rea Tributaria

Contabilizacin de Activos Fijos adquiridos va

Arrendamiento Financiero -LeasingFicha Tcnica
Autor : C.P.C. Jos Luis Garca Quispe
Ttulo : Contabilizacin de Activos Fijos adquiridos
va Arrendamiento Financiero -LeasingFuente : Actualidad Empresarial, N 193 - Segunda
Quincena de Octubre 2009

1. Introduccin
Un tema materia de consulta frecuente es
la relacionada a las operaciones de bienes
adquiridos va leasing, en donde se presentan varias interrogantes respecto a su
contabilizacin y aspectos tributarios.
La coincidencia que hay entre lo contable
y tributario es que en ambos aspectos, el
bien adquirido va arrendamiento financiero tiene el tratamiento de un bien del
Activo Fijo; por el lado contable tenemos
la normatividad establecida en la NIC 17
ARRENDAMIENTOS; y en lo tributario, el
Decreto Legislativo N 299 y normas relacionadas. La diferencia pronunciada de esta
operacin entre lo contable y tributario est
centrada en el tratamiento de la depreciacin y en las diferencias de cambio, siempre
que la operacin se hubiera celebrado en
una moneda distinta al nuevo sol.

2. Marco legal
- NIC 17 ARRENDAMIENTOS Resolucin del CNC N 034-2005-EF/93.01
(Vigente 01.01.06)
- Decreto Legislativo N 299 (30.07.84)
y modificatorias
- D e c r e t o L e g i s l a t i v o N 9 1 5
(12.04.01)

3. Aspectos generales
3.1. Contabilizacin de la operacin
La inclusin de la operacin en la
contabilidad de la empresa tiene
como sustento el criterio expuesto
en el prrafo 20 de la NIC 17 que
textualmente expresa lo siguiente:
20. Al comienzo del plazo del arrendamiento financiero, ste se reconocer, en
el balance del arrendatario, registrando
un activo y un pasivo por el mismo importe, igual al valor razonable del bien
arrendado, o bien al valor presente de
los pagos mnimos por el arrendamiento, si ste fuera menor, determinados al
inicio del arrendamiento (...).
Versin publicada por Resolucin de CNC
N 034-2005-EF/93.01, vigente del 1 de
enero de 2006

N 193

Segunda Quincena - Octubre 2009

3.2. Sustento tributario de la contabilizacin inicial

La inclusin a la contabilidad del costo
del activo fijo adquirido va la presente
modalidad se encuentra sustentada con el
contrato de arrendamiento financiero del
cual se exige que sta haya sido celebrada
de acuerdo a las normas que regulan la
operacin.
Artculo 4 del D.L. 915 (12.04.01)

3.3. Exigencias del contenido del contrato para fines tributarios

En este punto es de mencionar que la
exigencia consiste en que el contrato de
arrendamiento financiero debe establecer
el monto del capital financiado, el valor
de la opcin de compra y las cuotas pactadas; en dicho contrato tambin debe
detallarse de manera discriminada el
capital y los intereses de las cuotas que
se hayan pactado.
Artculo 5 del D.L. 915 (12.04.01)

3.4. Depreciacin
3.4.1. Depreciacin contable
En la contabilidad debe incluirse la depreciacin financiera, el cual debe guardar
referencia con lo establecido en la NIC
16 Propiedades, Planta y Equipos, pero
tambin es de mencionar que si financieramente no se tuviera la certeza de que
la empresa adquiriente (arrendataria) va
a obtener la propiedad del bien (entindase de que no va a ejercer la opcin de
compra), el plazo para la amortizacin
debe ser en el tiempo estimado de vida
til o en el plazo que dure el contrato,
el menor.
3.4.2. Depreciacin tributaria
Para fines tributarios, la depreciacin
puede practicarse de dos formas:
a. Empleando los porcentajes de depreciacin indicadas en el artculo
22 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta.
b. En el plazo de duracin del contrato;
para este caso debe tenerse y cumplirse con las siguientes caractersticas:
1. Su objeto exclusivo debe consistir en la cesin en uso de bienes muebles o inmuebles, que
cumplan con el requisito de ser
considerados costo o gasto para
efectos de la Ley del Impuesto a
la Renta.
2. El arrendatario debe utilizar los
bienes arrendados exclusivamente

en el desarrollo de su actividad
empresarial.
3. Su duracin mnima ha de ser de
dos (2) o de cinco (5) aos, segn
tengan por objeto bienes muebles
o inmuebles, respectivamente.
Este plazo podr ser variado por
decreto supremo.
4. La opcin de compra slo podr
ser ejercitada al trmino del contrato.
Artculo 18 del D.L. 299 (29.07.84)

