CORTE SUPREMA DE JUSTICIA CORTE SUPREMA -

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SEDE PALACIO DE JUSTICIA,

Corte Suprema de Justicia de la República
Tercera Sala de Derecho Constitucional y Social Transitoria
Secretario De Sala - Suprema:DIAZ ACEVEDO
Carmen Rosa (FAU20159981216)
Fecha: 26/03/2018 10:34:31,Razón: RESOLUCIÓN
JUDICIAL,D.Judicial: CORTE SUPREMA /
LIMA,FIRMA DIGITAL - CERTIFICACIÓN DEL
CONTENIDO

SENTENCIA
CASACIÓN N° 8204-2014
LIMA
Sumilla: No procede la aplicación de intereses ni de
sanciones cuando la Administración Tributaria incurre en
duplicidad de criterio en la aplicación de una norma;
entendiéndose por duplicidad de criterio cuando la
Administración Tributaria ha emitido dos criterios sobre un
mismo hecho, los cuales, no solo implican la emisión de
resoluciones, sino también, cuando el funcionario aduanero
encargado de la verificación de mercancías determine,
luego de su reconocimiento físico, que la clasificación
arancelaria declarada por el contribuyente es la correcta, sin
formular objeción alguna.

Lima, primero de marzo

de dos mil diecisiete

LA TERCERA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL

TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA:

I. VISTO:

La causa número ocho mil doscientos cuatro – dos mil catorce; en audiencia
pública llevada a cabo en la fecha, integrada por los señores Jueces Supremos:
Lama More, Wong Abad, Arias Lazarte, Yaya Zumaeta y Cartolin Pastor; de
conformidad con el dictamen del Fiscal Supremo en lo Contencioso
Administrativo y luego de verificada la votación con arreglo a ley, se emite la
siguiente sentencia:

II. MATERIA DEL RECURSO:

Es de conocimiento de esta Sala Suprema el recurso de casación interpuesto

por la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración
Tributaria – SUNAT, con fecha veintisiete de mayo de dos mil catorce1 contra
la sentencia de vista comprendida en la resolución número quince de fecha
veintiocho de marzo de dos mil catorce2, que confirmó la sentencia de primera
instancia comprendida en la resolución número siete, de fecha diez de abril de

1
Obrante a fojas 404 del expediente principal.
2
Obrante a fojas 373 del expediente principal.

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SENTENCIA
CASACIÓN N° 8204-2014
LIMA

dos mil trece3, que declaró infundada la demanda sobre acción contencioso
administrativa; en los seguidos por la Superintendencia Nacional de Aduanas y
de Administración Tributaria – SUNAT contra el Tribunal Fiscal y RBK Agentes
de Aduana Sociedad Anónima Cerrada.

III. ANTECEDENTES DEL PROCESO

3.1. De lo actuado en la vía administrativa

Se aprecia de lo actuado en el expediente administrativo, el cual se
encuentra inserto en el expediente principal, lo siguiente:

i) Mediante Carta de Presentación N° 353-2008-SUNAT-3B2000 4, de fecha

catorce de mayo de dos mil ocho, la Intendencia de Fiscalización y Gestión
de Recaudación Aduanera informó al Agente de Aduanas RBK Agentes de
Aduana Sociedad Anónima Cerrada (en adelante RBK Agentes de Aduana)
que ha iniciado un procedimiento de fiscalización a su representada, con el
objeto de verificar el cumplimiento de sus obligaciones tributario-aduaneras;
siendo el alcance de tal acción las DUAs de Importación N.os 235-2007-10-
036214 (serie 3), 235-2007-10-045368 (series 1), 235-2007-10-045390
(series 1 y 2) , 235-2007-10-059443 (serie 1), 235-2007-10-069191 (serie
1), 235-2007-10-072012 (series 4 y 5), 235-2007-10-085746 (series 1 y 2),
235-2007-10-094326 (serie 1), 235-2007-10-095150 (serie 1), 235-2007-
10-105063 (serie 1), 235-2007-10-105080 (serie 1), 235-2007-10-
109911(series 1 y 2), 235-2007-10-114920 (serie 1), 235-2007-10-118896
(serie 1), 235-2007-10-121993 (serie 1), 235-2007-10-130197 (series 1 y 2)
y 235-2007-10-130213 (series 1, 2, 3).

ii) Como consecuencia del procedimiento de fiscalización, la Administración

Tributaria, con fecha once de junio de dos mil ocho, emitió la Resolución

3 Obrante a fojas 309 del expediente principal.

4 Obrante a fojas 201 del expediente principal.

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CASACIÓN N° 8204-2014
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de Gerencia N° 000-3B2000-2008-000141 5, a través de la cual sancionó a

RBK Agentes de Aduana con una multa ascendente a cincuenta y un mil
cuatrocientos ochenta y 00/100 dólares de Estados Unidos de América
(US$ 51,480.00), equivalente al doble de tributos dejados de pagar, por
incurrir en la infracción prevista en el numeral 5 del inciso d) del artículo
103º del Texto Único Ordenado de la Ley General de Aduanas, aprobado
por Decreto Supremo N° 129-2004-EF, al haber determ inado y declarado
incorrectamente la partida arancelaria de las mercancías que fueron
importadas con las DUAs materia de fiscalización, señalando que la parte
sancionada había declarado como Subpartida Nacional 8528.61.00.00,
siendo que, mediante la Resolución de Intendencia N° 0003A000/2008-
000206 se habría resuelto que la mercancía denominada comercialmente
“Videoproyector” corresponde ser clasificada en la Subpartida Nacional
8528.69.00.00 del Arancel de Aduanas, aprobado por Decreto Supremo N°
017-2007-EF, por el cual se establece el arancel de aduanas, basado en la
nomenclatura arancelaria común de los países miembros de la Comunidad
Andina (NANDINA - DECISION 653).

