INTRODUCCIN

La administracin tributaria es un componente bsico en la aplicacin de cualquier sistema fiscal. As, dependiendo de la valoracin que realicemos de su actuacin, podremos constatar en qu medida los objetivos perseguidos inicialmente por el poder poltico explicitados en la legislacin fiscal - han sido alcanzados. No podremos valorar un sistema fiscal como equitativo slo a partir de la lectura de su legislacin, sino que se tendr que discernir en qu medida la administracin tributaria asegura el cumplimiento de la ley de igual forma para todos los grupos de contribuyentes. No ser posible determinar el nivel de recursos de que dispondr el sector pblico a partir de los parmetros nominales de presin fiscal sin tener en cuenta antes los esfuerzos que realiza la administracin tributaria en garantizar el cumplimiento universal de las leyes (a travs de una correcta valoracin de los activos sujetos a tributacin, una diligente gestin de las liquidaciones tributarias o la ausencia de corrupcin por parte de los gestores tributarios).

No obstante, la administracin tributaria no es slo un instrumento clave para la aplicacin del sistema fiscal, sino que puede incluso insertarse dentro del propio proceso poltico de decisin en tanto en cuanto, tal y como hemos visto, su actuacin afecta a la equidad del sistema fiscal o al nivel global de recursos de que dispondr el sector pblico. En la medida en que ciertas medidas de reforma fiscal se muestran ineficaces en la consecucin de sus objetivos, una reconduccin de las formas de actuacin de la administracin tributaria en aras a la consecucin de los mismos parece una extensin natural del poder poltico. En este sentido, se puede afirmar que la administracin tributaria confiere grados adicionales de autonoma al poder poltico.

El objetivo de esta Tesis Doctoral es el anlisis de la administracin tributaria en un contexto federal, es decir, en un sistema poltico donde varios niveles de

gobierno han asumido responsabilidades de gasto y/o de ingreso. El inters de este anlisis es doble. Por un lado, la literatura sobre el Federalismo Fiscal no ha tratado de forma pormenorizada las cuestiones que afectan a la administracin tributaria en un sistema federal. Ello es as, a diferencia, por ejemplo, de la abundante literatura existente sobre el diseo de la asignacin de tributos entre niveles de gobierno o sobre los efectos a nivel emprico de la descentralizacin del poder tributario. Sin embargo, tal y como hemos sugerido ms arriba, parece indudable que debiera existir un vnculo mucho ms estrecho entre esa literatura, que podramos denominar de imposicin ptima aplicada a un contexto federal, y la de la administracin tributaria. Por tanto, una de las principales aportaciones de la Tesis ser la sistematizacin y justificacin de los criterios que debieran regir el diseo de la organizacin institucional de la administracin tributaria en un sistema federal, as como la aplicacin de ese marco conceptual a ciertos aspectos de la situacin actual en Espaa.

Por otro lado, la propia aplicacin de ese marco conceptual a Espaa tiene inters respecto del sistema de financiacin autonmica. Desde principios de los aos 80, momento en el cual las Comunidades Autnomas (CCAA) comenzaron a asumir competencias de gasto, su sistema de financiacin ha sufrido reformas peridicas. As, si debiramos definir de alguna manera su evolucin en el tiempo, podramos afirmar que las reformas del sistema han ido encaminadas a garantizar un incremento de la autonoma tributaria de las CCAA y, por tanto, de su nivel de responsabilidad fiscal. Un buen ejemplo lo tenemos en el caso del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas (IRPF): en 1994, se estableci una participacin territorializada del 15% para las CCAA; en 1997, se produjo un desdoblamiento de la tarifa general en dos: una para el Estado y otra para las CCAA, sobre la cual podan ejercer su autonoma tributaria; en la actualidad, desde 2002, la tarifa autonmica es del 33%, y existen menos limitaciones al ejercicio de la autonoma tributaria por parte de las CCAA en ese tramo de la tarifa.

En cambio, respecto de la administracin tributaria, no ha habido grandes reformas institucionales. Desde el momento en que cada CA asumi la competencia en la administracin de los tributos cedidos, cada nivel de gobierno ha seguido administrando el mismo grupo de tributos en su territorio. Eso s, la participacin anteriormente citada de las CCAA en el IRPF provoc el establecimiento en 1994 de instituciones de coordinacin entre la AEAT y la administracin de las CCAA, las cuales pretendan adems involucrar a stas ltimas en la gestin de la AEAT. Si bien en un primer momento se calific el funcionamiento de tales instituciones como algo desigual, sus posteriores reformas (primero, en 1996, y la vigente, en 2002) parecen haber conseguido los propsitos pretendidos. En cualquier caso, estas reformas estn lejos de las reclamadas por el Libro Blanco sobre la Financiacin Autonmica (1996) o por algunas CCAA (especialmente, Catalua). En el primer caso, sus autores recomendaban la integracin de la administracin tributaria en un ente de carcter profesional, en el cual tanto las CCAA como el Estado estaran representados en igualdad de condiciones. En el segundo caso, algunos gobiernos autonmicos han reclamado que sea la propia CA quien administre todos los tributos devengados en su territorio, incluso aqullos cuya recaudacin corresponde al Estado. El primer captulo de la Tesis Doctoral, en que se abordan los criterios de organizacin institucional de la administracin tributaria en un contexto federal, podra ser til a la hora de valorar, entre otras, cada una de esas dos formas organizacionales. El anlisis terico del segundo y el emprico del tercer captulo de la Tesis - basados en los criterios establecidos en el primer captulo podran servir para analizar, en base a criterios cientficos, la realidad presente de la administracin tributaria en Espaa y, por tanto, ayudar a dirigir su reforma institucional, si se demuestra que es necesaria. sta ser la segunda aportacin de la Tesis Doctoral.