4. Aplicacin prctica
4.1. Enunciado
Para la demostracin del tratamiento
contable, y de una manera resumida,
vamos a trabajar con los siguientes datos
que para el presente caso representan en
los importes totales extrados del cuadro
de deuda que se adjunta al contrato de
arrendamiento financiero:
Capital
Intereses
IGV

Total

S/. 215,623
S/. 58,879
S/. 52,155
----------------------------------S/. 326,657

Tratndose de una operacin que se

caracteriza porque los pagos se dan en
cierto nmero de cuotas, extendidas en
el plazo de duracin del contrato; en el
presente caso, vamos a asumir las cuotas
en un nmero de tres cuotas anuales ms la
ltima cuota que vendra a ser la opcin de
compra, las cuales pasamos a detallar:
Cuota 1
Capital
Intereses

Total Cuota
IGV (19%)

Total a pagar

S/. 61,970
S/. 28,031
---------------------------------S/. 90,001
S/. 17,100
---------------------------------S/. 107,101
Cuota 2

Capital
Intereses

Total Cuota
IGV (19%)

Total a pagar

S/. 70,025
S/. 19,976
----------------S/. 90,001
S/. 17,100
--------------------------------S/.107,101
Cuota 3

Capital
Intereses

Total Cuota
IGV (19%)

Total a pagar

S/. 79,128
S/. 10,872
--------------------------------S/. 90,000
S/. 17,100
--------------------------------S/.107,100

Actualidad Empresarial

I-15

Actualidad y Aplicacin Prctica

Opcin de Compra

Capital
Intereses

Total Cuota
IGV (19%)

Total a pagar

S/. 4,500
S/.
0
----------------S/. 4,500
S/. 855
----------------S/. 5,355

4.2. Contabilizacin de las operaciones correspondientes al primer

ejercicio
A continuacin exponemos el tratamiento
contable, para ello partimos del supuesto
de que se trata de una empresa que est
obligada a llevar contabilidad completa,
razn por el cual realizamos las menciones del caso respecto al libro o registro en
que inicialmente debe ser anotado para
luego proceder a su centralizacin va
asiento contable en el Libro Diario.
4.2.1. Contabilizacin inicial
Considerando los datos expuestos en la
parte del enunciado, la contabilizacin
va asiento contable en el Libro Diario,
ser como sigue:
1

DEBE HABER

32 ACT.ADQ EN ARREND.
215,623
FINANC.
322 Inmuebles, maquinaria

y equipo
3224 Equipo de transporte
32241 Vehculo
A...45 OBLIGACIONES FINANCIERAS 215,623
.....452 Contratos de
arrendamiento financiero
.....4521 Documento de cuota
no emitida

4.2.2. Contabilizacin de los intereses

devengados del primer perodo
Tambin considerando los intereses
de la primera cuota, del cual estamos
asumiendo que corresponden a los intereses devengados del primer ejercicio,
la contabilizacin de este monto, va
asiento contable en el Libro Diario, ser
como sigue:
2

DEBE HABER

67 GASTOS FINANCIEROS
28,031
673 Int por prst. y otras

obligaciones
6732 Contratos de arrend.

financiero
A...45 OBLIGAC. FINANCIERAS 28,031
.....452 Contratos de
arrendamiento financiero
.....4521 Documento de
cuota no emitida

I-16

Instituto Pacfico

4.2.3. Contabilizacin del comprobante de pago emitido por la

cuota 1
La anotacin inicial se realiza en el Registro de Compras; esto es para cumplir
con la exigencia formal establecida en el
artculo 19 de la Ley del IGV, que conjuntamente con las dems exigencias del
tipo sustancial y formal establecidas en
los artculos 18 y 19 de la misma ley,
hace que el monto del IGV consignado en
el comprobante de pago y/o documento
vlido para fines tributarios, se ejerza en
el derecho al crdito fiscal.
La centralizacin de la informacin consignada en el Registro de Compras va
a permitir la elaboracin del siguiente
asiento contable en el Libro Diario:
3

4.2.4. Contabilizacin del pago de la

cuota 1
La anotacin del pago debe estar registrada en el Libro de Caja y Bancos, el mismo
que al centralizarla va asiento contable
en el Libro Diario, se tiene el siguiente
tratamiento:
4

DEBE HABER

45 OBLIG. FINANCIERAS
107,101
452 Contratos de arrendam.

financiero
4522 Documento de cuotas

emitidas
A... 10 CAJA Y BANCOS 107,101
.....104 Ctas. ctes. en instit.

