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INTRODUCCIN AL PLANEAMIENTO

TRIBUTARIO
Como empezar la Planificacion
Condiciones necesarias
Economia de opcion y Normas Antielusivas

Desde hace tiempo atrs un nmero creciente de contribuyentes


procuran estudiar la normatividad tributaria, con la finalidad
de encontrar algunos elementos que permitan de algn modo
aliviar la carga tributaria, reducirla y en algunos pocos casos
a eliminarla.
Sin embargo, para lograr este propsito el anlisis que se debe
realizar debe estar encuadrado dentro del marco legal
existente y de ninguna manera sobrepasarlo, toda vez que ello
implicara en cierto modo alguna conducta que puede estar
orientada a crear figuras inexistentes o evadir el pago de
tributos, situacin que nosotros no avalamos.
En resumen la asesora profesional en materia tributaria no
est dirigida a los tributos que se debe pagar, si no evitar los
tributos que no deben ser pagados.

DEFINICION DE CONCEPTOS
Para VILLANUEVA GONZLEZ El planeamiento tributario
consiste en el conjunto de alternativas legales a las que
puede recurrir un contribuyente o responsable durante uno
o varios periodos tributarios con la finalidad de calcular y
pagar el impuesto que estrictamente debe pagarse a favor
del Estado, considerando la correcta aplicacin de las
normas vigentes.
Conforme lo define VERGARA HERNNDEZ, la Planificacin
Tributaria es un proceso constituido por actuaciones lcitas
del contribuyente, sistmico y metdico, en virtud del cual
se elige racionalmente la opcin legal tributaria que genere
el mayor ahorro impositivo o la mayor rentabilidad
financiero fiscal.

En trminos de SAAVEDRA RODRGUEZ el Planeamiento Tributario Busca


ahorros tributarios permitidos por la legislacin tributaria, estructurando
los negocios de tal forma que el elemento impositivo, si bien es
inevitable, no impacte en forma tal que torne inviable sus operaciones.
En un interesante trabajo ALVAREZ RAMOS, BALLESTEROS GRIJALVA y
FIMBRES AMPARANO precisan que La planeacin fiscal es de suma
importancia para los sujetos de la relacin tributaria, por un lado el sujeto
pasivo busca disear estrategia en el desarrollo de sus actividades para
optimizar los costos fiscales de sus operaciones, puesto que es una
actividad legal al permitir la Constitucin elegir la figura jurdica que
mejor convenga a sus intereses siempre y cuando sea lcita. As mismo las
leyes en ocasiones presentan una deficiente formulacin lingstica
originando errores de redaccin, omisin, exclusin, llamadas tambin
lagunas de Ley, motivo por el cual se utilizaran los mtodos de
interpretacin jurdica, llegando a obtener beneficios principalmente con
el mtodo de interpretacin a Contrario Sensum, el cual parte del
principio de que en materia fiscal lo que no est expresamente prohibido
est permitido.

Por Planeamiento Tributario debemos entender por tal a aquella


herramienta gerencial utilizada por profesionales ligados a la
tributacin, cuyo objetivo primordial es estudiar las vas
pertinentes para el ahorro en el pago de impuestos. Se le conoce
tambin con el trmino tax planner. De todas las definiciones
presentadas anteriormente observamos que el factor comn en
ellas es el ahorro fiscal por parte del contribuyente, el cual
determina o bien una menor carga impositiva o la eliminacin total
de la misma, aunque esta ltima se presenta en menor medida.
El Planeamiento Tributario es normalmente solicitado por grandes
empresas o corporaciones en mayor parte y eventualmente por
medianos contribuyentes. En pequeos contribuyentes no se
aprecia el uso de este mecanismo, bien sea porque la carga
impositiva es mnima o por el desconocimiento de esta figura, ello
aunado tambin al desembolso de dinero que representara para
ellos el financiar un estudio o una asesora relacionada con el
planeamiento fiscal.

En la medida que el Planeamiento Tributario sea realizado en


un estricto cumplimiento del marco legal y no signifique
algn tipo de violacin normativa o la presencia de algn
ilcito, ser perfectamente aceptable. La dificultad se
presentara cuando ste planeamiento tenga algunas
figuras elusivas o cuando se determinen maniobras que se
basan exclusivamente en la simulacin absoluta de las
operaciones, toda vez que ello podra significar una revisin
pormenorizada por parte del fisco, a efectos de determinar
la verdadera fiscalidad aplicable con la posibilidad de
verificar la comisin de infracciones.

PASOS PARA REALIZAR UN


PLANEAMIENTO TRIBUTARIO
1. Una operacin an no realizada. Tipo y naturaleza del
contribuyente
2. Un riguroso anlisis de las normas tributarias que aplican
sobre la operacin.
3. La identificacin de los escenarios posibles, y el impacto
tributario en cada uno de ellos.
4. Un anlisis financiero de la implementacin de cada
escenario.
5. Un anlisis de factibilidad (tiempos, trmites,
posibilidad).
6. La eleccin de la alternativa ms econmica y eficiente.

Ingresos y gastos
Determinar si tiene perdidas de ejercicios anteriores

ECONOMIA DE OPCION
La Economa de Opcin o, tambin denominada Planificacin Fiscal busca
como resultados el ahorro de Impuestos, lo cual se logra aplicando
correctamente las normas fiscales o valiendose de los resquicios que el
propio legislador, por desconocimiento o voluntad, ha establecido al
momento de regular positivamente una determinada situcin o negocio.
La economa de opcin est en la Ley y en la aplicacin correcta de la
misma, extrae sus ventajas para el contrato en curso; supone crear
situaciones de ventaja cuyas alternativas ofrece el ordenamiento
jurdico.
En laeconoma de opcinse aprecia la existencia de una lista de varias
opciones de ahorro fiscal que la propia normatividad tributaria ofrece a
los sujetos pasivos, bien sea de manera expresa o tambin tcitamente.
Tengamos presente que en este tipo de operaciones el negocio que se est
llevando a cabo es calificado comotransparente, legitimo, abierto y
coincide con el propsito real de quienes intervienen en l.
Recordemos que en el caso de la economa de opcin no se aprecia una
simulacin de un tipo de negocio, tampoco se comete fraude a la ley,
toda vez que no se est contraviniendo alguna norma, y por ltimo, no se
va contra la finalidad por la cual se dict la normatividad tributaria

ECONOMIA DE OPCION- CASOS


PRIMER CASO: ELECCIN DEL RGIMEN TRIBUTARIO EMPRESARIAL (RUS, RER O RGIMEN
GENERAL)
Un caso tpico del ejercicio de la economa de opcin se presenta cuando un empresario
evala dentro de las rentas empresariales, cual es la opcin que mejor le conviene en
materia impositiva en la conduccin de un negocio, sea el mismo que se encuentre en
el Rgimen nico Simplificado RUS, Rgimen Especial del Impuesto a la Renta RER o
el Rgimen General.
En este anlisis por ejemplo el inversionista se percatar que en el RUS no pueden
intervenir personas jurdicas, salvo en el caso de las EIRL por expresa mencin
realizada por la Ley N 30056 que las ha incorporado recientemente.
Otro de los puntos que se evala es el nmero de locales donde se pueden desarrollar
actividades, ya que en el RUS solo es uno solo, lo cual es distinto en el caso del RER o
en el Rgimen General donde no existe limitaciones para la conduccin del negocio en
un solo local sino que lo pueden realizar en varios locales.
El nmero de trabajadores tiene un tope de 10 en el caso del RER, situacin que no existe
en el RUS ni en el Rgimen General.
Por ltimo, el inversionista empresarial al comparar el RER y el Rgimen General se
percata que en el primero de los nombrados se paga un monto de cuota fija que es el
1.5% sobre sus ingresos y no presenta Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la
Renta Anual; sus pagos son definitivos. Situacin distinta se aprecia en el Rgimen
General donde los pagos realizados mes a mes son a cuenta, se presenta una
Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta y se regulariza el Impuesto a la
Renta Anual en caso que los pagos a cuenta no hayan cubierto el Impuesto definitivo
que le hubiera correspondido cancelar.

ECONOMIA DE OPCION
SEGUNDO CASO: EL CASO DE LAS EMPRESAS CONSTRUCTORAS Y EL
IMPUESTO A LA RENTA
Cuando se observa el texto del artculo 63 de la Ley del Impuesto a la
Renta, all se indica que las empresas de construccin o similares, que
ejecuten contratos de obra cuyos resultados correspondan a ms de un
(1) ejercicio gravable podrn acogerse a uno de los siguientes mtodos,
sin perjuicio de los pagos a cuenta a que se encuentren obligados, en la
forma que establezca el Reglamento:
a) Asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que resulte de aplicar
sobre los importes cobrados por cada obra, durante el ejercicio
comercial, el porcentaje de ganancia bruta calculado para el total de la
respectiva obra;
b) Asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que se establezca
deduciendo del importe cobrado o por cobrar por los trabajos ejecutados
en cada obra durante el ejercicio comercial, los costos correspondientes
a tales trabajos
En este orden de ideas, ser el contribuyente quien elija dentro de los
elementos indicados anteriormente cul de estos dos sistemas le
convenga ms.

NORMAS ANTIELUSIVAS
ELUSIN TRIBUTARIA
Dentro de la doctrina merece especial atencin el concepto de elusin
tributaria, entendido como aquella Accin del contribuyente para evitar la
aplicacin de una norma tributaria para lograr una ventaja econmica o
patrimonial, a travs de la reduccin de la carga tributaria, situacin que
no se producira si no se realizara determinado acto jurdico o
procedimiento contractual.
Cabe precisar que La elusin de impuestos hace referencia a las conductas
del contribuyente que busca evitar el pago de impuestos utilizando para
ello maniobras o estrategias permitidas por la misma ley o por los vacos
de esta. La elusin no es estrictamente ilegal puesto que no se est
violando ninguna ley, sino que se est aprovechando mediante una
interpretacin en ocasiones amaada o caprichosa, situacin que es
permita por una ley ambigua o con vacos.
Una de las maneras como se combate la elusin es mediante un anlisis
econmico de los hechos, el auditor puede llegar a desentraar la
verdadera naturaleza de las operaciones realizadas por los agentes
econmicos, desconociendo la celebracin de aquellos actos, contratos,
etc. cuya aplicacin resulta forzada. En estos casos, el mayor impuesto
determinado por la administracin debe ser pagado.

NORMAS ANTIELUSIVAS
EVASIN TRIBUTARIA
La evasin es en s un mecanismo de tipo ilegal cuyo propsito
primordial es transgredir la norma para poder dejar de tributar.
En cuanto al trmino Evasin, podemos mencionar que dicha situacin
se presenta cuando determinados agentes buscan reducir a como
d lugar costos tributarios, utilizando para ello medios ilcitos y
vedados por las leyes, tales como el contrabando, fraude
(engao), actividades informales (fabricacin clandestina,
comercializacin clandestina), etc. Es muy difcil medir la magnitud
del impacto negativo en la recaudacin fiscal, pero es altamente
probable que se trata de un problema de cuanta mayor.
Un caso en el cual se observa la comisin de delitos tributarios es en
el de la utilizacin de las facturas falsas que algunos
contribuyentes utilizan para reducir la carga impositiva a favor del
fisco al incrementar los gastos que han incurrido. Precisamente,
en el ao 2012 se modific la Ley Penal Tributaria incorporando
mayores figuras consideradas delitos como un combate por parte
del Estado hacia la evasin tributaria.

NORMAS ANTIELUSIVAS
SIMULACIN
En la simulacin se aprecia que la misma va casi de la mano con el engao, lo cual
trata de ocultar la verdadera voluntad de los simuladores.
La simulacin puede ser de dos tipos relativa o absoluta.
En el caso de laSIMULACIN DE TIPO RELATIVAlo que el contribuyente puede estar
est buscando es diferir la carga tributaria de un ejercicio a otro a travs de la
modificacin de fechas en los contratos, o tal vez modificando los precios de las
contraprestaciones en la venta de bienes, ya sea sobrevaluando o subvaluando
los mismos, pero en s el contrato existe.
La Administracin Tributaria cuenta con un arma importante para revertir una
situacin negativa con la recaudacin y con este tipo de situaciones. Nos
referimos al valor de mercado que est consignado en el artculo 32 de la Ley
del Impuesto a la Renta y la normatividad relacionada con los Precios de
Transferencia.
Distinto es el caso de laSIMULACIN ABSOLUTAen donde la operacin que se est
tratando de simular no existe.Es la ausencia de conducta negocial. El sujeto en
complicidad con otro u otros acta como si hubiera celebrado un acto jurdico,
cuando en realidad ste es ineficaz.
Para evitar este tipo de situaciones el legislador ha considerado reglas que van en
contra de la simulacin absoluta y estn vinculadas con las operaciones no
reales. Un ejemplo de ellos es el texto del artculo 42 de la Ley del Impuesto
General a las Ventas.

