ROSA ORTEGA SALAVARRIA MARTHA ABANTO BROMLEY NIIF COMPLETAS Y NIIF PARA PYMES DINAMICA CONTABLE aw Y EFECTOS CASUISTICA TRIBUTARIOS PREGUNTAS Y RESPUESTAS. Contadores ACETA &Empresas JURIDICANIIF COMPLETAS Y NIIF PARA PYMES DINAMICA CONTABLE Y EFECTOS TRIBUTARIOS ara determinaren forma razonable la situacién financiera p de una entidad, su rentabilidad y flujos de efectivo, los efectos de las transacciones que realiza se deben reco- nocer, mediry presentar en los estados financieros conforme con las normas contables, NIIF Plenas o NIIF para Pymes. No obstante, los requerimientos contables no necesariamente coinciden con las reglas y tratamientos dispuestos por la legislacién tributaria que tienen un objetivo distinto (recau- daci6n fiscal), basado en principios tales como la legalidad, la capacidad contributiva y la neutralidad, Esto podria originar, entre otros, que para la determinacién de la rentanetaimpo- nible del Impuesto a la Renta se deban efectuar ajustes via la declaracién jurada anual. En la presente obra se desarrollan casos practicos de las principales operaciones que las empre- sas suelen realizar y que inciden en los diferentes rubros del Estado de Situacién Financiera y Estado de Resultados, en los cuales se aborda el tratamiento contable de acuerdoa las NIIF Plenas o NIIF para Pymes, segiin el supuesto que corresponda, la doctrina contable y su dindmica segtin PCGE, Ademas, se presenta su tratamiento o incidencia tributaria, resaltando en caso proceda- las diferencias que subyacen frente a los requerimientos contables y de corresponder, identificando y controlando las diferencias temporarias. '9BN:978-612-339-003-3, UNA PUBLICACION DEL GRUPO | @esceiA JURIDIC 9 786123" 330033NIIF COMPLETAS Y NIIF PARA PYMES. DINAMICA CONTABLE Y EFECTOS TRIBUTARIOSROSA ORTEGA SALAVARRIA MARTHA ABANTO BROMLEY NIIF COMPLETAS Y NIIF PARA PYMES DINAMICA CONTABLE “WY EFECTOS > TRIBUTARIOS orca Av. Angamos Oeste N° 526 Urb, Miraflores ‘wares, Cina Pod (0) 70-6900 -gacetajuricica.coNUF completas y NIIF para Pymes Dindmica contable y efectos tributarios © Rosa Ortega Salavarria © Martha Abanto Bromley © Gaceta Juridica S.A. Primera edicién: marzo 2023 4340 ejemplares Hecho el depésito legal en la Biblioteca Nacional del Pert 2023-01132 ISBN: 978-612-333-003-3 Registro de proyecto editorial 3150122300101 Prohibida su reproduccién total o parcial D.Leg. N° 822 Diagramacién de cardtula: Martha Hidalgo Rivero Diagramacién de interiores: Karina Aguilar Zegarra Correccién: Marialucia Sato Aguirre Gaceta Juripica S.A. Av. ANGamos Oeste N° 526, Ure. MIRAFLORES: Mirar.ores, Lima - Pero CENTRAL TELEFONICA: (01) 710-8900 E-mail ventas@gacetajuridica.com.pe www.contadoresyempresas.com.pe Impreso en: Imprenta Editorial El Buho ELRL. San Alberto Ne 201, Surquillo Lima - Pert Marzo 2023 Publicado: marzo 2023PRESENTACION En virtud del articulo 223 de la Ley General de Sociedades, los articulos 4 y 6 del Decreto Legislativo Ne 1438" y la Resolucién del Consejo Normativo de Contabilidad N° 003- 2022-EF/30?, las entidades del Sector Privado? en forma obligatoria deben aplicar las NIIF para la preparacién y presentacion de sus estados financieros, ya sean las NIIF plenas o la NIIF para Pymest, sequin el nivel de ingresos. En concordancia con ello, para determinar en forma razonable la situacién financiera de una entidad, su rentabilidad y flujos de efectivo, los efectos de las transacciones que realiza se deben reconocer, mediry presentar en los estados financieros conforme con las normas contables, NIIF plenas o NIIF para Pymes. Los requerimientos contables no necesariamente coinciden con las reglas y tratamien- tos dispuestos por la legislacién tributaria, que tienen un objetivo distinto (recauda- ci6n fiscal), basado en principios tales como la legalidad, la capacidad contributiva y la neutralidad, entre otros. Ello, ademas de otros factores, origina que para la deter- minaci6n de la renta neta imponible del Impuesto a la Renta se deban efectuar ajus- tes via la declaracién jurada anual, En funcién de lo antes expresado, resulta importante que las diferencias sean adver- tidas por los operadores contables y aquellos involucrados en el ambito financiero y fiscal, para la preparacion y presentacién de estados financieros alineados a las nor- mas contables, la determinacién de tributos en funcién de la legislacién vigente y los ctiterios del Tribunal Fiscal y la Sunat, asi como para la debida toma de decisiones y minimizar contingencias. En a presente obra, se desarrollan casos practicos de las principales operaciones que las empresas suelen realizar’ y que inciden en los diferentes rubros del estado de situaci6n financiera y el estado de resultados, en los cuales se aborda el tratamiento publicado el 18 de febrero de 2022, El texto Unico ordenado 7-2022-EF, publicado el 31 de marzo de 2022. icas para aplicar las NIF a partir del eer 1 Modificado por el Decreto Legislativo Ne 152: de esta norma fue aprobado mediante Decreto Supremo N* 2. Resolucién publicada et 24/11/2022, que regula las condicione: 3 Conexcep on de las entidades supervisadas por la SMV y la SBS, que aplican un marco contable regulado Poor dichos organismos. Tampoco aplica para entidades de naturaleza o finalidad especifica, como es el caso de las asociaciones sin fines d 4 Excepto las microempresas cuyo nivel de ingresos no supere las 150 UIT y que deben aplicar el marcc ble que apruebe el Consejo Notmativo, el cual ain no se ha emitido, No obstante, pueden aplicar en ‘opcional la NIF para Pyenes. 5 Las cuales hemos identificado de las consultas que son formuladas por nuestros suscriptores a través de los servicios de orientacién telefénica y orientacién web; asi como de los cursos, serninarios y diplomados que se dictan y el servicio de asesoria especializada, ur | presenzaciowo | PRESENTACION contable de acuerdo a las NIIF plenas o la NIIF para Pymes, seguin el supuesto que corresponda, la doctrina contable y su dinamica segtin el PCGE. Ademés, se presenta su tratamiento o incidencia tributaria, resaltando -en el caso en que proceda- las diferencias que subyacen frente a los requerimientos contables, mostrando, asi como identificando y controlando las diferencias temporarias. El enfoque casuistico de la obrase complementa con el planteamiento de preguntas y respuestas al final de cada capitulo, vinculadasa la aplicacién de las normas contables respecto al rubro materia de anidlisis y el tratamiento de las obligaciones tributarias. Finalmente, esperamos que la presente obra‘ constituya una herramienta de guia y consulta cotidiana para empresarios y profesionales, y en la medida que ello ocurra, nuestra labor estard plenamente recompensada. LAS AUTORAS © Eldesarrolio del contenido dé ste libro se basa en informacién actualizada hasta el 15 de diciembre de 2022.TITULO I LAS NORMAS CONTABLES EN EL REGISTRO DE OPERACIONES Y ESTADOS FINANCIEROSTITULO I LAS NORMAS CONTABLES EN EL REGISTRO DE OPERACIONES Y ESTADOS FINANCIEROS |, LA CONTABILIDAD Y EL REGISTRO DE LAS OPERACIONES Henri Fayol, citado por Favier Dubois’, define a la contabilidad como la disciplina que clasifica, registra, presenta e interpreta los datos relativos a los hechos y actos eco- némico-financieros con el objeto de brindar informacion histérica y predictiva ttil para la toma de decisiones de una amplia gama de usuarios; y, como disciplina, se sustenta en un método contable que emplea un conjunto de principios (estandares) para la preparacién de estados financieros con propésitos de informacion general. Seguin Cahibano’, el método contable consiste en el conjunto de postulados y premi- sas subsidiarias que permite someter a observacién la realidad econémica, expresar en un lenguaje convenido los aspectos cualitativos y cuantitativos de dicha observa- cién conforme a unas reglas que garantizan un determinado grado de objetividad, y procesan la informacién resultante siguiendo unos criterios que permitan obtener estados financieros que tengan informaci6n importante; siendo que entre los estan- dares contables de uso generalizado, el mas exitoso historicamente a la fecha son aquellos emitidos por el IASB (Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad). En este sentido, la contabilidad busca reconocer los efectos de los “hechos econémi- cos" que modifican la situacién econémica y financiera de un ente, esto es, de aque- llas situaciones capaces de crear y modificar el patrimonio; con la finalidad de reflejar una representacién fiel de la realidad econémica de la empresa a través de los esta- dos financieros que resumen la informacion financiera. Debe indicarse que, a nivel fiscal, la renta (hecho imponible) se sustenta en normas tributarias que tienen una finalidad distinta a las normas contables, relacionada con la recaudaci6n de recursos suficientes para financiar la inversion y el gasto publico. Por tanto, se verifica en la practica que pueden existir requerimientos de las normas contables que no se contrapongan con las normas juridicas tributarias, pero puede ocurrir que otros requerimientos contables sean diferentes a lo regulado en las nor- ‘mas tributarias, supuestos que principalmente se aprecian al contrastar el tratamiento segtin NIIF versus la legislacién del Impuesto ala Renta. Sobre el particular, el articulo 33 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que: 1 Recuperado de http://favierdubolsspagnolo.com/trabajos_doctrina/PONENCIA_DERECHO_CON- TABLEpdf 2 CARIBANO, Leandro. Contabilidad:andlisiscontablede larealidad econémica.Pirémide, Espana, 2001, .53. © | TITULO I: Las normas contables en el registro de operaciones y estados financieros° | ‘TETULO 1: Las normas contables en el registro de operaciones y estados financieros “La contabilizacién de operaciones bajo principios de contabilidad general- mente aceptados, puede determinar, por la aplicacion de las normas conteni- das en la Ley, diferencias temporales y permanentes en la determinacién de la renta neta. En consecuencia, salvo que la Ley 0 el Reglamento condicione la deduccién al registro contable, a forma de contabilizacién de las operaciones no originaré la pérdida de una deduccién, Las diferencias temporales y permanentes obligardn al ajuste del resultado segiin los registros contables, en la declaracién jurada”. ll, LAS NORMAS CONTABLES EN EL PERU 1. Consejo Normativo de Contabilidad Enel Perti, el Consejo Normativo de Contabilidad es el 6rgano encargado de la oficiali- zacién de las normas contables con la finalidad de garantizar la adecuada preparacién y presentaci6n de la informacién financiera conforme a estandares internacionales. Inicialmente, esta facultad provenia de la Ley del Sistema Nacional de Contabilidac?, aprobada por la Ley N° 24680", que fuera posteriormente modificada por la Ley N° 28112, Ley Marco de la Administracién Financiera del Sector Publico, que dispuso la modificacién y adecuacién de la Ley N° 24680 en lo que no se oponga a la Ley N° 28112, estableciendo como objetivo del Sistema Nacional de Contabilidad armonizar y homogeneizar la contabilidad en los sectores Piiblico y Privado mediante la apro- bacién de la normativa contable, siendo el principal cambio designar como érgano rector del Sistema Nacional de Contabilidad’ a la Direccién Nacional de Contabilidad Publica, dentro del cual, uno de sus organismos componentes es el Consejo Norma- tivo de Contabilidad. Posteriormente, mediante la Ley N° 28708 (12/04/2006), Ley General del Sistema Nacional de Contabilidad, se regularon las normas y procedimientos contables para el tratamiento homogéneo del registro, procesamiento y presentacién de la infor- macién contable. El Decreto Legislativo N° 1438, Decreto Legislativo del Sistema Nacional de Conta- bilidad, publicado el 16 de setiembre de 2018, dispone en su numeral 6.2 del articulo 6, entre otras funciones del Consejo Normativo de Contabilidad, que le corresponde emitir resoluciones dictando y aprobando las normas de contabilidad para las enti- dades del Sector Privado y las empresas ptiblicas, en lo que corresponda. 