iii) Ante ello, con fecha tres de septiembre de dos mil ocho, RBK Agentes de
Aduana interpuso recurso de reclamación6 contra la Resolución de
Gerencia N° 000-3B2000-2008-000141, la cual fue res uelta mediante la
Resolución de Intendencia N° 000 3B0000/2009-000502 7, que declaró
infundado el recurso interpuesto.

iv) Por lo que, mediante escrito de fecha ocho de enero de dos mil diez, RBK
Agentes de Aduana interpuso recurso de apelación8 contra la Resolución de
Intendencia N° 000 3B0000/2009-000502, siendo resue lto por el Tribunal
Fiscal mediante la Resolución N° 19726-A-2011 9, de fecha veintinueve de

5 Obrante a fojas 177 del expediente principal.

6 Obrante a fojas 73 del expediente principal.
7
Obrante a fojas 56 del expediente principal.
8 Obrante a fojas 43 del expediente principal.
9
Obrante a fojas 22 del expediente principal.

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noviembre de dos mil once, en la cual se resolvió, entre otros aspectos,

revocar la Resolución de Intendencia N° 000 3B0000/2009-00 0502,
respecto de la imposición de la multa interpuesta a RBK Agentes de
Aduana por concepto de declaración incorrecta de la partida arancelaria de
las mercancías que fueron importadas con las mencionadas DUAs de
Importación N.os 235-2007-10-036214 (serie 3), 235-2007-10-045368
(series 1), 235-2007-10-045390 (series 1 y 2) , 235-2007-10-059443 (serie
1), 235-2007-10-069191 (serie 1), 235-2007-10-072012 (series 4 y 5), 235-
2007-10-085746 (series 1 y 2), 235-2007-10-094326 (serie 1), 235-2007-
10-095150 (serie 1), 235-2007-10-105063 (serie 1), 235-2007-10-105080
(serie 1), 235-2007-10-109911(series 1 y 2), 235-2007-10-114920 (serie 1),
235-2007-10-118896 (serie 1), 235-2007-10-121993 (serie 1), 235-2007-10-
130197 (series 1 y 2) y 235-2007-10-130213 (series 1, 2, 3).

3.2. De lo actuado en sede judicial

i) Objeto de la pretensión demandada

De la revisión de autos se observa que mediante escrito de demanda10 de
fecha veintiséis de marzo de dos mil doce, la Superintendencia Nacional de
Aduanas y de Administración Tributaria – SUNAT (en adelante SUNAT)
solicitó como pretensión principal que se declare la nulidad parcial de la
Resolución del Tribunal Fiscal N° 19726-A-2011, res pecto del extremo que
resolvió revocar en parte la Resolución de Intendencia N° 000
3B0000/2009-000502, en el extremo que declaró infundado el reclamo
presentado contra la Resolución de Gerencia N° 000 3B2000/2008-000141,
que impuso sanción de multa a RBK Agentes de Aduana, por la comisión
de la infracción prevista en el numeral 5) del inciso d) del artículo 103° del
Texto Único Ordenado de la Ley General de Aduanas, aprobado por
Decreto Supremo N° 129-2004-EF, por asignar una Sub partida Arancelaria
incorrecta a la mercancía importada, señalando como argumentos que en el
presente caso no se advierte que la Administración Tributaria haya inducido
10
Obrante a fojas 218 del expediente principal.

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a error a la demandante, considerando que la actuación de un funcionario

aduanero no expresa un criterio de clasificación arancelaria, siendo su
carácter netamente referencial, por lo que mal podría hablarse de la
existencia de una duplicidad de criterio en la clasificación arancelaria del
producto denominado comercialmente “Video proyector, Proyector
Multimedia o Proyector”. Así, sostiene que para determinarse una
duplicidad de criterios debe existir más de un acto de la Administración que,
respecto al análisis o interpretación de una norma, produzca o induzca a
error al usuario o declarante, lo cual no ha sucedido en el presente caso,
pues no existía ningún criterio o posición de la Administración respecto a la
clasificación arancelaria de la mercancía materia de fiscalización, por lo
tanto, no podía existir error en una clasificación que no había sido
efectuada.

ii) Fundamentos de la sentencia de primera instancia

Mediante la sentencia comprendida en la resolución número siete, de fecha
diez de abril de dos mil trece11, el Sexto Juzgado Contencioso
Administrativo Permanente de la Corte Superior de Justicia de Lima declaró
infundada la demanda, al considerar que, en aplicación del artículo 53º del
Reglamento de la Ley General de Aduanas vigente al momento de ocurrido
los hechos, el funcionario aduanero encargado debía tener en cuenta la
clasificación arancelaria dispuesta por la Intendencia Nacional de Técnica
Aduanera, de lo contrario, si la mercancía no contaba con dicha resolución
de Intendencia Nacional o pronunciamiento expreso, el funcionario
aduanero que realiza el reconocimiento físico de la mercancía debía
establecer un criterio de clasificación arancelaria, para comprobar si lo
declarado por el usuario es correcto o no; por lo tanto, determinó que para
incurrir en dualidad de criterio, no es necesario que este se adopte
mediante un acto que constituye precedente de observancia obligatoria
para todas las intendencias, sino que basta con que se trate de un criterio

11
Obrante a fojas 309 del expediente principal.

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CASACIÓN N° 8204-2014
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formalmente expresado por la administración aduanera que haga incurrir en

error al usuario aduanero para que el mismo sea considerado como tal.