NORMAS ANTIELUSIVAS
FRAUDE A LA LEY
Una de las formas de eludir la aplicacin de una norma tributaria es a
travs de la realizacin de negocios anmalos en fraude a la Ley
Tributaria. Por lo tanto, el fraude a la ley tributaria es una forma de
elusin fiscal. Como lo hemos dicho en anterior oportunidad, el fraude a
la ley tributaria consiste en intentar pagar el menor tributo posible
mediante la realizacin de actos concretos artificiosos, que se intentan
apoyar en una norma jurdica civil, laboral, comercial o en una
combinacin de ellas (normas de cobertura) para evitar la aplicacin de
una norma tributaria (norma defraudada), ms adecuada al caso por la
causa y por la finalidad econmica y jurdica del hecho efectivamente
realizado. A travs de actos jurdicos civil, comercial o laboralmente
anmalos, se busca evitar la aplicacin de una norma tributaria,
pretendiendo caracterizar dicho acto como uno sometido a otra norma
tributaria normalmente menos gravosa que la que en rigor le
corresponde o como uno no sometido a norma tributaria alguna.

ESTADOS FINANCIEROS
Marco Conceptual para la Preparacin y Presentacin de los
Estados Financieros
Este marco es de aplicacin para:
- El objetivo de los estados financieros;
- Las caractersticas cualitativas que determinan la calidad de la
informacin de los estados financieros;
- La definicin, reconocimiento y medicin de los elementos que
constituyen los estados financieros; y
- Los conceptos de capital y mantenimiento de capital

Objetivo de los estados financieros


El objetivo de los estados financieros es suministrar informacin acerca de
la situacin financiera, desempeo y cambios en la situacin financiera
para asistir a una amplia gama de usuarios en la toma de decisiones
econmicas.
Un juego completo de estados financieros incluye un balance general, un
estado de ganancias y prdidas, un estado de cambios en el patrimonio
neto, y un estado de flujos de efectivo, as como notas explicativas.
Una entidad que presenta estados financieros, es aquella para la cual
existen usuarios que se sirven de los estados financieros como fuente
principal de informacin de la empresa. Entre estos usuarios tenemos a
los inversionistas, empleados, prestamistas (bancos y financieras),
proveedores y acreedores comerciales, clientes, el gobierno y organismos
pblicos, principalmente.

De acuerdo con el Marco Conceptual, la responsabilidad de la


preparacin y presentacin de estados financieros recae en la
gerencia de la empresa. Consecuentemente, la adopcin de polticas
contables que permitan una presentacin razonable de la situacin
financiera, resultados de gestin y flujos de efectivo, tambin es
parte de esa responsabilidad. En el Per, la Ley General de
Sociedades atribuye al gerente, responsabilidad sobre la existencia,
regularidad y veracidad de los sistemas de contabilidad, los libros
que la ley ordena llevar, y los dems libros y registros que debe
llevar un ordenado comerciante5. Por su parte, el Directorio, de
acuerdo con la Ley General de Sociedades, debe formular los estados
financieros finalizado el ejercicio.
Dos hiptesis fundamentales guan el desarrollo, la adopcin y la
aplicacin de polticas contables:

- Base de acumulacin o devengo


Los efectos de las transacciones y dems sucesos se reconocen cuando
ocurren (no cuando se recibe o paga dinero u otro equivalente de
efectivo)7. Asimismo, se registran en los libros contables y se
informa sobre ellos en los estados financieros de los perodos con
los que se relacionan. As, se informa a los usuarios no slo de las
transacciones pasadas que suponen cobro o pago de dinero, sino
tambin de las obligaciones de pago en el futuro y de los derechos
que representan efectivo a cobrar en el futuro.

- Negocio en marcha
Los estados financieros se preparan sobre la base de que la entidad se
encuentra en funcionamiento y que continuar sus actividades operativas en
el futuro previsible (se estima por lo menos de doce meses hacia adelante).
Si existiera la intencin o necesidad de liquidar la empresa o disminuir
significativamente sus operaciones, los estados financieros deberan
prepararse sobre una base distinta, la que debe ser revelada
adecuadamente.
Caractersticas cualitativas de los estados financieros
- Comprensin
La informacin de los estados financieros debe ser fcilmente
comprensible por usuarios con conocimiento razonable de las
actividades econmicas y del mundo de los negocios, as como de su
contabilidad, y con voluntad de estudiar la informacin con
razonable diligencia. No obstante ello, la informacin sobre temas
complejos debe ser incluida por razones de su relevancia, a pesar
que sea de difcil comprensin para ciertos usuarios.

Relevancia (importancia relativa o materialidad)


La relevancia de la informacin se encuentra afectada por su
naturaleza e importancia relativa; en algunos casos la naturaleza
por s sola (presentacin de un nuevo segmento, celebracin de un
contrato a futuro, cambio de frmula de costo, entre otros) puede
determinar la relevancia de la informacin. La informacin tiene
importancia relativa cuando, si se omite o se presenta de manera
errnea, puede influir en las decisiones econmicas de los usuarios
(evaluacin de sucesos pasados, actuales o futuros) tomadas a
partir de los estados financieros.

- Fiabilidad
La informacin debe encontrarse libre de errores materiales, sesgos o prejuicios
(debe ser neutral) para que sea til, y los usuarios puedan confiar en ella.
Adems, para que la informacin sea fiable, debe representar fielmente las
transacciones y dems sucesos que se pretenden; presentarse de acuerdo
con su esencia y realidad econmica, y no solamente segn su forma legal.
Asimismo, se debe tener en cuenta que en la elaboracin de la informacin
financiera surgen una serie de situaciones sujetas a incertidumbre, que
requieren de juicios que deben ser realizados ejerciendo prudencia. Esto
implica que los activos e ingresos as como las obligaciones y gastos no se
sobrevaloren o se subvaloren.
Para que la informacin de los estados financieros se considere fiable, debe ser
completa.

- Comparabilidad
La informacin debe presentarse en forma comparativa, de manera que
permita que los usuarios puedan observar la evolucin de la
empresa, la tendencia de su negocio, e, inclusive, pueda ser
comparada con informacin de otras empresas.
La comparabilidad tambin se sustenta en la aplicacin uniforme de
polticas contables en la preparacin y presentacin de informacin
financiera. Ello no significa que las empresas no deban modificar
polticas contables, en tanto existan otras ms relevantes y
confiables. Los usuarios de la informacin financiera deben ser
informados de las polticas contables empleadas en la preparacin
de los estados financieros, de cualquier cambio habido en ellas, y de
los efectos de dichos cambios.

La informacin relevante y fiable est sujeta a las siguientes


restricciones:
Oportunidad: Para que pueda ser til la informacin financiera debe ser puesta
en conocimiento de los usuarios oportunamente, a fin que no pierda su
relevancia. Ello, sin perder de vista que en ciertos casos no se conozca
cabalmente un hecho o no se haya concluido una transaccin; en estos casos
debe lograrse un equilibrio entre relevancia y fiabilidad.
Equilibrio entre costo y beneficio: Se refiere a una restriccin ms que a una
caracterstica cualitativa. Si bien es cierto la evaluacin de beneficios y costos
es un proceso de juicios de valor, se debe centrar en que los beneficios
derivados de la informacin deben exceder los costos de suministrarla.
Equilibrio entre caractersticas cualitativas: Sin perder de vista el objetivo
de los estados financieros, se propugna conseguir un equilibrio entre las
caractersticas cualitativas citadas.

Imagen fiel / presentacin razonable


La aplicacin de las principales caractersticas cualitativas y de las
normas contables apropiadas debe dar lugar a estados financieros
presentados razonablemente.
Elementos de los estados financieros
Los estados financieros reflejan los efectos de las transacciones y otros
sucesos de una empresa, agrupndolos por categoras, segn sus
caractersticas econmicas, a los que se les llama elementos.
En el caso del balance, los elementos que miden la situacin financiera
son: el activo, el pasivo y el patrimonio neto. En el estado de
ganancias y prdidas, los elementos son los ingresos y los gastos.

El Marco Conceptual no identifica ningn elemento exclusivo del


estado de cambios en el patrimonio neto ni del estado de flujos de
efectivo, el que ms bien combina elementos del balance general y
del estado de ganancias y prdidas. Para efectos del desarrollo del
PCGE, se consideran estos elementos para la clasificacin inicial de
los cdigos contables.
Las caractersticas esenciales de cada elemento se discuten a
continuacin.
a) Activo: recurso controlado por la entidad como resultado de sucesos
pasados, del que la empresa espera obtener beneficios econmicos.
b) Pasivo: obligacin presente de la empresa, surgida de eventos
pasados, en cuyo vencimiento, y para pagarla, la entidad espera
desprenderse de recursos que incorporan beneficios econmicos.

c) Patrimonio neto: parte residual de los activos de la empresa una vez


deducidos los pasivos.
d) Ingresos: son incrementos en los beneficios econmicos, producidos
durante el perodo contable, en forma de entradas o incrementos de
valor de los activos, o bien como disminuciones de las obligaciones
que resultan en aumentos del patrimonio neto, y no estn
relacionados con las aportaciones de los propietarios a este
patrimonio.
e) Gastos: disminuciones en los beneficios econmicos, producidos en el
perodo contable, en forma de salidas o disminuciones del valor de los
activos, o bien originados en una obligacin o aumento de los pasivos,
que dan como resultado disminuciones en el patrimonio neto, y no
estn relacionados con las distribuciones realizadas a los propietarios
de ese patrimonio.

Reconocimiento de los elementos de los estados financieros


Debe reconocerse toda partida que cumpla la definicin de elemento siempre
que:
- sea probable que cualquier beneficio econmico asociado con la partida llegue
a, o salga de la empresa; y
- la partida tenga un costo o valor que pueda ser medido con fiabilidad.
Medicin de los elementos de los estados financieros Las bases de medicin, o
determinacin de los importes monetarios en los que se reconocen los
elementos de los estados financieros son:
- Costo histrico: el activo se registra por el importe de efectivo y otras partidas
que representan obligaciones, o por el valor razonable de la contrapartida
entregada a cambio en el momento de la adquisicin; el pasivo, por el valor
del producto recibido a cambio de incurrir en una deuda, o, en otras
circunstancias, por la cantidad de efectivo y otras partidas equivalentes que
se espera pagar para satisfacer la correspondiente deuda, en el curso
normal de la operacin.

- Costo corriente: el activo se lleva contablemente por el importe de


efectivo y otras partidas equivalentes al efectivo, que debera
pagarse si se adquiriese en la actualidad el mismo activo u otro
equivalente; el pasivo, por el importe, sin descontar, de efectivo u
otras partidas equivalentes al efectivo, que se requerira para
liquidar el pasivo en el momento presente.
- Valor realizable (de liquidacin): el activo se lleva contablemente
por el importe de efectivo y otras partidas equivalentes al efectivo
que podran ser obtenidas, en el momento presente por la venta no
forzada del mismo. El pasivo se lleva por sus valores de liquidacin,
es decir, por los importes, sin descontar, de efectivo u
otros equivalentes del efectivo, que se espera utilizar en el pago de las
deudas.

