DETERMINACIN SOBRE BASE

PRESUNTA.
REGIMEN DE RECUPERACIN
DE CAPITAL INVERTIDO
Dra. Cecilia Delgado Ratto
Estudio Olaechea

ESTUDIO OLAECHEA

Presuncin Legal - Introduccin

HECHO BASE

NEXO
LGICO

PRESUNCIN

Las presunciones legales deben responder siempre a

un esquema de racionalidad.
Debe existir coherencia entre la premisa asumida por el
legislador (hecho base ) y el resultado (presuncin).
El nexo lgico atena la discrecionalidad de la
Administracin Tributaria.
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Determinacin sobre base presunta

Hecho Base

El art. 64 del Cdigo Tributario establece los supuestos o hechos

base que habilitan a la Administracin Tributaria a utilizar
directamente los procedimientos de determinacin sobre base
presunta.

Algunos se relacionan con incumplimientos de ndole formal:

(falta de presentacin o exhibicin dentro del plazo otorgado en
el requerimiento respectivo de declaraciones, registros, libros o
documentos con incidencia tributaria, transporte de bienes sin el
respectivo comprobante de pago o gua de remisin.)

Otros se refieren a conductas irregulares. (ocultamiento de

activos, rentas, ingresos, falta de inscripcin en el RUC, o si
tiene la condicin de no habido.)
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Determinacin sobre base presunta

Presunciones

El art. 65 del Cdigo Tributario establece diez (10) tipos

de presunciones de ventas o ingresos cuyos
procedimientos son desarrollados del art. 66 al art.72-b.

Finalmente reconoce que tambin se encuentran las otras

presunciones previstas por leyes especiales, como es el
caso del art. 91 de la Ley del IR.

Slo se admitir prueba en contrario respecto de la

veracidad de los hechos base o supuestos recogidos en el
artculo 64 del Cdigo Tributario.
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Determinacin sobre base presunta

Ley del IR - Hecho Base

El Decreto Legislativo No. 945, que modific la Ley del

IR, ha sustituido el Captulo XII De la administracin
del impuesto y su determinacin sobre base presunta.

Remisin al Cdigo Tributario:

El Art. 91 de la Ley del IR, dispone que las presunciones
sern de aplicacin cuando ocurra cualquiera de los
supuestos establecidos en el artculo 64 del Cdigo
Tributario.

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Determinacin sobre base presunta

Ley del IR - Presunciones
El Art. 91 de la Ley del IR, establece que la determinacin
de la obligacin tributaria podr ser practicada en base a las
siguientes presunciones:
a)

Presuncin de renta neta por incremento patrimonial

no justificado (art. 92 Ley del IR);

b)

Presuncin de ventas, ingresos o renta neta por

aplicacin
de
promedios,
coeficientes
y/o
porcentajes. (art. 93 Ley del IR).

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Presuncin de ventas, ingresos o renta

neta - Ley del IR.
De conformidad con el art. 93 de la Ley del IR, SUNAT
podr determinar ventas, ingresos o renta neta presunta
aplicando promedios, coeficientes y/o porcentajes.
Para ello, dicho artculo establece:
a)

los elementos determinantes para

promedio, coeficiente y/o porcentaje.

b)

los procedimientos que pueden ser empleados

para determinar presuntivamente ventas, ingresos o
renta neta.
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fijar

el

Elementos determinantes - Ley del IR

el capital invertido en la explotacin

el volumen de transacciones y rentas de otros

ejercicios gravables

el monto de compra-ventas efectuadas

las existencias de mercaderas o productos

el monto de los depsitos bancarios

el rendimiento normal del negocio o explotacin de

empresas similares

los salarios, alquileres del negocio; y

otros gastos generales

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Procedimientos presuntivos - Ley del IR

1. Presuncin de ventas o ingresos adicionando al costo
mrgenes de utilidad bruta de empresas similares.
2. Presuncin de renta neta en base a rentas netas
promedio de empresas similares.
3. Presuncin de renta neta en base a rentas netas
promedio del propio deudor.
4. Presuncin de renta neta de cuarta categora en base
a rentas netas promedio de personas en condiciones
similares.
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Decreto Supremo 134-2004-EF

Respecto de las presunciones de ventas, ingresos o renta

neta del artculo 93 de la Ley del IR, el nuevo
Reglamento regula:
1. La aplicacin subsidiaria de las referidas
presunciones.
2. La definicin de empresas similares
3. La definicin de personas en condiciones
similares
4. Los criterios de seleccin de empresas similares
o personas en condiciones similares.

