Libro-Esfa-Transicion-Niif-Pymes-Tienda ESFA

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1. Ejercicio práctico 3. Modelos de los documentos necesarios 4. Requerimientos de información a

en el proceso de implementación de NIIF revelar según el Decreto 3022 del 2013 -
Adopción por primera vez de una Pyme para pymes NIIF para pymes (lista de chequeo para el
(plantea y resuelve un caso teórico de proceso de preparación y presentación de
adopción por primera vez basado en los • Informe sobre el diagnóstico de la información financiera)
requerimientos de la Sección 35 de la NIIF adopción de NIIF para pymes
para pymes). (presentación del resultado de la 5. Normatividad
evaluación de diagnóstico elaborada por
2. Videos consultorios el consultor de NIIF). Decreto 3022 de diciembre 27 del 2013.
275 preguntas sobre NIIF con su respectivo • Cronograma de implementación de NIIF 6. Artículos sobre NIIF
enlace, a través del cual podrá acceder a la para pymes (guía de chequeo sobre el
respuesta expuesta por el autor de forma avance del proyecto). 41 artículos de análisis escritos por el autor y
audiovisual. editores de actualicese.com, a los cuales tendrá
acceso a través del enlace correspondiente.
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Guía para la preparación del
ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA
DE APERTURA ESFA - TRANSICIÓN A LA
NIIF PARA PYMES
actualicese.com
Fundador y CEO: José Hernando Zuluaga M.

Director Ejecutivo: Juan Fernando Zuluaga C.
Líder de Generación de Conocimiento: María Cecilia Zuluaga C.
Líder de Logística: Luz Stella Cardona G.
Publicación
Guía para la preparación del Estado de Situación Financiera
de Apertura ESFA - Transición a la NIIF para pymes
ISBN 978-958-8515-50-2
Editora actualicese.com LTDA.
Autor: Juan David Maya

Coordinación Editorial: María Cecilia Zuluaga C.
Corrección de Estilo: Sandra J. Torres S.
Diseño y Diagramación: Julio César Ramos R.
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del editor.
Noviembre del 2015

Contenido
Contenido
Nota del autor 17
Introducción 18
Generalidades de la Información Financiera 19

Marco Normativo 20
Ámbito de Aplicación 20
¿Quiénes aplican NIIF para pymes? 21
Casos de estudio sobre clasificación de empresas 22
Factores para clasificarse voluntariamente en un grupo de mayor jerarquía 24
Capítulo 1 - Marco Conceptual de la NIIF para pymes –Contextualización 28
1.1 La información financiera como base para la evaluación de la administración 29

1.2 Características cualitativas de la información financiera 29
1.2.1 Comprensibilidad 30
1.2.2 Relevancia 32
1.2.3 Materialidad o importancia relativa 33
1.2.4 Fiabilidad 34
1.2.5 Esencia sobre forma 34
1.2.6 Prudencia 36
1.2.7 Integridad 36
1.2.8 Comparabilidad 36
1.2.9 Oportunidad 37
1.3 Costo beneficio 37
1.4 Elementos de los estados financieros 38
1.4.1 Activos 38
1.4.2 Pasivos 39
5
Guía para la preparación del Estado de Situación Financiera de Apertura ESFA - Transición a la NIIF para pymes
Capítulo 2 - Procedimiento de conversión – Sección 35 40
2.1 Del Balance general bajo norma local al ESFA 41

2.2 Causal de disolución por disminución de patrimonio en adopción por primera vez 42
2.3 Alcance de la Sección 35 43
2.4 Aplicabilidad de nuevos marcos normativos 45
2.5 ¿Por qué un ESFA? 45
2.6 ¿Por qué solamente el balance general? 47
2.7 Firma del ESFA 47
2.8 Procedimiento para la elaboración del ESFA 48
2.8.1 Documentos soporte 49
2.8.2 Balance de apertura a NIIF, se puede realizar manualmente y luego
registrarlo en la contabilidad 50
2.9 Pasos para la elaboración del ESFA 50
2.9.1 Reconocer activos y pasivos cuyo reconocimiento sea requerido por la

NIIF para pymes 51
2.9.2 No reconocer activos y pasivos si esta NIIF no permite su reconocimiento 52
2.9.3 Reclasificar los activos y pasivos a las categorías requeridas por la
NIIF para pymes 56
2.9.4 Aplicar esta NIIF al medir todos los activos y pasivos reconocidos 57
2.10 Efecto de los ajustes de conversión en el ESFA 64
2.11 Excepciones en la aplicación retroactiva de la NIIF para pymes 65
2.11.1 Baja en cuentas de activos y pasivos financieros 65
2.11.2 Contabilidad de coberturas 67
2.11.3 Estimaciones contables 67
2.11.4 Operaciones discontinuadas 70
2.11.5 Medición de participaciones no controladoras 71
2.12 Exenciones en la aplicación retroactiva de la NIIF para pymes 71
2.12.1 Combinaciones de negocios 72
2.12.2 Transacciones con pagos basados en acciones 74
2.12.3 Valor razonable como costo atribuido 74
2.12.4 Revaluación como costo atribuido 74
2.12.5 Diferencias de conversión acumuladas 79
6
Contenido
2.12.6 Estados financieros separados 80

2.12.7 Instrumentos financieros compuestos 82
2.12.8 Impuestos diferidos 85
2.12.9 Acuerdos de concesión de servicios 85
2.12.10 Actividades de extracción 86
2.12.11 Acuerdos que contienen un arrendamiento 86
2.12.12 Pasivos por retiro de servicio incluidos en el costo de propiedades,
planta y equipo 90
2.13 Información a revelar 92
2.13.1 Impactos de la adopción 92
2.13.2 Conciliaciones 93
Capítulo 3 - Conversión de cada una de las partidas del balance general 94
3.1 Partidas del Activo 95

3.1.1 Disponible 95
3.1.2 Inversiones 99
3.1.3 Activos financieros y otras cuentas por cobrar 123
3.1.4 Inventarios 141
3.1.5 Propiedades, planta y equipo 148
3.1.6 Activos biológicos 152
3.1.7 Activos intangibles 153
3.1.8 Propiedades de inversión 155
3.1.9 Activos fiscales 155
3.1.10 Impuesto a las ganancias 156
3.1.11 Activos diferidos 162
3.2 Partidas del Pasivo 166
3.2.1 Pasivos financieros 166
3.2.2 Pasivos por beneficios a empleados 168
3.2.3 Pasivos fiscales 176
3.2.4 Provisiones y contingencias 179
3.3 Partidas del Patrimonio 181
7
3.3.1 Capital social 182

3.3.2 Superávit de capital 184
3.3.3 Reservas 184
3.3.4 Revalorización del patrimonio 184
3.3.5 Superávit por valorizaciones 184
Ejercicio Práctico 185
Desarrollo del ejercicio práctico 190
Apéndice 214
Apéndice 1 - Informe sobre el diagnóstico de adopción de NIIF para pymes 215

Apéndice 2 - Cronograma de implementación de NIIF para pymes 224
Apéndice 3 - Requerimientos de información a revelar según el Decreto 3022 del
2013 - NIIF para pymes 226
Bibliografía 272
8
Lista de Casos
Lista de Casos
Caso 1. Clasificación de una entidad para aplicación de normas de información

financiera 22
financiera 22
financiera 23
Caso 4. Análisis del concepto de interés público 23
financiera 23
Caso 6. Decisión entre NIIF plenas y NIIF para pymes - Costos por préstamos 25
Caso 7. Decisión entre NIIF plenas y NIIF para pymes - Intangibles 27
Caso 8. Comprensibilidad 31
Caso 11. Materialidad 33
Caso 12. Materialidad 33
Caso 13. Esencia sobre forma 35
Caso 14. Esencia sobre forma 35
Caso 15. Costo-Beneficio 37
Caso 16. Causal de disolución por aplicación de NIIF 42
Caso 17. Reconocimiento de inventarios - compras nacionales 51
Caso 18. Reconocimiento de inventarios - importaciones 51
Caso 19. Provisión por disposición de activos 51
Caso 20. Baja en cuentas de activo no productivo - Casa de recreo 53
Caso 21. Fondo de imprevistos en Copropiedades 53
Caso 22. Deterioro del valor de inversiones 55
Caso 23. Reclasificación de propiedad de inversión 56
Caso 24. Reclasificación de provisión a cuenta por pagar 56
Caso 25. Reclasificación bienes recibidos en leasing 56
Caso 26. Reclasificación de inversión controlada 57
Caso 27. Ajuste a valor presente de una cuenta por cobrar 58
9
Caso 28. Deterioro del valor de inventarios 62

Caso 29. Ajuste en medición de vehículo 63
Caso 30. Reconocimiento de operaciones de factoring 66
Caso 31. Reconocimiento de operaciones de factoring 66
Caso 32. Provisión para desmantelamiento 68
Caso 33. Provisión por garantías 69
Caso 34. Provisión por demandas en contra 69
Caso 35. Operaciones discontinuadas en el ESFA 70
Caso 36. Operaciones discontinuadas en el ESFA 71
Caso 37. Combinaciones de negocios previas al ESFA 72
Caso 40. Valor razonable como costo atribuido - Terrenos 75
Caso 41. Recálculo de depreciación en bienes inmuebles 75
Caso 42. Recálculo de depreciación en bienes muebles 76
Caso 43. Valor razonable como costo atribuido - Edificio 77
Caso 44. Valor razonable como costo atribuido - Intangibles 78
Caso 45. Medición de inversiones en el ESFA 81
Caso 46. Inversión en asociada 82
Caso 47. Instrumentos financieros compuestos en el ESFA 83
Caso 50. Contratos que involucran uso de activos 87
Caso 51. Evaluación de contrato de arrendamiento de vehículo 87
Caso 52. Provisión de desmantelamiento en el ESFA 91
Caso 53. Nota sobre impactos en la adopción de NIIF 92
Caso 54. Fondos para viáticos en poder de empleados y contratistas 98
Caso 55. Fondo para reposición de activos 98
Caso 56. CDT - Medición a costo amortizado 100
Caso 57. CDT - Medición a costo amortizado 101
Caso 58. Bonos - Medición a costo amortizado 103
10
Lista de Casos
Caso 59. Instrumentos financieros, inversiones medidas al costo 105

Caso 60. Instrumentos financieros, inversiones medidas a valor razonable 105
Caso 61. Instrumentos financieros, inversiones medidas al costo 106
Caso 62. Inversiones en asociadas 106
Caso 63. Presunción de inversión en asociada 107
Caso 64. Transacciones importantes no generan asociación entre empresas 107
Caso 65 Inversión en asociada que cotiza en bolsa 108
Caso 66. Dividendos provenientes de asociada medida al costo 109
Caso 67. Plusvalía en adquisición de asociada 111
Caso 68. Utilidades provenientes de asociada medida por el método de participación
patrimonial 112
Caso 69. Pérdidas provenientes de asociada medida por el método de participación
patrimonial 113
Caso 70. Inversión en entidades controladas 114
Caso 71. Evaluación del control 114
Caso 72. Control directo e indirecto 115
Caso 73. Control por acuerdo con otros accionistas 115
Caso 74. Control conjunto 115
Caso 75. Consolidación de estados financieros 116
Caso 76. Operaciones controladas conjuntamente 119
Caso 77. Activos controlados conjuntamente 120
Caso 78. Activos controlados conjuntamente 120
Caso 79. Evaluación para el reconocimiento de ingresos - Productos elaborados a
medida 124
Caso 80. Entrega de inventarios que no se considera venta según la NIIF para
pymes 124
Caso 81. Facturación de anticipos en contratos de servicios 125
Caso 82. Ventas con pago aplazado, calculo del valor presente 125
Caso 83. Deterioro de cartera - Fondo de empleados 126
Caso 84. Deterioro de cartera - Entidad comercial 128
Caso 85. Cuentas corrientes comerciales 129
Caso 86. Cuentas por cobrar a casa matriz 130
Caso 87. Partes relacionadas 131
11
Caso 88. Caso que no se considera parte relacionada 132

Caso 89. Partes relacionadas 132
Caso 90. La esposa del Gerente es parte relacionada de la entidad 132
Caso 91. Los miembros del grupo consolidado y sus asociadas, son partes
relacionadas entre sí 132
Caso 92. Los miembros del grupo consolidado y sus asociadas, son partes
relacionadas entre sí 133
Caso 93. Partes relacionadas, negocios conjuntos 133
Caso 94. Partes relacionadas, negocios conjuntos y asociadas 133
Caso 95. Entidades con inversionistas comunes son partes relacionadas 133
Caso 96. Depósitos 136
Caso 97. Cuentas por cobrar a particulares 137
Caso 98. Cuentas por cobrar a empleados 139
Caso 99. Deterioro general de cartera 139
Caso 100. Deterioro individual de cartera 139
Caso 101. Deterioro por reestructuración de cliente 140
Caso 102. Reconocimiento de inventarios 142
Caso 103. Pérdidas por daños en el proceso productivo no afectan el costo de los
activos producidos 143
Caso 104. Pérdidas anormales de materias primas no afectan el costo del inventario
producido 143
Caso 105. Deterioro de inventarios por bajas en el precio de venta 144
Caso 106. Ingreso y cuenta por cobrar por contratos de construcción 145
Caso 107. Ingreso y cuenta por cobrar por contratos de servicios 147
Caso 108. Ingreso y cuenta por cobrar por contratos de servicios 147
Caso 109. Baja en cuentas de activo no productivo - Casa de recreo 149
Caso 110. Baja en cuentas de activo en desuso 150
Caso 111. Separación de Propiedades, planta y equipo por componentes 150
Caso 112. Materialidad aplicada a Propiedades, planta y equipo 150
Caso 113. Compra de Propiedades, planta y equipo con pago aplazado, cálculo del
costo a valor presente 151
Caso 114. Componentes del costo de Propiedades, planta y equipo 151
Caso 115. Animales utilizados en servicios turísticos, recreación y eventos 152
12
Lista de Casos
Caso 116. Activos biológicos 153

Caso 117. Gastos por remodelación que no son activos 163
Caso 118. Gastos de remodelación que son activos 163
Caso 119. Mejoras en bienes ajenos que son activos 164
Caso 120. Gastos por publicidad que no son activos 165
Caso 121. Baja en cuentas de préstamos de socios 166
Caso 122. Cuentas por pagar con condiciones normales de plazo 167
Caso 123. Cuentas por cobrar por servicios públicos no facturados 167
Caso 124. Contratistas que se consideran empleados según las NIIF 168
Caso 125. Contratistas que no se consideran empleados según las NIIF 169
Caso 126. Contratistas que se consideran empleados según las NIIF 169
Caso 127. Cálculo de beneficios a empleados 172
Caso 128. Pasivos por terminación 175
Caso 129. Pasivos por terminación 175
Caso 130. Pasivo por impuesto predial 177
Caso 131. Provisión por demandas en contra 181
Caso 132. Caso en el cual no se reconoce provisión 181
Caso 133. Emisión de instrumentos de patrimonio 182
Caso 134. Emisión de instrumentos de patrimonio con pago aplazado 182
13
Lista de Tablas
Tabla 1. Información descriptiva para el Caso 2. Clasificación de empresas 22

Tabla 2. Marco normativo aplicable a cada grupo de empresas 24
Tabla 3. Costos por préstamos en NIIF plenas y NIIF para pymes. Datos básicos del
caso 25
Tabla 4. Costos por préstamos en NIIF plenas y NIIF para pymes. Efecto de los costos
por préstamos en NIIF para pymes 25
Tabla 5. Costos por préstamos en NIIF plenas y NIIF para pymes. Efecto de los costos
por préstamos en NIIF plenas 26
Tabla 6. Causal de disolución derivada de la transición a NIIF. Datos básicos del
caso 42
Tabla 7. Marco contable vigente para cada grupo de empresas 43
Tabla 8. Medición a valor presente de una cuenta por cobrar 59
Tabla 9. Cálculo del valor del inventario en el ESFA 63
Tabla 10. Costo de las licencias o cupos de taxi 79
Tabla 11. Tabla de análisis de bonos medidos a costo amortizado 84
Tabla 12. Valor presente de n pagos futuros 88
Tabla 13. Análisis del valor en libros de vehículos 89
Tabla 14. Datos básicos de la obligación financiera 89
Tabla 15. Comportamiento del saldo pasivo por contrato de arrendamiento 89
Tabla 16. Cálculo del valor en libros del activo 91
Tabla 17. Cambios en políticas contables 92
Tabla 18. Conciliación del patrimonio bajo norma local y bajo NIIF 93
Tabla 19. Tipos de inversiones de renta fija 99
Tabla 20. Cálculo de interés del CDT 101
Tabla 21. Cálculo de TIR 102
Tabla 22. Datos básicos del CDT medido a costo amortizado 102
Tabla 23. Amortización del CDT medido a costo amortizado 102
Tabla 24. Cálculo de TIR 103
Tabla 25. Datos básicos de los bonos medidos a costo amortizado 103
Tabla 26. Amortización de los bonos medidos a costo amortizado 104
Tabla 27. Cálculo de plusvalía en inversión en asociada 112
14
Lista de Tablas
Tabla 28. Utilidades a reportar por el método de participación 112

Tabla 29. Amortización de la plusvalía 112
Tabla 30. Cálculo del valor en libros de la inversión 113
Tabla 31. Aplicación del método de participación 113
Tabla 32. Valor en libros de la inversión en asociada 113
Tabla 33. Estados financieros de la adquiriente y la adquirida 117
Tabla 34. Consolidación de los estados financieros 118
Tabla 35. Cálculo de la plusvalía 118
Tabla 36. Riesgos y ventajas asociadas a los inventarios 124
Tabla 37. Cálculo de la tasa de interés 125
Tabla 38. Amortización instrumento financiero 126
Tabla 39. Detalle de cartera 127
Tabla 40. Matriz de deterioro de cartera 127
Tabla 41. Detalle de la cuenta corriente comercial 129
Tabla 42. Observaciones sobre cuentas por cobrar a particulares 137
Tabla 43. Valor presente de un pago futuro 140
Tabla 44. Reconocimiento de intereses en cuenta por cobrar 141
Tabla 45. Riesgos y ventajas sobre activos 142
Tabla 46. Análisis de avance de contrato de prestación de servicios 148
Tabla 47. Reconocimiento de garantías 158
Tabla 48. Cálculo del impuesto corriente 159
Tabla 49. Cálculo del impuesto diferido 159
Tabla 50. Cálculo del resultado del período 159
Tabla 51. Resultados año 2 160
Tabla 52. Nómina activa 172
Tabla 53. Crecimiento esperado de los salarios 172
Tabla 54. Costo proyectado del beneficio 173
Tabla 55. Cálculo de alícuota anual del beneficio 173
Tabla 56. Proyección del gasto por beneficio a empleados 173
Tabla 57. Diferencias entre pasivo, provisión y contingencia 180
Tabla 58. Donaciones 181
15
Tabla 59. Datos para el ejercicio práctico 190

Tabla 60. Hoja de ajuste a Efectivo y equivalentes al efectivo 191
Tabla 61. Hoja de ajuste a Inversiones 193
Tabla 62. Datos de la inversión en bonos 194
Tabla 63. Cálculo de la TIR anual y mensual 194
Tabla 64. Amortización de la inversión en bonos 195
Tabla 65. Ajuste a Deudores 196
Tabla 66. Análisis de cartera por edades 197
Tabla 67. Deterioro de cartera 197
Tabla 68. Amortización con tasa de interés nominal 199
Tabla 69. Amortización con tasa de interés de mercado 199
Tabla 70. Ajuste a Inventarios 200
Tabla 71. Deterioro del valor del inventario 200
Tabla 72. Ajuste a Propiedades, planta y equipo 201
Tabla 73. Análisis de las partidas de Propiedades, planta y equipo 202
Tabla 74. Valor en libros de un vehículo 202
Tabla 75. Valor en libros de una maquinaria 203
Tabla 76. Ajuste en Diferidos 204
Tabla 77. Ajuste en Contrato de leasing 205
Tabla 78. Ajuste en Cuentas por pagar 205
Tabla 79. Ajuste en Impuestos, gravámenes y tasas 206
Tabla 80. Ajuste en Obligaciones laborales (Beneficios a empleados) 207
Tabla 81. Nómina activa 208
Tabla 82. Crecimiento esperado de los salarios 208
Tabla 83. Costo proyectado del beneficio 209
Tabla 84. Cálculo de alícuota anual del beneficio 209
Tabla 85. Proyección del gasto por beneficio a empleados 209
Tabla 86. Impuesto diferido 211
Tabla 87. Impactos de la adopción de NIIF para pymes en las ganancias retenidas 212
Tabla 88. Resumen de ajustes por la convergencia a NIIF 213
16
Nota del Autor
Nota del autor
E
l proceso de implementación de NIIF en Colombia ya es una realidad. Han pasado
5 años desde la expedición de la Ley 1314 del 2009, ley marco de la contabilidad,
la información financiera y las normas de aseguramiento de la información, y es
un buen momento para hacer un alto en el camino y preguntarnos ¿qué tan efectivo ha
sido el proceso de aprendizaje de NIIF en Colombia? y ¿Qué tan entendibles han sido
los capacitadores sobre la materia?
El entendimiento de la NIIF para pymes depende de varios factores, desde la forma

como se aborde el material de estudio, hasta las mismas técnicas de estudio de cada
persona. Uno de los aspectos que se han visto en el proceso de convergencia es la
dificultad para transmitir efectivamente el conocimiento de la NIIF. Es muy común
encontrar personas que han asistido a varios diplomados, conferencias, seminarios
y cursos de NIIF, pero manifiestan que la metodología es deficiente, que los casos de
estudio no son aterrizados al día a día de las empresas colombianas, o simplemente es
un tema tan pesado, que no han logrado captar el mensaje.
En esta publicación denominada Guía para la preparación del Estado de Situación

Financiera de Apertura ESFA, nos hemos dado a la tarea de abordar los fundamentos
conceptuales de la NIIF para pymes, explicando de manera clara y concisa cada uno de
los conceptos presentados por la IASB en la Sección 2 de la NIIF, con el fin de llevar al
lector a conocer y entender cada uno de ellos, así como a comprender la razón de ser
que orienta los requerimientos de la NIIF para pymes.
También incluimos una explicación en lenguaje sencillo de la Sección 35 de la NIIF para

pymes, la cual constituye el manual de usuario de la norma, los requerimientos para
una adecuada aplicación por primera vez, explicación de cada una de las excepciones
y exenciones, alrededor de 130 casos en los cuales se ilustran diferentes situaciones
que se pueden presentar en el proceso de adopción por primera vez, y finalmente
un capítulo completo destinado a presentar mediante un ejercicio diseñado en Excel
la teoría llevada a la práctica y adicionalmente documentos complementarios, a los
cuales tendrá acceso siguiendo las instrucciones de la zona de descargas incluida al
inicio de este libro.
Comprender las razones y los principios orientadores de la norma, le permite al lector

aplicar de manera más precisa el criterio y el juicio profesional en el momento de llevar
estas normas a la práctica. Por esta razón, hacemos hincapié en explicar claramente
estos principios orientadores, en otras palabras, queremos llevar al lector a pensar
cómo piensa la IASB, a elegir políticas contables como ella lo haría, y a observar los
hechos económicos, eventos y otras transacciones al igual que ella lo haría.
Esta publicación se convierte entonces en el primer documento de consulta para todo

aquél que desee comprender el proceso de convergencia a NIIF, cómo se convierte
un Balance General bajo normas locales en un Estado de Situación Financiera bajo
NIIF para pymes, las diferencias que resultan de aplicar un modelo basado en
requerimientos legales, a un modelo basado en conceptos, definiciones, criterios de
reconocimiento y juicio profesional.
Así como el mar nunca termina ni se cansa de recibir el agua de los ríos, nuestro
repositorio de conocimientos nunca estará tan lleno como para dejar de aprender.
CP Juan David Maya Herrera