3. nstitucién cteada en el articulo 145 de la Constitucién Politica del Pert de 1979, era un ente auté- nomo, administrativa y funcionalmente, compuesto por la Contadluria Puiblica de la Nacién, el Consejo Normativo de Contabilidad, los organismos puiblicos conformantes del sistema y los orga- nismos representativos del sector no publico. De ello resulta evidente que, hasta 1993, el Sistema Nacional de Contabilidad tuvo jerarquta constitucional 4 Derogada mediante la unica disposici6n derogatoria de la Ley N° 28708 5. Esta conformado por: a) la Direccién Nacional de Contabilidad Publica, dependiente del Vice nisterio de Hacienda; b) el Consejo Normativo de Contabilidad; «las oficinas de contabilidad o dependencias que hagan sus veces en las entidades y organismos del Sector Publico sefialados porley;y d) los organismos tepresentativos del sector no publico, constituides por personas natu- rales y juridicas dedicadas a actividades econémicas y financieras. 6 — Derogada por el D. Leg. N° 1438.2. Normas aplicables en la preparacién y presentacién de estados financieros Elarticulo 223 de la Ley General de Sociedades, aprobada a través de la Ley N° 26887, establecié que ’Los estados financieros se preparan y presentan de conformidad con las disposiciones legales sobre la materia y con principios de contabilidad general- mente aceptados en el pais” (el resaltado es nuestro)’. En concordancia con dicha disposicién, se emitié la Resolucién del Consejo Norma- tivo de Contabilidad N° 013-98-EF/93.01, regulandose en su articulo 1 que: “(...) los principios de contabilidad generalmente aceptados comprenden subs- tancialmente a las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC)*, oficializadas mediante Resoluciones del Consejo Normativo de Contabilidad (...)" EID. Leg. N° 1438 establece las disposiciones siguientes: ) 4A, Las entidades del sector privado preparan y presentan los estados finan- cieros, de conformidad con las Normas Internacionales de Informacion Finan- ciera aprobadas por el Consejo Normativo de Contabilidad, excepto aquellas entidades a las que, por su naturaleza y otras caracteristicas operativas, les aplique un marco distinto®, ( Articulo 6.-(...) 6.4, El reconocimiento, medicién y presentacién de los hechos econémicos de las entidades del sector privado y de las empresas publicas, que corresponda, se rige por las disposiciones aprobadas por el Consejo Normativo de Contabi- lidad, las mismas que son de cumplimiento obligatorio”. “Articulo 4. ( En relacién con la juridicidad de las normas contables antes sefialadas, Galvez Rosasco”” afirma que las Normas Internacionales de Informacién Financiera emitidas por el |ASB son normas ajenas a nuestro sistema juridico, y solo se integran a este al dia siguiente de la publicacién de la resolucin emitida por el Consejo Normativo de Contabilidad que las oficializa, En igual sentido, Maravi Zavala", en relacion con la naturaleza juri- dica de las Normas Internacionales de Contabilidad", manifiesta que "la determina- cién de las NIC’s como norma juridica se da, en la época actual, en el proceso de ofi- cializaci6n de las mismas, esto es, en su admisién al ordenamiento juridico nacional’. 7 Sibien esta ley se encuentra vigente desde el 1 de enero de 1998, debe considerarse que la obli- gacién de aplicar los principios generalmente aceptados es anterior a la citada norma. 8 Actualmente, las Notmas Internacionales de Informacién Financiera (NIIF) 9 Por ejemplo, las entidades supervisadas por la SBS. 10 GALVEZ ROSASCO, José. “Ubicacién de las NIIF en el universo tributario a propésito del trata- mento de las mejoras introducidas con carécter permanente’. En: / Foro Internacional de Tributa- ién y Contabilidad, tomo |. Lima, Ipidet, 2014, p. 56. 11 MARAVI ZAVALA, Jorge. "Naturaleza Juridica de las Normas Internacionales de Contabilidad’. En: ‘Andlisis Tibutario. N° 229, 2007, p. 27. 12. Actualmente, las Normas Internacionales de Informacién Financiera (NIIF), las cuales comprenden también a las Normas internacionales de Contabilidad (NIC) : | TITULO 1: Las normas contables en el registro de operaciones y estados financierosN | THTULO I: Las normas contables en el registro de operaciones y estados financieros En funci6n de lo expuesto, procede sefialar que las entidades del Sector Privado para la preparacion y presentacién de sus estados financieros deben aplicar obligatoria- mente las NIIF oficializadas por el Consejo Normativo de Contabilidad”. 3. NIIF que deben ser aplicadas por las entidades del Sector Privado Presentamos a continuacién las normas contables que deben aplicarse a partir del 2022 para las entidades del Sector Privado en funcién de su nivel de ingresos anua- les que obtengan producto de sus actividades ordinarias, seguin lo regulado por la Resolucién del Consejo Normativo de Contabilidad N° 003-2022-EF/30", publicada el 24 de noviembre de 2022: CONDICIONES TECNICAS PARA APLICARILAS NIIF 3 4 ren aut eee) eee) Sus ingresos superan las 2,300 UIT en dos erccios consecutivos. Uso obligatorio NIE Mayor a completas 2300UIT"? Solo superalas2,300UITen unode | Y55 gncjgna™ los dos tiltimos ejercicios, pcional Swsingressanulesseencentan | y pigatoio we | tage para Pymes ssocurt | Excepcidn: sien el ejecicio anterior ; ‘los 2tltimos ercicios sus ingre- | Uso opcional™” 505 superaban las 2,300 UT. Excepto las entidades supervisadas por la SMV, que aplican las NIIF vigentes a nivel internacional. Cabe indicar que el articulo 30 de la Ley del Mercado de Valores, cuyo Texto Unico Ordenado fue aprobado por Decreto Supremo N” 093-2002-EF, seiala: “Normas Contables.- CONASEV: establece las normas contables para la elaboracién de los estados financieros y sus correspondientes notas de los emisores y demés personas naturales o juridicas sometidas a su control y supervisi6n, asi como la forma de presentacién de tales estados’, la cual considera que las empresas sometidas bajo su supervisién, con la finalidad de mayor transparencia y calidad de la informaci6n financiera presentada, deben emplear las NIIF plenas. Agrega el articulo 31 que la informacion financiera referente alas empresas bancarias, inancieras, de seguros y otras requladas por la Superintenden- ia 0 por la Superintendencia de Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones, se presenta de acuerdo con las disposiciones establecidas por dichas instituciones Cabe resaltar que esta norma deroga la Resolucién N* 002-2021-EF/30, que establecfa los paréme. tos para aplicar la NIIF para Pymes.Aer ae emery ore) ioe Menoresa | Susingresos anuales se encuentran | Pueden aplicar la NIF Noes 150 UIT" en este tramo. para Pymes. (°) _Ingresos anuses que obtengan las empresas producto de sus actividades ordnaras al cere del ejercicio anterior (0) Vigentea partirdel 1 de enero de cade ejercicio fiscal (°°) De no considera la opcién, debersn apicar la NIF para Pymes (0) Deno considera a opciin, deberén aplicar as NIF completa (77) Hasta la fecha de la publicacién de le presente obra, el CNC no ha emitide las normas corres pondientes para este tramo, Cabe resaltar que la aplicacién del marco contable se realiza de manera uniforme, como minimo por dos ejercicios fiscales consecutivos, afin de que los hechos finan- cieros que revele sean comparables. Asimismo, se establece que las entidades del Sector Privado que inician 0 reinician sus actividades que no cuentan con ingresos en alguno de los ejercicios anteriores, aplican las condiciones técnicas, de acuerdo a los ingresos anuales por actividades ordinarias que estiman obtener. Procede indicar que lo antes sefialado no resulta aplicable a las empresas siguientes: Aquellas que se encuentran supervisadas porun organismo estatal, espectficamente Las empresas y entida- des bajo la supervision y control dela Superinten- dencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas Empresas bajo la super de Fondos de Pensiones control de la SMV". (S85). © Obligadasa aplica as NF vigentes a nivel internacional NUF plenas (completas) Si bien las normas que emite el IASB se denominan Normas Internacionales de Infor- macién Financiera (NIIF), debe indicarse que este titulo engloba otras normas, pues al comienzo de sus operaciones en el 2001, el |ASB adopts el cuerpo de normas emitido Las normas contables en el registro de operaciones y estados financieros | TETULO & w| truvo 1:10 normas contables enol registro de operaciones ¥ estate Bhancieros por su predecesor (IASC). Por dicha razén, conforme con el patrafo 5 del Prologo de las NIIF, el término NIIF incluye las siguientes normas: NUE Emitidas por el |ASB Nic Emitidas por el IASC INTERPRETACIONES CINIIF Emitidas por el IFRIC \ INTERPRETACIONES SIC Emitidas por el SIC 5. NIIF para Pymes Uno de los primeros temas que abordé el IASB, constituido en 2001, fue el de la demanda para una version especial de las Normas internacionales de Contabilidad para pequefias empresas, considerando que en muchos paises habia preferencia por adoptar una NIIF para las pymes en lugar de normas desarrolladas en el ambito local o regional. De esta manera, se emitié una propuesta que se basaba en las NIIF com- pletas con adecuaciones para reflejar las necesidades de los usuarios de los estados financieros de las pymes y consideraciones costo-beneficio, debido a que muchos requerimientos de las NIIF completas no son relevantes para las entidades pymes. Eneste sentido, el IASB emitié en 2009 la NIIF para Pymes, la cual fue oficializada en nuestro pais mediante Resolucién de CNC Ne 045-2010-EF/94, con vigencia a par- tir del 1 de enero de 2011. Dicha NIIF fue modificada en 2015 por el IASB", version que ha sido objeto de oficializacién a través de la Resolucién de CNC N° 003-2020- EF/30, la cual, segtin la pagina web del MEF®, es aplicable en el Perti a partir del 10 de setiembre de 2020 De to antes expuesto se tiene que la NIIF para Pymes es un documento independiente o auténomo con normas mas sencillas y manejables aplicable para las pymes, que se fundamenta en las NIIF completas con adecuaciones que han simplificado la redac- Gién, excluido opciones de politica contable, rebajado los requerimientos de reve- lacién y eliminado algunas cuestiones tratadas en las NIIF completas, sustentado en las necesidades de los usuarios de los estados financieros de las pymes y considera- ciones costo-beneficio. Sin perjuicio de lo antes expuesto, cabe indicar que existe un proyecto de norma (tercera edicién de la NIF para Pymes) como consecuencia de una revision integral a dicha NIIF, por lo que se prevé una nueva version en el futuro proximo. 