- Valor presente: el activo se lleva contablemente a valor presente,


descontando las entradas netas de efectivo que se espera genere la
partida en el curso normal de la operacin. El pasivo se lleva
contablemente al valor presente, descontando las salidas netas de
efectivo que se espera necesitar para pagar tales deudas, en el
curso normal de operaciones.
Valor razonable
En una serie de normas contables se cita esta forma de medicin. El valor
razonable es el precio por el que puede ser adquirido un activo o
pagado un pasivo, entre partes interesadas, debidamente informadas,
en una transaccin en condiciones de libre competencia.
El valor razonable es preferiblemente calculado por referencia a un valor de
mercado fiable; el precio de cotizacin en un mercado activo es la mejor
referencia de valor razonable, entendiendo por mercado activo el que
cumple las siguientes condiciones:

- los bienes intercambiados son homogneos;


- concurren permanentemente compradores y vendedores; y,
- los precios son conocidos y de fcil acceso al pblico. Adems, estos
precios reflejan transacciones de mercado reales, actuales y
producidas con regularidad.
En otros casos, a falta de la existencia de un mercado de referencia
para medir el valor razonable, se aceptan otras formas de medicin
basadas en valores descontados de flujos de efectivo futuro
asociados.

DIFERIMENTO DE RENTAS
Los estados financieros de las empresas, de acuerdo con el artculo 223
de la Ley General de Sociedades, deben elaborarse de acuerdo con
los principios de contabilidad generalmente aceptados, entendidos
estos como las NIC (actualmente NIIF). Este procedimiento contable
conlleva que el resultado (utilidad o prdida) de las empresas deba
ser ajustado para determinar la base imponible del Impuesto a la
Renta. En efecto, en concordancia con el artculo 33 del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta, existen diferencias entre los
principios contables y las normas tributarias que requieren se
efecten adiciones y deducciones de tal manera que partiendo del
resultado contable se llegue a la base imponible del Impuesto a la
Renta.

El Impuesto a la Renta es un componente del estado de ganancias y


prdidas y, por lo tanto, influye en la determinacin del resultado
distribuible a los socios o accionistas. Ah radica la importancia de
aplicar la NIC 12, y adems, porque de no hacerlo, se generaran
problemas para los socios o accionistas de las empresas, toda vez que
no se determinara correctamente el resultado del ejercicio, lo que
puede derivar en una distribucin de las utilidades en exceso o en
defecto. Asimismo, la declaracin jurada anual requiere, actualmente,
que se identifiquen las diferencias temporales mediante la comparacin
de bases contables y tributarias de las partidas del balance general. En
la presente diapositiva se muestra en forma terica y prctica, a travs
de casos concretos, cmo aplicar correctamente la NIC 12. Iniciamos
esta obra con el reconocimiento de que entre el resultado contable y la
base imponible del impuesto existen diferencias que son permanentes y
temporales.

. Luego de esta clasificacin, el siguiente paso es comprender el


mtodo del pasivo del balance establecido por la NIC 12, por el cual
las diferencias se determinarn mediante la comparacin entre la
base contable y tributaria de los activos y pasivos de la empresa.
Por esta razn, se sealan las operaciones que generan diferencias
permanentes y temporales, y se dan varios ejemplos de cmo
determinar estas bases y la correspondiente diferencia. Finalmente,
presentamos dos casos integrales de aplicacin con sus
correspondientes declaraciones juradas, de forma que lo explicado
contablemente se vea traducido en una correcta declaracin ante la
Administracin Tributaria.

Diferencias temporales y permanentes


Primero hay que tener en cuenta lo siguiente:
Las diferencias temporales y permanentes se originan por las diferencias que
se dan entre la Normativa Contable y la Normativa Tributaria, ello genera
que el Resultado Contable no sea el mismo que el Resultado Tributario.
Sabemos que la Normativa Contable esta dado por:
Normas Internacionales de Contabilidad (NICs)
Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIFs)
Principios Contables.
Y que el tratamiento fiscal est dado por:
La ley del Impuesto a la Renta (LIR) D.S 179-2004-EF y su respectivo
Reglamento.
Ya definido como se originan dichas diferencias veamos cada una de ellas.

DIFERENCIA PERMANENTE:
Basicamente son los ingresos inafectos y exonerados y las deducciones
prohibidas mencionadas basicamente en el artculo 44 de la LIR,
asi como los gastos que no cumplen con el principio de causalidad.
DIFERENCIA TEMPORAL:
Es la diferencia entre el monto de un activo o un pasivo en el balance
general y su base imponible o tributaria.

De las 2 diferencias la ms resaltante es la Diferencia Temporal ya que


esta es la diferencia entre la base contable y la base tributaria que
origina los activos y pasivos por Impuestos Diferidos.

Revisemos este ejemplo:


El requisito del pago previo a la Declaracin Jurada de cualquier retribucin
en favor de los trabajadores, sin el cual no es deducible el gasto en ese
ejercicio, sino en el que se efecte el pago de la retribucin.
Este hecho genera una diferencia temporal que segn registros
contables ya se provision el gasto, pero para efectos de realizar la
Declaracin Jurada tendr que adicionarse dicho monto provisionado.
Luego en el periodo que se cancele la remuneracin se deducir en la DJ
anual es decir la diferencia ya se revirti en un periodo posterior.
Hay varios casos sobre las diferencias pero siempre es originado por
diferencias de ambos tratamientos ( Contable y Tributario).

CUENTAS DEL BALANCE GENERAL

CUENTAS CONTABLES
Cuentas del Activo

Elemento 1

10. Efectivo y equivalentes


de efectivo
11. Inversiones financieras
12. Cuentas por cobrar
comerciales-Terceros
13. Cuentas por cobrar
comerciales-Relacionadas
14. Cuentas por cobrar al
personal, a los accionistas
socios, directores y gerentes

15
16. Cuentas por cobrar
diversas -Terceros
17. Cuentas por cobrar
diversas -Relacionadas

18. Servicios y otros


contratados por anticipado

Elemento 2

20. Mercaderas
21. Productos
terminados
22.Subproductos,
desechos y
desperdicios
23. Productos en
proceso
24. Materias primas

Elemento 3

30. Inversiones
mobiliarias
31. Inversiones
inmobiliarias
32. Activos adquiridos
en arrendamiento
financiero
33. Inmuebles,
maquinaria y equipo
34. Intangibles

Cuentas del Pasivo


Elemento 4

Cuentas del
patrimonio
Elemento 5

40. Tributos,
contraprestaciones y aportes
50. Capital
al sistema de pensiones y de
salud por pagar
51. Acciones
41. Remuneraciones y
de inversion
participaciones por pagar
42. Cuentas por pagar
comerciales -Terceros

52. Capital
adicional

43. Cuentas por pagar


53
comerciales -Relacionadas
44. Cuentas por pagar a los
accionistas socios, directores y 54
gerentes

25. Materiales
auxiliares,suministros 35. Activos biolgicos
y repuestos

45. Obligaciones financieras

55

26. Envases y
embalajes

46. Cuentas por pagar


diversas Terceros

56.
Resultados no
realizados

27. Activos no
corrientes mantenidos 37. Activo diferido
para la venta

47. Cuentas por pagar


diversas -Relacionadas

57. Excedente
de
revaluacion

28. Existencias por


recibir

38. Otros activos

48. Provisiones

58. Reservas

39. Depreciacin,
amortizacin y
agotamiento
acumulados

49. Pasivo diferido

59.Resultados
acumulados

19. Estimacin de cuentas de 29. Desvalorizacin


cobranza dudosa
de existencias

36. Desvalorizacin de
activo inmovilizado

ACTIVO FIJO
Constituyen los activos tangibles que posee una entidad para su uso en la
produccin o suministro de bienes y servicios para arrendarlos a terceros o
para propsitos administrativos y se esperan usar en ms de un ejercicio.
Los activos fijos tangibles representan aquellos adquiridos o construidos que no
son conservados por la empresa para ser vendidos a los clientes sino para
ser empleados en la gestin empresarial y se espera que rindan utilidades.
Los ejemplos ms comunes son: terrenos, edificios, maquinaria, muebles y
enseres.
RECONOCIMIENTO DE ACTIVO
Se entiende por Reconocimiento al proceso de incorporacin, en el balance de
situacin general o en el estado de resultados, de una partida que cumpla la
definicin de elemento correspondiente, adems de satisfacer los criterios
para su reconocimiento.

Uno de los rubros ms importantes y que por lo comn toda empresa


presenta dentro del grupo de activos es el de Inmuebles, maquinarias y
equipos, concepto que engloba una serie de bienes a los que suele
identificarse con la denominacin de activos fijos tangibles que se
caracterizan por su destino en el uso de las operaciones de la empresa
y su permanencia en un tiempo superior a un ejercicio, en el que se
espera preste sus servicios a la empresa. El clculo del importe
depreciable a provisionar en cada ejercicio, debe determinarse en
funcin a la normatividad contable, especficamente la NIC 16:
Propiedades, planta y equipo en adelante NIC 16, que atiende a la
forma en la cual ser empleado el bien mediante su uso a la generacin
de beneficios, no siendo correcto que se calcule el importe depreciable
en funcin a la regulacin tributaria, dado que, sta no toma en cuenta
lo anterior y slo fija lmites respecto al importe mximo deducible

Conceptualizacin de la depreciacin
La depreciacin es la asignacin sistemtica del costo u otra base de
valuacin de un activo depreciable durante la vida til del mismo,
teniendo como meta aplicar a los ingresos de cada perodo una
porcin razonable del costo del activo fijo que puede imputarse a
resultados u a otro activo. Cuando nos referimos a depreciacin
hacemos alusin desde el punto de vista de las NIIFs a la paulatina
expiracin del costo de un activo fijo tangible a travs de su uso en
las operaciones de la empresa durante la vida en que se estima
estar en servicio o funcionamiento, considerando todos los factores
que puedan incidir en el mismo como la obsolescencia,
mantenimiento, avance tecnolgico o factores naturales.

La depreciacin es un proceso de prorrateo basado en estimaciones


sistemticas y racionales que asigna a distintos ejercicios el consumo de
beneficios econmicos incorporados en un bien depreciable, y no un
proceso de valoracin en la medida que no muestran lo que valen sino el
beneficio que falta consumir. Con lo anterior, se quiere manifestar que en
los distintos ejercicios posteriores a la adquisicin de un bien, se supone
que el costo menos la depreciacin acumulada al final de dicho perodo
representa el valor mnimo para la empresa de los restantes servicios que
se obtendrn del activo fijo durante el resto de su vida til (2). Por
consiguiente, no se busca a travs de la depreciacin determinar el valor
del bien a un momento dado y el valor neto deducida la depreciacin refleja
lo que se espera pueda emplearse del costo incurrido. Por tal razn, el
prrafo 6 de la NIC 16 define a la Depreciacin de la forma siguiente: es la
distribucin sistemtica del importe depreciable de un activo a lo largo de
su vida til. A mayor abundamiento, debemos agregar otro aspecto
sealado por autores como, Lanny M. Solomn, Richard J. Vargo y Richard G.
Schroeder en

Principios de Contabilidad, para quienes, contablemente la depreciacin es


un mtodo de distribucin y no de valuacin, dado que los activos
clasificados dentro de la partida de inmuebles, maquinaria y equipo no
muestran lo que valen sino el beneficio que falta consumir. La
depreciacin, es un proceso de prorrateo, de distribucin del costo u
otro valor del activo fijo tangible, que reconoce la parte del costo que
expira (disminucin de valor). En este sentido, los cargos por
depreciacin no pretenden reflejar la declinacin fsica ni siquiera
pretende reservar fondos necesarios para reponer dichos activos.
Vida til
En este proceso de Prorrateo un aspecto de suma importancia es el
concepto de vida til definido como el tiempo durante el cual se espera
que el activo aporte utilidad (servicios) a la empresa, determinado en
funcin a los siguientes criterios:

a) El perodo durante el cual la empresa espera utilizar el activo, o


b) El nmero de unidades de produccin o similares que la empresa espera
obtener del activo. De la definicin de vida til podemos inferir en primer
lugar, que puede estar relacionada con un lapso de tiempo prefijado o
puede relacionarse con la forma en que se utiliza el bien (nmero de
fotocopias, nmero de kilmetros recorridos, nmero de horas mquinas,
nmero de unidades producidas).
Pero adicionalmente se puede desprender que la vida til de un activo es
diferente a la vida econmica del mismo; es decir, la vida til est
relacionada adicionalmente a la poltica econmica de la empresa, por la
cual independientemente del hecho que un bien pueda estar en condiciones
fsicas de seguir siendo usado, puede dejarse de emplear por razones
econmicas tales como la obsolescencia y la aparicin de nuevos bienes
que surgen por adelantos tecnolgicos, consideraciones ecolgicas,
competencia, seguridad, cambios en el mercado, entre otros. El prrafo 56
de la NIC 16, prescribe que para determinar la vida til de un activo se debe
tener en cuenta los siguientes factores:

(a) El uso esperado del activo por parte de la empresa, viene a ser el
lapso de tiempo durante el cual la empresa estima que va a
emplear al activo para la realizacin de sus actividades.
(b) El desgaste fsico esperado, es el deterioro fsico tambin llamado
uso o desgaste que sufren los activos depreciables de la empresa
como consecuencia de su uso en el curso normal de las operaciones
de la empresa.
(c) Las mejoras, reparaciones y mantenimiento que efectu la empresa
a los activos influyen en la determinacin de la vida.
(d) La obsolescencia tcnica, es un fenmeno tecnolgico, los avances
tecnolgicos hacen que la vida de los activos se vea disminuida
antes de su vida fsica por considerarse anticuado ante la existencia
de otro activo de mejor eficacia y moderno.

