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DERECHO TRIBUTARIO

I. FINANZAS PÚBLICAS Y DERECHO TRIBUTARIO

Es indudable que sea cual sea el régimen político vigente el Estado desarrolla una actividad
financiera.

Y ello es así por cuanto el ente estatal debe obtener recursos o entradas que le permitan
desarrollar adecuadamente sus objetivos, entre ellos, propender a la satisfacción de las
necesidades colectivas que son propias, comunes de todos los habitantes.

La actividad financiera, así entendida, responde a una necesaria planificación, en que es


dable distinguir:

1. Una previsión de los ingresos y de los gastos a que serán aplicados;

2. Una actividad desplegada con el objeto de obtener los recursos indispensables que
permitan satisfacer estos gastos o desembolsos previamente determinados; y

3. La aplicación de los recursos obtenidos e ingresados en la caja fiscal a la satisfacción de


los gastos públicos.

Jurídicamente el Estado asume esta planificación por intermedio del presupuesto público,
que constituye una previsión de los gastos que realizará el Estado en un año calendario y
de los ingresos que para ellos dispondrá.

En el ordenamiento jurídico chileno dicho presupuesto es anual y es materia de ley.

En este entendido se puede conceptuar al Derecho Financiero como el conjunto de normas


jurídicas que regulan la recaudación, administración y erogación de los medios económicos
necesarios para la vida de los entes públicos.

II. FUENTES DE LOS RECURSOS DEL ESTADO

Por el mero hecho de constatarse la existencia del Estado, se sigue como consecuencia
necesaria su actividad.

Dependiendo de las ideas políticas vigentes podrá discutirse una mayor o menor actividad
del Estado, pero jamás podrá ser negada.

De lo anterior surge una premisa básica e ineludible: El Estado requerirá de recursos o


ingresos destinados a solventar el gasto público que en gran medida estarán destinados a
satisfacer necesidades colectivas o comunes, que presentan una característica distintiva:
son necesidades de carácter indivisible.

Más adelante en el desarrollo de estos apuntes se aludirá a estas necesidades de carácter


indivisible a que son aplicados los fondos públicos.
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Lo anterior conlleva necesariamente a afirmar que el Estado necesita fuentes de


financiamiento que le permitan allegar recursos a la caja fiscal.

¿Cuáles son estas fuentes de financiamiento del Estado?

Son varias y de naturaleza muy variada. Para los fines de nuestro estudio adelantamos ya
que la más importante de las fuentes de financiamiento del Estado está constituida por los
Tributos.

1. En primer lugar, el Estado tiene un patrimonio. En la administración de este patrimonio


el Estado puede ejecutar todos los actos y contratos que le están legalmente permitidos
con el objeto de obtener ingresos.
Se incluye dentro de esta fuente de financiamiento la venta de empresas estatales, las
utilidades que se obtengan de la gestión de las empresas estatales, los monopolios fiscales
o estancos.

2. En segundo lugar, el Estado tiene una personalidad jurídica de Derecho Público. En


ejercicio de esa personalidad jurídica el Estado puede contratar créditos, que serán
externos o internos.
Esos recursos, a su vez le permitirán atender a las necesidades públicas o comunes, de
naturaleza indivisible.

3. En tercer término, el Estado como titular del poder soberano está en situación de imponer
multas y penas pecuniarias.

Como consecuencia de este poder el Estado está facultado para tipificar conductas cuyo
incumplimiento acarreará para el infractor la imposición de una multa o sanción pecuniaria,
que satisfechas por el infractor permitirá allegar recursos a la caja fiscal.

4. En cuarto término, en ejercicio de este poder soberano el Estado está facultado para fijar
tributos, esto es, para fijar prestaciones en dinero de cargo de los administrados que el
Estado está en condiciones de exigir en forma forzada o compulsiva.

Concretamente, el Estado en ejecución del llamado Poder Tributario, está en situación de


crear y establecer tributos, esto es, prestaciones pecuniarias obligatorias, y cuyo
cumplimiento es obtenido coactivamente.

Sin duda que los tributos constituyen la más importante fuente de financiamiento de la
actividad estatal y su estudio integral es objeto del presente ramo de Derecho Tributario.

III. DERECHO TRIBUTARIO

Para los fines del presente curso nos valdremos de la definición del tratadista italiano
Giuliani Fonrouge para quien el Derecho Tributario o Derecho Fiscal es la rama del derecho
financiero que se propone estudiar el aspecto jurídico de la tributación, en sus diversas
manifestaciones: como actividad del Estado, en las relaciones de éste con los particulares
y en las que se suscitan entre estos últimos.
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IV. LOS TRIBUTOS

1. Concepto. El autor citado, Giulani Fonrouge señala que los tributos son una prestación
obligatoria, comúnmente en dinero, exigida por el Estado en virtud de su poder de imperio,
y que da lugar a relaciones jurídicas de derecho público.

Son muchas más las definiciones que de tributo se formulan en doctrina.

Lo importante es tener presente que sea cual sea la definición que se considere, siempre
van a estar presente en ella elementos esenciales, distintivos del tributo y que lo
caracterizan y singularizan.

2. Características del Tributo.

a) Constituye una prestación en dinero, de tal modo que se excluyen las prestaciones
personales a que los ciudadanos están obligados con el Estado como acontece con el
servicio militar, por ejemplo, excluyéndose también a las prestaciones en especie;

b) El tributo es exigible forzada o coactivamente por parte del Estado.

Ya se dijo que el Estado establece, crea y fija los tributos en ejercicio de su poder de imperio.

