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CELIA DE LORENZO ROMERO

Profesora Asociada de Derecho Financiero y Tributario


Universidad Carlos III de Madrid
Espaa
ARBITRAJE Y FISCALIDAD
UN COMPROMISO INELUDIBLE (I):
HACIA UNA RACIONALIZACIN EN ESPAA
DEL ARBITRAJE EN MATERIA TRIBUTARIA
Ao 3 / N 14 / 2009
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ARBITRAJE Y FISCALIDAD UN COMPROMISO INELUDIBLE: HACIA UNA RACIONALIZACIN EN ESPAA DEL ARBITRAJE EN MATERIA TRIBUTARIA Celia de Lorenzo Romero


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RLVIS1A PLRUANA DL DLRLCHO 1RIBU1ARIO,
UNIVLRSIDAD DL SAN MAR1N DL PORRLS 1AX LA\ RLVIL\

Ano 3 / Numero 1+ / 2009
!SSN 20/3-2902

Editada por:
CENTRO DE ESTUDIOS TRIBUTARIOS
Universidad de San Nartin de Porres
Facultad de Derecho
Lima - Peru

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Urbanizacin La Ensenada - La Nolina
www.derecho.usmp.edu.pe/cet
cet_derecho@usmp.edu.pe

En este nmero:

DOCTRINA FISCAL

Un apunto sobre el fraude carrusel del IVA en Europa
Jos Alberto Sanz Daz-Palacios

Arbitraje y fiscalidad un compromiso ineludible:
Hacia una racionalizacin en Espaa del arbitraje
en materia tributaria (I)
Celia de Lorenzo Romero

Los privilegios del crdito tributario en
el ordenamiento jurdico italiano
Daniel Casas Agudo

El criterio de imputacin temporal de rentas del artculo 14.3
LIRPF y su consideracin como medida de imposicin de salida
Alfonso Sanz Clavijo

Los intereses por incumplimiento de obligaciones pecuniarias
en la Convencin de Viena de 1980
Aldo Candela Carbajal


TEMTICA: RESPONSABILIDAD SOLIDARIA EN MATERIA TRIBUTARIA

Insuficiente regulacin en torno a la responsabilidad tributaria
de los representantes legales de las sociedades annimas
Celeste Milagros Pea Olano

- Jurisprudencia Extranjera
- Resoluciones del Tribunal Constitucional
- Legislacin Tributaria
- Resoluciones del Tribunal Fiscal
- Posicin Institucional de SUNAT
- Proyectos de Legislacin en Materia Tributaria


DOCTRINA MULTIDISCIPLINARIA

La Unin Europea y la defensa del consumidor: La Ley 23/2003
de transposicin de la directiva N 44/99 sobre la Garantas en
la Venta de Bienes de Consumo
Nicola Ibba

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ARBITRAJE Y FISCALIDAD
UN COMPROMISO INELUDIBLE (I):
HACIA UNA RACIONALIZACIN EN ESPAA
DEL ARBITRAJE EN MATERIA TRIBUTARIA


CELIA DE LORENZO ROMERO
1





SUMARIO: 1. Consideraciones Previas. 2. Arbitraje en el derecho Interno Espaol. 2.1 Antecedentes.
2.2 Ley de Arbitraje. Ley 60/2003, de 23 de diciembre 2.3 Avances de la Ley de Arbitraje en materia
tributaria. 3. Supuestos de Arbitraje Tributario en el Ordenamiento Espaol. 3.1 Tasacin pericial
contradictoria: Sometimiento voluntario al dictamen pericial de un tercero. 3.2 Arbitraje en la Ley Orgnica
de Financiacin de las Cofundes Autnomas: La Junta Arbitral. 3.3 Reglamento de procedimientos amistosos
en materia de imposicin directa. Un progreso en el campo del arbitraje internacional. 4. Conclusiones.



1. Consideraciones Previas

La realidad tributaria nos sugiere en el siglo XXI una multitud de cuestiones. Repasando
cuidadosamente el sistema de justicia tributaria y haciendo abstraccin de otros procesos de
aplicacin de los Tributos nos surgen incertidumbres, acta la Administracin tributaria de
acuerdo con el principio de eficacia? representa la justicia tributaria un proceso gil y sencillo?
es el sistema de justicia tributaria garante de imparcialidad?. Y tambin nos surgen algunas
reflexiones, de entre las que es de destacar aquella que nos encamina a reconsiderar la
independencia de un rgano que resolviendo desde el interior de la propia Administracin
Tributaria, puede suscitar recelos en cuanto a su autarqua. Esta situacin justifica de alguna
manera que nuestra reflexin se abra camino hacia una cuestin siempre en primera lnea: son
susceptibles de perfeccionar los sistemas de justicia tributaria nacional e internacional?

