SRECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL: zado ‘n modo particulé ee STACIONE DINERO ¥ PRESTA CIONES EN BS! ONES nonetarié 1 vigente: ntos fiscales ad iscales admitetNOCIONES PRELIMINARES 119 ia voluntad del obligado en cuanto a ta ereacién del tributo, Ast, “plateralidad” propia de los negocios juricos es aqut sustituide pes ja “unilateralidad”, en cuanto al nacimiento de la obligacion, En efecto, para que el Estado pueda exigir contribuciones a las personas que se hallan en su jurisdicci6n, se lo dota del iamado “poder tributario”. Este poder es de naturaleza politica, es expre. sin de soberanfa, es un poder inherente al de gobernar; porque no hay gobierno sin tributos y su contrapartida es el deber ético-politi- co-social del individuo de contribuir al sostenimiento del Estado, Sita _No hay tributo sin ley previa que lo establezca, lo cual significa limitar formalmente la coaccién y respe- tar el principio de legalidad. La potestad tributaria consiste en la facultad de dictar normas juridicas creadoras de tributos, normas que, como todas las que establecen obligaciones, son reglas hipotéti- cas cuyo mandato se concreta cuando ocurren las circunstancias pre- vistas en ellas. Tal circunstancia se denomina “hecho imponible”, y su acaecimiento trae como consecuencia que una persona deba pagar al Estado la prestacién tributaria. Sobre este concepto, trascenden- tal en nuestra materia, se profundizard en los proximos capitulos. 's por esta raz6n que el objetivo del tributo es in embargo, esta finalidad puede no ser la tnica. El tribu- to puede perseguir también fines extrafiscales, 0 sea, ajenos a la ob- tencién de ingresos, como los tributos aduaneros protectores, los tri- butos promocionales, las medidas impositivas con fines de desaliento © incentivo de ciertas actividades privadas, etcétera.. Sin embargo, este objetivo extrafiscal es adicional, aun siendo la motivacién pre- valeciente de alguna medida tributaria. La extrafiscalidad no puede Constituir la esencia juridica de la institucién del tributo, sino la uti lizacion para objetivos econémico-sociales de una herramienta de in- lervencionismo, Este uso no ha sido vedado por la jurisprudencia, En efecto, la Corte Suprema de Justicia de 1a Nacién ha dicho que el Poder impositivo tiende, ante todo, a proveer de recursos al tesoro Piblico, pero que constituye, ademas, un valioso instrument de re- Bulacién econdmica?, biog" U0 orden de ideas, la finalidad de cobertura “08 permite diferenciar los tributos de los ingresos Patrimoniales, rura de gastos pu: por sanciones 2 CSIN, Fallos, 243:98. ESCdredado cor CamScPARTE GENERAL a DERECHO TRIBU TARIO. P Si bien, ey uenta con sustento normatiyg n no z , democracias modernas de Qe. nue: es sin dudas la mas aceptada en Ia dente. ‘i cies de un mismo Estas tres categorfas no son sino especies 8énerp ia la necesidad de mantener la distin. que es el tributo. No obstante, . ne Ei : iticas, técnicas y jurfdicas. En palabras cién obedece a razones politicas, téc fos Lipo de la Corte Suprema, “esta distincion entre especies 7 NO es meramente académica, sino que ademas desempefa a 70] esencial en la coordinacién de potestades tributarias entre los diferentes niye. les de gobierno”. Asf, como estudiaremos mas adelante, no s6lo las facultades de las distintas esferas de poder en ciertos paises federales dependen de esta clasificacién (asi sucede en la Argentina, especialmente con la ley de coparticipacién federal 23.548, art. 9°, inc. e), sino que ademés las diferentes especies tributarias tienen peculiarida des que determinan si, ante un caso particular, ocurren o no los ele- Mentos que permiten exigir un tributo. _ De este modo, en el impuesto la prestacién exigida al obligado es independiente de toda actividad estatal relativa @ su persona, mien- &s el tributo cuya obligacién ti ‘Clos derivados de actividadesNOCIONES PRELIMINARES 123 a EI hecho imponible, por la circunstancia de no implicar activi- dad estatal alguna referida al obligado, no tiene otro camino que re- jacionarse no con las acciones gubernamentales que atafien o benefi- - § 66) De#INicIdN.