Elementos de auditoria Sexta edicién Victor Manuel Mendivil Escalante Capitulo 1 La auditoria Concepto La auditoria de estados financieros es el proceso que efectiia un contador piiblico independiente al examinar los estados financiers preparados por una entidad econdmica con el fin de reunir elementos de juicio suficientes, con el propésito de emitir una opinion profesional sobre 1a credibilidad de dichos estados financieros, la cual se expresa en un documento formal denominado dictamen Asi, la auditoria es la actividad por la cual se verifica la correccién contable de las ciftas de los estados financieros; es la revision misma de los registros y fitentes de contabilidad para determinar qué tan razonables son las cifras que presentan los estados financieros emanados de ellos. Necesidad El examen de los estados financieros es una necesidad indiscutible, ya que el acininistrador y el inversionista requieren, como elemento importante para tomar decisiones, conocer la situacién financiera de 1a empresa que administran o en la que desean invertir, y tener la certeza de que tal situacién financiera corresponde a la realidad que vive el negocio. Las decisiones de un director 0 un inversionista son producto de varios elementos (experiencia, tendencias del mercado, recursos disponibles, capacidad instalada, etc.). Uno de ellos, que es fundamental, es 1a informacién que presentan los estados financieros de la empresa a que ataiien sus decisiones. Y resulta obvio que cuando tal informacién contieneerrores de consideracion, éstos afectarin directamente los resultados finales de una decision asi tomada, Dictamen El trabajo de auditoria se plasma en wn informe final Hamado dictamen. El dictamen es la opinién del contador piblico en tomo a la correccién contable de las ciffas de los estados financieros anditados, opinién a la que Hega después de efectuar su trabajo de examen y que acostumbra expresar en términos uniformes, es decir, en téminos semejantes para situaciones semejantes (en un capitulo posterior se trata este tema). Interesados El dictamen interesa a distintos grupos de personas relacionados con la empresa, tales como. * Propietarios, accionistas. Porque ratifica la confiabilidad de las cifias sobre las que apoyaran sus decisiones y juzgaran la productividad y solidez financiera de la empresa + Inversionistas (futuros accionistas 0 acreedores). Porque de esta manera pueden coneluir con mayor confianza en tomo a la estabilidad econdmica que garantice st inversion y Ia produetividad que asegure un rendimiento adecuado. * Gobierno Federal. Porque avala la buena fe del causante en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias y el Gobiemo puede confiar en que percibié la parte que le corresponde legalmente. + Empleados y obreros. Porque la imparcialidad del contador pablico, al emitir su dictamen, les asegura la exactitud en Ia determinacion de la participacion en las uitilidades a que tienen derecho. Como se puede apreciar, las personas interesadas en el dictamen pueden estar dentro 0 fuera de la empresa a que se refiera dicho dictamen, en atencion a las relaciones directas 0 indirectas que mantengan con ella, formando un nitcleo de interés que puede ser desconocido pata el contador piblico y que se constituye en el generador de responsabilidad profesional mas considerable para él Clases de auditoria Tradicionalmente se reconocen dos clases de auditoria: auditoria interna y anditoria extema La auditoria interna la desarrollan personas que dependen del negocio y actian revisando, las mas de las veces, aspectos que interesan, en particular, a la administracion, aunque pueden efectuar revisiones programadas sobre todos los aspectos operativos y de registro de la empresa La auditoria externa, conocida también como auditoria independieme, la efectian profesionales que no dependen de la empresa, ni econdmicamente ni bajo cualquier otro concepto, v a los que se reconoce un juiicio imparcial que merece la confianza de terceros El objeto de su trabajo es la emision de un dictamen, Esta clase de auditoria es la actividad mis caraeteristica del contador piblico y a ella se hace referencia concreta en este libroAdes, se habla de auditoria de operacién y de auditoria administrativa, Eu ténninos generales, estos tipos de auditoria se refieren a la revision de las operaciones de una empresa ya la organizacion con que cuenta, con el propdsito de definir el grado de eficiencia