financieras
.....1041 Ctas ctes operativas

DEBE HABER

45 OBLIG. FINANCIERAS
90,001
452 Contratos de arrendam.

financiero
4521 Documento de cuota

No emitidas
40 TRIB.y APORT. AL SIST. DE 17,100
401 Gobierno central
4011 Impuesto General a

las Ventas
40111 IGV - Cuenta propia
A... 45 OBLIGACIONES FINANCIERAS 107,101
.....452 Contratos de arrendam.

financiero
.....4522 Documento de cuota

emitidas

4.2.5. Depreciacin
Como expusiramos en el punto 3.4,
la depreciacin financiera consistir en
aplicar los criterios expuestos en la NIC
16, en donde se establece como lineamiento general que la depreciacin se
distribuye de forma sistemtica a lo largo
de la vida til.
Para fines de dar tratamiento contable
del presente caso, vamos a asumir
que la vida til estimada al presente
activo fijo es de 10 aos, por lo que el
porcentaje anual de depreciacin ser
de 10%.
DEPRECIACIN

Perodo

Costo de
Adquis.
215,623.00

Valor
Neto

Contable

Tributaria

10.00%

Plazo
Contrato

Dif.

194,060.70

21,562.30

71,874.33

-50,312.03

172,498.40

21,562.30

71,874.33

-50,312.03

150,936.10

21,562.30

71,874.33

-50,312.03

129,373.80

21,562.30

21,562.30

107,811.50

21,562.30

21,562.30

86,249.20

21,562.30

21,562.30

64,686.90

21,562.30

21,562.30

43,124.60

21,562.30

21,562.30

21,562.30

21,562.30

21,562.30

10
TOTAL

0.00
215,623.00

Del cuadro, tambin se puede apreciar

la depreciacin tributaria, tal como es
permitido de acuerdo al artculo 18 del
D.L. N 299; pero es de comentar que
esto es slo vlido para fines tributarios,
el que es empleado con la finalidad de
determinar la Renta Neta Imponible de
un determinado perodo, el cual para que

21,562.30
215,623.00

21,562.30
215,623.00

0.00

sea posible, ha de realizarse la deduccin

va Declaracin Jurada (labor extracontable); as por ejemplo, en el perodo
1, la depreciacin contabilizada ser
S/. 21 562.30, en tanto que va DJ, se
tendr que incluir en la casilla de deducciones el importe de S/. 50 312.03;
de esa manera, en lo tributario, se tendr

N 193

Segunda Quincena - Octubre 2009

rea Tributaria
un total de gasto por depreciacin de
S/. 71 874.33.
El asiento contable de la depreciacin es
como sigue:
XX

DEBE HABER

68 VALUAC. Y DETER. DE ACTIV.

Y PROV.
21,562
681 Depreciacin
6812 Deprec.de activ. adq.

en arrendam. financ.

inversiones inmobil.
A... 39 DEPREC. AMORT. Y
AGOT. ACUM. 21,562
.....391 Depreciacin acumul.
.....3912 Activos adq. en

arrend. financiero

4.3. Contabilizacin de las operaciones

en el segundo y tercer ejercicio
4.3.1. Contabilizacin de los intereses
de las cuotas 2 y 3
El tratamiento contable es similar a las antes mencionadas en los numerales 4.2.2,
en donde el asiento ser como sigue,
solamente que en ellos ha de consignarse
el monto de los intereses respectivos; as
tenemos el siguiente asiento contable:
XX

DEBE HABER

67 GASTOS FINANCIEROS
XXX
673 Int por prst. y otras

obligaciones
6732 Contratos de arrend.

financiero
A... 45 OBLIGAC. FINANCIERAS
.....452 Contratos de arrendam.
financiero
.....4521 Documento de cuota
no emitida

XXX

4.3.2. Contabilizacin de las cuotas

2y3
El tratamiento contable es similar a la
expuesta en el numeral 4.2.3., slo que
habra que consignar en ella la informacin que corresponde a las cuotas
respectivas:
XX

DEBE HABER

45 OBLIG. FINANCIERAS
XXX
452 Contrat. de arrend. financ.
4521 Doc. de cuota No emitid.
40 TRIB.y APORT. AL SIST. DE
XXX
401 Gobierno central
4011 IGV
40111 IGV - Cuenta propia
A... 45 OBLIGACIONES FINANCIERAS
.....452 Contratos de
arrendamiento financiero
.....4522 Documento de
cuota emitidas

N 193

4.4. Contabilizacin de la opcin de

compra
sta viene a ser la ltima cuota, se caracteriza por ser opcional, ejercerla representa
en que el bien adquirido pasa a ser de
propiedad definitiva de la empresa; no
ejercerla conllevara a la devolucin del
bien; la contabilizacin es como sigue:
XX