= Tal como ocurre con otros institutos finan- cieros, el impuesto ha sido objeto de miiltiples definiciones. El tema ha interesado a los tedricos, que han realizado distintas formu- laciones, incluyendo a veces elementos innecesarios, por ser comu- nes a todos los tributos. Creemos que la mejor definicién es la que proporciona la ley general espafiola, que dispone que Coincidimos con el texto espafiol, pues no es necesario reiterar en cada impuesto los elementos ya considerados al caracterizar el instituto. Por el solo hecho de ser una especie del género tributo se entiende que es una extraccién coactiva -con basamento legal— de una parte de la riqueza de los particulares, preferiblemente en dine- To, cuyo propésito basico es el de obtener ingresos para cubrir las necesidades piiblicas, sin perjuicio de perseguir, ademds, objetivos extrafiscales, para promover el bienestar general. Seguin lo hasta aqui dicho, podemos enumerar los elementos pro- pios del impuesto. “@JSu independencia entre 1a obligacién de pagarlo y la activi- dad que el Estado desarrolla con su producto. Este producto podré © no vincularse al contribuyente, pero esta vinculacién es una cues- tion de hecho desprovista de toda significacién en lo que respecta a la existencia de la obligacién de pagar el gravamen. i ‘W)>Su cobro debe hacerse a quienes se hallan en las condiciones ideradas como generadoras de Ja obligacién de tributar. “"Dichas condiciones no pueden consistir en hechos 0 circuns- tancias que no coun abstractamente idéneos para reflejar capacidad Contributiva. ESCdne€ddo Con UNOCIONES PRELIMINARES 125 Los primeros con: &ravada, con prescindencia d nte (p.ej., los impuestos a Io: en en cuenta la especial situacin q i n lel_ contrib los elementos que integran see ae SU capacidad de pago (p.e) | puesto a la renta, en tanto toma en cuenta eargas de eae 4 origen de Jas ganancias). in impuesto n la forma co- sideran en forma le la situacién per- s COnsuMos), Los cer esta distincion, sobre la cual damos noticia no obstante nuestra conviccién de que no tiene la superlativa importancia que le han asignado distinguidos tratadistas como Gerloff!2. Inpuestos aR clusivo ager las prestaciones exigidas por el Estado, y su fin ex: cipal es el de cubrir los gastos publicos, sin retribucién espect- fica. Impuestos de son las prestaciones de dinero a las que recurre el Esta mara lograr ingresos it Suelen te- jjeto fomentar algunas actividades estimulando a los contri- buyentes para que las emprendan o, por el contrario, disuadirlos de llevarlas a cabo. Consideramos que el fin primero y principal del impuesto no ha sufrido cambios desde su ori " que éstas no puedan ser financiadas con otros ingresos estatales. in importancia la tan tajante 20, jos parece de gral e EO a z impuestos financieros y “tincién que pretende realizarse entre los “Tratado de finan- as” i Poctrina de la econom(a tributaria, en Gerloft- Neumark, “Tra “UT p, 208 y siguientes.126 sexe CHO TRIBUTARIO, PARTI GENERAL Ambos elementos estén indisolublemente yy, slia siempre esta dirigida al Cumplinigy | Indirectamente, eM CUANCO Contribuye directamente, en cuanto ¢f jp, los de ordenamiento. dos en la imposicin porque ¢ to de tos fines del Estado. Initio at jos gastos puiblicos la Roterars de 1a Sav fluencias decisivas sobre 10S COmportamjeg puesto puede ejerce tos de la comunidad Es también la mds antigua y divulg, pero probablemente la mas imprecisa. Han iofuldeley .eSt08 Tesh tados poco satisfactorios las diserepancias entre los ei erios y tam bién la posicidn intransigente de algunos te ricogausy an magnificg do el problema, puesto que, como veremos enseguida, pocas duds caben sobre el cardcter de directo o indirecto de los principales in puestos con que nutren sus arcas los modernos paises occidentales Como son muy dispares los criterios de distincién, mencionare mos los mas importantes y brindaremos luego nuestra posicién sobre el punto. a cla cin mas am tigua se bas la pos slacién (como veremos, por traslacién se entiende la transferencia econémica de la carga impos | tiva de su pagador a un tercero). Entoncess impuest0s directos Son aquellos que {HOlpueden tse | darse; es decir, que se exigen de las mismas personas que se pre | de que los paguen. Impuestos ind e nos Altes", Falloy, 3082 eeu ‘ond Motor Argentinn SA” (a. 9 Habit Financler SA", ARMUR/DIVIO TSS Mle Ine aces aul del Estado e/Provingia de Buen129 sus mercaderfas, en definitiy, _ En otros casos, la trasl; el Estado, e incluso contra arr son soportados lacion se produce sin su voluntad, ya que gar con el peso impositivo logran En modernas imposiciones como el im- a ‘efecto, Ia norma concede facultades legales al sujeto ~ Gasvo para ‘obtener de otra persona el reembolso del impuesto pagadh, indir los términos, e: s El fendmeno que acabamos de resefiar ha sido estudiado por la ciencia de las finanzas \ f a Parte de los llamados “efeetos/econ6= , s, Aun con imperfecciones, estos estudios han Tpaptel sedtodos enfoques y puntos de vista, y han permitido a los F itadaitrios: car medidas encaminadas a obtener determinados resultados, rando que ellos son relativamente posibles. : Sel ind ‘3 . luc A pesar de sus limitaciones, ha tenido, daremos aqui it a 4 incidido de . segtin se expuso més arriba, han incidid ca a. ental en la suerte de la Drie es Dentro de las multiples combinaciones posibles, es iguiente manera. aran log diferentes efectos de los impuestos de la siguie! Es judadano se en- py Este efecto se produce cuando el eiudadan’ 2 por "ascendidos, anuncios en los medios de ¢ ncaa senra 2 modifica tidencias que se va a erear un nuevo imp él. Por cierto "ce uno existente en forma mis gravose para él.