45 Cabe sefialar que, a nivel intemacional, dicha versién entré en vigencia para los periodos anua- les que comenzaron a partir del 1 de enero de 2017, salvo algunos pérrafos especificos que tienen vigencias en otros periodos, 16 _https://www.mef.gob.pe/es/consejo-normativo-de-contabilidad/modulos-de-formacion- niif-para-pymesi RESPONSABILIDAD DEL CONTADOR PUBLICO 1, Efectos por el incumplimiento de sus obligaciones Debe tenerse en cuenta que el articulo 223 de la Ley General de Sociedades dispone que los estados financieros se preparan y presentan de conformidad con las disposi- ciones legales sobre la materia y con principios de contabilidad generalmente acep- tados (PCGA) en el pais. A estos efectos, con la finalidad de interpretar la ratio legis de esta norma, el Con- sejo Normativo de Contabilidad, a través de la Resolucién N° 013-98-EF, dispuso, en relacion con los “Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados” (en adelante, PCGA), lo siguiente: “Articulo 1.-Precisar que los principios de Contabilidad Generalmente Aceptados aque se refiere el texto del Articulo 223 de la Nueva Ley General de Sociedades comprende, substancialmente, a las Normas Internacionales de Contabilidad (NICS) oficializadas mediante Resoluciones del Consejo Normativo de Contabi- lidad, y las normas establecidas por Organismos de Supervisin y Control para las entidades de su area siempre que se encuentren dentro del Marco Teérico en que se apoyan las Normas Internacionales de Contabilidad. Articulo 2.- Precisar que por excepcién y en aquellas circunstancias que deter- minados procedimientos operativos contables no estén normados por el Comité de Normas Internacionales de Contabilidad, (\ASC) supletoriamente, se podra emplear los Principios de Contabilidad aplicados en los Estados Unidos de Nor- teamérica (USGAAP)". Por tanto, cabe sefialar que el profesional contable que presta sus servicios profe- sionales a un tercero se encuentra sujeto a una responsabilidad contractual, que se deriva de dicha prestacién; respecto del cual debe tenerse presente que el articulo 1321 del Cédigo Civil estipula en términos generales que quien no ejecuta sus obli- gaciones por culpa leve, culpa inexcusable o por dolo queda sujeto a la indemniza- cin de datos y perjuicios. Con la finalidad de entender lo anterior, debe considerarse las siguientes definicio- nes dadas por Cabanellas”: + Culpa leve: negligencia en que no incurre la persona diligente y celosa en el cum- plimiento de sus deberes. * Culpa inexcusable: con referencia especifica a la responsabilidad en los accidentes del trabajo, donde los ordenamientos suelen eximir al empresario del resarcimiento cuando el siniestro se haya debido a culpa inexcusable de la victima. Asimismo, sefiala que la Corte de Casacién francesa la define como aquella de gravedad excepcional que deriva de un acto o de una omisi6n voluntarios, de la conciencia del peligro que debia tener su autor, de la ausencia de toda causa justificativa; y que se distingue de la culpa intencional precisamente por la falta de un elemento de voluntad directo. 17 CABANELLAS, Guillermo. Diccionario enciclopédico de Derecho usual. Tomo ll, 21* edicién revisada, actualizada y ampliada, Meliasta, Buenos Aires, 1989, Las normas contables en el registro de operaciones y estados financieros | rtruto 1 a3 | ‘TETULO I: Las normas contables en el registro de operaciones y estados financieros Sobre el particular, el Consejo Normativo de Contabilidad, mediante Resolucién N° 008-97-EF/93.01, publicado el 26 de enero de 1997, precisa las obligaciones de los contadores puiblicos en el ejercicio de la prestacién de sus servicios profesionales, tal como se muestra en el siguiente cuadro: '* Debe observar bajo estricta responsabilidad y criterio profesional la correcta aplicacién de los PCGA, las Normas Internacionales Enfuncién de Contabilidad reconocidas por la profesién oficalizadas por el dependiente Consejo Normativo de Contabilidad, las leyes en general que sean pertinentes y el Cédigo de Etica Profesional cuando se prepara ia informacién contable. Sea examinando y dictaminando la informacién financiera, debe Cumplir la correcta aplicacién de los PCGA, las normas nacionales e internacionales de auditoria reconocidas por la profesién en los En funcién, congresos nacionales de contadores publicos, con la evaluacién de Independiente 3 aplicacion de los PCGA"y observar el Cédigo de Etica Profesional, siendo la misma obligacién aplicable en asesoria, consultoria y perica contable. (2) Entendiéndose que tal expresién comprende a las NIF las NIC sus interpretaciones, 2. Defraudacion tributaria De otro lado, la Ley Penal Tributaria, aprobada mediante el D. Leg. N° 813, publicada el 19 de abril de 1996, define la defraudacién tributaria como aquella situacién en la cual, en provecho propio o de un tercero, valiéndose de cualquier artificio, engaiio, astucia, ardid u otra forma fraudulenta, deja de pagar en todo o en parte los tribu- tos que establecen las leyes. Cabe indicar que esta norma sanciona cualquier accién que tenga como finalidad la eliminacién o reduccién de los pagos de tributos ante el fisco, estipulando en el articulo 5 de la norma antes citada los siguientes cuatro supuestos de conductas antijuridicas: Incumpla totalmente con el levado de contabilidad. ° ‘No hubiera anotado actos, operaciones registros contables. Realice anotaciones de cuentas, asientos, cantidades, nombres y datos falsos en los libros y registros contables. Destruya u oculte total o parcialmente los libros y/o registros contables ‘los documentos relacionados con la tributacién. esos en los libros y KKSEn este caso se reprime con pena privativa de la libertad no menor de 2 (dos) ni mayor de 5 (cinco) afios y con 180 (ciento ochenta) a 365 (trescientos sesenta y cinco) dias-multa'*. 3. Contabilidad paralela En el Capitulo VI del Titulo V del Codigo Penal, que comprende los delitos contra el patrimonio, se encuentran recogidos los delitos vinculados al fraude en la adminis- tracién de las personas juridicas. Especificamente, en el articulo 199 del Cédigo Penal, referido a la contabilidad paralela, se establece como un delito “El que, con la finali- dad de obtener ventaja indebida, mantiene contabilidad paralela distinta a la exigida por la ley”, haciendo mencién a dos tipos de sanciones, una relacionada con: (i) pena privativa de libertad; y (ii) los dias multa, Originalmente, se estableci6 que estas sanciones serfan la pena privativa de libertad no mayor de un (1) afio y con sesenta (60) a noventa (90) dias multa; luego, se modi- ficd el articulo 199 con Ia finalidad de incrementar la sancién: “(...) serd reprimido con pena privativa de libertad no menor de dos ni mayor de cinco afios y con ciento ochenta a trescientos sesenta y cinco dfas-multa’, a través de la Ley N° 31501, Ley que modifica el Cédigo Penal a fin de fortalecer la lucha contra los delitos de Admi- nistracién Fraudulenta, Contabilidad Paralela y Cohecho Transnacional, publicada el 29 de junio de 2022. De lo anterior se tiene que se sanciona el hecho de que, llevando una contabilidad en donde se registra informacién que sirve de sustento para determinar la situacion econémica y financiera de las empresas, se presente la figura de una contabilidad alterna o paralela, en la cual se muestre informacién que no coincide con la que se obtendria en una contabilidad que refleje los hechos econdémicos de manera razo- nable”. En este sentido, se sanciona el delito de falsedad contable, consistente en el hecho de reflejar en la contabilidad operaciones que encubran ingresos, oculten activos 0 pasivos, presentar a terceros informacion no confiable que no corresponda ala situaci6n real de la empresa. Cabe sefialar que podria verificarse un concurso con el delito previsto en el articulo 5 de la Ley Penal Tributaria, en cuyo caso se entenderia que esta prevalecerd por con- suncién ~ya que la falsedad contable constituye el medio para realizar la ocultacién 0 falsa consignacién de datos— la Ley Penal Tributaria. 18 Cabe indicar que, acorde con el articulo 43 del Cédigo Penal, se precisa que el importe de dia multa no podrd ser menor del veinticinco por ciento (25 9) ni mayor del cincuenta por ciento (50 5) del ingreso diario del condenado cuando viva exclusivamente de su trabajo. 19 Entiéndase que la ley penal en si no sanciona la existencia de este sistema contable paralelo, lo que en realidad tiende a penalizar el articulo en analisis es ciertamente el reflejo de una rea- lidad contable distinta a la legal u oficial y, consecuentemente, la obtencién de un provecho patrimonialilicito. Véase https://idoc.pub/documents/contabilidad-paralela-wl12qzk8j14j. Visto el 24/08/2022. | TITULO I: Las normas contables en el registro de operaciones y estados financieros xTITULO II TRATAMIENTO CONTABLE Y TRIBUTARIO DE ALGUNOS HECHOS ECONOMICOS PARTICULARESCAPITULO I INVENTARIOS |. MEDICION INICIAL, FORMULAS DE COSTEO Y VNR Caso practico: reconocimiento de inventarios en la importacién En el mes de octubre de 2022, una empresa decide realizar una importacién de mer- caderias desde China para la venta, siendo el valor de estos bienes, seguin la factura comercial (invoice), equivalente a S/ 40,000, considerando el tipo de cambio venta de la fecha de operaci6n®. {Cuando tendria que reconocerse los inventarios si se conoce que la impor- taci6n se realiza de acuerdo con la modalidad de importacién (Incoterm) EX Work (EXW) en la ciudad de Dalian, China? Dato adicional: Los bienes son puestos a disposicién del adquirente en el establecimiento del ven- dedor en el mes de octubre, llegan al Callao a fines del mes de noviembre de 2022 € ingresan al almacén de la empresa en el mes de diciembre de 2022. > SOLUCION: 1. Tratamiento contable” 1.1, Reconocimiento como activo En la modalidad de importacién EXW, la transferencia del control (en este supuesto implica beneficios y riesgos) ocurre en la oportunidad en que la mercancia es puesta a disposicién del comprador en el establecimiento del vendedor en el lugar de origen (en el caso planteado, Dalian, China). En consecuencia, la empresa compradora sera Ja que asumira los costos y riesgos inherentes que puedan producirse a partir de la recepcién de la mercancia en los locales del vendedor. 20 Para mayores alcances sobre operaciones en moneda extranjera y su conversi6na moneda funcio- nal, se puede revisar el capitulo Vil. 21 Cabe indicar que tanto la NIC 2 como la Seccién 13 Inventarios no difieren en este tratamiento, por lo que el andliss realizado sera el mismo para empresas que deban aplicar la NIIF para Pymes. Inventarios | captrunot x‘Tratamiento contable y tributario de algunos hechos econémicos particulares 9 wet 8 | En este orden de ideas, la empresa adquirente debe reconocer las mercaderias en el mes de octubre, independientemente de que la nacionalizacién de los bienes con el pago de la DUA atin no se haya realizado. El registro contable se realizara tal como a continuacién se muestra: 60 Compras 601 Mercaclerias, 6011 Mercaderias 42 Cuentas por pagar comerciales -Terceros 49,000 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 2 Emitidas wx Porelreconocimiento de {as mercaderias provenientes del exterior. 