VENTAS

SUMARIO

1. INTRODUCCIÓN

2. VENTAS DE EXISTENCIAS

3. PRESTACIONES DE SERVICIOS

4. OTROS INGRESOS DE GESTIÓN

5. CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN
1. INTRODUCCIÓN

Cuando procedemos a contabilizar los ingresos por ventas de una empresa no

solamente es importante conocer si es de tipo comercial, industrial o de
prestación de servicios a efectos de una adecuada clasificación de sus
existencias, sino también su objeto social.

Y ello es debido a que en múltiples ocasiones, de forma paralela a la actividad

principal, se obtienen ingresos por actividades accesorias que no son parte de
aquella pero que tienen una cierta recurrencia. Por ejemplo, la prestación de
servicios de transporte o el alquiler de inmuebles.

También pueden obtenerse ingresos de forma esporádica y excepcional por

determinadas circunstancias y operaciones tales como por ejemplo la venta de un
elemento de inmovilizado o la venta de activos financieros.

Este capítulo versará únicamente sobre la contabilización de las ventas

correspondientes a operaciones que constituyen el objeto principal de la
empresa y que son de naturaleza recurrente.

Como contrapartida al estudio de este capítulo, la Norma de Registro y Valoración

número 9 del Plan General Contable recoge la valoración que ha de hacerse de los
créditos otorgados por la empresa cuando efectúa ventas.

2. VENTAS DE EXISTENCIAS

La contabilización de las ventas de existencias es independiente del tipo de

existencia de que se trate, es decir, el tratamiento es idéntico para venta de
mercaderías, productos terminados, semiterminados y subproductos.

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La Norma de Registro y Valoración número 14 del Plan General de Contabilidad
establece que los ingresos de ventas se valorarán por el valor razonable de la
contrapartida, recibida o por recibir, derivada de los mismos, que, salvo evidencia
en contrario, será el precio acordado deducido el importe de cualquier descuento o
rebaja.

También se establece que para poder reconocer ingresos por este concepto se
han de cumplir las siguientes condiciones:

√ La empresa ha transferido al comprador los riesgos y beneficios

significativos inherentes a la propiedad de los bienes con independencia de
su transmisión jurídica. En definitiva, no ha de existir un pacto de recompra
entre comprador y vendedor porque en este caso se trataría de una
operación de financiación con garantía de unas mercancías y no una venta
en sí misma.

√ La empresa no lleva a cabo la gestión de los bienes vendidos que le

correspondería si fuese propietaria de los mismos, y no retiene su
control. Es decir, la venta pudo haberse producido y el comprador
encontrarse pendiente de recoger la mercancía de los almacenes del
vendedor.

√ El importe del ingreso puede valorarse con fiabilidad. Ha de existir un

precio pactado de manera explícita en contraprestación de la entrega de
bienes que ha de realizarse.

√ Es probable que la empresa reciba los beneficios o rendimientos

económicos derivados de la transacción. Este apartado tiene varias
interpretaciones. En primer lugar, la empresa vendedora ha de ser la titular
del derecho de cobro surgido con motivo de la venta o bien beneficiarse de
alguna otra forma en sentido económico de la transacción. También, se ha
de considerar el hecho de que sea probable que vaya a cobrarse la
contraprestación pactada (en dinero o cualquier otra contrapartida pactada
en el precio), ya que de lo contrario tendríamos una pérdida correspondiente
a unos costes que no tienen su contrapartida desde el punto de vista de los
ingresos.

√ Los costes incurridos o a incurrir puedan ser valorados con

fiabilidad. Cuando el producto ya se encuentra disponible para la venta es

ENYDASESO5425 3
 muy probable que los costes a cargo del vendedor para que se perfeccione
la venta sean de una relevancia muy baja en relación al coste de la
mercancía. Pero en cualquier caso, ha de ser posible su estimación para
tener la certeza de que el conjunto de la venta puede proporcionar un
beneficio y no una pérdida.

