tratados y manuales t 3 FERNAND( PEREZ ROYO DERECHO oN eee TRIBUTARIO PARTE GENERALCAPITULO IL LOS PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES SOBRE EL TRIBUTO 6. Concepto de tributo mos ¢] estudio del Derecho Tributario por la exposicién de los indamentales que rigen esta materia, contenidos en Ja_norma. 1) ordenamiento, la Constitucion de. 1978 (CE), que se refiere en baisica diversas ocasiones a la institucidn del tributo, tanto en lo que concierne a los ‘aspectos formales como a los sustanciales. tes de realizar esta exposicién conviene, sin embargo, aludir, aunque iy sumariamente, a las determinaciones fundamentales de la institue cién que constituye el centro de nuestro estudio, es decir, al tributo. Lo haremos, como queda dicho, en forma muy sumatia, en los términos imprescindibles para facilitar la comprensién de conceptos que posterior mente se iran explicando, antes de abordar la t buto, en sentido estricto. La CE utiliza en repetidas ocasiones el sustantivo «tributo» o el adjetivo etributario», pero sin dar una definicion de mos, como, por lo demas, cs I6gico, Igual sucede al ra, la cual, como dar el concepto del género. Sin perjuicio de ulteriores preci por el Estado u otro ente puiblico con De acuerdo con esto, las notas que caract iad y el cara Pr los procedi ordenamiento, sin el cerla. Como segunda deter jientos previ icurso de la voluntad del sujeto Hamado a satisfa- acién o nota basica del concepto de t inanciacion de gaste butivo —que se refleja en la propia ik término tributo— constituye la razén de ser de la institucion Flog aden a oe prestaciones (como las multas 0 sanciones Pecuniarias) que, siendo igualmente coactivas, carecen de esta fnalided o zon,ates stupuestos, una significacién superior a la estricramente contributiva Bai duced, por siemplo, en el caso del arancel denen scomtrioutiva. nalutalece Gaba soe alcoholes o hidrocarburos, que, sin’ perer oe paturaleza tributaria, son, al propio tiempo, imentos de la politica Terma Sanitaria o industrial. Se trata, en defintiva, del srcblerne ce tee lamados fines extrafiscales del iributo que, en mayor eee Pueden acompatiar a los fines estrictamente fiscales 6 contritny gue hablaremos més adelante, al tratar los principios consti el reparto de la carga tributaria. neresa resaltar es que, aun admitiendo la posible presencia i rafiscales, lo que caracteriza al tribut 'ucion. es, segtin hemos dicho, su cardcter contributivo. Quen con ello que dicha finalidad contributiva se manifiesta on cl propio égimen juridico de la institucion, empezando por los panipies Solera wails tigen su establecimiento, El problema al que nos acabanwe dc Refer es, por lo demas, muy corriente en la caracteriacion de ne a ciones juridicas, fos y de los ales sobre 7. Los principios constitucionales. Introduccién Hechas las anteriores precisiones sobre el concepto de tributo, pasamos ahora, como habiamos amu nales relativos a dicha inst valor normativo que tienet contienen precisamente las normas fundamentales relativas Dentro del capitulo If del titulo I, relativo alos «Derechos y ibertades de los espafioless, se encuentra el articulo 31, cuyo texto ee siguiente: «1. Todos contribuiran al sostenimiento de uerdo con su capacidad econémica mediante un inspirado en los principios de jgualdad y progresivic tendré alcance confiscatorio, El gasto piiblico realizaré una asignacién eq ’s ¥ Su programacion y ejecucién respond. eficiencia y economia, iva de los recursos a los criterios de 2 es Solo podran establecerse prestaciones personales o patrimoniales de caracter publico con arreglo a la Ley.» FAs tes apartados de este fundamental precepto se condensan los principios o criterios materi (pris x medida, ‘4 PRINCIPIO DE CAPACIDAD ECONOMICA 35 | ‘en materia tributaria (principio de legalidad tributaria). Como acabamos de Sen ee Rn ulo 53 CE establece. que cualguier violacion de tales Sg polka motiar In lnerpocld 0s ak eee, aes alidad , encontra- 1e Organica de la Constit territorial del poder de establecimiento de seran igualmente objeto de examen en el itulo. presente capitul ; ‘Tenemos atin otros principios y normas de alcance singular, que afectan basicamente al de fuentes, y que serén examinados al estudiar las correspondientes, 8. EI principio de capacidad econémi de los criterios 0 prineipios materiales contenidos en el apart pane sobresale el principio de capacidad econémica, de ampl los restantes del tradic 4 ordenamiento constitucional (el nuestro Derecho comparado, desde los origenes de la época const podemos considerar como la regla basica en el reparto 0 ibutaria. “Asi se pone de manifiesto en la propia redaccion del precepto, que configura a la tributacién segin la capacidad economica como un objetivo al cual sirven de manera instrumer principios o criterios de justicia d podria afirmarse que estos otros cri derivaciones del principio fundament dad econémica, Este criterio guarda una estrecha relacién con el de es sabido, representa una de las determinaciones o princij del Derecho moderno, entendiendo por tal al que nace con el constituciona lismo. Asi es, en prin si se atiende a los tundamentos historicos del luyente revolucionario de 1791 establece la regla general de acuerdo con la riqueza est afirmando, antes sistema de tributacion basado (al igual que el resto de la capacidad econémica (Lei ipio fundamental de igualdad nales basados, co! la contribucién cen los sistemas cot del