Todo ello, cuanto menos, ha propiciado un debate sobre la terminacin convencional de los
procedimientos tributarios y como no, su extensin al mbito del comercio internacional, donde
la materia en discusin alcanza a diferentes Estados y a diferentes sistemas fiscales, y que al
margen de los problemas que pueden plantearse en torno a la compatibilidad entre la terminacin
transaccional y el ordenamiento jurdico, la experiencia en el campo internacional ha sido muy
rica en los ltimos tiempos.


En: Revista Peruana de Derecho Tributario. Universidad de San Martn de Porres Tax Law Review. Editada
por el Centro de Estudios Tributarios de la Facultad de Derecho de la Universidad de San Martn de Porres.
Ao 3 / Nmero 14 / 2009. Lima Per. www.derecho.usmp.edu.pe/cet - ISSN 2073-2902

El presente trabajo es obra de su autor y no representa opinin del Centro de Estudios Tributarios.

1
Abogada. Profesora Asociada de Derecho Financiero y Tributario, Universidad Carlos III de Madrid.
Arbitro de la Corte de Arbitraje del ICAM.


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4
En el campo de los efectos jurdicos destacaramos varias situaciones concretas, entre las
que tienen entrada las realidades que vamos a desarrollar en el presente trabajo, y que a modo de
extracto vamos a segmentar en dos campos de actuacin:

El Arbitraje Tributario en el Derecho Espaol

Arbitraje Tributario Internacional

Cabe en primer lugar hacer una alusin a la esencia del arbitraje y para ello se hace
imprescindible partir de la definicin que a nuestro parecer es la que mejor se adapta al
concepto de arbitraje, al posicionarlo como una tcnica de decisin de pretensiones que pone fin
a una controversia entre sujetos de derecho
2
.

El reconocimiento del arbitraje como un procedimiento gil, sencillo y econmico va
precedido por unas premisas que ponen de manifiesto una voluntad clara y determinante de
elevar el acuerdo a la categora de acto jurdico. La primera premisa es la existencia de una
controversia que origina un litigio entre partes, en nuestro caso Administraciones Pblicas /
obligados tributarios. As, en la medida en que exista o pueda existir una diferencia, la tcnica
del arbitraje implica el sometimiento de un conflicto a la decisin de un tribunal arbitral
3
.

Ligada a la anterior, una segunda premisa que tiene su origen en el criterio de que solo se
puede someter a arbitraje aquello que es disponible para las partes. Cabe sealar en este punto
que la celebracin de transaccin solo ser posible si se admite que las partes gozan de
facultades dispositivas sobre la obligacin, objeto del contrato. Amplia cuestin sobre la que se
incidir ms adelante.

Y una tercera premisa, que partiendo del principio de la autonoma de la voluntad de las
partes, como elemento esencial que define el arbitraje, y cuyo origen no es otro que un acuerdo
entre las partes para someterse al mismo, concluye con una resolucin o laudo que pone fin a la
controversia y sobre el que est cimentado todo el proceso de arbitraje. Premisa de gran
relevancia en el campo del Arbitraje Internacional, por cuanto el arbitraje tiene que ser aceptado
por los Estados implicados, lo que presupone que cuando los Estados ratifican un Convenio en
uno de cuyos artculos se prev una clusula de arbitraje, se estn sometiendo de forma
voluntaria a este procedimiento si se produjesen los presupuestos contemplados y establecidos
para ello.

Esencialmente, nos hallamos ante una institucin que participa o interacta tanto en el
plano del derecho interno como en el amplio campo del comercio internacional, cuestiones
ambas que ponen de manifiesto que su evolucin debe ser directamente proporcional a la propia
evolucin del trfico jurdico y a los principios generales del derecho. Se trata en definitiva de
conciliar el respeto a la legalidad con una apertura hacia las nuevas necesidades que experimenta
la realidad social en los albores del nuevo milenio.

En sntesis, dedicaremos las siguientes lneas a profundizar en la evolucin del sistema
tributario como materia arbitrable, que en el seno de un marco definido por su amplitud, alcance

2
CALVO ORTEGA, R. Litigiosidad fiscal y arbitraje tributario, Revista Impuestos, la Ley 622/2002, p. 257.
En una exposicin sobre los rasgos en torno a un arbitraje establecido y desarrollado por Ley.
3
El Tribunal Constitucional en Sentencia de 4 de octubre de 1993 se ha pronunciado en este sentido. la
naturaleza del arbitraje, es un equivalente jurisdiccional, mediante el cual las partes pueden obtener los mismos
objetivos que con la jurisdiccin civil, esto es, la obtencin de una decisin al conflicto con todos los efectos de la
cosa juzgada.
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y agilidad, sita la materia tributaria como una de las que mayor riqueza y casustica ofrece en el
seno del arbitraje.