| SS PARTH, GENERAL a DERECHO TRIBUTARIO, PARTE ional rmalmey oderes del Estado funcionan a ent w e sorproany 10 J e contr entes ° Bay ma erat y lo habitual es que los ¢ ventes ¢ a oo ore cidn las nuevas HozcAn con moderada anticipacién Sobre sus bolsillos Bas que Tecaergy e di tipo. eden ser de distinto jas conductas pueden Ante ello, las condi !) terior significa que las conductas de los futuros Contriby. almente, Supri. Ss bienes PrOximos Para defraudat, ng ¢ disponen a utilizar ardides ‘undo quienes resignadamente (© quiza porque no Puedan el Soportan el nuevo Impuesto 6 e} incremento de los existentes, Es el hecho por e| lUdirloy ‘A cierta gama de op- nda piiblica Y que se meno rcondmic eraremos en la etapa | peso det impuesto a Ja fase si- Mte con Ja Suba del io, Cuando e} Contribuyente es al Cen las alternatiy i ieee cee Por el impuesto, desapare- : i NA Cuando s61o estaba “anoticiado’s y ya 19 ie librars. con una abstencién de consumir © con und ieee i pen © queda |g POSibilidag de la clusién fraud We quizd monte de ante; NO O un fraude Urdido a posteriori, ture Mente por = Tegulada exclusivir mater Toe Ie geeky so efectia Con total Prescindenchy de dispo- impositiya Mesamente faculten | 'raspaso de la cargt vo OUR r Se hace Clectivame, © cargo del imp tiatiza cme © Como dijimos, | > ESCdne€ddo Con UPor lo tanto, no se puede confundir e trasladable con el de “impuesto trasladado”. una posicién tomada de ant tos tienen la cualidad de pod: no Ia tienen. En cambio, el concepto de impuesto sitmacién de wansferencia impositiva que se ha realidad, con prescindeacia del tipo de impues: Como dijimos, un impuesto que s de en el patrimonio y no puede fundar una inconst confiscatoriedad. Asi como un impuesto puede ser confiscatorio por sa exorbita: sitwacién se puede configurar cuando el exceso se oxi por Ia presi6n de un conjunto de tributes sobre el contribuyeate. La waslacién impositiva ha sido tomada con frecuencia come fandamento de los landos judiciales*; por lo que no compartimos la PosiciGa de ciertos juristas que se desentienden de ella por coasiie- rarla de neto corte econémico y ajena a la cuestién juridica. Ee efecto, a partir de su consideraciéa es posible identificar 2 quien >SOMpTSN. XONES PRELININARES. 133 canela presupaestaria de la tasa es despro asiones a que ha dado origen®, Si bien esta desde un punto de vista macroecondmi esto), nO Lo es Si Observamos la ineiden ess locales (especialmente los munici >is admisidles para los problemas interpreta podirian ser aproximadamente las siguientes. ato donde mas se han confundido los elemen- gios Y juridicos que integran el fendmeno fi- adores de nuestro pais y en general de América la > proijas on cuanto a las tasas, Asi, las han caracte- jas han graduado con criterios dispare que muchas veces no coincidieron con 1a reall nislados, las han hecho recaudar por organis- « han empleado procedimientos disimiles. ssupaesto de hecho del cual depende la obligacién de os una prestacién estatal que presenta cierta similitud que da lagar al pago del precio. aleanzar wn concepto unitario de Ia tasa que ia toda: ‘anifestaciones en el vasto campo de la activi- corativa y jurisaiceional del Estado Giannini). Ss SUS TM: saiblemente, esta categoria tributaria ha sido objeto de nume~ re as diversas definiciones de tas exis s Testringen el alcance de esta especie wributari Amach, Finanzas pitions, p. 234134 DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL ( sin perjuicio de rely arse en forma muy especial con ciertas actividades Iuctativay imposibles de materializarse sin la efectiva y eficiente prestacion de servicios estatales. Entre los autores que conciben la tasa con sentido ‘exclaay podemos mencionar a Ferreiro Lapatza, quien dice que a tasa constituye una prestacién debida por el desarrollo de una actividad del ente piiblico que afecta particularmente al obli- gado”®. Con un criterio més amplio, Giuliani Fonrouge define el institu: to como “ . Adscribe también a un criterio mé ‘axo la ley general tributaria espafiola, al preceptuar que “tasas son os tributos cuyo hecho imponible consiste en la utilizacién privativa © el aprovechamiento especial del dominio piblico, Ia prestacién de servicios 0 la realizacién de actividades en régimen de derecho pii- blico que se refieran, afecten o beneficien de modo particular al obligado tributario, cuando los servicios 0 actividades no sean de s0- licitud o recepcién voluntaria para los