Estado Social de Der36. car, 108 CONSTTTUCIONALES Some EL THUBUTO la capacidad econémica debe ser vista en conexién con la concepcién del principio de igualdad adecuada al sistema de valores propio de dicho Estado: es decir, no simplemente como respecto de la igualdad formal, si también como instrumento al servicio de la igualdad materi tario tres fu iributacion, de rio y de programa u orientacion para el mismo legislador en cuanto al uso de ese poder. En cuanto a lo primero, debemos subrayar que l articulo 31 CE es, antes que nada, la norma que sirve de fundamento al deber de contribuir Lo que Ia doctrina francesa llama principio de la necesidad del tributo. Este deber de contribuir, establecido de manera precisa en la Constitucion, es lo que sirve de fundamento a la imposicién, segiin lo entiende la doctrina moderna, que ha superado concepciones propias de otras €pocas que buscaban este fundamento en las palabras del Tribunal Cor entre este fundamento y el ‘como «exigencia logica que obliga a buscar la riqueza donde la riqueza se encuentra. En segundo lugar, el principi determinacion negativa, de los tributos. El es jor no puede establecer tributos si no es tomando que sean reveladoras de capacidad eco: cia que no fuera constitucional. Como tales ingreses monetarios, la de bienes, etc. Dichos medir la capacidad econémica con diferente grado de perfeccién, pero, en cualquier caso, esta capacidad debe existir. Seguin ha precisado la doctrina y la propia Jurisprudencia del TC, debe existir, ademas, de manera concreta 0 actual en el momento de entrada en vigor de la norma. Nos referimos a este aspecto de la cuestién al tratar el problema de la ividad (n. 3 mn esta acepcion del principio se ha planteado el problema 1. See Se = fa que determina la existencia de la obligactén, debe incorporar a OSE capacidad econdmica, una aptitud para contribuir, Pre Wr ibuto sirva, ademés, 2 otras finalidades; en segundo lugar, los Uno ales del tributo o de la medida tributaria en cuestion deben ser Bes oige con la finalidad contribativa y responder @ una exigencia 9 compat able y amparado por el sistema de valores propio de la eBleto ibn (politica de desarrollo economico, sanitaria, de vivienda, de eerecci6 ‘ambiente, etc.). Asi Io ha entendi admisile que tos puesto 8 fel principio de capacid: ea 0 de pago, respon sina ae eaterios economicos o sociales orientados al cumplimiento Fo rea satisfaccon de intereses publicos que la CE preconiza 0 ae tiizae (BTC 31/1987, de 26 de marz0)- sa determinacién del principio de capacidad economica es la que La tere domo ul programa u orientacion para el legslador, dentro del Hore rodstibucion de la feta o de realizacion de la igualdad material cri veconiza el articlo 9 CE. En este sent, el legslador ha recibido el a recor parte del constituyente de hacer que el sistema tributario en su eacrreta cea cada vez mas, un rele de la capacidad econdmica global de Sor tos. Lo cual exige construir este sistema dando un peso relative oe vce a las figuras que se basan en indices mas perfeccionados de amportiad econémica, como es el caso de Ia imposicién personal sobre la renta, jreunstanei Esta tercera funcién o acepcién del es més dificultoso, se relaciona con el conjunto del sistema ‘acabamos de decir, e incluso con el empleo de los recursos gasto puiblico. 9. Principio de igualdad ‘Como ya hemos dicho, el principio de igualdad constituye un valor, no slo del sistema ‘sino del conjunto del ordenamiento. La CE lo proclama en su ia y el pluralismo entendido el TC, al establecer que «la relacién entre el principio general de agrado en el articulo 14 CE y los pri rectores del tema fiscal, que se especifican en cl articulo 31 CE, e: ‘orporada en este iiltimo precepto, que me ambién en ipios el de igualdad» (STC de 20 de febrero de 1989). |38 CAP. 1.—PRIVCIPIOS CONSTITUCONALES SOBRE £1 TRIBLTD El propio TC ha subrayado la vigencia del criterio de igualdad entendido ‘como un valor a promover con medidas fiscales que tiendan a corregir las desigualdades realmente existentes en la sociedad constitucional valora negativamente. Se trata, en este del principio de igualdad que encuentra su manifestaci criterio de progresividad, al que nos releriremos mas El principio de igualdad, en conexién sido invocado con éxito ante el TC en rel Impuesto sobre el Patrimonio relativas a la tributacién conjunta de la unidad familiar (STC de 20 de febrero de 1989). El mismo TC no ha considerado, en cambio, que vulnerase la regla de ia igualdad el hecho de que la revision catastral en un municipio se realizase por zonas o poligonos, ues, aunque ello diera lugar a una disparidad de trato transitoria, la misma no carece de justificacién razonable, al tratarse de un municipio (Valencia en el caso concreto) de dimensiones considerables 1986). En otra contener dentro de confines w6n del territorio. tolerables las disparidades fiscales en. 10. Principio de generalidad iente de un principio conectado con el de igualdad, en el sentido de prohibicién de las discriminaciones o privilegios en materia fiscal. Dicho principio aparecia expresamente mencionado en la LGT (art. 3), junto al de capacidad economica y eq distribucion de la carga {ributaria. En la CE lo podemos identificar en el término «Todos», con el que comienza la redaccién del articulo 31.1: «Todos contribuirén...» Aunque es necesario adivertir que dicho término genérico, repetido en muchos casos con sentido