Líder en Investigación en NIIF - actualicese.com
Septiembre 25 del 2015
17
INTRODUCCIÓN
E
l aprendizaje y enseñanza de las NIIF es un proceso que requiere innovación en
las metodologías de enseñanza tradicionales. Esto sucede porque las NIIF son
un conjunto de estándares que requieren, para su aplicación, el uso de juicios
profesionales; mientras que las normas anteriores se basaban en reglas.
Por esta razón, este libro está escrito con una metodología innovadora, según la cual
se ilustra la aplicación de las NIIF a través de la contextualización de casos, en lugar de
basar la enseñanza en la repetición. Se espera que los usuarios desarrollen la capacidad
de ejercer el juicio profesional en la aplicación de los requerimientos de las NIIF.
Este cambio en la metodología de aprendizaje y enseñanza requiere una robusta

fundamentación, razón por la cual se presenta, en la primera parte de este libro, algunos
conceptos ampliados basados en el Capítulo 2 de la NIIF para pymes – Conceptos y
Principios Generales.
Introducción
GENERALIDADES DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA
L
a información financiera es un recurso de gran valor en el engranaje económico, pues
permite la comunicación entre los diferentes participantes de los mercados de capital.
La información financiera es, a las entidades, como el lenguaje es a las personas.
No es posible imaginar la economía global si no existiera información financiera de las
organizaciones.
Así como la comunicación entre seres humanos se lleva a cabo de diversas maneras y en
diferentes idiomas, la comunicación entre los participantes de los mercados de capital se
lleva a cabo mediante el intercambio de información financiera de diversos tipos.
Ahora bien, en el mundo financiero, cada país (o jurisdicción) tenía su propia forma de
emitir información financiera, atendiendo características propias de su economía y del tipo
de empresas que la conformaban; además de sus propias regulaciones fiscales.
Con el fenómeno de la globalización, el cual trascendió hasta los temas económicos y ha

generado una concepción diferente del mundo, donde ahora vemos el mundo como una
aldea, donde las limitaciones cada vez son menores y las posibilidades son mayores, donde
los recursos van y vienen por el globo con una gran facilidad, surgió la necesidad de unificar
criterios en relación con la información financiera de las entidades.
Producto de esta labor, como resultado de varias décadas de trabajo y discusión, se emitió,
en el año 2009, el documento Norma Internacional de Información Financiera para pymes,
basado en las Normas Internacionales de Información Financiera –IFRS– por sus siglas en
inglés, emitidas por la IASB (antes IASC) desde el año 1975.
En Colombia, el proceso de convergencia hacia NIIF inició en firme, después de varios

intentos, con la expedición de la Ley 1314 del 2009. Una vez expedida esta ley, el Consejo
Técnico de la Contaduría Pública –CTCP– emitió el Documento de Direccionamiento
Estratégico, en el cual definió tres grupos para la convergencia, teniendo en cuenta,
principalmente, el tamaño de las entidades y la cualidad de interés público.
Con base en ese direccionamiento estratégico, el gobierno colombiano expidió los decretos
sobre la materia, entre los cuales se encuentra el Decreto 3022 del 2013, el cual establece
que las empresas del Grupo 2 aplicarán la NIIF para pymes expedida por la IASB y
refrendada por el Estado colombiano.
La Sección 35 de la NIIF para pymes contiene las instrucciones para llevar a cabo el proceso
de implementación, se trata de una guía de implementación, el manual de usuario de la
NIIF para las pymes, el cual indica cómo la entidad toma sus estados financieros y los
convierte a Normas Internacionales de Información Financiera, y establece el punto de
partida llamado Balance de Apertura o Estado de Situación Financiera de Apertura –ESFA.
La Sección 35 requiere que en la adopción por primera vez se lleve a cabo una conversión
del balance general. Este se toma bajo el Decreto 2649 de 1993 o bajo la normatividad
contable que se aplique y se convierte en un estado de situación financiera de apertura
–ESFA– bajo NIIF para pymes.
Dado que el proceso de convergencia es un cambio en las políticas contables de la entidad,

este cambio genera impactos en la situación financiera de las empresas, los cuales se
presentan en un estado de situación financiera de apertura –ESFA– o balance de apertura.
En esta edición se presenta una guía para entender los principales impactos de la adopción
de la NIIF para pymes, y orientaciones sobre el tratamiento de diversas partidas de activos,
pasivos y patrimonio, para facilitar al usuario la elaboración de su propio balance de apertura.
19
1. Ver en el enlace
http://actualice.se/7xtp MARCO NORMATIVO
E
l proceso de convergencia en Colombia inicia con la expedición de la Ley 1314 del 2009,
con la cual se establece que el país inicia el proceso de convergencia hacia normas
internacionales de información financiera y aseguramiento de la información, hacia
estándares internacionales de aceptación mundial, con las mejores prácticas y con la rápida
evolución de los negocios.
La norma establece como autoridad de regulación y normalización técnica a los Ministerios

de Hacienda y Crédito Público y de Comercio Industria y Turismo, los cuales, trabajando
conjuntamente, expiden principios, normas, interpretaciones y guías de contabilidad e
información financiera, con fundamento en las propuestas presentadas por el Consejo
Técnico de la Contaduría Pública –CTCP–, como organismo de normalización técnica.
El CTCP emitió, en el año 2012, el documento definitivo de direccionamiento estratégico del

proceso de convergencia de las normas de información financiera y de aseguramiento de la
información, con estándares internacionales, en el cual establece:
• Tres grupos para la convergencia a NIIF1.
• Las Normas de mayor aceptación para llevar a cabo la convergencia.
Con base en el Direccionamiento Estratégico emitido por el CTCP, el Gobierno nacional

expidió el Decreto 3022 del 2013, en el cual se ratifica lo que muchos conocedores en la
materia habían augurado: el Grupo 2 aplica NIIF para pymes.
El Decreto 3022 del 2013 compendia la NIIF para pymes y la convierte en norma de aplicación
obligatoria en Colombia, siendo un estándar emitido por una organización de derecho
privado, como la IASB.
El anexo al Decreto 3022 del 2013 es precisamente el texto fielmente copiado de la NIIF para
pymes.
De acuerdo con lo anterior, siempre que en este documento se mencione la NIIF para pymes,
se está haciendo referencia al anexo del Decreto 3022 del 2013, el cual guarda perfecta
similitud con el estándar de la IASB.
ÁMBITO DE APLICACIÓN
E
n razón a que las entidades reportantes en Colombia fueron clasificadas en tres grupos,
es necesario que cada entidad evalúe cuál normatividad debe aplicar por requerimiento
legal, sin prejuicio de la potestad que tiene para aplicar una normatividad de mayor
jerarquía, si así lo decide.
Las empresas del Grupo 3 deben aplicar NIF para microempresas (Decreto 2706 del 2012),
pero pueden optar voluntariamente, si así lo deciden, por aplicar NIIF para pymes, o incluso,
NIIF plenas.
Las empresas del Grupo 2 deben aplicar NIIF para pymes (Decreto 3022 del 2013), pero
pueden optar por aplicar NIIF plenas.
Las empresas del Grupo 1 solo pueden aplicar NIIF plenas.
20
Introducción
¿Quiénes aplican NIIF para pymes? 2. Todas las personas

naturales o jurídicas
que llevan contabilidad
en Colombia, deben
El artículo 1 del Decreto 3022 del 2013 establece el ámbito de aplicación de la norma, en los aplicar los nuevos marcos
siguientes términos2: normativos, ya sean las
NIIF plenas (Decreto
2784 del 2012), la NIIF
“Artículo 1. Ámbito de Aplicación. <Artículo modificado por el artículo 2 del Decreto 2267 de para pymes (Decreto 3022
noviembre 11 del 2014> El presente decreto será aplicable a los preparadores de información del 2013), o la NIF para
financiera que conforman el Grupo detallados a continuación: microempresas (Decreto
2706 del 2012).
• Entidades que no cumplan con los requisitos del artículo 1º del Decreto 2784 de 2012
y sus modificaciones o adiciones, ni con los requisitos del Capítulo 1º del marco técnico
normativo de información financiera anexo al Decreto 2706 de 2012.
• Los portafolios de terceros administrados por las sociedades comisionistas de bolsa

de valores, los negocios fiduciarios y cualquier otro vehículo de propósito especial,
administrados por entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia,
que no establezcan contractualmente aplicar el marco técnico normativo establecido en
el Anexo del Decreto 2784 del 2012, ni sean de interés público, y cuyo objeto principal
del contrato sea la obtención de resultados en la ejecución del negocio, lo cual implica
autogestión de la entidad y por lo tanto, un interés residual en los activos netos del negocio
por parte del fideicomitente y/o cliente.”
De acuerdo con lo anterior, teniendo en cuenta los requisitos establecidos en los decretos
2706 y 2784 del 2012 y 3022 del 2013, las entidades que por requerimiento legal deben
aplicar NIIF para pymes son:
• Entidades que no sean emisores de valores.
• Entidades que no sean de interés público.
• Entidades con planta de personal entre 11 y 200 trabajadores, o con activos totales
superiores a 30.000 smmlv, que no tengan ninguna de las siguientes características:
-- Es subordinada o sucursal de una compañía extranjera que aplique NIIF plenas.

-- Es subordinada o matriz de una compañía nacional que deba aplicar NIIF plenas.
-- Es matriz, asociada o negocio conjunto de una o más entidades extranjeras que
apliquen NIIF plenas.
-- Realiza importaciones o exportaciones que representen más del 50% de las compras
o de las ventas respectivamente.
• Entidades con activos totales iguales o superiores a 500 smmlv, sin importar el número
de empleados que tengan.
• Empresas con 11 empleados o más, sin importar el valor de sus activos o ingresos.
• Empresas con ingresos brutos anuales iguales o superiores a 6.000 smmlv.
La evaluación respecto del número de trabajadores y activos totales se realiza con base en
el promedio de doce (12) meses correspondiente al año anterior al período de preparación
obligatoria (2013 para las pymes).
El cumplimiento de los aspectos relacionados con la característica de emisor de valores,

entidad de interés público, grupo económico, y la condición de importador o exportador, se
evalúa con base en la información al corte inmediatamente anterior al año de preparación
obligatoria (2013 para las pymes).
21
3. La expresión "interés
público" debe entenderse Casos de estudio sobre clasificación de empresas
P
en el contexto de las NIIF.
Casos como las Cajas de ara efectos prácticos, solo se presentarán casos de empresas que no son emisores de
Compensación Familiar y
los Fondos de Empleados valores, ni entidades de interés público3. Se estudiarán casos en los cuales es necesario
generaron algo de clasificar a las empresas según el volumen de sus activos, ingresos, número de
confusión, hasta que se empleados o condiciones de grupo económico.
concluyó, con base en la
interpretación de las NIIF,
que no son entidades de Caso 1
interés público.
Alcalá SAS es una entidad dedicada a prestar servicios de reparación de maquinaria

agrícola, y está analizando su clasificación para efectos de determinar el marco
normativo aplicable a su información financiera.
La entidad ha mantenido un promedio de 8 empleados en los últimos 5 años (2010-

2014).
¿Aplica NIIF para pymes?
La información aportada es insuficiente para establecer si aplica NIIF para pymes.
En este caso se requiere más información relacionada con el volumen de sus activos,
ingresos e información sobre grupo económico.
Caso 2
La información es la misma del caso 1. Adicionalmente, la entidad aporta

información financiera según la cual ha tenido las siguientes cifras en sus estados
financieros:
Concepto 2013 ($) 2013 (smmlv)

Activo 280.000.000 474,98
Pasivo 135.000.000 229,01
Patrimonio 145.000.000 245,97
Ingresos 642.000.000 1.089,06
Tabla 1. Información descriptiva para el Caso 2. Clasificación de empresas
La entidad no tiene importaciones ni exportaciones, ni hace parte de un grupo

económico.
Con la información anterior, se concluye que la entidad no cumple con los requisitos
para aplicar NIIF para pymes, por lo cual aplica el marco técnico normativo para
microempresas, establecido en el Decreto 2706 del 2012.
Sin embargo, dado que su nivel de activos se encuentra muy cerca al límite de 500
smmlv, es recomendable que aplique la NIIF para pymes, para evitar que en un futuro
cercano, con un leve crecimiento en el valor de sus activos, se vea obligada a aplicar NIIF
para pymes y afrontar un nuevo proceso de adopción por primera vez.
Recuerde que la norma evalúa los activos totales, los cuales pueden crecer, por ejemplo,
por la compra de inventarios, por el crecimiento de la cartera, o cualquier situación
similar.
22
Introducción
Caso 3
Sevilla Ltda. es una entidad dedicada a la administración de bienes raíces, y otras

actividades inmobiliarias. El promedio de sus activos para el año 2013 fue de
$25.000 millones.
No hace parte de ningún grupo económico, no realiza importaciones ni

exportaciones, y tiene una planta de personal de 25 colaboradores.
¿Aplica NIIF para pymes?
De acuerdo con la información suministrada, Sevilla Ltda. cumple los requisitos para
aplicar NIIF para pymes, pues no cumple los requisitos establecidos en el artículo 1 del
Decreto 2784 del 2012 para estar obligada a aplicar NIIF plenas.
En casos como este, la entidad tiene plena libertad de elegir entre NIIF para pymes y
NIIF plenas, por lo cual lo más recomendable es elaborar un análisis de impactos con
ambas normatividades, para tomar la mejor decisión en términos de calidad y costo de
la información.
Caso 4
El Fondo de Empleados de El Cairo, el cual cuenta con 2.200 afiliados, todos

trabajadores del gremio platanero, está discutiendo si las actividades de captación
de recursos por concepto de ahorro y aportes de sus asociados lo califican como
entidad de interés público y lo obligan a aplicar NIIF plenas.
Los fondos de empleados no son entidades de interés público en los términos

establecidos en las NIIF y en la normatividad colombiana sobre información financiera.
Aunque estas entidades captan recursos, no lo hacen de un gran número de personas,
sino solamente de sus afiliados, los cuales tienen unas características particulares y una
relación preestablecida con el Fondo.
Por esta razón, aunque capten recursos de sus asociados, este hecho no los califica como
entidades de interés público obligadas a aplicar NIIF plenas.
Caso 5
Bolívar SAS es una gran industria colombiana, dedicada a la producción de cartón

a base de materias primas nacionales, y comercializa el 100% de su producción
en el mercado nacional. No hace parte de ningún grupo económico.
Sus activos promedio durante el año 2013 fueron de $30.000 millones (50.891
smmlv), y mantiene una planta de personal promedio de 1.280 trabajadores.
Sus acciones no cotizan en bolsa, y pertenece a una prestigiosa familia del oriente
del país.
¿Puede aplicar NIIF para pymes?
La información suministrada es suficiente para concluir que la entidad puede aplicar

NIIF para pymes, y no está obligada a aplicar NIIF plenas. El tamaño de la entidad en
términos de volumen de activos, ingresos y número de empleados, no son variables que,
por sí solas, clasifiquen a la entidad en el Grupo 1.
23
La entidad podrá aplicar NIIF plenas voluntariamente, si determina que hacerlo le

representa con mayor fiabilidad la realidad financiera del negocio o concede alguna
ventaja competitiva y, además, su costo no es desproporcionado.
Factores para clasificarse voluntariamente en un grupo

de mayor jerarquía
C
omo se dijo anteriormente, las entidades reportantes de información financiera tienen
la potestad de decidir aplicar voluntariamente un marco normativo de más jerarquía
que aquel en el cual se hayan clasificado según la norma.
En este orden, la entidad tomará decisiones con base en la siguiente matriz:
Grupo Está obligado a aplicar Puede aplicar voluntariamente

1 NIIF plenas
2 NIIF para pymes NIIF plenas
3 NIF para microempresas NIIF plenas o NIIF para pymes
Tabla 2. Marco normativo aplicable a cada grupo de empresas
Antes de tomar una decisión apresurada, una entidad debe analizar los principales
impactos de la aplicación de cada uno de estos marcos normativos en relación con su
modelo de negocio, los usuarios de su información financiera y las expectativas de
crecimiento futuro, captación de nuevos inversionistas, incursión en nuevos mercados,
entre otros aspectos.
Se recomienda entonces analizar las diferencias existentes entre los tres marcos normativos,
y cómo cada uno de ellos puede generar información financiera diferente. A continuación
presentaremos dos temas que tienen tratamiento diferenciado entre NIIF plenas y NIIF para
pymes:
• Costos por préstamos
La Sección 25 de la NIIF para pymes requiere que todos los costos relacionados con
endeudamiento externo se reconozcan directamente en los resultados del período en el cual
se generan, mientras que la NIC 23 permite la capitalización de estos costos en algunos casos.
En relación con los costos por préstamos, algunos tipos de negocios querrían poder
capitalizarlos, por ejemplo, en sus inventarios. Tal es el caso de las empresas que
construyen inmuebles para venderlos posteriormente.
Estas empresas, mientras están en el proceso de construcción, tratan los costos de la

construcción como un activo. Debido a las grandes inversiones que se requieren en capital,
estas empresas suelen mantener altos niveles de endeudamiento y, por consiguiente,
afrontan altos costos por préstamos.
Una empresa dedicada a este negocio podría capitalizar los costos por préstamos como
parte del costo de sus inventarios en construcción, si aplicara las NIIF plenas. Si la entidad
decide aplicar la NIIF para pymes, no podrá capitalizar dichos costos por préstamos,
y tendrá que reconocerlos en resultados, con lo cual comprometería sus ganancias (y
patrimonio) hasta tanto genere ingresos por la venta de los inmuebles.
24
Introducción
Caso 6
Construcciones Eternas SAS es una empresa dedicada a la construcción de

inmuebles para su posterior venta, y está definiendo el marco normativo que
aplicará para la preparación y presentación de su información financiera.
La entidad proyecta algunas cifras importantes sobre su negocio para los próximos
5 años, así:
Concepto/año 1 2 3 4 5
A Inventario en construcción 450.000.000 650.000.000 1.700.000.000 - -
B Inventario para la venta 800.000.000 200.000.000
Pasivos relacionados con

C 500.000.000 900.000.000 1.800.000.000 1.400.000.000 450.000.000
proyectos de construcción
D Costos por préstamos 80.000.000 144.000.000 288.000.000 224.000.000 72.000.000
Ingresos ordinarios –
E - - - 1.400.000.000 1.600.000.000
Construcción
F 400.000.000 400.000.000 400.000.000 400.000.000 400.000.000
Interventoría
G Costo de ventas 900.000.000 800.000.000
H Gastos administrativos 240.000.000 240.000.000 240.000.000 240.000.000 240.000.000
I Resultados (E+F-G-H-D) 80.000.000 16.000.000 -128.000.000 436.000.000 888.000.000
Tabla 3. Costos por préstamos en NIIF plenas y NIIF para pymes. Datos básicos del caso
¿Qué impactos tendría la aplicación de NIIF plenas y NIIF para pymes en la

información financiera de la entidad?
Con la información aportada, asumiendo que no existan otras partidas que afecten
los resultados, si la entidad decide aplicar NIIF para pymes, presentaría la siguiente
situación:
Concepto/año 1 2 3 4 5
A Inventario en construcción 450.000.000 650.000.000 1.700.000.000 - -
B Inventario para la venta 800.000.000 200.000.000

C 500.000.000 900.000.000 1.800.000.000 1.400.000.000 450.000.000
D Costos por préstamos 80.000.000 144.000.000 288.000.000 224.000.000 72.000.000
E - - - 1.400.000.000 1.600.000.000
Construcción
Ingresos Ordinarios –
F 400.000.000 400.000.000 400.000.000 400.000.000 400.000.000
Interventoría
G Costo de ventas 900.000.000 800.000.000
H Gastos administrativos 240.000.000 240.000.000 240.000.000 240.000.000 240.000.000
I Resultados (E+F-G-H-D) 80.000.000 16.000.000 -128.000.000 436.000.000 888.000.000
J Resultados acumulados 80.000.000 96.000.000 -32.000.000 404.000.000 1.292.000.000
Tabla 4. Costos por préstamos en NIIF plenas y NIIF para pymes. Efecto de los costos por préstamos en NIIF para pymes
Si nos fijamos en la línea “resultados acumulados”, en este escenario la entidad presenta

bajas utilidades en los primeros 2 años, una pérdida en el año 3, y utilidades mucho
mayores en los años 4 y 5. Los costos por préstamos están impactando directamente los
25
resultados del período, absorbiendo los ingresos por concepto de consultoría, los cuales
subsidian a los costos por préstamos imputados a los resultados.
Dado que la NIIF para pymes no permite la capitalización de costos por préstamos
como componente del costo de los inventarios, estos costos por préstamos impactan
directamente los resultados.
Si la entidad decidiera aplicar NIIF plenas en lugar de NIIF para pymes, podría capitalizar
una parte de los costos por préstamos, siempre que el endeudamiento esté relacionado
con la construcción de un activo apto, como es el caso de los inventarios en proceso de
construcción.
Si se aplican las NIIF plenas, el escenario para los primeros tres años sería:
Concepto/año 1 2 3
A Inventario en construcción 450.000.000 650.000.000 1.700.000.000
B Inventario para la venta
C 500.000.000 900.000.000 1.800.000.000
D Costos por préstamos 80.000.000 144.000.000 288.000.000
E 400.000.000 400.000.000 400.000.000
Interventoría
F Gastos administrativos 240.000.000 240.000.000 240.000.000
G Resultados (E-F) 160.000.000 160.000.000 160.000.000
Resultados acumulados 160.000.000 320.000.000 480.000.000
Tabla 5. Costos por préstamos en NIIF plenas y NIIF para pymes. Efecto de los costos por préstamos en NIIF plenas
Como se puede observar, en este caso el resultado de cada período no se afecta por los
costos por préstamos, pues tales costos se capitalizan como parte del inventario que se
está construyendo; de tal manera que los resultados acumulados de los primeros tres
períodos suman $480 millones en utilidades, en lugar de $32 millones de pérdidas, como
sucede cuando se aplica la NIIF para pymes (Ver cifra resaltada en la Tabla 4).
La capitalización de costos por préstamos como parte del costo de los inventarios en
construcción, ayuda a este tipo de entidades a soportar la carga financiera hasta tanto
el inventario esté listo para la venta. Una vez el inventario sea vendido, los costos por
préstamos acumulados pasarán al estado de resultados en forma de costo de venta.
Si la entidad decide no aplicar NIIF plenas, los costos por préstamos provenientes de
un proyecto específico afectarán la rentabilidad de otros proyectos que tal vez estén en
etapa de rentabilidad, distorsionando los indicadores de rendimiento de la operación.
• Vida útil y método de valoración de intangibles
Otro aspecto que puede afectar de manera relevante la razonabilidad de los estados
financieros tiene que ver con la medición de algunos activos intangibles.
La NIC 38 (Plenas) permite que la vida útil de ciertos intangibles pueda considerarse
indeterminada, con lo cual la entidad no tendría que amortizarlos. Por el contrario,
la NIIF para pymes establece una limitante de 10 años para la vida útil de todos los
activos intangibles.
26
Introducción
Caso 7
Una entidad adquiere 10 licencias para operar taxis en Cali, Colombia, a un costo
unitario de $80 millones. Según la normatividad vigente, las licencias se pueden
explotar de manera indefinida, para prestar servicio de transporte público
individual en vehículos de tipo Taxi. Según la historia de este mercado, estas
licencias se valorizan con el paso del tiempo.
¿Cuál es impacto para la entidad si decide aplicar NIIF plenas o NIIF para pymes?
Si le entidad decide aplicar NIIF plenas, puede asignar una vida útil indeterminada a
estos activos intangibles, con lo cual no los sometería a depreciación. Adicionalmente,
la NIC 38 permite medir estos intangibles a valor razonable, pues son activos que tienen
mercado activo, y el valor razonable se puede obtener en cualquier momento sin costos
o esfuerzos desproporcionados.
La medición a valor razonable de estos activos, y la condición de vida útil indeterminada,

permiten que la entidad los presente en sus estados financieros por su verdadero valor
en cada período, y refleje un incremento patrimonial equivalente al aumento en el valor
razonable de dichos activos.
Por el contrario, si la entidad decide aplicar NIIF para pymes, tiene los siguientes
limitantes:
-- El activo no se puede medir a valor razonable, tiene que ser medido por el método
del costo-depreciación-deterioro.
-- La vida útil no puede superar 10 años.
Con estas condiciones, la entidad no podría incrementar el valor de los intangibles por
efecto de que tengan un valor de mercado superior, pues la NIIF para pymes requiere un
tratamiento por el modelo del costo.
En todo caso, dado que el valor de estos intangibles tiende a incrementarse con el tiempo,
es posible que el valor residual estimado supere el costo inicial del activo, con lo cual el
cargo por amortización sería nulo, mientras se mantenga la tendencia al alza. Veamos los
cálculos:
Costo de los activos intangibles: $800.000.000