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1. Aplicacin subsidiaria de las

presunciones

Las presunciones del art. 93 de la Ley del IR, slo se

aplicarn cuando:
z
no sea posible determinar la obligacin tributaria sobre
base cierta; y
z
no sea aplicable alguna otra presuncin establecida
en el Cdigo Tributario.

Exposicin de motivos Reglamento IR:

Teniendo en consideracin que las presunciones
recogidas en el artculo 93 de la Ley del IR se basan,
sobre todo, en informacin de empresas o personas
similares, es necesario priorizar la aplicacin de las
presunciones del Cdigo Tributario, en tanto se
sustentan
en
la
informacin
del
propio
contribuyente.
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1. Aplicacin subsidiaria de las

presunciones

La Administracin Tributaria deber, en consecuencia,

probar por qu le resulta imposible:
a) Determinar la obligacin tributaria sobre base cierta
La determinacin sobre base presunta se aplica cuando
la Administracin Tributaria no puede obtener la
informacin necesaria para la determinacin sobre
base cierta.
b) Aplicar las presunciones que establece el artculo 65
del Cdigo Tributario
El contribuyente podra cuestionar el procedimiento si
no se sustenta esta imposibilidad?
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2. Definicin empresas similares

Se aplica a:
1. Presuncin de ventas o ingresos adicionando al costo
mrgenes de utilidad bruta de empresas similares.
2. Presuncin de renta neta en base a rentas netas promedio
de empresas similares.
Deben tener la misma actividad o giro principal que la del
deudor tributario, y equipararse en tres o ms de las
siguientes condiciones:

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13

2. Definicin empresas similares

-

Nmero de trabajadores - Puntos de venta

Monto de los pasivos - Monto de compras, costos o
gastos
Consumos de agua, energa elctrica o servicio
telefnico.
Capital invertido en la explotacin
Volumen de las transacciones
Existencia de mercaderas o bienes
Monto de los depsitos bancarios
Cualquier otra informacin que tenga a su disposicin
la Administracin Tributaria.

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3. Definicin personas en condiciones

similares
Se aplica a:
4. Presuncin de renta neta de cuarta categora en base
a rentas netas promedio de personas en condiciones
similares.
Tratndose de sujetos perceptores de rentas de cuarta
categora, se considerarn como personas que se encuentran
en condiciones similares, a aquellas que ejerzan la misma
profesin, ciencia, arte, oficio o que realicen las mismas
funciones.
Adicionalmente, para seleccionar a las personas en
condiciones similares, la SUNAT tomar en cuenta aquellas
que se equiparen en tres o ms condiciones, tales como:
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3. Definicin personas en condiciones

similares
1.

Nmero de trabajadores. (?)

2.

Monto de los depsitos bancarios.

3.

Valor estimado de los instrumentos, equipos que utiliza

para el desempeo de sus funciones.

4.

La fecha de inicio de actividades declarada en el RUC,

salvo que se detecte que no le corresponda tal fecha, en
cuyo caso ser la que se determine en la fiscalizacin.
(?)

5.

Otra informacin que, a criterio de la SUNAT, sirva

para seleccionar personas que se encuentren en
condiciones similares a las del deudor tributario.
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4. Criterios - seleccin de empresas o

personas en condiciones similares

Las condiciones sern aquellas de las que SUNAT tenga

informacin fehaciente.

Si por causas imputables al deudor tributario, SUNAT no

tuviera informacin fehaciente de por lo menos tres
condiciones de aqul, podr utilizarse slo las condiciones
de las que tenga informacin.