obligados tributarios o no se Presten 0 realicen por el sector privado” (art. 2°, inc, a). Por nuestra parte, nos adherimos al criterio amy lio, idera- No obstante estas disquisiciones, nuestra Corte Suprema, de modo invariable, se ha ocupado de definir a esta especie tributaria ® Feneiro Lapatza, Curso de derecho financiero espafol, p. 170. * Jarach, Finanzas piblicas, p. 234. © Giannini, Instiruciones de derecho tributario, p. 51. * Giuliani Fonrouge, Derecho financier, tl, p. 1065.in Io que casi no existen disidencias es e cardcter tributario, es decir, que el Estado la exi ‘su poder de imperio (siendo esta circunstancia deci- erenciarla del precio y de la tarifa). Asi, por tratarse ‘sometimiento de las tasas al principio de legalidad, mas adelante, es ineludible. § 74, Evemenros ESENCIALES. — Enumeramos seguidamente los més importantes. Conforme a su definicién, el tasas se integra con una actividad que el Esta- heel do cumple, y que esté vinculada con el obligado al pago. La actua~ cién estatal vinculante, por ende, es el elemento caracterizador mas importante del instituto en estudio, En las XV Jornadas Latinoame- ricanas de Derecho Tributario, realizadas en Venezuela en octubre de 1991, se afirmé que “es de la esencia de la tasa que el servicio esta- tal que constituye su presupuesto de hecho sea prestado efectivamen- te por la Administracién al contribuyente, La Corte Suprema ha insistido, especialmente en “C uimica”* y “Laboratorios Raffo” que es de la naturaleza de la tasa que “su cobro corresponda a la concreta, efectiva e individuali- zada prestacién de un servicio referido a algo no menos individualiza- do (bien 0 acto) del contribuyente”””. URES Aun sin excluir el recaudo anterior, se ha admitido que es suficiente 1a organizacion y descripeion del servicio, asf como su ofrecimiento a los eventuales contribuyentes, para que surja la exigibilidad del tributo. Basta con Ta real y Com, creta posibilidad de que la actividad estatal se cumpla para que el ee del tributo sea legitimo, aun cuando el particular decida no fi izarlo, 0 aun Megue a rehusarlo, Quienes sostiene esta tesis, rman que es legftimo el cobro de fa tasa desde el momento en ais % t 2, CSIN, Fallos, 332:1503; 234:663, y 236122, CSIN, Fallos, 312:1575, y 332:1503, respectivament®s ® CSIN, Fallos, 234:663; 236:22; 251:222; 2594 .25:1370; 329:792; entre6 DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL. 136 DERECH | fisco incurre en erogaciones para organizar Ia prestcin cl sto” 8 © ty servicio, el que estard “siempre listo” para cuando sur 138 SU regu miento por los particulares. En oon PNG ‘peel que el servicio se preste a un individuo en re ar, Basta con gy el Bstado se encuentre adecuadamente preparado para su mye efectiva ‘ecordemos que una de las po sibles clasificaciones le los servicio: estatales, los distingue entre » Segtin que su prestacién sea o no fraccions. les separadamente a los sujetos destinatarios". e tratara de tasas io”, su di en unidades atribuib} A partir de ello, si que requieren del elemen- it 251:50 y 209; 312:1575; 323:370; 326.4251; 332:1504 « Ras * Bulit Goai, Tasas municipales, tI, p, 681,NOCIONES PRELIMENARES 37 Jo sobre cudilles son los servicios es- mediante el cobro de tasas, pues bagan a Ie range de ser del Estado. cida sea exclusiva e indelegable, sino del grado para una determinads poblacida legen 2 adqui we punto de vista, hemos asiguado el carécter 0 eT nn idual y general de Ia comunidad June 2 estos encuentran tambiga aquellos de carécter administrative o al. particularizables en ciertas coatribayeates que los asi como tambiéa les relatives a servicios de orgamizacéa organizaciéa del trinsito, tareas de desinfecciGa_ recoleceiéa d= be- sara, etoétera). Los actuales Estados de derecho no pueden prescindir de semi- nistrar obligatoria y gratuitamente estos servicios, No obstumte_ ai 1 Constitucida nacional ai las leyes fundameatales impiden que gratuided coa que en principio debieram prestarse, pecda ser alterada Tespecto de aquellos poseedores de capacidad coatribativa que soa receptores en mayor o menor medida de ellos, Si asi secede y S con motive de estas cometides estatales se beneficiam clertas activi- dades. nada impide que la gratuidad se altere y el Estado auija tas. las que, en tales condiciones, aparecea como equitativas y jestas. ‘Tradicionalmente, incumbe bb car néeh controvertide del que se trata. No obstante, Ia teoria dindmica, em este asumta, impone que quiea. ¢Sté en mejores condiciones probatorias sea el obligade 2 producti. En este sentido, alguna jurispradencia ha sostenido que Is cars & la prueba con relacidn a la prestacida del servicio Coerelative 2 I §Se corresponde al contribuyente™ Sim embarge en “Llobet de fino, Maria T. c/Provineia de