O custeio baseado em atividades

(abc) abordagem inicial

Professor Wagner Sena
Bibliografia
Captulo 8. Livro contabilidade de Custos.
Eliseu Martins.
https://www.youtube.com/watch?v=9T9z5LZs
nUY

8.1 A importncia do custeio baseado
em atividades
8.1 A importncia do custeio baseado
em atividades
O custeio Baseado em Atividades, conhecido como ABC
(Activity-Based Costing), uma metodologia de custeio
que procura reduzir sensivelmente as distores
provocadas pelo rateio arbitrrio dos custos indiretos.

Com o avano tecnolgico e a crescente complexidade
dos sistemas de produo, em muitas indstrias os
custos indiretos vm aumentando continuamente,
tanto em valores absolutos quanto em termos
relativos, comparativamente aos custos diretos (destes,
o item Mo-de-obra Direta o que mais vem
decrescendo).
Outro fenmeno importante a exigir melhor alocao dos
custos indiretos a grande diversidade de produtos e
modelos fabricados na mesma planta que vem ocorrendo
nos ltimos tempos, principalmente em alguns setores
industriais.

Da a importncia de um tratamento adequado na alocao
dos CIP aos produtos e servios, pois os mesmos graus de
arbitrariedade e de subjetividade eventualmente tolerados
no passado podem provocar hoje enormes distores. Estas
dependero dos dois fatores citados: proporo de custos
indiretos no total e diversificao das linhas de produto.


8.1 A importncia do custeio baseado
em atividades
o Custeio Baseado em Atividades, tal como estudado neste
captulo, restringe-se a uma limitao do conceito de
atividade no contexto de cada departamento. uma viso
exclusivamente funcional e de custeio de produtos
conhecida como primeira gerao do ABC.

Nesse contexto viso departamental e objetivo de
atendimento legislao , o ABC um instrumento
muito til da Contabilidade de Custos no sentido de que o
Custeio por Absoro apresente custos por produtos que
tenham sentido mais lgico e no sejam distorcidos por
rateios tantas vezes muito arbitrrios.

8.1 A importncia do custeio baseado
em atividades
8.2 Caracterizao do Problema
O exemplo consiste em uma empresa de confeces que
produz trs tipos de produtos: camisetas, vestidos e calas.
Abaixo, encontram-se as informaes acerca desses itens:

A empresa possui somente dois departamentos de produo: Corte e
Costura e Acabamento; o tempo utilizado por produto nestes
departamentos, bem como os custos diretos por unidade, se encontram a
seguir. O tempo total consiste no tempo gasto por unidade vezes a
quantidade produzida apresentada no quadro anterior:

8.2 Caracterizao do Problema
8.2 Caracterizao do Problema
Os Custos Indiretos e as despesas so os seguintes,
por ms:


8.2 Caracterizao do Problema
8.5 Aplicao do ABC a soluo do
Problema
Custeio dos produtos com enfoque nas atividades
relevantes exercidas na empresa.

8.5.1 Identificao das atividades relevantes:
Uma atividade uma ao que utiliza recursos
humanos, materiais, tecnolgicos e financeiros para
se produzirem bens ou servios. E composta por um
conjunto de tarefas necessrias ao seu
desempenho. As atividades so necessrias para a
concretizao de um processo, que uma cadeia de
atividades correlatas, inter-relacionadas.
8.5.1 Identificao das atividades
relevantes
No exemplo:

8.5.2 Atribuio de custos as
atividades
O custo de uma atividade compreende todos
os sacrifcios de recursos necessrios para
desempenh-la. Deve incluir salrios com os
respectivos encargos sociais, materiais,
depreciao, energia, uso de instalaes etc.
Agrupamento de custos (exemplos):
1. Salrios + encargos + benefcios = custo de
remunerao
2. Aluguel + imposto predial + gua + luz = custo
de uso das instalaes
3. Telefone + fax + correio = custo de comunicao
4. Passagens + locomoo + hotel + refeies =
custo das viagens.

8.5.2 Atribuio de custos as
atividades
Pode ser recomendvel desmembrar uma
conta em vrias subcontas para melhor
evidenciar os recursos utilizados por diversas
atividades. A conta de Mo-de-obra Indireta,
por exemplo, pode ter que ser aberta para
separar as quantias gastas nas diferentes
finalidades.
8.5.2 Atribuio de custos as
atividades
A atribuio de custos s atividades deve ser
feita da forma mais criteriosa possvel, de
acordo com a seguinte ordem de prioridade:

1. alocao direta;
2. rastreamento; e
3. rateio.
8.5.2 Atribuio de custos as
atividades
A alocao direta se faz quando existe uma
identificao clara, direta e objetiva de certos itens de
custos com certas atividades. Pode ocorrer com
salrios, depreciao, viagens, material de consumo
etc.