De forma paralela, al igual que ocurre en las compras, en el caso de las ventas
también pueden existir descuentos comerciales y financieros. El criterio a aplicar es
el mismo.

Siempre que el descuento se encuentre dentro de factura va a minorar el valor

de la venta que recogemos en la cuenta (700) Ventas de mercaderías. En el
caso de que sea concedido en un momento posterior, quedará recogido en:

√ (706) Descuentos sobre ventas por pronto pago: cuando ofrecemos un

descuento fuera de factura por pago en una fecha anterior a la estipulada
normalmente.

√ (709) Rappels por compras: descuento fuera de factura realizado por

haber alcanzado el cliente un volumen determinado.

En el caso del IVA, dependiendo del régimen fiscal del vendedor, por lo general
nunca va a ser un ingreso porque se trata de un impuesto que recae sobre el
consumidor final y no sobre las empresas. Los importes facturados a los clientes
por este concepto se recogerán en la cuenta (477) Hacienda Pública IVA
repercutido.

Para aquellas ventas en las cuales existan costes de transporte tenemos que
distinguir dos aspectos: quien paga dichos costes y a cargo de quien son. Es decir,
podemos estar pagando unos gastos de transporte por una transacción pero que en
realidad son a cuenta de la otra parte, o viceversa, estar obligados a pagar a un
cliente unos gastos de transporte que son a nuestra cuenta pero que previamente
ha pagado él anticipadamente.

Siempre que los gastos de transporte tengan que ser asumidos por la empresa
vendedora se registrarán en la cuenta (624) Transportes.

ENYDASESO5425 4
EJEMPLO: Ingresos por ventas de mercaderías:

Una empresa efectúa el 15 de junio una venta de mercancías a un cliente por

importe de 4.500 € (IVA 21% y no incluido en este importe). De las negociaciones
tenidas se llega al acuerdo de efectuar una rebaja en el precio de 600 € si el pago
se produce antes de 60 días. La empresa vendedora paga 300 € en concepto de
gastos de transporte a su cuenta.

En el momento del pago de la factura se decide aplicar un descuento por volumen

al cliente por importe de 200€.

Solución:

(+) Importe facturado = 4.500 €

(-) Descuento por pronto pago en factura = 600 €

Total = 3.900 €

El importe del IVA (3.900 X 21% = 819 €), no será ingreso puesto que se trata de
un concepto que cobramos del cliente a modo recaudatorio para la Hacienda
Pública, que estaremos obligados a pagar cuando se practique la correspondiente
liquidación del impuesto.

Por el reconocimiento del ingreso por ventas realizamos la siguiente anotación.

15/06/201X

Ventas de mercaderías
4.719,00 Clientes (430) a 3.900,00
(700)

Hacienda Pública, IVA

a 819,00
repercutido (477)

Por el pago de los gastos de transporte efectuamos el siguiente asiento.

Pagamos también el IVA soportado de la operación: 300 x 21% = 63 €.

ENYDASESO5425 5
 15/06/201X

300,00 Transportes (624) a Caja, euros (570) 363,00

Hacienda Pública, IVA

63,00
soportado (472)

Tal y como se acordó, nuestro cliente va a pagar la factura antes de 60 días.

Supongamos que lo hace el 30 de junio.

Con independencia de ese descuento financiero, hemos decidido aplicarle también

un descuento comercial, pero en este caso fuera de factura, por importe de 200 €.
Entendemos que este descuento incluye el IVA que vamos a dejar de cobrar por
haberle efectuado una rebaja en el importe total adquirido por el cliente, de tal
manera que tenemos que aislar este efecto de la siguiente manera.

X = importe del descuento sin IVA

X + 21% X = 200

De donde X = 200 / 1,21 = 165,29 €

Por tanto el IVA asociado al descuento es de 200 – 165,29 = 34,71 € que no tendrá
que abonar a Hacienda dado que lo ha excluido de la facturación al cliente.