Vida útil: 10 años
Valor residual: $1.600.000.000
Como se observa, el cargo por depreciación es igual a cero ($0), dado que el valor residual
supera el valor del costo.
Con estos argumentos, la entidad debe evaluar sus transacciones más significativas,
a fin de elegir el marco normativo que mejor represente su realidad financiera, en
concordancia con los objetivos de la información financiera.
27
CAPÍTULO
1
MARCO CONCEPTUAL DE LA NIIF PARA PYMES –
CONTEXTUALIZACIÓN
L
a NIIF para pymes se basa en conceptos y principios generales orientadores, en lugar de establecer
reglas y criterios específicos para el tratamiento de transacciones y hechos económicos. Esta
metodología exige el uso del criterio o juicio profesional por parte de los preparadores de la
información financiera, con el fin de dar a los hechos económicos el tratamiento que permita cumplir, en
la mayor medida, con el propósito de la información financiera.
En este sentido, es vital tener claros los principios fundamentales para la preparación y presentación
de información financiera, a fin de entender los requerimientos de la NIIF y elegir entre las diferentes
alternativas de tratamiento para los hechos económicos.
Los estados financieros de las pymes proporcionan información sobre la situación financiera, el
desempeño financiero y los flujos de efectivo de las entidades, con el fin de servir como base para la toma
de decisiones por parte de los usuarios.
La información financiera presentada bajo NIIF para pymes no tiene como objetivo mostrar el valor de
la entidad (por ejemplo como base para la venta de la entidad), dado que los usuarios de la información
deberán tener en cuenta otros factores no incluidos en los informes financieros, tales como información
sobre el mercado, expectativas económicas, rentabilidad esperada de los inversionistas, entre otros
asuntos.
En lugar de ello, la información financiera se convierte en uno de los factores que se ha de tener en cuenta
para determinar el valor de la entidad, en combinación con los otros factores mencionados.
Los usuarios de los estados financieros son, principalmente, los inversionistas, proveedores y acreedores,
en la medida en que no están en posición de solicitar información financiera a su medida.
También son usuarios de la información financiera los empleados, el gobierno, los clientes, los
inversionistas potenciales, y todos los demás participantes del mercado, quienes pueden tener un interés
en la entidad reportante.
Debido a esto, los estados financieros están diseñados para satisfacer las necesidades de información de
un amplio número de usuarios, a través del reporte de información relevante y fiable.
Capítulo 1
1.1 La información financiera como base para la 1. Dado que uno de

los objetivos de la
evaluación de la administración1 información financiera
es evaluar la gestión
de los administradores,
Con base en la información presentada en los estados financieros, los usuarios pueden las políticas contables
para la preparación y
hacerse una idea de la forma como la administración ha utilizado los recursos que se le presentación de esta
han encargado. Algunas de las situaciones en las cuales los usuarios pueden evaluar a la información deben ser
administración son: aprobadas por un órgano
de más alto rango que
la Gerencia, como la
• Socios y potenciales inversionistas: a través del análisis de los estados financieros Junta Directiva o su
pueden establecer la capacidad que tiene la entidad de potencializar sus inversiones y equivalente.
generar utilidades.
Por ejemplo, en unos estados financieros con $100 de patrimonio, y $140 de pasivos,
la entidad logró generar $38 de utilidad neta, una vez pagados los impuestos y los
intereses de los acreedores.
Un inversionista podría concluir que la administración ha sido hábil en la consecución

de financiación externa, y ha logrado generar beneficios que permiten satisfacer el
costo de los préstamos y generar utilidad para los accionistas a razón del 38% sobre
el patrimonio neto.
• Acreedores y proveedores: estos usuarios se basan en varios indicadores de los

estados financieros para tomar sus decisiones. Por una parte, la razón entre los activos
y pasivos totales les brinda un indicador que permite establecer las garantías con las
cuales cuentan los acreedores y proveedores. Por otra parte, una evaluación de los
flujos de caja de varios años permite establecer la capacidad de la entidad para generar
recursos destinados a pagar sus acreencias.
En este mismo sentido, la evaluación del estado de resultados permite establecer las
tendencias de la administración al momento de gastar los recursos.
Por ejemplo, una alta carga de gastos administrativos en comparación con los gastos de
ventas puede llevar a los acreedores y proveedores a pensar que la entidad tiene una
compleja estructura administrativa, que absorbe, en gran medida, sus utilidades brutas.
Sin obviar lo anterior, un análisis de la evolución de los indicadores de liquidez a corto

plazo permite decidir si conceder o no recursos a la entidad, y si se le entregan a corto
o a largo plazo.
Por ejemplo, si la entidad necesita recursos para atender pagos operativos de corto
plazo y salir de un problema puntual de iliquidez, pero solamente tiene capacidad
para pagar en un largo plazo (por ejemplo 5 años), un acreedor debería evaluar la
capacidad de la entidad para mantenerse a flote y generar esos recursos en los años
siguientes, además de analizar si los activos de largo plazo de la entidad son suficientes
para garantizar el pago de la obligación, y la posibilidad real de venta de esos activos
en un futuro.
1.2 Características cualitativas de la información

financiera
Para cumplir con el propósito establecido, la información financiera debe estar revestida
de ciertas características, las cuales han sido nombradas por la IASB como características
cualitativas.
29
Los estados financieros son representaciones financieras de hechos económicos y otras

transacciones y eventos que tienen lugar en el mundo de los negocios. Es posible que existan
diversas alternativas en el reconocimiento, medición, presentación y revelación de estos
hechos económicos, transacciones y otros eventos.
Al emitir la NIIF para pymes, la IASB establece tratamientos que permitan cumplir, en la mayor
medida posible, con los objetivos de la información financiera, revistiendo cada cifra y dato
de los estados financieros, con las características cualitativas de la información financiera.
Los preparadores de información financiera deben aplicar su juicio profesional en la

elección entre los posibles tratamientos de los hechos económicos en los estados financieros
permitidos por la NIIF, a fin de cumplir, alineados con la filosofía de la IASB, con los propósitos
de los estados financieros.
Las características cualitativas de la información financiera son:
Comprensibilidad Prudencia
Relevancia Integridad
Materialidad o
importancia relativa Comparabilidad
Fiabilidad Oportunidad
Esencia sobre forma La entidad debe buscar el máximo cumplimiento

en cada una de estas características, dentro de los
límites de la relación costo-beneficio.
1.2.1 Comprensibilidad
Partiendo del hecho de que los usuarios de la información financiera tienen a su disposición
el Marco Conceptual, se espera que tengan un conocimiento adecuado de los principios
fundamentales que orientan el tratamiento de hechos económicos, transacciones y otros
eventos en los estados financieros.
Adicionalmente, los usuarios de los estados financieros deben hacer uso de toda la información
disponible sobre la entidad, conocer las generalidades del negocio, del país y el mercado en el
cual opera, para poder interpretar los estados financieros en contexto.
Bajo esas premisas, la información financiera se debe presentar de una manera clara,
con un lenguaje acorde a las prácticas de negocios, brindando la claridad suficiente para
entender la realidad que los estados financieros pretenden representar.
La comprensibilidad no implica omisión o alteración de la información, por el contrario, la

comprensibilidad requiere de información completa, clara, presentada de manera oportuna,
clasificada, y con todas las revelaciones necesarias para que el usuario, sin incurrir en costos
adicionales, la pueda interpretar y tomar decisiones basado en ella.
30
Capítulo 1
Caso 8
Aguadas Ltda. es una entidad dedicada a la fabricación de prototipos para la

optimización de recursos hídricos y el tratamiento de aguas residuales. Durante
el año 2014 solicitó varios créditos a bancos extranjeros, con tasas de interés
basadas en complejos indicadores europeos. Adicionalmente, los plazos de
pago estaban sujetos a la generación de ciertos niveles de utilidades, también
complejos de calcular.
El director financiero consideró que la operación era demasiado compleja

como para informar sobre ella, y decidió omitir información importante
sobre el vencimiento de la obligación y los costos por préstamos asociados al
financiamiento.
Como se dijo anteriormente, el hecho de que la operación sea compleja no da lugar

a que se omitan datos importantes en los estados financieros. Por el contrario, la
administración suministrará toda la información necesaria para que el usuario de los
estados financieros pueda hacerse un entendimiento claro y completo sobre los hechos
económicos y otros eventos relevantes.
Una omisión de estas características puede generar un cambio en la forma como los
usuarios de la información financiera toman decisiones y, en ese sentido, se convierte
en un asunto de material importancia. Esta omisión puede llegar a atentar contra la
misma razonabilidad de los estados financieros.
Caso 9
Obando CFC SAS es una Compañía de Financiamiento Comercial especializada en

realizar operaciones de factoring con empresas del sector real, en la ciudad de
Cali, la Sucursal del Cielo.
Dado que los esquemas de negociación no son estandarizados, sino que por el
contrario, dependen de las condiciones particulares de cada cliente, del tipo de
cartera negociada, de los plazos para pago y perfil de los deudores, el análisis y
cálculo de los ingresos ordinarios derivados de estas operaciones de factoring es
bastante complejo y difícil de comprender.
Dada esta situación, la administración de la entidad decide no revelar información

relacionada con estas operaciones, pues considera que el usuario promedio no
entendería estos aspectos.
La posición adoptada por la administración no es congruente con la filosofía de la NIIF

para pymes. La entidad debe revelar de manera clara y concisa toda la información
necesaria para que los usuarios de los estados financieros obtengan información
relevante y útil para la toma de decisiones.
Al momento de revelar la información sobre estas operaciones, los preparadores de

la entidad financiera deben partir del hecho que los usuarios de la información tienen
un conocimiento básico y general de la entidad, el mercado el cual opera y el tipo de
transacciones que se presentan en su operación ordinaria.
31
Caso 10
La Electrificadora de La Unión Ltda. es una entidad dedicada a la producción,

comercialización y distribución de energía eléctrica.
La fórmula para calcular el precio de la energía es demasiado compleja, e incluye

variables relacionadas con pérdidas, sobrecargas, uso de redes, entre otros
aspectos; además considera varios elementos regulados por el estado, y varios
impuestos.
Debido a lo anterior, la entidad decidió elaborar notas resumidas en los estados

financieros, en relación con este aspecto.
La información sobre la conformación del precio de venta de la energía constituye un

dato muy importante para los usuarios de los estados financieros, por lo cual la entidad
debe revelar la información suficiente para su entendimiento.
Adicionalmente, un usuario de los estados financieros de esta entidad debe

comprender las regulaciones a las cuales este negocio está sometido, o consultar con
un experto para interpretar los estados financieros, en caso de que sus conocimientos
sean limitados.
1.2.2 Relevancia
La relevancia es la capacidad que tienen los hechos económicos, transacciones y otros

eventos para influir en la toma de decisiones de los usuarios.
Esta característica es aplicable a una transacción o evento particular, o a varias transacciones

o eventos asociados que, en conjunto, puedan influir en la toma de decisiones de los
usuarios.
La aplicación de los principios fundamentales, conceptos, definiciones y requerimientos

de la NIIF para pymes, se debe llevar a cabo en función de la relevancia de los hechos
económicos. A mayor relevancia, se buscará mayor precisión en la información; a menor
relevancia, se buscarán tratamientos que, sin ser demasiado costosos, generen información
fiable, aunque la entidad es consciente de que pueda existir un margen tolerable de error.
La relevancia de la información financiera se materializa cuando esa información es capaz

de influir en la toma de decisiones de los usuarios.
Por ejemplo, una entidad decidirá si otorga un cupo de crédito a un cliente, dependiendo
del análisis de ciertos aspectos de sus estados financieros y proyecciones de negocio. En
este sentido, la información sobre proyectos del cliente, sobre nuevos negocios, sobre la
planeación estratégica, o sobre decisiones gerenciales importantes por parte del cliente,
será relevante para decidir si se le concede o no el cupo de endeudamiento.
De igual forma, las condiciones actuales y futuras de los contratos con clientes, afectarán
indudablemente la decisión de una entidad financiera sobre otorgar un préstamo.
Asimismo, un inversionista utilizará la información financiera para evaluar la situación

actual de la entidad y para hacerse un panorama previsible del comportamiento de los
rendimientos y los flujos futuros de efectivo de la entidad, a fin de decidir si invierte en ella
o no.
32
Capítulo 1
1.2.3 Materialidad o importancia relativa
La materialidad es la aplicación del concepto de relevancia en el contexto de una organización.

Un hecho económico, transacción u otro evento es material cuando su omisión o presentación
errónea resulta en decisiones diferentes por parte de los usuarios de los estados financieros.
La materialidad depende entonces del contexto de la partida (o del error) en los estados
financieros, sin que esto signifique, de suyo propio, que la administración pueda seleccionar
ciertos hechos económicos para omitirlos, con el argumento de que no son materiales.
Este comportamiento tiende a ser calificado como fraude por los auditores de los estados
financieros.
La IASB no considera la materialidad a la hora de establecer los requerimientos de la NIIF

para pymes. En lugar de ello, establece requerimientos para cada partida de los estados
financieros y, en ocasiones, deja abierta la posibilidad de tratar una misma partida de
varias formas, dependiendo de la materialidad en el contexto de la entidad y de los estados
financieros.
Por esta razón, la administración debe, al momento de aplicar el juicio profesional, tener en
cuenta la materialidad de la partida, a fin de seleccionar el tratamiento que mejor permita
cumplir con el objetivo de los estados financieros, sin que sea demasiado costoso hacerlo.
Caso 11
Sultana del Valle SA es una entidad dedicada al turismo y hotelería. En marzo del
año 2015, durante un proceso de revisión y análisis de cuentas, se descubrió que
ocurrió un error en la cuenta de un huésped que estuvo en las instalaciones de uno
de sus hoteles en noviembre del 2014.
El valor del error era de $24.000, y se habían quedado como saldo de una cuenta
por pagar, la cual, por obvias razones, nunca fue cancelada.
La NIIF para pymes establece que los errores de períodos anteriores deben
corregirse con cargo a las ganancias retenidas, y reexpresar los estados financieros
de manera retrospectiva.
En este caso, dado que la partida es demasiado pequeña, la entidad decide omitir el
tratamiento establecido en la NIIF para pymes, y corregir la partida con cargo a los
resultados del período 2015.
La decisión de la entidad no va en contravía de lo establecido en la NIIF para pymes, pues

aunque no dio aplicación a los requerimientos sobre corrección de errores de períodos
anteriores, la partida no reviste importancia relativa, y el efecto de ajustarlo contra los
resultados del período es inmaterial.
Caso 12
Corazón del Valle SAS es una entidad dedicada a la comercialización de hortalizas

cultivadas en sus propios terrenos.
Durante el proceso de revisión de los estados financieros con corte a diciembre

del 2014, se descubrió que el sistema no había causado de manera automática los
intereses de un crédito por valor de seis millones de pesos ($6.000.000).
33
Los activos totales de la entidad suman $1.200 millones, y los resultados del
período suman $3.200 millones.
Sin embargo, si se reconocen estos intereses como cuenta por pagar, su indicador
de endeudamiento supera el límite establecido para participar en una importante
licitación.
En este caso, el valor de los intereses pendientes por causar es material, dado que si se
omiten, otorgan a la entidad una ventaja que no tendría si se reconocen. Este hecho es
material, sin importar la cuantía de la partida.
1.2.4 Fiabilidad
Los estados financieros deben proporcionar información fiable. Se considerará fiable la

información libre de error significativo y sesgo. La información fiable representa la realidad
financiera de los hechos económicos, transacciones y otros eventos, y es congruente con lo
que se espera que pueda representar.
La información sesgada es aquella que ha sido cuidadosamente escogida o manipulada, a fin

de inclinar el proceso de toma de decisiones hacia un rumbo particular y obtener un desenlace
esperado. Por ejemplo, si se busca obtener financiación, cupo de crédito con proveedores, ser
elegido como distribuidor de ciertas materias primas, incrementar o disminuir las ganancias
a distribuir o el valor de los impuestos.
Nótese que fiabilidad no es igual a exactitud. Dado que los estados financieros son
representaciones financieras de hechos económicos, transacciones y otros eventos, en
muchas ocasiones se requiere el uso del juicio profesional para estimar el equivalente
financiero de una negociación.
Por ejemplo, cuando se adquiere un activo clasificado como Propiedades, planta y equipo,
es necesario asignarle una depreciación, la cual depende del costo del activo, la vida útil
asignada y el valor residual estimado.
La combinación de estas variables da como resultado el valor por el cual el activo es

presentado en los estados financieros a cada fecha de corte, pero no necesariamente es el
valor exacto del activo, siempre será una estimación.
Lo que pretenden los requerimientos de la NIIF para pymes es que estas estimaciones sean lo más
cercanas posible a la realidad, sin que signifique, como se dijo anteriormente, que sean exactas.
1.2.5 Esencia sobre forma
Las transacciones, hechos económicos y eventos deben ser presentados de acuerdo con su
esencia financiera, y no con su forma legal.
En muchas ocasiones las entidades ejecutan sus transacciones haciendo uso de una gran
variedad de formas contractuales legales. Estas formas contractuales pueden traer beneficios
fiscales, civiles o comerciales, entre otros.
Al momento de evaluar una transacción, para efectos de presentarla en los estados

financieros, la administración debe prestar atención a la realidad financiera del contrato, y
no a su forma legal, teniendo en cuenta el objetivo de los estados financieros, los conceptos
y definiciones establecidos en este marco conceptual y el texto de la NIIF para pymes.
34
Capítulo 1
Caso 13
La Suiza Colombiana Ltda. ha suscrito un contrato de promesa de compraventa

con Alberto Contreras, según la cual la sociedad adquiere un lote de terreno de
5.000 metros cuadrados, por un valor de $1.000 millones.
Dentro de las cláusulas del contrato se estableció que la sociedad entregará $500
millones al momento de la firma de la promesa de compraventa, y el excedente es
10 cuotas semestrales de igual valor.
Cuando haya pagado la totalidad del valor del predio se procederá a elaborar la
escritura de compraventa y llevar a cabo el registro de la misma.
Sin embargo, La Suiza Colombiana podrá usar y usufructuar el predio desde el

momento en el cual pague los primeros $500 millones.
En las condiciones anteriores, es de notar que la propiedad legal del inmueble solo será
traspasada a la entidad al finalizar el plazo de la última cuota. Sin embargo, dado que
la entidad puede usar y usufructuar el activo desde que hace el primer pago, y no hay
condiciones que puedan llevar a pensar que el negocio se va a deshacer, la entidad debe
reconocer el predio como propiedades, planta y equipo, desde el momento en el cual lo
reciba; y reconocer la correspondiente cuenta por pagar, sin importar que aún no sea
el propietario legal del inmueble.
La entidad reconocerá, en la medición inicial del activo, el efecto financiero del pago
aplazado, considerando que el plazo para el pago se extiende a lo largo de 5 años. En
un capítulo posterior presentaremos el tratamiento de adquisición de activos con pago
aplazado.
Caso 14
Citipaz Ltda. ha obtenido un préstamo por valor de $200 millones, otorgado por
Compañía de Financiamiento Comercial del Futuro SAS.
Para garantizar el pago de la operación, han suscrito un contrato de venta con

pacto de retroventa, según el cual, la propiedad legal de un inmueble estará en
cabeza del prestamista, hasta tanto Citipaz haya cancelado la totalidad de la
deuda.
Una vez pagada la deuda, Citipaz ejercerá su derecho de recompra. En caso de no

cumplir con el acuerdo, CFC Futuro se quedará definitivamente con el bien.
Citipaz goza del uso y el usufructo del bien inmueble involucrado en la transacción.
En estas condiciones, es claro que la finalidad del contrato no es la venta del inmueble
(a menos que así lo esté pensando la administración de Citipaz), por lo cual, Citipaz
seguirá reconociendo como propio el bien inmueble involucrado en el contrato, aunque
temporalmente no sea titular de la propiedad legal.
Este hecho económico debe ser ampliamente revelado en los estados financieros.
35
1.2.6 Prudencia
Esta característica busca evitar que los activos e ingresos sean sobrevalorados, y que los
pasivos y gastos sean infravalorados.
Al momento de aplicar el juicio profesional, el preparador de información financiera

debe ser cuidadoso al estimar partidas sometidas a incertidumbre, sin llegar a manipular
intencionalmente las cifras para beneficiar a la entidad o a terceros.
Un ejemplo de ello es el reconocimiento de bienes inmuebles a valor razonable, en el cual

algunas entidades han pretendido mantener estos activos en sus balances con un valor
significativamente más bajo que su valor razonable, escudándose en la prudencia.
Como se dijo anteriormente, la prudencia no puede llevar a la manipulación de la

información, y siempre será necesario establecer unos márgenes tolerables de imprecisión
en los estados financieros, y, en todo caso, si se manipula deliberadamente alguna partida
de los estados financieros, este hecho puede generar que los estados financieros no se
puedan calificar como de conformidad con la NIIF para pymes.
1.2.7 Integridad
La información financiera debe ser completa, los estados financieros deben contener la
totalidad de hechos, transacciones y eventos que tengan impacto sobre la situación financiera
y el desempeño financiero de la entidad reportante.
Además de ello, la integridad requiere amplias y detalladas revelaciones sobre las cifras
y datos incluidos en los estados financieros. Una información incompleta, o deficiente
en explicaciones y aclaraciones, puede llevar a los usuarios de los estados financieros a
interpretar de manera errónea la información y, por tanto, a tomar decisiones distintas a las
que tomarían si la información estuviera completa.
1.2.8 Comparabilidad
La información financiera de una entidad es útil en la medida en que se pueda comparar con
la información financiera de la misma entidad a otras fechas de corte, o con información de
otras entidades a la misma fecha de corte.
Si la información no es comparable, no es útil, pues ¿cómo podrá tomar decisiones un

usuario de la información financiera si no tiene parámetros contra los cuales pueda
contrastar la información suministrada por una entidad?
Por ejemplo, si una entidad reporta utilidades por $100 millones para un período
determinado, esta información por sí sola no sirve de base para la toma de decisiones. Si
la inversión necesaria para generar esa utilidad es de $10.000 millones, quiere decir que la
utilidad reportada representa el 1% de la inversión.
Por otro lado, si la inversión necesaria para generar la utilidad anterior, es de $500 millones,
esto quiere decir que la rentabilidad sobre la inversión es del 20%.
Estas mismas comparaciones se extienden a períodos anteriores (y posteriores proyectados)

de la misma entidad, a fin de evaluar la evolución del negocio con el paso del tiempo.
Así mismo, comparar esta información con la de otras entidades a la misma fecha puede
servir de base para decidir cuál es la mejor alternativa de inversión.
36
Capítulo 1
La comparabilidad es una de las motivaciones más fuertes para hacer uso de estándares
de información financiera, a fin de que los estados financieros sean preparados, difundidos
e interpretados bajo los mismos fundamentos conceptuales a lo largo y ancho de todo el
mundo.
Para efectos de mejorar la comparabilidad, la NIIF para pymes requiere que los estados
financieros comparativos se presenten en un mismo formato, y las reclasificaciones o cambios
de forma que se llevan a cabo en un período, se apliquen también al período comparativo
anterior.
De igual forma, para que la información sea comparable debe ser preparada con políticas
contables similares. Si una entidad decide cambiar una política contable, aplicará el cambio
de manera retroactiva, para mejorar la comparabilidad.
1.2.9 Oportunidad
Dado que los estados financieros tienen como finalidad servir como base para la toma de
decisiones por parte de los usuarios, se requiere que la información esté disponible antes de
llevar a cabo esa toma de decisiones.
La información entre más vieja, menos útil.
No obstante lo anterior, no se puede sacrificar la relevancia y fiabilidad en razón de la

oportunidad.
1.3 Costo beneficio

Las características anteriores deben ser aplicadas en el máximo rigor posible, dentro de los
límites del costo-beneficio.
La relación costo-beneficio permite a una entidad evitar incurrir en grandes gastos sobre
medición o presentación de su información, si el efecto resultante no tiene valor agregado
para los usuarios.
En este sentido, la entidad concentrará sus esfuerzos y recursos en las transacciones más
relevantes, y aplicará tratamientos menos costosos para transacciones menos relevantes, o
menos complejas.
En el momento de elegir las políticas contables aplicables a las transacciones, hechos

económicos y otros eventos, la entidad dará prioridad al análisis de costo-beneficio.
Caso 15
Una entidad está analizando sus operaciones para elaborar sus políticas contables.
La entidad se dedica a fabricar y comercializar el producto X, cuyas ventas alcanzan 3
millones de unidades al año, con un precio de venta promedio de $200 mil cada una.
Adicionalmente, la entidad mantiene un inventario de insumos para el casino en el

cual suministran el almuerzo y los refrigerios a los empleados.
El valor de los inventarios de producto X que rotan en el año es alrededor de
37
$300 mil millones, mientras que el inventario que se compra para el casino esta
alrededor de $1.000 millones al año.
El comité de implementación de NIIF está discutiendo sobre la técnica de costeo

más apropiada para medir estos inventarios.
Con los datos suministrados, el comité de NIIF podría conceptuar de la siguiente manera:
-- El inventario del producto X, por ser el de mayor valor y constituir la operación

principal de la entidad, debe ser medido con un modelo que permita la máxima
precisión, tal como un modelo de costos ABC o un modelo de costeo integral, con un
control permanente sobre las entradas y salidas, así como los valores por los cuales
se reconoce y da de baja cada ítem del inventario.
-- El inventario de productos para el casino puede ser medido con una técnica más
sencilla, que no requiere grandes inversiones en tecnología y personal. Por ejemplo,
un sistema de promedio ponderado, complementado con tomas físicas periódicas
podría ser suficiente.
Nótese que en el caso del inventario del producto X, la entidad invertirá mayores
esfuerzos en mejorar la fiabilidad de la medición, mientras que en el caso del inventario
de insumos para el casino, la entidad puede tolerar un margen mayor de imprecisión en
la medición de los costos.
Estas imprecisiones en el cálculo de los costos de los insumos para el casino no suelen
afectar, de manera significativa, la razonabilidad de los estados financieros.
1.4 Elementos de los estados financieros