28 —_Inventarios por recibir 40000 281 Mercaderias 61 Variacién de inventarios 49000 611 Mercadertas 6111 Mercaderias wx —_ Porlas mercadertas adquiridas antes de su nacianalizacién. 1.2. Valuacion De conformidad con el parrafo 11 de la NIC 2: Inventarios (NIC 2), el costo de adqui- sicién de los inventarios incluye el precio de compra mas los costos por los arance- les de importaci6n, transporte, seguro, otros impuestos indirectos no recuperables y otros costos directamente atribuibles a la adquisicién de la mercaderia hasta el lugar de su ubicacién. Aranceles, transporte y seguro Impuestos indirectos no recuperables Otros costos Costos de adquisicion directamente atribuiblesEfecto tributario 2.1, Oportunidad de su reconocimiento como activo No se establece en la legislacién del Impuesto a la Renta sobre la oportunidad del reconocimiento de los bienes en el patrimonio de la empresa, por lo que, en virtud del literal) del articulo 11 del Reglamento de la LIR, se aplicaran en forma supletoria los requerimientos de las normas contables para determinar la oportunidad en fa cual debe reconocerse el bien en la contabilidad del contribuyente; siempre y cuando no se oponga alo previsto en la regulacién tributaria. 2.2. Costo de adquisicién El articulo 64 de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que c! valor que el impor- tador asigne a las mercaderias y productos importados no podrd ser mayor que el precio ex-fabrica en el lugar de origen mas los gastos hasta puerto peruano, en la forma que establezca el reglamento, teniendo en cuenta la naturaleza de los bienes importados y la modalidad de la operacién. Si el importador asignara un valor mayor alas mercaderias y productos, la diferencia se consideraré, salvo prueba en contrario, como renta gravable de aquel. En concordancia con ello, el literal a) del articulo 37 del Reglamento de la LIR pres- cribe que: “a) El valor de los bienes importados estara conformado por el precio ex-fabrrica més los gastos, derechos e impuestos en el pais de origen, fletes, seguros, dere- chos y otros impuestos ala importacién, gastos de despacho de Aduana, y demas gastos incurridos hasta el ingreso de los bienes a los almacenes de la empresa’. En virtud de lo desarrollado, se aprecia que la determinacién del valor de los bienes importados para fines tributarios no presenta oposicién o diferencias con los reque- rimientos de medicién indicados en la NIC 2. 002] Caso préctico: fletes para transportar varios inventarios al almacén Una empresa importa envases (frascos, latas y tapas) para los bienes que comercia- liza, requiriendo servicios de transporte de dichos bienes desde Lima hasta Piura, incurriendo en costos por el importe de S/ 32,000 mas IGV. {Cémo deberia distribuirse el servicio de transporte entre los bienes movili- zados, considerando que el peso de los frascos, latas y tapas corresponde en kilogramos a 4,670; 3,060; y 2,270, respectivamente? Asimismo, como debe- rfan contabilizarse tales servicios prestados por el transportista? Inventarios | carirono N o| ‘TITULO Ii: Tratamiento contable y tributario de algunos hechos econémicos particulares y = Qt + SOLUCION: 1. Tratamiento contable” Para Finney y Miller, el costo incluye no solo el precio de compra, sino también cua- lesquiera costos adicionales necesarios para colocar los articulos en los anaqueles, tales como los fletes. En similar sentido, el parrafo 10 de la NIC 2 establece lo siguiente: “El costo de los inventarios comprenderd todos los costos derivados de su adquisicion y transformacién, asi como otros costos en los que se haya incurrido para darles su condicién y ubicacién actuales”. Agrega el parrafo 15 de la citada NIC que “Se inclui- rn otros costos, en el costo de los inventarios, siempre que se hubiera incurrido en ellos para dar a los mismos su condicién y ubicacién actuales”. En este caso, el costo de los envases, conforme con la NIC 2, debe incluir el importe del transporte efectuado hasta los almacenes de la empresa en Piura, toda vez que dicho servicio resulta necesario para que la empresa adquirente pueda ubicar dicho inventario en su almacén, listo para su uso en el proceso productivo. Sin embargo, siendo que se transportan bienes de diferentes tipos, deberd prorratearse el valor del servicio entre todos, para lo cual consideramos que procede efectuar dicha asig- nacién tomando como base de referencia el peso de los envases, tal como se mues- traa continuacién: Envase Peso % Distribucién Frascos 4,670 46.70 14,944 Latas 3,060 30.60 9,792 Tapas 2,270 22.70 7,264 Total 10,000 Kg, 100 32,000 * — Porelreconocimiento del servicio de transporte de los envases hasta el almacén de la empresa 22 Cabe indicar que tanto la NIC 2 como la Secci6n 13 Inventarios no difieren en este tratamiento, por lo que el analisis realizado sera el mismo para empresas que deban aplicar la NIIF para Pymes. 23. FINNEY, H. A. y MILLER, H. Curso de contabilidad - Intermedia |. Unién Tipografica Editorial Hispano Americana, México, 1967, p. 226.eo Compras Rad 609 Costas vinculados can las compras 6094. Costos vinculados con las compras de envases y embalajes 60941 Transporte 40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema publico de pensiones y de salud por pagar’ 5,760, 401 Gobierno nacional 4011_Impuesto General a las Ventas 40111 1GV- Cuenta propia 42 Cuentas por pagar comerciales -Terceros 37,760 421 _Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212. Emitidas x/x__ Por el servicio de transporte al alrmacen, 26 Envases y embalajes 32000 261 Envases 7 2611 Frascos 4944 2612 Latas 9792 2613 Tapas 7,264 61 __Variacion de inventarios 32000 614 _Envases y embalajes 6141 Envases wx__ Porel destino del servicio de transporte al almacén. (*) _Siestésujto a detraccién se utfizale cuenta 1673, en caso de que ain no se pueda ejercerelcé dito fiscal 2. Efecto tributario Seguin el numeral 1 del articulo 20 de la Ley del Impuesto a la Renta, se entiende por costo de adquisicién la contraprestacién pagada por el bien adquirido y los costos incurridos con motivo de su compra, tales como fletes, seguros, gastos de despacho, derechos aduaneros, instalacion, montaje, comisiones normales, incluyendo las paga- das por el enajenante con motivo de la adquisicién o enajenacion de bienes, gastos notariales, impuestos y derechos pagados por el enajenante y otros gastos que resul- ten necesarios para colocar los bienes en condiciones de ser usados, enajenados o aprovechados econdmicamente. En este sentido, el flete se incorporara al costo de los bienes que se transportan. Cabe indicar que, acorde con el inciso j) del articulo 11 del Reglamento de la preci- tada ley, para la determinacién del costo computable de los bienes o servicios, se tendran en cuenta supletoriamente las Normas Internacionales de Contabilidad y los principios de contabilidad generalmente aceptados, en tanto nose opongan alo dispuesto en la Ley y su Reglamento. Inventarios | captruto N a‘Tratamiento contable y tributario de algunos hechos econémicos particulares | TiTULO Mm: wv a 003 | Caso practico: compraventa entre partes vinculadas La empresa A vende mercaderias a la empresa B con los siguientes datos: fener) Na) Valorde venta 400,000 Costo 280,000 Se sabe que la empresa A posee el 70 % de las acciones de la empresa B. +) SOLUCION: 1. Tratamiento contable* Conforme con el inciso b) del parrafo 9 de la NIC 24, una entidad esta relacionada con una entidad que informa, entre otros, si son miembros del mismo grupo, por lo que cada una de ellas, ya sea controladora, subsidiaria u otra subsidiaria de la misma controladora, son partes relacionadas entre si. En este caso, Ay B son entidades relacionadas toda vez que la empresa A ejerce el control al poseer el 70 % de las acciones de B, siendo esta ultima subsidiaria de A. En atencidn al andlisis previo, por el reconocimiento de los bienes adquiridos a la entidad relacionada se efectuaré el siguiente asiento contable: 60 Compras 400,000 601 Mercaderias, 6011 Mercaderias ‘40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema pil pensiones y de salud por pagar _ 72900 401 Gobiemno nacional 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 ]GV- Cuenta propia 43 Cuentas por pagar comerciales -Relacionadas 472000 431 Facturas, boletas y ot1os comprobantes por pagar 4312 iti x/x__ Porla compra de mercaderias ala maiz. 24. Cabe indicar que tanto la NIC 2 como la Seccién 13 Inventarios no difieren en este tratamiento, por lo que el andlisis realizado serd el mismo para empresas que deban aplicar la NIF para Pymes,20 Mercaderias 490000 2011 Mercaderias 20111 Costo 61 Variaciéndeinventarios 611 Mercaderi 6111 Mercaderias, wx Parel destino de la compra de mercaderias la matriz, 2. Efecto tributario Enel caso dea Ley del mpuesto a la Renta, se ha previsto, como sefiala Javier Luque™, una regla de valuacion objetiva, siendo lo relevante para efectos tributarios observar que el precio pactado por las partes se encuentre acorde con el valor de mercado que resulte como consecuencia de la aplicacién de las reglas previstas en el articulo 32 y el atticulo 32-A de la Ley y su Reglamento. Estas reglas comprenden tanto las operaciones realizadas entre partes o empresas independientes como entre empresas vinculadas. En efecto, conforme con el numeral 4 del articulo 32 de la Ley del Impuesto a la Renta, para las transacciones entre partes vinculadas o que se realicen desde, hacia oa través de paises o territorios no cooperantes o de baja o nula imposicién; o que se realicen con sujetos cuyas rentas, ingresos o ganancias provenientes de dichas transacciones estn sujetos a un régimen fiscal preferencial; el valor de mercado debe corresponder a los precios y monto de las contraprestaciones que hubieran sido acordados con 0 entre partes independientes en transacciones comparables, en condiciones iguales o similares, de acuerdo a lo establecido en el articulo 32-A. Conforme con el inciso b) del articulo 32-A de la Ley del Impuesto a la Renta, se consi- dera que dos o mas personas, empresas 0 entidades son partes vinculadas cuando una de ellas participa de manera directa o indirecta en la administracion, control o capital de la otra; o cuando la misma persona o grupo de personas participan directa o indi- rectamente en la direccién, control o capital de varias personas, empresas 0 entidades. Sobre el particular, entre otros, sefiala el articulo 24 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta que se entenderd que existe conjunto econémico o vinculacién econémica cuando en el ejercicio gravable se diera que una empresa posea mas de treinta por ciento (30 %) del capital de otra empresa, directamente o por intermedio de un tercero. De lo anterior se tiene que, en el caso planteado, las empresas A y B son empresas vinculadas para fines tributarios. Por consiguiente, deberdn aplicarse las reglas de precios de transferencia previs- tas en el articulo 32-A de la Ley del Impuesto a la Renta y proceder a ajustar el valor 25 LUQUE BUSTAMANTE, Javier, “Aplicacién de las normas de precio de transferencia en el {GV". En: PT Precios de Transferencia. IFA Peri, Lima, 2008. 