polivalente en el texto cor nal, tiene tambien en el nuestro un ie el deber de contribuir no se les (como sucede en el caso del articulo anterior, ctiterio de generalidad de la distribucién de la carga wean capacidad ec a. Nos encontramos, como hemos dicho, ante una de las determinaciones © maneras de ser de la igualdad, presente en todos los ordenamientos constitucionales y que sirve para diferenciar al Derecho moderno —-y de manera concreta, al Tributario— del orden juridico propio del Antiguo Régimen, que se basaba precisamente en el privilegio, en la dif. condicion de las personas como criterio determinante del pago de 1 aparece enunciado en la Declaracion de Derechos del Hor del Ciudadano de 1789. doble valor o significado: primero, afirmar reduce a los naci La mcino DE PRoGRESD4D 39 centarse en la propia capacidad econ6mica (por ejemplo, 1a pueden ide is senta minima o vital) oven otras razones amparadas por el exermamiento, segun hemos explicado anteriormente. Lo que no es admisi- ie rdo con esta regla de la generalidad, es el establecimiento de Gnciones (otto tipo de media) inust personae, Bn este sentido, ha eel TS que son notas del principio de generalidad «la abstraccién y la dire sonalidad: su opuesto, la alusion intuitu personae, la acepeién de personas» (STS de 2 de junio de 1986). ble, de acuer 11, Principio de progresividad progresi ct ‘istema tribu- tiende por progresividad aquella caracteristica de un sistema Se cilia ia cual a medida que aumenta Ia rigueza de cada sujeto, contribucion en proporcién superior al incremento de riqueza. 1en mas contribuyen en proporcién superior a los que tienen terio de la progresividad constituye una de las as del texto constitucional espaiiol, que se ha iano, Dicha mencion no suele parecer, en cambio, n los restantes ejemplos de Derecho comparado y esta mente ausent fustros aieriores textos constitucionales, desde los del siglo pasado hasta a Constitucién de 1931. Se trata de una circunstancia logica, puesto que la progresividad es un fendmeno ligado al desarrollo de los sistemas tributarios Contemporaneos, que asignan a la Hacienda Publica una funcién redistribu- tiva. En la doctrina mas antigua se habia planteado la cuestién de la con. Pees naire einer ener mie de contribucién en proporcion a los haberes o a la capacidad econémica, establecido generalmente en los textos constitucionales y que se identificaba ‘como un mandato de proporcionalidad, opuesto al de progresividad. En los ‘momentos actuales no hace falta detenerse en esta cuestion, ya que, por lo ‘que concierne a nuestro ordenamiento, ha sido zanjada de manera expresa por el propio texto constitucional. La cuestién, desde el punto de vista juridico, es mas bien Ta contraria: hasta qué punto puede afirmarse que el legislador y los poderes piblicos en general son obedientes al mandato de progresividad emanado del constituyente En relacién con esto, debe ponerse de relieve que la progresividad es un caracter que afecta, no a cada figura tributaria singular, sino al conjunto del sistema. Lo cual exige logicamente que en éste tengan un peso suficiente- mente importante los impuestos con caracter progresivo. Ademas, es nece- sario que la progresividad de estos impuestos no se reduzca a la letra de la ley, sino que sea hecha efectiva en la practica, conteniendo dentro de limites dad, y on gel Profunda cone:LOALIDAD TRIBUTARIA “1 = ‘CAP. I—PRINCITIOS CONSTITUCIONALES SOBRE EL TRIBLTO » material, debe ser hecha efectiva también con el cor art. 9 CE). E igualmente con el mandato de aeepcion a que antes nos hemos referido de programa jos poderes piblicos. Esta relacion entre progresividad = Por el TC: «Es por ello —porque la igualdad que ag is 10 legalidad tributaria. cepaciad | Fen de it del mtamo sustantivos sobre el reparto de la anilisis de los P amos al estudio de las reglas formales para el estableci S¢ reclama va intimamente enlazada al concepto de capacidad econsmica y garg tributaria, pasan al principio de progresividad— por lo que 0 puede ser, a ten efectos, miento de Ja producclin normetiva:en materia simplemente lucida a los términos del articulo 14 CE: una clergy La primera de estas reglas ‘alidad tributaria, que aparece como la ites del Derecho en este ambito. Segin abreviadamente, es necesaria una Ley for- desigualdad « @ es indispensable para entender cumplido este prin eercmencisamente la que se realiza mediante la progresividad glotel' (STC de Do atio en que alienta la aspiracion a la redistribucion de la rene {S1C de 20 de julio de 1981), «La igualdad es perfectamente compat, con 12 progresividad del impueston (STC de 20 de febrero de 1580). de ibutaria es Ia del Bs eeeecpurentior parecer x enigncten ce iets mau nuistr & fis ajustada que la indicada de reserva de consideramos mas aj qu a 12. E! limite de la iscatoriedad a Sond ente vigente en nuestro pais y en el resto de los mas onstitucionales modernos. No obstante, en el lenguaje actual ambas expre- Siones se usan como sinénimos, El principio de legalidad tributaria se encuentra establ 0 31:1 CE, luego de cnumerar los principios de justicia en la Ac la carga tributaria a que hemos hecho referencia, concluye io no tendré en ningtin caso alcance singular, que no existe en otros spiritu de compromiso con el que fue mstitucion de 1978. Tras unos principios de marcada cricnta iva se introduce esta «coletillas, como una especie dle cones, frente a posibles abusos en