Dado que los estados financieros presentan información sobre la situación financiera a una
fecha de corte y el desempeño financiero correspondiente al período finalizado en esa fecha de
corte, es necesario agrupar la información en algunos elementos, los cuales, posteriormente,
se agruparán en los diferentes estados financieros.
Los elementos relacionados con la situación financiera de la entidad se denominan activos,

pasivos y patrimonio; mientras que los relacionados con el desempeño financiero se
denominan ingresos y gastos.
En este documento presentamos solo las definiciones de activo y pasivo, necesarias para
comprender, posteriormente, las consideraciones sobre ajustes en el estado de situación
financiera de apertura.
1.4.1 Activos
Los activos son recursos controlados por la entidad, como resultado de hechos pasados, de
los cuales se espera obtener, en el futuro, beneficios económicos.
Esta definición de activos no considera la propiedad legal como elemento determinante, por
esta razón, es posible que la entidad reconozca, como activo, algún recurso sobre el cual no
es propietario legal; o también, es posible que algún bien sobre el cual la entidad ostente la
propiedad legal, no sea reconocido como activo.
38
Capítulo 1
Los elementos constitutivos del control no se limitan a la simple tenencia física de un

recurso, ni a la titularidad legal. Más bien, las consideraciones sobre control comprenden
aspectos relacionados con la exposición a los riesgos y derecho a los beneficios derivados
del activo.
La exposición a riesgos incluye estar expuesto a pérdidas por daños físicos como pérdida,
deterioro físico, incendio; pérdidas provenientes de obsolescencia, baja en precios, baja
rotación, baja rentabilidad, etcétera.
Los derechos a beneficios incluyen ganancias por revaluación, incremento en los precios,
posibilidad de disponer del activo para el uso que la entidad determine.
El recurso se reconocerá como activo cuando la mayor parte de los riesgos y beneficios esté
en cabeza de la entidad.
1.4.2 Pasivos
Los pasivos son obligaciones presentes, derivadas de hechos pasados, al vencimiento de

las cuales, y para cancelarlas, la entidad deberá desprenderse de recursos que incorporan
beneficios económicos.
Esta definición adoptada por la IASB, le da nacimiento a los pasivos con base en las
obligaciones de la entidad, sin hacer mención a requerimientos legales o formales
adicionales.
Los requerimientos legales y formales son secundarios en el reconocimiento de los pasivos,

aunque no son aspectos que se desliguen totalmente de este proceso.
Por ejemplo, una entidad debe reconocer las cuentas por pagar a proveedores y acreedores,
aunque no haya recibido el documento factura de venta, el cual le da origen y respaldo legal
a la obligación. El solo hecho de que la entidad haya recibido una mercancía o percibido un
servicio en las condiciones en las cuales lo haya solicitado, le genera una obligación de pagar
a su proveedor o acreedor.
Otra caso novedoso de pasivos bajo NIIF son las provisiones para desmantelamiento de
activos, las cuales no existían en el marco contable local. La NIIF para pymes establece que,
si una entidad debe incurrir en gastos para disponer de un activo al final de su vida útil, debe
estimar, en el momento del reconocimiento inicial, el valor de esta provisión.
Los gastos de desmantelamiento pueden incluir restauraciones del sitio, cargos por
disposición de activos peligrosos, cargos por cuidado y disposición de bienes, entre otros.
En todo caso, la administración de la entidad debe dar a conocer, en sus estados financieros, el
valor de todas y cada una de las obligaciones que cumplan la definición de pasivo, presentando
las revelaciones pertinentes y cualquier otra información útil para el entendimiento de esas
partidas.
39
CAPÍTULO
2
PROCEDIMIENTO DE CONVERSIÓN – SECCIÓN 35
A
sí como las máquinas, los vehículos y los electrodomésticos traen consigo un manual de usuario,
una guía rápida de inicio, la NIIF para pymes también contiene toda una sección en la cual le
explica al usuario cómo llevar a cabo su proceso de implementación.
Esta guía de usuario le explica, al preparador de la información financiera, cómo debe realizar el proceso
de conversión del balance de apertura, dónde reconocer los impactos, qué información debe revelar
sobre el proceso de adopción y, adicionalmente, establece algunos tratamientos especiales conocidos
como excepciones (obligatorias) y exenciones (opcionales), a fin de que el proceso de adopción no se
torne extremadamente complejo.
En este capítulo le explicaremos el contenido de la Sección 35 en lenguaje sencillo, con casos prácticos
que le permitan entender el mensaje de la IASB sobre la transición a NIIF para pymes. Este capítulo no
contiene requerimientos sobre todas las partidas de un balance general, sino que está basado en los
requerimientos y guías de la Sección 35 de NIIF para pymes.
Capítulo 2
2.1 Del Balance general bajo norma local al ESFA 1. Solamente para efectos
de los primeros estados
financieros bajo NIIF
El objetivo de los estados financieros es presentar la situación financiera de la entidad a una para pymes, la entidad
debe cumplir con todos los
fecha determinada, y los resultados de su desempeño financiero correspondiente al período requerimientos de informa-
terminado en esa fecha, con el fin de servir como base para la toma de decisiones de los ción a revelar establecidos
usuarios de la información. en la Sección 35.
La Sección 35 es el manual de aplicación por primera vez de la NIIF para pymes, de tal
manera que una entidad que presente sus primeros estados financieros bajo este marco,
pueda hacerlo con la suficiente claridad para mejorar el entendimiento de los usuarios
de la información financiera.
Para cumplir con estos propósitos, la Sección 35 entrega una serie de requerimientos e
instrucciones para el tratamiento de los ajustes generados por las diferencias entre las
políticas anteriores, y las aplicadas de conformidad con la NIIF para pymes.
Los requerimientos y el procedimiento establecido en la Sección 35 solo pueden ser aplicados

por una entidad en una única ocasión. Esto quiere decir que, si una entidad abandona la
aplicación de NIIF para pymes por algunos períodos, y luego vuelve a utilizarla como base para
la preparación de sus estados financieros, los ajustes generados en esa segunda aplicación
no pueden tratarse como ajustes por adopción por primera vez, sino como corrección de
errores, de conformidad con lo establecido en la Sección 10 de la NIIF para pymes.
Una entidad que adopta por primera vez la NIIF para pymes en Colombia, lo hará con la
versión vigente a la fecha de corte de sus primeros estados financieros. Los primeros estados
financieros que se presentarán de conformidad con la NIIF para pymes en Colombia, según
el cronograma establecido en el Decreto 3022 del 2013, tienen como fecha de corte el 31 de
diciembre del 2016.
Los primeros estados financieros preparados de conformidad con la NIIF para pymes
deberán contener una declaración explícita y sin reservas del cumplimiento de la NIIF.
Para que esta declaración sea correcta, la entidad deberá cumplir todos los requerimientos
establecidos en cada una de las secciones de la norma, y, además, incluir como mínimo un
período comparativo y una explicación sobre los principales impactos derivados del proceso
de transición1.
La Sección 35 presenta los requerimientos para elaborar el estado de situación financiera de

apertura bajo NIIF para pymes a la fecha de transición, el cual servirá como punto de partida
para el reconocimiento de partidas y transacciones bajo NIIF para pymes.
La fecha de transición es el comienzo del primer período para el cual se presenta información
comparativa bajo NIIF para pymes. En Colombia, la fecha de transición fue establecida para
el 1 de enero del 2015, y los primeros estados financieros comparativos serán expedidos con
corte al 31 de diciembre del 2016, comparativos con el 31 de diciembre del 2015.
Las políticas contables utilizadas para elaborar el balance de apertura deben permanecer por
lo menos, hasta la presentación de los primeros estados financieros bajo NIIF para pymes.
Si la entidad decide cambiar una política durante el período comprendido entre la fecha de
transición y la fecha de corte de los primeros estados financieros bajo NIIF, corregirá los
importes de su estado de situación financiera de apertura para ajustarlos a las políticas
modificadas.
Las políticas contables que la organización diseñe y ponga en marcha para la efectiva
realización de su estado de situación financiera de apertura bajo NIIF, muy probablemente
van a diferir de las políticas con las que se guiaba internamente la compañía conforme a los
principios de contabilidad generalmente aceptados –PCGA– que antes aplicaba.
41
Al momento de preparar el ESFA, hay que tener en cuenta que por las características
propias de las NIIF y de las particularidades internas que la misma compañía establezca
en su manual de políticas contables, deberán realizarse ajustes a sucesos y transacciones
anteriores a la fecha de transición a la NIIF para pymes, y en esos casos, la empresa deberá
reconocer los ajustes que sean necesarios en la fecha de transición, con contrapartida y
efecto directo en la ganancias acumuladas o en otra categoría de patrimonio en los casos
en que sea necesario.
Aquellas entidades en las que no exista la cuenta de ganancias acumuladas, ni tampoco

ningún tipo de reserva estatutaria, deberán generar dentro del patrimonio una cuenta
especial destinada a reconocer todos los impactos positivos y negativos de los ajustes;
esta cuenta aumentará y disminuirá el patrimonio de la entidad.
2.2 Causal de disolución por disminución de patrimonio

en adopción por primera vez
Si debido a los ajustes generados en la conversión del balance general a un estado de
situación financiera de apertura, el patrimonio total se disminuye por debajo del 50% de los
aportes sociales (o capital social), la entidad puede quedar expuesta a la causal de disolución
establecida en el Código de Comercio.
Adicionalmente, debe tenerse presente que el ESFA es un informe interno de la entidad; no es

un estado financiero que se deba publicar. El ESFA se prepara para ser presentado junto con
los primeros estados financieros bajo NIIF, los cuales se publicarán a principios del año 2017
(para las pymes). De modo que, es en esa fecha en que las cifras contenidas en los estados
financieros bajo NIIF tienen efectos ante terceros, por lo cual es en ese momento donde la
entidad debe evaluar si se encuentra en causal de disolución.
En todo caso, dado que la Administración de la entidad conoce los efectos en el ESFA desde el
año 2015, puede informar al máximo órgano sobre esta situación, para empezar a tomar las
medidas necesarias a fin de evitar la causal de disolución.
Caso 16
Una entidad presenta la siguiente información relacionada con su ESFA:
Concepto Valor PCGA Valor NIIF

Activo 100.000.000 85.000.000
Pasivo 40.000.000 65.000.000
Patrimonio 60.000.000 20.000.000
Aportes capital 50.000.000 50.000.000
Ganancias retenidas 10.000.000 -30.000.000
Tabla 6. Causal de disolución derivada de la transición a NIIF. Datos básicos del caso
El patrimonio neto bajo PCGA es de $60 millones; $10 millones por encima de los
aportes de capital.
Al elaborar el ESFA, el patrimonio neto queda en $20 millones, por debajo del 50%
de los aportes de capital.
En ese momento, la Administración debería considerar tomar acciones para evitar

la causal de disolución, la cual se hará evidente en los primeros estados financieros
presentados bajo NIIF, con corte a diciembre del 2016.
42
Capítulo 2
¿Qué acciones puede emprender?
Existen varias alternativas para evitar la causal de disolución; entre ellas:
a. Generar utilidades que permitan incrementar el patrimonio durante los años 2015
y 2016. En este escenario, es suficiente con que esta entidad genere $5 millones en
utilidades a lo largo de estos dos años, con lo cual recuperaría el patrimonio hasta el
50% de sus aportes sociales.
b. Emitir instrumentos de patrimonio. Bastaría con emitir acciones (o cuotas partes)

por valor de $10 millones, con lo cual el patrimonio neto quedaría en $30 millones
(aportes de capital por $60 millones, y pérdidas por $30 millones).
c. Vender activos que se encuentren valorizados. Si la entidad tiene establecimientos

comerciales valorizados, podría venderlos para generar utilidades por concepto de
venta de plusvalía. También podría vender terrenos o edificios, si los tiene.
Tenga presente que todas las referencias incluidas en cualquier norma, relacionadas con
información financiera, se deben entender de acuerdo con los marcos normativos vigentes.
En la siguiente matriz se aclara cuál es el marco normativo vigente en cada año, para cada
tipo de entidad:
Entidad 2014 2015 2016 2017

Decreto 2649 de Decreto 2784 del Decreto 2784 del Decreto 2784 del
Grande
1993 2012 2012 2012
Decreto 2649 de Decreto 2706 del Decreto 2706 del Decreto 2706 del
Micro
1993 2012 2012 2012
Decreto 2649 de Decreto 2649 de Decreto 3022 del Decreto 3022 del
Pyme
1993 1993 2013 2013
Tabla 7. Marco contable vigente para cada grupo de empresas
2.3 Alcance de la Sección 35

La Sección 35 - Transición a la NIIF para pymes, debe ser aplicada por las entidades que
adopten por primera vez esta norma, independientemente del marco que hayan aplicado
anteriormente. Si la entidad adoptante no pudiera aplicar los tratamientos permitidos
por la Sección 35, se vería obligada a aplicar en su totalidad los requerimientos de la NIIF
para pymes, lo cual podría ser operativamente muy desgastante y costoso. El objetivo de la
Sección 35 es simplificar algunos tratamientos complejos, y permitir que la entidad utilice
procedimientos menos costosos en su adopción por primera vez.
Una entidad que adopta por primera vez la NIIF para pymes es una entidad que presenta,
por primera vez, unos estados financieros en los cuales expresa de manera explícita y sin
reservas el cumplimiento de la NIIF para pymes. Para expresar cumplimiento con la NIIF
para pymes, la entidad debe cumplir con todos los requerimientos establecidos en la NIIF,
incluyendo requerimientos sobre presentación de estados financieros, reconocimiento y
medición de activos, pasivos, ingresos y gastos e información a revelar.
Una pyme se considera adoptante por primera vez en cualquiera de los siguientes casos:
-- No ha presentado estados financieros previamente.

-- Presentó información financiera bajo un marco contable local que no era congruente con
todos los requerimientos de la NIIF para pymes.
43
-- Presentó sus estados financieros anteriores bajo NIIF plenas.
El primer paso en la aplicación de la NIIF para pymes es determinar si realmente la

entidad cumple los requisitos para ser clasificada como adoptante por primera vez, tal
como se muestra en el siguiente gráfico:
¿La entidad adopta la NIIF para las PYMES PARE

en su totalidad? No se aplica la Sección 35
No El párrafo 3.3 exige que los
Sí estados financieros incluyan
un estado de cumplimiento
¿Los estados financieros de la entidad hacen una con la NIIF para las PYMES
PARE
declaración explícita y sin reservas de cumplimiento
No se aplica la Sección 35
con la NIIF para las PYMES? No
Sí
Es una entidad que adopta
¿La entidad ha presentado estados financieros
por primera vez la NIIF. Se
para períodos anteriores?
No aplica la Sección 35
Sí
¿Los estados financieros anteriores más recientes

presentados conforme a los PCGA nacionales fueron La entidad ha adoptado la
PARE
coherentes con la NIIF para las PYMES en todos los NIIF para las PYMES en un
No se aplica la Sección 35
aspectos, con una declaración explícita y sin reservas Sí período anterior
de cumplimiento con la NIIF para las PYMES?
No
¿Los estados financieros anteriores más recientes Es una entidad que adopta
se presentaron conforme a las NIIF completas La entidad no ha adoptado
por primera vez la NIIF. Se la NIIF para las PYMES en
con una declaración explícita y sin reservas de aplica la Sección 35
cumplimiento con las NIIF completas? Sí un período anterior
No
¿Los estados financieros anteriores más recientes

incluían una declaración explícita y sin reservas de La entidad ha adoptado la
cumplimiento con la NIIF para las PYMES, pero los PARE
No se aplica la Sección 35 NIIF para las PYMES en un
auditores expresaron su opinión en el informe de Sí período anterior
auditoría sobre tales estados financieros?
No
¿La entidad ha presentado estados financieros

conforme a requerimientos nacionales, así PARE La entidad ha adoptado la
como otro conjunto de estados financieros que No se aplica la Sección 35 NIIF para las PYMES en un
contenían una declaración explícita y sin reservas de Sí período anterior
cumplimiento con la NIIF para las PYMES?
No
¿La entidad reunió las condiciones para adoptar por PARE La entidad puede adoptar
primera vez la NIIF para las PYMES antes? No se aplica la Sección 35 por primera vez la NIIF en
Sí una única ocasión
No
La entidad constituye una entidad que adopta por

primera vez la NIIF. Se aplica la Sección 35 Gráfico 1. Calificación de una entidad
como adoptante por primera vez
44
Capítulo 2
En el caso de las empresas colombianas, se consideran adoptantes todas las que cumplan 2. Las entidades que
cumplan los requisitos
los requisitos establecidos en el Decreto 3022 del 2013, así como aquellas que, cumpliendo establecidos en el Decreto
con los requisitos del Decreto 2706 del 2012, decidan adoptar voluntariamente la NIIF para 2784 del 2012 deben
pymes. También se considerarán adoptantes por primera vez las empresas nuevas que, a la aplicar NIIF plenas,
en ningún caso podrán
fecha de constitución, cumplan los requisitos mencionados en este párrafo2. aplicar NIIF para pymes.
3. Para el caso de
Colombia, la fecha de
2.4 Aplicabilidad de nuevos marcos normativos corte para los primeros
estados financieros bajo
NIIF para pymes fue
La Ley 1314 del 2009 estableció que todas las personas naturales o jurídicas que preparan establecida por el Decreto
información financiera deben hacerlo bajo esa ley. Por lo anterior, todas las entidades que 3022 del 2013.
preparan información financiera deben clasificarse en uno de los tres grupos, y aplicar el
4. La fecha de corte para
marco de información financiera que le corresponde, así: el balance de apertura en
Colombia es el 1 de enero
del 2015.
-- Grupo 1: NIIF plenas (Decreto 2784 del 2012).
-- Grupo 2: NIIF para pymes (Decreto 3022 del 2013).
-- Grupo 3: NIF para microempresas (Decreto 2706 del 2012).
De acuerdo con la citada ley, todas las entidades y personas naturales que llevan contabilidad,
aplicarán estos marcos normativos, entre ellas:
-- Entidades sin ánimo de lucro, como asociaciones, fundaciones, fondos de empleados,

colegios, universidades, jardines infantiles, copropiedades, cooperativas.
-- Organizaciones no gubernamentales.
-- Sociedades comerciales.
-- Asociaciones civiles con o sin ánimo de lucro.
La Sección 35 de la NIIF para pymes establece que una entidad que adopte por primera vez
ese marco normativo debe seguir ciertas instrucciones en su proceso de convergencia, a
saber:
-- Definir la fecha en la cual presentará los primeros estados financieros bajo NIIF para
pymes, por ejemplo, 31 de diciembre del 20163.
-- Establecer como fecha de aplicación plena el inicio del período para el cual presenta los
primeros estados financieros bajo NIIF para pymes, en este caso, 1 de enero del 2016.
-- Establecer como período de transición el inmediatamente anterior al de aplicación
plena, es decir, 1 de enero a 31 de diciembre del 2015.
-- Elaborar un ESFA al inicio del primer período comparativo, para el cual se presenta
información financiera bajo NIIF para pymes4.
De acuerdo con lo anterior, las pymes elaborarán el ESFA con corte al 1 de enero del 2015. Sin
embargo, el ESFA preparado a 1 de enero del 2015 constituye un documento de uso interno
de la entidad, hasta tanto sea incluido en los primeros estados financieros bajo NIIF que se
presentarán en el año 2017, con corte a 31 de diciembre del 2016.
2.5 ¿Por qué un ESFA?

El párrafo 3.17 de la NIIF para pymes establece lo que se considera un juego completo de
estados financieros. Según el párrafo citado, un juego completo de estados financieros se
compone de:
45
-- Un estado de situación financiera a la fecha sobre la que se informa.

-- Un estado de resultado integral, o un estado de resultados y un estado de resultado
integral separados.
-- Un estado de cambios en el patrimonio.
-- Un estado de flujos de efectivo del período sobre el que se informa.
-- Notas, que comprenden el resumen de las políticas contables aplicadas, y otra información
explicativa.
Además, por disposición del párrafo 3.14 de la NIIF para pymes, toda la información se debe
presentar comparativa, a menos que la misma NIIF establezca lo contrario.
Dado que la información debe ser comparativa, de conformidad con el requerimiento del
párrafo 3.14, la entidad debe preparar información, como mínimo, del período anterior al de
la aplicación plena de la NIIF para pymes.
En Colombia no se contempló la opción de que una entidad presente información

financiera de más de un período, por lo cual, el balance de apertura se elabora con corte
al primer día del primer período comparativo para el cual se presenta información
financiera.
La fecha de transición, el período de transición, la fecha de aplicación, el período de aplicación

y la fecha de los primeros estados financieros bajo NIIF se muestran en la siguiente gráfica, de
conformidad con lo establecido en el Decreto 3022 del 2013:
Últimos estados Primeros estados

financieros bajo financieros bajo
ESFA
PCGA locales NIIF para pymes
Enero 1 del 2015
Diciembre 31 del Diciembre 31 del
2015 2016
2014 2015 2016
Los PCGA locales se aplican hasta el final del

período de transición. En el período de transición
coexisten los PCGA locales y la NIIF para pymes.
Período de transición Período de aplicación
Información financiera bajo NIIF para pymes
El objetivo de la información financiera es brindar información útil para la toma de decisiones

por parte de los usuarios de los estados financieros. Una de las características que vuelven
útil a la información financiera es la comparabilidad.
Ahora bien, conociendo lo anterior queda claro que, de acuerdo con el párrafo 3.17 de la
NIIF para pymes, no es obligatorio publicar el ESFA en el año 2015 a los usuarios de los
estados financieros. Sin embargo, en atención al principio de revelación plena establecido
en el artículo 15 del Decreto 2649 de 1993, es totalmente válido que la administración de
la entidad dé a conocer a sus propietarios, auditores, revisores fiscales, y demás figuras
representativas de administración y control, los efectos de la adopción de las NIIF, a fin de
46
Capítulo 2
que se pueda analizar la situación en la cual queda inmersa la entidad, y tomar las medidas
que sean necesarias para cada caso.
Para que los primeros estados financieros bajo NIIF para pymes sean útiles, se requiere
que los usuarios de la información sean capaces de comprender el impacto de la adopción
de esta NIIF. Esta comparabilidad incluye las siguientes opciones:
Situación financiera y rendimiento de la entidad bajo normas locales,

y situación financiera y rendimiento bajo NIIF para pymes
Para lograr esta comparación, la entidad debe proporcionar las explicaciones suficientes
sobre el proceso de adopción, los principales impactos, los cambios en el modelo de
negocio (si los hubo), cambios en modelos de contratación, impactos sobre la medición de
utilidades, entre otros aspectos.
La situación financiera y el desempeño financiero entre la fecha de

transición y la fecha de los primeros estados financieros bajo NIIF
Para ello es útil (no obligatorio), presentar el estado de situación financiera de apertura,
así como el análisis de las cifras desde ese momento, el final del período de transición y la
fecha de corte sobre la cual se informa.
La situación financiera y el desempeño financiero comparado entre

varias entidades que aplican NIIF para pymes
En Colombia se logra este propósito unificando las fechas de adopción de NIIF para pymes,
de esta manera es posible calcular estadísticas nacionales relacionadas con los impactos
conjuntos en la adopción por primera vez, los principales rubros afectados, las medidas
tomadas por las empresas para afrontar estos impactos, entre otros asuntos.
2.6 ¿Por qué solamente el balance general?