O rastreamento uma alocao com base na
identificao da relao de causa e efeito entre a
ocorrncia da atividade e a gerao dos custos. Essa
relao expressa atravs de direcionadores de custos
de primeiro estgio, tambm conhecidos como
direcionadores de custos de recursos (isto : de
recursos para as atividades).
8.5.2 Atribuio de custos as
atividades
Alguns exemplos desses direcionadores so:
1. n de empregados;
2. rea ocupada;
3. tempo de mo-de-obra (hora-homem);
4. tempo de mquina (hora-mquina);
5. quantidade de kwh;

8.5.2 Atribuio de custos as
atividades
O rateio realizado apenas quando no h a
possibilidade de utilizar nem a alocao direta
nem o rastreamento; porm deve-se ter em
mente que, para fins gerenciais, rateios
arbitrrios no devem ser feitos.
a abertura dos departamentos em centros de
custos j uma evoluo para se obter maior grau
de preciso, na medida em que identifica bases
mais apropriadas de alocao, principalmente se
os centros de custos refletirem as atividades.
8.5.2 Atribuio de custos as
atividades
Porm nem sempre num centro de custos se
desenvolve uma atividade, isto , os conceitos
no so necessariamente coincidentes. Podem
ocorrer trs situaes:
1. um centro de custos executa uma atividade;
2. um centro de custos executa parte de uma
atividade (tarefa); e
3. um centro de custos executa mais de uma
atividade (pode ser uma funo).
8.5.2 Atribuio de custos as
atividades
Dessa forma, o ideal reorganizar a Contabilidade de
Custos, orientando os custos para as atividades, O ABC
trabalha com o conceito de centro de atividades.
Adaptaes da 1 gerao do ABC:

1. Os departamentos ou centros de custos auxiliares,
isto , os de suporte produo, cujos custos possam
ser diretamente alocados a produtos, linhas ou
famlias de produtos, podem no transitar pelos
departamentos ou centros de produo, indo
diretamente para os produtos, linhas ou famlias.
8.5.2 Atribuio de custos as
atividades
2. Com relao s atividades de suporte cujos
custos devam ser atribudos a alocao direta
(s atividades), rastreamento e, em ltimo caso,
o rateio.
8.5.2 Atribuio de custos as
atividades
8.5.3 Identificao e seleo dos
direcionadores de custos
o grande desafio, a espinha dorsal, a verdadeira
arte do ABC est na escolha dos direcionadores
de custos.
O que um direcionador de custos:
- o fator que determina o custo de uma
atividade. Como as atividades exigem recursos
para serem realizadas, deduz-se que o
direcionador a verdadeira causa dos seus
custos.
- O direcionador de custos ser a base utilizada
para atribuir os custos das atividades aos
produtos.

Distino entre os dois tipos de direcionadores
1. Direcionadores de custos de recursos:
- cursos e serve para custear as atividades, ou seja,
demonstra a relao entre os recursos gastos e as
atividades.
- Exemplo: Como a atividade Comprar Materiais
consome materiais de escritrio?
8.5.3 Identificao e seleo dos
direcionadores de custos
A maneira como esta atividade se utiliza deste
recurso pode ser mensurada pelas requisies
feitas ao almoxarifado; assim, as requisies
de material identificam as quantidades
utilizadas deste recurso (material de
escritrio) para realizar aquela atividade
(Comprar Materiais). O direcionador de
recurso, nesse caso, a quantidade
necessria, e no as requisies; estas indicam
o direcionador.