La organizacin de la Tesis Doctoral es como sigue: en el primer captulo, se establecen los criterios de organizacin de la administracin tributaria en un

sistema federal en base a la literatura existente del Federalismo Fiscal. En base a esos criterios, el resto de la Tesis se centra en el anlisis de la realidad espaola. As, en el segundo captulo, se lleva a cabo un anlisis terico de evasin fiscal en una administracin tributaria no-integrada y en la cual existen interrelaciones entre impuestos; en el tercer captulo, un anlisis emprico nos permitir evaluar los niveles de eficiencia en la administracin de los tributos cedidos por parte de las CCAA e identificar los factores de qu dependen esos niveles. Finalmente, en el cuarto captulo, presentamos las principales conclusiones de la Tesis Doctoral y recomendaciones sobre Espaa y se indican las posibles lneas futuras de investigacin que se desprenden del contenido de la Tesis.

Por tanto, en el primer captulo, se procede a una sistematizacin de todos los criterios que deberan regir el diseo de la administracin tributaria en un sistema federal, discutiendo y ponderando cada uno de ellos. Adicionalmente, se describe la experiencia comparada a partir de una serie de pases federales representativos: Estados Unidos, Canad, Alemania, Suiza, y China. Tambin se describe el rgimen foral (Pas Vasco y Navarra). Como veremos, en la prctica, existen diversas formas de organizacin institucional de la administracin tributaria, y de cada una de ellas se pueden extraer interesantes conclusiones de organizacin institucional.

El segundo captulo desarrolla un modelo terico de evasin fiscal en el cual el contribuyente se enfrenta a probabilidades de inspeccin establecidas por dos administraciones tributarias diferentes y donde los tipos impositivos nominales son tambin fijados por dos niveles de gobierno distintos. En un sistema federal, este tipo de anlisis es relevante en aquellos casos en que los tributos asignados a cada nivel de gobierno/administracin tributaria estn econmicamente

interrelacionados. Esta situacin se da en Espaa en la medida en que existe una separacin entre los impuestos de base patrimonial (Impuesto sobre el Patrimonio y el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, principalmente), que son administrados por las Comunidades Autnomas y sobre los cuales stas tienen

capacidad normativa, y el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, que es administrado por la Agencia Estatal de la Administracin Tributaria, aunque la capacidad normativa est compartida con las CCAA. En tanto en cuanto la transmisin de informacin entre ambos niveles de la administracin tributaria no sea perfecta, el anlisis demuestra que se podran obtener ganancias de eficiencia medidas stas como un aumento en el nivel de cumplimiento fiscal pero que, adems, tales ganancias dependen de la combinacin de instrumentos fiscales establecidos de forma independiente por cada nivel de gobierno (tipo impositivo) y cada administracin tributaria (probabilidad de inspeccin).

De forma adicional, este segundo captulo tiene tambin inters al ofrecer una nueva perspectiva en la literatura sobre la evasin fiscal. Normalmente, esta literatura ha analizado las decisiones de evasin fiscal en un contexto esttico y sin hacer referencia a las interrelaciones existentes entre las declaraciones de un contribuyente. En el anlisis tradicional, se da un resultado paradjico cuando se comprueba la diferencia entre los elevados niveles de incumplimiento fiscal que predice la teora respecto de los mucho ms reducidos que se observan en la prctica. En este sentido, nuestro modelo terico se muestra, especialmente bajo la situacin en que existe plena coordinacin entre administraciones o la administracin est integrada, como una explicacin que parcialmente supera esa paradoja. Este enfoque de los anlisis de la evasin fiscal es, sin duda, una aportacin tambin interesante de la Tesis Doctoral.

En el tercer captulo, un anlisis emprico sobre la gestin de los tributos cedidos por parte de las CCAA nos ayudar a identificar y cuantificar otros factores relevantes en relacin a la administracin tributaria en Espaa. En concreto, nos permitir contrastar, entre otras cuestiones, si existen economas de escala en la gestin de los tributos cedidos, si la administracin tributaria confiere grados de autonoma tributaria a las CCAA o si un elevado volumen de transferencias incondicionadas desincentiva la realizacin de esfuerzos respecto de la administracin de los tributos. De hecho, los resultados obtenidos ofrecen una

respuesta positiva a cada una de esas cuestiones. As mismo, el anlisis nos permitir obtener una ordenacin de las delegaciones territoriales y de las CCAA en base a sus niveles de eficiencia tcnica en la gestin de los tributos cedidos.

Finalmente, en el cuarto y ltimo captulo, se presentan las principales conclusiones de la Tesis Doctoral, haciendo especial referencia, siempre que sea posible, a sus implicaciones sobre la actual organizacin institucional de la administracin tributaria en Espaa, y se indican las posibles futuras lneas de investigacin.