En estas condiciones y ante un eventual incumplimiento de esta prestación obligatoria el


ordenamiento jurídico ha concedido al Estado importantes facultades a objeto de obtener
forzada o compulsivamente el cumplimiento de esta prestación pecuniaria.

Por lo mismo esta prestación no es voluntaria, el sujeto obligado no puede sustraerse de


su cumplimiento.

Y ello es así por cuanto es el Estado el que figura como acreedor o sujeto activo en esta
obligación tributaria a que da lugar la imposición de un tributo, concediéndosele a este
acreedor importantes herramientas o mecanismos a objeto de obtener compulsivamente
incluso la satisfacción y entero en arcas fiscales de los tributos adeudados.

c) No existe un tributo, sin que previamente se dicte una ley que lo cree, que fije sus
elementos y estructura. Es en virtud del principio de legalidad que el Estado está autorizado
para crear el tributo y cobrarlo incluso en forma coactiva.
Ello significa, que la autoridad administrativa no está facultada para crear un tributo, como
tampoco lo está para definir su estructura o elementos.

d) Los tributos a su vez están destinados a obtener recursos o ingresos que permitirán al
ente estatal atender a las necesidades colectivas o comunes de todos los habitantes de la
República, necesidades de carácter indivisible, puesto que no es posible advertir o
establecer el grado de satisfacción que una persona recibe por ejemplo por concepto de
policía, por concepto de aseo y ornato de calles, por concepto de administración de justicia,
por las prestaciones de servicios públicos, etc.;
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e) Los tributos recaen sobre una persona determinada, natural o jurídica.

El tributo da origen a una relación jurídica que se rige por normas de derecho público en
que se encuentra por una parte un sujeto activo o acreedor, constituido por el Fisco y un
sujeto pasivo o deudor, constituido por el contribuyente, en quien recae la carga pecuniaria
constituida por el tributo.
Relación jurídica de rasgos distintivos, regulada por normas de orden público, establecidas
fundamentalmente en el Código Tributario.

3. Clasificación de los Tributos. En general todos los tributos tienen una estructura
común, se originan en el ejercicio de la potestad tributaria del Estado, son obligatorios, y su
objeto es una suma de dinero. Sin embargo, ellos se diferencian a partir, según algunos
autores, de la mayor o menor evidencia en la contraprestación o beneficio que recibe el
contribuyente por la satisfacción del tributo o, según otros, a partir del presupuesto de hecho
establecido por la ley para dar por establecido el gravamen.

Así, los tributos se clasifican en:

a) Impuestos;
b) Tasas;
c) Contribuciones.

a) El Impuesto.
Consiste en el pago de una suma de dinero por parte de un sujeto hacia el Estado, por
haber incurrido en un hecho gravado, sin que reciba una prestación de parte de este último.
El impuesto en consecuencia es una prestación pecuniaria, exigible por el Estado en forma
forzada con motivo del acaecimiento de un determinado hecho y en el cual el nacimiento
de la obligación tributaria es independiente de toda retribución o beneficio del Estado al
obligado a su cumplimiento.
Puede observarse que el impuesto participa de las características comunes a todo tributo;
sin embargo, se distingue en él la circunstancia que no es posible visualizar el beneficio o
contraprestación que el obligado pueda recibir del cumplimiento del impuesto.

b) Las Tasas. Es la prestación pecuniaria a la que es obligado el contribuyente por la


prestación efectiva o potencial de una determinada actividad o servicio público. En las tasas
la obligación de pago surge cuando el servicio es puesto a disposición del contribuyente,
aunque éste no lo utilice.
Esta noción de tasa como tributo implica un alto grado de voluntariedad del sujeto por hacer
uso del servicio y soportar la tasa.
A las tasas se les suele denominar “derechos” o “tarifas”. Se postula por algunos que el
pago de peaje en las carreteras constituiría este tipo de tributo, ya que en este caso el
Estado exige el pago de una suma de dinero por la prestación de un servicio público
determinado.
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c) Las Contribuciones. La contribución es el tributo que afecta al propietario de un bien


inmueble y que deriva del aumento del valor de dicha propiedad por la realización de obras
públicas. La definición corresponde a las denominadas “contribuciones de mejoras” y su
fundamento se encuentra precisamente en el mayor valor de los inmuebles por la ejecución
de obras públicas o infraestructura.

En nuestro país sólo tiene consagración legal la primera categoría de tributos, esto es, los
impuestos, los que constituyen la más importante fuente de financiamiento con que cuenta
el Estado.

Las tasas y contribuciones no tienen consagración normativa.

Estas últimas, las contribuciones, no deben ser confundidas con las contribuciones de
bienes raíces o impuesto territorial, establecidas en la ley 17.235, ya que en estas últimas
el hecho que da origen a la obligación de pagar el impuesto es el mero hecho de ser
propietario de un bien raíz.

4. Diferencias del impuesto con los otros conceptos.

a) En el impuesto, el Estado exige una suma de dinero, obligación que nace una vez que
ha acaecido el hecho previsto por la ley. En las contribuciones el hecho determinante y que
da lugar al nacimiento de la obligación es el aumento del valor de un inmueble, en tanto
que en la tasa la circunstancia que hace surgir la obligación tributaria consiste en un servicio
público prestado a favor del contribuyente.

b) Los impuestos y contribuciones son obligatorios. La tasa en principio es voluntaria o al


menos el sujeto pasivo se encuentra en libertad de utilizar o no el servicio público que da
origen a la obligación tributaria.

V. CLASIFICACIÓN DE LOS IMPUESTOS

Existen muchas clasificaciones de impuestos.

Estudiaremos las más importantes.