Se tomarn las condiciones existentes en el ejercicio

fiscalizado, admitindose por condicin una diferencia de
hasta el diez por ciento (10%) respecto de la informacin
con que cuente la SUNAT del sujeto fiscalizado.
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4. Criterios - seleccin de empresas o

personas similares - CIIU

Si no existen empresas o personas con las condiciones del

deudor tributario o no se tiene informacin fehaciente por
cualquier causa imputable a l, a criterio de SUNAT, se
seleccionar tres empresas o personas que se encuentren en la
misma CIIU. Se considerar:
z
z

la CIIU declarada por el deudor tributario en el RUC; o

la que se determine va fiscalizacin si dicho deudor no est
inscrito en el RUC o no ha declarado la CIIU que le corresponde.

Si no existen empresas o personas que se ubiquen en la misma

CIIU, se tomarn:
z
z

Los primeros dgitos; en su defecto,

Menos dgitos hasta encontrar una similar.
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18

4. Criterios - seleccin de empresas o

personas similares - CIIU

El uso de la CIIU para seleccionar empresas similares es una

herramienta que ha sido empleada por la Administracin
Tributaria.
z

RTF 3783-2-2004: Para determinar los mrgenes de

negocios similares la Administracin Tributaria considera
21 empresas que se dedican a la construccin de edificios
(CIIU 45207).
RTF 00903-3-2003: La Administracin Tributaria aplica el
ndice de utilidad neta promedio de 8 empresas del mismo
CIIU.
RTF 03453-4-2002: Se aplic un ndice de utilidad neta
tomado de 3 empresas del mismo CIIU.
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4. Criterios - seleccin de empresas o

personas similares - CIIU

RTF 00587- 4 -2004:

Empresa cuya actividad econmica principal era la venta
de maquinaria, equipos y materiales.
Sin embargo, por un periodo se dedic paralelamente a
arrendar maquinarias y vender yeso.
El Tribunal Fiscal declar la nulidad del reparo porque se
le aplic ratios financieros de dos empresas dedicadas al
arrendamiento de maquinaria y equipos (CIIU 71219), sin
considerar la actividad de la venta de yeso.
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20

4. Criterios - seleccin de empresas o

personas similares

En todos los procedimientos presuntivos en los que deba

aplicarse promedios, coeficientes y/o porcentajes, se
seleccionarn tres empresas o personas similares, segn
corresponda.

Cuando se utilice la CIIU para seleccionar empresas o

personas similares, no podr considerarse, en ningn caso,
menos de dos dgitos.

De las empresas o personas que hayan sido seleccionadas

se tomarn las que declaren el mayor impuesto.

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21

4. Criterios - seleccin de empresas o

personas similares
De haber ms de tres empresas o personas que:
z

renan las condiciones para considerarlas como

similares; o
se encuentren en la misma CIIU
a)

b)

Se seleccionar las que tengan la misma

ubicacin geogrfica en el ejercicio fiscalizado,
en el orden siguiente: mismo distrito, provincia,
departamento, regin.
En su defecto, se tomar en cuenta cualquier zona
geogrfica del pas.
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22

4. Criterios - seleccin de empresas o

personas similares

Cuando SUNAT utilice otras condiciones que impliquen

cualquier otra informacin que tenga a su disposicin y que
a su criterio sirva para seleccionar empresas similares o
personas en condiciones similares, debern:
z ser razonables, y
z tomar en cuenta la realidad econmica y la situacin
personal del contribuyente.
RTF 4251-5-2003
Los ndices generales que aplique la Administracin, no
pueden ser fijados arbitrariamente o tomados al azar, sino
que deben elaborarse sobre la base de la actividad del
contribuyente o segn la experiencia estadstica recogida de
actividades de la misma naturaleza.
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23

Principio de Reserva de Ley y

Discrecionalidad
La posibilidad que a criterio de SUNAT se utilice cualquier
otra condicin que no est contemplada taxativamente
vulnera el principio de reserva de ley?
En la medida que las condiciones de similitud en estos casos
son esenciales para determinar la renta neta, no debera
existir una remisin en blanco para su seleccin.
En todo caso, si no se encuentran las condiciones recogidas
expresamente en el texto legal, la Administracin Tributaria
debe aplicar automticamente la CIIU y no otro tipo de
condiciones.
ESTUDIO OLAECHEA

24

Derecho de defensa y reserva tributaria

Podra existir una colisin entre el derecho de defensa del

contribuyente y la reserva tributaria de la informacin de
empresas similares en poder de la Administracin.