2. Arbitraje en el derecho interno espaol

2.1 Antecedentes

Es conocido que hay dos campos de arbitraje distintos, el domstico y el internacional. El
segundo implementado satisfactoriamente en Espaa desde hace tiempo, ha permitido la
intervencin de rbitros espaoles en procedimientos arbitrales internacionales. Sin embargo
algo diferente sucede con el arbitraje domstico, que no ha tenido la misma fortuna,
probablemente porque la existencia de ciertos recelos histricos y una falta de coordinacin entre
los procedimientos de arbitraje y los judiciales, han determinado que todava no se haya llegado
aun en Espaa a una plena cultura de arbitraje en materia tributaria.

Si nos adentramos en la evolucin histrica del arbitraje, y ms concretamente en materia
tributaria, se observa que ha sido precedido y censurado en buena medida por el principio de
legalidad y por el criterio de indisponibilidad del crdito tributario. En relacin principio de
legalidad, la postura que hizo quebrar, inicialmente, la habilitacin hacia un sistema de arbitraje
tributario, parta de la afirmacin de que los contratos de Derecho pblico transaccionales slo
son lcitos dentro de los lmites de la legalidad mas estricta, fundamentando su afirmacin en la
presunta exigencia constitucional de que el tributo ha de ser recaudado de acuerdo con la ley, lo
que consecuentemente, exclua la posibilidad de que la Hacienda Pblica fijara los elementos de
la obligacin tributaria de acuerdo con el obligado tributario.

Otro de los pilares sobre el que se reafirm una poderosa oposicin al arbitraje tributario,
negando la licitud de las transacciones en materia tributaria fundamentndose en el dogma
indisponibilidad del crdito tributario, se sustentaba en la supuesta existencia en el
ordenamiento jurdico de una prohibicin de disposicin sobre el crdito tributario, que deriva
hacia la imposibilidad de celebrar transacciones, por cuanto la Administracin Tributaria no
tiene poder de disposicin sobre el objeto del contrato.

Y es as que durante algn tiempo se neg la existencia de formas de actuacin negociadas
en las relaciones jurdico-pblicas de subordinacin
4
, una corriente que ha evolucionado con
posterioridad, y que en opinin de diversos autores, se manifiesta cuando la Administracin ha
pasado de representar un papel de imperium a ostentar una funcin social activa como resultado
de un Estado en el que existen una pluralidad de clases y que origina una apertura de los
procedimientos administrativos a travs de la terminacin transaccional
5
.

No obstante y en este punto ha sido un importante avance, la posicin de M.L. Gonzlez-
Cuellar Serrano
6
, afirmando que para comprender el problema de la licitud de las
transacciones en sus justos trminos, es necesario distinguir entre la licitud de la forma y la
legalidad del contenido. Ambas cuestiones son independientes, al igual que sucede en el
Derecho privado, como lo demuestra el hecho de que la utilizacin de la forma contractual
pueda ser lcita con independencia de que el contenido de un contrato singular sea contrario al
ordenamiento jurdico.

4
Postura seguida mayoritariamente por la doctrina alemana. Mayer, O Zur vom ffentlich-rechlichen
Vertrag. AR, 3. 1888
5
CRUZ PRADIAL, I. Es posible el arbitraje tributario? La Ley Impuestos. ref. D-620 1999, p. 382.
6
GONZLES CUELLASSERRANO, M.L. Los procedimientos tributarios: su terminacin transaccional. Colex,
1997, pp. 81 y 82.

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6
Cabe destacar otras manifestaciones doctrinales en torno a la indisponibilidad, as Falcn y
Tella, R
7
, haciendo una demoledora reflexin sobre la admisin de una solucin arbitral de las
controversias entre la Hacienda Pblica y los obligados tributarios, apunta hacia que una
supuesta indisponibilidad del crdito tributario exigira nicamente que sea el legislador el que
defina con suficiente precisin los supuestos y el alcance de este mecanismo de resolucin de
conflictos.