1. Impuestos Internos – Impuestos Externos o de Comercio Exterior

Atendiendo al lugar en que se generan las actividades que se gravan con el respectivo
impuesto, puede distinguirse entre:

Impuestos Internos: Que son aquellos impuestos que gravan las rentas, la riqueza o las
actividades que existen o se generan o producen dentro del país.

Ej. El IVA grava la prestación de servicios remunerados prestados en Chile, siempre que
provenga del ejercicio de actividades comprendidas en los Nº3 y 4 del art.20 de La Ley de
la Renta, aun cuando la remuneración se pague en el extranjero (art.5 D.L.825).
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Impuestos Externos o de Comercio Exterior: Son aquellos que gravan las operaciones del
comercio o tráfico internacional de mercaderías.

Además, los impuestos internos, según sea el acreedor o sujeto activo de la respectiva
prestación, pueden ser fiscales o municipales:

Impuestos Fiscales: Son aquellos cuyo acreedor o sujeto activo es el fisco.

Impuestos Municipales: Son aquellos cuyo acreedor o sujeto activo es la respectiva


municipalidad, y están establecidos en el D.S.2.385 (texto refundido del D.L.3.063) Ley de
Rentas Municipales, por la prestación permanente de servicios públicos.

(Los impuestos externos o de comercio exterior no admiten la subclasificación anterior pues


son siempre fiscales).

La importancia de distinguir entre impuestos internos y de Comercio Exterior radica en que


unos y otros son regulados por legislaciones sustancialmente distintas y, además, son
diferentes los organismos encargados de fiscalizar su aplicación y cumplimiento.

Así, las reglas generales aplicables a los impuestos fiscales internos están establecidas en
el D.L.830 sobre Código Tributario, y quien debe velar por la aplicación y cumplimiento de
dichos impuestos es el Servicio de Impuestos Internos. De este modo puede comprenderse
el texto del art.1 del Código citado y del art.1 del D.F.L. Nº7 de 1980 Ley Orgánica del
Servicio de Impuestos Internos, los cuales establecen:

- Código Tributario Art.1: Las disposiciones de este Código se aplicarán exclusivamente a


las materias de tributación fiscal interna que sean según la ley de la competencia del
Servicio de Impuestos Internos.
- Ley Orgánica S.I.I. Art.1: Corresponde al Servicio de Impuestos Internos la aplicación y
fiscalización de los impuestos internos actualmente establecidos, o que se establecieren,
fiscales o de otro carácter, en que tenga interés el Fisco, y cuyo control no esté
especialmente encomendado por la ley a una autoridad diferente.

Por el contrario, los impuestos fiscales de Comercio Exterior son de la competencia del
Servicio de Aduanas y se encuentran regulados no por el Código Tributario sino por la
Ordenanza de Aduanas contenida en el D.F.L. Nº30 de 2004, y en cuyo artículo primero se
establece que al Servicio de Aduanas le corresponderá, entre otras funciones, vigilar y
fiscalizar el paso de mercancías por las costas, fronteras y aeropuertos de la República e
intervenir en el tráfico internacional para los efectos de la recaudación de los impuestos a
la importación, exportación y otros que determinen las leyes.
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2. Impuestos reales – Impuestos personales.

Desde el punto de vista de las circunstancias que determinan la capacidad contributiva que
se pretende gravar con el impuesto, se distingue:

Impuestos reales: Son aquellos que gravan el gasto, la renta o riqueza de una persona, sin
atender a consideraciones particulares del sujeto obligado al pago. Ejemplos: El IVA, el
impuesto a la renta también es un impuesto real, aunque ello aparece algo atenuado en la
actualidad, ya que con la vigencia de una modificación legal, que empezó a regir desde el
01.09.2012, a partir del Año tributario 2013, los contribuyentes personas naturales afectos
a impuesto a la renta pueden hacer uso de créditos por concepto de gastos de educación,
cumpliendo con los requisitos establecidos en la ley y en los instructivos y circulares
dictados por el Servicio de Impuestos Internos, destinados a reglamentar este beneficio o
crédito.
El crédito por concepto de gastos de educación sin duda que representa un avance, puesto
que atiende a circunstancias personales, en este caso tener hijos estudiando, para los
efectos de rebajar el monto del impuesto que debe ser pagado.

Impuestos personales: Son aquellos que efectúan estas consideraciones particulares o


algún grado de consideración respecto del sujeto obligado al pago. Ej. En alguna medida el
impuesto a las herencias y donaciones es un impuesto personal, impuesto que es
progresivo, de progresión graduada con una escala de tasas que van del 1% al 25%, en
que se establecen mínimos exentos y sobretasas en atención del grado de parentesco del
asignatario con el causante o donante. Así, a mayor proximidad menor impuesto y a mayor
lejanía mayor tasa.

3. Impuestos sujetos a declaración e impuestos no sujetos a declaración.

Dependiendo de si los impuestos deben ser pagados previa declaración presentada por el
contribuyente o responsable del impuesto.

Esta clasificación es importante para los efectos de determinar el plazo de caducidad y


prescripción de los arts. 200 y 201 del Código Tributario.

Los impuestos sujetos a declaración son aquellos que se pagan previa declaración
presentada por el contribuyente. Ej. El impuesto a la renta.

Los impuestos no sujetos a declaración son aquellos que no requieren para su pago de una
declaración previa del contribuyente, sino que son determinados directamente por el SII
mediante giros u ordenes de ingreso. Ej. Impuesto territorial, en que el Servicio de
Impuestos Internos determina el monto del impuesto a partir de la información que le
proporcionan los notarios, los conservadores de bienes raíces, las municipalidades, como
los mismos propietarios de bienes inmuebles.