(e) Lmites legales o restricciones al uso del activo, est relacionado al


vencimiento o fecha de caducidad de los contratos relacionados con el
uso del activo. Al calcular la vida til la empresa debe tomar en cuenta
todos los factores mencionados, sin embargo, el peso que se le de a
cada uno depender del criterio adems de las caractersticas
particulares de la empresa, pudiendo apoyarse en otros profesionales
como los ingenieros, asociaciones industriales, vendedor del activo, etc.
Dado que este perodo es una estimacin, deber revisarse la vida til
como mnimo al trmino de cada perodo anual, para determinar si las
estimaciones efectuadas inicialmente han cambiado. Cualquier
modificacin significativa en estos elementos requerir por parte de la
empresa un ajuste en los cargos que por depreciacin efecte,
calificndose como un cambio en la estimacin con efectos futuros. Es
decir, incidir en el perodo corriente y en los perodos siguientes.

Inicio del cmputo


El prrafo 55 de la NIC 16 regula que la depreciacin comenzar cuando
est disponible para su uso, esto es, cuando se encuentre en la ubicacin
y en las condiciones necesarias para ser capaz de operar de la forma
prevista por la gerencia. Esta disposicin respecto al momento en que se
inicia el cmputo de la depreciacin, tiene plena correspondencia con lo
desarrollado en los numerales anteriores respecto a la conceptualizacin
de la depreciacin y la estimacin de la vida til. En efecto, debe tenerse
en cuenta, tal como refiere el prrafo 56 de la NIC 16 que si bien los
beneficios econmicos futuros incorporados a un activo, se consumen, por
parte de la entidad, principalmente a travs de su utilizacin. No obstante,
otros factores, tales como la obsolescencia tcnica o comercial y el
deterioro natural producido por la falta de utilizacin del bien, producen a
menudo una disminucin en la cuanta de los beneficios econmicos que
cabra esperar de la utilizacin del activo. Por ello, la vida til no se estima
en funcin nicamente al uso esperado del activo sino en funcin a otros
factores, tal como se ha plasmado en el numeral 2 anterior.

Complementariamente a lo expuesto, debe advertirse que el inicio del cmputo de


la depreciacin se vincula con la disponibilidad del uso del activo, para lo cual
se requiere conocer cuales son las condiciones establecidas por la gerencia
para que se concrete ello y que corresponden a ubicacin y condiciones
necesarias para operar. En tal sentido, el inicio del cmputo de la depreciacin
posee una regulacin contable a observar en forma obligatoria por toda
empresa u organizacin; no obstante no procede que en funcin a ello se
deriven criterios de aplicacin generalizada. As sera incorrecto referir como un
supuesto general que la depreciacin se debe iniciar en la oportunidad en que
se recepciona fsicamente el bien. Finalmente, resulta importante que la
Direccin fije las polticas contables vinculadas al rubro de Activos Fijos
alineadas con las NIIFs.
Regulacin Tributaria. Desde un punto de vista tributario, el artculo 38 del
TUO de la LIR seala claramente que la depreciacin debe computarse
anualmente y que cuando se afecten parcialmente a la produccin de rentas,
las depreciaciones se

Complementariamente a lo expuesto, debe advertirse que el inicio del cmputo de


la depreciacin se vincula con la disponibilidad del uso del activo, para lo cual
se requiere conocer cuales son las condiciones establecidas por la gerencia
para que se concrete ello y que corresponden a ubicacin y condiciones
necesarias para operar. En tal sentido, el inicio del cmputo de la depreciacin
posee una regulacin contable a observar en forma obligatoria por toda
empresa u organizacin; no obstante no procede que en funcin a ello se
deriven criterios de aplicacin generalizada. As sera incorrecto referir como un
supuesto general que la depreciacin se debe iniciar en la oportunidad en que
se recepciona fsicamente el bien. Finalmente, resulta importante que la
Direccin fije las polticas contables vinculadas al rubro de Activos Fijos
alineadas con las NIIFs.
Regulacin Tributaria. Desde un punto de vista tributario, el artculo 38 del TUO
de la LIR seala claramente que la depreciacin debe computarse anualmente
y que cuando se afecten parcialmente a la produccin de rentas, las
depreciaciones se

efectuarn en la proporcin correspondiente. Sobre el tema que nos ocupa


del inicio del cmputo, la disposicin pertinente se encuentra en su
Reglamento, tal como se muestra a continuacin:
D.S. N 122-94-EF (21.09.94) Vigente desde el 22.09.94 a la fecha
Literal c) del Artculo 22 Las depreciaciones que resulten por aplicacin de lo
dispuesto en los incisos anteriores se computarn a partir del mes en que
los bienes sean utilizados en la generacin de rentas gravadas.
Se aprecia con claridad, que tributariamente la depreciacin inicia su
cmputo a partir del momento en que son utilizados o explotados en las
actividades de la empresa generadoras de rentas gravadas. Esta situacin
como se comprender generar diferencias temporales respecto al
tratamiento contable, originando, en principio, se repare (va agregado en
la Declaracin Jurada) la depreciacin que corresponda al perodo en el
cul los bienes depreciables no se encontraban en

uso todava. Complementariamente, debe tenerse en cuenta las disposiciones


siguientes fijadas en el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y su
reglamento.
Condiciones o Requisitos
Los activos deben destinarse a la generacin de rentas gravadas. No existe
una vida til expresamente definida. No se dispone ni prohbe respecto al
mtodo de depreciacin a emplear. Se fija un porcentaje mximo de
depreciacin anual permitido, ello implica que se admitir la depreciacin
contable inferior o hasta dicho importe. Debiendo repararse el importe
registrado contablemente como gasto que excede a dicho parmetro y que
se tratar como una diferencia temporal. Debe encontrarse registrada
contablemente en el ejercicio en que se imputar como deducible. Para el
caso especifico de Edificios y Construcciones, el porcentaje de depreciacin
es fijo (5%), es decir slo en este supuesto corresponder efectuar una
deduccin adicional va declaracin jurada anual, en caso la depreciacin
registrada contablemente haya resultado inferior. No se aceptan
depreciaciones que correspondan a ejercicios anteriores, ni ajustes a
depreciaciones de ejercicios anteriores.

Clculo de la depreciacin al mes completo ms prximo


Sin perjuicio del anlisis antes realizado, consideramos relevante analizar
el asunto planteado en el epgrafe. En efecto, la dificultad surge para
determinar el clculo de la depreciacin, cuando el activo se
encuentra disponible para su uso durante el transcurso de un
determinado mes, aspecto no contemplado en la NIC 16. Meigs,
Williams, Haka y Bettner sealan que no es necesario calcular el
gasto por depreciacin al da o a la semana siguiente, de hecho, un
clculo como ese dara una impresin engaosa de gran precisin
dado que, como ellos mismos afirman la depreciacin es slo una
aproximacin. Al respecto un mtodo ampliamente utilizado es
aproximar el clculo al mes completo ms cercano (prximo), tal como
a continuacin se seala:

Fecha en que se
encuentra disponible
para su uso

Meses hasta la conclusin del


periodo

4 de abril

9 meses se considera todo abril

25 de abril

8 meses se inicia el computo a partir


de mayo

Ral Nio y Jos de Jess Montoya (6) nos ponen el ejemplo de un bien
adquirido el 9 de noviembre y que se encuentra disponible para su uso
a partir de dicha fecha, respecto del cul para que culmine el ejercicio
falta 1mes y 21 das. Al respecto sealan el clculo de la depreciacin
nunca es riguroso, se acostumbra considerar el mes completo (). De
la misma manera Meigs, Williams, Haka y Bettner en su caso de
herramientas y equipos adquiridas con fecha 17 de noviembre seala
que no se calcula depreciacin por el mes de noviembre toda vez que
la empresa oper solamente durante parte del mes. Considerando lo
dispuesto por el literal c) del artculo 22 del Reglamento del Impuesto
a la Renta, la aplicacin del criterio del mes completo ms cercano no
sera opuesto a lo sealado por dicha norma, en consecuencia no
habra diferencia respecto al tratamiento tributario; siendo aceptado
incluso para fines fiscales dada la razonabilidad del mismo.

Bienes adquiridos a travs de arrendamiento financiero


Es frecuente, advertir que en forma recurrente surge la inquietud o
duda entre los profesionales contables, respecto a la oportunidad en
que debe iniciar el cmputo de la depreciacin de Activos adquiridos
a travs de Arrendamiento Financiero, considerando que por lo
general se presentan los momentos siguientes, sin perjuicio que en
ciertos casos pueda ocurrir en simultneo alguno o algunos de ellos.
Oportunidad en que se celebra el contrato
Fecha en que se recepcionan o entregan los bienes
Fecha en que el activo queda disponible para su uso
Fecha en que el activo se empieza a utilizar

Anlisis contable
Sobre el particular, procede observar de acuerdo a lo que seala la NIC 17
Arrendamientos, que un Arrendamiento Financiero, es un tipo de
arrendamiento en el que se transfieren sustancialmente todos los riesgos y
ventajas inherentes a la propiedad del activo. Asimismo, el comienzo del
plazo del arrendamiento se da a partir de la fecha en la cual el arrendatario
tiene el derecho de utilizar el activo arrendado, es decir, es a partir de ese
momento en que se deber de reconocer el activo y pasivo vinculado, as
como si correspondiese ingresos o gastos derivados del mismo. Relvese el
hecho que el comienzo del plazo del arrendamiento no se relaciona
propiamente con la firma del contrato, sino se vincula a la oportunidad en
que el arrendatario tiene el derecho a utilizar el activo arrendado. No
obstante, ello no implica que necesariamente el activo ya se encuentre
disponible para su uso en la forma prevista por la direccin. As por ejemplo,
en el caso que una empresa celebre un Contrato de Arrendamiento
Financiero de una Maquinaria con una Institucin Financiera, puede ocurrir
que

sta tenga ya expedito el derecho a utilizarla, no obstante dicho bien requiere un


proceso complementario de instalacin especializada que demandar
aproximadamente un mes, en este supuesto cabra concluir que para la
empresa arrendataria el bien no se encuentra an disponible para su uso.
Cabe mencionar, que para la medicin del activo bajo arrendamiento
financiero, el prrafo 27 de la NIC 17, prescribe que la poltica de depreciacin
ser coherente con la seguida para el resto de activos depreciables que el
arrendatario posea, y la depreciacin contabilizada se calcular en funcin a lo
que establece la NIC 16. Es decir el importe depreciable se distribuir de forma
sistemtica a lo largo de su vida til en la medida que exista certeza razonable
que el arrendatario obtendr la propiedad al finalizar el plazo de
arrendamiento . Por lo tanto, la depreciacin de los activos adquiridos bajo
Arrendamiento Financiero se deber iniciar tambin en la fecha que el activo
queda disponible para su uso, en la forma prevista por la gerencia.