2.2 Ley de Arbitraje. Ley 60/2003, de 23 de diciembre.

La entrada en vigor en Espaa, de la Ley de Arbitraje 60/20038, ha supuesto un paso hacia
delante en el desarrollo del sistema arbitral como mtodo de resolucin de conflictos en las
relaciones personales, mercantiles y jurdico-contractuales que se producen a diario9.
El legislador espaol siguiendo la recomendacin de las Naciones Unidas, se ha inspirado
en la Ley Modelo elaborada por la Comisin de las Naciones Unidas para el Derecho Mercantil
Internacional, de 21 de junio de 1985
10
, y cuya intencin no es otra que incorporar los avances
tcnicos y atender a las nuevas necesidades de la prctica arbitral, y en particular en materia de
requisitos del convenio arbitral y de adopcin de medidas cautelares
11
.
La Ley 60/2003 de 23 de diciembre, de Arbitraje, de aplicacin a los arbitrajes dentro del
territorio espaol, ya sean de carcter interno o internacional y siempre teniendo presente lo
dispuesto en los tratados de los que Espaa sea parte y en las leyes que contengan disposiciones
especiales sobre arbitraje, ha optado claramente por una regulacin unitaria del arbitraje
domstico y del arbitraje internacional, aplicando por igual los mismos preceptos, salvo contadas
excepciones, al arbitraje interno e internacional.
Entre los progresos que ha aportado la Ley merece destacar, su indiscutible apuesta hacia
el arbitraje de derecho, al establecer que en defecto de pacto entre las partes, el arbitraje ser de
derecho
12
. Los rbitros solo podrn decidir en equidad cuando as lo hayan autorizado
expresamente las partes.
Pero la gran innovacin, de carcter singular y que tal vez contribuya a una mayor y mejor
coordinacin entre los procedimientos de arbitraje y los judiciales, alcanza a otorgar mayores
competencias a los rbitros, quienes podrn dictar medidas cautelares para asegurar la

7
FALCON Y TELLA, R. El arbitraje tributario. Quincena Fiscal Aranzadi num.2/1995. Pamplona 1995. En el
mismo sentido coincide FERREIRO LATPAZA, J.J. al sealar que es la ley la que puede y debe decidir los
supuestos y medida en que la administracin puede disponer de la obligacin tributaria. Resolucin extrajudicial
de conflictos tributarios. Quincena Fiscal, nm. 3. 2002.
8
La Ley 60/2003, de 23 de diciembre derog la anterior Ley 36/1988, de 5 de diciembre sobre Arbitraje.
9
As se destaca en la exposicin de motivos al afirmar que la misma se desarrolla con el fin de armonizar el
rgimen jurdico del arbitraje, y en particular el arbitraje comercial internacional, favorecer la difusin de su prctica
y promover la unidad de criterios en su aplicacin, en la conviccin de que una mayor uniformidad en las leyes
reguladoras del arbitraje ha de propiciar su mayor eficacia como medio de solucin de controversias.
10
Ley Modelo de CNUDMI/UNICITRAL, recomendada por la Asamblea General en su Resolucin 40/72,
de 11 de diciembre de 1985 teniendo en cuenta las exigencias de la uniformidad del derecho procesal arbitral y
las necesidades de la prctica del arbitraje comercial internacional.
11
Vase la exposicin de motivos de la Ley 60/2003, de 23 de diciembre.
12
La derogada Ley 36/1988, de 5 de diciembre, de Arbitraje, estableca la preferencia por el arbitraje de
equidad.
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7
efectividad del laudo que se dicte
13
, todo ello sin perjuicio de la falta de potestad ejecutiva de los
rbitros que debern recurrir a la autoridad judicial para la ejecucin de esas medias cautelares.
Por otra parte, la Ley de 60/2003, de Arbitraje, ha sido fundamental a la hora de asimilar el
sistema espaol a la ley modelo UNCITRAL, permitiendo la ejecucin provisional de laudos, al
atribuir fuerza ejecutiva al laudo aun cuando contra l se haya ejercitado accin de anulacin, sin
perjuicio de que el ejecutado pueda solicitar al tribunal competente la suspensin de la ejecucin,
ofreciendo para ello caucin por el valor de la condena mas los daos y perjuicios que pudieren
derivarse de la demora en la ejecucin del laudo arbitral aunque ste sea objeto de revisin
14
.