de las mismas. En la auditoria de operacidn se juzga la eficiencia de la operacion misma, en tanto que en 1a auditoria administrativa se juzga la eficiencia de la estructura del personal con que cuenta la empresa y los procesos administrativos en que actita dicho personal Con los avances de la tecnologia en sistemas de computo (procesamiento electronico de datos, PED), y puesto que la incorporacién de sistemas PED (a los que también se les conoce como sistemas ERP, Enerprise Resource Planing), para el procesamiento de su informacion financiera ya es una realidad, el auditor enfienta la necesidad de verificar la razonabilidad de la operacién de dichos sistemas de cémputo utilizados por las empresas, en el proceso contable, y de la forma en que éstos generan la informacién finaneiera sobre Ja que el auditor emite su opinion. Esta preocupacién se tradujo en el Boletin nimero 5080 que emitio la Comision de Normas y Procedimientos de Auditoria, cuya lectura se recomienda, en caso de que se desee abundar en este campo. En este libro no se hara mencidn especial a estos procedimientos. Quien desee ampliar sus conocimientos en el area debera buscar literatura especializada, ademas de la Lectura del boletin que se recomienda Preguntas de autoevaluacién 1. {Quées la auditoria de estados financieros? 2. (Cuil es el producto final de la auditoria de estados financieros? A quignes interesa la opinién profesional del contador piiblico, denominada dictamen? 4, {Qué es el dictamen de los estados financieros? {Cuiles son las dos clases de auditoria mis importantes y recurrentes para una empresa? 6. {Cuil es la diferencia principal entre la anditoria intema y la auditoria externa?Capitulo 2 Requisitos y cualidades del contador publico E] contador piiblico es un profesional y. como tal, posee habilidades en la técnica contable, desarrolladas con el estudio y la practica. Como todo profesional, debe reunir attibutos de cardcter personal y téenico que lo capaciten a plenitud en el ejercicio de su profesion, los cuales pueden dividirse en requisites morales, capacidad intelectual y requisitos técnicos. Requisitos morales Los requisitos morales atafien de forma directa a la conciencia e integran el cimulo de valores intangibles que todos los individuos tienen, que pueden y deen desarrollarse con particular empeio en el caso de un profesional como el contador pitblico: + Integridad, Es la capacidad de ser houesto, en este caso, con un sentido més amplio al que normalmente se le da, es decir, ser honesto en las ideas y creencias, con fnerza suficiente para afirmar lo que se piensa y sostener la verdad por encima de todo. + Independencia de criterio. Es la capacidad para expresar juicios y opiniones de manera imparcial, sin alterarlos en sentido alguno por presiones econdmicas, familiares, sociales o de cualquier naturaleza. La independencia de criterio resulta relevante en el caso del contador piblico, porque sus opiniones, expresadas en el dictamen, tienen interés para un niicleo variado de individuos, que incluso le son desconoeidos, a Jos que una afirmacién contraria a la realidad les puede acarrear graves perjuicios. El Cédigo de Etica Profesional, emitido por el Instituto Mexicano de Contadores Pablicos, hace hineapié en este requisito y establece reglas precisas de las situaciones en las que se supone que el contador piiblico no tiene independencia de criterio y, por tanto, no puede dictaminar. Por ejemplo, cuando es pariente en linea recta del propietario o administrador de la empresa a auditar, cuando es director o propietario de Ja misma empresa, eteétera + Disciplina. Este es un requisito esencial del hombre con aspiraciones: es la capacidad de adaptar nuestros deseos personales a las necesidades que imponen las circunstancias, Ser disciplinado es ser ordenado en nuestro comportamiento, voluntarioso en el cumplimiento de nuestros propésitos y con un alto sentido de responsabilidad de nuestras obligaciones + Puntualidad. La puntualidad es signo de buena educacién, ademas de la materializacion del grado de responsabilidad con que aceptamos nuestros compromisos. Ser puntuales es no solo estar a tiempo en una cita, sino conchuir nuestros compromisos en Ja fecha prometida.