Regulacin Tributaria
Tributariamente, los bienes objetos de arrendamiento financiero se consideran
activo fijo del arrendatario y se registran contablemente de acuerdo a las
Normas Internacionales de Informacin Financiera. Respecto al desgaste o
agotamiento (depreciacin) que sufran los bienes del activo fijo, se
depreciarn a razn del cinco por ciento (5%) anual, tratndose de edificios
y construcciones, los dems bienes afectados a la produccin de rentas
gravadas se depreciarn en funcin a lo regulado en el artculo 22 del
Reglamento de la LIR. As, se dispone en dicho artculo que en ningn caso
se podr aplicar porcentajes de depreciacin mayores a los contemplados en
el literal b) del artculo 22 precitado. Sin perjuicio de ello, de conformidad
con el segundo prrafo del artculo 18 del Decreto Legislativo N 299,
modificado por el artculo 6 del Decreto Legislativo N 299 (30.12.2000) se
podr aplicar como tasa de depreciacin mxima anual aquella que se
determine de manera lineal en funcin a la cantidad de aos que comprende
el contrato, siempre que ste rena las siguientes caractersticas:

1. El objeto exclusivo debe consistir en la cesin en uso de bienes


muebles o inmuebles y cumplan con el requisito de ser
considerados costo o gasto para efectos del Impuesto a la Renta.
2. El arrendatario debe utilizar los bienes arrendados exclusivamente
en el desarrollo de su actividad empresarial.
3. Su duracin mnima ha de ser: Dos (2) aos bienes muebles
Cinco (5) aos bienes inmuebles Este plazo puede ser variado por
Decreto Supremo.
4. La opcin de compra slo podr ser ejercitada al trmino del
contrato

En relacin con el cumplimiento del requisito del plazo mximo del


Contrato de Arrendamiento Financiero, es que se generan dudas
entre los contribuyentes respecto a la oportunidad en que deben
iniciar el cmputo de la depreciacin, justamente cuando los actos
ocurren en momentos diferenciados, como sera la celebracin del
Contrato de arrendamiento financiero y la oportunidad en que el
activo empieza a utilizarse. Al respecto, corresponde considerar que
la opcin para depreciar en forma acelerada los bienes bajo
arrendamiento financiero, se supedita o condiciona a la cantidad de
aos que comprende el contrato, determinndose as la tasa de
depreciacin mxima anual, sin embargo no prescribe una
regulacin sobre cundo se dara inicio al cmputo de la
depreciacin, materia que se encuentra regulada en la legislacin
del Impuesto a la Renta.

La SUNAT se ha pronunciado a travs del Informe N 219-2007-SUNAT/2B0000 y


cuyas conclusiones transcribimos a continuacin:
1. Corresponde depreciar un bien inmueble dado en arrendamiento financiero
desde que el mismo es utilizado por la empresa arrendataria,
independientemente de que el contrato haya iniciado su vigencia en fecha
anterior a dicha situacin.
2. En caso de ejercerse la opcin contemplada en el segundo prrafo del
artculo 18 del Decreto Legislativo N 299, el bien inmueble materia del
contrato de arrendamiento financiero deber depreciarse ntegramente
considerando como tasa de depreciacin mxima anual a la que se
establezca linealmente en relacin con el nmero de aos de duracin del
contrato, aun cuando la vigencia de ste cese antes de que termine de
computarse la depreciacin del inmueble. A fin de comprender los alcances
de las conclusiones arribadas por SUNAT mostramos su aplicacin grfica:

Activo fijo bien mueble adquirido en arrendamiento financiero bajo


un contrato de 3 aos

2011
2012
2013
2014
2014

Nov-Dic
Ene-Dic
Ene-Dic
Ene-Oct
Nov-Dic

Fin de
Inicio del
Inicio del
fin del
depreciacion
contrato
uso
contrato

acelerada

Tiempo de contrato 3 aos

Depreciacion acelerada 3 aos

VENTA DE ACTIVOS FIJOS INCIDENCIA CONTABLE Y TRIBUTARIA.


Conforme a lo previsto en el artculo 947 del Cdigo Civil, la transferencia de
propiedad de bienes muebles se efecta con la entrega a su acreedor, salvo
disposicin legal diferente; en otras palabras, la propiedad de un bien
mueble se transfiere con su entrega fsica al acreedor siempre y cuando no
exista norma que obligue a cumplir otra formalidad para la transferencia.
En el caso de bienes inmuebles, el artculo 949 del Cdigo de Comercio,
establece que la sola obligacin de enajenar estos bienes hace al acreedor
propietario de l, salvo disposicin legal diferente o pacto en contrario.
Siendo ello as, podemos concluir que, la transferencia de propiedad de
bienes muebles se verifica con la sola entrega; mientras que en el caso de
bienes inmuebles se da por el solo acuerdo de voluntades, salvo disposicin
legal diferente o pacto en contrario.
En el presente comentario, abordaremos las incidencias contables y tributarias
en la venta de activos fijos, por lo cual detallamos los siguientes casos:

VENTA DE INMUEBLE, MAQUINARIA Y EQUIPO, DESPUS DE DOS AOS


DE ADQUIRIDO:
El 16.06.2008 la empresa, NUEVA LUZ S.A, adquiri un vehculo por el monto
total de S/. 31,155.00 (incluye IGV). Con fecha 31.10.2011 la empresa decide
vender dicho activo por un valor de S/. 18,000.00 (ms IGV) que corresponde
a su valor de mercado, Cmo sera el tratamiento contable y tributario,
sabiendo que a dicha fecha el valor neto en libros de dicho bien asciende a
S/. 15,272.06
Tratamiento Contable
En funcin a lo que establece el prrafo 67 de la NIC 16 Propiedades, Planta y
Equipo, el importe en libros de un elemento (entindase activos) se dar de
baja en cuentas cuando la entidad se desapropie del mismo, entre otros,
mediante la venta del bien; reconociendo la prdida o ganancia que surja por
la baja del activo en el resultado del perodo. En consideracin a lo antes
expuesto se deber efectuar el siguiente asiento:

Primer paso: Dar de baja al activo, para lo cual se procede a


depreciar el saldo y cancelar la cuenta 33.
65

Otros gastos de gestion

15,272.06

Costo neto de
enajenacion

de activos inmovilizados
y

655

operaciones
discontinuadas
6551

65513
39

391
3913

39132

33

333

3331
33311

Costo neto de
enajenacion

de activos inmovilizados

Inmuebles, maq. Y
equipo.

Depreciacion,
amortizacion

y agotamiento
acumulados
Depreciacion acumulada
Inmuebles, maquinaria y
equipo-Costo
Maquinarias y equipos
de
explotacion

10,908.61

Inmuebles, maquinaria y
equipo.

Maquinarias y equipos
de

explotacion

Maquinarias y equipos
de

explotacion

Costo de adquisicin o

construccion.
Por la venta del activo vendido.
activo vendido

26,180.67

Tratamiento Tributario
De conformidad con el artculo 20 TUO LIR, en la enajenacin de bienes
depreciables, la renta bruta estar constituida por la diferencia
existente entre el ingreso neto total proveniente de dicha operacin
y el costo computable de los bienes enajenados (en nuestro caso el
costo de adquisicin) disminuido en el importe de las depreciaciones
que hubiera correspondido aplicar de acuerdo a Ley.
En el caso planteado de la empresa NUEVA LUZ S.A. nos encontramos
ante una ganancia de capital toda vez que se ha enajenado un activo
fijo (bien de capital), generndose un resultado equivalente a S/.
2,727.94 (S/. 18,000.00 S/. 15,272.06), es decir, se ha producido
una ganancia (Ingreso Costo Computable) proveniente de la
transferencia de bienes que no se encuentran destinados a ser
comercializados en el mbito de un giro de negocio o de empresa.

Esta ganancia, conforme con el literal d) del artculo 28 del TUO de la LIR
constituye renta de tercera categora al ser generado por una empresa.
Complementariamente a ello, debe observarse que el ingreso se considerar
para efectos del pago a cuenta correspondiente al mes de octubre.
En lo que concierne al Impuesto General a las Ventas en la medida que esta
operacin implica la transferencia de bienes muebles se encuentra dentro
de uno de los supuestos gravados con el Impuesto General a las Ventas y
por lo tanto resulta correcto su afectacin a dicho tributo. As, dado que la
venta se realiza con posterioridad a los dos aos de su puesta en uso, no
resulta aplicable la verificacin si existe reintegro del crdito fiscal dispuesto
en el artculo 22 del TUO de la LIGV, aunque como puede observarse el
valor de mercado de la operacin resulta menor al precio de adquisicin.

VENTA DE ACTIVO TOTALMENTE DEPRECIADO


La empresa P & A S.A.C., en el mes de octubre 2011, decide efectuar la
venta de una mquina que forma parte de su activo fijo que se
encontraba fuera de uso y que se encuentra totalmente depreciada,
el costo en libros asciende a S/. 30,000, el mismo que fue enajenado
como chatarra a un valor de S/. 1,100.00 ms IGV. Cmo se
contabiliza dicha operacin?, y cul es la incidencia tributaria?

Incidencia Tributaria
Independientemente que el bien se encuentre totalmente depreciado la
venta de este debe realizarse considerando el valor de mercado ya sea
que ste sea vendido como chatarra, asimismo se debe emitir el
comprobante de pago que corresponda. En el presente caso se puede
observar que la empresa P & A SAC ha obtenido una ganancia de S/.
1,100 producto de la venta del activo fijo dado que el costo neto del
activo es cero al encontrarse totalmente depreciado. Dicha ganancia se
encuentra afecta al Impuesto a la Renta, debiendo considerarse como
parte de la base imponible para el pago a cuenta del mes de octubre
mes en que se realiz la transaccin.
Asimismo, dado que se trata de la venta de un bien mueble dicha
operacin se encuentra gravada con el 18% por Impuesto General a las
Ventas.

REINTEGRO DEL IGV POR VENTA DE UNA MAQUINARIA


DESTINADA A OPERACIONES GRAVADAS CON IGV.

Una empresa que realiza nicamente operaciones gravadas con IGV,


adquiri y puso en funcionamiento una mquina en el mes de marzo
2011 cuyo valor de adquisicin es de S/. 72,600 ms IGV.
En el mes de diciembre 2011, realiza la venta de dicho activo a un
valor de mercado de S/. 52,000 ms IGV. Se consulta respecto al
clculo del reintegro del crdito fiscal del IGV, para lo cual nos
proporciona la siguiente informacin adicional:
Ventas gravadas sin incluir venta de Activo Fijo S/. 638,000
Compras gravadas S/. 333,200

Solucin
1. Clculo del reintegro del Crdito Fiscal del IGV
De acuerdo a lo establecido por el artculo 22 del TUO de la Ley del
Impuesto General a las Ventas (LIGV), cuando se realice la venta de
bienes depreciables que formen parte del activo fijo de la empresa,
antes de que transcurran dos aos de haber sido puesto en
funcionamiento y a un precio menor al de su adquisicin, el crdito
fiscal aplicado en la adquisicin deber reintegrarse en el mes de la
venta, en la proporcin que corresponda a la diferencia de precios. A
continuacin se procede a determinar la diferencia de precios
existente en la operacin planteada

DEPRECIACIN DE COSTOS POSTERIORES


El texto del artculo 12 del Decreto Legislativo N 1112 modific el
texto del primer prrafo del artculo 41 de la Ley del Impuesto a la
Renta, estableciendo una mejor redaccin en la forma como se
realizar la depreciacin de los bienes del activo fijo.
En la redaccin del texto del artculo 41 modificado se menciona que
las depreciaciones se calcularn sobre el costo de adquisicin,
produccin o construccin, o el valor de ingreso al patrimonio de los
bienes, o sobre los valores que resulten del ajuste por inflacin del
balance efectuado conforme a las disposiciones legales en vigencia.
Se aprecia que se hace mencin al trmino costo cambiado lo que
mencionaba la anterior norma que aluda al valor.

a) Se entiende por:
(i) Costos iniciales:A los costos de adquisicin, produccin o construccin, o
al valor de ingreso al patrimonio, incurridos con anterioridad al inicio de la
afectacin del bien a la generacin de rentas gravadas. Un ejemplo de
ello podra ser la adquisicin de un camin de carga que es utilizado en la
empresa para el transporte de los bienes de su propia produccin, all se
toma en cuenta el valor de adquisicin para poder activarlo.
(ii) Costos posteriores:A los costos incurridos respecto de un bien que ha
sido afectado a la generacin de rentas gravadas y que, de conformidad
con lo dispuesto en las normas contables, se deban reconocer como
costo. En este tema y siguiendo el ejemplo del camin el costo posterior
sera la adquisicin de un nuevo motor que remplace al que originalmente
vena de fbrica con el camin. El valor de adquisicin del mismo sera un
costo posterior.

b) El porcentaje anual de depreciacin o el porcentaje mximo de


depreciacin, segn corresponda a edificios o construcciones u otro tipo
de bienes, se aplicar sobre el resultado de sumar los costos
posteriores con los costos iniciales, o sobre los valores que resulten del
ajuste por inflacin del balance efectuado conforme a las disposiciones
legales en vigencia.
c) El importe resultante de lo dispuesto en el literal anterior ser el monto
deducible o el mximo deducible en cada ejercicio gravable, segn
corresponda, salvo que en el ltimo ejercicio el importe deducible sea
mayor que el valor del bien que quede por depreciar, en cuyo caso se
deducir este ltimo.
All se observa que el legislador al momento de elaborar la modificatoria
ha utilizado diversos criterios contables que estn plasmados en la
Norma Internacional de Contabilidad N 16 NIC 16.