2.3 Avances de la Ley de Arbitraje en materia tributaria.
Hasta aqu hemos tenido ocasin de comprobar las lneas generales en que se desarrolla el
arbitraje en Espaa, pero no obstante, si bien han surgido estudios y opiniones en relacin con la
arbitrabilidad de la materia tributaria, en el marco de las realidades, no mucho camino se ha
recorrido hasta ahora.
Al margen de las discusiones abiertas y partiendo de un fundamento doctrinal: el arbitraje
solo es de aplicacin en el mbito del Derecho Pblico cuando se aprueban supuestos concretos
de sometimiento a transaccin, se abre camino la conclusin de que nicamente se podra
admitir el acuerdo como solucin convencional cuando las normas tributarias as lo hubieran
previsto. Llegados a este punto y sin entrar en otras polmicas, vamos a hacer una revisin de las
estructuras que pudieron ser y las que hoy son realidad en Espaa.
En el corto avance proyectado en Espaa dentro del marco del arbitraje y fiscalidad
domsticos, cabe hacer una especial mencin a la alternativa que formul en el ao 2001 el
primer informe para la reforma de la Ley General Tributaria
15
, al proponer la posibilidad de
introducir en el ordenamiento jurdico espaol el arbitraje como un mtodo idneo para la
solucin de controversias surgidas en el mbito tributario.
En este sentido, y con amplia visin de futuro, la Comisin para el estudio y propuesta de
medidas para la reforma de la Ley General Tributaria, formul y se pronunci de forma casi
unnime, a favor de la introduccin en Espaa de un arbitraje tributario, alegando al respecto una
razn de peso: la necesidad de una cierta celeridad en la resolucin de las pretensiones de los
obligados tributarios, formulando tres alternativas de regulacin del arbitraje en materia
tributaria. No obstante, y pese a la unanimidad en el concepto, no se lleg a un consenso en
cuanto al modelo a implantar,
Primer Informe para la reforma de la Ley General Tributaria
- Arbitraje en Derecho, encomendado a rganos administrativos especializados y de
carcter obligatorio para determinadas cuestiones, algunas limitadas cuantitativamente

13
El artculo 23 de la Ley 60/2003, de 23 de diciembre atribuye potestad a los rbitros para dictar medidas
cautelares
14
Vase la exposicin de motivos de la Ley 60/2003, de 23 de diciembre Ningn sentido tendra que la
ejecutividad del laudo dependiera de su firmeza en un ordenamiento que permite ampliamente la ejecucin
provisional de sentencias.
15
La Comisin para el estudio y propuesta de medidas para la reforma de la Ley General Tributaria, se
constituy el da 10 de julio de 2000.

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8
Se inclina esta alternativa hacia la figura del arbitraje de Derecho
16
, y configura el arbitraje
como un recurso administrativo atpico que se resolver por un rgano administrativo
especializado y funcionalmente independiente de la Administracin. El modelo califica esta
opcin como un procedimiento sencillo y solo recurrible ante el Juez de lo contencioso-
administrativo, as y en cuanto a las materias sometidas al arbitraje, establece que stas deben
venir dadas por hechos, figuras o situaciones tributarias que ofrezcan la menor complejidad. Sin
embargo est seleccin de materias ha sido objeto de crticas, en alusin al doble efecto que
podra llegar a producir esta solucin, ya que por un lado, obligara a que todas esas materias
incluidas en un listado fueran sometidas necesariamente al proceso arbitral y de otro, impedira
que se sometan a arbitraje cuestiones distintas a las incluidas en ese listado.
Concluye este modelo afirmando que el arbitro tiene que ser funcionario pblico y
admitiendo la posibilidad de acudir al Juzgado de lo Contencioso-Administrativo para impugnar
la resolucin del rbitro, pero sin embargo, propuso a su vez la suspensin del acto tributario sin
prestacin de garantas, en una clarsima alusin a la brevedad de este procedimiento17.


- Arbitraje en equidad, encomendado a rganos colegiados ajenos a la Administracin,
de carcter voluntario y limitado a asuntos de pequea cuanta
Se trata de un modelo de arbitraje muy diferente al anterior. En primer lugar propone que
el arbitraje ha de ser de equidad. En segundo lugar, apunta hacia la exclusin del rbitro
unipersonal y tambin del funcionario de la Administracin Tributaria, y seala su intencin de
atribuir funciones arbitrales al Consejo para la Defensa del Contribuyente.
Esta alternativa que limita su alcance de forma exclusiva a los asuntos de cuanta
reducida18, establece su carcter voluntario y excluye toda posibilidad de recurso frente al laudo
que se dicte.


- Arbitraje no limitado por razn de la cuanta

El fundamento de este tercer modelo de arbitraje tiene su apoyo, como no poda ser de otra
manera, en una apreciacin basada en la imposibilidad constitucional de limitar el arbitraje por
razn de la cuanta19, descalificando as aquellas opciones que se proyecten sobre la limitacin
por razn de cantidad.