De acuerdo a lo dispuesto en el Art. 200 del CT (Código Tributario), si el impuesto es de


declaración o sujeto a ella, el plazo de caducidad o prescripción, por regla general será de
3 años, salvo:
a.- Que la declaración no se hubiese presentado, o;
b.- Que la presentada fuere maliciosamente falsa, en cuyo caso, el plazo será de 6 años.
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En nuestro ordenamiento jurídico los impuestos más importantes, como lo son el Iva y el
impuesto a la renta, son impuestos sujetos a declaración.

Lo anterior, atendido a que en nuestro país rige el principio de autodeterminación impositiva


respecto de estos impuestos, en que es el propio contribuyente el que cuantifica la base
imponible, aplica la tasa correspondiente, determinando el monto del impuesto que ingresa
en arcas fiscales.

Sin perjuicio de las facultades de fiscalización tendientes a corroborar la exactitud de lo


declarado por el contribuyente que con posterioridad ejerce el Servicio de Impuestos
Internos, dentro de los términos o plazos de prescripción o caducidad del artículo 200 del
Código Tributario.

4. Impuestos Directos – Impuestos Indirectos.

Existen distintos criterios para diferenciar entre estos tipos de impuestos.

En primer lugar, atendiendo a un índice o manifestación de capacidad contributiva se


distingue entre:

Impuestos Directos: Son aquellos que gravan lo que una persona tiene o lo que una persona
gana o retira, es decir, son aquellos impuestos que afectan a la riqueza o el ingreso como
demostraciones de la capacidad contributiva del obligado a su pago. Ej. Ley de Herencias,
Ley de Impuesto a la Renta.

Impuestos Indirectos: Son aquellos que gravan el gasto como manifestación de la riqueza.
Ej. Impuesto al Valor Agregado (IVA), Ley de Impuesto de Timbres y Estampillas contenido
en el D.L.3475.

En segundo lugar, atendiendo a quien es incidido por el impuesto, es posible distinguir entre
impuestos directos e indirectos:

Impuestos Directos: Son aquellos que hacen incidir la carga tributaria en el patrimonio del
contribuyente. Impuesto directo es aquél cuyo impacto económico recae en el contribuyente
a quien la ley ha querido gravar, no pudiendo repercutir o trasladar dicha carga tributaria a
un tercero.

Impuestos Indirectos: Son aquellos que permiten traspasar la carga tributaria del
contribuyente a un tercero. Ejemplo IVA. En este sentido, el Impuesto Al Valor Agregado
(IVA) del D.L.825 de 1974 establece un impuesto con una tasa del 19% a las ventas de
bienes corporales muebles, impuesto que recae en el vendedor.

Así lo establece el art.10 de dicho D.L.:

Art.10: “El impuesto afectará al vendedor, sea que celebre una convención que esta ley
defina como venta o equipare a venta.”

En el caso citado se grava la venta de un bien corporal mueble debiendo sufrir el vendedor
el desmedro patrimonial o desembolso económico por el pago del impuesto, pero es sabido
que éste recarga el importe en el precio de venta al comprador-consumidor final
constituyendo, por tanto, conforme a este criterio, un impuesto indirecto.
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VI. EL PODER TRIBUTARIO

I. CONCEPTO, CARACTERÍSTICAS Y LÍMITES.

1. El Poder Tributario.

Concepto: Se define el poder tributario del Estado como la facultad que el ordenamiento
jurídico le reconoce al Estado para imponer, modificar o suprimir en virtud de una ley
obligaciones tributarias.

2. Características Del Poder Tributario.

a) Es originario. El Estado lo detenta o adquiere siempre de un modo originario. Si a lo


dicho sumamos que la ley es la expresión de la voluntad general, y que por ella se
manifiesta la soberanía del pueblo sobre dos aspectos: el consentimiento del impuesto y el
poder de ejecución, debemos necesariamente concluir que este poder tributario siempre se
expresará en un principio de legalidad.

b) Es irrenunciable. Es imposible su abandono por parte del Estado. Para el Estado es


además obligatorio y permanente, sus autoridades no pueden renunciar a él. La
irrenunciabilidad no obsta a que se dicten leyes condonatorias de impuestos, ya que lo
irrenunciable es el poder tributario, más no la recaudación que se logre con su aplicación.

c) Es abstracto. Ello quiere decir que existe siempre, independientemente de si se ejerce


o no.

d) Es imprescriptible. Si el Estado no ejerce este poder, no significa que éste deje de


existir. Dicho de otro modo, este poder no se extingue por el paso del tiempo. Lo anterior
no significa que no sea prescriptible el derecho que tiene el Estado de exigir el cumplimiento
de una obligación que nace y se impone en virtud de este poder. En efecto, si el Estado no
requiere el cumplimiento de esta obligación dentro del plazo que el mismo marco legal le
señale, se extinguirá por prescripción su derecho.

e) Es Territorial. Este poder se ejerce dentro de los límites del territorio del mismo Estado.
Por esta razón en todos los tributos que existen puede verificarse la concurrencia de un
requisito de territorialidad.

3. Límites al Poder Tributario del Estado.

Existen límites internos y externos.

a) Límites Externos.
El Poder Tributario del Estado está limitado por la imposibilidad de gravar con tributos
economías que se manifiestan o desarrollan fuera de sus fronteras y que no tienen ninguna
vinculación territorial con él. Como se ha dicho, por esta razón, todas las leyes tributarias
manifiestan como requisito del hecho gravado, la concurrencia de un factor territorial.
Manifestación de este límite son los esfuerzos que realizan los distintos Estados para evitar
la doble tributación internacional por medio de tratados y convenios de integración. Hoy
nuestro país tiene vigentes tratados que evitan la doble tributación internacional con
Argentina, Brasil, Canadá, Corea, Dinamarca, Ecuador, México, Noruega, Polonia y Perú y
otros más.
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b) Límites Internos.
En el orden interno, el Poder Tributario se encuentra limitado por los principios
constitucionales tributarios, que son normas de rango constitucional que constituyen
autorestricciones impuestas por la soberanía en el ejercicio de las facultades de todas las
autoridades, incluido el poder legislativo, constituyendo al mismo tiempo el reconocimiento
supremo de derechos humanos que permiten a las personas el libre ejercicio de sus
actividades.