Porque el balance es el que refleja la situación financiera a una fecha de corte específica,
entonces bajo NIIF se dice, por ejemplo, “a esta fecha de corte, 31 de diciembre del 2014,
convertiré mis cifras a NIIF y empezaré a implementar NIIF”.
Se ubica la fecha de corte al 31 de diciembre del 2014, se hace la conversión del balance
y de ahí en adelante se siguen aplicando las NIIF. No se hará una conversión del estado de
resultados de ese período, ya que este está resumido en una línea llamada Resultado del
período y posteriormente Ganancias retenidas. Todos los ajustes que se den en la conversión
del balance van a afectar las ganancias retenidas.
Todo lo que haya pasado antes del balance de apertura no interesa para efectos de adopción,
es decir, el estado de flujos de efectivo del período anterior, no tiene ninguna afectación para
efectos de NIIF, solamente el estado de situación financiera de apertura.
2.7 Firma del ESFA

La Sección 35 de la NIIF para pymes indica que cuando la entidad realice adopción por
47
5. En la parte final de primera vez (enero 1 del 2015 para las empresas del Grupo 2, las cuales aplican NIIF para
esta publicación hemos
incluido un apéndice en pymes de manera obligatoria, o NIIF plenas de manera opcional), preparará el ESFA en el que
el cual se presentan todos se tomarán los saldos bajo norma local y se convertirán en saldos medidos y clasificados de
los requerimientos de acuerdo con las disposiciones de la NIIF para pymes.
información a revelar de
la NIIF para pymes.
Ahora bien, el ESFA en sí mismo no es un estado financiero, pues no requiere toda la
6. Párrafo 10.11(c) de la
NIIF para pymes. rigurosidad que por exigencia legal tienen este tipo de informes dado que en el caso de las
pymes (pero es extensible a los aplicadores de plenas) el numeral 3 del artículo 3 del Decreto
3022 del 2013, indica que el ESFA no tiene que ser puesto en conocimiento del público, ni
tiene efectos legales; por lo que se deduce que es un documento de consulta interna, pero
del que se deben conservar todos los soportes y políticas contables; adicionalmente, el ESFA
no es el primer informe bajo NIIF por lo que no cumple con la condición de ser comparativo
(requisito de los estados financieros bajo NIIF); por esa razón el revisor fiscal, el contador
y el representante legal no tienen que firmar, certificar ni dictaminar el ESFA en el mismo
momento en que es elaborado.
Al finalizar el período de transición, se preparan otros estados financieros completos, los

cuales tampoco son comparativos y por tanto, aún no se consideran estados financieros bajo
NIIF, sino unos informes que servirán para comparar en el siguiente corte.
Durante el período de aplicación obligatoria, la contabilidad oficial es la que se lleva de

acuerdo con el Decreto 3022 del 2013; al cierre de ese año, al 31 de diciembre se deben
preparar unos estados financieros completos bajo NIIF para pymes que se presentarán de
forma comparativa y acompañados con todas las revelaciones necesarias5; para tal efecto se
confrontarán los saldos del corte del período de transición con los de aplicación obligatoria.
Será solo hasta esa fecha, la del cierre del período de aplicación obligatoria, que el contador
y el representante legal deberán firmar, y el revisor fiscal tendrá que dictaminar no solo el
ESFA, sino los estados financieros comparativos elaborados.
Esto no quiere decir que un revisor fiscal no pueda revisar el ESFA en el momento en que se
emite; sí puede, pero no es una obligación. Solo será obligatorio cuando se dictaminen los
estados financieros de cierre en el período de aplicación obligatoria.
2.8 Procedimiento para la elaboración del ESFA

La implementación de NIIF para pymes en una entidad que presentaba información financiera
con base en marcos contables anteriores constituye, de suyo propio, un cambio en políticas
contables.
Los cambios en políticas contables generan, para la entidad que los realiza, la obligación de
aplicar esas políticas a los elementos de sus estados financieros como si siempre se hubieran
aplicado las nuevas políticas (aplicación retroactiva)6.
La aplicación retroactiva de las nuevas políticas como si siempre se hubieran aplicado

puede generar significativos costos para las entidades adoptantes, razón por la cual,
en los párrafos 35.9 a 35.11 de la NIIF para pymes, se establecen algunas excepciones
y exenciones a ciertos aspectos incluidos en los estados financieros, a fin de darles un
tratamiento más expedito en el estado de situación financiera de apertura.
Para llevar a cabo la adopción de nuevas políticas contables congruentes con la NIIF
para pymes, la entidad debe evaluar las transacciones que se presentan en su operación
cotidiana, los tipos de ingresos y gastos que genera (y cómo los genera), los activos y pasivos
involucrados en su operación, las relaciones con sus clientes y proveedores, la estructura de
48
Capítulo 2
financiación y gestión de activos y pasivos, los beneficios a sus empleados, el régimen fiscal 7. Párrafo 10.2 de la NIIF
para pymes.
al cual se encuentra sometido, entre otros aspectos.
La entidad debe dejar debidamente documentado el proceso de discusión de cada uno de

estos aspectos, con el fin de soportar cada una de las decisiones que tome en relación con las
nuevas políticas contables que está adoptando.
2.8.1 Documentos soporte
Dado que la convergencia a NIIF involucra todo un cambio de políticas contables, lo cual
genera reclasificaciones y ajustes en los estados financieros, es necesario que la entidad
recopile la información suficiente y documente, de manera clara y precisa, los cambios en la
información de sus estados financieros.
Algunos de los documentos soporte del proceso de implementación son:
Documento de diagnóstico
En este documento, la entidad ha debido analizar sus políticas contables bajo norma local y
compararlas con las políticas alineadas a los requerimientos de la NIIF para pymes. De igual
forma, se hace un primer análisis de los posibles impactos a los cuales se enfrenta la entidad
en términos de sus estados financieros, software, procesos de reporte, entre otros.
Ver un ejemplo de este documento en el Apéndice 1 de esta publicación, página 215.
Creación del Comité de adopción de NIIF
Para formalizar las discusiones sobre políticas contables y hacer seguimiento al proyecto
de implementación en NIIF, es recomendable que la entidad cree un Comité de Adopción
de NIIF, en el cual participe la gerencia, el líder del proyecto, sus colaboradores, y demás
personal clave de la organización.
El comité de adopción elaborará y firmará los documentos de discusión que sirven como
fundamento a las políticas contables adoptadas. Los documentos de discusión deberán
incluir los principales temas debatidos y las conclusiones a las cuales llegó la entidad acerca
de cada asunto.
Aprobación del proyecto de implementación
La entidad ha debido elaborar un proyecto de implementación de NIIF para pymes, en el cual

se establecieran los recursos asignados al proyecto, la competencia en toma de decisiones,
el cronograma, las fechas límite y los procedimientos para solución de diferencias en
interpretación de la NIIF.
Ver un ejemplo de este proyecto de implementación en el Apéndice 1 de esta publicación, página 224.
Políticas contables y documentos de discusión
Cada una de las políticas contables adoptadas por la entidad debe estar adecuadamente
sustentada. Dado que las políticas son principios, bases, reglas, convenciones y procedimientos
específicos adoptados por una entidad para preparar y presentar sus estados financieros7,
49
se hace necesario aclarar porqué la entidad ha decidido elegir determinados tratamientos

para sus hechos económicos. El sustento de las políticas es precisamente un documento que
demuestra la discusión de cada uno de los temas, las posiciones en contrario (si las hay), y la
razón por las cuales se eligieron los tratamientos que luego se convierten en política.
Estado de Situación Financiera de Apertura
Por último, la entidad recaudará elementos probatorios suficientes para cada ajuste o
reclasificación en su ESFA. Aun si alguna partida no sufre modificación, se elaborará una nota
en la cual se explique el trabajo realizado sobre esta partida y las razones por las cuales la
gerencia concluyó que no eran necesarias las modificaciones.
2.8.2 Balance de apertura a NIIF, se puede realizar manualmente y

luego registrarlo en la contabilidad
Las actividades que se hacen de forma extracontable no permiten dejar huella. Algunos
sugieren, y no es que esté mal, que se haga el balance de apertura por fuera y una vez
organizado se coloque como balance inicial. ¿Es posible hacerlo? Por supuesto, pero vale
la pena hacer una sugerencia, y es hacer todo dentro del sistema. Que se haga un traslado,
dejando una evidencia de los cambios que se están realizando.
No es conveniente hacer procesos extracontables manuales y luego incluirlos en la

contabilidad. Adicional a esto, hay que recordar que en el primer juego de estados financieros
finalizando el año de transición tendrán que presentar una conciliación donde se vea cómo
fue el balance de apertura antes de NIIF, cómo es el balance de apertura después de NIIF, qué
diferencias y qué impacto generó.
Con los valores finales del año se tendrá que tomar el estado de situación financiera bajo
norma local comparado con el nuevo estado financiero bajo NIIF. Lo mismo, el estado de
resultados bajo norma local y el estado de resultados bajo NIIF para pymes a 31 de diciembre
del año de transición, y hacer la misma comparación y expresar los efectos generados.
Lo más recomendable es dejar una evidencia física. Si esto se hace en hojas electrónicas o
papeles por aparte se podrían perder y quedará un saldo neto que salió de un lado y no se
sabe lo que se hizo. Por el contrario, si se hacen documentos organizados se puede tener una
historia de lo que ha ocurrido. Eso sí, el estándar no manifiesta que sea manual o automático
en el sistema.
2.9 Pasos para la elaboración del ESFA

El procedimiento para la conversión de un informe bajo normatividad local en un estado de
situación financiera de apertura se compone de cuatro pasos:
Reconocer activos y pasivos cuyo No reconocer activos y pasivos

reconocimiento sea requerido por si esta NIIF no permite su
la NIIF para pymes reconocimiento
Reclasificar los activos y pasivos a

las categorías requeridas por la NIIF Aplicar esta NIIF al medir todos los
para pymes activos y pasivos reconocidos
50
Capítulo 2
2.9.1 Reconocer activos y pasivos cuyo reconocimiento sea requerido

por la NIIF para pymes
Este requerimiento surge de la necesidad de mostrar el estado de situación financiera de la
entidad como si siempre se hubieran aplicado los requerimientos de la NIIF para pymes. Los
requerimientos de la NIIF para pymes solo se aplican a los elementos del estado de situación
financiera, a la fecha de transición establecida por la entidad, pues es el informe que la
Sección 35 requiere convertir.
Caso 17
Céspedes Ltda. se encuentra en proceso de adopción de la NIIF para pymes, con

fecha de transición establecida para enero 1 del 2015. La entidad tiene en su
poder, a la fecha de transición, mercancías por un valor de $80 millones, las cuales
no fueron incorporadas en los estados financieros bajo norma local en razón a que
no se había recibido la respectiva factura de venta. La entidad tiene disponibilidad
total sobre el inventario, puede usarlo, venderlo, o darle la destinación que elija.
En este caso, el inventario cumple con la definición de activo, pues es el hecho de que la
entidad ya lo pueda usar para disponer de él, significa que ya ostenta el control sobre el
mismo.
La entidad procederá a reconocer, en el estado de situación financiera de apertura, el

correspondiente inventario, con abono a cuentas por pagar a proveedores de mercancías.
Caso 18
Centinela SAS se encuentra en etapa de convergencia hacia NIIF para pymes. A

la fecha de transición, cuenta con un inventario en tránsito, con un costo FOB de
USD$10.000 (la TRM a la fecha de cierre es de $2.430). El inventario se encuentra
en alta mar a la fecha de transición, razón por la cual no ha sido reconocido en los
estados financieros bajo normas locales, pues las políticas de la entidad indican
que el inventario importado se reconoce en la fecha de declaración de importación,
y con la tasa de cambio de esa misma fecha.
Nota: el cargamento fue embarcado el 20 de diciembre, la TRM a esa fecha fue de

$2.250.
En concordancia con el concepto de control, los inventarios importados se deben

reconocer en el momento en el cual se cumplan los términos de negociación (Incoterm).
En este caso, si el inventario fue negociado FOB, se debe reconocer una vez sea notificada
la carta de embarque.
Recuerde que los Incoterm establecen en forma simplificada las obligaciones del
comprador y del vendedor en una compraventa internacional, asimismo permiten
determinar el momento en que se produce la transferencia de riesgos entre las partes.
Caso 19
El Centinela Ltda. es una pyme en proceso de convergencia hacia NIIF para pymes.
Dentro de su objeto social, esta entidad utiliza caballos amaestrados, para efectos
51
de utilizarlos en marchas, eventos, espectáculos y para trabajos relacionados con

seguridad. Por disposiciones legales, la entidad solo puede utilizar los animales
hasta que tengan una edad de 15 años. En ese momento, la entidad está obligada a
retirarlos del servicio, y a cuidar de ellos hasta tanto mueran por causas naturales.
También tiene la posibilidad de sacrificarlos, pagando una tasa establecida por el
gobierno nacional.
En los estados financieros bajo norma local, los gastos por cuidado y disposición de
animales se reconocen cuando se incurre en ellos.
Según la NIIF para pymes, los gastos relacionados con la disposición del activo al final de
su vida útil deben estimarse y reconocerse en el momento en el cual se reconoce el activo,
y estos gastos son parte del costo del activo.
En el estado de situación financiera de apertura, la entidad deberá estimar el costo de

cuidado o sacrificio de todos los animales que tiene en servicio, a fin de establecer una
provisión por este concepto, y reconocerla como pasivo.
2.9.2 No reconocer activos y pasivos si esta NIIF no permite su

reconocimiento
El reconocimiento de activos y pasivos bajo NIIF para pymes depende de que las partidas
cumplan con la definición y los criterios de reconocimiento del Marco Conceptual, más allá
de que se cumplan condiciones formales. Lo anterior busca mejorar la representación fiel de
los hechos económicos, atendiendo su esencia financiera en lugar de su forma legal.
En Colombia, la normatividad contable ha estado permeada, durante muchos años,

por las disposiciones de tipo fiscal, por lo cual, las entidades utilizan un gran abanico
de posibilidades jurídicas para dar, a sus transacciones, una forma legal distinta a la
financiera.
Esta situación es uno de los mayores retos para los preparadores de información financiera,
pues deberán documentar adecuadamente los hechos económicos, transacciones y otros
eventos incluidos en los estados financieros, soportando de manera adecuada el porqué de
su presentación en un sentido financiero, dejando a un lado la forma legal.
Ajuste por activos inexistentes
Con la ventaja tributaria recientemente aprobada, en la que por medio de la figura del
impuesto de Normalización Tributaria se podrá realizar la legalización fiscal de aquellos
activos que, aun habiendo estado reconocidos en la información contable de las compañías,
no existían físicamente, sino que fueron ingresados contablemente para arrojar utilidades,
saldrán a la luz muchos de estos casos por lo que es importante preguntarse, cómo harán
las pymes para realizar el respectivo ajuste en su información financiera, a fin de mostrar la
verdadera realidad de la compañía en sus respectivos ESFA.
En el caso específico de la Normalización Contable–financiera de aquellos activos inexistentes,

se debe atender a este segundo paso del procedimiento para la conversión, paso que indica
la necesidad de dar de baja lo que no se puede reconocer, y es en este segundo punto donde
entran esos inventarios que no existen; si en los libros contables se tiene un inventario de
$50 millones, pero cuando se hace una auditoría de inventarios se identifica que solo hay
52
Capítulo 2
$20 millones, al ESFA solo se deben llevar los $20 millones que realmente se tienen en el
inventario.
En consecuencia, lo que la empresa se verá obligada a hacer en su información financiera es

realizar los respectivos ajustes de baja en estados financieros, que contablemente impactarán
el patrimonio con una contrapartida que disminuye las utilidades retenidas de la compañía,
pero también puede presentarse el caso en el que la empresa no tenga dichas utilidades
retenidas y el impacto financiero será mucho mayor, pues esos ajustes probablemente
generen pérdidas por la disminución del patrimonio a causa de inexistencia del inventario.
En la transición al nuevo marco técnico normativo internacional, todo aquello que no exista,
que no pueda reconocerse de acuerdo con las indicaciones del estándar, debe darse de baja;
cajas sin fondos, inventarios que no aparecen en los conteos físicos, entre otros elementos
que puedan distorsionar la realidad de la empresa, deben suprimirse de los nuevos estados
financieros; de modo que, independiente del tratamiento que se dé para efectos fiscales, para
el debido reconocimiento en el ESFA, las pymes deberán disminuir los inventarios hasta
desaparecer de su información financiera aquellos que solo están en el papel; la contrapartida
de esta operación será una disminución de las ganancias retenidas de la entidad.
Caso 20
Inversiones Sevilla Ltda. es una entidad creada para administrar algunas empresas
de una reconocida familia vallecaucana.
En el estado de situación financiera de la entidad, se presentan distintos tipos de

bienes, aportados por los socios, o adquiridos con capital de la entidad. Dentro de
este grupo de bienes, figura una casa de recreo, la cual no genera ningún tipo de
beneficios para la entidad, por el contrario, le genera costos de mantenimiento.
El valor del activo en el estado de situación financiera bajo normas locales es

de $350 millones, el cual coincide con el valor razonable a esa misma fecha. Los
propietarios no tienen interés alguno en enajenar la propiedad, alquilarla o usarlo
para generar algún tipo de ingresos. En los estatutos de la sociedad se ha incluido
una disposición, según la cual, la entidad solo puede enajenar inmuebles con la
aprobación unánime de todos los socios, o por mandato judicial.
Según la definición de activos establecida en la Sección 2 de la NIIF para pymes, un activo

es un recurso controlado por la compañía, producto de hechos pasados, del cual se espera
obtener beneficios económicos futuros.
Dado que la entidad no puede disponer libremente del activo, ni este le genera beneficios
económicos, esta casa de recreo no debe reconocerse en el estado de situación financiera
de apertura. En lugar de ello, la entidad revelará información sobre el inmueble, indicando
su condición de titular del derecho de propiedad, las limitaciones establecidas por los
propietarios en la disposición del activo, el valor razonable del mismo, y las demás
razones por las cuales no lo reconoce en sus estados financieros.
Caso 21
Balconcito de la Cordillera es un conjunto residencial, sometido al régimen de

propiedad horizontal, consta de 10 edificios, cada uno con 50 apartamentos, además
cuenta con área social, área de recreo, muros perimetrales, portería, entre otros.
53
En los últimos estados financieros presentados por la entidad bajo norma local,
antes de la adopción de NIIF para pymes, figura un pasivo por concepto de fondo
de imprevistos, por valor de $50 millones.
La NIIF para pymes define un pasivo como una obligación presente derivada de hechos
pasados, al vencimiento de la cual, y para cancelarla, la entidad debe desprenderse de
recursos que involucran beneficios económicos.
De acuerdo con la anterior definición, la entidad no debe reconocer un pasivo por

concepto de fondo de imprevistos, pues la entidad no tiene una obligación presente con
terceros a la fecha de presentación de los estados financieros.
El fondo de imprevistos, si no es utilizado en el período, incrementará los excedentes

(ganancias) de la copropiedad, y servirá para enjugar futuras pérdidas por gastos no
previstos en el presupuesto.
Caja sin fondos en el Balance de apertura
Como se ha mencionado anteriormente, el párrafo 35.7 de la NIIF para pymes establece

claramente cuatro pasos para elaborar el ESFA, entre ellos, en el literal b), se indica que la
entidad no debe reconocer activos y pasivos que no cumplan los requerimientos de la NIIF.
En ese sentido, para tratar el tema referente a la caja es necesario revisar la definición de
efectivo y equivalentes, incluida en el glosario de las NIIF:
Efectivo (cash): dinero mantenido en caja y depósitos a la vista.
De acuerdo con esta concisa definición, solo se debe reconocer como efectivo el dinero
que la entidad tenga en su poder, o en cuentas bancarias a la vista. El preparador de
la información financiera debe estar seguro de la existencia del efectivo a la fecha del
ESFA, haberlo contado, o tener evidencia de que fue verificado por el personal indicado,
y certificado por la administración.
Si el dinero no existe, no se puede reconocer en el ESFA.
¿Cuál es la contrapartida de este ajuste?
La contrapartida de este ajuste depende de cada situación en particular, atendiendo las

instrucciones establecidas en el párrafo 35.8 de la NIIF para pymes:
Los ajustes resultantes surgen de transacciones, otros sucesos o condiciones anteriores a la

fecha de transición a esta NIIF. Por tanto, una entidad reconocerá tales ajustes, en la fecha de
transición a esta NIIF, directamente en las ganancias acumuladas (o, si fuera apropiado, en
otra categoría dentro del patrimonio).
De acuerdo con lo anterior, la entidad debe evaluar el origen del faltante en el efectivo, para
establecer la contrapartida del ajuste. Algunos casos son:
a. El saldo inexistente corresponde a un descuadre en la caja
Si se evidenció en un arqueo de caja, que faltaban recursos en el efectivo, la entidad debe

ajustar el saldo de la cuenta al valor real existente. En este caso, como se presentó una
pérdida de dinero, el valor del ajuste afectará las ganancias retenidas.
54
Capítulo 2
Si existe la posibilidad de cobrarle la pérdida a un tercero, se revelará en activo

contingente, pero no se reconocerá la cuenta por cobrar, a menos que esté respaldada
por documentos.
b. El saldo corresponde a dineros retirados por los socios
En este caso es necesario aclarar el concepto por el cual el dinero fue retirado de la
entidad, a fin de establecer la contrapartida del ajuste.
Si el dinero fue retirado por concepto de préstamo, y está debidamente documentado, se

puede reconocer como cuenta por cobrar.
Si el dinero fue retirado sin un concepto válido, la administración ajustará la partida

contra ganancias retenidas, y se considerará un cargo en cabeza del socio.
c. El saldo corresponde a aportes sociales no pagados
Si el valor inexistente en caja, corresponde a los aportes sociales que nunca fueron
entregados a la entidad, se tendría que eliminar el saldo contra la cuenta ‘aportes de
capital’ del patrimonio, pues se debe reconocer el efecto completo de la transacción. Este
caso es muy delicado, pues uno de los requisitos fundamentales para la constitución de
sociedades es precisamente el pago del capital.
En conclusión, un saldo de caja inexistente debe ser dado de baja, no se puede reconocer
en el ESFA (incluso no debería estar en los estados financieros bajo norma local). La
contrapartida depende de la transacción que dio origen al saldo de caja analizado.
Caso 22
Piña Colada SAS es una entidad dedicada a la producción y comercialización de

piñas y otras frutas tropicales. Cuenta con varias hectáreas cultivadas en diferentes
ubicaciones en Colombia.
En los estados financieros presentados bajo norma local, los cuales se toman como
base para la elaboración del estado de situación financiera de apertura bajo NIIF
para pymes, la entidad tiene un monto en inversiones por valor de $320 millones.
Esas inversiones corresponden a acciones en la sociedad El Piñal SAS, adquiridas en

el año 2005, con el fin de obtener ganancias por el desarrollo de varios proyectos
productivos. La Sociedad El Piñal SAS, hasta el año 2014, no había generado
utilidades, por el contrario, ha estado disminuyendo su patrimonio por recurrentes
pérdidas provocadas principalmente por la baja producción, debida a fenómenos
naturales.
En los estados financieros y el informe de gestión de El Piñal no se ven expectativas

de crecimiento o de generación de utilidades en períodos futuros, por el contrario,
la Junta Directiva tiene en mente presentar un proyecto de liquidación, con el cual
podría pagar sus pasivos, pero es incierto que pueda devolver algo de los aportes a
los socios.
Según las condiciones planteadas en el caso, Piña Colada SAS no debería reconocer un
activo por concepto de su participación en El Piñal SAS, debido a que no espera obtener
beneficios económicos futuros derivados de esa inversión. En su lugar, deberá incluir, en
revelaciones, información sobre el costo de las acciones, información sobre la entidad
emisora de las acciones, y una explicación clara de la razón por la cual esta inversión no se
incluye en el estado de situación financiera de apertura.
55
2.9.3 Reclasificar los activos y pasivos a las categorías requeridas por

la NIIF para pymes
La clasificación de activos puede variar entre los requerimientos locales y la NIIF para pymes.
La entidad adoptante reclasificará las partidas hacia las categorías establecidas en la NIIF
para pymes.
Caso 23
Distribuciones Ciudad Jardín SAS está en proceso de convergencia hacia NIIF

para pymes. En los últimos estados financieros presentados con base en el marco
normativo local, incluyó dos propiedades inmuebles mantenidas con propósito
de alquilarlas y generar ingresos por arrendamiento, como propiedades, planta
y equipo.
Según los requerimientos de la NIIF para pymes, una propiedad inmobiliaria que se
mantenga con el fin de alquilarla bajo régimen de arrendamiento operativo, para esperar
su valorización, o simplemente sin destinación específica, se debe clasificar como
propiedades de inversión, de conformidad con la Sección 16 de la NIIF para pymes.
Caso 24
Florida Ltda. es una entidad comercializadora de diversos artículos, principalmente

en canales mayoristas. La entidad se dispone a elaborar el estado de situación
financiera de apertura con corte enero 1 del 2015. En los estados financieros
preparados bajo normas locales, presentó un pasivo por concepto de provisión
para pago de mercancías, por un valor de $30 millones, correspondientes a los
inventarios recibidos en bodega, los cuales aún no habían sido facturados por el
proveedor.
La Sección 13 de NIIF para pymes establece que los inventarios se deben reconocer en el
momento en que se consideran recursos controlados. A su vez, la Sección 12 define los
pasivos como obligaciones presentes de entregar efectivo o equivalentes de efectivo a un
tercero.
La entidad debe reconocer los inventarios en su estado de situación financiera, y la

correspondiente cuenta por pagar, aunque aún no haya recibido la factura o el documento
equivalente.
Adicionalmente, la Sección 21 establece que las provisiones son obligaciones presentes,

sobre las cuales existe incertidumbre sobre la cuantía o el vencimiento. Dado que la entidad
no tiene incertidumbre acerca del monto que debe pagar, ni sobre el vencimiento de las
cuentas (generalmente el vencimiento se cuenta desde la recepción de las mercancías),
no debe reconocer esta partida como provisión, sino directamente como pasivo.
Caso 25
Remansos SAS, una entidad dedicada a la fabricación de detergentes y otros

productos de limpieza, está elaborando el estado de situación financiera de
apertura con corte enero 1 del 2015, bajo NIIF para pymes.
56
Capítulo 2
En los estados financieros presentados bajo el Decreto 2649 de 1993, con corte
diciembre 31 del 2014, la entidad reconoció un intangible por concepto de
derechos por bienes recibidos en leasing, por un monto de $200 millones.
Este valor corresponde a una máquina adquirida bajo la modalidad de leasing, en

diciembre del 2014. De acuerdo con el análisis realizado sobre la partida a la luz
de las disposiciones de la NIIF para pymes, este contrato cumple con los criterios
para ser clasificada como leasing financiero.
En los estados financieros bajo NIIF para pymes, por disposición de la Sección 20 –
Arrendamientos, la entidad debe reclasificar estos derechos a la cuenta correspondiente
de propiedades, planta y equipo, aunque el activo haya sido adquirido mediante contrato
de leasing.
Caso 26
Inversiones Gólgota SAS es una entidad creada para administrar inversiones de un

grupo de empresarios y altos ejecutivos. En los estados financieros presentados con
corte diciembre 31 del 2014, presentó una partida como inversión permanente, no
consolidada, por cuanto solo tiene el 48% de participación en la entidad.
Además de lo anterior, la entidad tiene, por acuerdo con los demás accionistas,
el poder de nombrar, remover y establecer el salario del presidente y el gerente
general de la entidad.
De acuerdo con las disposiciones de la Sección 9 –estados financieros consolidados y

separados–, las condiciones descritas anteriormente llevan a concluir que la entidad
verdaderamente tiene control sobre la participada, por lo cual debe reconocer esta
inversión como una subsidiaria, y presentar estados financieros consolidados.
La entidad deberá preparar un estado de situación financiera de apertura consolidado,

sin que esto signifique que la participada quede exenta de presentar su propio ESFA.
2.9.4 Aplicar esta NIIF al medir todos los activos y pasivos reconocidos
Dado que una de las características cualitativas de la información financiera es la

comparabilidad, el balance de apertura se elabora como el punto de partida para la
comparabilidad de los primeros estados financieros bajo NIIF.
Algunos profesionales podrían pensar que no es necesaria la elaboración de un ESFA,

simplemente abandonar la aplicación de normas de información financiera locales, e iniciar
el reconocimiento de partidas y transacciones bajo NIIF en una fecha determinada. Esto no
sería útil para los usuarios de la información financiera, pues no sería adecuado comparar
estados financieros a una fecha de corte bajo NIIF, con los estados financieros del período
anterior preparados bajo normales locales (por ejemplo, 2015 bajo NIIF comparado con
2014 bajo normas locales).
Otros profesionales se han preguntado por qué el ESFA no puede simplemente recoger
todos los saldos en libros bajo norma local, y luego ir ajustando las partidas a medida
que se aplica la NIIF para pymes en períodos siguientes. Este tratamiento tampoco sería
57
adecuado, pues los ajustes que se realizaran a la información financiera de todas formas
tendrían que ser tratados como corrección de errores de períodos anteriores, y ni siquiera
se podrían aplicar las exenciones y excepciones establecidas en la Sección 35 de la NIIF
para pymes.
Caso 27
Paz y Progreso SAS está elaborando su ESFA con corte a enero 1 del 2015. Luego
de reconocer todos los activos y pasivos, la entidad analiza cada una de las
partidas para ajustar la medición de acuerdo con los requerimientos de la NIIF
para pymes.
La entidad tiene una cuenta por cobrar a un tercero, por valor de $30 millones, la
cual se ha pactado para ser recaudada en 30 cuotas anuales de $1 millón, a partir
de febrero del 2015.
De acuerdo con las políticas de la entidad bajo normas locales, esta partida está medida
al costo. Según los requerimientos de la Sección 11 de la NIIF para pymes, esta partida
debe ser medida al costo amortizado, utilizando tasas de interés de mercado.
El crédito se concedió sin garantía real, solo con la firma de un pagaré, pues se trata
de una entidad con la cual Paz y Progreso SAS mantiene relaciones comerciales
constantemente desde hace más de 15 años.
En el estado de situación financiera de apertura, la entidad deberá presentar esta

partida por el valor calculado con la metodología del costo amortizado. Para ello, debe
determinar también una tasa de interés para medir el instrumento, la cual debe ser
congruente con las tasas de mercado para instrumentos financieros similares.
En este caso, dado que el préstamo se concedió sin garantía, la entidad tomará una
tasa promedio de créditos no garantizados (incluso debe analizar el perfil de riesgo del
deudor, a mayor riesgo, mayor tasa).
Según datos consultados en el Banco de la República, la tasa promedio de colocación de

créditos de consumo, correspondiente a la última semana del año 2014, fue del 21,75%
EA.
Al calcular el valor presente de la cuenta por cobrar, utilizando la tasa indicada, se

obtiene el siguiente resultado:
Valor pago mensual: $1.000.000

Tasa interés mensual: 1.65%
Plazo: 30 meses
Valor presente: $23.501.222
De acuerdo con lo anterior, la entidad debe ajustar el valor de esta cuenta por cobrar,
para mostrarlo en el ESFA por $23.501.222. La contrapartida del ajuste es una
disminución de las ganancias acumuladas (resultados de períodos anteriores).
De ahí en adelante, la entidad reconocerá un ingreso de actividades ordinarias por

concepto de intereses, aplicando la tasa utilizada en la medición del instrumento. Esta
tasa se debe revisar y actualizar, por lo menos una vez al año. Las variaciones en la tasa
de interés tendrán efectos prospectivos, tal como un cambio en estimaciones contables.
58
Capítulo 2
# cuota Valor cuota Abono a capital Intereses Saldo