la'progresividad del sistorse i i ‘do en el articulo snes personales icho principio es lo 133.1, que dice sta referencia tiene mas un valor ideolégico o politico que ropiamente dicho. Porque, desde este punto de vista ¢ como ha sefialado muy indicado limite de la no que deben tenerse bien diferenci @ Jos gastos publicos y el de la regulacién de! dk CE se refiere solamente un poco despues (art. 33) Problema se le ha planteado, con ocasién Impuesto Andaluz sobre Tierras Infrauti, ideracion (STC de 26 de marzo de s inferiores ha aludido, en cambio, en de Ia representacion de los contribuyentes. mes un lema clasico del parlame! jombre y del Ciudadano, que habla del derecho de aprobar Ia contribucion por si mismos o a través de representantes. . i itucional de division Aparte de su significado politico en el esquema const de pores, esta exigencia de aufoimposcion sea igado durante mucho tiempo a mos. Puede fal de Caceres de 13 de enero de 1987, Impuesto Municipal sobre Incremento ‘arse, por ejemplo, la 6n, es necesario, sin embargo, reconocer al principio de legalidad significado © fundamentacién plural. individual a que hemos sta estrictamente indivi- sn —e incluso de manera Conviene advertir, en cualquier caso, que en ag} supuest tna Ley configure de tal manera un tributo que llegase @ provi ‘orig o de anulacién del derecho de propiedad, jado de antic ‘ional sin necesidad de recur estudiamos, por luego de la regla de la capak2 (AP. I—PRINCIPIS CONSTITUCIONALES SOMRE EL TRIBLTO encore gincior asegura Ia composicién de intereses contrapuestos en el mencionado reparto. on Ge az de esta forma de ver el principio de legalidad lo ofrece la Prope CE, al recalcar, como veremos en este mismo capitilo, que a Principio se aplica a las exenciones o beneficios fiseales, Lo cusl Lose todo Sede, cn funcién de ta exigencia de que acabamos de hablar. eo Eainbio, carece del mismo si el principio de legalidad se reduce garantia individual. de esta exigencia de democracia o representacién, se puede én de una garantia de Ademas hablar tambi ciudadanos, cla unidad del si nable exigencia febrero). Esta dob! mn legal. Lo mismo no se aplica, sin », dotadas de potestad legislativa . ina ultima exigencia que puede conectarse con el principio de legalidad lica © certeza del Derecho. En la doctrina clasica advertido tradicionalmente la existencia de este 1. que exige que el contribuyente pueda conocer com auficiente precision el alcance de sus obligaciones fiscales, Desde al Punto de vista juridico, sider Incorporada en parte en el pri alla del ambito tributario, cone. Aaresien. de los poderes paiblicos con la garantia de seguitiad testes (oft 2. Se tata, en todo caso de un valor que, como tendhemes seen se SeuRaE no tiene en relacién con los tributos un valor absoluto, peakengs ceder ante otras exigencias, Fn resumen, podemos decir que el principio de legalidad tributaria tiene una fundamentacién no univoca sino plural i cias o razones que abonan dicho prin 14. Ambito material del principio de legalidad tributaria 4) Concepto de prestacién patrimonial de caricter piiblice relacion mparadas por la garantia del pr les cuestiones: a) cuales son | rcatnan not ranin 6 alidad; b) cuales son los elementos de la prestacién que deben ser de ifdos en base a dicho principio, " ae ero a le primera de ls euetiones, zest texto constitucional, en cad ejemplo italiano, ha segnido un crterio de maxima am ius ee cn lager mato, el de prestacion persor eionil de caracter publico. ves ue ceapn i las. prestaciones personal { pues, dejando de lado sonal (qu escapan Sf ambito de estudio), quedan dentro del principio de legali ili lecidas, es decir, impuestas de aes patrimoniales publicas establecidas, aioe muni ae = in concurso de la vol Be frmonas acs ven acon goso mando cn ler e jue hemos aludido ie n esl de_que dicho. concepto cape, no slam es ic \etidos a la norm: Be cares paesiacionete do sustancialmente tributarias, escapan ener walva pica de los ributos. El eermplo mas significativo es el de las Sstizaciones de Seguridad Social | | nos “Pero mas alla de los tributos, incluidos aquellos sepia ane 3 es cabamos de referir, cabria entender que la intervencion de ; oe eS feqverida incluso en relacion con ciertos ool ae ee id m_relativos ficios piiblicos iales, has¢ eae cei = = Regen de Derecho privado y por entidades inea que ha seguido la jurisprudencia constitucional peralclinao! entre nuestro articulo 31.3 y ¢l 23 de la liana) en relacién con las tarifas telefonicas. Eo pereci términos se ha planteado la cuestion en nuestro pais, en relacién con precios puiblicos (véase, mas adelante, n. 60). low La importante STC 185/1995, de 14-XII, te en relacién con precios publicos, de ios que se habiara mas adelani i icha Sentencia se ma iilschre a saabes tatcilal cibiers por eect Godley: aus se suede or parte del poder pib facerla es, € de reserva d concluirse que la coactividad es la not cepto de prestacién patrimonial de card bbien puede fa fundamental del con-CAP. I. PRINCIPIOS CONSTTUCIONALES SOBRE HL TRIBUTO smeramente tedrica y, en consecuencia, estamos en presencia de presta. ciones patrimoniales de caracter puiblico sometidas a la reserva de ley» En cualquier caso, a los efectos de la presente exposicién, nos interesa fundamentalmente fijarnos en los tributos, que constituyen las «prestaciones patrimoniales de caracter public» por antonomasia 15. B) Elementos del tributo cubiertos por el principio