Por aplicación del art. 5 de la Constitución Política del Estado, se comprenden dentro de
los derechos o garantías constitucionales aquellos derechos garantizados por tratados
internacionales ratificados por Chile y que se encuentren vigentes.

II. GARANTIAS Y PPIOS CONSTITUCIONALES EN EL D° TRIBUTARIO CHILENO

1. Garantías o Principios Constitucionales Tributarios.

Estas garantías y principios son los siguientes:

a) Principio de legalidad.

Conforme a este principio, no puede establecerse ningún tributo o carga impositiva sino por
medio de una ley. Se sostiene que no hay tributo sin ley (nullum tributum sine lege), lo cual
significa que no puede existir un tributo sin una ley dictada previamente y que lo establezca
en forma expresa. En términos genéricos se sostiene que en un Estado de Derecho nadie
puede ser obligado a hacer lo que no manda la ley, ni privado de lo que ella no prohíbe.

El fundamento de este principio se encuentra en la necesidad de proteger el derecho de


propiedad de los contribuyentes y el consagrar un grado mínimo de seguridad jurídica. Este
principio sin embargo admite dos posiciones. Para algunos, partidarios de la doctrina de la
reserva legal restringida, basta para cumplir con este principio que la ley precise los
elementos fundamentales de la obligación tributaria, tales como los sujetos y el hecho
imponible, pudiendo los demás elementos ser integrados incluso por la administración. Por
otro lado, otros sostienen que la ley no solo debe establecer los sujetos y el hecho
imponible, sino que debe ir más allá, fijando la tasa, la base imponible, las exenciones,
infracciones y los procedimientos.
La doctrina de la reserva legal amplia es la opinión mayoritaria en nuestro país.

La garantía de legalidad se encuentra consagrada en nuestra Constitución Política del


Estado de 1980 en las siguientes disposiciones:

Art.19: “La Constitución asegura a todas las personas:


20° “La igual repartición de los tributos en proporción a las rentas o en la progresión o forma
que fije la ley, y la igual repartición de las demás cargas públicas. En ningún caso la ley
podrá establecer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos. Los tributos que
se recauden, cualquiera que sea su naturaleza, ingresarán al patrimonio de la Nación y no
podrán estar afectos a un destino determinado.
Sin embargo, la ley podrá autorizar que determinados tributos puedan estar
afectados a fines propios de la defensa nacional. Asimismo, podrá autorizar que los que
gravan actividades o bienes que tengan una clara identificación regional o local puedan ser
aplicados, dentro de los marcos que la misma ley señale, por las autoridades regionales o
comunales para el financiamiento de obras de desarrollo”.
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Art.7: “Los órganos del Estado actúan válidamente previa investidura regular de sus
integrantes, dentro de su competencia y en la forma que prescriba la ley.
Ninguna magistratura, ninguna persona ni grupo de personas pueden atribuirse, ni
aún a pretexto de circunstancias extraordinarias, otra autoridad o derechos que los que
expresamente se les hayan conferido en virtud de la Constitución o las leyes.
Todo acto en contravención a este artículo es nulo y originará las responsabilidades
y sanciones que la ley señale”.

Art.63: “Sólo son materia de ley:


Nº14: Las demás que la Constitución señale como leyes de iniciativa exclusiva del
Presidente de la República”.

Art.65: “Las leyes pueden tener origen en la Cámara de Diputados o en el Senado, por
mensaje que dirija el Presidente de la República o por moción de cualquiera de sus
miembros. Las mociones no pueden ser firmadas por más de diez diputados ni por más de
cinco senadores.
Corresponderá, asimismo, al Presidente de la República la iniciativa exclusiva para:
1° Imponer, suprimir, reducir o condonar tributos de cualquier clase o naturaleza, establecer
exenciones o modificar las existentes, y determinar su forma, proporcionalidad o progresión.
De la transcripción de las normas recién mencionadas se puede concluir por tanto
que sólo una ley puede imponer tributos, que esta ley sólo puede tener origen en la Cámara
de Diputados pero por iniciativa exclusiva del Presidente de la República. Más aún, se
puede concluir que el Presidente de la República no puede en uso de la Potestad
Reglamentaria crear impuestos y que los convenios entre particulares relativos a impuestos
o tributos son inoponibles al Fisco”.

b) Principio o garantía de la proporcionalidad.

Ya se ha dicho que el art.19 Nº20 en su inciso segundo establece que “en ningún caso la
ley podrá establecer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos”.

La proporcionalidad así consagrada implica que la carga tributaria que afecta a cada
contribuyente debe ser adecuada y razonable, no excediendo de lo razonable. Se trata de
asegurar que los tributos no sean expropiatorios.

c) Principio de la Igualdad.

La igualdad en materia tributaria no sólo puede reducirse a una igualdad numérica, sino
que debe necesariamente ser entendida como el deber de asegurar el mismo tratamiento
a todos los que se encuentran en situaciones análogas, lo cual permite obviamente la
identificación y formación de categorías o distingos, conforme a criterios razonables. Se
debe en consecuencia excluir toda discriminación arbitraria, injusta o inútil contra
determinadas personas o categorías de personas.