0 I: Inventarios capirun | N x| ‘TITULO U1: Tratamiento contable y tributario de algunos hechos econémicos particulares y o convenido por las partes solo cuando este determine en el pais un menor impuesto del que corresponderia por aplicacion de las normas de precios de transferencia. La Sunat podré ajustar el valor convenido aun cuando no se cumpla con el supuesto anterior, si dicho ajuste incide en la determinacién de un mayor impuesto en el pais respecto de transacciones con otras partes vinculadas. A fin de evaluar si el valor convenido determina un menor impuesto, se tomara en cuenta el efecto que, en forma independiente, cada transaccién o conjunto de transacciones seguin se haya efectuado la evaluacién, en forma individual o en conjunto, al momento de aplicar el método respectivo genera para el Impuesto a la Renta. Caso practico: costos indirectos fijos no distribuidos Una empresa textil comercial dedicada a la venta de prendas de vestir al piblico mino- rista, en el mes de octubre de 2022, incurrié en los siguientes costos fijos y variables para un lote de produccién de pijamas de algodén pima de su coleccién de verano: ees 1k bet Materia prima 13,500 Suministos diversos 7 810 Mano de obra directa 1.890 Depreciacion de maquinarias a 1215 Otros gastos indirect de fabricacion variables 1,350 | Mantenimiento de maquinarias 405 En ese lote de produccién se confeccionaron 750 unidades de pijamas; sin embargo, se conoce que la capacidad normal de produccién es de 930 unidades. Se solicita determinar el importe del costo unitario de los bienes producidos en el periodo. or . SOLUCION: 1, Tratamiento contable* Asignacién de costos variables y fijos En el caso de bienes producidos para la venta, el costo de dichos bienes se determina considerando los costos de adquisici6n y los costos de transformacién, por lo cual, 26 Cabe indicar que tanto la NIC 2 como la Seccién 13 Inventarios no difieren en este tratamiento, por lo que el andlisis realizado sera el mismo para empresas que deban aplicar la NIIF para Pymes.conforme con los parrafos 11 y 12 de la NIC 2, dichos costos incluyen los siguientes conceptos: + Loscostos por mano de obra y los materiales directamente relacionados, + Los costes indirectos fijos y variables, asignables, El pérrafo 13 de la NIC 2 requiere que la asignacién de los costos indirectos fijos se base en la capacidad normal de trabajo. Debe entenderse por costos indirectos fijos, aquellos costos que permanecen constantes independientemente del volumen de la produccién, tal como podrian ser la depreciacién lineal de maquinarias o ef man- tenimiento de maquinarias. Por su parte, los costos indirectos variables se asignan a cada unidad de produccién sobre la base del nivel real de uso de los medios de produccién, De lo antes sefialado se tiene que, en general, la distribucién de los costos se efec- tuard en funci6n del nivel real de actividad, salvo el caso de los costos indirectos fijos y que, en aplicacién del precitado parrafo 13, se impide que el costo de cada unidad de produccién se incremente como consecuencia de un nivel bajo de produccién 0 por la existencia de capacidad ociosa. En este sentido, a continuacién, se mostrard la determinacién del costo a cada uniciad producida de pijamas en el mes de octubre 2022, considerando que la produccién estuvo por debajo de su capacidad normal. Goncepto Variables Fijos Materia prima 13,500 Surinistros diversos 810 Mano de obra directa 1,890 Depreciacién lineal de maquinarias 1,215 Otros gastos indirectos de fabricacién variables 1,350 Mantenimiento de maquinarias 405 Total 17,550 1,620 Niimero de unidades producidas 750 Produccién normal (en virtud del parafo 13, NIC 2) 930 Costo unitario 23.40 1.74 Del cuadro anterior se aprecia que el costo unitario de los pijamas asciende a S/ 25.14, que se encuentra conformado por la suma de los costos variables de S/ 23.40 y de los costos indirectos fijos de $/ 1.74, CAPITULO I: Inventarios y o© 11: Tratamiento contable y tributario de algunos hechos econémicos particulares | pero. w 3 Asimismo, el parrafo 13 de la NIC 2 sefala que los costos indirectos no distribuidos se reconoceran como gastos del periodo en que han sido incurridos. En ese sentido, procederemos a determinar el gasto por los costos indirectos no distribuidos (CIF no distribuido): CIF no distribuido = (930 - 750) x S/ 1,74 = $/313.20 1.2. Registros contables En funcién de lo antes indicado, a continuacién, se mostraran los asientos para reco- nocer los costos incurridos en el proceso de fabricacién del mes de octubre de 2022: 90 _Costo de produccién 19170) 901 Materias prima, 902 Suministros diversos 903 Mano de obra 904 Depreciacién 905 CIF variables 906 Mantenimiento de maquinaria 79 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos 79) Cargas imputables a cuentas de costos y gastos wx Porel reconocimiento del costo de produccién de pijamas del mes de octubre de 2022. 21 Productos terminados 18857 211 Productos terminados: 2111 Productos terminados Ziti Costo’ 69 _Costo de ventas 313 (692 Productos terminados (6924 Costos de produccién no absorbidos - Produc- tos terminados 7__Variacién de la produccién almacenada 19,170 711_Vatiacién de productos terminados 7111 Productos terrinados We Por el reconocimiento de la produccién terminada de pijamas y el reconocimiento del gasto por costs | fijos no distibuidos, 2. Aspecto tributario Seguin el numeral 2 del articulo 20 de la Ley del Impuesto a la Renta, se entiende por costo de produccién o construccién al costo incurrido en la produccién 0 construc- cién del bien, el cual comprende: los materiales directos utilizados, la mano de obra directa y los costos indirectos de fabricacién o construccién.Cabe indicar que, acorde con el inciso j) del articulo 11 del Reglamento de la precitada ley, para la determinacién del costo computable de los bienes o servicios, se tendrén en cuenta supletoriamente las Normas Internacionales de Contabilidad y los princi- pios de contabilidad generalmente aceptados, en tanto no se opongan alo dispuesto enla Ley y en este Reglamento. Amayor abundamiento, cabe sefalar el criterio vertido en la RTF N° 00925-3-2020: “(..) resulta de aplicacién el parrafo 13 de la NIC 2, esto es, que la distribucion de costos indirectos fijos de fabricaci6n se determina en funcién de la capaci- dad normal de produccién, con el fin de que los costos no se sobrevaloren ni se subvaltien’, 005 | Caso practico: valuacién de inventarios En el mes de setiembre de 2022, la empresa Frutos Secos S.A.C. ha realizado la adqui- sicién de nueces destinadas a la comercializacién, Se desea saber cual seria el costo de venta del periodo mensual considerando el método PEPS y el método promedio ponderado. Para ello, se tienen los siguientes datos: * Saldo inicial del periodo (01/09/2022): 500 kilogramos a S/ 48.00, costo unitario. * Con fecha 05/09/2022 realizé la adquisicién de 800 kg a la empresa Nuecin S.R.L. a un costo unitario de $/ 49.00, segtin Factura N° 001-350. + £111/09/2022 se realiza una nueva adquisicién de 1,500 kilogramos de dicho bien a un costo unitario de S/ 49.00, a la misma empresa, seguin Factura N° E001-350. + Através de una revisién de la mercaderia del stock inicial se detecta que parte de la mercaderia se encuentra en mal estado (50 kg), por lo que se efectiia la devolucién de dicha mercaderia el 15/09/2022, segun Nota de Crédito N° E002-0058. * Con fecha 18/09/2022 recibe la Nota de Débito N° E001-0021 por ajuste de valor ascen- dente a S/ 1,200.00 con referencia a la compra del 11/09/2022. * £1 20/09/2022 se realiza una venta de 2,500 kg, segiin Factura N° E001-352. ma + SOLUCION: 1. Tratamiento contable” Los parrafos 23 y 25 de la Norma Internacional de Contabilidad 2 - Inventarios (NIC 2) nos sefalan cuales son las formulas de valuacién de inventario: 27 Cabe indicar que tanto la NIC 2 como la Seccién 13 Inventarios no differen en este tratamiento, por lo que el analisis realizado sera el mismo para empresas que deban aplicar la NIIF para Pymes. ¥ CAPITULO I: Inventariosparticulares mémicos | ‘TETULO II: Tratamiento contable y tributario de algunos hechos ecot w Ss "23, El costo de los inventarios de productos que no son habitualmente inter- cambiabies entre si, asi como de los bienes y servicios producidos y segregados para proyectos especificos, se determinaré a través de la identificacién especi- fica de sus costos individuales. (.) 25. El costo de los inventarios, distintos de los tratados en el parrafo 23, se asig- naré utilizando los métodos de primera entrada primera salida (FIFO) 0 costo promedio ponderado. Una entidad utilizar la misma formula de costo para todos los inventarios que tengan una naturaleza y uso similares. Para los inven- tarios con una naturaleza o uso diferente, puede estar justificada la utilizacion de formulas de costo también diferentes”. De lo indicado podemos concluir lo siguiente: + Los objetivos de la aplicacién de las formulas de costo son: valuar el inventario final y determinar el costo de venta. + Existen 3 métodos de valuacion aceptados por las normas contables: 1. Método FIFO" (PEPS, raduciendo | Aplicables a bienes para los cuales existe sus siglas en inglés al espafiol) tun mercado y son habitualmente intercam- 2, Método promedio ponderado biables. 3, Método de identificacion especifi- | Aplicable a bienes que no son hebitual- cade sus costos individuales mente intercambiables en el mercado. ()Thefistin frstour FIFO). Por lo tanto, para efectos del presente caso practico analizado, la empresa deberd elegir solo entre los métodos PEPS y promedio ponderado, No le resulta aplicable el método de identificacion especifica, ya que los productos tienen un mercado en el cual son intercambiables, 2. Aspecto tributario De conformidad con el articulo 62 de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR), los contribu- yentes, empresas 0 sociedades que, en raz6n de la actividad que desarrollen, deban practicar inventario valuaran sus inventarios por su costo de adquisicién o produc- cin adoptando cualquiera de los siguientes métodos, siempre que se apliquen uni- formemente de ejercicio en ejercicio: a) Primeras entradas, primeras salidas (PEPS) b) Promedio diario mensual o anual (ponderado) ©) Inventario al detalle® o por menor 28 Pata fines contables, segtin la NIC 2, constituye una técnica de medicién y es permitido como un método alternativo, solo para situaciones especificas.d)_ Mdentificacién especifica e) Existencias basicas De conformidad con el articulo 20 de la LIRy el numeral 4 literal a) del articulo 11 del Reglamento de la LIR, se incluye como un costo computable aquel determi- nado a través del valor en el ultimo inventario calculado en funcién de uno de los métodos antes detallados. Sobre el particular, entendemos que la finalidad de esta regulacion es precisar que en el caso de inventarios, el costo computable que surge cuando se produce la enajenacién corresponde al valor de salida de los inventarios (segtin método de valuacién aplicado) que se han medido a su costo de adquisi- cién 0 produccién. En atencién a lo analizado, para fines tributarios corresponderia utilizar el método de valuacién que se ha seleccionado contablemente. 