Cérdoba”, y también ex “Quilpe SA “Anconstitucionalidad” (9/10/12), ta Carte Suprema bs afirmado gee & Cg BSE, 1966-00: “Banco Suet & Ciedahe AERSEEL Tacoestinucionstigad”, “Diario Dario138 DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL corresponde al fisco reclamante la prueba acerca de la efectividag & Jos servicios invocados*’. f) Algunos autores, como Valdés Cog. ct ta, han afirmado que la circunstan¢ 10 de la rea y partir de ello, coincidimos con Ferreiro Lapataa son tributos “cuyo producto debe ser emplea. do para financiar los gastos del Estado en general, sin afectaciones particulares”®?, § 75. CarACTER DE LOS SERVICIOS RETRIBUIDOS. NUESTRA OF MON. ~ Sabido es que este t6pico es uno de los més discutidos por los especialistas de la materia fiscal: Como dijimos, es esencial para la validez de las tasas que la obligacién del contribuyente sura como consecuencia de una actividad prestada por el Estado, que de alguna manera afecte 0 concierna a dicho contribuyente en sus bie nes 0 en sus actos, Acordado ello, es respecto del alcance del servicio por el cual ‘Stado se considera con derecho a percibir tasas donde se hat Presentado profundas discrepancias, Asi, conforme a la tesis restringi én indivi i ingid cin in dualizada) sélo darian dere igida (o de la presta cho al cobro aquellas tasas en las que! a a en 26/1169, 12, 139.238, y JA, 5-1970-565, ‘to Lapatza, Curso de derecho Financiero espaoNOCIONES PRELIMINARES 139 arizacion estricta, pero los obligados son aquellos a los que dichos servicios atafen, afectan o benefician en mayor medida, porque gra- servi stl prestaci6n. ejercen actividades que les reportan ingresos. Se trata aqui en general de servicios como los de seguridad, salubri- Gad ¢ higiene, que no se encuentran estrictamente “particularizados”, pero cuyo cobro, como consecuencia del poder fiscal del que estén Notados los distintos niveles del Estado (y especialmente el munici. pal) resulta equitativo y adecuado. Vinculado a ello, ensefia Giuliani Fonrouge que “los servicios del Estado se organizan en funcién del interés ptiblico, y no del particular; cuando se inspeccionan comer- tios, establecimientos fabriles, 0 que desarrollan tareas peligrosas 0 insalubres, se atiende a circunstancias de seguridad colectiva, de sa- lud pitblica, de higiene del trabajo, Cuando se organizan servicios de alumbrado, limpieza de calles, aguas corrientes y desagties, se tiene en mira el interés de la colectividad”. Esta segunda posicién (amplia) ha seguido los lineamientos ya elaborados por Marienhoff, cuando, para poder establecer con preci- sién la naturaleza de la relacién que se crea entre el usuario de un servicio piblico y el Estado prestador, distingue los servicios ptiblicos uti universi de los uti singuli. Asf, considera el referido autor que, tratandose de servicios publicos uti universi, la relacién usuario-Estado es meramente “legal” y no contractual, puesto que el usuario efecti- vo es “cualquiera del pueblo”, una persona indeterminada. De este modo, el verdadero usuario no es el individuo sino la comunidad. — Sir- van de ejemplo la policfa de seguridad o la inspeccién de bromatologia. En respaldo de esta tesis, se ha dicho que “cuando el servicio que deba realizar el Estado ha sido instituido en ventaja 0 utilidad del particular, el mismo debe ser concretamente prestado a quien lo paga, pues la contribucién del tiltimo recibe su causa en el beneficio recibido; pero la situacién difiere cuando el servicio ha sido institui- do con finalidades de interés general, teniendo en mira la colectivi- dad, pues entonces Ia tasa debe pagarse en tanto se Tleve & cabo la actividad administrativa prevista por la ley™. _ Nos ha convencido esta postura doctrinal, especialmente en ma- teria de municipios, que emplean asiduamente la Wasa al comercio, Ia industria y las empresas de servicios, integrando su hecho imponible Con actividades estatales no particularizables segiin la tesis restringl- "i Giuliani Fonrouge, Derecho financiero, t. Ih, p. 1063. ‘Tub. Fiscal La Plata, 26/12/56, LL, 89-434 ESCdn€ddo Con U Sc- NA OHH, Ate Tie Cree Wve ria Hibe de TeOOnOUEE g HUN TY COMI BE apr iode, Helarande Ae ey ate pA exe Conte THdividial det agiw COPS aes aTricre Ah de li bastitn feeopida en ef Wilerion de re i xin a Jun Callen Monterey de Ta Tie Gite eatin pee then, rakaaa ile pollora Higieiien a de aie re 1 y per 640, (oon exon gerviulan ae jan contilbue lonew aprox Me 8 ey Wars que piieden dejar auperivil en unew rt y CVetHeH on oy eatablecitidoae eompentielanes eb toe edledlon Hicendatiog Mis 4 AWeHON deeHtitON pera que lon juedeN NO pueden revinag, siempre Moho MONI No feaitte extorsive tl abaorbente. del bien 6 de 94 en forma tal que ve lo pied ealificar de eonfixentorio 1 