30/06/201X

Bancos e instituciones de
4.519,00 crédito c/c vista, euros a Clientes (430) 4.719,00
(572)

"Rappels" sobre ventas

165,29
(709)

Hacienda Pública, IVA

34,71
repercutido (477)

ENYDASESO5425 6
EJEMPLO: Devolución de ventas y otros descuentos:

Vendemos a un cliente mercancías por valor de 50.000 € más IVA (21%).

En un momento posterior el cliente nos reclama que una parte de las existencias
adquiridas le han llegado defectuosas. Concretamente, una partida por valor (sin
IVA), de 12.000 € se encuentra totalmente deteriorada, por lo que procede a su
devolución. A consecuencia de este hecho, tenemos que hacer frente a 400 € de
gastos de transporte más el IVA.

Ha aceptado una rebaja de 4.000 euros (más su correspondiente IVA), por otra
partida que también ha sufrido daños pero que puede ser consumida.

Solución:

Por la venta haremos el siguiente asiento:

Ventas de mercaderías
60.500,00 Clientes (430) a 50.000,00
(700)

Hacienda Pública, IVA

a 10.500,00
repercutido (477)

Por las mercancías que el cliente nos devuelve tendremos que anular el ingreso
correspondiente que hemos reconocido con anterioridad cuando se produjo su
venta y su IVA repercutido asociado (12.000 x 21% = 2.520 €).

Devoluciones de ventas
12.000,00 y operaciones similares a Clientes (430) 14.520,00
(708)

Hacienda Pública, IVA

2.520,00
repercutido (477)

Por los gastos de transporte pagamos también el IVA soportado de la operación:

400 x 21% = 84 €.

ENYDASESO5425 7
 15/06/201X

400,00 Transportes (624) a Caja, euros (570) 484,00

Hacienda Pública, IVA

84,00
soportado (472)

Por las mercancías que le tenemos que aplicar un descuento hacemos la siguiente
anotación. Teniendo también en cuenta el efecto del menor IVA repercutido (4.000
x 21% = 840 €).

Devoluciones de ventas
4.000,00 y operaciones similares a Clientes (430) 4.840,00
(708)

Hacienda Pública, IVA

840,00
repercutido (477)

En ambos casos lo que hacemos es minorar el derecho de cobro que tenemos

frente al cliente y cancelar la parte del ingreso que ha sido bien devolución bien
descuento, y su IVA asociado.

3. PRESTACIONES DE
SERVICIOS

Hemos de entender cuando hablamos de prestaciones de servicio que se trata

de la actividad principal de la empresa o bien una de carácter principal si es
que tiene diferentes líneas de negocio, y que no se trata, por tanto, de ingresos
provenientes de un actividad considerada como accesoria, ya que en ese caso la
contabilización sería la que veremos en el apartado siguiente.

ENYDASESO5425 8
Realizada esta matización, de nuevo la Norma de Registro y Valoración número 14
del Plan General Contable nos impone una serie de requisitos para poder
contabilizar ingresos por este motivo, los cuales son muy parecidos, cuando no
coincidentes con los vistos para los ingresos por ventas.

Los requisitos mencionados son los siguientes:

√ El importe de los ingresos puede valorarse con fiabilidad. Este apartado

es idéntico al visto para los ingresos por ventas visto anteriormente por lo
que nos remitimos a él.

√ Es probable que la empresa reciba los beneficios o rendimientos

económicos derivados de la transacción. Este apartado es idéntico al
visto para los ingresos por ventas visto anteriormente.

√ El grado de realización de la transacción, en la fecha de cierre del

ejercicio, puede ser valorado con fiabilidad. Es decir, el servicio puede
prestarse en un momento dado del tiempo, referirse a un periodo de tiempo
determinado establecido o bien dilatarse su prestación de acuerdo con las
necesidades del cliente o por circunstancias de su producción. En cualquier
caso, tenemos que conocer si se ha prestado íntegramente o si por el
contrario no es así, cuál es el grado de avance del mismo.