+ Traro social y presentacién apropiada. Estos requisites se desarrollan a plenitud en el trabajo mismo. El primero se refiere a la manera de comportarse frente a las personas con quienes se trata, tanto con el cliente como en Ia oficina; ser corteses y enérgicos al mismo tiempo, obtener servicios sin causar molestias y, en general, causar la buena impresién de quien, al desarrollar su trabajo, coopera y obtiene la cooperacién de todos. La presentacién adecuada es el arte de vestir el atuendo que requieran las circunstancias, es decir, el traje adecuado en una oficina, la ropa de trabajo en un inventario, la camisa ligera en clima caluroso, eteétera, Capacidad intelectual La capacidad intelectual se refiere a las cualidades de la mente y mantiene relacién directa con la inteligencia; sin embargo, como elemento indispensable de nuestro desatrollo profesional y personal, puede cultivarse y mejorarse. En este grupo de requisites personales se encuentran los siguientes: * Criterio y tacto. + Habilidad y propiedad para expresarse + Habilidad para captar y analizar los problemas. + Habilidad construectiva, + Cultura general + Propésito continuo de estudios El propésito continuo de estudios es fundamental para el desarrollo de todos los demas requisitos, y es de indiscutible necesidad, ya que todas las profesiones estin sujetas a evolucién y cambios en los que debe patticipar activamente quien las ejerza, con el fin de estar en condiciones de prestar, cada dia, un servicio con los mejores argumentos de que pueda disponer. El propésito continuo de estudios garantiza estar al dia en los conocinmientos ms recientes de las técnicas contables y de administracién. Este requisito es tan importante, que el Instituto Mexicano de Contadores Piiblicos (IMCP) establecio la obligatoriedad para todos los contadores pitblicos afiliados a él, de desarrollar, cada aito, actividades de actualizacién de los conocimientos técnicos, y de esta manera mantener el derecho de ejercer la profesién en el area de dictamen de estados financieros. De no demostrar que se ha cumplido con esa obligacién, las autoridades hacendatias y del Seguro Social suspenden al contador piiblico omiiso, como emisor de opiniones profesionales ante dichas autoridades. (Se recomienda la lectura de la Norma de Educacién Profesional Continua, emitida por el IMCP.) Requisitos técnicos Los requisitos téenicos son las columnas que respaldan la calidad de los profesionales, ya que se refieren coneretamente a los conocimientos especificos necesarios para el ejercicio de una profesién. En el caso particular del contador pitblico son + Conocimientos sélidos de contabilidad y auditoria, + Dominio pleno de sistemas contables y de control.Conocimientos bisicos de administracion de sistemas de cémputo, bisicamente para utilizarlos con habilidad como usuario de dichos sistemas. Conocimientos bisicos de sistemas de computo, en especial los relacionados con aplicaciones contables y de anditoria Nociones de administracién de negocios Conocimientos de las leyes civiles, mercantiles, fiscales, eteétera Economia y estadistica Elementos de matematicas aplicadas. Otros conocimientos téenicos ausiliares. Preguntas de autoevaluacién {Cuiles son los tres grupos en que sé clasifican los requisitos y cualidades que debe reuit un contador piiblico? ‘Meneione tres requisitos morales ‘Meneione dos requisitos de eapacidad intelectual. Mencione tres requisitos técnicos. {Qué es la independencia de criterio? {Por qué es tan importante la independencia mental o de critetio en el contador piiblico con respecto a la empresa cuyos estados financieros ha de examinar? Explique la importancia del requisito “Propésito continuo de estudios” y mencione los efectos cuando no se cumple con el mistnoCapitulo 3 Normas de auditoria El trabajo de auditoria es profesional, porque su ejercicio requiere de gran destreza que no puede medirse o juzgarse por los que confian en quien lo ejecuta.’ Este hecho hace que quien solicita sus servicios a un contador pibblico confie en que lo desarrollara con calidad profesional, aunque el mismo solicitante no pueda juzgar si existe o no calidad profesional en dicho trabajo. La contaduria ptiblica organizada, a través del Instituto Mexicano de Contadores Pablicos, consciente de la responsabilidad piblica que implica el ejercicio de una profesion, afronté el problema de la calidad profesional en el trabajo de auditoria y decidio establecer Jos requisitos minimos, de orden general, que deben observarse para el desempeiio de un trabajo de auditoria, A estos principios basicos del trabajo de auditoria se les Hama normas de auditoria y, por su naturaleza, deben ser de aceptacion general para toda la profesién. Definicién Las normas de auditoria son los requisitos minimos de calidad, relativos a la personalidad del auditor, al trabajo que desempeia y a la informacion que rinde como resultado de este trabajo. Clasificacion’ 1. Nomuas personales a) Entrenamiento técnico y capacidad profesional. b) Cuidado y diligencia profesionales. ¢) Independencia mental. Nommas de ejecucidn del trabajo a) Planeacién y supervision. b) Estudio y evaluacion del control interno. ©) Obtencién de evidencia suficiente y competente. ‘Nomnas de informacion a) Relacion con los estados financieros y responsabilidad. 