Este principio en consecuencia involucra un concepto de equidad vertical, por el cual cada
contribuyente debe ser sujeto de una carga impositiva acorde a su capacidad económica;
y un elemento además de equidad horizontal, por el cual los individuos de cada uno de los
grupos que representan distintos niveles de capacidad contributiva deben ser tratados en
igualdad de condiciones en relación con los demás individuos del mismo grupo.
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La Constitución Política del Estado contemple esta garantía en el art.19 N°2 y en el N°20,
éste último ya transcrito.

Art.19: “La Constitución asegura a todas las personas:


2° La igualdad ante la ley. En Chile no hay persona ni grupo privilegiados. En Chile no hay
esclavos y el que pise su territorio queda libre.
Ni la ley ni autoridad alguna podrán establecer diferencias arbitrarias”.

La igual repartición de los tributos a que alude el art. 19 N°20 es una especie del genero de
igualdad ante la ley consagrado en el N°2 del mismo art.19. La igualdad ante la ley consiste
en que las normas jurídicas deben ser similares para todas las personas que se encuentren
en situaciones similares y debe ser diversa para aquellas que se encuentren en posiciones
distintas. La igualdad presupone la distinción razonable entre quienes no se encuentran en
situaciones similares.
La discriminación se constituye en arbitraria cuando la discriminación realizada carece de
racionalidad, obedece a un mero capricho o bien, si tal discriminación es realizada por el
legislador o una autoridad pública no se ordena al bien común. En efecto, el art.1 inc.4 de
la Constitución establece una norma directriz, medular y esencial para el ejercicio de toda
autoridad pública:
Art.1 inc.4: “El estado está al servicio de la persona humana y su finalidad es promover el
bien común, para lo cual debe contribuir a crear las condiciones sociales que permitan a
todos y cada uno de los integrantes de la comunidad nacional su mayor realización espiritual
y material posible, con pleno respeto a los derechos y garantías que esta Constitución
establece”.
d) Principio de Protección a la Propiedad Privada.
El respeto a la propiedad privada se encuentra consagrado en el art.19 Nº20, Nº24 y Nº26
de la Constitución Política del Estado, y por ella resulta indudable que la tributación o los
sistemas impositivos no pueden atropellar el derecho de propiedad.

Art.19: “La Constitución asegura a todas las personas:


20° La igual repartición de los tributos. En ningún caso la ley podrá establecer tributos
manifiestamente desproporcionados o injustos.
24° El Derecho de propiedad en sus diversas especies sobre toda clase de bienes
corporales o incorporales. Sólo la ley puede establecer el modo de adquirir la propiedad, de
usar, gozar y disponer de ella y las limitaciones y obligaciones que deriven de su función
social. Esto comprende cuanto exijan los intereses generales de la Nación, la seguridad
nacional, la utilidad y la salubridad públicas y la conservación del patrimonio ambiental.
Nadie puede, en caso alguno, ser privado de su propiedad, del bien sobre que recae o de
algunos de los atributos o facultades esenciales del dominio, sino en virtud de ley general
o especial que autorice la expropiación por causa de utilidad pública o de interés nacional,
calificada por el legislador. El expropiado podrá reclamar de la legalidad del acto
expropiatorio ante los tribunales ordinarios y tendrá siempre derecho a indemnización por
el daño patrimonial efectivamente causado, la que se fijará de común acuerdo o en
sentencia conforme a derecho por dichos tribunales. A falta de acuerdo la indemnización
deberá ser pagada en dinero efectivo al contado.
26° La seguridad de que los preceptos legales que por mandato de la Constitución regulen
o complementen las garantías que ésta establece o que las limiten en los casos en que ella
lo autoriza, no podrán afectar los derechos en su esencia, ni imponer condiciones, tributos,
o requisitos, que impidan su libre ejercicio”.
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No cabe duda de que el tributo constituye una limitación clara al ejercicio del derecho de
propiedad, y ello a menos que se considere al tributo como el “precio” que debe pagar el
contribuyente por participar en una comunidad organizada y gozar de sus servicios. La
Constitución autoriza la afectación de la propiedad al permitir la existencia de impuestos
que la graven, sin embargo, prohíbe la afectación del derecho en su esencia, es decir, los
impuestos no pueden salvo circunstancias extraordinarias tener el carácter de
confiscatorios.
El que un impuesto sea o no confiscatorio sólo corresponde determinarlo a la autoridad
judicial en función de las circunstancias objetivas concurrentes a su conformación (Ej.
Situación de guerra, de catástrofe, de conmoción).
El principio de respeto a la propiedad privada se manifiesta también en la consagración de
la irretroactividad de la ley tributaria consagrada en el art.3 del Código Tributario y art. 9 del
Código Civil.

2. Medios para garantizar el cumplimiento de los Principios o Garantías


Constitucionales.

a) Control de legalidad por el Tribunal Constitucional. Este órgano se encuentra establecido


en el art. 92 de la Constitución Política del Estado y puede solicitar su resolución tanto la
Cámara de Diputados como el Senado.

b) Recurso de Inaplicabilidad por Inconstitucionalidad.


Es un recurso especial y particular cuyo conocimiento se encuentra entregado al Tribunal
Constitucional.

c) Recurso o Acción de Protección.