√ Los costes ya incurridos en la prestación, así como los que quedan por
incurrir hasta completarla, pueden ser valorados con fiabilidad. No
solamente ha de conocerse el grado de avance técnico del servicio si no
también su aspecto económico, valorando en todo momento si el precio
pactado cubre o no los costes incurridos más los costes estimados
pendientes de incurrir.

EJEMPLO: Ingresos por prestación de servicios:

Un despacho de abogados ha prestado sus servicios jurídicos a un cliente por

asistirle en un juicio facturándole 1.000 € con fecha 15 de noviembre de 201X.

Por otro lado, recibe el 1 de diciembre de 201X el importe de 3.000 € en concepto

de asistencia jurídica diversa por el plazo de los siguientes 6 meses.

ENYDASESO5425 9
Solución:

Por la primera de las prestaciones de servicios se cumplen íntegramente las

condiciones necesarias para su reconocimiento como ingresos, por lo que
procedemos a la siguiente anotación contable:

15/11/201X

Prestaciones de servicios
1.000,00 Clientes (430) a 1.000,00
(705)

En cuanto a la segunda prestación de servicios, se cumple la condición de que los

ingresos pueden ser medidos con fiabilidad y de que será la empresa la titular y
receptora de los mismos dado que suponemos existe un contrato de prestación.

Sin embargo, para determinar el grado de realización de la prestación tendremos

que establecer algún criterio que nos permita correlacionar los ingresos
recibidos con el grado de prestación del servicio. En este caso, el criterio
temporal es la mejor solución porque se ha firmado el contrato por 6 meses, de
forma que desde ese momento hasta el 31/12 ha pasado un mes, por lo que
podemos entender que se ha realizado el servicio en una sexta parte.

Y finalmente, en cuanto a la determinación de los costes incurridos y pendientes

podemos decir, que existirá plena certeza respecto a los costes pasados, pero
incertidumbre respecto a los pendientes de incurrir. No obstante, apoyándonos en
la experiencia de la empresa y en su estudio de costes que habrá realizado en su
día cuando firmó el contrato, consideramos que los costes pendientes están siendo
considerados, y que adicionados a los incurridos no se supera el importe facturado
al cliente.

Por tanto, en el año 201X podremos reconocer una sexta parte de los ingresos
totales que le hemos facturado al cliente.

Por la facturación realizada al cliente en el momento de firmar el contrato

realizamos el siguiente asiento.

ENYDASESO5425 10
 01/12/201X

Prestaciones de servicios
3.000,00 Clientes (430) a 3.000,00
(705)

Cuando llega el cierre del ejercicio, y como se explicó anteriormente únicamente

podemos considerar ingresos del 201X la parte del servicio devengada en este año,
por lo que procede realizar la siguiente anotación contable.

Ingresos totales a recibir por el servicio = 3.000 €

Periodo que abarca el servicio: del 1 de diciembre de 201X a 1 de junio de

201X+1 (6 meses)

Ingresos a reconocer en 201X = 3.000 x 1/6 = 500 €

Ingresos a reconocer en 201X+1 = 3.000 x 5/6 = 2.500 €

31/12/201X

Prestaciones de servicios Ingresos anticipados

2.500,00 a 2.500,00
(705) (485)

Prestaciones de
servicios

2.500,00 3.000,00

La cuenta (705) tiene saldo acreedor de 500 €, efectivamente el importe que

queremos reconocer como ingresos en el año 201X.

Nos fijamos en que la cuenta (485) Ingresos anticipados, a pesar de su

denominación “ingresos”, pertenece al subgrupo (48) de ajustes por periodificación,
de tal forma que va a recoger aquellos ingresos que han de traspasarse a otro
ejercicio y que serán parte del resultado del ejercicio siguiente. Es decir, es una
cuenta de balance del grupo 4 y no cuenta de ingresos del grupo 7.

ENYDASESO5425 11
Al año siguiente, cuando transcurren los 5 primeros meses del año se habrán
cumplido íntegramente las condiciones para el reconocimiento de los ingresos
restantes, por lo que haremos el siguiente asiento.