108 tdi. Wor del ah 17 de ta Const, nacional Queda, vom waldo de exta postina jurisprudeneial, que Va ely. SLO COROTpOrte Ho puede er una igvatdad matemitien o eq Toneld extrlota, ain que debe exintir (na Faeonable, prudente y eretd proporeionalidad entee ambox fermion’, Wa VWKNOH TATA PARE Gea ie | ©) SHAUN 1A CaPAcIDAD CONTRIBUTIVA, da tambien de ta Jriaprideneia Nacional, 90. elndie de ta relacion deta tana Gon el cont puede tambidn yor Avadiada conforme a ta ca obligado, Una tercora tosis, surgi tiene que Aun wi prow 0 del nervicio prestady, apacidad ‘ontelbutla de {in of cave “Hanoe de la Nao 160 Argentina ¢/Munieipalidad San ea i pout mae (ijo que “no we ha considerada (0 Y so ha tenido may bi eH COMO equitative Y aveptable que ; Njaeion do tw cuantta lo Ta tas tetributiva de lox servicios pobliot Ne tome on chenta, ne AGl0 el Coto @feCtIVO de ellox eon rel onda Contibuyente, Aino (ambidn ty Cupacidad conteibutiva de 10 Rue ympreventads DOF el Valor det lumuieble o ef de su rents, al CObrUE 4 LOK MenoX CupAct pontuibue Qe que in auerldn ton PHCHAMON ne contribueién mA ; de MAYOR Capagi \ total det servielo. pibtion te yl “aulllbranda de Como hnoe ig Gatland Vontouge, a partir de este filo i ded tle Ininterumpid de PCIMOnON ai Mctiolites admit gradi seutin da Produetividad econditen i ae elon *ODOHA OL HeEVICLO, Ia entidad Seondmion de ta activid f “CHIN, Nilloy, " Giutiany Hone "ONIN, Hillog, (9a)140, NO, Derwony " deny tM ance, hy 1070¥ Creemos que desde un punto de vista te6rico, tasa y nen caracteristicas propias esenciales e indiscutibles, jp eS®t un ingreso no tributario, cuya fuente juridica radica en ¢] 8 Voluntades entre el Estado prestador del servicio y el usuay paga por ese servicio. La tasa es una de las especies de} génen, buto y, como tal, halla su fuente juridica en Ia voluntad unjja. coactiva del Estado, que impone al contribuyente el pago de uss? terminada suma por la realizaciOn de una actividad 0 la press de un servicio con relacién a ese contribuyente. 146 DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL Las caracteristicas juridicas mencionadas son terminantes y recieran no dar margen a mayores dudas para diferenciar tag precio. Sin embargo, lo que en teoria parece tan claro se oscurece cox do entramos en la aplicacién prictica. Allf encontramos dificals des para discernir si una determinada prestaciOn que se debe al Exe do por la recepcién de un servicio constituye una tasa o un pecs Esta dificultad aflora en forma particularmente intensa en el aoe los servicios monopolizados por el Estado que resultan imprest bles a los ciudadanos para vivir con un minimo de decors, 0 om demanda est impuesta por disposiciones legales (p.ej.. provisiée = electricidad, gas 0 agua corriente, servicios que en, muchos cs no estn privatizados). En estos supuestos, el elemento volamian dad, que constituirfa la fuente de la obligacin —en la hipseess# tratarse de un precio—, se desdibuja casi totalmente por Ia circa cia de que la demanda del servicio constituye algo ineludible ==* ciudadano; por otro lado, éste carece de la posibilidad de ins®* la fijacin de las condiciones econémicas del contrato (que = tipico contrato de adhesin). Ello hace dificil identificar 2° == pecie la existencia de un acuerdo de voluntades?. Por lo que pareciera que la cuestién depende en sesiina elecci6n politica del legislador y del régimen que se ba¥? adoptar en cada pais y en cada época. En la Argentina, 1a = va entre tasa y precio no esta condicionada por la cional ni, en general, por conceptos o calificaciones pasan de ser meritorias posiciones tedrico-didacticas, chas oportunidades chocan con los regimenes legales- a la obvia afirmacién de que se trata de dos institutos diferentes. * Shaw, Tasas, precios e impuestos, p. 10. EscaneadoNOCHONEN PREL AMINA REN 149. scion de los bienes Inmuebles o un benofie sin embargo, et benefieto solo Hone eficacla en el momento de fn de Wa NORA, POF CuANLO en {al oportunidad el legistador mgupone’™ que Ja obra, gasto o actividad publica procurard una venti ja al futuro obligado, Por ello, podemos decir que el beneficio se rota juridicamente en el pensamiento del logistador, En otras pa Jabras, os Hite we que en ef caso conereto el obligado obtenga 0 po of benefieio, en el sentido de ver efeetivamente acrecentado su parrimonio yy en consectionela, su capacidad de pago. Hin definitiva, se estima oquitativo gravar a esos presuntos bene- ficiarios, y se instituye un tributo euyo hecho generador consiste en tal conjeturado provecho (obtenido, por ejemplo, por 1a realizacién de la obra publica), En nuestro pais, en eiertas épocas, dicha contribucién fue am- pliamente utiligada para financiar obras publicas (en especial, pavi- mento y apertura de calles y