Se ultima esta alternativa con la indicacin de que el arbitraje no debe encomendarse a una
de las partes, sino a rbitros independientes que consten en los registros del Ministerio de

16
El Primer Informe para la reforma de la Ley General Tributaria. 2001, hace una clara alusin al contenido
del tributo como obligacin legal, Hay que tener en cuenta que el tributo es una obligacin legal, lo que lleva a la
conclusin de que todos los supuestos de conflicto tienen que ser resueltos conforme a Derecho.
17
Primer Informe para la reforma de la Ley General Tributaria. 2001se trata de un procedimiento cuya
brevedad hace difcil costosa y con escaso sentido la prestacin de garantas.
18
Primer Informe para la reforma de la Ley General Tributaria. 2001. La justificacin de esta limitacin se
encuentra en el carcter que presenta el arbitraje de equidad.
19
Primer Informe para la reforma de la Ley General Tributaria. 2001. Se trata de una cuestin cualitativa.
Aplicar estas frmulas slo a los menos dotados econmicamente supone transformar la aplicacin igual de la Ley
a todos en un trato discriminatorio de perdn o trato bondadoso que no es conforme a Derecho.
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9
Hacienda, y seala a ttulo de ejemplo materias o situaciones concretas susceptibles de
arbitraje
20
.

Desafortunadamente, en la prctica, el impacto de estas propuestas no ha sido todo lo
favorable que prometa y se esperaba en cuanto a las medias adoptadas sobre la terminacin
convencional de la materia tributaria. Sin embargo, cabe destacar que uno de los hitos mas
relevantes alcanzados hasta ahora en el sistema fiscal espaol, ha sido la implicacin de la figura
del arbitraje en relacin con la prevencin del fraude fiscal.

As, en el marco de los trabajos de la Comisin, una de las cinco premisas bsicas
21

formuladas para alcanzar un texto coherente con la realidad tributaria, hizo una apuesta por la
incorporacin al texto articulado de instrumentos efectivos para la lucha contra el fraude. Pues
bien, esta premisa ha sido base fundamental, unos aos mas tarde, en la reglamentacin de los
procedimientos amistosos en materia de imposicin directa, cuya habilitacin legal tiene su
origen y fundamento en el desarrollo de las medias introducidas anteriormente por la Ley
36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevencin del fraude fiscal.


3. Supuestos de arbitraje tributario en el ordenamiento espaol

El ordenamiento espaol vigente ha desarrollado tres casos muy precisos de arbitraje en
materia tributaria:

- Tasacin pericial contradictoria.

- El arbitraje forzoso regulado en la Ley Orgnica de Financiacin de las Comunidades
Autnomas (LOFCA).

- Reglamento de procedimientos amistosos en materia de imposicin directa (como
arbitraje internacional en nuestra materia).


3.1 Tasacin pericial contradictoria: Sometimiento voluntario al dictamen pericial de un
tercero.

Antes de avanzar en lo esencial de este supuesto de arbitraje, procedemos a hacer una breve
sntesis de su contenido.

La tasacin pericial contradictoria
22
como medio para promover la correccin de los
medios de comprobacin fiscal de valores sealado en el artculo 57 de la Ley General
Tributaria, podr promoverse contra la valoracin derivada o bien de un dictamen de perito de la
Administracin o bien sobre comprobaciones realizadas por otros medios. En el supuesto de que
la tasacin propuesta por el obligado tributario por cualquier otro medio distinto al perito de la
Administracin, no se separe de la tasacin propuesta por la Administracin en mas de 120.000
euros en cantidades absolutas y el 10 por 100 en porcentaje, ser aquella la que se tome como

20
Primer Informe para la reforma de la Ley General Tributaria. 2001. Se trata de situaciones que, si bien
afectan fundamentalmente a los hechos, deben afrontarse tambin en otros casos en los que la distincin hecho-
derecho no es tan sencilla.
21
As se manifiesta en la Parte I del Informe para la reforma de la Ley General Tributaria.
22
A la tasacin pericial contradictoria se refiere la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en
su artculo 57 que tras enumerar los medios de comprobacin de valores proclama la tasacin pericial contradictoria
como medio para confirmar o corregir en cada caso las valoraciones resultantes de los medios de comprobacin. Y
en su artculo 135 que contiene la regulacin de su uso.

ARBITRAJE Y FISCALIDAD UN COMPROMISO INELUDIBLE: HACIA UNA RACIONALIZACIN EN ESPAA DEL ARBITRAJE EN MATERIA TRIBUTARIA Celia de Lorenzo Romero


10
base para la liquidacin. Si la diferencia fuese superior se podr designar un perito tercero cuya
valoracin servir de base a la liquidacin que proceda con los lmites del valor declarado y el
valor comprobado inicialmente por la Administracin.

Pues bien, esta figura posee, en primer lugar, un importante elemento convencional, viene
definida por la manifestacin de un conflicto y por un desplazamiento de la tutela judicial
efectiva
23
, lo que en definitiva equivale a su equiparacin con el arbitraje
24
. Efectivamente nos
encontramos en primer trmino con una controversia, que se suscita entre sujetos de derecho y
con una facultad, la de promover un expediente que se inicia a solicitud del obligado tributario y
que la Administracin Tributaria debe admitir a trmite una vez haya ratificado que se han
cumplido los presupuestos requeridos en la norma. En definitiva, estamos ante una tcnica de
decisin de pretensiones.