En ese entendido, se resolvió que en las DUAs de Importación N.os 235-

2007-10-036214 (serie 3), 235-2007-10-045368 (series 1), 235-2007-10-
045390 (series 1 y 2) , 235-2007-10-059443 (serie 1), 235-2007-10-069191
(serie 1), 235-2007-10-072012 (series 4 y 5), 235-2007-10-085746 (series 1
y 2), 235-2007-10-094326 (serie 1), 235-2007-10-095150 (serie 1), 235-
2007-10-105063 (serie 1), 235-2007-10-105080 (serie 1), 235-2007-10-
109911(series 1 y 2), 235-2007-10-114920 (serie 1), 235-2007-10-118896
(serie 1), 235-2007-10-121993 (serie 1), 235-2007-10-130197 (series 1 y 2)
y 235-2007-10-130213 (series 1, 2, 3), cuyo canal de control fue rojo, el
funcionario aceptó como correcta la declaración de las mercancías en la
Subpartida Nacional 8528.61.00.00, lo cual constituyó un primer criterio,
siendo que con la emisión de la Resolución de Gerencia N° 000
3B2000/2008-000141 se cambió de criterio, señalándose una nueva
Subpartida Nacional 8528.69.00.00, para el mismo producto, por lo cual no
correspondía que se sancione al contribuyente, atendiendo a la duplicidad
de criterio al que arribó la Administración Tributaria.

iii) Fundamentos de la sentencia de vista

Ante el recurso de apelación12 de fecha veintitrés de abril de dos mil trece,
interpuesto por la SUNAT, la Sexta Sala Especializada en lo Contencioso
Administrativo con Subespecialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la
Corte Superior de Justicia de Lima, mediante sentencia de vista13 contenida
en la resolución número quince, de fecha veintiocho de marzo de dos mil
catorce, resolvió confirmar la sentencia apelada, al establecer que en el
presente caso se configuró la duplicidad de criterio en lo relativo a la
clasificación arancelaria de las aludidas mercancías importadas, pues en la
sucesión de los hechos se constató un primer criterio, conforme al cual se

12
Obrante a fojas 322 del expediente principal
13
Obrante a fojas 373 del expediente principal

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les asignó la Subpartida Nacional 8528.61.00.00, según lo declarado en las

correspondientes DUAs y aceptado por el funcionario de Aduana luego del
reconocimiento físico de aquellas, y ulteriormente un segundo criterio
distinto, en cuya virtud se les asignó la Subpartida Nacional 8528.69.00.00,
sobre la base de la Resolución de Intendencia N° 00 0 3A000/2008-000206,
por lo tanto sus efectos debían operar en adelante, es decir, a las
importaciones realizadas con posterioridad a su entrada en vigencia,
contrariamente a lo pretendido por la SUNAT que ha sustentado la sanción
impuesta en dicho acto, aplicándolo en estricto con retroactividad

IV. RECURSO DE CASACIÓN

Mediante Resolución – Auto Calificatorio del recurso de casación14, de fecha

veintisiete de abril de dos mil quince, se declaró procedente el recurso casatorio
interpuesto por la SUNAT, mediante el cual se denunció la siguiente infracción
normativa:

a) Infracción normativa del numeral 2) del artículo 170° del Código

Tributario
Alega que no se puede aplicar este artículo al caso de autos debido a que
se estaría desconociendo que la duplicidad de criterios en materia de
clasificación arancelaria es regulada por normas especiales, como son las
normas que forman parte de la Legislación Aduanera, la misma que ha
establecido a través de sus disposiciones legales (artículo 54° del
Reglamento de la Ley General de Aduanas y el literal d) del artículo 139°
del Reglamento de la Ley General de Aduanas) que la clasificación
arancelaria es determinada por el órgano competente con carácter de
criterio vinculante, como son las resoluciones de Clasificación Arancelaria
expedidas por la Intendencia Nacional de Técnica Aduanera (INTA), que
es el único órgano que tiene competencia funcional para expedir
resoluciones de Intendencia Nacional sobre clasificación arancelaria, las
14
Obrante a fojas 56 del cuaderno de casación

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CASACIÓN N° 8204-2014
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mismas que han sido dotadas con el carácter de observancia obligatoria

para todas las Intendencias de Aduanas de la República, según lo previsto
por el numeral 7, rubro VI “Normas Generales” del procedimiento
específico INTA-PE.00.09 Clasificación Arancelaria de Mercancías.
Además, agrega que sostener que existió duplicidad de criterio sería
limitar el accionar de la Administración respecto a efectuar las
verificaciones y comprobaciones de las Declaraciones Únicas de Aduanas
– DUAs numeradas en años anteriores y poder efectuar una revisión de
los regímenes y operaciones aduaneras a fin de determinar el correcto
cumplimiento de las obligaciones tributario-aduaneras.

V. DICTAMEN FISCAL SUPREMO

El Fiscal Supremo en lo Contencioso Administrativo, mediante Dictamen N°

988-2015-MP-FN-FSTCA15, de fecha veinte de julio de dos mil quince, opina
que se declare infundado el recurso de casación interpuesto contra la sentencia
de vista.