Cancelacion de las cuotas de leasing


correspondientes
al primer ao
45
452
455

Obligaciones financieras
Contratos de arrendamiento
financiero
Costo de financiacion
por pagar
Por el reconocimiento del contrato
financiero y los intereses que se
devengaran.

40

401
4011
40111
42
421

Tributos, contraprestaciones
y aportes al Sistema Nacional
de Pensiones y de Salud por
pagar
Gobierno central
Impuesto General a las Ventas
IGV-Cuenta Propia

Cuentas por pagar ComercialesTerceros


Facturas, boletas y otros
comprobantes por pagar
4212 Emitidas

39,000.00

7,020.00

46,020.00

42
421

10
104

Cuentas por pagar ComercialesTerceros


Facturas, boletas y otros
comprobantes por pagar
4212 Emitidas

46,020.00

Efectivo y equivalentes de
efectivo
Cuentas corrientes en
instituciones financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
Por la cancelacion de las cuotas
del leasing del ao 2012.

46,020.00

Cancelacion de las cuotas de leasing


correspondientes

67

Cargas Financieras
Intereses por prestamos y otras
obligaciones
Contratos de arrendamiento
6732
financiero
por pagar
Activo
37
Diferido
373
Intereses diferidos
3731 Intereses no devengados en
transacciones con terceros.
Por el reconocimiento de los
intereses de las cuotas
devengadas.
---------------------x-----------------------------673

9,574.00

9,574.00

Depreciacion del ejercicio

68

68142

Valuacin y deterioro de activos


y provisiones
Depreciacion
Depreciacion de inmuebles,
maquinaria
y equipocosto
Maquinaria y equipo de
explotacion

39132

Depreciacion, amortizacion y
agotamiento acumulados
depreciacion acumulada
Maquinaria my equipo de
explotacion.

681
6814

39
391

Por la depreciacion de la maquinaria


correspondiente al ejercicio 2012.
Por la cancelacion de las cuotas
del leasing del ao 2012.

20,000.00

20,000.00

Habiendo efectuado las operaciones anteriores, y a efecto de


determinar el Impuesto a la Renta del ejercicio, procedemos a
calcular el valor de la depreciacin tributaria aceptada, la cual en
nuestro caso excede a la contable, a efectos de deducirla de la
utilidad contable. Es importante mencionar que dicho exceso,
constituir una diferencia temporal, la que ser tratada de acuerdo
a la NIC 12 Impuesto a la Renta, y que se revertir en los ejercicios
siguientes.
Depreciacin Contable S/. 100,000 / 5 aos * 1 : S/. 20,000
Depreciacin Tributaria S/. 100,000 x 33.33%

: (S/. 33,333).

Deducir va DDJJ Anual : (S/. 13,333) Una vez determinada dicha


deduccin, y asumiendo una utilidad en el ejercicio de S/. 200,000
se calcula el siguiente Impuesto a la Renta:

Determinacin de Impuesto a la Renta 2012 Utilidad Contable : S/.


200,000
(-) Deducciones Menor Depreciacin
13,333)
Renta Neta
186,667
Impuesto a la Renta (30%)
56,000

: (S/.
: S/.
: S/.

Es importante mencionar que el tratamiento contable y tributario en


los aos siguientes, ser similar al dispensado en el ao 2012, por
lo que se efectuarn los siguientes registros:

Cancelacion de las cuotas de leasing


correspondientes
al segundo ao (2013)
45

Obligaciones financieras
Contratos de arrendamiento
financiero
455
Costo de financiacion
por pagar
Por el reconocimiento del contrato
financiero y los intereses que se
devengaran.
452

40

Tributos, contraprestaciones
y aportes al Sistema Nacional
de Pensiones y de Salud por
pagar
401
Gobierno central
4011
Impuesto General a las Ventas
40111 IGV-Cuenta Propia
Cuentas por pagar
42
ComercialesTerceros
421
Facturas, boletas y otros
comprobantes por pagar
4212 Emitidas

39,000.00

7,020.00

46,020.00

42
421

10
104

Cuentas por pagar


ComercialesTerceros
Facturas, boletas y otros
comprobantes por pagar
4212 Emitidas
Efectivo y equivalentes de
efectivo
Cuentas corrientes en
instituciones financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
Por la cancelacion de las
cuotas
del leasing del ao 2013.

46,020.00

46,020.00

6,757.00

6,757.00

--------------------------x---------------------67

Cargas Financieras
Intereses por prestamos y
673
otras
obligacione
s
Contratos de arrendamiento
6732
financiero
por pagar
Activo
37
Diferido
373
Intereses diferidos
3731 Intereses no devengados en
transacciones con terceros.
Por el reconocimiento de los
intereses de las cuotas
devengadas.
en el 2013

Depreciacion del ejercicio

68

68142

Valuacin y deterioro de activos


y provisiones
Depreciacion
Depreciacion de inmuebles,
maquinaria
y equipocosto
Maquinaria y equipo de
explotacion

39132

Depreciacion, amortizacion y
agotamiento acumulados
depreciacion acumulada
Maquinaria my equipo de
explotacion.

681
6814

39
391

Por la depreciacion de la maquinaria


correspondiente al ejercicio 2013.

20,000.00

20,000.00

Clculo de Depreciacin 2013


Depreciacin Contable S/. 100,000 / 5 aos * 1

: S/. 20,000

Depreciacin Tributaria S/. 100,000 x 33.33%

: (S/. 33,333)

Deducir va DDJJ Anual

: (S/. 13,333)

Determinacin de Impuesto a la Renta 2013


Utilidad Contable
(-) Deducciones Menor Depreciacin
Renta Neta
Impuesto a la Renta (30%)

: S/. 200,000
: (S/. 13,333)
: S/. 186,667
: S/. 56,000

Clculo de Depreciacin 2013


Depreciacin Contable S/. 100,000 / 5 aos * 1

: S/. 20,000

Depreciacin Tributaria S/. 100,000 x 33.33%

: (S/. 33,333)

Deducir va DDJJ Anual

: (S/. 13,333)

Determinacin de Impuesto a la Renta 2013


Utilidad Contable
(-) Deducciones Menor Depreciacin
Renta Neta
Impuesto a la Renta (30%)

: S/. 200,000
: (S/. 13,333)
: S/. 186,667
: S/.

56,000

Cancelacion de las cuotas de leasing


correspondientes
al tercer ao
(2014)
45

Obligaciones financieras
Contratos de arrendamiento
financiero
455
Costo de financiacion
por pagar
Por el reconocimiento del contrato
financiero y los intereses que se
devengaran.
452

40

Tributos, contraprestaciones
y aportes al Sistema Nacional
de Pensiones y de Salud por
pagar
401
Gobierno central
4011
Impuesto General a las Ventas
40111 IGV-Cuenta Propia
Cuentas por pagar
42
ComercialesTerceros
421
Facturas, boletas y otros
comprobantes por pagar
4212 Emitidas

42,000.00

7,560.00

49,560.00

42
421

10
104

Cuentas por pagar


ComercialesTerceros
Facturas, boletas y otros
comprobantes por pagar
4212 Emitidas
Efectivo y equivalentes de
efectivo
Cuentas corrientes en
instituciones financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
Por la cancelacion de las
cuotas
del leasing del ao 2014.

49,560.00

49,560.00

3,670.00

3,670.00

--------------------------x---------------------67

Cargas Financieras
Intereses por prestamos y
673
otras
obligacione
s
Contratos de arrendamiento
6732
financiero
por pagar
Activo
37
Diferido
373
Intereses diferidos
3731 Intereses no devengados en
transacciones con terceros.
Por el reconocimiento de los
intereses de las cuotas
devengadas.
en el 2014

Depreciacion del ejercicio

68
681
6814

68142
39
391
39132

Valuacin y deterioro de activos


y provisiones
Depreciacion
Depreciacion de inmuebles,
maquinaria
y equipocosto
Maquinaria y equipo de
explotacion
Depreciacion, amortizacion y
agotamiento acumulados
depreciacion acumulada
Maquinaria my equipo de
explotacion.

Por la depreciacion de la maquinaria


correspondiente al ejercicio 2014.

20,000.00

20,000.00

Clculo de Depreciacin 2014


Depreciacin Contable
S/. 100,000 / 5 aos * 1

S/. 20,000

Depreciacin Tributaria
S/. 100,000 x 33.33%
33,333)
Deducir va DDJJ Anual

: (
: (

S/.

S/. 13,333)

Determinacin de Impuesto a la Renta 2014


Utilidad Contable
200,000

: S/.

(-) Deducciones
Menor Depreciacin
13,333)
Renta Neta
186,667
Impuesto a la Renta (30%)
56,000

:(S/
: S/.
: S/.

h) Por la contabilizacin de la depreciacin del 2015 Para el ao 2015,


el bien se habr depreciado tributariamente de forma total, no
obstante para efectos contables, todava existe una proporcin del
bien por depreciar, sin embargo, ese monto no ser deducible, por
lo que se adicionar a la utilidad contable a afectos de determinar la
renta neta. La misma situacin ocurrir en el ao 2016.

Depreciacion del ejercicio

68
681
6814

68142
39
391
39132

Valuacin y deterioro de activos


y provisiones
Depreciacion
Depreciacion de inmuebles,
maquinaria
y equipocosto
Maquinaria y equipo de
explotacion
Depreciacion, amortizacion y
agotamiento acumulados
depreciacion acumulada
Maquinaria my equipo de
explotacion.

Por la depreciacion de la maquinaria


correspondiente al ejercicio 2015.

20,000.00

20,000.00

Clculo de Depreciacin 2015


Depreciacin Contable
S/. 100,000 / 5 aos * 1
Depreciacin Tributaria S/. 100,000 x 0%
Agregar va DDJJ Anual

: S/. 20,000
:(S/.

00)

: S/. 20,000

Determinacin de Impuesto a la Renta 2015


Utilidad Contable

: S/. 200,000

(+) Agregados
Depreciacin no deducible
Renta Neta
Impuesto a la Renta (28%)

: S/.

20,000

: S/. 220,000
: S/. 56,000

Depreciacion del ejercicio

68
681
6814

68142
39
391
39132

Valuacin y deterioro de activos


y provisiones
Depreciacion
Depreciacion de inmuebles,
maquinaria
y equipocosto
Maquinaria y equipo de
explotacion
Depreciacion, amortizacion y
agotamiento acumulados
depreciacion acumulada
Maquinaria my equipo de
explotacion.

Por la depreciacion de la maquinaria


correspondiente al ejercicio 2016

20,000.00

20,000.00

Clculo de Depreciacin 2016


Depreciacin Contable
S/. 100,000 / 5 aos * 1
Depreciacin Tributaria S/. 100,000 x 0%
Agregar va DDJJ Anual

: S/. 20,000
:(S/.