No obstante, la calificacin jurdica de la tasacin pericial contradictoria ha sido fuente de
un amplio debate doctrinal en el que se han manifestado tesis tanto a favor como en contra de su
calificacin como arbitraje, y que han confluido en un enfoque dirigido hacia la naturaleza
jurdica de la actuacin del perito tercero que deriva en la terminacin convencional de la
tasacin pericial contradictoria por el sometimiento de las partes al dictamen del referido perito
tercero.

As, nos encontramos con diferentes pareceres doctrinales, en cuanto a la naturaleza
jurdica de la actuacin del perito tercero en el procedimiento de tasacin pericial contradictoria,
un amplio sector de la doctrina la ha considerado un claro ejemplo de arbitraje en materia
tributaria. Para otros autores, en cambio, la actuacin del perito tercero encajara en el supuesto
del un arbitrio pericial. En este sentido, y dentro de su consideracin como arbitraje, unas teoras
apoyan sus tesis en torno a la existencia o no de acuerdo entre las partes, en el que estas deciden
voluntariamente someterse al criterio del perito tercero. Otras tesis proyectan sus debates hacia
la apreciacin o no de una voluntariedad como requisito esencial del arbitraje.

Llegados a este punto en que la discusin discurre entre razonamientos tericos sobre su
tratamiento como arbitrio de un tercero o como arbitraje, debemos aclarar que, a nuestro juicio,
si bien en la tasacin pericial contradictoria subyace la facultad de reserva del derecho a
promoverla, en trminos de tutela efectiva, es de destacar, que tanto desde la libre opcin por
parte del obligado tributario de acudir a esta forma de comprobacin de valores, como desde la
posicin de la Administracin que debe aceptar la opcin, lo que es indiscutible es la vinculacin
para ambas partes con respecto al valor convencional que se fije en el procedimiento,
independientemente de su conclusin mediante un acuerdo tcito, sin necesidad de acudir a la
tasacin pericial contradictoria, o con un acuerdo expreso recurriendo al tercer perito.


3.2 Arbitraje en la Ley Orgnica de Financiacin de las Cofundes Autnomas: La Junta
Arbitral

Se trata de una instancia administrativa especfica para la resolucin de los conflictos que
se susciten en torno a la interpretacin de los puntos de conexin entre la Administracin
Tributaria del Estado Espaol y las Administraciones Tributarias de una o varias Comunidades
Autnomas, o entre las Administraciones Tributarias de las Comunidades Autnomas entre si.

23
CALVO ORTEGA, R. Litigiosidad fiscal y arbitraje tributario Revista Impuestos. La Ley 622/2002, p.
261.
24
MARTNEZ LAFUENTE, A. Manual del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos
Documentados. 1984, p. 150. La tasacin pericial contradictoria tiene como objeto una pretensin impugnativa;
tiende, pues, a la revisin de una previa resolucin administrativa que fija un valor.
C CL L1 1 - RLVIS1A PLRUANA DL DLRLCHO 1RIBU1ARIO. UNIVLRSIDAD DL SAN MAR1N DL PORRLS 1AX LA\ RLVIL\

11
Para la gran mayora de autores, cuya opinin resulta convergente, coinciden al afirmar que se
trata de un arbitraje, al que califican de forzoso, que ha sido encomendado a un rgano
especfico: La Junta Arbitral
25
.

Al margen de otras consideraciones sobre los puntos de conexin, la propia Ley Orgnica
(LOFCA), interpreta que las competencias de la Junta Arbitral se extendern a la resolucin de
aquellos conflictos que puedan plantearse entre Administraciones sobre la titularidad del
rendimiento, sobre las competencias de gestin, inspeccin o recaudacin, y todo ello como
consecuencia de la aplicacin territorial de las normas o acuerdos de cesin de tributos a las
Comunidades Autnomas.

Efectivamente, si tras el anlisis de las competencias de la Junta Arbitral, ya no nos caba
ninguna duda sobre su carcter arbitral, es decisiva la referencia a la representacin de las partes
en este Tribunal. As, lo que nos ofrece la norma es una composicin paritaria entre 1) las
distintas partes que pueden entrar en conflicto; 2) la Administracin General del Estado, y cuyo
Presidente, normalmente, no pertenecer a ninguna Administracin Tributaria de las que
potencialmente puedan entrar en conflicto, deja absolutamente cerrada cualquier discusin sobre
su funcin arbitral.