VI. CONSIDERACIONES DE LA SALA SUPREMA:

PRIMERO: Del recurso de casación

El recurso de casación tiene como fines esenciales la correcta aplicación e
interpretación del derecho objetivo y la unificación de la jurisprudencia nacional
de la Corte Suprema de Justicia, conforme se señala en el artículo 384° del
Código Procesal Civil.

Respecto a la causal de infracción normativa, según Rafael de Pina: “El recurso

de casación ha de fundarse en motivos previamente señalados en la ley. Puede
interponerse por infracción de ley o por quebrantamiento de forma. Los motivos
de casación por infracción de ley se refieren a la violación en el fallo de leyes
que debieran aplicarse al caso, a la falta de congruencia de la resolución judicial

15
Obrante a fojas 63 del cuaderno de casación.

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CASACIÓN N° 8204-2014
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con las pretensiones deducidas por las partes, a la falta de competencia etc.; los
motivos de la casación por quebrantamiento de forma afectan (….) a
infracciones en el procedimiento”16. En ese sentido, se entiende que la causal
de infracción normativa supone una violación a la ley, la que puede presentarse
en la forma o en el fondo17.

De acuerdo con lo expuesto, el recurso de casación es un medio impugnatorio

de carácter excepcional, cuya concesión y presupuestos de admisión y
procedencia están vinculados a los “fines esenciales” para los cuales se ha
previsto, esto es, la correcta aplicación e interpretación del derecho objetivo y la
unificación de la jurisprudencia nacional por la Corte Suprema de Justicia, como
lo señala el primer párrafo del presente considerando; siendo así, sus
decisiones en el sistema jurídico del país tienen efectos multiplicadores y a su
vez, permiten la estabilidad jurídica y el desarrollo de la nación, de allí la
importancia de sus decisiones.

De otro lado, corresponde mencionar, que la función nomofiláctica del recurso

de casación garantiza que los Tribunales Supremos sean los encargados de
salvaguardar el respeto del órgano jurisdiccional al derecho objetivo, evitando
así cualquier tipo de afectación a normas jurídicas materiales y procesales,
procurando, conforme lo menciona el artículo 384° d el Código Procesal Civil, la
adecuada aplicación del derecho objetivo al caso concreto.

SEGUNDO: Cuestión fáctica asentada en sede judicial

Al respecto, resulta conveniente precisar que en sede casatoria no se evalúan
pruebas ni se introducen hechos que no hayan sido discutidos a nivel
administrativo ni judicial; siendo así, se procede a señalar la situación fáctica
que ha quedado asentada durante el proceso:

16
De Pina, Rafael. 1940. Principios de Derecho Procesal Civil. México. Ediciones Jurídicas Hispano Americana.
Pág. 222.
17
Escobar Fornos, Iván. 1990. Introducción al proceso. Bogotá, Colombia. Editorial Temis. Pág. 241.

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- RBK Agentes de Aduanas importó mercancías denominadas “video

proyector”, “proyector multimedia” o “proyector” mediante las DUAs de
Importación N.os 235-2007-10-036214 (serie 3), 235-2007-10-045368
(series 1), 235-2007-10-045390 (series 1 y 2) , 235-2007-10-059443 (serie
1), 235-2007-10-069191 (serie 1), 235-2007-10-072012 (series 4 y 5), 235-
2007-10-085746 (series 1 y 2), 235-2007-10-094326 (serie 1), 235-2007-
10-095150 (serie 1), 235-2007-10-105063 (serie 1), 235-2007-10-105080
(serie 1), 235-2007-10-109911(series 1 y 2), 235-2007-10-114920 (serie
1), 235-2007-10-118896 (serie 1), 235-2007-10-121993 (serie 1), 235-
2007-10-130197 (series 1 y 2) y 235-2007-10-130213 (series 1, 2, 3), las
cuales fueron numeradas en el año 2007, habiéndose declarado la
referida mercancía en la Subpartida Nacional 8528.61.00.00, cuya tasa
es de 0% de derechos advalorem, de conformidad con el Arancel de
Aduanas, aprobado por Decreto Supremo N° 017-2007-E F, aplicable al
caso de autos, sin que la Administración Aduanera hubiera observado las
declaraciones efectuadas por el importador, en los procedimientos de
importación.
- En el año 2008, la Administración Aduanera emitió la Resolución de
Intendencia N° 000 3A000/2008-000206, en el Expedie nte N°
000ADS0DT-2007-258053-2, y resolvió clasificar al producto denominado
comercialmente como “videoproyector”, marca Panasonic, modelo PT-
LB50 en la Subpartida Nacional 8528.69.00.00 del Arancel de Aduanas,
aprobado por Decreto Supremo N° 017-2007-EF, cuya tasa arancelaria
es de 12% advalorem; así también, ordenó que la resolución sea
obligatoria para las Intendencias de Aduanas de la República, cuya
vigencia iniciará a partir del día siguiente de su publicación en el Portal de
la SUNAT
- Por Resolución de Gerencia N° 000-3B2000-2008-00014 1 se sancionó a
RBK Agentes de Aduanas con una multa ascendente a la suma de
cincuenta y un mil cuatrocientos ochenta y 00/100 dólares de Estados
Unidos de América (US$ 51,480.00) por incurrir en la infracción prevista
en el numeral 5 del inciso d) del artículo 103º del Texto Único Ordenado

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CASACIÓN N° 8204-2014
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de la Ley General de Aduanas, aprobado por Decreto Supremo N° 129-

2004-EF, al haber declarado incorrectamente la partida arancelaria de las
mercancías denominadas comercialmente “video proyector”, “proyector
multimedia” o “proyector” que fueron importadas mediante las DUAs
anteriormente señaladas, ya que en virtud a la Resolución de Intendencia
N° 0003A000/2008-000206 se había resuelto que la me rcancía
denominada comercialmente “Videoproyector” correspondía ser
clasificada en la Subpartida Nacional 8528.69.00.00 del Arancel de
Aduanas, aprobado por Decreto Supremo N° 017-2007-E F.