23.501.222
1 1.000.000 611.403 388.597 22.889.819
2 1.000.000 621.513 378.487 22.268.306
3 1.000.000 631.789 368.211 21.636.517
4 1.000.000 642.236 357.764 20.994.280
5 1.000.000 652.856 347.144 20.341.425
6 1.000.000 663.651 336.349 19.677.774
7 1.000.000 674.624 325.376 19.003.149
8 1.000.000 685.779 314.221 18.317.370
9 1.000.000 697.119 302.881 17.620.251
10 1.000.000 708.646 291.354 16.911.605
11 1.000.000 720.364 279.636 16.191.241
12 1.000.000 732.275 267.725 15.458.967
13 1.000.000 744.383 255.617 14.714.583
14 1.000.000 756.692 243.308 13.957.892
15 1.000.000 769.204 230.796 13.188.688
16 1.000.000 781.923 218.077 12.406.765
17 1.000.000 794.852 205.148 11.611.914
18 1.000.000 807.995 192.005 10.803.919
19 1.000.000 821.355 178.645 9.982.563
20 1.000.000 834.936 165.064 9.147.627
21 1.000.000 848.742 151.258 8.298.885
22 1.000.000 862.776 137.224 7.436.108
23 1.000.000 877.043 122.957 6.559.066
24 1.000.000 891.545 108.455 5.667.521
25 1.000.000 906.287 93.713 4.761.234
26 1.000.000 921.272 78.728 3.839.962
27 1.000.000 936.506 63.494 2.903.457
28 1.000.000 951.991 48.009 1.951.466
29 1.000.000 967.732 32.268 983.734
30 1.000.000 983.734 16.266 -0
Tabla 8. Medición a valor presente de una cuenta por cobrar
El Balance de Apertura debe partir de saldos locales depurados, inclusive los

saldos del software contable
A continuación explicamos algunas situaciones específicas.
a. ¿Errores en el manejo operativo del software contable?
Aunque pareciera que este evento no fuese necesario analizarlo, existe actualmente
información contable cuyos saldos detallados presentan inconsistencias. Si bien esto
no afecta directamente las exigencias de las NIIF, pues ellas se concentran en los
estados financieros, a nivel de control del detalle de la información y la calidad de
esta se hace necesario solucionar errores de procedimiento.
59
Muchas empresas ni siquiera han implementado el control de su propiedad, planta y

equipo, la cual se ha manejado en forma global, lo cual implica reconstruir información,
o como se ha observado en algunas implementaciones, tratar en muchos casos de
asignar cifras porque la información es casi imposible de encontrar debido a cambios
de software e implementaciones anteriores en sistemas contables distintos.
En ocasiones, debido al frecuente cambio de personal, desconocimiento de herramientas

con las que cuenta cada programa, malas prácticas en el manejo de la información, falta
de conocimiento del programa utilizado, reprocesos continuos de saldos, en fin, una
serie de actividades operativas que hacen de la información un total laberinto.
Adicionalmente, el proyecto NIIF requiere e implica examinar constructivamente

todos los procesos de la empresa y establecer mediante ellos la identificación de los
momentos en los cuales es necesario reconocer (registrar) un evento económico.
En algunas de las situaciones más frecuentes encontradas, puede no solo haber problemas
operativos sino también errores que requieran corrección y afecten los saldos contables.
Empresas que utilizan distintos aplicativos con fines diferentes (puntos de venta,
cartera financiera, producción, etc.) los cuales no se encuentran integrados y a los
cuales no es posible realizar conciliación de cifras.
En algunos casos ha habido la necesidad de reimplementar el software contable

debido a profundos errores en la parametrización del mismo. Por ello, se considera
que se evalúe el manejo operativo de la contabilidad; los casos más frecuentes son:
1. Errores en cruce de documentos por cobrar y por pagar
En muchos de los programas contables se utilizan herramientas de cruce de

documentos para poder controlar cada partida, cada factura, cada rubro. Los
errores más frecuentes son:
-- Un mismo tercero con saldos positivos y negativos.

-- Utilización de terceros errados para el cruce de documentos.
-- Manejo de cuentas contables distintas, es decir, el saldo positivo en una
cuenta y el negativo en otra.
-- El mismo tercero con documentos cruce diferentes.
Lo anterior solo denota la mala utilización de las herramientas tecnológicas y en

algunos casos la flexibilidad de los aplicativos que inducen a errores, por cuanto
se permite la utilización libre de cuentas, terceros, etc., sumada a la modificación
continua de documentos.
2. Items de inventario con saldos negativos en valores y unidades
El manejo del inventario siempre será uno de los grandes dolores de cabeza
en las empresas. En algunas ocasiones son suscitadas por eventos autorizados
por personas que desconocen las implicaciones de elaborar un determinado
documento contable. Por ejemplo:
-- Realizar entradas y/o salidas de inventario en unidades sin valores o

valorizadas pero sin unidades.
-- Ajustar saldos de inventarios solo en unidades.
-- Ajustar saldos de inventarios solo en valores.
60
Capítulo 2
-- Permitir la venta de unidades en “rojo”, es decir, sin haber existencias.

-- Items de inventarios que ya no están activos pero por error se han utilizado.
-- Items genéricos que guardan información de varios productos y
manejados globalmente (no se puede establecer información particular
de un producto específico, sin embargo, contienen valores).
Al igual que el punto anterior, esta situación denota toda una serie de “vicios”
o “costumbres” que son inicialmente una excepción y se vuelven regla general.
Algunos de estos eventos se originan por rotación del personal, personal no

calificado pero especialmente por no tener en cuenta las implicaciones de las
labores de una persona en las demás áreas de la entidad.
Algunos de los detonantes de estas labores se originan por:
-- Borrado de documentos.
-- Modificación de documentos, en especial de períodos anteriores.
-- Mantener períodos abiertos sin bloquearse.
-- Reconstrucción y/o recálculo de saldos.
-- Contabilidades atrasadas que se desatrasan en el menor tiempo posible.
3. Mejoramiento de parámetros del sistema
Muchos de los programas permiten grandes flexibilidades en el manejo

de los documentos, perfiles de usuarios, etc., que por falta de aplicación de
políticas administrativas del software ocasionan la fácil manipulación de los
documentos y originan problemas hacia el futuro.
Se recomienda utilizar las herramientas de control que permite cada aplicativo

en pro de prevenir errores.
De igual manera, se debe analizar la estabilidad del aplicativo contable (ERP), de

tal manera que se pueda partir de la certeza razonable que su funcionamiento
es adecuado y que los sucesos anteriormente descritos no sean originados por
el mismo programa o incluso por los sistemas de comunicación (redes, router,
la capacidad del servidor, base de datos, y demás para atender los servicios de
almacenamiento y transferencia de información).
b. Reingeniería de procesos
La reingeniería de procesos pretende lograr mejoras en el desempeño organizacional

tanto en costos como en calidad, servicio y rapidez, incrementando la gestión
operativa propuesta por las estrategias y políticas de una entidad.
Mediante la reingeniería se establecen nuevas secuencias e interacciones entre los

procesos con el fin de elevar la eficiencia, la eficacia, la productividad y la efectividad.
Al reconfigurar cada proceso nos hacemos preguntas tales como: ¿por qué hacemos
lo que hacemos? y ¿por qué lo hacemos como lo hacemos?, obligándonos a evaluar
los fundamentos de los procesos de trabajo buscando llegar al origen de las
problemáticas y como procesar (solucionar) sus posibles efectos.
61
Entre los muchos beneficios que se pueden encontrar al evaluar los procesos se tienen
los siguientes:
- Establecer indicadores de gestión para los procesos.

- Simplificar y estandarizar los flujos de operación.
- Controlar las interfaces entre procesos o entre operaciones de un mismo proceso.
- Eliminar actividades sin valor agregado.
- Mejorar los flujos de información.
- Reducir tiempos de operación.
- Definir los requerimientos y resultados de cada operación.
- Identificar el responsable de cada proceso o subproceso.
- Definir una estructura tecnológica que se ajuste a los procesos.
En conclusión, la implementación de las NIIF debe ser la oportunidad para generar valor a las
empresas y no únicamente el cumplimiento de una exigencia legal obligatoria.
A continuación algunos ejemplos de partidas cuyo valor bajo NIIF es diferente al saldo bajo
normas locales. Para facilitar la comprensión, se ha omitido el efecto en el impuesto diferido.
Caso 28
Comercializadora El Futuro SAS es una entidad especializada en comercialización

de mercancías al por mayor, cuenta con un amplio portafolio de productos de
varias líneas.
La entidad se encuentra en proceso de elaboración de su estado de situación

financiera de apertura con corte a enero 1 del 2015, bajo NIIF para pymes. Una vez
reconocidos todos los activos y pasivos, la entidad tiene la siguiente información
por concepto de inventarios:
Inventario total: $2.625.342.226
Inventario con última rotación hace más de dos años: $76.000.000
Inventario con precio de venta superior al costo: $48.000.000. Esta cifra

corresponde a la diferencia entre precio de venta y el costo.
Inventario con baja rotación, el cual se espera vender en un plazo posterior a dos
años: $62.000.000
Nota:
Para efectos de simplificar el ejercicio, no se considera el hecho de que una misma

partida de inventarios puede estar en varios de los ítems mencionados. En casos
reales, la entidad deberá asegurarse de no ajustar dos veces una misma partida de
inventario.
En casos como este, la entidad debe definir políticas para reconocer pérdidas de inventario
por concepto de baja rotación, valor neto de realización, exceso y obsolescencia.
En el caso propuesto, la entidad ha definido reconocer pérdidas por:
62
Capítulo 2
-- Inventarios que no se espera vender en los años siguientes a la fecha de corte

informada (pérdida por exceso).
-- Inventarios que no hayan tenido rotación en los dos años anteriores al corte
informado (pérdidas por baja rotación).
-- Diferencia entre el valor neto de realización (precio de venta actual del inventario) y
el costo (pérdidas por valor neto realizable).
De acuerdo con las políticas planteadas, la entidad reconocerá el inventario de la siguiente

manera:
Concepto Valor
Valor total del inventario 2.625.342.226
Menos pérdidas por exceso 62.000.000
Menos pérdidas por baja rotación 76.000.000
Pérdidas por valor neto realizable 48.000.000
Total pérdidas 186.000.000
Valor neto del inventario 2.439.342.226
Tabla 9. Cálculo del valor del inventario en el ESFA
Caso 29
La Victoria Ltda. está en proceso de adopción de NIIF para pymes, con corte a enero
1 del 2015.
La entidad tiene un vehículo de uso productivo, el cual fue reconocido en el ESFA a

esa fecha de corte. El vehículo se adquirió con las siguientes características:
Fecha de adquisición: enero 1 del 2011

Valor de adquisición: $120.000.000
Vida útil asignada: 5 años
Valor en libros a la fecha del ESFA: $24.000.000
Nota:
En este caso, no se hará uso de la posibilidad de reconocer el activo por su valor
razonable, se reconocerá por el valor en libros, aplicando en su totalidad las
disposiciones de la Sección 17, propiedades, planta y equipo.
De acuerdo con lo anterior, la entidad realiza el recálculo de las depreciaciones, con los
siguientes datos:
Fecha de adquisición: enero 1 del 2011

Valor de adquisición: $120.000.000
Vida útil asignada: 12 años
Valor residual: $24.000.000
Cálculo de depreciación acumulada:
Costo – Valor residual

Depreciación =
Vida útil
63
120.000.000 - 24.000.000 96.000.000

Depreciación = = = 8.000.000
12 12
Depreciación acumulada = Depreciación anual * años transcurridos

Depreciación acumulada = 8.000.000 * 4 = 32.000.000
Valor en libros = Costo - Depreciación acumulada
Valor en libros = 124.000.000 - 32.000.000 = 88.000.000
Así las cosas, la entidad debe ajustar el valor de este vehículo, para reflejar, en el estado
de situación financiera de apertura, el valor de $88 millones.
2.10 Efecto de los ajustes de conversión en el ESFA
Como se dijo anteriormente, el cambio de normas de información financiera locales a

NIIF para pymes es, en esencia, un cambio de políticas contables. En aras de garantizar la
comparabilidad de las cifras de los estados financieros, es necesario elaborar un informe
denominado estado de situación financiera de apertura –ESFA–, el cual sirve como base
para iniciar a reconocer transacciones, eventos y otros hechos económicos bajo NIIF para
pymes.
Los ajustes en el balance de apertura corresponden a situaciones o eventos ocurridos antes

de la fecha de transición. Por esta razón, en congruencia con lo establecido en la Sección 10 –
Políticas contables, estimaciones y errores, los ajustes provenientes de cambios en políticas
contables deben reconocerse con efecto en las ganancias retenidas (o en otra partida
adecuada del patrimonio).
Una vez elaborado el ESFA, los hechos económicos, transacciones y eventos que surgen de
las operaciones diarias de la entidad, deben reconocerse con impacto en los resultados del
período en el cual se originan. Este tratamiento permite una representación fiel de la realidad
financiera de la organización.
En pro de la comparabilidad de los estados financieros, la entidad:
a. Adoptará unas políticas contables congruentes con la NIIF para pymes vigente a la fecha de
corte de los primeros estados financieros
En el caso de las empresas que aplican NIIF para pymes en Colombia, las cuales
presentarán sus estados financieros con corte a diciembre 31 del 2016, se elaborarán y
aplicarán políticas basadas en la NIIF para pymes emitida en el año 2009.
El proceso de adopción de la NIIF en Colombia requiere que el gobierno nacional, previa

presentación de propuesta por parte del Consejo Técnico de la Contaduría Pública,
incorpore a la normatividad, a través de decreto, cualquier modificación a las normas de
información financiera.
Aunque en mayo del 2015 se emitió un documento de enmiendas a la NIIF para pymes
por parte de la IASB, estas enmiendas no entrarán en vigencia en Colombia hasta no ser
adoptadas mediante decreto según lo mencionado en el párrafo anterior.
64
Capítulo 2
En todo caso, se recomienda a los profesionales relacionados con la preparación,

presentación y análisis de información financiera que inicien el estudio y comprensión
de la norma modificada, a fin de evaluar los impactos y poderle dar la aplicación en
cuanto entre en vigencia.
b. Aplicará las mismas políticas del ESFA a lo largo de todos los períodos incluidos en los
primeros estados financieros bajo NIIF para pymes
Las políticas adoptadas por la entidad en el momento de la transición a NIIF para pymes,
se deben conservar sin modificación, como mínimo, durante los años de transición y
aplicación (2015 y 2016). En la práctica, es posible que después de elaborar las políticas
contables y preparar el ESFA, una entidad considere cambiar algunas políticas, producto
de una evaluación posterior. Si la entidad decide cambiar las políticas en los años 2015
o 2016, deberá corregir su estado de situación financiera de apertura, para aplicar allí
mismo las políticas corregidas.
Algunas entidades pueden ser requeridas por la Superintendencia de Sociedades (o

la entidad supervisora correspondiente) para enviar el estado de situación financiera
de apertura en cualquier momento a partir de la fecha de transición y los primeros
estados financieros bajo NIIF para pymes (desde enero 1 del 2015 hasta diciembre 31
del 2016).
Si una entidad ha enviado el reporte a la Superintendencia, y posteriormente decide

ajustar alguna de sus políticas contables, puede hacerlo sin ningún temor, pues aunque
haya enviado el reporte a la entidad de supervisión, la información financiera bajo
NIIF para pymes no tiene efectos legales durante el año 2015 (año de transición), ni
durante el año 2016 (año de aplicación). Esta información tendrá validez cuando surta el
procedimiento de publicación, lo cual tendrá lugar en el año 2017.
2.11 Excepciones en la aplicación retroactiva de la NIIF

para pymes
Aunque el principio general de los cambios en políticas contables es que tienen efectos
retroactivos, en aras de disminuir el costo y la complejidad del proceso de adopción, una
entidad que aplique por primera vez la NIIF para pymes, no cambiará retroactivamente la
información financiera relativa a ciertas transacciones.
La IASB consideró que algunos ajustes podrían generar altos costos de cálculo, y además
no es útil estimar información relativa a períodos anteriores, cuando ya, pasado el tiempo,
se ha conocido el desenlace de las transacciones.
Estas excepciones se deben aplicar en su sentido literal y estricto, no se pueden aplicar

excepciones a partidas diferentes a las expresamente mencionadas en el párrafo 35.9 de
la NIIF para pymes.
Estas son las cinco excepciones:
2.11.1 Baja en cuentas de activos y pasivos financieros
Los activos y pasivos financieros que hayan sido dados de baja según el marco normativo
local, con anterioridad a la fecha de transición a la NIIF para pymes, no se reconocerán en
el ESFA. Aun así, si ocurre un evento o transacción posterior a la fecha de transición, que
implique el reconocimiento de las partidas mencionadas, la entidad reconocerá nuevamente
estas partidas en su estado de situación financiera.
65
Caso 30
Cargo SAS es una entidad dedicada a operaciones logísticas. Se encuentra

preparando su estado de información financiera de apertura bajo NIIF para pymes
con corte a enero 1 del 2015.
Durante el año 2014, la entidad realizó una operación de venta de cartera a la

Financiera Caleña. La operación tuvo las siguientes características:
Valor nominal de la cartera negociada: $120.000.000

Vencimiento promedio: 6 meses
Valor recibido por la transacción: $103.000.000
Garantía: Cargo SAS se compromete a recomprar la cartera sobre la cual no haya

un recaudo oportuno.
Recaudo: Cargo SAS se encarga del recaudo de la cartera, y se obliga a transferir

a la Financiera Caleña el valor de cada una de las facturas, según su fecha de
vencimiento.
Cargo SAS dio de baja la cartera de su balance general en la fecha de transacción,

y reconoció un gasto financiero por $17 millones, correspondiente a la diferencia
entre el valor en libros de la cartera y el valor por el cual esta fue negociada.
En aplicación al requerimiento de excepción establecido en el párrafo 35.9 (a) de la NIIF

para pymes, la entidad no reconocerá nuevamente la cartera en su estado de situación
financiera de apertura, a pesar de que esta transacción, si se hubiera llevado a cabo en
aplicación de la NIIF para pymes, no hubiera dado lugar a la baja en cuentas.
Caso 31
Troncomóvil Ltda. es una compañía de financiamiento comercial, dedicada a

financiar la compra de vehículos nuevos y usados, especialmente a clientes
corporativos.
La entidad se encuentra en proceso de convergencia a NIIF para pymes, con corte

a enero 1 del 2015. Durante el año 2014, la entidad obtuvo un crédito por valor
de $1.200 millones, y entregó como garantía una buena parte de su cartera. El
riesgo crediticio de la cartera entregada en garantía corre por cuenta del banco
prestamista, el cual evaluó uno a uno los clientes, antes de proceder a desembolsar
el préstamo.
Troncomóvil Ltda. se encarga del recaudo de la cartera, pero debe transferirla

dentro de los tres días siguientes al recaudo a la entidad financiera.
Según el marco de información financiera local, la entidad reconoció un pasivo

por el monto recibido en préstamo, y sigue reconociendo la cartera en sus propios
estados financieros. A medida que los clientes pagan, la entidad disminuye la cuenta
por cobrar, y cuando transfiere los recursos al banco prestamista, disminuye el
pasivo correspondiente.
La entidad reconoce los intereses provenientes de sus clientes como ingreso, y los
intereses pagados al banco, como gasto.
66
Capítulo 2
De acuerdo con la información suministrada, si esta operación hubiera tenido lugar en

aplicación de la NIIF para pymes, la entidad hubiera dado de baja la cartera en la fecha
de la transacción.
La entidad decidirá entre uno de los dos siguientes tratamientos:
-- Dar de baja los instrumentos financieros en su estado de situación financiera de

apertura, tal como lo establece la Sección 11 de la NIIF para pymes para casos en los
cuales se transfieren los riesgos y ventajas del instrumento financiero.
-- Continuar reconociendo el instrumento financiero en su estado de situación

financiera, hasta tanto se cumplan las condiciones para su baja en cuentas. En este
caso, la entidad medirá el instrumento tal como lo establecen las secciones 11 y 12
de la NIIF para pymes.
En ambos casos la entidad deberá revelar adecuadamente las razones por las cuales se
decidió por uno u otro tratamiento.
2.11.2 Contabilidad de coberturas
La entidad no cambiará la contabilidad de coberturas realizada con anterioridad a la

transición a NIIF para pymes para aquellas coberturas que hubieran dejado de existir
antes de la fecha de transición. Para las coberturas con vencimiento posterior a la fecha
de transición, la entidad aplicará todos los requerimientos de la Sección 12 – Otros
temas relacionados con instrumentos financieros, incluyendo los requerimientos para
discontinuar las coberturas que no cumplan los requerimientos de la Sección 12.
Este requerimiento busca limitar la aplicación indebida que se podría dar a los
requerimientos de la Sección 12, teniendo en cuenta que esta sección solo se debe
aplicar para coberturas vigentes a la fecha de transición, o partidas que cumplan las
condiciones para ser reconocidas como coberturas en una fecha posterior a la de
transición.
Por ejemplo, si una entidad hubiera estado reconociendo partidas bajo el modelo de
contabilidad de coberturas, aun cuando no cumplieran los requisitos establecidos por la
NIIF para pymes, la entidad no realizará ningún ajuste, si las partidas ya están eliminadas a
la fecha de transición. Si las partidas están vigentes, la entidad evaluará cada una de ellas,
y si no cumplen los requisitos para ser reconocidas como partidas de cobertura, cesará la
contabilidad de cobertura en el estado de situación financiera de apertura. Si las partidas
cumplen las condiciones para ser reconocidas como coberturas, deben ser documentadas
y asociadas antes de la fecha de transición.
2.11.3 Estimaciones contables
Dado que las estimaciones son juicios de la administración sobre situaciones que, al momento
de la estimación, presentaban incertidumbre en su desenlace, pero cuyo resultado puede
ya haberse conocido, la NIIF para pymes prohíbe ajustar estimaciones correspondientes a
períodos anteriores.
La entidad solo ajustará sus estimaciones en los siguientes casos:
67
a. Las políticas contables bajo normas locales son diferentes a las políticas contables bajo
NIIF para pymes
Si la entidad debe aplicar nuevas provisiones que antes no consideraba bajo sus normas
locales, esto se considera un cambio en políticas contables, y la entidad procederá a
estimar y reconocer las nuevas provisiones.
Este es el caso de las provisiones por desmantelamiento, las cuales no estaban

consideradas en el marco normativo local, pero son requeridas por la NIIF para pymes.
También ocurre esta situación con algunas provisiones de reestructuración, las cuales
pueden estar sobreestimadas en los estados financieros bajo normas locales, y deben
ser ajustadas hasta los montos calculados según políticas congruentes con la NIIF para
pymes, las cuales son más restrictivas en este aspecto que las normas locales colombianas.
Caso 32
El Cairo Ltda. está en proceso de convergencia hacia NIIF para pymes, su fecha de
transición es enero 1 del 2015. Al realizar la evaluación de sus activos, se encontró
que la entidad posee unas máquinas especializadas para la fabricación de cierto
tipo de insumos químicos.
Por disposición del Instituto de Vigilancia de Medicamentos y Alimentos –