01/06/201X+1

Ingresos anticipados Prestaciones de servicios

2.500,00 a 2.500,00
(485) (705)

En realidad, la figura contable que hemos practicado con este ejemplo se

corresponde con el de periodificación contable, al que si bien destinaremos un
apartado en el presente manual, hemos hecho referencia por motivos pedagógicos
de la parte de la materia que nos ocupa.

4. OTROS INGRESOS DE
GESTIÓN

Este concepto recoge los ingresos que obtiene la empresa por actividades
accesorias a su actividad principal y que tienen una cierta recurrencia en el tiempo.

En el cuadro de cuentas del Plan General Contable quedan encuadradas en el

subgrupo 75 donde se recogen conceptos de naturaleza muy diversa que
exponemos a continuación.

√ (751) Resultados por operaciones en común: cuando en una actividad

empresarial participan dos o más empresas se utiliza esta cuenta para
recoger los resultados que se transfieren entre sí.

√ (752) Ingresos por arrendamientos: ingresos de alquileres de bienes

muebles o inmuebles a terceras partes.

ENYDASESO5425 12
 √ (753) Ingresos de propiedad industrial cedida en explotación:
ingresos por cesión de explotación o uso a terceros de diferentes
manifestaciones de la propiedad industrial de las cuales sea titular la
empresa.

√ (754) Ingresos por comisiones: ingresos que obtiene la empresa por

operaciones de agencia, es decir, de mediación en contratos conseguidos
con terceros por cuenta de otra parte, siempre y cuando no sea ésta su
actividad principal.

√ (755) Ingresos por servicios al personal: ingresos provenientes de

diferentes servicios que la empresa puede prestar a sus trabajadores como
economatos, transportes y vivienda entre otros.

√ (759) Ingresos por servicios diversos: cualquier otro ingreso dentro de

la categoría general que estamos tratando y que no se refiera a ninguno de
los anteriores.

EJEMPLO: Ingresos por servicios diversos:

En el año 201X una empresa ha cobrado 800 € por la cesión a un tercero del
derecho de uso de una patente.

También se ha firmado un contrato de alquiler de un bajo comercial anexo a la

nave donde desarrolla su actividad y que le retornará una renta mensual de 500 €.

Al igual que viene siendo habitual en los meses pasados, ha transportado

mercancía por cuenta de otra empresa aprovechando el espacio sobrante en el
remolque de los camiones. Esto ha reportado unos ingresos totales de 1.130 €.

Los ingresos provenientes de la cafetería donde comen los trabajadores ha

proporcionado 4.650 € de ingresos y las máquinas expendedoras de bebidas 690 €.

Solución:

Por la cesión de uso de la patente, si suponemos que no hemos cobrado aún el

importe facturado.

ENYDASESO5425 13
 Ingresos de propiedad
800,00 Deudores (440) a industrial cedida en 800,00
explotación (753)

Por la renta mensual que percibe del alquiler del local comercial.

Bancos e instituciones
Ingresos por
500,00 de crédito c/c vista, a 500,00
arrendamientos (752)
euros (572)

Por el transporte de mercancías por cuenta de otra empresa que suele aprovechar
el espacio vacío en los remolques de la empresa.

Ingresos por servicios

1.130,00 Deudores (440) a 1.130,00
diversos (759)

Por los ingresos totales (4.650 + 690 = 5.340 €), provenientes de los servicios
prestados al personal.

Ingresos por servicios al

5.340,00 Caja, euros (570) a 5.340,00
personal (755)

5. CONTRATOS DE
CONSTRUCCIÓN

Se refiere a aquellas empresas en las cuales sus procesos productivos tienen

una duración superior a un ejercicio económico, y por lo general, contemplará
las que trabajan a través de proyecto por encargo.