TERCERO: Cuestión en debate

La cuestión controvertida del presente caso consiste en determinar si se ha
producido una duplicidad de criterio respecto de la Subpartida Nacional que le
corresponde a los productos denominados comercialmente “video proyector”,
“proyector multimedia” o “proyector”, que fueron importados por RBK Agente de
Aduanas, y si como consecuencia de ello, corresponde la aplicación del numeral
2) del artículo 170° del Texto Único Ordenado del C ódigo Tributario.

CUARTO: Escenario normativo sobre el que se circunscribe la infracción

denunciada
Sobre la duplicidad de criterio, el inciso 2) del artículo 170° del Texto Único
Ordenado del Código Tributario18, aprobado por el Decreto Supremo N° 135-99-
EF (en adelante, Código Tributario), establece que no procede la aplicación de
intereses ni sanciones cuando:

“La Administración Tributaria haya tenido duplicidad de criterio en la

aplicación de la norma y sólo respecto de los hechos producidos, mientras el
criterio anterior estuvo vigente”.

18
De aplicación supletoria en materia aduanera, por temporalidad, según la Cuarta Disposición
Complementaria del Texto Único Ordenado de la Ley General de Aduanas, aprobado por Decreto
Supremo N° 129-2004-EF: “ En lo no previsto en la presente Ley o el Reglamento se aplicará
supletoriamente las disposiciones del Código Tributario”.

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CASACIÓN N° 8204-2014
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De acuerdo con la citada norma, se produce duplicidad de criterio cuando la

Administración Tributaria asume posiciones interpretativas distintas para la
aplicación de un mismo dispositivo normativo, vale decir, acoge una primera
interpretación a la norma y, posteriormente, varía la misma para otorgarle un
sentido distinto.

Sobre la forma en que se deben adoptar los criterios aprobados por la

Administración Tributaria, estos bien pueden haberse manifestado o aplicado,
expresa o tácitamente, mediante resoluciones de carácter general, directivas o
circulares públicas; asimismo, avisos en periódicos, esquelas, respuestas a
consultas gremiales, incluso reiterada y manifiesta práctica administrativa
contenida en instructivos, entre otros, o para casos particulares, lo señalado o
resuelto expresamente en resoluciones de la administración, que indujeron la
actuación del deudor tributario19.

QUINTO: A efectos de interpretar correctamente los alcances de la citada

norma, se debe hacer referencia lo previsto en el artículo 53° del Reglamento
de la Ley General de Aduanas, aprobado por Decreto Supremo N° 011-2005-
EF, el cual establece que la clasificación arancelaria que efectúe la SUNAT, así
como las modificaciones a las mismas, que tengan como fin uniformizar los
criterios respecto a la clasificación arancelaria de las mercancías, “(…) serán
aprobadas por Resolución y entrarán en vigencia a partir del día siguiente de su
publicación”.

Por su parte, el artículo 54° del mismo texto regla mentario dispone que las
modificaciones a las clasificaciones arancelarias de mercancías que cuenten
con resolución de clasificación de acuerdo a lo señalado en el artículo 55°, no
afectarán a los despachos efectuados con anterioridad a su entrada en
vigencia, realizados en virtud a la resolución modificada; por lo tanto, no surtirán
efecto para determinar infracciones aduaneras o tributos diferenciales por la

19 HUAMANÍ CUEVA, Rosendo; “Código Tributario Comentado”, Parte 2; 2015; Jurista Editores
E.I.R.L.; Lima; pág. 1718.

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aplicación de la resolución de clasificación arancelaria modificada, ni dará

derecho a devolución alguna.

SEXTO: De una interpretación sistemática y concordada de las glosadas

disposiciones, esta Sala Suprema considera que existe, en efecto, dos formas
por las cuales la Administración Tributaria fija un criterio interpretativo. Por un
lado, se presenta el procedimiento formal que permite la elaboración y emisión
de una resolución de carácter general que establezca la posición de la SUNAT
sobre la aplicación de alguna disposición, la que resultará vinculante y
obligatoria para los administrados y la propia entidad; siendo que esta manera
de expresar el criterio de la entidad, en materia aduanera, se encuentra
plasmado en los citados artículos 53° y 54° del Reg lamento de la Ley General
de Aduanas.

Y por otro lado, la Administración Tributaria también puede efectivizar sus

criterios en pronunciamientos concretos en el trato directo que mantiene con los
administrados. En estos casos, si bien es cierto la SUNAT no plasma su
posición interpretativa en una disposición con efectos generales, lo hace en
aquellas actuaciones que resuelven situaciones particulares de los
administrados, de las que es posible extraer una regla que revela el criterio
asumido por la autoridad administrativa y que puede ser utilizado por los
administrados en futuros casos similares.

SÉPTIMO: Así, esta Sala Suprema considera que el supuesto de duplicidad de

criterio, como figura que permite liberar al administrado de la imposición de
sanciones, guarda estrecha relación con el principio de predictibilidad, previsto
en el numeral 1.15 del artículo IV del Título Preliminar de la Ley N° 27444, Ley
del Procedimiento Administrativo General, a partir del cual la autoridad
administrativa debe brindar a los administrados información veraz, completa y
confiable sobre cada trámite, de modo tal que a su inicio, el administrado pueda
tener una conciencia bastante certera de cuál será el resultado final que se
obtendrá.