INVIMA–, la entidad debe someter la máquina a un proceso especial de destrucción
controlada. La entidad cotizó el servicio de destrucción controlada, y actualmente
tienen un costo de $32.000.000.
La máquina tiene un costo en libros de $196.000.000, y fue adquirida en diciembre

del año 2010. La vida útil inicialmente establecida fue de 10 años, pero se estima
que la máquina aún puede ser utilizada por 15 años más, a partir de la fecha de
transición.
En este caso, la entidad debe:
-- Modificar la estimación de la vida útil de la máquina

-- Incluir la provisión de desmantelamiento en el costo del activo
Con base en lo anterior, el costo de la máquina se modifica de la siguiente manera:
Costo = 196.000.000 + 32.000.000 = 228.000.000
Depreciación anual = 228.000.000 / 19 = 12.000.000
Depreciación acumulada = 12.000.000 * 4 = 48.000.000
La entidad reconocerá un mayor valor del costo del activo, y la correspondiente provisión
por concepto de disposición final del activo (desmantelamiento).
Nota: en este caso se está omitiendo el ajuste retroactivo de la provisión por

desmantelamiento. Más adelante encontrará un caso en el cual se explica el ajuste
retroactivo de la provisión.
68
Capítulo 2
Caso 33
Piano SAS es una entidad dedicada a la fabricación de instrumentos musicales,

especialmente teclado e instrumentos de percusión. La entidad ofrece garantía
de tres años en los instrumentos que fabrica, siempre que las reclamaciones
correspondan a calidad deficiente de materiales, o fallas en el proceso de
manufactura. No responde por daños causados por mal uso por parte del cliente.
La entidad nunca ha reconocido provisión alguna por concepto de garantías,

simplemente atiende las reclamaciones con cargo a los resultados del período en
el cual se presentan.
De acuerdo con la información suministrada, la entidad debe establecer una política y

una metodología para el reconocimiento de provisiones, con el fin de reconocer, en los
resultados del período, las provisiones correspondientes a los artículos vendidos.
Para estimar esta provisión, la entidad debe considerar el volumen de devoluciones que
se le presentan, con base en datos históricos o estadísticos. Estas provisiones deben ser
revisadas por lo menos anualmente, para ajustarlas lo máximo posible a la realidad del
negocio.
Es necesario tener en cuenta que en Colombia todos los productos nuevos deben contar
con una garantía mínima, según los artículos 7 y siguientes de la Ley 1480 del 2011. La
garantía mínima se aplica también a productos usados, a menos que las partes acuerden
por escrito lo contrario. Esta disposición implica el reconocimiento de provisiones por
garantía en muchas entidades que actualmente no lo estaban haciendo.
b. Las provisiones reconocidas bajo normas locales son similares a las requeridas bajo NIIF
para pymes, pero contienen errores
Estos casos se presentan cuando la gerencia ha cometido errores en la estimación de

sus políticas contables. Cuando esto sucede, la entidad debe corregir sus estimaciones
con efecto en el estado de situación financiera de apertura, siguiendo el procedimiento
establecido en la Sección 10 para la corrección de errores.
Caso 34
Paraíso Ltda. es una entidad dedicada a la fabricación de varias líneas de producto,

y cuenta con una factoría en la cual trabajan alrededor de 3.200 trabajadores.
Debido al tamaño de la nómina, la entidad suele afrontar demandas de tipo laboral,

por diferentes reclamaciones de empleados y exempleados.
Aunque a la fecha de transición la entidad tiene algunos procesos en contra, no ha

reconocido provisiones para afrontar las posibles pérdidas, pues no quiere afectar
los resultados del período.
Los abogados de la Compañía han informado que, de los procesos que se adelantan
contra la entidad, es probable que se presenten fallos en contra por unos $65
millones.
En este caso, dado que la entidad tiene evidencias de posibles pérdidas por cuenta de
69
fallos en contra en demandas laborales, se deben reconocer las respectivas provisiones

en el estado de situación financiera de apertura.
Esta es una situación en la cual la gerencia ha decidido ignorar información disponible

sobre el estado de sus procesos en contra, por lo cual, el reconocimiento de provisiones
debe reconocerse como corrección de errores, con cargo a las ganancias retenidas.
2.11.4 Operaciones discontinuadas
Las operaciones discontinuadas están definidas en la NIIF para pymes como un componente
de la entidad que está en proceso de ser vendido, y:
-- Representa una línea de negocio o un área geográfica, es significativo, y puede

considerarse separada del resto.
-- Es parte de un único plan coordinado para disponer de una línea de negocio o de un
área geográfica de la operación que sea significativa y puede considerarse separada
del resto.
-- Es una entidad dependiente adquirida exclusivamente con la finalidad de ser revendida.
La NIIF para pymes establece que los resultados provenientes de operaciones discontinuadas
se presentan separados en el estado de resultados, una vez disminuido el impuesto a las
ganancias y las pérdidas o ganancias por medición a valor razonable menos costos de venta
en la disposición.
Si existieran disposiciones normativas sobre el tratamiento de las operaciones

discontinuadas, antes de la transición a NIIF para pymes, la entidad no tendría que llevar a
cabo ajuste alguno sobre las partidas así reconocidas.
Dado que en Colombia no existe reglamentación al respecto, la entidad aplicará las

disposiciones de la NIIF para pymes de manera prospectiva, a partir del estado de situación
Caso 35
La Quebrada SAS es una comercializadora de diversos productos para

mantenimiento de vehículos, está en proceso de convergencia hacia NIIF para
pymes, con fecha de corte enero 1 del 2015.
La entidad vendió en el año 2013 una importante línea de productos, a través de la

cual comercializaba llantas y amortiguadores.
Dado que la transacción de venta de la línea de negocio se llevó a cabo en un período

anterior al año de transición, la entidad no debe ajustar el reconocimiento y medición de
la operación.
70
Capítulo 2
Caso 36
Confederación SAS es una entidad dedicada a la prestación de servicios de

consultoría especializada, y se encuentra en proceso de convergencia con fecha de
transición enero 1 del 2015.
La entidad tiene tres líneas de negocios: Auditoría y servicios de aseguramiento,

Consultoría Tributaria y outsourcing contable.
La entidad ha observado una baja rentabilidad en los servicios de outsourcing

contable, y ha decidido vender esa línea de negocios, incluyendo los contratos
de consultoría vigentes. Las tres líneas de negocio están operando en la fecha de
transición.
Dado que la entidad ya tiene establecido vender la línea de negocio de outsourcing

contable, debe darle el tratamiento de operaciones discontinuadas en su estado de
situación financiera de apertura, de acuerdo con lo establecido en la NIIF para pymes.
En los estados financieros subsiguientes al ESFA, la entidad mostrará, en el estado

de situación financiera, una línea separada de activos y pasivos por operaciones
discontinuadas y, en el estado de resultado integral, una línea separada con la ganancia
o pérdida por operaciones discontinuadas, neta de cualquier impuesto a las ganancias.
2.11.5 Medición de participaciones no controladoras
Los requerimientos del párrafo 5.6 de distribuir los resultados y el resultado integral total
entre las participaciones no controladoras y los propietarios de la controladora se aplicarán,
de forma prospectiva, a partir de la fecha de transición a la NIIF para las pymes (o a partir de
la primera fecha en que se aplique esta NIIF para reexpresar las combinaciones de negocios,
ver el párrafo 35.10).
La IASB busca, con este requerimiento, evitar una equivocada utilización de los
requerimientos de la Sección 19 sobre combinaciones de negocios y plusvalía, pues estas
mediciones llevan implícitas estimaciones que afectan el valor de las participaciones no
controladoras.
Aun así, la IASB permite que una entidad decida si aplica o no los requerimientos de la
Sección 19 para las combinaciones de negocios que hayan tenido lugar con anterioridad a
la transición, o aplicar la Sección 19 solamente para las combinaciones de negocios que se
presenten posteriormente a la fecha de transición (párrafo 35.10).
2.12 Exenciones en la aplicación retroactiva de la NIIF

para pymes
Las excepciones que se presentaron en los párrafos anteriores son de carácter obligatorio
para las entidades que adoptan la NIIF para pymes, mientras que las exenciones permiten a
la entidad elegir si aplica o no ciertos requerimientos en sus estados financieros.
Las entidades deben entender las exenciones en el sentido literal y estricto en el cual están
escritas; por lo cual, no se permite la aplicación de exenciones a partidas diferentes a las
expresamente consideradas en la Sección 35 de la NIIF para pymes.
71
La razón para permitir exenciones en la aplicación de ciertos requerimientos obedece a

la necesidad de hacer uso racional de los recursos. En ese sentido, si la aplicación de los
requerimientos de la NIIF para pymes es demasiado costosa en relación con el beneficio que
la información genera para los usuarios de los estados financieros, una entidad hará uso de
las exenciones que le sean aplicables.
Aunque la entidad decida hacer uso o ignorar las exenciones, debe tener presente que:
-- Si decide usar una exención, lo hará para todas las transacciones, hechos económicos o
eventos similares, a los cuales les sea aplicable la exención.
-- Si decide ignorar una exención, no la aplicará para ninguna partida, hecho económico,
transacción o evento, en su estado de situación financiera de apertura.
Lo anterior implica que una entidad no aplicará exenciones de manera selectiva a

determinadas partidas en su estado de situación financiera de apertura, sino que la aplicación
debe ser general para las partidas de una misma naturaleza y categoría, a menos que la misma
exención establezca un tratamiento partida por partida, como el caso de la exención sobre
el costo atribuido de propiedades, planta y equipo, intangibles y propiedades de inversión.
2.12.1 Combinaciones de negocios
Una entidad que adopta por primera vez la NIIF puede optar por no aplicar la Sección 19 -
Combinaciones de Negocios y Plusvalía, a las combinaciones realizadas antes de la fecha de
transición a esta NIIF. Sin embargo, si la entidad que adopta por primera vez la NIIF reexpresa
una de las combinaciones de negocios para cumplir con la Sección 19, deberá reexpresar
todas las combinaciones de negocios posteriores.
La NIIF para pymes permite que la entidad ignore los requerimientos de la Sección 19 para
todas las combinaciones de negocios que se hayan llevado a cabo antes de la transición.
Esta exención se presenta debido a las dificultades que pueden aparecer al estimar los valores
razonables de activos y pasivos adquiridos en períodos pasados, pues no se hicieron, en su
momento, las estimaciones y cálculos pertinentes.
Exigir la aplicación de la Sección 19 para combinaciones de negocios que se presentaron en

períodos anteriores, podría ocasionar que la administración se encuentre estimando asuntos
para los cuales ya desaparecieron las incertidumbres.
Sin embargo, la entidad puede decidir aplicar la Sección 19 a partir de una fecha o una
combinación de negocios determinada, en cuyo caso, aplicará los requerimientos de la
Sección 19 en todas las combinaciones de negocios posteriores.
Caso 37
Inversiones Pedraza Ltda. es una entidad dedicada a varios negocios,

principalmente administra los bienes de una reconocida familia antioqueña.
Actualmente se encuentra en proceso de convergencia a NIIF para pymes, y necesita
tomar una decisión sobre el tratamiento de cinco combinaciones de negocio que se
presentaron en el pasado, así:
Compra de un hotel, en el año 1998, por $215.000.000

Compra de una cadena de restaurantes, en el año 1999, por $185.000.000
72
Capítulo 2
Compra de una cadena de supermercados, en el año 2012, por $360.000.000

Compra de un taller de servicio automotriz, en el año 2012, por $120.000.000
Compra de una institución educativa, en el año 2013, por $240.000.000
En aplicación de la exención comentada, la entidad puede definir, por ejemplo, aplicar la

Sección 19 solamente para las combinaciones de negocios que se presentaron a partir
del año 2012, y omitir el tratamiento para las dos combinaciones de negocios anteriores.
Este tratamiento puede ser más conveniente para la entidad, pues es posible que se
presenten dificultades para evaluar las combinaciones de negocios de los años 1998 y
1999, debido a que ha pasado mucho tiempo desde la negociación, y es complejo hacer
estimaciones fiables sobre situaciones de esa época.
Por el contrario, es mucho más posible que la entidad tenga información disponible
sobre las combinaciones de negocios que se presentaron desde el año 2012, por ser
negociaciones más recientes.
En todo caso, si la entidad así lo decide, y la información no pierde sus cualidades de

fiabilidad y relevancia, podría omitir los requerimientos de la Sección 19 para las
5 combinaciones de negocios, y dejar estas transacciones en el estado de situación
financiera para pymes tal como están en los estados financieros bajo norma local.
Caso 38
La Puerta Estrecha SAS es una entidad que presta servicios de logística de eventos
de grandes magnitudes. La entidad se encuentra en proceso de implementación de
NIIF para pymes, con fecha de transición enero 1 del 2015.
La entidad adquirió el 100% de participación en Eventos Pradera SAS, en diciembre

del año 2008. En el momento de la adquisición, se reconoció una plusvalía por
valor de $20.000.000, correspondiente al mayor valor pagado en comparación con
el valor en libros de los activos adquiridos en esa fecha.
La entidad no tiene disponible información sobre el valor razonable de los activos

y pasivos a la fecha de la combinación de negocios.
En este caso, debido a la falta de información sobre el valor razonable de los activos
adquiridos a la fecha de combinación, la entidad debería optar por ignorar los
requerimientos de la Sección 19 para hacer el reconocimiento de esta combinación de
negocios en el estado de situación financiera de apertura. Cualquier combinación de
negocios que se hubiera presentado antes, deberá tener el mismo tratamiento.
Caso 39
Los datos son similares al caso anterior, sin embargo, en esta ocasión, la entidad
tiene información sobre los valores razonables de los activos y pasivos adquiridos,
a la fecha de combinación. Los valores razonables exceden en $4.500.000 a los
valores reportados en libros por la entidad adquirida.
En esta situación, debido a que existe información disponible para calcular la plusvalía
73
según los requerimientos de la Sección 19, la entidad debería optar por reexpresar la
combinación de negocios, para ajustar el reconocimiento de la plusvalía en el estado de
situación financiera de apertura.
En ambos casos, la entidad evaluará en deterioro del valor de la plusvalía a la fecha de

transición a la NIIF para pymes.
2.12.2 Transacciones con pagos basados en acciones
Una entidad que adopta por primera vez la NIIF para pymes no está obligada a aplicar la
Sección 26 - Pagos basados en acciones, a los instrumentos de patrimonio concedidos con
anterioridad a la fecha de transición a esta NIIF, ni a los pasivos surgidos de transacciones
con pagos basados en acciones que se liquiden antes de la fecha de transición.
Esta exención se presenta debido a la dificultad que puede existir para medir las partidas
a valor razonable en períodos anteriores. Si una entidad ha realizado acuerdos para pagos
basados en acciones, puede dejar el tratamiento igual en el estado de situación financiera
de apertura.
2.12.3 Valor razonable como costo atribuido
Una entidad que adopta por primera vez la NIIF puede optar por medir una partida de
propiedades, planta y equipo, una propiedad de inversión o un activo intangible en la fecha
de transición a esta NIIF por su valor razonable, y utilizar este valor razonable como el
costo atribuido en esa fecha.
2.12.4 Revaluación como costo atribuido
Una entidad que adopta por primera vez la NIIF puede optar por utilizar una revaluación
según los PCGA anteriores (es decir, su marco de información financiera anterior), de una
partida de propiedades, planta y equipo, una propiedad de inversión o un activo intangible
en la fecha de transición a esta NIIF o en una fecha anterior, como el costo atribuido en la
fecha de revaluación.
En el estado de situación financiera de apertura, una entidad puede elegir aplicar estas
exenciones para cada uno de los activos. Esto significa que se puede aplicar para unas
partidas y omitir para otras.
La entidad puede utilizar, como costo atribuido para una partida de propiedades,
planta y equipo, intangibles o propiedades de inversión, el valor razonable, o el valor
revalorizado, de acuerdo con el marco contable anterior en el estado de situación
El valor razonable es el importe por el cual un activo podría ser intercambiado entre partes
interesadas y debidamente informadas, en una transacción realizada en condiciones de
independencia mutua.
El valor revalorizado conforme a normas locales también podría ser tomado como costo
atribuido para una partida de propiedades, planta y equipo, intangibles o propiedades de
inversión.
74
Capítulo 2
La elección entre estas exenciones o la aplicación plena de las secciones 16, 17 y 18

de la NIIF para pymes, debe ser congruente con el cumplimiento de los objetivos de la
información financiera y con las características cualitativas de la misma, en especial, la
relevancia y la representación fiel.
Por ejemplo, si una entidad tiene una propiedad con valor en libros de $70 millones, pero su
valor comercial real es de $650 millones, debería optar por tomar el valor razonable como
costo atribuido, de esta manera, la información financiera representará más razonablemente
la situación de la entidad.
Si la entidad decide no aplicar estas exenciones, aplicará entonces todos los requerimientos
establecidos en las secciones 16, 17 y 18 para sus partidas de propiedades, planta y equipo,
intangibles y propiedades de inversión, reestimará las vidas útiles, valores residuales y
provisiones de desmantelamiento (si aplica) a fin de presentar sus activos como si siempre
les hubiera aplicado los requerimientos de esta NIIF.
Caso 40
Ulloa Ltda. es un entidad dedicada a la agricultura, se encuentra elaborando el

estado de situación financiera de apertura con corte a enero 1 del 2015, bajo NIIF
para pymes.
En los estados financieros de la entidad figuran, entre otros los siguientes activos:
Lote de terreno de 25 hectáreas, utilizado para los cultivos, adquirido en el año

1985, con un costo de $14.000.000. Según la normatividad contable colombiana
(Decreto 2649 de 1993), la entidad ha mantenido este terreno al costo desde la
fecha de su adquisición hasta ahora.
La entidad solicitó un avalúo del terreno en una fecha cercana a la de transición, y

el terreno fue avaluado en $478.000.000.
La entidad no tiene dentro de sus planes la venta del terreno en el corto o mediano
plazo, espera seguirlo utilizando de manera indefinida para el desarrollo de su
actividad agrícola.
Ulloa Ltda. debería aplicar la exención de valor razonable como costo atribuido para la
medición de esta partida en su estado de situación financiera de apertura. Si la entidad
decidiera no aplicar la exención, sino la Sección 17 de la NIIF para pymes, la información
financiera perdería fiabilidad, pues el valor presentado en los estados financieros estaría
muy lejos de representar la realidad económica de la entidad, y del activo.
Por el contrario, si la entidad decide hacer uso de la exención de valor razonable como
costo atribuido, el valor por el cual presenta el terreno en el estado de situación financiera
estará mucho más cercano a la realidad, y será mucho más útil para los usuarios de los
estados financieros.
Caso 41
Caracol Veloz Ltda. es un concesionario de vehículos de una reconocida marca

japonesa, tiene sede en 14 ciudades de Colombia, y es uno de los más reconocidos
75
comercializadores de autos del país. La entidad se encuentra en proceso de

convergencia hacia NIIF para pymes, con fecha de transición enero 1 del 2015.
La entidad tiene en su haber una construcción de la cual es propietaria, con un

valor en libros, a diciembre 31 del 2014, de $475.000.000
La construcción fue adquirida en diciembre del año 2013, por un valor de

$500.000.000, y se le asignó una vida útil de 20 años, pues la entidad aplica, para
todos sus activos, las vidas útiles aceptadas fiscalmente.
El valor en libros corresponde al costo del activo menos la depreciación de un año,

por valor de $25.000.000.
A menos que el valor razonable de la construcción se aleje significativamente del valor en

libros, la entidad debería elegir no aplicar las exenciones consagradas en el párrafo 35.10
Si la entidad decide aplicar los requerimientos de la Sección 17 de NIIF para pymes,

entonces la entidad deberá:
-- Estimar la vida útil de acuerdo con los requerimientos de la NIIF para pymes.
-- Calcular nuevamente la depreciación del activo con la nueva vida útil asignada, y
ajustar la diferencia contra las ganancias retenidas.
De acuerdo con lo anterior, el valor a reportar para este activo en el estado de situación
financiera de apertura bajo NIIF para pymes es:
Costo: $500.000.000
Vida útil estimada: 60 años
Valor residual: 0
Depreciación anual: $8.333.333
Valor en libros a la fecha de transición: 500.000.000 - 8.333.333 = 491.666.667
La entidad continuará reconociendo la depreciación por el valor calculado según la vida

útil remanente, pero revisará periódicamente la estimación de vida útil del activo, para
reconocer cualquier variación que se pueda presentar.
Un cambio en la vida útil remanente de un activo será tratado como cambio en estimación
contable, por lo cual tendrá efectos prospectivos, a partir del período en el cual se cambie
la estimación.
Caso 42
Manufacturas Palmira es una entidad dedicada a la fabricación de equipos para

ingeniería civil, y se encuentra actualmente en proceso de convergencia a NIIF
para pymes, con fecha de transición enero 1 del 2015.
La entidad tiene un conjunto de máquinas adquiridas en el año 2004, las cuales se

encuentran totalmente depreciadas, pues la entidad ha adoptado, como política
contable bajo norma local, una vida útil de 10 años para este tipo de activos.
Las máquinas tuvieron un costo de $642 millones en total, ninguna de ellas tiene
76
Capítulo 2
un costo menor a $20 millones. La entidad no puede establecer el valor razonable

de las maquinarias con suficiente fiabilidad, pues no tienen mercado activo y su
uso puede cambiar en cualquier momento, dependiendo de las necesidades de
producción de la entidad.
La vida útil remanente de estas maquinarias, a partir del estado de situación

financiera de apertura, está estimada en 25 años.
De acuerdo con la información aportada, la entidad no debería tomar el valor razonable

como costo atribuido para las maquinarias, por no existir fiabilidad en su determinación.
Dado que los activos ya se encuentran totalmente depreciados, la entidad debe decidir
si los incorpora nuevamente al estado de situación financiera, o si los deja por fuera del
balance.
Para el análisis del caso planteado, observe el siguiente cálculo:
Costo inicial de las maquinarias: $642.000.000

Vida útil agotada: 10 años
Vida útil remanente: 15 años
Vida útil total: 25 años
Depreciación anual: $25.680.000
Depreciación acumulada ESFA: $256.800.000
Valor en libros ESFA: $385.200.000
En este caso, la entidad presentará las maquinarias en el estado de situación financiera

de apertura bajo NIIF para pymes por un valor de $385.200.000, correspondiente al
costo inicial ($642.000.000) menos la depreciación correspondiente a los 10 años por
los cuales se ha utilizado la maquinaria ($256.800.000).
A partir de la fecha de transición, la entidad depreciará la maquinaria a lo largo de la vida

útil remanente (15 años), pero deberá evaluar periódicamente esta estimación.
Caso 43
Inversiones La Cuna Ltda. es una entidad especializada en la inversión en

propiedades raíces, y se encuentra elaborando su estado de situación financiera
con corte a enero 1 del 2015.
A la fecha del balance de apertura, la entidad posee un edificio de seis pisos en la

ciudad de Cali. La entidad ocupa una parte del primer piso, donde tiene sus oficinas
y toda su operación. El resto del edificio se encuentra alquilado a diferentes
arrendatarios, bajo contrato de arrendamiento (operativo). La entidad no ha
considerado vender el edificio en el corto plazo, la administración espera seguir
obteniendo rentas por un período indeterminado.
El edificio fue adquirido en el año 1998, por un valor de $746 millones. La entidad
realizó una valoración del edificio, y concluyó que su valor razonable a la fecha de
transición es de $1.400 millones.
Con la información disponible, la entidad debe optar por medir este activo al valor
razonable en su estado de situación financiera de apertura, pues es la metodología que
mejor representa la realidad financiera del activo.
77
Adicionalmente, como este activo se mantiene para generar rentas, en lugar de usarlo en
la producción de bienes, venta de servicios o para propósitos administrativos, la entidad
debe clasificarlo como propiedad de inversión.
El hecho de que la entidad ocupe una parte del activo no impide su reconocimiento como
propiedad de inversión, a menos que la parte ocupada por el dueño fuera representativa,
o se pudiera separar del resto de la edificación para efectos de valoración.
Si la parte ocupada por el dueño se puede separar financieramente (por ejemplo, es

una oficina que se podría vender por separado en régimen de propiedad horizontal), la
entidad podría reconocerla por separado del resto del edificio, como propiedades, planta
y equipo.
En este caso, vamos a suponer que la parte ocupada por el dueño no es representativa del
total de la edificación.
Al clasificar el edificio como propiedad de inversión, y medirlo al valor razonable, la

entidad tendría que ajustar el valor en libros del activo hasta el valor razonable calculado
de conformidad con los requerimientos de la NIIF para pymes.
Caso 44
Autos El Toro Ltda. es una sociedad conformada por una familia de empresarios
caleños. Dentro de las actividades empresariales que desarrollan, tienen una
parte del capital invertido en una flota de 20 taxis, con sus respectivas licencias,
los cuales operan diariamente y producen ingresos ordinarios.
La política de la entidad es cambiar toda la flota cada cinco años. La última

renovación de la flota tuvo lugar en diciembre del 2014.
La entidad se encuentra en proceso de convergencia hacia NIIF con corte a enero

