I.

INTRODUCCION

Cuando se realiza una operación de transferencia de bien mueble o inmueble

dentro del territorio peruano por parte de una persona no domiciliada, se está
generando una renta de fuente peruana, motivo por el cual el sujeto no
domiciliado se encuentra sujeto al pago del IRpor dicha renta.
El problema que puede presentarse eneste caso es poder determinar sobre
québase se debe calcular la retención pore l ingreso generado en la operación
detransferencia, si sobre el total del ingresoo por la diferencia entre el valor de
ventay el costo de adquisición. Existe la figura denominada “recuperación de
capital invertido”, la cual permiterealizar el descuento del valor de compray
por ende determinar un menor pagodel IR. El objetivo del presente informe es
poder identificar dicha figura y observarcuándo es aplicable.
II. NORMATIVIDAD

La generación de renta de fuente peruana por parte de sujetos no domiciliados

respecto a la venta de bienes muebles e inmuebles en el país
Al efectuar una revisión de lo señalado por el artículo 9º de la Ley del Impuesto a la
Renta, se aprecia que en general y cualquiera sea la nacionalidad o domicilio de las
partes que intervengan en las operaciones y el lugar de la celebración o
cumplimiento de los contratos, se considera rentas de fuente peruanas una serie de
supuestos, dentro de los cuales se pueden mencionar a los predios y a los bienes o
derechos.
2.1. Los predios y derechos relativos a los mismos
Se considera renta de fuente peruana las producidas por prediosy derechos
relativos a los mismos, incluyendo las que provienen de su enajenación, cuando
los predios estén situados en el territorio de la República.
2.1.1. Los predios
El supuesto antes indicado se presentaría cuando se produzca la transferencia de
propiedad de un inmueble, el cual podría estar representado por:
- Un terreno.
- Un departamento.
- Una casa.
- Una parcela agrícola.
- Un estacionamiento vehicular.
- Otros inmuebles.
En todos los supuestos antes señalados debe existir a cambio una retribución
económica de por medio cuando se realice la transferencia de propiedad de alguno
de ellos o se realice algún proceso de enajenación.
Si se revisa el texto del numeral 1 del literal a) del artículo 4°-A del Reglamento de la
Ley del Impuesto a la Renta, observamos que allí se define el término “predios”
como los predios urbanos y rústicos. Comprendelos terrenos, incluyendo
losterrenos ganados al mar, los ríos yotros espejos de agua, así como
lasedificaciones e instalaciones fijas ypermanentes que constituyan
partesintegrantes de dichos predios,que no pudieran ser separadossin alterar,
deteriorar o destruir laedificación2.
2.1.2. Los derechos relativos a los predios
En lo que respecta a los derechos relativos a los predios, indicamos que ello se
encuentra definido en el texto del numeral 2 del literal a) del artículo 4°-A del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, cuando precisa que se considera
dentro deesta categoría a “todo derecho sobre un predio que surja de la
posesión,coposesión, propiedad, copropiedad,usufructo, uso,
habitación,superficie, servidumbre y otrosregulados por leyes especiales”.
Para poder analizar uno a uno los conceptos, utilizaremos las definiciones
contenidas en el Código Civil peruano de 1984.
a. Posesión: Conforme lo determina el artículo 896º del Código Civil “la posesión
es el ejercicio dehecho de uno o más poderesinherentes a la propiedad”.
b. Coposesión: Según lo señala el texto del artículo 899º del Código Civil, “existe
coposesión cuandodos o más personas poseen unmismo bien conjuntamente.
Cada poseedor puede ejercer sobre el bien actos posesorios, con tal que no
signifiquen la exclusión de los demás”.
c. Propiedad: De acuerdo a lo dispuesto por el artículo 923º del Código Civil, “la
propiedades el poder jurídico que permiteusar, disfrutar, disponery reivindicar
un bien. Debeejercerse en armonía con elinterés social y dentro de loslímites
de la ley”.
d. Copropiedad: En aplicación de lo señalado por el texto del artículo 969º del
Código Civil, se indica que “hay copropiedad cuandoun bien pertenece por
cuotasideales a dos o más personas”.