00)

: S/. 20,000

Determinacin de Impuesto a la Renta 2016


Utilidad Contable
(+) Agregados Depreciacin no deducible.
Renta Neta
Impuesto a la Renta (28%)

: S/. 200,000
: S/. 20,000
: S/. 220,000
: S/. 56,000

Finalmente y como se puede apreciar, durante el periodo 2012-2016 la


empresa depreci contablemente a razn de S/. 20,000 anuales,
mientras que tributariamente ejerci la opcin de depreciar de
forma acelerada (33.33% anual), lo que gener diferencias
temporales, las que durante los ejercicios 2015 y 2016 fueron
revertidas, adicionndose al resultado contable

GRUPOS EMPRESARIALES
Grupo de empresas,grupo empresarial,grupo
industrial,conglomerado empresarialoconglomerado
industriales, enderechoyeconoma, el conglomerado
deempresasque dependen todas de una mismaempresa
matriz,porque sta tiene unaparticipacineconmica suficiente en
sucapitalcomo para tomar las decisiones.
Si bien en derecho cada empresa es una persona jurdicadiferente, en
ocasiones se tienen en cuenta regulaciones especiales para los
grupos de empresas para evitarfraudes de leyque provoquen
perjuicios a terceros, esto no impide que las empresas dentro de la
ley busquen alternativas que les signifique un ahorro tributario y en
muchos casos laboral, rebajando de esta manera los costos que
tendran que asumir de trabajar con otras organizaciones.

GRUPOS
EMPRESARIALES
Especficamenteconglomeradosuele referirse a la combinacin de dos
o ms empresas que realizannegocioscompletamente diferentes.
Por ejemplo una fbrica de muebles, una maderera y una empresa
de curtiembre, tienen naturalezas diferentes pero se complementan
cuando negocian entre ellas para lograr un producto terminado.
Al constituir dos o ms empresas diferentes los accionistas pueden
trasladar la mano de obra a dichas empresas y de esta manera
eluden la distribucin de utilidades si las empresas tienen menos de
veinte trabajadores.
Como la ley no les impide, ya que no existe una regulacin especfica,
cada cierto tiempo hacen rotacin de personal dentro de las
empresas o el personal de una de ellas se encarga de la parte
administrativa y contables de todas las empresas.

GRUPOS EMPRESARIALES
Los conglomerados suelen ser grandes y pueden ser formados por
lafusinde ms de tres empresas.
La concentracin de empresas del mismo sector (o de la misma etapa
de unproceso de produccin) se denominaconcentracin
horizontal; mientras que la de empresas de distintos sectores
(vinculadas por ser clientes unas de otras) se denomina
concentracin vertical.
Cuando la extensin del tamao de una concentracin o grupo de
empresas supera las fronteras nacionales se
denominamultinacionalo transnacional.
En el trfico econmico es habitual acudir a la formacin de grupos de
empresas por distintos motivos:

GRUPOS EMPRESARIALES
Fusiones: En ocasiones, para evitar una fusin completa de dos sociedades,
con toda su complejidad administrativa, se procede a una simple
adquisicin de las acciones. La sociedad adquirente pasa a ser matriz de la
adquirida, tomando el control de sus decisiones.
Motivos organizativos: Una empresa decide dividir su negocio en diferentes
particiones, cada una controlada por una empresa con rganos de
administracin especficos. Con ello logra un control ms especializado, y
convierte a la matriz en una empresaholding, o simple propietaria
deacciones.
Limitacin de responsabilidad: Ante la implantacin de negocios nuevos con
cierto riesgo, en ocasiones se decide crear una sociedad nueva que los lleve
a cabo con un capital especfico, limitando los riesgos de la operacin.
Inversin en el extranjero: Para simplificar las operaciones, se crean empresas
nuevas en el pas en el que se va a invertir. Con ello se evitan desde
problemas administrativos hasta aranceles.

GRUPOS EMPRESARIALES
Cuando una empresa que ha tenido ganancias se fusiona con otra que ha
tenido prdidas, aprovecha esa situacin puesto que al disminuir las
utilidades pagara menos impuestos.
El Plan Contable General Empresarial cuando se realizan transacciones
comerciales, no menciona grupos empresariales, sino empresas
relacionadas clasificndolas en: Matriz, subsidiarias, Asociadas, Sucursales y
otros.
Casa Matriz o principal es la localizacin de la oficina central donde la mayora,
o casi todas, las funciones de una organizacin se concentran. La casa
matriz, en general, alberga a los directivos de una organizacin, que en
definitiva son los que toman las decisiones estratgicas y sealan el rumbo
de la organizacin.
Sucursales.- Son oficinas dependientes de la matriz, carecen de personera
jurdica independiente de su principal. Gozan de autonoma de gestin en
las actividades que le da la principal, de acuerdo a los poderes que les
asignen a sus representantes.

GRUPOS EMPRESARIALES
Para efectos tributarios la Matriz y la sucursal configuran una sola persona
jurdica, inclusive para el caso de una Sucursal de una empresa
constituida en el exterior, y por lo tanto a independientemente de que
estas subdivisionarias hayan sido creadas por el PCGE, no se deben
aplicar, por lo menos en lo referente a las Cuentas por Cobrar
Comerciales Relacionadas producto de una venta, ya que no son sujetos
distintos y por lo tanto no se pueden emitir comprobantes de pago.
Afiliada o Asociada.- Es una entidad sobre la que el inversor posee
influencia significativa, y no es una dependiente ni constituye una
participacin en un negocio conjunto.
En este caso puede darse control conjunto. Es un acuerdo contractual, es
decir por contrato, para compartir el control sobre una actividad
econmica. Slo existir cuando las decisiones se tomen por acuerdo
unnime de las partes que compartan el control.

GRUPOS EMPRESARIALES
Empresas Vinculadas
Se considera que dos o ms personas, empresas o entidades son partes
vinculadas cuando una de ellas participa de manera directa o indirecta
en la administracin, control o capital de la otra; o cuando la misma
persona o grupo de personas participan directa o indirectamente en la
direccin, control o capital de varias personas, empresas o entidades.
Tambin operar la vinculacin cuando la transaccin sea realizada
utilizando personas interpuestas cuyo propsito sea encubrir una
transaccin entre partes vinculadas.
Una persona natural o jurdica posea ms del treinta por ciento (30%) del
capital de otra persona jurdica, directamente o por intermedio de un
tercero.
Ms del treinta por ciento (30%) del capital de dos (2) o ms personas
jurdicas pertenezca a una misma persona natural o jurdica,
directamente o por intermedio de un tercero.

GRUPOS EMPRESARIALES
En cualesquiera de los casos anteriores, cuando la indicada proporcin
del capital pertenezca a cnyuges entre s o a personas naturales
vinculadas hasta el segundo grado de consanguinidad o afinidad.
El capital de dos (2) o ms personas jurdicas pertenezca, en ms del
treinta por ciento (30%), a socios comunes a stas.

PRESTAMOS ENTRE EMPRESAS


El artculo 26 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta seala que
para los efectos del impuesto se presume, salvo prueba en contrario
constituida por los libros de contabilidad del deudor, que todo
prstamo en dinero, cualquiera que sea su denominacin,
naturaleza o forma o razn, devenga un inters no inferior a la tasa
activa de mercado promedio mensual en moneda nacional (TAMN)
que publique la Superintendencia de Banca y Seguros. Regir dicha
presuncin an cuando no se hubiera fijado el tipo de inters, se
hubiera estipulado que el prstamo no devengar intereses, o se
hubiera convenido en el pago de un inters menor. Tratndose de
prstamos en moneda extranjera se presume que devengan un
inters no menor a la tasa promedio de depsitos a seis (6) meses
del mercado intercambiario de Londres del ltimo semestre
calendario del ao anterior.

PRESTAMOS ENTRE EMPRESAS


Prestamista No Vinculado Presuncin
Persona Natural domiciliada Renta de
Persona Natural no domiciliada Renta
Persona Jurdica domiciliada Renta de
Persona Jurdica no domiciliada Renta

2da categora
de 2da categora
3ra categora
de 3ra categora

Prstamo entre partes vinculadas con contrato debidamente firmado


El prstamo entre empresas domiciliadas en el que no se pacta
intereses lo cual est sustentado mediante contrato de mutuo
firmado por las partes. En este caso no operar la presuncin de
intereses toda vez que existe contrato de mutuo y los libros
contables.

El numeral 4 del artculo 32 del TUO indica que para las transacciones
entre partes vinculadas o que se realicen desde, hacia o a travs de
pases o territorios de baja o nula imposicin, se considera valor de
mercado a los precios y monto de las contraprestaciones que
hubieran sido acordados con o entre partes independientes en
transacciones comparables, en condiciones iguales o similares, de
acuerdo a lo establecido en el artculo 32-A de dicho TUO.
En tal sentido, tratndosede prstamos de dinero entre partes
vinculadas domiciliadas, en los que no se pactan intereses, deben
aplicarse las normas de precios de transferencia reguladas por el
artculo 32-A del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta a fin de
determinar el valor de mercado de dichas transacciones.

RENTAS
DE CAPITAL.
Rentas de Capital, son aquellas que califican como Rentas de Primera
Categora (Rentas producidas por el arrendamiento,
subarrendamiento y cesin de bienes) o como Rentas de Segunda
Categora, tales como intereses, regalas, rentas vitalicias y
ganancias de capital entre otros.
En ambos casos su determinacin es anual.

RENTAS DE CAPITAL
Son rentas de primera categora:
a)El producto en efectivo o en especie del arrendamiento o subarrendamiento
de predios, incluidos sus accesorios, as como el importe pactado por los
servicios suministrados por el locador y el monto de los tributos que tome a
su cargo el arrendatario y que legalmente corresponda al locador.
En caso de predios amoblados se considera como renta de esta categora, el
ntegro de la merced conductiva.
Para determinar la renta neta se deducir de la renta bruta un veinte por ciento
(20%) por todo concepto.
CRDITOS CONTRA EL IMPUESTO ANUAL DE PRIMERA CATEGORA
(Artculo 88 de la Ley y artculo 52 del Reglamento).
La deduccin de los crditos, se efecta en el orden que se seala a
continuacin:

RENTAS
DE CAPITAL
a. Crditos con derecho a devolucin
a.1 Los saldos a favor del contribuyente de ejercicios anteriores,
reconocidos por la SUNAT o establecidos por el contribuyente en las
declaraciones, siempre que no se haya solicitado su devolucin y
que dichas declaraciones no hayan sido impugnadas.
a.2 Pagos a cuenta realizados directamente por el contribuyente,
respecto de las Rentas de primera Categora.

RENTAS DE CAPITAL
Arrendamiento de predios
Casa habitacion en calle La joya 245 - Miraflores
23,854.00
Departamento Av. Miguel Grau 1020 San Isidro
24,000.00
Alquiler Camioneta 4X4
18,742.00
TOTAL RENTA BRUTA DE PREDIOS Y MUEBLES
66,596.00
(-) DEDUCCIN 20% DE 66,596

-13,319.00

RENTAS DE CAPITAL
RENTA NETA IMPONIBLE DE PRIMERA CATEGORIA
53,277.00
IMPUESTO CALCULADO ( RENTA NETA IMPONIBLE X 6.25%)
3,330.00
CREDITOS CON DERECHO A DEVOLUCION
Casa habitacion en calle La joya 245 - Miraflores
-1,193.00
Departamento Av. Miguel Grau 1020 San Isidro
-1,200.00
Camioneta 4X4
-937.00
-3,330.00
SALDO POR REGULARIZAR AL FISCO

0.00

RENTAS DE CAPITAL
Son rentas de segunda categora:
a. Los intereses originados en la colocacin de capitales, as como los
incrementos o reajustes de capital, cualquiera sea su denominacin o
forma de pago, tales como los producidos por ttulos, cdulas, debentures,
bonos, garantas y crditos privilegiados o quirografarios en dinero o en
valores.
Las ganancias de capital, los dividendos y cualquier otra forma de utilidades.
Todo crdito hasta el lmite de las utilidades y reservas de libre disposicin,
que las personas jurdicas otorguen en favor de sus socios, asociados,
titulares o personas que las integran y siempre que no exista obligacin
para devolver o, existiendo, el plazo otorgado para su devolucin, exceda
de doce meses, la devolucin o pago no se produzca dentro de dicho
plazo o, no obstante los trminos acordados, la renovacin sucesiva o la
repeticin de operaciones similares permita inferir la existencia de una
operacin nica, cuya duracin total exceda de tal plazo.