caminos), generindose una gran confu- sion ot los tribunales sobre su verdadera naturaleza, De modo que, mientras 1a mayorfa de Tos fallos consideraron las contribuciones de mejoras como auténticas manifestaciones del po- dor Wibutario del Estado, otros las calificaron como una carga real que gtavaba los inmuebles, Por su parte, las sentencias que correc tamente habian otorgado a las contribuciones de mejoras und naturts \eaa juridicn tributaria, no fueron uniformes en Jo que se refiere a la especie de tributos a que cortespondian, Bs por ello que se pueden encontrar fallos que las han clasificado como impuestos especiales, como WsAs, ¢ incluso como precio o reteibucidn de wn servicio. Con el tiempo, las contribuciones de mejoras se reemplazaron Impuestos y perdicron gran parte de su trascendencia, No obs- ante, ¢ " eee la actuatidad, no eaben dudas de que son tibutos y no clos, pedlacel por ntribuciones espe> WW Ultima ta podemos definir como 1a8 Co : eo de una obra pie Sales 9 8 las que et beneticio del obligado provien ESCdreddo Corl UaltiScNOCIONES PI MINARES 151 2) Luego se especifica qué parte del costo de la obra debe ser Fnanciada por 10s beneficiarios. 3) Finalmente, se establece cémo va a ser distribuida esa por: j6n a cubrir entre sos beneficiarios, para lo cual se recurre a pard- veros variables. Puede ser, por ejemplo, la diferencia de distancia n kildmetros 0 metros de cada jnmueble en relacién a la obra. Pero estos procedimientos s6lo conducen a presunciones. Se- ‘in la jurisprudencia, Io que interesa es que la contribucidn sea gra- ble relacién con el presunto beneficio obte- Guada guardando razonal nido por el obligado, ya que ‘ste es el elemento justificativo del tributo. Asf lo ha resuelto reiteradamente la Corte Suprema’. Algunos autores consideran que es de la esencia de este tributo que el producto de su recaudacion se destine al financiamiento de la obra. Junto a Jarach disentimos con fal criterio, que -aun cuando idealmente parezca correcto— en la préctica suele ser de imposible o inconveniente aplicacién, Por bilo, resulta més eficaz y razonable 1a recuperaci6n de los costos de las obras para su utilizacién en el financiamiento de otras futuras. ¢ \TONNNP#AGELS Podemos definir al peaje como la prestacién dis neraria que se exige por circular en una via de comunicaci6n vial © hidrogrdfica (camino, autopista, puente, tinel, etcétera). En la historia de la civilizacién hay numerosos ejemplos de de- rechos cobrados a los usuarios de vias de comunicacién. Algunas veces el producto se destin6 a financiar la construccién y conserva cidn de tales vias, por entenderse que, aun siendo ellas de interés ge- neral, era justo que fueran pagadas por quienes las utilizaban, En otras oporiunidades (especialmente en la Antigtiedad y en I Eat’ Media), el peaje constituy6 uno de los diversos medios empleados prea recursos generales, ya sea para los Estados, monareas 0 como feudales. En este tltimo cardcter, esta exacei6a functors tra na verdadera aduana interior, restringiendo el derecho § sito. En efecto, los lugares de control y percepeién se ubieaban cién de eee on aa vias naturales de comunicacion, ofresiersr ne? #©: crlsinabanas el solo hecho 4 inguna contraprestacion justificativas 3 CSIN, Fallos, 130:161; 140:175; 142:120, entre U8 ESCdreddo Corl UaltiScNOCIONES PRELIMINARES 153 En efecto, afirmé 1a Corte, “el peaje es para el usuario una contri- pucion vinculada al cumplimiento de actividades estatales (como puede serlo la construccion de una via, 0 su mejora, ampliacién, mantenimiento, conservaci6n, etc., aun de vias preexistentes)” y “para el concesionario constituiré un medio de remuneraci6n de sus servi- cios”. Sin perjuicio de ello, aun entre quienes predican el cardcter tri- putario del peaje, no existe consenso sobre su encuadramiento espe- cifico dentro de esta categorfa. Asf, mientras para algunos constitu- ye una tasa, otros creen estar ante una contribucién especial, no faltando quienes 10 identifican incluso con un impuesto con fines es- pecificos. Sin restar trascendencia a los precedentes de la Corte nacional ya referidos, creemos que el peaje es genéricamente un tributo, espe- cificamente comprendido dentro de las contribuciones especiales. Es un tributo por ser una prestacién pecuniaria que el Estado exige coactivamente y ejerciendo su poder de imperio. Las vias de comunicacién son bienes de dominio ptblico, por naturaleza gratui- tos. Su onerosidad puede ser admisible ante determinadas y espe- ciales circunstancias; entonces, el Estado cobra por su uso particula- rizado. Es una contribucién especial, porque existe actividad estatal vin- culante productora de un beneficio individual que ciertas personas reciben como consecuencia del aprovechamiento