de legalidad La segunda de las cuestiones que, como hemos dicho, es necesario abordar, en relacion al contenido del principi concerniente a los elementos de la disciplina del tributo (o de la pre que requieren la intervencién del legislativo. ‘Como primera respuesta a esta cuestion podemos decir que el principio de legalidad cubre la regulacién de los elementos esenciales del tributo. Por establecimicnto de la prestacion hay que entender, no simplemente su creacién, sino también la determinacion de sus elementos esenciales. Asi ha sefialado repetidamente el TC (SSTC 37/1981, 6/1983, 179/1985, 19/1987), Ahora bien, ¢cuiles son estos elementos esenciales o configuradores del tributo? De manera sintética, podemos responder diciendo que se deben endidos, en todo caso, ificacion) de la prestac quién esta obligado a into hay que pagar (base, tipo, cuota). En su teoria de la obligacion is Jos conceptos que ahora dejamos entre pare te atin algtin elemen. to que debe considerarse esencial como es el relative a los plazos de preseripcién, Aparte de estos elementos, como cléusula general, debemos sefialar que la intervencién de la ley es necesaria en relacion con todos aquellos puntos de la disciplina del tributo que afectan a lo que podriamos llamar el estatuto del conitibuy de manera especi No quedan, en c: de legalidad tribut: tos procedimental Pago, plazos, ett reglamentaria, mprendidos dentro de la garantia del principio aspectos de la regulacién relative formales propios de la ejecucién de la ley: lugar de! los cuales forman el Una cuestidn importante que es necesario tratar en el presente a es la relativa a las exenciones, 0 mas en general, a los benelicios eQueda su establecimiento reservado a la ley o puede, sin més, 8 Ja normativa reglamentaria? La respuesta, a nuestro juicio, es clars 16. ALCANCE DEL PRINCIPIO DE LEGALIDAD: SU VALOR (yam Reser nian cl primero de los sentidos,siguiendo los razopamientos que M2 olado antetiormente acerca del fundamento de pingPo, 0 ees jeu wos de decir, por otra parte, fiyores averiguaciones, “oi Fa enon resuelve de manera expresa la cuesti¢n: «Todo benef puesta Const es tributos del Estado deberéestablecerse en vind at a 3S Cp), Cabra inchiso entender que el sentido de la menci¢ (att tocar el alcance de la reserva en esta materia, de especial ree or otro lado, aun a CE no lo digaexpresamente, ay Ae ie (gualmente necesaria una ley stonomni- gender Wee oer My taco de exenciones de tributos autondmicos, asi ee Tocales. Tr el caso de los tributos ae ava de exponer, es necesario decir que et TC, lecido la maxima ce que ao toes eatabecimiento de rigs, pero no cualquier otra regulacion ficaciones (rbutcxenciones © su reduccion o la de las Sitimeo no constituye alteracion de Tos elementos bongs del tnibutos (STC 6/1983, de 4 de febrero) 16, Alcance del principio de legalidad: su valor como reserva relativa Establecido que la ley debe intervenir en el establecimiento de la-disei na de los elementos esenciales del tributo, se trata debe ser el alcance 0 profundidad de esta interv en oto er tablecer qué es lo que ha querido decir el constituyente af ondenst ‘que los tributos y demas prestaciones de caricter pt econ arreglo a la ley». 6 ri istinguir, al tratar de En relacign a esta cuestin, Ja doctrina ha ie dsinguit, l wratr de llevar a cabo de manera acabada i on de su di reservada, sin dejar espacio para la integracion fuente distinta, En cambio, en el caso de la reserva relativa, Ja ley puede limitarse a establecer los principios y eriterios dentro, de los cuales ta concreta disciplina de la materia reservada podra posteriorment blecida, en todo o en parte, por una fuente secundaria 7 ‘ CE, del principio de legalic: En el caso de la reserva del articulo 31.3 CE, _ tributaria, Zestamos ante una reserva absoluta o relativa? La generlidad de doctrina y el propio TC entienden que con arreglo a la ley». : Principal, que las razones que hemos citado como fundamento a incipio de legalidad tributaria resultan, en general, suficlentemente respe- ‘esquema de articulacién normativa propio de la de en relacion ada 46 (AP 1L—PRUNeIMIOS CONSTMTUCIONALES Somme: EL TRBUTO i: ee eta ro ' i ic sélo en ta medida en que les cohonestar las exigencias propias del principio que estamos considerando inferior al Estado, que aan << tho poder sélo en la m« gon las derivadas del otro, igualmente constitucional, de la autonomi viene atribuido por el propio Estado. ue las concepcién, a nuestro juicio, no es vélida en los momentos actua- jerta capacidad de opcion, en Esta fren el marco del Estado de Derecho de nuestra CE de 1978. En cuanto @ la configuracién de sus propios tributos, aun dentro de’ lee poder tributario no puede ser considerado como funda margenes establecidos por la Ley. Dich fudamento,e encuentra, come hemos {Aceptado el criterio anterior, en cuanto al alcance general del principio Se ee en eeen cine | de legalidad tributaria, conviene hacer dos precisiones. La primera se refiere sib por su simple exstencia. El poder tributario, alo siguien casos en que la ley no regule o estab! 