DEBE HABER

45 OBLIG. FINANCIERAS
4,500
452 Contratos de arrendam.

financiero
4521 Documento de cuota

No emitidas
40 TRIB. Y APORT. AL SIST. DE 855
401 Gobierno central
4011 Impuesto general

a las ventas
40111 IGV - Cuenta propia
A... 45 OBLIGACIONES FINANCIERAS 5,355
.....452 Contratos de
arrendamiento financiero
.....4522 Documento de
cuota emitidas

4.5 Incidencia contable por la aplicacin de la mayor depreciacin tributaria (Aplicacin de la NIC 12)
En el punto 4.2.5. del presente informe
podemos apreciar el cuadro de la depreciacin contable y tributaria, del cual en
la ltima columna se puede observar las
diferencias entre ambas depreciaciones
por cada ejercicio; esta diferencia va a
conllevar a que por ejercicio se determine un impuesto a la renta contable
(resultado) distinto al impuesto a la renta
tributario (pasivo); asimismo, podemos
advertir que, es una diferencia temporal,
correspondiendo que la diferencia presentada en los tres primeros ejercicios se
regulariza en los siguientes siete ejercicios,
tal como se aprecia en el siguiente cuadro
en donde tambin se indica el monto
del pasivo tributario diferido (columnas
c y e) determinado en los tres primeros
perodos y su respectiva regularizacin en
el restante de los perodos siguientes:
(a)

(b)

(c)

(d)

(e)

Particip.
Perodo

DIF

(b)x10%

Impto.Rta.
(b) - (c)

(d)x10%

10%

XXX

Segunda Quincena - Octubre 2009

30%

-50,312

-5,031

-45,281

-13,584

-50,312

-5,031

-45,281

-13,584

-50,312

-5,031

-45,281

-13,584

21,562

2,156

19,406

5,822

21,562

2,156

19,406

5,822

21,562

2,156

19,406

5,822

21,562

2,156

19,406

5,822

21,562

2,156

19,406

5,822

21,562

2,156

19,406

5,822

10

21,562

2,156

19,406

5,822

Totales

A manera de demostracin de cmo sera

la contabilizacin del mencionado pasivo
tributario diferido en el perodo 1 (el
mismo que se repite en los perodos 2 y
3), vamos a desarrollar un caso del que se
asume que el resultado de participaciones
e impuestos es de S/. 100,000:
Descripcin
Result. del ejercicio
<+> Adiciones
Permanentes
Temporales
<-> Deducciones
Permanentes
Temporales
Rta. Neta Imponible
Particip. Trabaj. (10%)
Rta Neta Imponible IR
Impto a la Rta. (30%)

Resultado
CONT.
TRIB.
100,000 100,000
0
0
0
0
100,000
-10,000
90,000
-27,000

DIF

0
0
0
-50,312
49,688
-4,969 -5,031
44,719
-13,416 -13,584

La contabilizacin sera como sigue:

XX

DEBE HABER

87 PART. DEL TRABAJ.

10,000
88 IMPTO. A LA RENTA
27,000
A... 40 TRIB. Y APORT. AL SIST. DE 13,416
.....401 Gobierno central
.....4017 Impuesto a la Renta
.....40171 IR de terc. categ.
A... 41 REM. Y PART. POR PAGAR 4,969
.....413 Particip. de los trabaj.
A... 49 PASIVO DIFERIDO 18,615
491 IR diferido
13,584
492 Particip.de los

trabaj. diferidos 5,031

El importe de la cuenta 49 se regularizar

a partir del cuarto perodo, que es el
ejercicio en donde se va a iniciar el reparo
(adicin) de la depreciacin financiera.

5. Comentario final
Es sabido que la presente operacin es
una alternativa para el financiamiento de
un bien del activo fijo, pero lo ms interesante y del cual representa un peso de
especial importancia para una opcin de
esta operacin es la referida al provecho
financiero de la depreciacin tributaria
respecto a que sta se pueda plantear de
manera acelerada, del cual, por supuesto, el
contador deber llevar un adecuado control
en las operaciones que de sta deriven por
cuanto tambin la implicancia va a estar
justamente en la determinacin del impuesto. As, se tiene que si la operacin fue
pactada en una moneda distinta al nuevo
sol, la incidencia estar en el tratamiento
tributario de la diferencia de cambio del
pasivo que tiene que ver con la adquisicin
del referido activo fijo (revisar esto en el
artculo 61 de la Ley del Impuesto a la Renta); en todo ello, al determinarse diferencias
entre el criterio contable empleado en la
contabilidad y el criterio tributario expuesto
y permitido en la norma respectiva, debe
tambin determinarse el activo y pasivo
(de ser el caso) tributario diferido del cual
el criterio contable del tratamiento contable se encuentra expuesto en la NIC 12
IMPUESTO A LA RENTA.
Actualidad Empresarial

I-17