2.1. Registro de control de inventarios El articulo 35 del Reglamento de la LIR establece que los deudores tributarios que lleven inventarios y deban contabilizar sus costos deberdn mantener un control de sus inventarios de acuerdo a los siguientes parametros: + Registro de Inventarios Permanente a) Ingresos brutos anuales mayores a Har acietne ” 1,500 UNTS + Registro de Costos" b) Ingresos brutos anuales entre 500 y | + Registro de Inventarios Permanente en 1,500 UIT? Unidades Fisicas ©) Ingresos brutos anuales menores 2 | + Realizar inventatio fisico de sus inven- s00 UIT" tarios al finalizar el ejercicio () Seconsidera la UIT vigente del ejerccio en curso. servancia obligatoria), asi como el para las empresas productivas. () En virtud de la ATF N° 08246-82015 (jr informe 2015-SUNAT/5D0000, solo prudencla de esulta obliga En todos los casos en que se practiquen inventarios fisicos, los resultados de dichos inventarios deberan ser refrendados por el contador o persona responsable de su ejecucién y aprobados por el representante legal. A continuaci6n, se presenta el kardex® en el que se determina el costo de venta y el saldo final de inventarios de acuerdo a los métodos sefialados en el enunciado: 29. Sepresenta el Registro de Inventario Permanente Valorizado, considerando la informacién minima regulada por la Sunat a través de la Resolucién de Superintendencia N° 234-2006/SUNAT. Inventarios | capirutot w ooosee o'er oos't ons'eg oa 0st z se [ot | reactor ove over 008 ooze o ‘08 z os | 1 | ortois0 one oo 00s at ez07I60/10 (8d svanvs swine svavLNasvesHEs No}bemvn3a.cao13¥ ee «s¥alcaiv 3a avainn¥ 30 051092 spy NoDawN2530 i ‘0d e GDN : ‘SOWuYANIANI 3G 051092 pur-cesotewapeny = ouannonevss Gi DvSSODBsSOUNNS = ybos nore sonsesoea nu crocamuans = 90884 sezejnoyized soormguose sousey sounsre op oueingus A ofqeiuoo opuoTUTeIeAY, “TT OTALEL + asouewuesutrotasavo | 1 S@UOIDEDUIDOU A JYNNG/9O0C-PEZ oNS' © AP ZL BIGEL ESINGY Cannes) "sAUODERYIPOW & LWNNS/SDOZ-PET oN SH eI 2D OL 2 oso'ezt ost fosvzt oer 052 ose! orer 082 osc ower ose't corse one oe oo9'tz woe 0s» 1 we | 1 | eeoeo00e onset ose once oer cost oe 6 @ t a | ceva cove over ove oz oor ost ovever osc oos'ez over vs ose over ove oos't core or 05: ° ws fc aeovsiez onezs | we on cove! | wer ose 1 ze 7 TP ezoneorss | Saas bess SS SSS = > > ial ‘OGVH3ONOd O1GINWOLd 2 NODYMYA 30 OCOLIW RT ‘ann = NoDatosaa a = a oe See — oe om = = = sozemnojazed soormgtose soyoey sounsre ap oueinerin & ayqeiuos oweruers, OTL |rl {os Caso practico: clasificacién de activo no corriente como mantenido para la venta Con fecha 31/12/2022, la empresa cuenta con una maquina cortadora que fue adqui- rida en octubre de 2021 para uso propio, y se ha venido depreciando de acuerdo con su vida Util (10 afios), cuyo valor en libros es como sigue: Dre si Costo 75,000 Depreciacién -9375 Valor neto 65,625 Sila empresa aplica el método del costo y decide a dicha fecha no seguir usando la maquina y disponerla para su venta, zcOmo tendria que medirse dicho activo, si ade- mas se sabe que el valor razonable es de S/ 71,250 y los costos de venta a dicha fecha ascienden a S/ 3,750? Qk) (+) SOLUCION: 1, Tratamiento contable” En virtud de los parrafos 6 al 8 de la NIIF 5, una entidad clasificara un bien contabili- zado como propiedad, planta y equipo como un activo no corriente mantenido para la venta, solo si cumple con los requisitos siguientes: () su importe en libros se recu- peraré fundamentalmente a través de una transaccién de venta, en lugar de por su uso continuado; (i) disponible, en sus condiciones actuales, para su venta inmediata; y (iii) su venta debe ser altamente probable. De acuerdo con el parrafo 15 de la NIIF 5, la empresa antes de la clasificacién inicial del activo como mantenido para la venta mediré el importe en libros del activo de acuerdo con las NIIF que sean de aplicacién, siendo en el caso planteado el método del costo de acuerdo con la NIC 16: Propiedad, planta y equipo, e inmediatamente la empresa mediré los activos no corrientes clasificados como mantenidos para la venta, al menor valor entre su importe en libros o su valor razonable menos los cos- tos de venta. 30 Cabe indicar que, conforme con el pérrafo FC 119 del fundamento de las conclusiones de la NIIF para Pymes, no se reconoce la clasificacién de activos no corrientes mantenidos para la venta, por lo que el tratamiento desarrollado no sera aplicable para una empresa que aplique la NIIF para Pymes. Inventarios | capfruzo w xTETULO 11: Tratamiento contable y tributario de algunos hechos econémicos particulares w o Procede sefialar que, en virtud del parrafo 55 de la NIC 16, la reclasificacién del activo como mantenido para la venta origina que cese la depreciaci6n. De lo anterior debemos seguir los siguientes pasos: a) Medicién de acuerdo con la NIIF que era de su aplicacin La empresa utilizaba, para medir la maquinaria, el método del costo de acuerdo con la NIC 16, es decir, por su costo menos la depreciacién acumulada, tal como a conti- nuacién se muestra: Modelo del costo= costo - depreciacién Modelo del costo = 75,000 - 9,375 Modelo del costo = 65/625 b) Medicién del valor razonable menos los costos de venta Valor razonable - costos de venta 71250 = 3,750 = 67,500 ©) Comparacién La empresa medird los activos no corrientes clasificados como mantenidos para la venta al menor de su importe en libros o su valor razonable menos los costos de venta. Valor Valor razonable menos enlibros costos de venta 65625, 67,500 Como podemos observar, el valor en libros resulta ser menor que el valor razonable, por lo tanto, el valor del activo de acuerdo con la NIIF 5 se mantiene en S/ 65,625.00. Acontinuacién, veamos el asiento contable a efectuar por la reclasificacion: 27 _Activos no corrientes mantenidos para la venta 75000, 272 Propiedad, planta y equipo 2724 Maquinarias y equipos de explotacion 27241 Costo39 Depreciacién y amortizacién acumulados on acurnulada de propiedad, planta y equipo 3952 Depreciacién acumnulada - Costo 30524 Maquinarias y equipos de explotacién 27 Activosno corrientes mantenidos para la venta 9375 276 Dep iacién acumulada - Propiedad, planta y equipo 2763 Maquinar y equipo de explotacién 27631 Costo a a 7 33 Propiedad, planta y equipo 75,000 333 Maquinaria y equipo de explotacién: "3331 Maquinaria y equipo de explotacion 33311 Co: Por la reclasificacién de la ma para la venta omo man enido uinaria Aspecto tributario Acontinuacion, examinemos las dos caracteristicas de los activos no corrientes man- tenidos para la venta bajo un enfoque tributario. a) Aplicacion de la regla valor en libros 0 valor razonable menos los costos de venta, el menor Bajo el supuesto de que el valor en libros del bien corresponde al costo y que este es menor al valor razonable menos los costos de ventas, no tiene incidencia tributari Sin embargo, si al momento del reconocimiento inicial se produjera una reduccion del valor del activo, esta constituird una pérdida que al cierre del ejercicio no sera aceptada tributariamente, toda vez que, conforme con el inciso f) del articulo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta, se prohibe la deduccién de: "Las asignaciones destinadas a la constitucién de reservas o provisiones cuya deduccidn no admite esta ley”. Asi, esta pérdida inicial y las que se produzcan con posterioridad no seran reconocidas a efectos de la determinacién del Impuesto a la Renta; sin embargo, seria una diferen- cia temporal, toda vez que producida la enajenacién del bien recién se reconocera la pérdida por la diferencia entre el valor de mercado y el costo computable (costo de adquisicién menos depreciacién). b) No depreciacién Bajo la premisa de que el bien no seré utilizado, sino que se destinaré a su venta, 0 que esté destinado principalmente a su enajenacion, apreciamos que seria conforme que tampoco se deprecie para fines tributarios. En consecuencia, en nuestra opinién, no surgirian diferencias entre el tratamiento contable y el tributari Complementariamente a lo indicado, en el caso de bienes obsoletos o fuera de uso, segtin el articulo 43 de la LIR y los articulos 22 y 23 de su Reglamento, a opcién del contribuyente se puede optar por: | CAPITULO I: Inventarios w ©| TETULO Ii: Tratamiento contable y tributario de algunos hechos econémicos particulares 2S $ i) Reconocer un gasto por depreciacién teniendo en cuenta el limite permitido anual- mente hasta depreciarlo totalmente; 0 i) Reconocer la parte no depreciada como gasto. Atal efecto, se requiere la debida acreditacién y sustento del desuso u obsolescen- cia mediante informe técnico dictaminado por profesional competente y colegiado. Considerando lo antes expuesto, corresponde precisar que para el caso planteado no se podria aplicar la primera opcién (gasto por depreciacién anual) dado que con- tablemente la depreciacién ha cesado. : devolucién de materias primas - primeras entradas, primeras salidas (PEPS) Una empresa confecciona cubrecamas para dormitorio hechos de algodén y pre- senta la siguiente informacién relacionada con su materia prima principal (tela) en el mes de julio de 2022: ‘* Saldo inicial: 300 metros de tela de algod6n por un valor de S/ 24,000. © 05/07/2022: compra de 500 metros de tela por un valor de S/ 41,250. * 05/07/2022: pago de fletes por S/ 4,450 (relacionada con la compra anterior). * 11/07/2022: devolucién de 100 metros de tela de la compra del 05/07. * 17/07/2022: despacho a Produccién para las drdenes de trabajo 201, 202 y 203 por 160, 140 y 120 metros. * 23/07/2022: devolucién de produccién de las drdenes 201 y 202 por 60 y 40 metros. Se pide determinar el costo de las materias primas aplicando el método PEPS. = > SOLUCION: 1. Tratamiento contable” Seatin la informacion proporcionada, se deberd efectuar un kardex por el mes de julio por el producto tela, tal como se muestra en el siguiente cuadro que contiene las entradas, salidas y saldo final, considerando el supuesto de flujos de costos PEPS: 31 Cabe indicar que tanto la NIC 2 como la Secci6n 13 Inventarios no difieren en este tratamiento, por lo que el anilisis realizado sera el mismo para empresas que deban aplicar la NIIF para Pymes.soueqeaty 5 OTAAVO ovvizvze Os'sez'ez oze oorost'ze 00% oveiz'9e £96 og ‘0900's ons ool o'00z'e- 0008 Or zoz1opoid'nag | Zz0z/LO/Ee o0'008'b- 0008 09 10zL0 pod nag | Zzoz/Lo/ez ovriz'sz e966 osz osser'tL £966 oz Oz LOUpEINPOg | ZzOR/LONLL oor00z'tt 08 ort Zoz4ouopanporg | zozvco/Zt oooos'zt 008 oot loz 10 ugpanpaig | zzoz/40vc1 oosr'ZE £986 oor ooooo're | 0008 oof ooosz’e- | osze | ool- uopnionsg — | zzaz/zo/Lt oooo'se | ove 0s ‘00 000'% 008 oor oo0sr' sata 720z/£0/50 ooost'ty | oszs 0s 00'000'rz oo'08 oe ooosz'ly | osze 0s, eudwoy zz0z/L0/S0 00°000'% ov08 ove repwopes — | zeoz/corto Gio) oyoy—WED—«*IORNSOD—oueyunoysoy —auey EI OH ue aaa eyed EOE EMER ER en eel) al| ‘TETULO Mi: Tratamiento contable y tributario de algunos hechos econémicos particulares a N A continuacién, se muestran los asientos restimenes por los movimientos efectua- dos en el mes de julio: + Compras efectuadas en el mes de julio: 60 Compras 45,700 £602 Materias primas 41,250 609 Costos vinculados con las compras 4450 6092 Costos vinculados con las compras de materias primas £60921 Transporte ‘Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema piblico de 40 pensiones y de salud por pagar 8226 401 Gobierno nacional 4011 Impuesto General alas Ventas 40111 IGY- Cuenta propia 42 Cuentas por pagar comerciales -Terceros 53926 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas wk Porlas adquisiciones efectuadas en el periodo. 