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El objeto de este principio es que los administrados a partir de la información

disponible puedan saber a qué atenerse. Por consiguiente, su aplicación
involucra que el suministro de cualquier información a los ciudadanos sobre
secuencias del procedimiento, competencias administrativas, tasas o derechos
de trámite, criterios administrativos anteriores, entre otros, permitan a los
ciudadanos anticiparse y planificar sus actividades, para lo cual, esta
información debe ser confiable y solo puede ser así en la medida en que no se
escamotee datos importantes, o sea inactual o simplemente inexacta20.

OCTAVO: En este sentido, el hecho de que un contribuyente tome decisiones

sobre la base de un determinado criterio o posición adoptada por la SUNAT,
permite asumir que actuó en la creencia de que su comportamiento se
encontraba arreglado a derecho, pues ha sido la autoridad administrativa la que
estableció previamente cómo debe interpretarse una determinada disposición.
Es así que el juicio de valor preliminar reconocido por la autoridad administrativa
otorga a los administrados la confianza de que no se les aplicará una
interpretación distinta, pues ello vulneraría la previsibilidad en el resultado del
procedimiento.

Por consiguiente, en caso de que el administrado haya actuado inducido por el

criterio interpretativo asumido por la Administración Tributaria, ya sea a partir de
un pronunciamiento con carácter general o concreto, y posteriormente esta lo
modifica, la autoridad administrativa no podrá luego imponerle multas e
intereses respecto de aquellas actuaciones efectuadas durante la vigencia del
criterio anterior, pues se presentaría el supuesto de duplicidad de criterio
previsto en el citado inciso 2) del artículo 170° d el Código Tributario, el que
liberaría de responsabilidad al contribuyente.

20MORÓN URBINA, Juan Carlos; “Comentarios a la Ley del Procedimiento Administrativo General”;
Novena Edición; 2011; Gaceta Jurídica S.A.; Lima; pág. 92.

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NOVENO: Para un mayor abundamiento, debemos mencionar que la SUNAT

ha opinado en este mismo sentido sobre la duplicidad de criterio21, habiendo
precisado que esta se configura cuando concurran las siguientes circunstancias:
i) Que existan dos interpretaciones –contradictorias entre sí– de la
Administración respecto al sentido y alcance de una norma tributaria-aduanera;
ii) Dichas interpretaciones no necesariamente deben materializarse en actos
administrativos resolutivos; iii) El contribuyente o usuario aduanero haya sido
inducido a error por la Administración actuando en base a la primera
interpretación.

DÉCIMO: Por su parte, en relación con la clasificación arancelaria de mercancía

–tema sobre el cual versa la presente controversia–, la norma invocada se
aplica cuando, en un primer momento, la SUNAT otorga a un determinado
producto una clasificación arancelaria y, posteriormente, estima que le
corresponde una clasificación distinta, en cuyo caso las actuaciones realizadas
por el agente de comercio exterior, conforme al criterio anterior, no resultarían
sancionables.

Sobre este particular, es menester referirnos al Glosario de Términos recogido

en el Texto Único Ordenado de la Ley General de Aduanas, aprobado por el
Decreto Supremo N° 129-2004-EF, que aprueba definic iones que permiten
comprender y analizar el despacho aduanero. Así, se define como ‘aforo’ a la:
“Operación única en que el servicio a través del funcionario designado, verifica y
determina al examinar la declaración y/o la mercancía, que su clasificación
arancelaria, su valuación, la fijación de la cuota de los derechos arancelarios e
impuestos y la aplicación de las leyes correspondientes hayan sido
correctamente propuestas por el declarante”; y se reconoce que ‘levante’ es el:

21
Al respecto, véase el Informe N° 01-2008-SUNAT/2B4000, de fecha 9 de enero de 2008 [En el
enlace: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficiosAd/2008/informes/i0012008.htm], el Informe N° 65-
2014-SUNAT-4B4000, de fecha 28 de abril de 2014, [En el enlace: http://www.sunat.gob.pe/
legislacion/oficiosAd/2014/informes/2014-INF-065.pdf], el Informe N° 94-2015-SUNAT-5D1000, de
fecha 17 de julio de 2015 [En el enlace: http://www.sunat.gob.pe/
legislacion/oficiosAd/2015/informes/2015-INF-094-5D1000.pdf], o el Informe N° 158-2015-SUNAT-
5D1000, de fecha 24 de noviembre de 2015 [En el enlace: http://www.sunat.gob.pe/
legislacion/oficiosAd/2015/informes/2015-INF-158-5D1000.pdf]

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“acto por el cual la autoridad aduanera autoriza a los interesados a disponer

condicional o incondicionalmente de las mercancías despachadas, siempre que
se haya cumplido con las formalidades exigidas para cada régimen, operación o
destino aduanero especial”.

DÉCIMO PRIMERO: Por lo tanto, con motivo del ingreso de una mercancía al
territorio aduanero, la Administración debe efectuar el aforo de la mercancía, por
el cual, a través de un funcionario designado para tales efectos, verifica y
determina su clasificación arancelaria, su valuación, la fijación de la cuota de los
derechos arancelarios e impuestos y la aplicación de que las leyes
correspondientes hayan sido correctamente propuestas por el declarante, cuya
conformidad involucra el cumplimiento del despacho aduanero, y por ende, se
autoriza a los interesados a disponer de las mercancías despachadas, esto es,
el levante de las mercancías.