ENYDASESO5425 14
Es decir, empresas que desarrollan una actividad en la cual el periodo de
maduración de su ciclo de explotación es de larga duración. Podemos citar, por
ejemplo, empresas constructoras del sector inmobiliario, un astillero o empresas de
investigación con contrato cerrado.

Desde el punto de vista contable, la problemática se centra tanto en el cálculo del

beneficio como en el momento de su reconocimiento.

Es habitual que en este tipo de contratos a medida que se avanza la obra se emitan
certificaciones donde se expresa el grado de avance del producto.

Por otro lado, debido a su larga duración es más que probable que los costes
estimados inicialmente varíen en tiempo y forma, provocando desviaciones y en
consecuencia alterando la cifra de resultados.

Si bien es cierto que el resultado final de la obra se conocerá con exactitud al

término de la misma, en aplicación del principio del devengo, los gastos se
imputarán al ejercicio económico en el que se produzcan los hechos o
transacciones económicas que los motiven. Y no es menos cierto, que la empresa
incurre en unos gastos con la intención de obtener un beneficio futuro, de forma
que la segunda parte del mencionado principio establece que los ingresos se
imputarán de igual modo, de tal manera que exista una correlación entre
unos y otros.

Esto presupone que estemos reconociendo un beneficio contable a expensas de no

haber terminado en un paso intermedio la obra, y que las circunstancias futuras
pueden cambiar en cuanto a sus costes se refiere y variar por tanto la cifra de
beneficio total. Será, por ello, un aspecto a tener en cuenta el beneficio
previamente reconocido.

Para poder aplicar la metodología del porcentaje de realización la empresa

ha de tener firmado un contrato de larga duración que abarque más de un
ejercicio económico, contar con la capacidad financiera y técnica que le
permitan desarrollar el cometido, disponer de una presupuestación precisa de
sus costes y tener certeza de que no existe ningún impedimento que impida
el cobro del contrato.

Como hemos anticipado anteriormente, a medida que avanza la obra

imputamos ingresos correspondientes a su grado de avance basándonos bien
en un criterio técnico que nos indique el porcentaje realizado o bien en calculado en

ENYDASESO5425 15
base a los costes incurridos respecto al total. Éste último es, en múltiples
ocasiones, el criterio utilizado por sencillez operativa.

EJEMPLO: Método del porcentaje de realización:

Un astillero ha sido contratado a comienzos del año 201X+1 para la construcción de

un nuevo buque por un precio de 19.000.000 de euros a entregar el
30/06/201X+3, precio cerrado en contrato.

El presupuesto de costes previstos es el siguiente

Año Costes previstos

201X+1 3.000.000

201X+2 7.000.000

201X+3 4.000.000

Total 14.000.000

Por otra parte, se ha planeado la siguiente estructura de cobros:

Año Pagos previstos

201X+1 6.000.000

201X+2 4.000.000

201X+3 9.000.000

Total 19.000.000

Vamos a suponer que la construcción y sus costes transcurren conforme a lo

planeado.

Solución:

Durante el año se producen toda una serie de gastos que clasificaremos de manera
estándar atendiendo a su naturaleza en las cuentas que para ellos tiene reservado
el Plan General de Contabilidad. Así nos podemos encontrar con compras, gastos de

ENYDASESO5425 16
personal, suministros, amortizaciones, entre otros servicios. De manera genérica
realizaremos la siguiente anotación:

3.000.000 Gastos (6XX) a Pasivo/Tesorería 3.000.000

Cuando llega el cierre de ejercicio tenemos que emitir una certificación de obra,
reconocer los ingresos devengados y cobrar al cliente.

Para conocer el grado de avance de la obra realizamos el siguiente cálculo:

Grado de avance = Costes incurridos / (Costes incurridos + costes

estimados pendientes)

Grado de avance = 3.000.000 / (3.000.000 + 7.000.000 + 4.000.000) =

21,43%

Ingreso a considerar en el ejercicio = Ingreso total x grado de avance

Ingreso a considerar en 201X+1 = 19.000.000 x 21,43% = 4.071.700

Como hemos emitido una certificación por importe de 6.000.000 de euros

procedemos a su registro.