8.5.3 Identificao e seleo dos
direcionadores de custos
2. Direcionadores de custos de atividades
- identifica a maneira como os produtos
consomem atividades e serve para custear
produtos (ou outros custeamentos), ou seja, indica
a relao entre as atividades e os produtos. Por
exemplo, o nmero de inspees feitas nas
diferentes linhas de produto define a proporo
em que a atividade Inspecionar Produo foi
consumida pelos produtos.
- Por exemplo: Como os produtos consomem a
atividade comprar materiais?
8.5.3 Identificao e seleo dos
direcionadores de custos
O nmero de pedidos e cotaes emitidos
para comprar um produto em relao ao
nmero total de cotaes e pedidos indica a
relao da atividade com aquele produto.
Assim, o direcionador desta atividade
(Comprar Materiais) para os produtos o
nmero de pedidos e cotaes emitidos.
8.5.3 Identificao e seleo dos
direcionadores de custos
8.5.4 Atribuindo custos dos recursos s
atividades no modelo apresentado
Direcionadores de recursos escolhidos:
1. Aluguel rea utilizada pelo pessoal e equipamentos
necessrios para executar as tarefas que compem a
atividade. Trata-se de rastreamento, uma vez que a
alocao direta no possvel.
2. Energia Eltrica Supondo que cada departamento
possui um medidor de energia eltrica, o valor alocado a
eles do consumo efetivo. Os departamentos de corte e
costura e acabamento permitem um rastreamento
com base nas horas-mquina utilizada s por produto,
atravs da segregao do tempo de corte e do tempo de
costura.
3. Salrios do Pessoal da Superviso e Mo-de-obra Indireta
Estes CIP permitem a alocao direta s atividades atravs
da folha de pagamento, ou rastreamento atravs de folhas de
registro de tempo ou processo de entrevistas.
4. Depreciao Tambm permite a alocao direta atravs
da anlise do imobilizado, nos departamentos produtivos.
Nos de apoio, h dificuldade maior de se alocar tais custos
diretamente s atividades devido ao maior nmero de bens
do imobilizado sendo utilizados e, principalmente, pelo fato
de tais bens serem compartilhados por vrias atividades. Se
no for possvel tal identificao, faz-se necessria a
utilizao de rateio.
8.5.4 Atribuindo custos dos recursos s
atividades no modelo apresentado
5. Material de Consumo Permite a
alocao direta s atividades atravs das
requisies de material.