Art.20: “El que por causa de actos u omisiones arbitrarios o ilegales sufra privación,
perturbación o amenaza en el legítimo ejercicio de los derechos y garantías establecidas
en el art.19 N°1, 2, 3 inciso cuarto, 4, 5, 6, 9 inciso final, 11, 12, 13, 15, 16 en lo relativo a
la libertad de trabajo y al derecho a su libre elección y libre contratación, y a lo establecido
en su inciso cuarto, 19, 21, 22, 23, 24 y 25 podrá ocurrir por si o por cualquiera a su nombre,
a la Corte de Apelaciones respectiva, la que adoptará de inmediato las providencias que
juzgue necesarias para restablecer el imperio del derecho y asegurar la debida protección
del afectado, sin perjuicio de los demás derechos que pueda hacer valer ante la autoridad
o los tribunales correspondientes.

Procederá, también, el recurso de protección en el caso del N°8 del artículo 19, cuando el
derecho a vivir en un medio ambiente libre de contaminación sea afectado por un acto
arbitrario e ilegal imputable a una autoridad o persona determinada.

Para que proceda en consecuencia el recurso de protección se requiere:

- Que se cometan acciones u omisiones.

- Que ellas sean arbitrarias o ilegales.

- Que ellas produzcan en una persona privación, perturbación o amenaza en el legítimo


ejercicio de los derechos y garantías ya señalados.
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La ilegalidad es entendida como la violación de las potestades jurídicas conferidas a un


sujeto público o reconocido por la ley a un sujeto natural. La arbitrariedad es entendida en
cambio como la vulneración del uso razonable de las facultades.

Así, por ejemplo, al promulgarse la ley N°19.806 que establece normas adecuatorias del
sistema legal chileno a la reforma procesal penal, el Tribunal Constitucional declaró
inconstitucional reemplazar el art. 62 del Código Tributario por el texto vigente:

Art.62: “El Director, con autorización del juez de letras en lo civil de turno del domicilio del
contribuyente, podrá disponer el examen de las cuentas corrientes, cuando el Servicio se
encuentre efectuando la recopilación de antecedentes a que se refiere el art.161 Nº10 de
este Código. El juez resolverá con el sólo mérito de los antecedentes que acompañe el
Servicio en su presentación”.

III. APLICACIÓN E INTERPRETACIÓN DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS

Aplicación de la ley tributaria en el tiempo. El problema de la eficacia de la ley tributaria en


el tiempo debe considerarse desde tres aspectos, a saber:

Vigencia de la ley:

• Regla general: Según el artículo 3 del Código Tributario, la ley que modifique una
norma impositiva establezca nuevos impuestos o suprima uno existente, regirá desde
el primer día del mes siguiente al de su publicación (en el Diario Oficial).

• Norma excepcional: Como excepción a la regla anterior, la ley que modifique la tasa
de los impuestos anuales o los elementos que sirvan para determinar la base de ellos,
entrará en vigor el día primero de enero del año siguiente al de su publicación en el
Diario Oficial.

• Norma especial de vigencia: No obstante, la reglamentación indicada, la nueva ley


puede contener disposiciones especiales sobre su entrada en vigor, las que prevalecen
sobre las generales.

• Aplicación del Derecho Común: Respecto de otros asuntos tributarios o de materias


a las cuales no se aplica el Código Tributario, rige el artículo 6 y el 7 del Código Civil,
en virtud de los cuales la ley no obliga sino una vez promulgada en conformidad a la
Constitución Política del Estado y publicada en el Diario Oficial.

Cesación de vigencia de la ley:

• La ley rige únicamente mientras esté en vigencia; y deja de estarlo cuando ha sido
derogada expresa o tácitamente, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 52 del
Código Civil.
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Efectos de las leyes en el tiempo:

• Irretroactividad de las leyes: Por regla general, la ley sólo puede disponer para lo
futuro y no tiene efecto retroactivo (Art. 9 del Código Civil). Se aplica únicamente a los
hechos ocurridos durante su vigencia.

• Efecto retroactivo de las leyes: Excepcionalmente, tratándose de normas sobre


infracciones y sanciones, se aplicará la nueva ley a hechos ocurridos antes de su
vigencia, cuando dicha ley exima al hecho de toda pena o le aplique una menos
rigurosa, de acuerdo con lo previsto en el artículo 3 del Código Tributario, en
concordancia con el artículo 19 N°3 de la Constitución Política de la República y 18 del
Código Penal.

• Efecto inmediato de las leyes: La tasa del interés moratorio será la que rija al momento
del pago de la deuda a que ellos accedan, cualquiera que fuere la fecha en que hubieren
ocurrido los hechos gravados.

Presunción de conocimiento de la Ley Tributaria.

Como ya se ha dicho por regla general la ley comenzará a regir a partir del día de su
publicación, fecha en que se entenderá conocida por todos. El Código Civil, en su art.8,
establece una presunción de conocimiento de la ley, la que tiene el carácter de presunción
de derecho, es decir, no admite prueba en contrario:

Art.8: “Nadie podrá alegar ignorancia de la ley después que ésta haya entrado en vigencia”.

Sin embargo, en materia tributaria la fuerza de esta presunción es algo más débil que en
derecho común, y ello en razón de dos disposiciones que tratan sobre las simples
infracciones tributarias y los delitos tributarios:

Art.107: “Las sanciones que el Servicio o el Tribunal Tributario y Aduanero impongan se


aplicarán dentro de los márgenes que correspondan tomando en consideración:
1º La calidad de reincidente en infracciones de la misma especie.
2º La calidad de reincidente en otras infracciones semejantes.
3º El grado de cultura del infractor.
4º El conocimiento que hubiere o pudiere haber tenido de la obligación legal
infringida.
5º El perjuicio fiscal que pudiere derivarse de la infracción.
6º La cooperación que el infractor prestare para esclarecer su situación.
7º El grado de negligencia o dolo que hubiere mediado en el acto u omisión.
8º Otros antecedentes análogos a los anteriores o que parezcan justo tomar en
consideración atendida la naturaleza de la infracción y sus circunstancias”.