4) Aplicacion de las Notmas de Informacion Financieta (NIP) ) Consistencia en Ia aplicacién de las Normas de Informacién Financiera. @) Suficiencia de las declaraciones informativas. 2) Salvedades. A) Negacion de opinién.Normas personales Las normas personales son comunes a todas las profesiones. El entrenamiento téenico es el medio indispensable para desarrollar la habilidad practica necesaria para el ejercicio de una profesign y, jnnto con el estudio y la investigacién constantes, se infegran como fimdamento de la eapacidad profesional La actividad profesional, como todas las actividades humanas, esté sujeta ala apreciacién personal y, por ende, al error. El hombre es falible y, consciente de ello, el profesional debe esforzarse por reducir al minimo ese grado de error mediante un trabajo acucioso, es decir, con euidado y diligencia profesionales. La independencia mental, que se coment al hablar de los requisitos morales del contador pitblico (capitulo 2), es consecuencia de la calidad de juez o arbitro que en cierto modo tiene la actividad del auditor Normas de ejecucién del trabajo Las normas de ejecueién del trabajo son resultado de la segunda norma personal: Cuidado y diligencia profesionales, ya que aunque puede resultar dificil establecer los lineamientos para determinar cuando se es cutidadoso y diligente, si existen algunos aspectos que, si se cumplen, responden a esa abligacion de cuidado y diligencia En efecto, si el trabajo a desarrollar se planea, se establece una situacion que garantiza razonablemente la atencién de los puntos mis importantes, asi como la aplicacién de los procedimientos minimos para la obtencidn de elementos de juicio suficientes y competentes para nuestra opinién. Mas adelante se amplian los comentarios sobre el programa de trabajo, componente primario de la planeacién. En la préctica, para ejecutar el trabajo, el auditor se apoya en personal ausiliar o ayudantes. Esto implica delegar funciones, lo que no lo releva de su responsabilidad total Esta circunstancia hace necesaria la supervision del trabajo para, de esta forma, estar seguro de que el trabajo ejecutado por los auxiliares o ayudantes cumple su objetivo y proporciona informacién completa y adecuada. El auditor, al formular el programa de trabajo, debe establecer los procedimientos, su alcance y oportunidad, pero esto depende mucho del tipo de empresa y de sus particularidades operativas, Ello hace necesario el estudio y evaluacién del control intemno existente para que, con base en el resultado obtenido, se determinen con claridad dichos procedimientos, su aleance y oportnidad, Més adelante se amplian los comentarios al respecto Los resultados que obtenga el auditor deben ser suficientes » competentes, es decir, que brinden la certeza moral de que los hechos que se esta tratando de probar, 0 los criterios cuya exactitud se esta juzgando, han quedado satisfactoriamente comprobados y se refieren a aquellos hechos, circunstancias o critetios que en realidad tienen importancia en relacion con lo examinado Normas de informaciénEl auditor, como consecuencia de su labor, emite una opinién en la que expresa el trabajo desarrollado y las conelusiones a que ha Hegado. A esa opinion se le Hama dicramen, y por sti importancia se han establecido las nommas que regulan st calidad, En el capitulo 30, dedicado al dictamen, se abunda sobre todas estas normas, Preguntas de autoevaluacién 1. {Cul es el propdsito de la normas de auditoria? {Cuailes son las tres ramas en que se elasifican las normas de auditoria? {Qué proporciona el entrenamiento técnico? {Qué entiende por wabajar con diligencia profesional? 5. {Por qué es tan importante la planeacién del trabajo de auditoria? 6. (Por qué es tan importante ejercer una adecuada supervision en la auditoria?