Y una ltima reflexin, que en apoyo de la tesis sobre la controversia como fundamento
del arbitraje, nos lleva a posicionarnos en la misma lnea que el Profesor Calvo Ortega quien
afirma que los puntos de conexin, pese a ser definidos con criterios doctrinales y experiencias
normativas consolidadas, no cierran las posibilidades de conflicto y menos en relacin a poderes
tributarios interiores, y por ello con referencia a un trfico jurdico diverso, intenso y con menos
reflejo documental que el internacional
26
.


3.3 Reglamento de procedimientos amistosos en materia de imposicin directa. Un progreso
en el campo del arbitraje internacional.

De esta lenta pero constante evolucin del arbitraje tributario como medio para satisfacer
el inters pblico, ha constituido una novedad en el derecho interno espaol, enfocada hacia el
arbitraje internacional en materia tributaria, el Real Decreto 1794/2008, de 3 de noviembre, por
el que se aprueba el Reglamento de procedimientos amistosos en materia de imposicin directa.
Sobre l vamos a entrar con detenimiento en la segunda parte de esta monografa que analizar el
arbitraje internacional en materia tributaria.


4. Conclusin

Considerando que si entre las caractersticas propias del arbitraje, figuran la agilidad y la
sencillez del proceso, el arbitraje tributario debe surgir, en primer lugar, como respuesta a una
exigencia derivada de la acelerada transformacin de la realidad social, que hace cuestionar la
estanqueidad de un Derecho Tributario que naci en un momento muy diferente en todos los
niveles, al que estamos viviendo actualmente. En este sentido se ha pronunciado el profesor Cruz
Pardial, afirmando la necesidad de abordar de una vez y de forma definitiva, la creacin de
tribunales de arbitraje en materia tributaria, que confieran operatividad y celeridad a las

25
Ley Orgnica 7/2001 que ha venido a modificar entre otros, el artculo 23 de la Ley Orgnica de
Financiacin de las Comunidades Autnomas (LOFCA).
26
CALVO ORTEGA, R. Curso de Derecho Financiero y Tributario. Civitas. Madrid 2008. p. 475.

ARBITRAJE Y FISCALIDAD UN COMPROMISO INELUDIBLE: HACIA UNA RACIONALIZACIN EN ESPAA DEL ARBITRAJE EN MATERIA TRIBUTARIA Celia de Lorenzo Romero


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cuestiones mas usuales, o aquellas que definitivamente se establezcan y que acontecen en la
relacin tributaria entre la Administracin y el ciudadano
27
.

Por otra parte, dentro de la generalidad de procedimientos en aplicacin de los tributos,
coincidimos plenamente con la opinin de M.L. Gonzlez-Cuellar, afirmando que el recurso al
arbitraje no se encuentra condicionado a la naturaleza de la potestad de la Hacienda Pblica
sobre la que recaiga, ni al carcter reglado o discrecional de la materia, sino a la concurrencia del
propio presupuesto del convenio arbitral: el litigo. Proyectndose hacia las cuestiones sobre las
que exista una controversia jurdica entre la Administracin y el obligado tributario en los
trminos en que dicha polmica ha sido definida
28
.

Sin duda, lo ideal, no es tanto un debate interminable sobre principios, dogmas o teoras
hacia la viabilidad de un sistema de arbitraje en materia tributaria, sino promover las condiciones
que contribuyan a mejorar un sistema de justicia tributaria cuyos actuales pilares de reclamacin
en va administrativa en primer lugar y en va jurisdiccional finalmente, han puesto de manifiesto
su impotencia para resolver con agilidad los conflictos suscitados en esta materia. Siendo
ineludible acometer la tarea de reservar un escenario eficaz y capaz de proporcionar a sus
protagonistas una tutela judicial efectiva, como sinnimo de adecuacin al principio
Constitucional de igualdad tributaria que garantice la seguridad jurdica de todos los ciudadanos.

Es por ello que al margen de otras polmicas, legitimar un arbitraje en materia tributaria,
supondr un incuestionable avance en flexibilidad y simplificacin, un alivio de la carga judicial
y una notable mejora de la relacin jurdico tributaria, favoreciendo, como no, una disminucin
del grado de litigiosidad fiscal, en aras de obtener mejores resultados a favor de un sistema
tributario justo.



* * *





















27
CRUZ PARDIAL, I. GARCIA CALVENTE Y. Arbitraje tributario: su posible viabilidad. Quincena Fiscal
Aranzadi. Nm 8/2002 (Doctrina). Pamplona 2002.
28
GONZANLES CUELLASSERRANO, M.L. El arbitraje en el Derecho Tributario. Revista de Estudios
Financieros nm. 7/1997, Madrid, 1997, p. 35.