Así, con el levante de las mercancías, la Autoridad Aduanera asume como

válida la declaración efectuada por el agente de comercio exterior; sin embargo,
será con el reconocimiento documentario o físico de una declaración aduanera
seleccionada a canal de control rojo o naranja, como parte del procedimiento de
aforo, que la autoridad administrativa adopta un criterio respecto de un tipo de
mercancía, pues comprueba sus características merceológicas y comprueba si
la Sub Partida Arancelaria asumida por el declarante es la correcta o la modifica
por aquella que, según la propia Administración, deba corresponderle.

DÉCIMO SEGUNDO: Por lo tanto, en aquellos casos en que no exista una

disposición de carácter general que establezca la clasificación arancelaria a
determinada mercancía, que implicaría el estudio merceológico de la mercancía
y la consecuente búsqueda de la partida arancelaria correspondiente, es el
agente de comercio exterior quien efectúa su propia clasificación arancelaria, la
que podrá ser aceptada o rechazada por la autoridad, obteniéndose un criterio
en caso transite por los canales rojo o naranja, que será vinculante para la
Administración Aduanera mientras no lo modifique.

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En este orden de ideas, la SUNAT también puede efectivizar sus criterios de

clasificación arancelaria en pronunciamientos concretos derivados del propio
despacho aduanero. En estos casos, la comprobación que efectúen los
funcionarios de la SUNAT sobre la declaración arancelaria –la que se presenta
cuando los productos son seleccionados en los canales rojo o naranja durante
el despacho aduanero– y la posterior admisión de dicha declaración como
válida, permite concluir que la entidad administrativa adoptó un determinado
criterio para ese tipo de productos.

DÉCIMO TERCERO: Análisis del caso

En el caso de autos, se presenta que durante el año dos mil siete la Agencia de
Aduanas RBK Agentes de Aduana, en representación de su comitente A/V
Integradores Sociedad Anónima Cerrada, nacionalizó las mercancías
importadas denominadas comercialmente como “Videoproyector, proyector
multimedia, proyector” a través de las DUAs de Importación N.os 235-2007-10-
036214 (serie 3), 235-2007-10-045368 (series 1), 235-2007-10-045390 (series 1
y 2) , 235-2007-10-059443 (serie 1), 235-2007-10-069191 (serie 1), 235-2007-
10-072012 (series 4 y 5), 235-2007-10-085746 (series 1 y 2), 235-2007-10-
094326 (serie 1), 235-2007-10-095150 (serie 1), 235-2007-10-105063 (serie 1),
235-2007-10-105080 (serie 1), 235-2007-10-109911(series 1 y 2), 235-2007-10-
114920 (serie 1), 235-2007-10-118896 (serie 1), 235-2007-10-121993 (serie 1),
235-2007-10-130197 (series 1 y 2) y 235-2007-10-130213 (series 1, 2, 3), a las
cuales le asignó la Subpartida Nacional N° 8528.61. 00.00, correspondiéndole,
por tanto, como tasa el arancel de aduanas de 0%, según se advierte del
Arancel de Aduanas, aprobado por Decreto Supremo N° 017-2007-EF, aplicable
al presente caso.

Así, se aprecia que en un primer momento, en la DUA N° 235-2007-10-036214

(serie 3), numerada con fecha diez de abril de dos mil siete22, el agente de
aduanas estableció que a los productos denominados comercialmente

22Según se advierte del Resultado del Requerimiento N° 627-2008-SUNAT-3B2300, obrante a folio

189 del expediente principal.

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“Videoproyector, proyector multimedia, proyector”, les correspondía la

Subpartida Nacional 8528.61.00.00, cuya tasa arancelaria es de 0%;
posteriormente, el funcionario competente de la Autoridad Aduanera, al efectuar
el aforo de la mercancía, lo que implica realizar la clasificación arancelaria del
producto –análisis merceológico del mismo y su ubicación en la Subpartida
Nacional correspondiente– determinó que la Subpartida Nacional que declaró el
agente de aduanas era la correcta, y por ende, no efectúo ninguna observación
a la misma, ordenando el levante del producto.

DÉCIMO CUARTO: Bajo ese contexto, se tiene que con el pronunciamiento de

la Autoridad Aduanera –a través de su funcionario competente– al momento de
ordenar el levante de las mercancías denominadas “Videoproyector, proyector
multimedia, proyector” nacionalizadas mediante la DUA de Importación N° 235-
2007-10-036214 (serie 3), nos encontrábamos frente a un primer criterio
aceptado por el funcionario de la Autoridad Aduanera; por consiguiente, al
aplicarse este en la nacionalización del mismo producto mediante las DUAs de
Importación N.os 235-2007-10- 45368 (series 1), 235-2007-10-45390 (series 1 y
2) , 235-2007-10-059443 (serie 1), 235-2007-10-069191 (serie 1), 235-2007-10-
072012 (series 4 y 5), 235-2007-10-085746 (series 1 y 2), 235-2007-10-094326
(serie 1), 235-2007-10-095150 (serie 1), 235-2007-10-105063 (serie 1), 235-
2007-10-105080 (serie 1), 235-2007-10-109911(series 1 y 2), 235-2007-10-
114920 (serie 1), 235-2007-10-118896 (serie 1), 235-2007-10-121993 (serie 1),
235-2007-10-130197 (series 1 y 2) y 235-2007-10-130213 (series 1, 2, 3),
declaradas en la Subpartida Nacional 8528.61.00.00, el Agente de Aduanas se
encontraba actuando conforme al primer criterio emitido.