En la medida que la determinacin sobre base presunta es

un procedimiento reglado, el contribuyente debe tener la
posibilidad de conocer el cumplimiento del mismo, lo que
implica acceder a los criterios de seleccin empleados por
la Administracin, y sobre todo, a los ndices de utilidad o
renta neta de las empresas similares que sirven de
referencia para establecer la presuncin.
ESTUDIO OLAECHEA

25

RGIMEN DE RECUPERACIN
DEL CAPITAL INVERTIDO
Dra. Cecilia Delgado Ratto
Estudio Olaechea

ESTUDIO OLAECHEA

26

Rgimen de Recuperacin del capital

Invertido

Es un rgimen equitativo que evita gravar la inversin

extranjera sobre rentas brutas.

Escasa
y
defectuosa
regulacin,
deficiente
comprensin y aplicacin del rgimen por la
Administracin = inseguridad jurdica.

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27

Ley del Impuesto a la Renta

(LIR): Artculo 76

Las personas o entidades que paguen o acrediten a

beneficiarios no domiciliados rentas de fuente
peruana de cualquier naturaleza, debern retener y
abonar al fisco con carcter definitivo el Impuesto a
la Renta.

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28

Ley del Impuesto a la Renta

(LIR): Artculo 76
Para los efectos de la retencin, se consideran rentas netas:
g)

El importe que resulta de deducir la recuperacin

del capital invertido, proveniente de la enajenacin
de bienes o derechos o de la explotacin de
bienes que sufran desgaste. La deduccin del
capital invertido se efectuar con arreglo
a
las
normas que a tal efecto establecer el
Reglamento.

ESTUDIO OLAECHEA

29

Reglamento de la LIR
Artculo 57 (vigente hasta el 05.10.2004)
Se entender por recuperacin del capital invertido para
efecto de aplicar lo dispuesto en el inciso g) del artculo 76
de la Ley:
a)

Tratndose de la enajenacin de bienes o derechos, el

costo incurrido en la adquisicin y mejoras de los
mismos que se acrediten fehacientemente ante la
SUNAT.

b)

Tratndose de la explotacin de bienes que sufran

desgaste, una suma anual equivalente a la aplicacin
del porcentaje de depreciacin que les corresponda
sobre el costo de adquisicin y mejoras que se
acrediten fehacientemente ante la SUNAT.
ESTUDIO OLAECHEA

30

Reglamento de la LIR
Artculo 57 (vigente hasta el 05.10.2004)
c) La SUNAT con la informacin proporcionada sobre
los bienes o derechos que se enajenen o sobre los
bienes que sufren desgaste y se destinen a la
explotacin, emitir una certificacin dentro de los
treinta (30) das de presentada la solicitud. Vencido
dicho plazo sin que la SUNAT se hubiera pronunciado
sobre la solicitud, la certificacin se entender otorgada
en los trminos expresados por el contribuyente.

ESTUDIO OLAECHEA

31

Reglamento de la LIR
Artculo 57 (vigente hasta el 05.10.2004)

Bienes o derechos que se enajenen, bienes que sufren

desgaste y se destinen a la explotacin.

Lectura errada: que hayan sido enajenados, que hayan

sufrido desgaste, que hayan sido explotados.

tiempo pasado, presente o futuro? Futuro: indica

potencialidad.

Lectura: que sean objeto de una enajenacin, que sean

pasibles de sufrir desgaste, que tengan como destino el ser
explotados en el futuro.
ESTUDIO OLAECHEA

32

Reglamento de la LIR
Artculo 57 (vigente hasta el 05.10.2004)
d)

En ningn caso proceder la deduccin del capital

invertido conforme al inciso g) del articulo 76 de la
Ley, respecto de los pagos o abonos anteriores a la
expedicin del certificacin por la SUNAT, conforme
al inciso anterior.