de determinadas obras ptiblicas de comunicacién. EI peaje, en su concepcidn actual, se percibe de la circulacién de ciertos yehiculos en vias de comunicacién de peculiares caracte- risticas. Puede tratarse, por ejemplo, de autopistas de alta calidad Seat que conectan puntos geograficos ya unidos por otras vias een de comunicacién. En tales casos se ofrecen a los conduc- coe re, beneficios de ahorro de tiempo, de viajar en mejores Ee oi’ de seguridad y de un menor desgaste del automotor, En rong uPuestos, el peaje se pereibe en rutas construidas para unir rracs SH antes no To estaban en forma direc, generimven” Fey oe de altos costos derivados de dificultades topogral Beas Po y ee que, en este caso, se ofrece al usuario es el ae sees inpcombustible que te significa transitar por 14 ¥%8 mis cor Sran adelen utiliza el sistema de peaje en otras obras pI ci ee ‘anto técnico (ciertos puentes ¥ ttineles) que sustituyen for ESCdrieado con CamSc154 DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL perfectas de transito (p.ej., mediante mas anacr6nicas 0 menos Y ito ( proporciona ventajas innegables, cos 0 balsas), y cuyo uso b) ConstITUcIONALIDAD. Nuestra Constitucién nacional gra expresamente la libertad de circulacion territorial y la probit cin del establecimiento de aduanas interiores (arts. 9° y 14), a podrfa entenderse yulnerada si el peaje se convirtiera en un ins mento obstaculizante del libre transito de personas y bienes por territorio de 1a Nacién. a At El asunto ha preocupado a la doctrina y jurisprudencia. La cre clusién, casi undnime, ha sido que el peaje, como contribucién gu: debe satisfacer el usuario de una obra publica de comunicacién, a es violatorio del principio de circulaci6n territorial, siempre que ree pete ciertas condiciones. Tales condiciones, a partir del precedes ‘Estado nacional c/Arenera El Libertador SRL” ya referido, puedes en verdad reducirse a una sola: la razonabilidad de su imposiciéa, lb que deberd determinarse en cada caso en particular. En efecto, 2 dicha oportunidad el maximo tribunal expres6 que “el tributo debe ser razonable de modo que no torne a la libertad de circulaciéa = ilusoria”, lo que “implica considerar no s6lo su monto sino tambiga las circunstancias que rodean su imposicién”. Ello, claro esta, ademas del necesario respeto a aquellos recs dos propios de su calidad de tributo (legalidad, igualdad, capaciés! contributiva, no confiscatoriedad). Asf, por ejemplo, cabria exist entre otros. be. 1) Que el quantum del gravamen sea razonable para los 8 ios, pues solo de esta forma el tributo no ser4 una traba a la libre circulacién. _ 2) Que el hecho imponible se constituya por el sélo beets © circular los vehiculos comprendidos, con prescindencia de otras pectos relativos al contribuyente. Consiguientemente, 1a bast nible puede fijarse en funcién de las caracteristicas de los no es valido tener en cuenta otras circunstancias (p.ej~ personas que viajan en cada unidad o cantidad o valor de 12 deria transportada), 3) Que sea establecido i i elementos esenciales, oa __ 4) Que sea producto de una ley nacional si la vit vineial; puede ser impuesto por las provincias, que recorran sus territorios.Hominy exp judy ont Faiblo de comune had wi ta dived nf Hin | neath apinid vis quatiiin) We 10 en estudio,NOCIONES PRELIMINARES 157 Por ende, se puede definir a tal © de medidas adoptadas por el Estado quella: les beneficios = 4 . para proteger ‘S contingencias de concrecién ae de presentarse por Optima que sea la situa- que viven. APORTES Y CONTRIBUCIONES PREVISIONALES, scusién acerca de la naturaleza juridica de las guridad social, inclinandose la doctrina ma- e caricter tibutario“. En tal sentido se han Sy Pérez"*, entre varios mas. nte, Jarach sostiene que los aportes de los tra- westos directos a los ingresos (salarios), en tibuciones patronales revisten el cardcter de im- sobre la némina salarial'’. arte, creemos que las contribuciones de seguridad 2s son tributarias. Para quienes obtienen benefi- . obreros, empleados, aut6nomos), sus ayen contribuciones especiales. En cambio, para quie- que les atafia una actividad estatal vinculante ni un specifico (p.ej., empleadores con respecto a los organis- an beneficios a sus empleados), tal aporte asume el ca- westo parecido al “impuesto estadounidense a las n6- sea, proporcional a la totalidad de remuneraciones pagadas inados encuadrados en el régimen de seguridad social. Finslmente, debe recordarse que, en nuestro pais, la fiscaliza- -sedacin de estos importes ha sido unificada en manos de éministracién Federal de Ingresos Publicos (AFIP), aun cuando se hagan las respectivas distribuciones de fondos. de un : °, LV-A-863- 5 ameeeas eee or famine ur eee : a dint social, LP 2 ESCaneado Con Ualnsc