e. Usufructo: El artículo 999º del Código Civil precisa que “el usufructoconfiere
las facultades deusar y disfrutar temporalmentede un bien ajeno.Pueden
excluirse del usufructo determinados provechos y utilidades.El usufructo
puede recaer sobretoda clase de bienes no consumibles,salvo lo dispuesto en
losartículo 1018° a 1020”.
f. Uso: Conforme lo determina el texto del artículo 1026º del CódigoCivil, “el
derecho de usar o deservirse de un bien no consumiblese rige por las
disposicionesdel título anterior, en cuantosean aplicables”.
g. Habitación: De acuerdo con lo señalado por el texto del artículo 1027º del
Código Civil, se precisa que “cuando el derecho de usorecae sobre una casa o
parte de ella para servir de morada, se estima constituido el derecho de
habitación”.
h. Superficie: Al revisar el texto del artículo 1030° del Código Civil observamos que
allí se indica que “puede constituirse el derechode superficie por el cual el
superficiario goza de la facultadde tener temporalmente unaconstrucción en
propiedad separadasobre o bajo la superficiedel suelo.
Este derecho no puede durar más de noventinueve años. A su vencimiento, el
propietario del suelo adquiere la propiedad de lo construido reembolsando su
valor, salvo pacto distinto”.
i. Servidumbre: El texto del artículo 1035º del Código Civil menciona que “la ley o
el propietario deun predio puede imponerle gravámenesen beneficio de
otroque den derecho al dueño delpredio dominante para practicarciertos actos
de uso delpredio sirviente o para impediral dueño de este el ejercicio dealguno
de sus derechos”.
j. Otros regulados por leyes especiales:En este caso corresponderárealizar un
análisis de aquellosderechos que a través de normativaespecial se concede
respectoa bienes considerados inmuebles.
2.2. Las ganancias producidas por bienes o derechos
De conformidad con lo dispuesto en el texto del literal b) del artículo 9º de la Ley del
Impuesto a la Renta, se considera rentas de fuente peruana “lasproducidas por
bienes o derechos,incluyendo las que provienen de suenajenación, cuando
los bienes esténsituados físicamente o los derechosson utilizados
económicamente enel país”.
Este primer párrafo es el que actualmente está vigente, producto de la modificación
realizada por el artículo 3º del Decreto Legislativo Nº 1120, el cual fuera publicado
en el diario oficial El Peruano el 18 de julio de 2012 y vigente a partir del 1 de enero
de 2013.
El texto anterior del primer párrafo del literal b) del artículo 9º de la Ley del Impuesto
a la Renta precisa que se considera rentas de fuente peruana “lasproducidas por
bienes o derechos,cuando los mismos están situados físicamenteo utilizados
económicamenteen el país”. Nótese que el cambio que el legislador ha realizado
es considerar la posibilidad de gravar la enajenación de los bienes muebles o los
derechos relacionados a estos.
Antes del cambio era común observar opiniones de expertos que indicaban que en
este literal solo estaban afectos los derechos como el arrendamiento, la cesión, le
explotación de diversos modos pero que no se incluyera la transferencia del bien
mueble.
En este orden de ideas, es pertinente mencionar a TALLEDO VINCES y
LINDCOSULICH DE PECINE, quienes mencionaron que “(…) el ingreso
provenientede la enajenación de bienes mueblesubicados en el país, realizado
porsujetos no domiciliados, no puede sercalificado como renta de fuente
peruanao renta de fuente extranjera, enla medida en que dichos ingresos
noestán comprendidos en el artículo 2ºde la Ley, que establece las
gananciasde capital que se encuentran gravadascon el impuesto. Esto es, se
trata deingresos que se encuentran fuera delcampo de aplicación del
impuesto,por lo que tampoco estarán sujetosa las normas que establecen su
basejurisdiccional.
La interpretación sistemática de los artículos 2º y 9º de la Ley, sin embargo,
permiten concluir que el ingresos proveniente de la enajenación de predios sí
constituye ganancia de capital gravada con el impuesto”5.
Cabe indicar que esta postura señalada anteriormente a partir del 1 de enero de
2013 no tendría sustento legal, toda vez que la legislación tributaria se ha
modificado, lo que permite la posibilidad de la enajenación de bienes muebles como
un elemento que hace posible la afectación como renta de fuente peruana.
3. ¿Quiénes son considerados sujetos no domiciliados a efectos de la
aplicación del IR?