24 Materias primas 241 Materias primas 2411 Materias primas 24111 Costo 61 Variacién de inventarios 45,700 612 Materias primas 6121 Materias primas Por el ingreso al almacén de las telas adquiridas en el periods.rl + Por la devolucién parcial de materia prima al proveedor: 42 ‘Cuentas por pagar comerciales -Terceros 9735 42\ Facturas, boletas y ottos comprobantes por pagar 4212 Emitidas ‘Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema puiblico de pensiones y de salud por pagar 1485 401 Gobierno nacional 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV- Cuenta propia Compras l 8250 602 Materias primas Por la devolucién parcial de las materias primas adquiridas 61__Variacién de inventarios 8250 612 Materias primas 6121Naterias primas 24 Materias primas {8250 241 Materias primas wWx__Porla salida de materias primas por devolucién al proveedor. 90 Costodeproduccion 27,235.60 9010201 902_ OF 202 903 _ OF 203 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos 27,235.60 791 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos Por el reconocimiento de las materias primas consumidas ena produccion, 2. La nor Aspecto tributario rmativa tributaria regula en el articulo 62 de la LIR los métodos de valuacién aplicables, siendo uno de ellos el método PEPS; no obstante, no brinda su definicion o procedimiento para su aplicacién, por lo que procederia remitirse ~en forma suple- toria—a lo previsto en la normativa contable. | CAPITULO I: Inventarios FS wo| TITULO Ii: Tratamiento contable y tributario de algunos hechos econémicos particulares S B 008 | Caso practico: formulas de costeo diferentes Una empresa que se dedica a la actividad pesquera y venta de pescado a nivel nacio- nal, con la intencién de ampliar su giro de negocio, decide exportar conserva de pes- cado a partir del mes de noviembre de 2022. Ala fecha, la empresa utiliza como formula de costeo de inventario para los pesca~ dos el método de primera entrada primera salida (PEPS 0 FIFO}; sin embargo, desea utilizar como formula de costeo para las conservas de pescado, el método de pro- medio ponderado. iE correcta la aplicacién de una férmula de costeo diferente para las conser- vas de pescado? ¢Es ello aceptable tributariamente? Datos adicionales: E1.03/11/2022 produce 1,300 conservas de pescado c/u S/ 12. El 10/11/2022 exporta 500 conservas de pescado. £1 17/11/2022 produce 1,300 conservas de pescado c/u S/ 17. £1 24/11/2022 exporta 500 conservas de pescado. > SOLUCION: 1, Tratamiento contable” En el caso planteado, dentro de la misma empresa, ademas de la naturaleza distinta de los productos que comercializa (pescados y conservas de pescado), debe agregarse que el producto “pescado” es utilizado en dos segmentos diferentes, un segmento. correspondea su comercializacién y el otro segmento es la exportacién de pescado en conserva; motivo suficiente para justificar el uso de formulas de costo diferentes, tal como lo establece el parrafo 26 de la NIC 2 Inventarios. Por consiguiente, la empresa si puede emplear diferentes formulas de costo, es decir, puede continuar usando el método PEPS para la comercializacién de pescados y uti- Iizar el método promedio ponderado para la exportacién de las conservas de pes cado, A continuacién, presentamos el kardex de las conservas de pescado teniendo en cuenta los datos proporcionados y e! método promedio ponderado: 32 Cabe indicar que tanto la NIC 2 comolla Seccién 13 Inventarios no difieren en este tratamiento, por To que el aniisis realizado seré el mismo para empresas que deban aplicar al NIF para Pymes.souequeauy 1 OTALIaVO zor Les'EL o00't sezsive | ost 009" zevs'c | ost 00s z-2004 TeOzrLt/ee oooc'te | ost oovz oooor'ze | oot 0’ oor-toodo | zeozstivet on008's | oozt 08 00009 | oozt 00s L003 Zeor/LL/OL oo'09'st | oozt O0E'L opro0'st | oozt o0e'L 6se-100d0 | zzoz/ii/e0 repiuropres rev0r ‘oweyun Pepnue> os09 ‘oysoy,—-~PEPRUED oquawmeq = etpay epenug Cole Eel el Tol eel oe ElLOeO ELLY Bort erase Bye Elche (cha| TETULO Mi: Tratamiento contable y tributario de algunos hechos econémicos particulares b a De acuerdo con el cuadro anterior, para reconocer el costo de las conservas de pes- cado vendidas en el periodo se debera efectuar el siguiente asiento para dar salida a los inventarios: 69 — Costodeventas 1354762 692 Productos terminados 6921 Productos terminados - Exportacién 69211 Tercera 21 Productos terminados 13;847.62 211 Praductos terminados 2111 Productos terminados 21111 Cost xx — Porel costo de ventas de las a Aspecto tributario Desde el punto de vista tributario, si bien se exige también la uniformidad en el método de valuacién de existencias, no se regula de manera expresa una prohibi- cion en la Ley del Impuesto a la Renta para aplicar métodos de valuacién diferentes a bienes de naturaleza o uso distintos. Por el contrario, consideramos que resulta valido aplicar métodos diferentes a bie- nes distintos. Por consiguiente, el tratamiento dispuesto por la NIC 2 también seria aceptable para fines fiscales. ll. DESMEDROS Y MERMAS [009 ]case practice: desmedro por mercaderfas vencidas Boticas Peri LAN S.A.C. ha realizado una verificacion a sus inventarios con relacion ala mercaderia de sus almacenes, que dio como resultado que varios medicamentos de su stock, tanto de productos X como de productos Y, se encuentren vencidos. Asimismo, como dato adicional, al revisar los contratos celebrados con la empresa proveedora, se sabe que el Laboratorio DVD Farma S.A.C. consigna una clausula de reposicién de mercaderias por vencimiento de los productos X, no siendo asi para los productos Y. Ante ello, el Area contable de la empresa nos plantea la siguiente consulta: ;cual seria el tratamiento aplicable para que la pérdida del producto Y de la mercaderia ven- cida y que tiene un costo de S/ 12,000, sea aceptada tributariamente? Se sabe que la empresa procederd a la destruccién de dichos bienes.(+) SOLUCION: En primer lugar, procede indicar que, si bien los productos X ¢ Y se encuentran ven- cidos, la pérdida estimada a reflejar contablemente solo cortesponde al lote de pro- ductos Y, porque los referidos inventarios no serén repuestos por el proveedor; en cambio, el producto X siesta sujeto a reposicién por la cléusula contenida en el con- trato suscrito entre las partes, no generandose por tanto una pérdida para la empresa Bajo dicha premisa, procedemos a analizar a continuacién el tratamiento contable y tributario, respecto de la pérdida del producto Y considerando que seran destruidos. 1. Tratamiento contable* De acuerdo con el parrafo 9 de la NIC 2, los inventarios deben medirse al costo o al valor neto realizable (VNR), segtin cual sea el menor. De ello, solo se procedera a efec- tuar un ajuste cuando el valor neto realizable de los inventarios sea menor. El desmedro se puede originar, por lo general, por cualquiera de los siguientes supuestos: ‘T reid de calidad + Productos perecederos son almacenados 0 transportados en temperaturas no adecuadas. + Errores en el proceso de produccién. = 2D obsotetos (%) Ka + Prendas que pasan de moda, artefactos eléctricos ‘o equipos de cmputo desfasados por avance tecnolégico. + Bienes cercanos ala fecha de su vencimiento. 3B precio endescenso AL humento de costos + Precios de mercado + Aumento de costos han disminuido. estimados para su terminacién o su venta, Seguin el parrafo 28 de la NIC 2, cuando se estima una pérdida de valor, también se reconoce la reduccién del importe en libros del inventario vinculado, mediante la 33 Cabe indicar que tanto la NIC 2 como la Seccién 13 Inventarios no difieren en este tratamiento, por lo que el analisis realizado sera el mismo para empresas que deban aplicar la NIIF para Pymes. CAPErULo t: Inventarios + Niculares ‘ULO I: Tratamiento contable y tributario de algunos hechos econémicos parti rir & utilizacién de una cuenta correctora del costo (segtin PCGE, la cuenta 29 Desvalori- zacion de inventarios™). Por lo mencionado, el registro por desvalorizacién de los medicamentos por su fecha de vencimiento seria el siguiente: 69 Costodeventas 12,000 695 Gastos por desvalorizacién de inventarios al costo 29 Desvalorizacién de inventarios 12900 291. ‘aderlas 2911 Mercaderias 29111 Cost ot la desvalorizacién de inventarios por vencimie medicamentos, En el caso planteado, dado que se producira su destruccién, cuando ello ocurra se procederd a la baja de los productos ¥ Resulta pertinente precisar que el desmedro (pérdida de valor) no necesariamente implica que el inventario sera destruido, dado que también podré ser enajenado a su valor neto realizable, consumido, transfor- mado 0 donado®. 2. Aspecto tributario En este apartado, se desarrollan las consideraciones tributarias a observar para que la pérdida por la destruccién del inventario sea deducible, considerando que se ali- nea con el caso planteado. De acuerdo al inciso f) del articulo 37 de la LIR, se establece que los desmedros de inventarios debidamente acreditados resultan deducibles para determinar la renta neta de tercera categoria. Al respecto, el inciso c) del articulo 21 del Reglamento de la LIR lo define de la siguiente manera: “"Desmedro: Pérdida de orden cualitativo e irrecuperable de los inventarios, haciéndolos inutilizables para los fines a los que estaban destinados" Bajo este concepto entendemos que la empresa Boticas Salud Peri LAN S.A.C. tiene como parte de sus inventarios bienes que han sufrido un desmedro por caducidad, correspondiendo que aplique el procedimiento que se regula en la LIR para que la pérdida sea aceptable. 34 Cuenta que agrupa las subcuentas 291 a 298, que acumulan las estimaciones para cubrirla desva- lorizacién de los inventarios. 