2 originario, inhi side porate cx eeceaae el tributo, Co Eee ae eee doe Monies esttlecsdon cn Ein ite determinacién los limites y criterios dentro ct En virtud de la Constitucién y dentro a hha de actuar la fuente secundaria, de manera De lo que acabamos de decir se deduce: en primer lugar, que, al estudiar te regulado 0 establecido «con arreglo a joder tributario en el presente apartado y en los siguientes, lo hacemos. a remite a la fuente secundaria es S"en entendido de que bajo dicho concepto nos referimos, no ya previamente regulado en fundamento de la imposicion, sino a la cuestion mas modesta oa Facute, Enieate can didn entre los diferentes entes puiblicos de base territorial (Estado, road limites precisos susceptibles de ser controlad Gades Auténomas, corporaciones locales) de la potestad de establecer trl puede hacerse bien con el sefialamiento de cu m expresas o bien mediante el recurso a conceptos indeterminados, como, por tos. wteriores consideracio- ejemplo, que el importe de la prestacion no puede supers el cence oe aise REIGN AO EaNe OX. eles RCTS servicio. Profundizaremos en esta cuestion al tratar de la ordenacion de les Re ey Sie ae ate podcrsune enteue tomy procsie tri locales (n. 21) y de las (n. 56). En todo caso, son inadmisibles, que encontrarla, no en el origen de di eee para‘esdarangide como ha dicho el TC, las habilitaciones «en blancon ee a ee ay Sane aicgeunicitueiea La segunda precision que ¢s necesario hacer es que el recurso al rai lo que ‘marca la diferencia entre los diversos titulares de poder esquema ce la reserva relativa debe obedecer a justificaciones racionsles pect como la que hemos indicado en el caso de los tributos locales (que es el Supuesto principal), o las derivadas de la propia naturaleza de deter minacles tributes, como es el caso de las tasas (n. 56). 18. El poder tributario del Estado « sulo 133.1 CE: «La Dicho poder se encuentra reconocido en cl artic 17. El poder tributario. Precisiones conceptuales j potetad ofginaria para establece’ los tibutos coresponde excusivamente Saal — en al Estado, mediante ley.» ordamos a continuacién, tras el estudio de los principios constitucio- luce précticamente la del articulo 2 LGT y se inspira nales contenidos en el titulo T de la CI dela esaoe ag euler doce mpigticomen poder -originario-y-derivedo que fompetencia para el establecimiento de tributos desde el punto de vista Hea crtiicio en el aienaro eoberinny A oeaan da ia redaceloe del recon: {erritorial. Es decir, la cuestién del poder tributario, que logicamente NB He ee ee aes poder tributario del Estado sate cambién su asiento en el texto constitucional como onginaricarece cas! toalmente de efecto juridicos, Su significado Una precision conceptual se impone desde el ini hay que buscarlo mas bien en el ambito simbdlico-politico, como sucede en tradicional el concepto de poder tributario, o de soberania considerado como el fundamento 0 justificacion del tribute se consideraba asentada existencia del Estado. El otras euestiones relacionadas con la articulaciin territorial del poder pe iénsese, por ej el término «nacionalidades» . Sather tchee add ch a a durante el proceso de explicables sobre todo este planteamiento, la prestacion ( pecuniaria que el Ente publico tiene la capacidad de exigir en base a eu : potestad de imperi De acuerdo con esto, en dicha categoria originario, correspondiente al Estado c poder uributario derivado, correspondhead (CAP. HL—PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES SOBRE EL TRIBUTO Vayamos ahora a la cuestién fundamental en relacién con el poder tributario del Estado: cuales son los limites a dicho poder? Esta pregunta la Como ya sabemos, estos principios de la imposicién se encuentran fundamentalmente en el articulo 31 CE. En primer higar hay que habl: necesidad de adecuar la regulacion de log material recogidas en el apartado 1 de ¥ que hemos estudiado en apartados anteriores. En segundo imitaciones de caracter formal, entre las cuales hay que citar la derivada del principio de legalidad 0 de reserva de ley: el del Estado debe cjercerse a través dk dice el articulo 31.3 y recuerda el 133.1 de la CE. A dic ya hemos estudiado, hay que afiadir los derivados TOS preceptos , que condicionan el ejercicio de la potestad legislativa en ‘emos la inadmisibilidad de iniciativa legislativa popular en tributos (art. 87.3 condicionamientos de las iniciativas Parlamentarias que signifiquen disminucion de ingresos del presupuesto en Curso (art, 134.5 y 6 CE) y las restricciones a las modificaciones tributarias mediante la Ley de Presupuestos (art. 134.7). En el proximo capitulo y en el XVII tendremos ocasién de profundizar en estas cuestiones singulares. 19. El poder tributario de las Comunidades Auténomas lecer y exigir tributos de acuerdo con la Constitucién y las leves articulo 133 CE. Mas adelante, el propio texto cons Feconoce a las Comunidades Auténomas autonomia financieta (atl CE) y, més concretamente, capacidad para establecer tributos propios [: 157.1.5)] y recargos sobre impuestos estatales [art. 157.1.4)] El citado articulo 133, que ha calificado anteriormente el poder tributa- tio del Estado como «originario», parece establecer una diferenciacion radical entre éste y el de las Comunidades Auténomas, que, ademés, aparece como equiparado al de las Corporaciones locales. Sin embargo, {aué es lo que hay que entender en la doble referencia a «la Constitucion ¥ las leyes», en el caso concreto de las Comunidades Autonomas? De entrada hay que decir que la alusién a la Constitucién caracter pleonastico, Todos los poderes piiblicos, sea cual sea st direcién en que se ejerzan, han de hacerlo sometidos a la Constitucion También el poder tributario del Estado, como acabamos de ver, ha de actuar de acuerdo con la Constitucién. De