Art.110: “En los procesos criminales generados por infracción a las disposiciones tributarias
podrá constituir la causal de exención de responsabilidad contemplada en el Nº12 del art.10
del Código Penal o en su defecto la causal atenuante del Nº1 del art.11 de ese cuerpo de
leyes, la circunstancia de que el infractor de escasos recursos pecuniarios por su
insuficiente ilustración o por alguna otra causa justificada, haga presumir que ha
tenido un conocimiento imperfecto del alcance de las normas infringidas. El tribunal
apreciará en conciencia los hechos de la causal eximente o atenuante”.
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Interpretación de las normas tributarias: Métodos tradicionales aplicados al Derecho


Tributario.

Interpretar una norma jurídica tributaria, al igual que cualquier norma, consiste en
determinar su verdadero sentido y alcance con relación a los hechos a los cuales se
aplica. El Código Tributario no contiene normas especificas sobre interpretación de la ley
tributaria, por consiguiente en virtud a la norma establecida en el artículo 2 del C.T, se
aplican las normas de interpretación de los artículos 19 a 24 del Código Civil; pero, en
consideración a la especificidad del Derecho Tributario, existen ciertos criterios
interpretativos que coadyuvan a la labor del intérprete, que no constituyen verdaderos
métodos o elementos de interpretación. Los métodos tradicionales, contenidos en las
referidas normas del Código Civil, son los siguientes:

• Método gramatical o literal.


• Método lógico.
• Método histórico.
• Método sistemático.

Criterios especiales de interpretación. Además de los métodos tradicionales de


interpretación, contemplados en el Código Civil, la doctrina ha elaborado métodos o criterios
especiales de interpretación de las normas tributarias, atendidas sus peculiares
características. Entre estos criterios especiales, podemos señalar los siguientes:

• Interpretación estricta. Atendido el principio de reserva legal, hay ciertas normas que
deberían siempre interpretarse estrictamente, como las que establecen tributos,
exenciones, beneficios, etc.
• Interpretación funcional. Según este criterio, propugnado por CRIZIOTTI, para
determinar el exacto sentido de las normas tributarias, deben investigarse los
elementos de carácter político, económico, jurídico y técnico de cada uno de los
tributos, a fin de determinar la función que estos desempeñan.
• Interpretación económica. Según esta teoría, el fondo económico de la relación
prevalece sobre la forma jurídica adoptada por las partes.

Organismo facultado para interpretar la ley tributaria. De acuerdo al art. 6 letra A del
CT que contiene las facultades del Director Nacional del SII, encontramos:

• N°1, Interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, fijar normas, impartir


instrucciones y dictar órdenes para la aplicación y fiscalización de los impuestos.
• N°2, Absolver consultas sobre la aplicación e interpretación de las normas tributarias
que formulen los funcionarios del Servicio, por conducto regular, o por las autoridades
y en general toda otra persona.

De acuerdo al art. 6 letra B del CT que contiene las facultades del Director Regional del SII,
encontramos:

• N°1, Absolver las consultas sobre la aplicación e interpretación de las normas


tributarias. Es sólo formal, porque debe ajustarse a las normas e instrucciones del
Director Nacional.
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Formas de manifestación de la interpretación administrativa. Las normas nos permiten


diferenciar o clasificar la interpretación administrativa de la ley tributaria, atendiendo a su
origen en:

• Interpretación de oficio, exclusiva del Director, contenida principalmente en


Circulares.
• Interpretación a petición de parte, vía consultas, propia tanto del Director como
de los Directores Regionales, éstos con las limitaciones señaladas en el punto
anterior, contenida principalmente en Oficios.

Fuerza Obligatoria de la interpretación administrativa

→ Obliga a los funcionarios del SII


Según la Ley Orgánica del SII, el Director es el Jefe superior del Servicio, por tanto, dicha
ley le encomienda la supervigilancia en el cumplimiento de las instrucciones que imparta y
la estricta sujeción de los funcionarios a los dictámenes, resoluciones e instrucciones que
sobre las leyes y reglamentos emita la Dirección.
→ No Obliga a los Tribunales de Justicia
Pues éstos deben resolver de acuerdo con la ley. Situación especial ocurre cuando los
Directores Regionales ejercían facultades juridiccionales – hoy derogado por cuanto rige
una justicia tributaria independiente – los Jueces Tributarios debido a que eran funcionarios
del SII se encontraban obligados a sujetarse a las instrucciones e interpretaciones de la
Dirección.
→ No Obliga a los Particulares
A éstos los puede obligar una determinada Resolución del Servicio que, en virtud de
facultades entregadas por la Ley, por ejemplo, ordene declarar por Internet o un cambio de
sujeto del impuesto; pero la interpretación administrativa no los obliga.

Principio de la buena fe en la interpretación. De acuerdo con lo prescrito en el artículo


26 del Código Tributario, no procederá el cobro retroactivo cuando el contribuyente se haya
ajustado de buena fe a una determinada interpretación de las leyes tributarias sustentada
por la Dirección o por la Direcciones Regionales en circulares, dictámenes, informes u otros
documentos oficiales destinados a impartir instrucciones a los funcionarios del Servicio o a
ser conocidos de los contribuyentes en general o de uno o más de éstos en particular.

En caso que las circulares, dictámenes y demás documentos mencionados, sean


modificados, se presume de derecho que el contribuyente ha conocido tales modificaciones
desde que haya sido publicadas de acuerdo con el artículo 15 del Código Tributario.

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