3.1. En el caso de una persona natural
Conforme a lo dispuesto por el literal b) del artículo 7º de la Ley del Impuesto a la
Renta, se determina que se consideran domiciliadas en el país las personas
naturales que hayan residido o permanecido en el país más de ciento ochenta y tres
(183) días calendario durante un periodo cualquiera de doce (12) meses.
Si se desea verificar el cálculo correspondiente del plazo de los ciento ochenta y
tres (183) días, se debe verificar la fecha de ingreso del ciudadano extranjero en el
país, dato que es corroborado con la fecha de ingreso al país que fi gura en la
Dirección de Migraciones y Naturalización - Digemin, órgano dependiente del
Ministerio del Interior. En concordancia con lo antes mencionado en los párrafos que
anteceden y en aplicación del supuesto contrario, observamos que una persona
natural será considerada no domiciliada si es que permanece físicamente menos de
ciento ochenta y tres (183) días en el territorio nacional en un periodo cualquiera de
doce (12) meses.
3.2. En el caso de una persona jurídica
Conforme a lo dispuesto por el literal d) del artículo 7º de la Ley del Impuesto a la
Renta, se consideran domiciliadas en el Perú las personas jurídicas constituidas en
el país.
En aplicación contraria de esta norma observamos que si una persona jurídica no
está constituida en el país, sino por el contrario en el extranjero, se le considera,
para efectos tributarios, como una persona no domiciliada.
4. ¿Sobre qué base se tributa la ganancia obtenida por el sujeto no
domiciliado que genera una renta de fuente extranjera?: El literal g) del
artículo 76º de la Ley del Impuesto a la Renta
En el caso de los sujetos no domiciliados debemos precisar que sobre el monto de
la renta obtenida se debe efectuar una retención de tipo definitivo, ello porque se
genera una renta de fuente peruana y el sujeto no domiciliado no se acercará a
cumplir con la presentación de la declaración jurada anual al ejercicio siguiente; por
esta razón, quien es pagador de la renta le corresponderá efectuar la retención por
el monto total pagado al sujeto no domiciliado.
Sin embargo, cabe preguntarse ¿si el sujeto no domiciliado tiene o no la
posibilidad de solicitar una deducción del valor de venta?, para así poder
descontarel monto de la adquisición y solo afectarsobre el monto de la utilidad.
Para responder a esta inquietud revisamos lo señalado en el literal g) del artículo
76º de la Ley de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual determina que para los
efectos de la retención a los sujetos no domiciliados por la percepción de ingresos
que califican como renta de fuente peruana, se considera renta neta sin admitir
prueba en contrario una serie de supuestos.
Dentro de los supuestos que la norma determina como presunciones sobre los que
se considera renta neta sin admitir prueba en contra, se encuentra el literal g),
físicamente el cual considera “el importe queresulte de deducir la recuperación
decapital invertido, en los casos de rentasno comprendidas en los incisos
anteriores,provenientes de la enajenación debienes o derechos o de la
explotación debienes que sufran desgaste. La deduccióndel capital invertido
se efectuarácon arreglo a las normas que a tal efectoestablecerá el
Reglamento”.
Es pertinente mencionar la opinión de DELGADO RATTO sobre este régimen.
Ella indica que “es un régimen equitativo que evita gravar la inversión
extranjera sobre rentas brutas”.
La tarea siguiente que corresponde analizar es la revisión de lo que señala el texto
del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
5. La recuperación de capital invertido tratándose de contribuyentes no
domiciliados en la norma reglamentaria: el artículo 57º del Reglamento de la
Ley del Impuesto a la Renta
Al revisar el texto del artículo 57º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta,
observamos que allí se regula el mecanismo para proceder a la recuperación de
capital invertido tratándose de contribuyentes no domiciliados.
En dicha norma se indica que se entenderá por recuperación del capital invertido a
efectos de aplicar lo dispuesto en el inciso g) del artículo 76º de la Ley:
a) Tratándose de la enajenación de bienes o derechos: el costo computablese
determinará de conformidadcon lo dispuesto por los artículos 20°y 21° de la Ley
(cabe indicar que dichosartículos se encuentran ubicados dentrodel Capítulo V de la
Ley del Impuestoa la Renta que regula el concepto dela Renta Bruta) y el artículo
11° delReglamento (el cual regula el tema delcosto computable).