RENTAS DE CAPITAL
Toda suma o entrega en especie que resulte renta gravable de la tercera
categora, en tanto signifique una disposicin indirecta de dicha renta no
susceptible de posterior control tributario, incluyendo las sumas cargadas a
gastos e ingresos no declarados.
Segn la Ley estas Rentas tributan de manera independiente con una tasa de
6.25% sobre la renta neta imponible de segunda categora, con excepcin
de los dividendos y cualquier otra forma de distribucin de
utilidades, los cuales estn gravados con una tasa de 6.8% del
importe bruto distribuido.
Las rentas de segunda categora, distintas de las originadas por la enajenacin,
redencin o rescate de los bienes a que se refiere el inciso a) del artculo 2
de la Ley, como por ejemplo los intereses, las regalas, la cesin temporal
de intangibles, etc., estn sujetas a un pago definitivo y cancelatorio que se
efecta segn el cronograma de obligaciones mensuales, ya sea mediante
la retencin a travs del PDT 617- Otras retenciones o pago directo con el
Formulario Virtual 166517 Rentas de segunda categora.

RENTAS DE CAPITAL
DETERMINACION DE LA RENTA DE FUENTE
PERUANA
Concepto

Fondo mutuo Huascaran

500

Bolsa de valores de Lima:

Acciones de EL EDEN

14000

Acciones de EL HERMANO PABLO

1000

Acciones de EL CRISTAL (venta en Samoa)

2000

Renta bruta por enajenacin de valores mobiliarios

17,500

(-) Deduccin 20% de 17,500

- 3,500

Renta neta por enajenacion de valores

14,000

mobiliarios
Bolsa de valores de Lima
1. Prdida por acciones de El Richie S.A.
Renta Neta de Fuente Peruana

-4500
9,500

RENTAS DE CAPITAL
DETERMINACION DE LA RENTA DE FUENTE EXTRANJERA
Concepto
Bolsa de valores de Lima:
1. Acciones de la Nena

7000

Bonos de EL UNICO enajenados en Chile

5200

Renta de fuente extranjera

12,200

LIQUIDACION ANUAL DEL IMPUESTO


CONCEPTO

S/.

Renta de Fuente

9,500

Peruana
Renta de Fuente Extranjera

12,200

Renta Neta Imponible de Segunda Categora

21,700

Impuesto calculado (Renta Neta Imponible por 6.25%)

1,356

Crditos con derecho a devolucin:


Retenciones efectuadas

-1,125

Saldo por regularizar a favor del Fisco

231

RENTAS DE PERSONAS NATURALES


Son rentas de cuarta categora las obtenidas por:
a)El ejercicio individual, de cualquier profesin, arte, ciencia, oficio o
actividades no incluidas expresamente en la tercera categora.
b) El desempeo de funciones de director de empresas, sndico,
mandatario, gestor de negocios, albacea y actividades similares,
incluyendo el desempeo de las funciones del regidor municipal o
consejero regional, por las cuales perciban dietas.
1.- Retenciones:Las personas, empresas o entidades del Rgimen
General que paguen o acrediten honorarios u otras remuneraciones
que constituyan rentas de cuarta categora, efectuarn una
retencin del Impuesto a la Renta equivalente al 8% del importe
total del recibo por honorarios.

RENTAS DE PERSONAS NATURALES


No deber efectuarse retenciones del Impuesto a la Renta cuando los
recibos por honorarios que paguen o acrediten sean de un importe
que no exceda el monto deS/. 1,500nuevos soles.
2.- Pagos a cuenta:Las personas naturales que obtengan rentas de
cuarta caregora, abonarn con caracter de pago a cuenta de dichas
rentas, cuotas mensuales que se determinarn aplicando la tasa 8%
sobre la renta bruta abonada.
No se encuentran obligados a declarar y realizar pagos a cuenta del
Impuesto a la Renta de Cuarta Categora por el ejercicio gravable
2015, los contribuyentescuyos ingresos no superen los montos que
se detallan en el siguiente cuadro:

RENTAS DE PERSONAS NATURALES


SUPUESTO

MONTO
REFERENC
IA

Contribuyentes
El total de sus
que perciben
rentas de
exclusivament
cuarta
e rentas de
categora
Cuarta
percibidas
Categora
en el mes

NO
SUPERIOR
A:
S/ 2 807,00

Contribuyentes
La suma de sus S/ 2 807,00
que perciben
rentas de
exclusivament
cuarta y
e rentas de
quinta
cuarta y
categora
quinta
percibidas
categora
en el mes

NO SE
ENCUENTRAN
OBLIGADOS A:
Presentar
la
declaracin
mensual ni a
efectuar pagos
a cuenta del
Impuesto a la
Renta
Presentar la
declaracin
mensual ni a
efectuar pagos
a cuenta del
Impuesto a la
Renta

RENTAS DE PERSONAS NATURALES


Contribuyentes que
La suma de
perciben
sus rentas
exclusivamente rentas
de cuarta
de 4ta categora por
y quinta
funciones de directores
categora
de empresa, sndicos,
percibidas
mandatarios, gestores
en el mes
de negocios, albaceas,
regidores o similares, o
perciban dichas rentas
y adems otras rentas
de cuarta y/o quinta
categoras.

S/ 2 246,00 Presentar
la
declaracin
mensual ni a
efectuar
pagos
a
cuenta
del
Impuesto a la
Renta

RENTAS DE PERSONAS NATURALES


Salvo se cuente con unaconstancia de autorizacin de suspensin de
retenciones y pago a cuenta, si en un determinado mes las rentas
de cuarta o las rentas de cuarta y quinta categoras superan los
montos antes sealados, los contribuyentes debern declarar y
efectuar el pago a cuenta que corresponda por la totalidad de los
ingresos de cuarta categora que obtengan en el referido
mes,calculado el impuesto se deducen las retenciones efectuadas
en su caso y se paga la diferencia.
Para la determinacin de los montos referentes a la obligacin de
efectuar pagos a cuenta del Impuesto a la Renta no se tomarn en
cuenta los ingresos que se encuentren inafectos al Impuesto a la
Renta.

RENTAS DE PERSONAS NATURALES


Importante
Constituyen ingresos inafectos al impuesto:
Las indemnizaciones previstas por las disposiciones laborales vigentes.
Se encuentran comprendidas en la referida inafectacin, las cantidades que
se abonen, de producirse el cese del trabajador en el marco de las
alternativas previstas en el inciso b) del Artculo 88 y en la aplicacin de los
programas o ayudas a que hace referencia el Artculo 147 del Decreto
Legislativo N 728, Ley de Fomento del Empleo, hasta un monto equivalente
al de la indemnizacin que correspondera al trabajador en caso de despido
injustificado.
Las indemnizaciones que se reciban por causa de muerte o incapacidad
producidas por accidentes o enfermedades, sea que se originen en el
rgimen de seguridad social, en un contrato de seguro, en sentencia judicial,
en transacciones o en cualquier otra forma, salvo lo previsto en el inciso b)
del Artculo 2 de la Ley del Impuesto a la Renta.

RENTAS DE PERSONAS NATURALES


Las compensaciones por tiempo de servicios, previstas por las
disposiciones laborales vigentes.
Las rentas vitalicias y las pensiones que tengan su origen en el
trabajo personal, tales como jubilacin, montepo e invalidez.
Para establecer la renta neta de cuarta categora, el contribuyente
podr deducir de la renta bruta del ejercicio gravable, por concepto
de todo gasto, el veinte por ciento (20%) de la misma, hasta el
lmite de 24 Unidades Impositivas Tributarias.
La deduccin que autoriza este artculo no es aplicable a las rentas
percibidas por desempeo de funciones contempladas en el inciso
b) del Artculo 33 de esta ley.

RENTAS DE PERSONAS NATURALES

Caso practico
Juan Sin miedo presta servicios como vigilante y emite recibo por
honorarios a las empresas
que lo contratan, mensualmente emite por S/. 4,500.00. Cual

ser su impuesto anual si


mantiene los mismos montos hasta

diciembre?
Renta anual

proyectada
4,500.00X 12 meses
54,000.00
Deduccion ( 20% de la Renta bruta obtenida

- Mximo S/. 92,400)


-10,800.00
Renta obtenida por el ejercicio

individual (Profesion, arte u oficio)


43,200.00
Otras Rentas de Cuarta Categora

Total Rentas de Cuarta Categora


Deduccin de 7
UIT
Deduccin por Impuesto a las Transacciones
Financieras
Deduccin por
Donaciones

43,200.00

Renta Imponible de Trabajo

16,250.00

-26,950.00

RENTAS DE PERSONAS NATURALES


Hasta 5 UIT S/.
19,250.00
Por el Exceso de 5 UIT S/. 19,250.00 y
hasta 20 UIT S/. 77,000.00
Por el Exceso de 20 UIT S/. 77,000.00 y
hasta 35 UIT S/. 134,750.00
Por el Exceso de 35 UIT S/. 134,750.00 y
hasta 45 UIT S/. 173,250.00
Por el Exceso de 45 UIT S/. 173,250.00
IMPUESTO A LA RENTA
Pagos a cuenta y/o saldo a favor
Impuesto a regularizar

8% 16,250.00

1,300.0
0

14%
17%
20%
30%
1,300.0
0
0.00
1,300.0
0

RENTAS DE PERSONAS NATURALES

RENTAS DE PERSONAS NATURALES


Son rentas de quinta categora las obtenidas por concepto de:
a)El trabajo personal prestado en relacin de dependencia, incluidos
cargos pblicos, electivos o no, como sueldos, salarios, asignaciones,
emolumentos, primas, dietas, gratificaciones, bonificaciones, aguinaldos,
comisiones, compensaciones en dinero o en especie, gastos de
representacin y, en general, toda retribucin por servicios personales.
No se considerarn como tales las cantidades que percibe el servidor por
asuntos del servicio en lugar distinto al de su residencia habitual, tales
como gastos de viaje, viticos por gastos de alimentacin y hospedaje,
gastos de movilidad y otros gastos exigidos por la naturaleza de sus
labores, siempre que no constituyan sumas que por su monto revelen el
propsito de evadir el impuesto.
Tratndose de funcionarios pblicos que por razn del servicio o comisin
especial se encuentren en el exterior y perciban sus haberes en moneda
extranjera, se considerar renta gravada de esta categora, nicamente
la que les correspondera percibir en el pas en moneda nacional
conforme a su grado o categora.

RENTAS DE PERSONAS NATURALES


b)Rentas vitalicias y pensiones que tengan su origen en el trabajo personal,
tales como jubilacin, montepo e invalidez, y cualquier otro ingreso que
tenga su origen en el trabajo personal.
c)Las participaciones de los trabajadores, ya sea que provengan de las
asignaciones anuales o de cualquier otro beneficio otorgado en
sustitucin de las mismas.
d)Los ingresos provenientes de cooperativas de trabajo que perciban los
socios.
e)Los ingresos obtenidos por el trabajo prestado en forma independiente
con contratos de prestacin de servicios normados por la legislacin civil,
cuando el servicio sea prestado en el lugar y horario designado por quien
lo requiere y cuando el usuario proporcione los elementos de trabajo y
asuma los gastos que la prestacin del servicio demanda.
f) Los ingresos obtenidos por la prestacin de servicios considerados dentro
de la cuarta categora, efectuados para un contratante con el cual se
mantenga simultneamente una relacin laboral de dependencia.

RENTAS DE PERSONAS NATURALES


Clculo del Impuesto a la renta de 5ta
Categora
Miguel ha comenzado a laborar en la empresa El Pedregal,
non un sueldo mensual de S/.7,500. Calcular su retencion
de
Renta de 5ta Categora para el ejercicio 2015.
Proyeccin:
Enero

Febrero-Diciembre

Dos gratificaciones
Total
remuneracion
es

(-) Deduccin 7 UIT

Renta Imponible de trabajo

7,500.00

11

82,500.0
0

15,000.0
0
105,000.
00
-26,950.
00

78,050.0
0

RENTAS DE PERSONAS NATURALES


Calculo del impuesto

Hasta 5 UIT S/. 19,250.00


Por el Exceso de 5 UIT S/. 19,250.00 y hasta 20
UIT S/. 77,000.00
Por el Exceso de 20 UIT S/. 77,000.00 y hasta
35 UIT S/. 134,750.00
Por el Exceso de 35 UIT S/. 134,750.00 y hasta
45 UIT S/. 173,250.00
Por el Exceso de 45 UIT S/. 173,250.00

19,250.
8% 00

1,540.0
0

14 57,750.
% 00
17
% 179.00
20
%
30
%
-

8,085.0
0
179.00
-

RENTA NETA IMPONIBLE

9,804.0
0

Impuesto a la Renta mensual.

817.00