6. Seguros necessrio o rastreamento
do seguro dos bens de cada departamento
para as atividades.
8.5.4 Atribuindo custos dos recursos s
atividades no modelo apresentado
Distino entre rateio e rastreamento:
- Entende-se por rateio aquela alocao dos custos
de forma altamente arbitrria e subjetiva, como,
por exemplo, o rateio dos custos dos
departamentos de produo para os produtos
atravs de hora-mquina, inclusive os custos que
no se relacionam diretamente com as mquinas,
tal como o aluguel. Os critrios de rateio no
necessariamente indicam a verdadeira relao dos
custos com o produto ou atividade, o que acaba por
gerar grandes distores, como acontece com o
mtodo de Custeio por Absoro, com ou sem
departamentalizao.
8.5.4 Atribuindo custos dos recursos s
atividades no modelo apresentado
- J o rastreamento procura analisar a
verdadeira relao entre o custo e a atividade
atravs do direcionador de recurso. Ou seja,
procura identificar o que que efetivamente
gerou o custo de maneira racional e analtica
de forma a dirimir as possveis distores.
8.5.4 Atribuindo custos dos recursos s
atividades no modelo apresentado
- Poder-se-ia dizer que h semelhana entre os
critrios de rateio e os direcionadores de
recursos, pois ambos indicam a relao do custo
com o departamento ou atividade. A grande
diferena entre eles que o segundo indica uma
relao mais verdadeira, obtida atravs de
estudos e pesquisas, e no so resultados de
mera arbitrariedade e subjetivismo.
8.5.4 Atribuindo custos dos recursos s
atividades no modelo apresentado
8.5.4 Atribuindo custos dos recursos s
atividades no modelo apresentado
8.5.5 Atribuio dos custos das
atividades aos produtos
Uma vez identificadas as atividades
relevantes, seus direcionadores de
recursos e respectivos custos, a prxima
etapa custear os produtos. Para tanto,
faz-se necessrio o levantamento da
qualidade e quantidade de ocorrncia
dos direcionadores de atividades por
perodo e por produto.
8.5.5 Atribuio dos custos das
atividades aos produtos
Para a atividade Comprar Materiais, admitindo-se
que os pedidos so homogneos, o direcionador
a ser utilizado o nmero de pedidos de compra
de material. H casos em que os pedidos tm
caractersticas muito diferentes uns dos outros,
requerendo esforos diferentes para a realizao
da atividade de comprar. Nestes casos, haveria
que se procurar outra medida de atividade, tal
como o tempo gasto por pedido, j que o
nmero de pedidos no representaria o esforo
requerido.
8.5.5 Atribuio dos custos das
atividades aos produtos
J para a atividade Desenvolver Fornecedores,
o direcionador escolhido foi o nmero de
fornecedores para cada item de material (que
facilmente identificvel com o produto).
Assim, se um produto possui mais
fornecedores do que outro, este produto
recebe mais custo desta atividade do que
um produto que possua menos fornecedores.
8.5.5 Atribuio dos custos das
atividades aos produtos
Para a atividade Receber Materiais, o
direcionador de custos o nmero de
recebimentos, tambm de material,
facilmente identificvel com os produtos
(tecido e aviamentos). Por sua vez a atividade
Movimentar Materiais ser direcionada aos
produtos conforme o nmero de requisies
dos departamentos produtivos ao
Almoxarifado.
8.5.5 Atribuio dos custos das
atividades aos produtos
Programar a Produo ser direcionada de
acordo com o nmero de linhas de produtos.
No caso, chegou-se concluso de que a
melhor medida de sada desta atividade era o
nmero de itens de produtos a programar.
Como so trs produtos, o custo da atividade
ser dividido em trs partes iguais. Entendeu-
se que o trabalho de programao era o
mesmo para qualquer item a ser produzido e
que no dependia da quantidade.
8.5.5 Atribuio dos custos das
atividades aos produtos
J a atividade Controlar a Produo ter
como direcionador o nmero de lotes
produzidos. Admitiu-se que o esforo
exigido desta atividade estava
relacionado ao nmero de lotes
produzidos, portanto, a serem
controlados.
8.5.5 Atribuio dos custos das
atividades aos produtos
Para as atividades Cortar, Costurar e
Acabar, os direcionadores so os
tempos gastos em cada produto para
que a atividade seja efetuada.
8.5.5 Atribuio dos custos das
atividades aos produtos
8.5.5 Atribuio dos custos das
atividades aos produtos
8.5.5 Atribuio dos custos das
atividades aos produtos
8.5.5 Atribuio dos custos das
atividades aos produtos
8.5.5 Atribuio dos custos das
atividades aos produtos
8.5.5 Atribuio dos custos das
atividades aos produtos
Observaes importantes:
Os vestidos, que no rateio direto (sem
departamentalizao), item 8.3, apresentavam
a maior margem bruta (36,2%), passaram,
com a departamentalizao (item 8.4), para o
segundo lugar, com margem bruta de 30,4%.
Agora, com o ABC passam a apresentar
margem negativa de 4,9%!
8.5.5 Atribuio dos custos das
atividades aos produtos
Este fenmeno (produtos que se pensava serem
lucrativos com o custeio tradicional revelarem-se
deficitrios com o uso do ABC) comum sempre
que ocorrerem os seguintes fatores:
a) alta proporo de custos indiretos nas atividades
de apoio; e
b) diversidade de produtos, notadamente no que se
refere complexidade e a diferentes volumes de
produo.
8.5.5 Atribuio dos custos das
atividades aos produtos
Nessas circunstncias, os produtos mais
complexos produzidos em baixos
volumes revelar-se-o, com o ABC,
menos lucrativos do que se pensava que
fossem. Inversamente, os produtos mais
simples, fabricados em altos volumes,
apresentaro margens maiores.
8.5.5 Atribuio dos custos das
atividades aos produtos
Isso ocorre porque, nos chamados
sistemas tradicionais de custeio, as bases
de rateio (geralmente medidas de
volume) no refletem o real consumo de
recursos pelos produtos.
8.5.5 Atribuio dos custos das
atividades aos produtos
No ocorrendo os fatores a e b citados, isto ,
sendo os custos indiretos relativamente baixos
e a produo padronizada, no haver
diferenas significativas entre os mtodos.
Entretanto, acreditamos que o ABC d mais
transparncia anlise dos custos, alm de
outras vantagens
8.5.5 Atribuio dos custos das
atividades aos produtos
8.5.5 Atribuio dos custos das
atividades aos produtos
8.5.6 Uma comparao dos resultados
8.5.6 Uma comparao dos resultados
Resumo
O ABC uma ferramenta que permite melhor
visualizao dos custos atravs da anlise das
atividades executadas dentro da empresa e suas
respectivas relaes com os produtos.
Para se utilizar o ABC, necessria a definio
das atividades relevantes dentro dos
departamentos, bem como dos direcionadores
de custos de recursos que iro alocar os diversos
custos incorridos s atividades.
Custeadas as atividades, a relao entre estas e
os produtos so definidas pelos direcionadores de
custos de atividades, que levam o custo de cada
atividade aos produtos (unidade, linhas ou
famlias).
A aplicao desta metodologia somente ao
custeio de produtos e numa viso apenas
funcional chamada a primeira gerao do
ABC. Um conceito mais amplo da aplicao desta
tcnica e seu uso para fins mais gerenciais, de
gesto de custos, sero vistos no Captulo 24.
Resumo