Esto corrobora nuestro comentario anterior. De lo contrario,

se llegara a concluir que la norma exige una enajenacin
previa a la emisin de la certificacin, pero exigiendo que el
pago o abono sea posterior a ella. Lo que constituira una
traba irrazonable al trfico mercantil.
ESTUDIO OLAECHEA

33

RTF 1914-1-2004 y 805-3-2004

Capital invertido por el no domiciliado: acreditar el
costo de adquisicin o acreditar la generacin de rentas?
La recuperacin del capital invertido constituye una
deduccin permitida por ley a fin de establecer la renta neta
de los no domiciliados, la que resulta aplicable slo en el caso
que se hayan producido los supuestos de enajenacin de
bienes o derechos o la explotacin de bienes que sufran
desgaste
Que ello resulta razonable atendiendo a que slo cuando se
haya producido la enajenacin de bienes o derechos o la
explotacin de bienes que sufran desgaste podr determinarse
el monto real del costo de adquisicin y de las mejoras
incorporadas en dichos bienes, facilitndose de este modo el
control fiscal de la Administracin Tributaria.
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34

Plazo de 30 das (silencio positivo) y previa

enajenacin - RTF 2769-1-2004
Conforme al artculo 10 de la Ley 27444, Ley del
Procedimiento Administrativo General, el acto administrativo
es nulo de pleno derecho cuando son contrarios al
ordenamiento jurdico o cuando no cumplen con los
requisitos, documentacin o trmites esenciales para su
adquisicin.
Si la recurrente hubiese acreditado la venta antes del
vencimiento del plazo de treinta das, hubiese cumplido con el
requisito en discusin, atendiendo a los principios de
razonabilidad, simplicidad y privilegio de controles
posteriores previstos en el artculo IV del Ttulo Preliminar de
la Ley del Procedimiento Administrativo General Ley
N27444.
ESTUDIO OLAECHEA

35

Reglamento de la LIR
Artculo 57 (vigente desde el 06.10.2004)
La nueva norma Reglamentaria contiene
modificaciones al rgimen antes descrito:

dos

a) Tratndose de la enajenacin de bienes o derechos: el

costo computable que se determinar de conformidad
con lo dispuesto por los Arts. 20 y 21 de la Ley y el
Art. 11 del Reglamento.
b) Tratndose de la explotacin de bienes que sufran
desgaste: una suma equivalente al veinte por ciento
(20%) de los importes pagados o acreditados.

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36

Reglamento de la LIR
Artculo 57 (vigente desde el 06.10.2004)
Razn del cambio segn SUNAT: dificultad para ejercer sus
facultades de fiscalizacin a los no domiciliados.
Se eliminan los siguientes problemas relativos a la deduccin
por parte del agente de retencin:
1.
2.
3.
4.

Los no domiciliados deben aplicar las mismas normas

sobre depreciacin que aplican los domiciliados?
Desde cundo se deprecia? Desde la explotacin o
la adquisicin?
Estamos ante bienes nuevos, usados o totalmente
depreciados? La depreciacin es la misma?
Etc.
ESTUDIO OLAECHEA

37

Reglamento de la LIR
Artculo 57 (vigente desde el 06.10.2004)
Reserva de Ley
Corresponde en este caso al reglamento fijar la renta neta
en 80%?
Deduccin del 20%
Tiene como lmite mximo el costo de adquisicin del bien
explotado?

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38

Novena Disposicin Transitoria:

Reglamento de la LIR
(vigente desde el 06.10.2004)
Las solicitudes presentadas a la SUNAT, con el objeto que
se certifique el importe de recuperacin de capital invertido
tratndose de rentas provenientes de la explotacin de bienes
que sufran desgaste, que se encuentren en trmite a la fecha
de entrada en vigencia del presente dispositivo, se sujetarn
a las disposiciones legales vigentes a la fecha de
presentacin de las indicadas solicitudes.
Desistimiento? En caso la resolucin sea desfavorable: se
aplica automticamente la tasa del 20%? cabe presentar una
nueva solicitud?
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39