La Sunat con la información proporcionada sobre los bienes o derechos que se
enajenen o se fueran a enajenar emitirá una certificación dentro de los treinta (30)
días8 de presentada la solicitud9. Vencido dicho plazo sin que la SUNAT se hubiera
pronunciado sobre la solicitud, la certificación se entenderá otorgadaen los términos
expresados por el contribuyente.
¿Qué sucede si la solicitud de recuperación de capital invertido fue
presentada antes de que se produzca la enajenación del bien o de los
derechos relativos a los mismos?
Cabe mencionar que la certificación referida en el párrafo anterior, cuando hubiere
sido solicitada antes de la enajenación, se regirá por las siguientes disposiciones:
i) Tendrá validez por un plazo de cuarenta y cinco (45) días calendario desde su
emisión y en tanto, a la fecha de enajenación, no varíe el costo computable del bien
o derecho.
ii) En caso a la fecha de la enajenación varíe el costo computable a que se refiere el
acápite anterior, se deberárequerir la emisión de un nuevo certificado; excepto en
los supuestos en que la variación se deba a diferencias de cambio de moneda
extranjera, en cuyo caso procederá la actualización por parte del enajenante a dicha
fecha.
iii) El enajenante y el adquirente13 deberán comunicar a la SUNAT la fecha de
enajenación del bien o derecho, dentro de los 30 días siguientes de producida ésta.
No procederá la deducción del capital invertido conforme al inciso g) del artículo 76°
de la Ley, respecto de los pagos o abonos anteriores a la expedición de la
certificación por la SUNAT.
En este punto resulta pertinente citar los considerandos emitidos por el Tribunal
Fiscal de la RTF Nº 01718-9 -2012, de fecha 2 de febrero de 2012, los cuales
señalan lo siguiente:
6. ¿En qué casos no se requerirá la certificación de recuperación de capital
invertido?
No se requerirá la certificación de recuperación de capital invertido a que se refiere
el literal a) del artículo 57º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, en los
siguientes casos:
(i) En la enajenación de instrumentos o valores mobiliarios que se realice a través
de mecanismos centralizados de negociación15 en el Perú.
(ii) En la enajenación de bienes o derechos sobre los mismos que se efectúe a
través de un fondo mutuo de inversión en valores, fondo de inversión, fondo de
pensiones, patrimonio fideicometidode sociedad titulizadora o fideicomiso bancario.
(iii) En el rescate o redención anticipada de bonos efectuados por el emisor de los
mismos.
(iv) En las enajenaciones liquidadas en efectivo por las Instituciones de
Compensación y Liquidación de Valores.
(v) En la enajenación indirecta de acciones o participaciones representativas del
capital a que se refiere el inciso e) del artículo 10º de la Ley del Impuesto a la Renta.
(vi) En el rescate o redención de certificados de participación en fondos mutuos de
inversión en valores, o el retiro de los aportes voluntarios sin fines previsionales, ya
sean parciales o totales.
b) Tratándose de la explotación de bienes que sufran un desgaste: unasuma
equivalente al veinte por ciento
(20 %) de los importes pagados o acreditados.
Con respecto al desgaste, es pertinente observar una publicación de la Universidad
Tecnológica de Pereira de Colombia donde indica que:
“El desgaste es conocido desde que el ser humano empezó a utilizar
elementos naturales que le servían como utensilios domésticos. Este
fenómeno al igual que la corrosión y la fatiga, es una de las formas más
importantes de la degradación de piezas, elementos mecánicos y equipos
industriales.
El desgaste puede ser definido como el daño superficial sufrido por los
materiales después de determinadas condiciones de trabajo a los que son
sometidos.
Este fenómeno se manifiesta por lo general en las superficies de
losmateriales, llegando a afectar la subsuperficie. El resultado del desgaste es
la pérdida de material y la subsiguiente disminución de las dimensiones y por
tanto la pérdida de tolerancias.
Los mecanismos de daño en los materiales se deben principalmente a
deformación plástica, formación y propagación de grietas, corrosión y/o
desgaste”.
Este podría ser el caso de un vehículo el cual conforme pasan los años va
perdiendo un valor de venta, ello producto del desgaste normal del bien.
También podría tratarse del caso de una determinada maquinaria industrial que fue
adquirida a un determinado precio, pero por la manera en la que está siendo
explotada en el país ha sufrido un desgaste natural.