31/12/201X+1

Ingresos por obra

6.000.000 Clientes (430) a ejecutada y 6.000.000
certificada (7XX)

Bancos e instituciones
6.000.000 de crédito c/c vista, a Clientes (430) 6.000.000
euros (572)

Pero como los ingresos a reconocer según el grado de avance son 1.928.300
(6.000.000 – 4.071.700) de los derivados de la certificación, tenemos que proceder
a realizar un ajuste en contabilidad de la siguiente manera.

ENYDASESO5425 17
 Ingresos por obra Anticipo de clientes por
1.928.300 ejecutada y certificada a obra certificada no 1.928.300
(7XX) ejecutada (43X)

En el ejercicio 201X+2 reconocemos igualmente los gastos por naturaleza:

7.000.000 Gastos (6XX) a Pasivo/Tesorería 7.000.000

Y a cierre de ejercicio volvemos a calcular el grado de avance:

Grado de avance = 10.000.000 / (10.000.000 + 4.000.000) = 71,43%

Ingresos totales a considerar = 19.000.000 x 71,43% = 13.571.700

Ingresos considerados en 201X+1 = 4.071.700

Ingresos a considerar en 201X+2 = 13.571.700 – 4.071.700 = 9.500.000

Por la certificación emitida de 4.000.000 y su cobro:

31/12/201X+2

Ingresos por obra

4.000.000 Clientes (430) a ejecutada y 4.000.000
certificada (7XX)

Bancos e instituciones
4.000.000 de crédito c/c vista, a Clientes (430) 4.000.000
euros (572)

ENYDASESO5425 18
 Clientes obra Obra ejecutada
3.571.700 ejecutada pendiente a pendiente de 5.500.000
de certificación (43X) certificación (7XX)

Anticipo de clientes
1.928.300 por obra certificada no
ejecutada (43X)

Y cuando llega el ejercicio 201X+3 reconocemos gastos igualmente.

4.000.000 Gastos (6XX) a Pasivo/Tesorería 4.000.000

Grado de avance = 100%

Ingresos totales a considerar = 19.000.000

Ingresos reconocidos en ejercicios pasados = 13.571.700

Ingresos a reconocer en 201X+3 = 19.000.000 – 13.571.700 = 5.428.300

30/06/201X+3

Ingresos por obra

9.000.000 Clientes (430) a ejecutada y certificada 5.428.300
(7XX)

Clientes obra
ejecutada pendiente 3.571.700
de certificación (43X)

ENYDASESO5425 19
EJEMPLO: Estimación de pérdida

Vamos a suponer los mismos datos que en el ejemplo anterior pero ahora los
costes reales son los mostrados a continuación.

Año Costes reales

201X+1 11.000.000

201X+2 7.500.000

201X+3 300.000

Total 18.800.000

Suponemos que al cierre de cada año no varían las estimaciones de costes para los
ejercicios siguientes.

Solución:

Por facilidad pedagógica no se repite la contabilización de las certificaciones de obra

vistas anteriormente que cambiarían los valores a aplicar puesto que al ser los
costes reales diferentes se modifica el porcentaje del grado de avance.

Durante el ejercicio 201X+1 contabilizamos igualmente los gastos según su

naturaleza, contabilizaciones que tampoco cambian salvo por los nuevos importes
reales considerados.

11.000.000 Gastos (6XX) a Pasivo/Tesorería 11.000.000

Cuando llega el cierre de ejercicio tenemos que realizar una estimación de cuáles
serán los costes de los dos años siguientes, es decir, a cierre de 201X+1
conocemos con certeza los costes incurridos en ese año, pero para los siguientes
años tenemos que estimar cuales serán. Según la hipótesis del supuesto, la
estimación de costes para el año 201X+2 y 201X+3 no cambia, por lo que
procedemos a realizar los siguientes cálculos.