35 Similar criterio se vierte en la RTF Ne 11054-2-2014 (12/09/2014): "(.) de acuerdo af crterio establecido por Resoluciones N° 0724-1-97, N° O7164-2-2002 y N° 03722-2- 2604, no todo desmedro implica una pérdia total del valor neto realizable de los bienes a ser transfe- Fidos, sino s6lo una reduccién de dicho valor, pudiendo en este tiltimo caso comercializarse los bienes por un menor precio,yr ‘A continuacién, precisamos las condiciones a cumplir cuando se efectuia la destruc. ion, segin lo dispuesto en el literal c) articulo 21 del Reglamento de la LIR: Comunicacién ala Sunat + Enun plazo no menor de 2 dias habiles antes de la fecha de destrucci6n. + La Sunt podra designar un funcionatio para presenciar dicho acto o establecer proced mientos alternativos o complementarios tomando en cuenta la naturaleza de los inventa- rlos o la actividad de la empresa. Procedimiento general + Seefectue ante notario puiblico o juez de paz, a falta de aque, siempre que se comunique previamente a la Sunat. + Cabe precisar que, una vez comunicada a la Sunat la fecha para la destruccién de los bie- nes, y si al acto no acudiera funcionario alguno, el acta levantada por el notario o juez de paz resulta prueba suficiente para acreditar la pérdida, Procedimiento especifico + Aplicable para contribuyentes cuyos costos de las existencias a destruir sumado al costo de las existenclas destruidas con anterioridad en el mismo ejercicio sea de hasta de 10 UIT. Prueba y condiciones para el procedimiento especifico: eo Prueba: INFORME % | ysiempre que se comunique la destruccién | previamente a la Sunat. Caracteristicas del i © Identificacién, cantidad y costo de las existencias a destruir. * Lugar, fecha y hora de inicio y culminacion del acto de destrucci6n Método de destruccién empleado, © De corresponder, los datos de identificacién del prestador del servi- cio de destruccién: nombre o raz6n social y RUC. © Motivo de a destruccién y sustento técnico que acredite la calidad de inutizable de las existencias involucradas, precisandose los hechos y caracteristicas que han llevado a los bienes a tal condici6n, ‘© Firma del contribuyente o su representante legal y de los responsables de tal destruccién, as{ como los nombres y apellidos,y tipo y numero de documento de identidad de estos ultimos. Condicién para que se acepte como prueba: Informe debe ser presentado a la Sunat, en la forma, plazo y condiciones ue dicha entidad establezca. En tanto no se regule, debe presentarse en las dependencias de la Sunat dentro de los 5 dias habiles siguientes a la des- truccién de existencias, | caPiTuLo r Inventarios 49: ‘Tratamiento contable y tributario de algunos hechos econémicos particulares | TiTULO 1 w oS Caso practico: aprovechamiento de componentes de un producto desmedrado (residuo sélido) en empresa comercial Una empresa tiene en su stock, separados en una parte de su almacén, productos (yogur) que se encuentran vencidos y no pueden comercializarse para el fin al que estaban destinados. ;Cusl es el tratamiento que se tiene que seguir respecto de este lote de mercaderias que tiene un costo en libros de S/ 14,000, si se acuerda que una tercera empresa pueda efectuar la correspondiente segregacion y que se le venda la parte utilizable por S/ 2,000 y se disponga el resto? v (+ SOLUCION: 1, Tratamiento contable” Pasada la fecha de vencimiento del yogur, se tiene que el producto ya no cuenta con las mismas propiedades que cuando se envasé, por lo que los consumidores dejan de adquirir estos bienes, En esta situacién, nos encontramos en el caso previsto en el parrafo 28 de la NIC 2 Inventarios, en el que el costo de los inventarios puede no ser recupe- rable, en virtud de que han devenido parcial o se encuentran totalmente obsoletos. Teniendo en cuenta que, conforme con el parrafo 9 dela NIC 2, os inventarios se medi- ran al costo 0 al valor neto realizable, seguin cual sea menor, acorde con el parrafo 34 de la NIC 2, deberd reconocerse el importe de cualquier rebaja de valor, hasta alcan- zar el valor neto realizable, en el periodo en que ocurra la rebaja o la pérdida. Medicién del inventario Costo vs. VNR s/ 14,000 vs. /2,000, Conforme con lo antes indicado, la empresa deberd reconocer la pérdida estimada en la fecha en que se origina su vencimiento, por lo que, considerando que su valor neto de realizacién es cero, deberd efectuarse el siguiente asiento: 36 Cabe indicar que tanto la NIC2 como la Seccién 13 Inventarios no difieren en este tratamiento, por lo que el analisis realizado seré el mismo para empresas que deban aplicar la NIIF para Pymes.© 69 Costode ventas, 12000 695 Gastos por desvalorizacién de inventarios al costo 6951 Mercaderlas 29 Desvalorizacién de inventarios 12900 291 Mercaderias 2911 Mercaderias 29111 Costo i Por el reconacimiento de la pérdida de valor como conse- cuencia del vencimiento de las mercaderias wx Cuando, posteriormente, la empresa autorizada contratada va al lugar designado por la empresa para efectuar la correspondiente segregacién y que se le venda la parte utilizable, se aprecia que se esté realizando actividades de reacondicionamiento, mediante la segregaci6n, vaciado, entre otros, y luego de ello se produce la disposi- ci6n final. Como consecuencia de ello, se deberd efectuar el siguiente asiento para reflejar la disposicion: 69 — Costode ventas 691 Mercaderias, 6912 Mercaderias -Venta local 69121 Terceros 29 _Desvalorizacién de inventarios 12,000 291 Mercaderias | 2911 Mercaderias 29111 Costo 20 Mercaderias 201 Mercaderias : 2011 Mercaderias 20111 Costo idx Pot la disposicion del residuo que no ofrece ninguna posibi lidad de aprovechamiento 0 reutilizacidn (no aprovechable), Cabe resaltar que, sibien el PCGE ha dispuesto que en la cuenta 22 Subproductos, dese- chos y desperdicios, se reconozcan los productos surgidos de procesos productivos| ‘TITULO Ii: Tratamiento contable y tributario de algunos hechos econémicos particulares w N y mantengan algun valor en su realizacién, esta situacién no se produce en el caso planteado, por lo cual se reconoceré el importe obtenido de su venta, tal como se muestra a continuacion: 16 1699 Otras cuentas por cobrar diversas ‘49 __ Tibutos, contraprestaciones y aportes al sistema piblico de pensiones y de salud por pagar 380, 401 Gobierna nacional 4011 Impuesto General a las Ventas 11 IGV-Cuenta propia 75 Otrosingresos de gestion 2,000 759 Otros ingresos de gestién 7599 Otros ingresos de at Por la transferencia de los componentes aprovechables de los yogures encidos, 2. Aspecto tributario Acorde con el inciso f) del articulo 37 de la Ley del Impuesto ala Renta, entre otros, son deducibles para determinar la renta neta los desmedros de inventarios debi- damente acreditados. A tal efecto, en el numeral 2 del inciso c) del articulo 21 del Reglamentode la LIR se define al desmedro como la pérdida de orden cualitativo e irrecuperable de los inventarios, haciéndolos inutilizables para los fines alos que estaban destinados. En el caso planteado, la segregacién de los bienes desmedrados implica la des- truccién de estos como consecuencia de las operaciones que en ellos se realizan y, en tanto implique su disposicion final, procedera aplicar el procedimiento pre- visto en el referido literal c). En el Informe N° 17-2021-SUNAT/7T0000, se vierte el criterio siguiente: “El procedimiento de destruccién de existencias (desmedros) referida en el literal ¢) del articulo 21 (...) solo se debe aplicar cuando como resultado de la destruccion se produce la disposicion final de tales existencias’. De lo antes sefialado, al verificarse la disposicién final de los bienes, para que el gasto por desmedro sea deducible se requiere que se cumpla con|a comunicacién previa ala Sunaten un plazo no menor de 2 dias habiles anteriores a la fecha en la cual se llevar4 a cabo esta, y se efectue ante notario publico, o bien con un informe,rr segtin el costo de los bienes destruidos, dado lo previsto en el inciso c) del articulo 21 del Reglamento de la LIR”. De cumplir con lo anterior, el gasto reconocido por la empresa ser deducible en el periodo en el cual se produzca la destruccién y di posicién final. De otro lado, como se advierte, la segregacién de los bienes deteriorados permite obtener residuos 0 componentes de estos comercializables, respecto de los cuales no corresponde reconocer costo alguno, pero si el ingreso que se genere, Ademés, la empresa deberd contar con la documentacion pertinente que acredite que su venta se realizo de acuerdo al valor de mercado a que se refiere el articulo 32 de la Ley del Impuesto a la Renta. Caso préctico: mermas normales y anormales La empresa Lavadoras con potencia S.A.C. se dedica ala fabricacion de repuestos de lavadoras de alta gama. En agosto del 2022 inicid un nuevo proceso de produccién, a pedido, de 25,000 piezas por parte de un importante cliente, cuya entrega se rea- lizard en 120 dias. A131 de diciembre 2022 se produjeron 20,000 piezas en buen estado y 1,200 se encuen- tran en proceso, sin defecto, con un grado de avance de 80 % en cada elemento del costo, y se echaron a perder 3,000 unidades. Seguin la estadistica de produccién, el porcentaje de merma aceptable o normal es del 12%. Se pide determinar el costo de la merma anormal al 31/12/2022 y realizar los asien- tos contables respectivos considerando los siguientes costos incurridos para cada elemento del cost« ee ent) Cnc Materia prima 150,000 Mano de obra 120,000 Costos indirectos 90,000 Total 360,000 8 e Ademés, se solicita calcular los costos asignados ala produccién terminada yen proceso. & 8 a 37 Vase al respecto el articulo “Reutilizacién luego de la destruccin de los inventarios: atin seria deducible como desmedro?" en la revista de Contadores & Empresas de la primera quincena de abril de 2021, pp. 30.333 38 _Respecto del procedimiento a observar, véase el caso practico anterior. —| TETULO 1: Tratamiento contable y tributario de algunos hechos econémicos particulares w ry ©.) SOLUCION: 1. Tratamiento contable” En principio, se deberdn acumular los costos de produccidn de los bienes elaborados enel mes de agosto, siendo que el total de costos incurtidos en la produccién ascen- did a S/ 360,000, tal como se muestra a continuaci6n: Costos de produccién incurridos en el mes de agosto | Materiales { Mano de obra ) | cosines | Total wv Ww v (— vom} (amo) (seam) (seem De otro lado, en el caso de empresas industriales, se tiene que en el proceso produc. tivo se pueden presentar los siguientes tipos de pérdida: De los materiales utilizados Delos bienes producidos ai, he Dafiados, averiados 0 echados a perder" (9) Residuos 0 sobrantes que representan materiales que se pueden reutllizar,reciclar o vender. (7) Residuos o sobrantes que carecen de valor de uso 0 de cambio, o que se evaporan o plerden (despercici invisible (9) Son aquellos que presentan deterioro en su tamao, dimensién, presentacién o calidad que, {aun a través de un nuevo rearocesamiento, no se pueden arteglét para volverse unidades bue- nas, por fo que no resulta conveniente su reparacion”®. Se pueden vender en esa candicién aun precio bajo 0 se puede disponer de ellos, (+) Unidades que no satisfacen las normas de contro de calidad, respecto dle las cuales conviene someteiias a un reprocesamiento adicional, para ponerias en condiciones de venta 39. Cabe indicar que tanto la NIC 2 como a Secci6n 13 Inventarios no difieren en este tratamiento, por lo que el andlisis realizado seré el mismo para empresas que deban aplicar la NIIF para Pymes. 40 _SINISTERRA VALENCIA, Gonzalo y RINCON SOTO, Carlos. Contabilidad de costos: con aproximacién a Jas Normas Internacionales. Segunda edicién, Ecoe Ediciones, Colombia, 2017, p. 348.