lo que se i son los limites que, ademas de los ya examinados iculo 3 aplican también para las Comunidades Auténomas), condici tributario autonémico 19. EL PODER TRIBUTARIO DE LAS COMUNIDADES AUTONOMAS Lod et nto a las i i6n adicional parece ser la del sometimiet 3 na Pre pabla el articulo 133.2 CE. cHay que entender que lis iA Ses Autonomas ‘no pueden ejercer su odes tributario: sim ae i pabilitacion ‘derivada de una ley estatal? La ree e eda Ja propia CE en su erica 157.3, a eae Sea St podré i gjereicio de las competencies financieras ent Por eee apartado I». Entre estas competencias financiras £.o Bisse trbuton, Observese que el text consitucional emples - oar No se trata, pues, de un requisito que la CE est ae ark ro ite de una posibilidad, sobre cuya oportunidad correspor imfias Cortes Generales. . aron en 1980 la Ley Organica de 22 de septiembre gar i siguientes: ‘Dichas limitaciones son las siguient a er lugar, la genérica de respetar los principios 0 criteris Be Babe con Is Hacienda estalal de soligardad entre todos los ‘espafioles (art. 156 CE y art. 2 LOFCA). segundo lugar irecta— as i jugar —y ya de forma més directa— io denvadas de los principios de territorialidad y de unidad del mercado interno: «Las Comunidades Auténomas no podrén en ningtin oso aorta fedidas tributarias sobre bienes situados fuera de su territorio,o ave gan obstaculo para la libre circulacion de mercancias 9 servicios (2 CE), La Constitucion empl la expresion «medias tiburarias, Par jento de tributos les. “Estos mismos principios son recogidos con algo mas de especifi la LOFCA. Por una parte por el articulo 2.1.a), que previene que el de ingresos de las CC.AA. edebera establecene de forma que ingtin caso, privilegios economicos 0 sociales ni s ee scales en territorio espafiol, de conformidad con el apartado 2 del articulo 157 de la Constitucién». Por su lado, el articulo 9 de la LOFC: referido a los impuestos propios de las CC.AA., recuerda la vigencia de los siguientes principios: iales situados, rendimien- ritorio de la respectiva «a) No podran sujetarse elementos patri tos originados ni gastos realizados fuera del Comunidad Autonoma, 10s o hechos celebra- ritorio de la spositora, ., derechos u obiigaciones que no hayan transmisién 0 ejercicio d50 “CAP. 1 PRINCIFIOS CONSTITUCIONALES SOBRE EL TRIBUTO nacido ni hubieran de cumplirse en dicho territorio o cuyo adquirente no, resida en el mismo, ©) No podran suponer obstaculo para la libre circulacién de personas, mercancias, servicios y capitales, ni afectar de manera efectiva a la reside cia de las personas 0 de la ubicacién de empresa y capitales dentro territorio espafiol, de acuerdo con lo establecido en el articulo 2.1.4), comportar cargas trasladables a otras Comunidades.» los que no guarden relacién con el fin constitucion: las persiguen (STC de 16 de noviembre de 1981). esto si es algo aftadido especificamente por la LOFCA~ de doble imposicién, conectada con el que podriamos de la Hacienda estatal en la definicién de sentido el articulo 6.1 LOFCA: «Los tributos que establezcan las Comunidades Auténomas no podran recaer sobre he: chos imponibles grabados por el Estado.» Por el contrario, éste si que puede reclamar para si el derecho a establecer tributos sobre hechos imponibles previamente «ocupados» por las Comunidades Auténomas, aunque en este caso debera compensar a dichas Comunidades. Dice al respecto el articulo 6.4 LOFCA: «Cuando el Estado, en el ejercicio de su potestad originaria, establezca tributos sobre hechos imponibles gravados por Comunidades Autonomas, que supongan a éstas una disminucion de ingre- sos, instrumentaré las medidas de compensacién © coordinacién adecuadas en favor de las mismas.» Como ya hemos indicado, este precepto de la LOFCA no tiene un precedente explicito en la CE,'a diferencia de lo que sucede con las otras reglas sobre la potestad tributaria de ias CC.AA. Cabe entender, sin emb: 0, que esta supremacia o preferencia de la Hacienda estatal se funda en calificacion del poder tributario del Estado como woriginario» (art. 13: CE), como recuerda el propio precepto de la LOFCA que se acaba de examinar. Respecto del mismo el TC ha sefialado que lo que queda prohibido duplicidad de hechos imponibles estrictamente, pero no la existenci hechos imponibles o tributos diferenciados sobre una misma materia inn nible o fuente de riqueza (STC 37/1987, de 26 de marzo). En sentido opuesto la LOFCA contempla la posibilidad de que las Comunidades Auténomas establezcan tributos sobre materias reservadas a las corporaciones locales por Ia legislacion de régimen local, pero slo en los términos en que sean autorizadas por dicha legislacién y con la adecuada mas, ,os sobre tributos del Estado y, ademas, ea parte del mismo Estado, Es obvio ‘en menor de Tos. Ti ue eta potestad de la Comunidad se mes lee at ee ae 7 ‘nibutos cedidos, el poder tributario se {ado, aunque la Comunidad Autonoma, aparte jués del estudio de los principios generales sobre el poder tipuissce Despuss anidades Autonomes, es necesario hacer algunas, precise Stee sobre las singularidades propias de los tervtorios forales ci radicionalmente las Diputacioncs forales habian eet feb i Hacienda de manera utonoma, de acuerdo q ia fe ees co concertados con el Estado. Concierto 0 convenio que Hee tambien a la fijacion del cupo 0 ‘contribucion de los territorios forales a las cargas generales del Estado. isc seen Este régimen