Costes incurridos en 201X+1 = 11.000.000

Costes estimados a 31/12/201X+1 que se incurrirán para terminar la obra =

7.000.000 + 4.000.000 = 11.000.000

ENYDASESO5425 20
 Beneficio estimado de la obra al cierre de 201X+1 = 19.000.000 –
(11.000.000 + 11.000.000) = -3.000.000

Es decir, según la estructura de costes planteada, la empresa acabaría teniendo

una pérdida y no un beneficio con la obra, y por tanto, tenemos que reconocer esta
situación llevándola directa e inmediatamente a resultados.

31/12/201X+1

Pérdidas por deterioro de obras Deterioro de obras

3.000.000 a 3.000.000
en curso (69X) en curso (11X)

Durante el ejercicio siguiente se contabilizan los gastos según su naturaleza.

7.500.000 Gastos (6XX) a Pasivo/Tesorería 7.500.000

De nuevo hacemos una estimación de cuál será el resultado de la construcción del

barco.

Costes incurridos hasta el 31/12/201X+2 = 11.000.000 + 7.500.000 =

18.500.000

Costes estimados a 31/12/201X+2 pendientes de incurrir = 4.000.000

Beneficio estimado de la obra al cierre de 201X+2 = 19.000.000 –

(18.500.000 + 4.000.000) = -3.500.000

Como ya se había reconocido una reserva por deterioro del resultado final estimado
por importe de 3.000.000, y la pérdida estimada se ha incrementado, aumentamos
el fondo de provisión por la diferencia de 500.000.

31/12/201X+2

Pérdidas por deterioro de obras Deterioro de obras

500.000 a 500.000
en curso (69X) en curso (11X)

En el ejercicio 201X+3 reconocemos igualmente los gastos reales habidos:

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 300.000 Gastos (6XX) a Pasivo/Tesorería 300.000

Y como ya se ha finalizado la construcción del buque podemos conocer el resultado

final obtenido.

Costes reales incurridos a 30/06/201X+3 = 18.800.000

Beneficio de la obra = 19.000.000 – 18.800.000 = 200.000

Como ya se ha materializado el beneficio y se ha concluido la obra ya no es

necesario nunca más el fondo de provisión dotado, por lo procedemos a su
reversión.

30/06/201X+3

Reversión del
Deterioro de obras en curso
3.500.000 a deterioro de obras 3.500.000
(11X)
en curso (79X)

Matizamos que el efecto global del reconocimiento inicial del deterioro es nulo, si
bien es preciso dotarlo para que patrimonialmente al cierre de cada ejercicio se
refleje la imagen fiel de los resultados de la empresa a consecuencia del cambio en
las circunstancias de costes de la obra. Por otro lado, el beneficio de la obra habrá
ido quedando reflejado en los diferentes años en función del grado de avance a
cierre de cada ejercicio.

Referencias normativas y documentales en base de datos

Memento contable/Sumario/Parte segunda: Actividad habitual de la empresa /

Capítulo 20: Ingresos y gastos/ Sección 1: Ingresos por ventas y prestación de
servicios.

Memento contable/Sumario/Parte segunda: Actividad habitual de la empresa /

Capítulo 20: Ingresos y gastos/ Sección 3: Cuestiones comunes de ingresos y
gastos, ajustes y regularizaciones, presentación y desglose.

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Correspondencia con supuestos prácticos de la base de datos

Memento contable/ QMemento contable/Ejemplos/Contabilidad

General/Ventas e ingresos - Buscar:

- QCE 2008/391589Venta de mercaderías al contado y con descuentos

- QCE 2008/391618 Venta de mercaderías a crédito y con descuentos

- QCE 2007/384945 Descuentos por pronto pago

- QCE 2007/384992Envases a devolver por clientes

- QCE 2007/384993 Devolución de pedidos.

- QCE 2007/384994Concesión de rappels

- QCE 2007/384995Ventas y prestaciones de servicios. Gastos de transporte

- QCE 2008/391606Reconocimiento de los ingresos por prestación de servicios.

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