Sin embargo, en el año dos mil ocho, esto es con posterioridad a la

nacionalización de las mercancías materia de análisis, la Autoridad Aduanera
emitió la Resolución de Intendencia N° 000 3A000/20 08-000206, a través de la
Intendencia Nacional de Técnica Aduanera, por la cual ordenó clasificar al
producto denominado comercialmente “Videoproyector” marca Panasonic,
modelo PT-LB502 en la Subpartida Nacional 8528.69.00.00 del Arancel de

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Aduanas, aprobado por Decreto Supremo N° 017-2007-J US, así como, que la
resolución citada, sea de aplicación obligatoria por las Intendencias de Aduana
de la República; lo cual constituyó el segundo criterio emitido por la Autoridad
Aduanera, diferente del criterio emitido por los funcionarios competentes de la
misma al momento de nacionalizar el mismo tipo de producto declarados por la
parte demandante a través de las DUAs señaladas precedentemente.

Así tenemos que si bien este criterio fue emitido en el año dos mil ocho, ello no
debe afectar a los despachos efectuados con anterioridad a su entrada en
vigencia, de conformidad con el artículo 54° del Re glamento de la Ley General
de Aduanas.

DÉCIMO QUINTO: En el presente caso, la Autoridad Aduanera, basada en el

segundo criterio emitido por ella misma, sanciona a RBK Agentes de Aduanas
con una multa ascendente a cincuenta y un mil cuatrocientos ochenta con
00/100 dólares americanos ($ 51,480.00), al haber declarado una Subpartida
Nacional incorrecta, esto es la Subpartida Nacional 8528.61.00.00, respecto de
las nacionalizaciones efectuadas mediante las DUAs de Importación antes
referidas.

No obstante, conforme se ha expuesto en los considerandos que anteceden, se

concluye que la Autoridad Aduanera incurrió en una duplicidad de criterio
respecto de la clasificación arancelaria del producto denominado
comercialmente “Videoproyector, proyector multimedia, proyector”, por lo que,
no procedía que se le sancione al Agente de Aduanas RBK Agentes de Aduana
con la imposición de una multa por haber declarado una diferente Subpartida
Nacional, puesto que actuó en base al primer criterio emitido por la Autoridad
Aduanera, el cual le hizo incurrir en error al declarar la mercancía citada
anteriormente en la Subpartida Nacional 8528.61.00.00 del Arancel de
Aduanas, aprobado por Decreto Supremo N° 017-2007-J US, luego de no
expresar incorrección o error en la declaración de la misma.

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DÉCIMO SEXTO: En ese sentido, al haberse producido una duplicidad de

criterio, correspondía que la Sala de Mérito, así como el órgano que actuó como
primera instancia, apliquen al presente caso el numeral 2) del artículo 170° del
Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo N°
135-99-EF, ya que se sancionó al operador de comercio exterior, a pesar de
que siguió el primer criterio emitido por la Autoridad Aduanera en varios
procedimientos de importación realizados por el mismo agente de aduanas, esto
es con anterioridad a la emisión del segundo criterio realizado por la Autoridad
Aduanera, el cual recayó en la Resolución de Intendencia N° 000 3A000/2008-
000206, lo cual le hizo incurrir en error al usuario aduanero, no siendo
razonable que se le sancione por su actuar, el cual fue consecuente con el
criterio emitido por la Administración.

Sin perjuicio de ello, debe señalarse que la cuarta disposición complementaria

del Texto Único Ordenado de la Ley General de Aduanas permite la aplicación
supletoria del Código Tributario ante supuestos no previstos por la propia ley,
por lo que, al haberse configurado la duplicidad de criterios, cuyo supuesto no
se encuentra regulado por el Texto Único Ordenado de la Ley General de
Aduanas, cabe que se aplique lo establecido en el Código Tributario. Siendo
así, no corresponde amparar la denuncia de infracción normativa del numeral 2)
del artículo 170° del Texto Único Ordenado del Códi go Tributario, aprobado por
Decreto Supremo N° 135-99-EF, desde que contrariame nte a lo expuesto por la
recurrente, se advierte que la decisión adoptada por la Sala de Mérito ha sido
resultado de la aplicación e interpretación correcta de las normas aplicables al
caso.

VI. DECISIÓN:

Por tales fundamentos, de conformidad con el Dictamen Fiscal Supremo en lo

Contencioso Administrativo, y en aplicación del artículo 397° del Código
Procesal Civil: Declararon INFUNDADO el recurso de casación interpuesto por
la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria -

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SUNAT con fecha veintisiete de mayo de dos mil catorce, obrante a fojas
cuatrocientos cuatro; en consecuencia, NO CASARON la sentencia de vista de
fojas trescientos setenta y tres, de fecha veintiocho de marzo de dos mil
catorce; MANDARON se publique la presente resolución en el Diario Oficial “El
Peruano”; en los seguidos por la Superintendencia Nacional de Aduanas y de
Administración Tributaria contra el Tribunal Fiscal y RBK Agentes de Aduanas
Sociedad Anónima Cerrada, sobre nulidad de resolución administrativa; y los
devolvieron. Interviene como Juez Supremo Ponente: Cartolin Pastor.

S.S.

LAMA MORE

WONG ABAD

ARIAS LAZARTE

YAYA ZUMAETA

CARTOLIN PASTOR

Slac/Rrrr

21