foral —que a raiz de la guerra civil subsistiO Le ‘Mlava y Navarra— fue reconocido: por la CE, que en su Dispos oes ‘nal Primera establece que eae Hsin eon erie ry en su cso ao de CONS ion y de los Estatutos de Autonomia». : De acuerdo con esto, cl Estatuto de Autonomia del pen Se que las relaciones de orden tributario entre el Estado yl Ben regularian mediante el sistema foral tradicional del eae pea Este regimen ha quedado plasmado en la Ley del Concierto of f° 8 de 1981 (modificado parcialmente por Ja Ley 27/1990,de 26 de dicier Y En funcién de este régimen los tributos que se aplican = TPs Vasco dividen en concertados, es decir, gestionados y recaudados po Estado.52 ‘CAP 11-PRINCIFIOS CONSTITUCIONALES SOBRE €1. TRIBUTO Otro elemento esencial del régimen de Concierto es el cupo 0 suma con gue, a partir de la recaudacién por tributos concertados, contribuye la Hacienda Vasca al sostenimiento de los gastos generales del Estado, Diche cupo es fijado por ley. Similares criterios rigen la Hacienda Foral Navarra, de acuerdo con dispuesto en la Ley Organica de Reintegracion y Amejoramiento del Res men Foral (Ley de 10 de agosto de 1983) y de su desarrollo mediante la Ley 28/1990, de 26 de diciembre, por la que se aprueba el Convenio Econo. mico. 21. El poder tributario de las Corporaciones Locales La potestad de establecer tributos por parte de las corporaciones locales constituye una manifestacion de su autonomia financicra, reconocida por el articulo 142 CE, que alude de manera expresa a los «tributos propi Haciendas locales. Estas, como ya hemos visto, pueden establecer y exigir, tributos de acuerdo con la Constitucién y las leyes, segiin el articulo 133.2 CE, que equipara en su redaccién a Comunidades Autonomas y corporacio: nes locales, Existe, sin embargo, una fundamental diferencia entre unas y otras, Mientras que las Comunidades Auténomas disfrutan de potestad legislative —con perfiles ciertamente imprecisos en el texto constitucional, pero reco’ nocida sin jugar a dudas en todos los Estatutos de Autonomia—, Ayunta. miento y Diputaciones carecen de ella. En consecuencia, por exigencia del principio de legalidad, hay un primer elemento que sirve para diferenciar la potestad tributaria de las corporacio- nes locales: éstas pueden establecer tributos o decidir sobre la regulacion de sus elementos esenciales cuentan para ello con habilitacion explicita De acuerdo con este esquema de funcionami de las Haciendas locales (Ley 38/1988, de 28 de sistema de ingresos de Ayunt cién con los tributes locales —y de manera especial en relacién impuestos—, la LRHL establece la disciplina sustantiva de los mismos, De manera que la potestad tributaria de las corporaciones locales acerca de dichos impuestos propios, consiste en la facultad de decidir sobre su establecimiento 0 aplicacién en concreto —excepto en determinados casos en que la imposicién es obligatoria—, asi como en la determinacion del tipo 0 cuantia, dentro de los margenes fijados en la propia LRHL le las Comunidades A\ neutralidad o de no obstaculo a la sc smIDICA 33 22. OTROS PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES. SEGURIDAD JU recisa el articulo 6 LRHL, «para que las frumentar la ordenacion urbanistica de su parece en verdad bastante super- ynes directas para los entes locales, habida > en que se desarrolla su autonomia. «sin que ello obster s locales puedan it del ambito restrin ‘ diquemos que en él Pais Vasco y Navazza los tibulos 1. 1.2). Enel sponde a las rio local dentro de cuenta vy. Pata finalizar, jtuciones ¥ {ee principios establecidos en Bn cuanto a Nav que scorresponden 2 ltades y con ses ede agosto de 1841, en foviembre de 1925, y demés di ‘ue ostenta al amparo de la Ley Paccionada, (eal eer Rea DecretorLey Paccionado, de 4 de nes complementariass (art. 42). . Otros principios constitucionales. En espe 2 th principio de seguridad juridica v ados os principios constitucionales que de manera espect fc. reir sos ttn, debemosresatar i ca reglcion 3h dn de estos deben tenerse presentes todos ls restantes principios ¥ jas consitucionales en la modida en gue pusdan res elevaies ‘ejemplo, con € pio , actions 9 sanciones eoutaia, apart, por suet, deo jos delitos contra la Hacienda pablica. Algo semejante hay ‘que deci nal principio o garantia de tutela judicial efectiva, en kc referente al control jurisdiccional del desarrollo de la funcién tr Un principi Derecho reconocido de manera expresa en et ne acer ecrepa en te apr ovode seguridad juridica o certeza del Derecho. A él se refiere ead ey 9. Dicho principio que, junto con los de libertad e igu ial ste Ia Ley aparece entre los constitutivos del pee eet naeectsn me btn “lesan ch cunt a ese open tain e rio. A lo largo de esta obra haremos diversas referencia nismo. El Tribunal Constitucional ha sefialado que la a supone certeza de la norma o proteccién de la confianza de los ci euestion que tenkrica este principio ene uaa impronta especial ena regulaion y tpllensign de lg insituciones tributaries al extilode Jo que suede en otofectores del ordenamiento, como es Penal, en el que la BIBLIOGRAFIA SELECCIONADA ‘Acult0 AGUERO, A: «Una relexin en torno ala Prohibicién de confiscatoriedad de! sistema tributarios, REDE. n. 36 QtoNs0 Gonzatez, L. Mz Jurispra ‘ional tributaria, Madrid, 1993, CaSADO OLLERO, G." «E] ¥ el control consti dad econdmica e igualdad en la del principio de capacidad contributvas, en F. de Castro, Madr,