1 del 2015.
Dado que los taxis fueron adquiridos en una fecha muy cercana al estado de
situación financiera de apertura, la entidad decide incorporarlos al ESFA sin ajuste
alguno, solo modificará la vida útil y valor residual para efectos prospectivos.
En el caso de los cupos o licencias de tránsito para la operación de los taxis, es necesario
analizar cuál es la mejor opción para su reconocimiento.
Para el efecto, tenemos disponible esta información:
Fecha Costo Valor

Cod. adquisición adquisición razonable
1 enero-2000 4.500.000 80.000.000
2 enero-2000 4.500.000 80.000.000
3 enero-2000 4.500.000 80.000.000
4 enero-2000 4.500.000 80.000.000
5 marzo-2001 6.000.000 80.000.000
6 marzo-2001 6.000.000 80.000.000
78
Capítulo 2
Fecha Costo Valor

Cod.
adquisición adquisición razonable
7 marzo-2001 6.000.000 80.000.000
8 marzo-2001 6.000.000 80.000.000
9 marzo-2001 6.000.000 80.000.000
10 abril-2002 8.000.000 80.000.000
11 abril-2002 8.000.000 80.000.000
12 abril-2002 8.000.000 80.000.000
13 abril-2002 8.000.000 80.000.000
14 abril-2002 8.000.000 80.000.000
15 abril-2002 8.000.000 80.000.000
16 agosto-2008 35.000.000 80.000.000
17 agosto-2008 35.000.000 80.000.000
18 agosto-2008 35.000.000 80.000.000
19 agosto-2008 35.000.000 80.000.000
20 agosto-2008 35.000.000 80.000.000
271.000.000 1.600.000.000
Tabla 10. Costo de las licencias o cupos de taxi
Como se puede observar, el costo de estos cupos está bastante alejado del valor real que
tienen a la fecha del balance de apertura. Por este motivo, la entidad debe optar por
medirlos a valor razonable en la fecha de transición, ajustando el valor en libros hasta
llegar al valor razonable.
En los períodos siguientes, la entidad tendrá que amortizar estos intangibles en un plazo
máximo de 10 años, pues la NIIF para pymes no permite considerar un intangible como
de vida útil indeterminada. Asimismo, la entidad debe considerar el valor residual de
estos intangibles, y excluirlo del valor amortizable.
En la práctica, la entidad no amortizará estos intangibles, pues aunque su vida útil está
limitada a 10 años por expreso requerimiento de la NIIF para pymes, es totalmente
factible que estos cupos se puedan vender al final de su vida útil por un importe mayor al
que tienen actualmente. Esta condición generará que este tipo de intangibles tengan un
cargo por depreciación nulo en períodos posteriores.
2.12.5 Diferencias de conversión acumuladas
La Sección 30 de la NIIF para pymes, Conversión de moneda extranjera, requiere que las
entidades que adoptan este marco normativo clasifiquen algunas diferencias de conversión
como un componente separado del patrimonio (como una partida de Otro Resultado
Integral).
Las entidades que adoptan por primera vez la NIIF para pymes pueden optar por considerar
nulas las diferencias de conversión acumuladas de todos los negocios en el extranjero en la
fecha de transición, haciendo uso de lo que se conoce como el método de “nuevo comienzo”.
El marco contable colombiano (Decreto 2649 de 1993 y otras normas contables), establece que
las diferencias en cambio generadas por conversión de estados financieros de subordinadas
en el exterior, se reconocen como un componente separado del patrimonio. Este tratamiento
es similar a los requerimientos de la NIIF para pymes.
79
El parágrafo del artículo 69 del Decreto 2649 de 1993, adicionado por el Decreto 4918 del
2007 establece:
“Las inversiones de renta variable en subordinadas del exterior, deben ser reexpresadas en la
moneda funcional, utilizando la tasa de cambio vigente certificada por la Superintendencia
Financiera de Colombia o la entidad que haga sus veces y registrando la diferencia que resulte
entre el valor en libros de dichos activos y su valor reexpresado como un mayor o menor valor
del patrimonio, en el rubro en el cual sean reconocidas las variaciones patrimoniales. Cuando
la inversión de que trata el presente parágrafo sea efectivamente realizada, los ajustes por
diferencia en cambio que se hayan registrado en el patrimonio afectarán los resultados del
período”.
(Los subrayados son nuestros).
A su vez, el artículo 102 del mismo decreto, también adicionado por el Decreto 4918 del
2007, expresa:
“Se exceptúa de lo establecido en este artículo, lo previsto en el parágrafo del artículo 69 del
presente decreto.”
En este orden de ideas, las entidades colombianas que adopten la NIIF para pymes, no
necesitarán ajustar estas partidas, pues ya tienen los ajustes en el patrimonio, tal como lo
requiere la norma.
2.12.6 Estados financieros separados
Cuando una entidad prepara estados financieros separados, el párrafo 9.26 de la NIIF para
pymes requiere que contabilice sus inversiones en subsidiarias, asociadas y entidades
controladas de forma conjunta de alguna de las formas siguientes:
-- Al costo menos el deterioro del valor, o

-- Al valor razonable con los cambios en el valor razonable reconocidos en resultados.
Si una entidad que adopta por primera vez la NIIF para pymes mide esta inversión al costo,
medirá esa inversión en su estado de situación financiera separado de apertura, preparado
conforme a esta NIIF, mediante uno de los siguientes importes:
-- El costo determinado de acuerdo con la Sección 9 - Estados financieros consolidados

y separados, o
-- El costo atribuido, que será el valor razonable en la fecha de transición a la NIIF para
las pymes o el importe en libros bajo el Decreto 2649 de 1993 en la fecha de transición.
La NIIF para pymes requiere la aplicación uniforme de esta exención para cada categoría de
inversiones. Por tanto, si una entidad decide medir una inversión en asociadas de acuerdo
con esta exención, lo mismo hará para todas sus inversiones en asociadas. La entidad puede
aplicar tratamientos diferentes para cada categoría de inversiones (asociadas, controladas y
negocios conjuntos).
Los estados financieros separados son los de una entidad controladora, inversor en
asociada, o partícipe en un negocio conjunto, en los cuales presenta sus inversiones según su
participación en el patrimonio de la participada, y no según los resultados del período y los
activos netos poseídos en esa entidad.
80
Capítulo 2
La NIIF para pymes no requiere la presentación de información financiera separada, sin

embargo, en Colombia, todas las entidades deben presentar información separada para todos
los efectos legales. Bajo NIIF para pymes los estados financieros consolidados adquieren una
mayor importancia, mientras que los separados son complementarios a los primeros.
Las entidades que hayan adoptado la medición al valor razonable para sus inversiones
en asociadas, controladas o negocios conjuntos, no harán uso de esta exención, pues está
disponible solamente para las entidades que miden estas inversiones por el modelo del costo.
Caso 45
Industrias Capital es una entidad que opera en Cali, Colombia. Actualmente se

encuentra en proceso de implementación de NIIF para pymes, con corte a enero 1
del 2015.
La entidad controla a Industrias del Rio SAS, con una participación del 100%.
Según los requerimientos de información financiera anteriores, Industrias

Capital mide esta inversión, en sus estados financieros separados (individuales),
utilizando el método de participación patrimonial.
Para efectos del estado de situación financiera de apertura separado bajo NIIF para
pymes, la entidad debe decidir si medirá esta inversión al costo, o al valor razonable.
Si decide medirla al valor razonable, entonces no hará uso de esta exención, pues la
inversión quedaría automáticamente ajustada en el ESFA.
Si la entidad decide medir esta inversión por el modelo del costo, entonces podrá elegir
una de las siguientes alternativas para el estado de situación financiera de apertura:
-- Aplicar todos los requerimientos de la Sección 9 de la NIIF para pymes en la medición

de la inversión al costo.
-- Utilizar el costo atribuido, el cual puede ser:
El valor razonable de la inversión a la fecha de transición a NIIF para pymes.
El importe en libros calculado según los principios de contabilidad anteriores.
La decisión sobre el tratamiento de estas inversiones debe buscar la máxima relevancia

y representación fiel de la información financiera, por tanto:
-- Si la adquisición de la subsidiaria tuvo lugar hace mucho tiempo (por ejemplo más
de 10 años), y la entidad ha estado midiendo la inversión al costo, es posible que el
valor en libros no represente la realidad financiera de la inversión, por lo cual puede
ser recomendable una medición a valor razonable en lugar de la medición al costo.
-- Si la adquisición es reciente (por ejemplo menos de tres años) y la entidad tiene
toda la información requerida disponible, la medición al costo de acuerdo con los
requerimientos de la Sección 9 de la NIIF para pymes puede ser suficiente.
-- Si los instrumentos de patrimonio no tienen un valor razonable que pueda ser
determinado fiablemente, sin un costo o esfuerzo desproporcionado, entonces no
queda más camino que medir la inversión por el modelo del costo, con la respectiva
evaluación del deterioro del valor, si aplica.
81
Tenga presente que en Colombia se aplicaba el método de participación patrimonial para

la medición de inversiones en subsidiarias (filiales y subsidiarias, en lenguaje local), por
tal razón, la entidad debe dar de baja la contabilidad del método de participación en su
estado de situación financiera de apertura bajo NIIF para pymes.
Caso 46
Inversiones Paz del Mar se encuentra elaborando el estado de situación financiera

de apertura conforme a la NIIF para pymes, con fecha de corte enero 1 del 2015.
La entidad tiene una inversión en Royal Ltda., la cual, cuando fue evaluada según la
NIIF para pymes, se clasificó como inversión en asociada.
Bajo normatividad local, la entidad tenía la opción de reconocer esta inversión al costo, o
por el método de participación. Por efectos prácticos, la entidad ha reconocido siempre
estas inversiones al costo.
Bajo NIIF para pymes, la entidad debe medir esta inversión por el método de participación
patrimonial en sus estados financieros. Si se trata de estados financieros separados, la
entidad tiene opción de aplicar esta exención, ya sea para medir la inversión por su valor
razonable a la fecha de adopción, o para medirla por el valor en libros a la fecha del
balance de apertura.
2.12.7 Instrumentos financieros compuestos
El párrafo 22.13 requiere que una entidad separe un instrumento financiero compuesto en
sus componentes de pasivo y patrimonio en la fecha de la emisión. Una entidad que adopta
por primera vez la NIIF para pymes no necesitará separar estos dos componentes si el
componente de pasivo ha dejado de existir en la fecha de transición a esta NIIF.
Esta exención surge de la necesidad de simplificar el procedimiento establecido en el párrafo

22.13 de la NIIF para pymes, según el cual, la entidad debe seguir el siguiente procedimiento:
En la emisión de deuda convertible o de instrumentos financieros compuestos similares que

contengan un componente de pasivo y un componente de patrimonio, una entidad distribuirá
el producto entre el componente de pasivo y el componente de patrimonio. Para realizar la
distribución, la entidad determinará primero el importe del componente de pasivo como el valor
razonable de un pasivo similar que no tenga un componente de conversión o un componente
de patrimonio asociado similar. La entidad distribuirá el importe residual como el componente
de patrimonio. Los costos de la transacción se distribuirán entre el componente de deuda y el
componente de patrimonio sobre la base de sus valores razonables relativos.
El procedimiento indicado en el párrafo anterior se aplica para algunos instrumentos

denominados “instrumentos financieros compuestos”, los cuales se comportan, en parte,
como instrumentos de pasivo, y en parte, como instrumentos de patrimonio.
Un claro ejemplo de un instrumento compuesto, es el caso de los bonos convertibles en

acciones, para los cuales se seguirá el siguiente procedimiento:
-- La entidad calcula el valor presente de los pagos futuros de los bonos, utilizando una
82
Capítulo 2
tasa de mercado para un instrumento similar que no tenga implícito un componente de

patrimonio (por ejemplo, bonos no convertibles).
-- La entidad deducirá, del valor recibido en la emisión, el valor presente calculado según
el literal anterior.
-- La diferencia entre el valor recibido en la emisión, y el valor presente de los pagos
mínimos futuros, será tratada como patrimonio.
-- El valor restante será tratado como pasivo.
-- El pasivo reconocido generará intereses a la tasa asignada, hasta su vencimiento.
Caso 47
La Sociedad Esparta Ltda. emitió 2.000 bonos convertibles en acciones el 1 de

enero del 2010. Los bonos tienen vencimiento a 5 años (31 de diciembre del 2014),
y son emitidos a la par, por un valor nominal de $1.000 cada uno. El valor recibido
el 1 de enero del 2010 es de $2.000.000. Los bonos pagan un interés anual vencido
con una tasa de interés del 4%.
Cada bono es convertible, a voluntad del tenedor, en un paquete de 100 acciones

con valor de $1, en cualquier momento, hasta el vencimiento. En el momento de la
emisión de estos bonos, la tasa de mercado para bonos no convertibles es de 6%
anual.
De acuerdo con el procedimiento descrito en párrafos anteriores, se calcula el valor

presente de los pagos mínimos.
Para realizar este cálculo, la entidad debe hacer uso de la fórmula del valor presente, o se
puede utilizar Excel para estos propósitos.
En primer lugar, se calcula el valor presente del pago de los bonos a su vencimiento,
utilizando la tasa de interés de mercado del 6%, así:
VF 2.000.000
VP = VP = = 1.494.516
(1 + i) n
(1 + 6%)5
Donde:
VP = valor presente i = tasa de interés n = plazo VF = valor futuro
En segundo lugar, se calcula el valor presente de los intereses, utilizando también la tasa
de interés de mercado, del 6%:
(1 + i)n - 1 (1 + 6%)5 - 1
VP = *A VP = * 80.000 = 336.989
(1 + i)n * i (1 + 6%)5 * 6%
Donde:
VP = valor presente i = tasa de interés n = plazo A = pago periódico
El valor de los intereses por $80.000 se calcula tomando el valor nominal de los bonos,
y multiplicándolo por la tasa de interés nominal del 4%.
83
Una vez calculados los valores presentes de los intereses del pago final, tenemos el valor
presente del componente pasivo del instrumento, así:
Valor presente del pago final de los bonos: $1.494.516

Más valor presente de los intereses: $336.989
Total valor presente del componente pasivo: $1.831.505
El pasivo generará un gasto por concepto de intereses a lo largo de su vida, como se

muestra en la siguiente matriz:
Intereses Intereses
Año Saldo inicial Saldo final
causados pagados
1 1.831.505 109.890 80.000 1.861.396
2 1.861.396 111.684 80.000 1.893.080
3 1.893.080 113.585 80.000 1.926.664
4 1.926.664 115.600 80.000 1.962.264
5 1.962.264 117.736 80.000 2.000.000
Tabla 11. Tabla de análisis de bonos medidos a costo amortizado
Tenga presente que los intereses se causan a la tasa de mercado, en este caso, 6%; mientras
que los intereses pagados corresponden a la tasa de interés pactada en el instrumento (4%).
La diferencia entre el valor presente de los pagos futuros derivados de la emisión de

bonos ($1.831.505) y el valor nominal de los mismos ($2.000.000), se debe reconocer
como un componente del patrimonio ($168.495, en este caso).
En el momento de elaboración del estado de situación financiera de apertura, la entidad

decidirá si aplica o no los requerimientos del párrafo 22.13 a fin de separar el componente
de patrimonio de instrumentos financieros cuyos componentes pasivos hayan dejado de
existir. Esta separación dará lugar a extraer, de las ganancias acumuladas, la utilidad o
pérdida en esas operaciones.
Caso 48
Con los mismos datos del caso 47, la entidad ha decidido no aplicar esta exención
para instrumentos compuestos.
Si la entidad decide no aplicar la exención sobre instrumentos financieros compuestos,

entonces aplicará los requerimientos del párrafo 22.13, de tal manera que llevará a cabo
el proceso mencionado en párrafos anteriores:
-- La entidad calcula el valor presente de los pagos futuros de los bonos, utilizando
una tasa de mercado para un instrumento similar que no tenga implícito un
componente de patrimonio (por ejemplo, bonos no convertibles).
-- La entidad deducirá, del valor recibido en la emisión, el valor presente calculado
según el literal anterior.
-- La diferencia entre el valor recibido en la emisión, y el valor presente de los pagos
mínimos futuros, será tratada como patrimonio.
-- El valor restante será tratado como pasivo.
84
Capítulo 2
-- El pasivo reconocido generará intereses a la tasa asignada, hasta su vencimiento.
El valor del componente de patrimonio se debe extraer de las ganancias retenidas, y ser
presentado como una reserva por emisión de instrumentos convertibles en aportes de
capital.
Caso 49
Con los mismos datos del caso 47, la entidad ha decidido aplicar la exención del
párrafo 35.10 (g).
En este caso, dado que el componente de pasivo ha dejado de existir, la entidad no necesita
realizar ningún cálculo sobre estos instrumentos, ni reclasificará ningún componente de
ganancias retenidas hacia otra cuenta del patrimonio.
2.12.8 Impuestos diferidos
La Sección 35 de la NIIF para pymes permite que una entidad que adopta por primera vez
esta NIIF no reconozca, en la fecha de transición, activos y pasivos por impuestos diferidos
relacionados con diferencias entre la base fiscal y el importe en libros de cualesquiera
activos o pasivos cuyo reconocimiento por impuestos diferidos conlleve un costo o esfuerzo
desproporcionado.
La entidad evaluará la complejidad y el costo de calcular las partidas de impuestos diferidos

y determinará, según esta evaluación, cuáles partidas considera demasiado complejas o
costosas de calcular.
Esta decisión debe quedar bien documentada, de tal manera que la entidad pueda sustentar,
de manera suficiente, las razones por las cuales decidió no calcular un activo o pasivo por
impuesto diferido.
Tenga presente que la norma general establece que la entidad reconozca sus activos y pasivos
por impuesto diferido, y solo puede hacer uso de la exención en los casos documentados
donde el reconocimiento (o medición) de tales activos y pasivos por impuestos diferidos
resulta demasiado costoso en comparación con los beneficios que generaría esta información
para los usuarios de los estados financieros.
2.12.9 Acuerdos de concesión de servicios
No se requiere que una entidad que adopta por primera vez la NIIF para pymes aplique
los párrafos 34.12 a 34.16 a los acuerdos de concesión de servicios realizados antes de la
fecha de transición a esta NIIF.
Un acuerdo de concesión de servicios es un acuerdo mediante el cual el gobierno u otro

organismo del sector público contrata a un operador privado para desarrollar (o mejorar),
operar y mantener los activos de infraestructura de la concedente, tales como carreteras,
puentes, túneles, aeropuertos, redes de distribución de energía, prisiones u hospitales.
85
Los párrafos 34.12 a 34.16 detallan los requerimientos para los acuerdos de concesión de
servicios. Para aquellos acuerdos de concesión de servicios celebrados antes de la fecha
de transición, la entidad puede continuar utilizando su contabilidad conforme al marco de
información financiera anterior, hasta la finalización del acuerdo, aun cuando esto suceda
después de la fecha de transición.
2.12.10 Actividades de extracción
Una entidad que adopta por primera vez la NIIF para pymes, y utiliza la contabilidad de costo
completo conforme a PCGA anteriores (Decreto 2649 de 1993), puede optar por medir los
activos de petróleo y gas (empleados en la exploración, evaluación, desarrollo o producción
de petróleo y gas) en la fecha de transición a la NIIF para pymes, por el importe determinado
según sus PCGA anteriores. La entidad comprobará el deterioro del valor de esos activos en
la fecha de transición a esta NIIF, de acuerdo con la Sección 27 - Deterioro del valor de los
activos.
El modelo de contabilidad de costo completo consiste en reconocer los centros de costos por
áreas geográficas grandes, como un país o una región. Generalmente, las entidades tienen
información separada de cada proyecto de exploración, con el fin de establecer cuáles son
rentables y cuáles no.
La Sección 35 permite a estas entidades, cuando han estado utilizando el modelo de costo
completo, incorporar, en su estado de situación financiera de apertura, el valor reconociendo
bajo normatividad local.
Una entidad que elija aplicar esta exención, de todas formas medirá el deterioro del valor de
las partidas reconocidas en el estado de situación financiera de apertura.
En los períodos siguientes a la transición a la NIIF para pymes, la entidad aplica el párrafo
34.11, que detalla que una entidad dedicada a la exploración, evaluación o extracción
de recursos minerales (actividades de extracción), contabiliza los desembolsos por la
adquisición o el desarrollo de activos tangibles o intangibles para su uso en actividades de
extracción aplicando la Sección 17 - Propiedades, planta y equipo y la Sección 18 - Activos
intangibles distintos a la plusvalía, respectivamente.
2.12.11 Acuerdos que contienen un arrendamiento

A la fecha de transición (1 de enero del 2015 para pymes en Colombia), las entidades que
adoptan la NIIF para pymes deben evaluar el conjunto de contratos y acuerdos vigentes con
terceros, a fin de determinar si contienen, de manera implícita o explícita, acuerdos sobre uso
de activos que puedan considerarse como arrendamientos de conformidad con la Sección 20
La entidad puede optar por llevar a cabo la evaluación de elementos que configuren
arrendamiento a la fecha de transición, o a la fecha de entrada en vigencia del contrato
evaluado.
Algunos contratos que involucran el uso y dedicación exclusiva de activos al servicio de un

tercero, pueden reunir los criterios para ser reconocidos como contratos de arrendamiento
según la Sección 20 de la NIIF para pymes.
En caso de cumplir esos criterios, la entidad deberá contabilizarlos como contratos de

arrendamiento, por disposición del párrafo 20.3 de la NIIF para pymes:
86
Capítulo 2
Algunos acuerdos, tales como los de subcontratación, los contratos de telecomunicaciones que
proporcionan derechos sobre capacidad y los contratos de tipo “tomar o pagar”, no toman la
forma legal de un arrendamiento, pero transmiten derechos de utilización de activos a cambio
de pago. Estos acuerdos son en esencia arrendamientos de activos y deben contabilizarse según
lo establecido en esta sección.
La exención del párrafo 35.10 (k), permite que las pymes evalúen estas condiciones a la
fecha de transición, en lugar de hacerlo en la fecha de entrada en vigencia del contrato.
Esta exención disminuye la especulación y las estimaciones sobre sucesos acontecidos en
períodos anteriores, y mejora la fiabilidad de la información financiera.
Caso 50
Industrias Versalles está en proceso de convergencia hacia NIIF para pymes, con
fecha de transición enero 1 del 2015.
La entidad suscribió en el año 2013 un acuerdo con uno de sus clientes, según
el cual la entidad suministraría, como mínimo, 10.000 unidades mensuales del
producto XA2Y, por un período de 5 años, para lo cual fue necesario construir
una línea de montaje especializada, dedicada exclusivamente a la fabricación del
producto XA2Y. El cliente establecerá las cantidades requeridas para períodos de
tres meses, y pagará al proveedor un valor de $7.800.000 por el hecho de tener
disponible la capacidad productiva de la planta.
El proveedor podría subcontratar la fabricación del producto, pero no le sería

rentable. También podría ampliar la capacidad productiva de la planta, pero el
mercado potencial para el producto XA2Y es muy reducido, y es poco probable que
logre conseguir la comercialización de cantidades significativas del producto.
Si el cliente cancela el contrato antes de los cinco años de manera unilateral,

tendría que indemnizar al proveedor por las pérdidas incurridas en el montaje de
la línea de producción.
Según las condiciones planteadas, el acuerdo involucra el uso de un activo de manera

exclusiva al servicio del cliente, y cumple los requisitos para ser clasificado como un
contrato de arrendamiento.
En este caso, el proveedor reconocerá los efectos del contrato de acuerdo con lo establecido
en la Sección 20 - Arrendamientos, y deberá cumplir con todos los requerimientos de
reconocimiento, medición, presentación e información a revelar, requeridos para los
contratos de arrendamiento.
El cliente debe llevar a cabo su propia evaluación del acuerdo, a fin de establecer si
requiere o no tratarlos según los requerimientos de la Sección 20 de la NIIF para pymes.
Caso 51
Manufacturas Acosta es una entidad dedicada a la fabricación de herramientas y

artículos de ferretería, y se encuentra en proceso de convergencia a NIIF con fecha
de transición enero 1 del 2015.
87
Dadas sus grandes necesidades de transporte, contrató con un tercero la

disponibilidad total de 3 vehículos de carga, por un período de 5 años, por lo cual
paga un canon mensual de $6.000.000. La entidad no está interesada en adquirir la
propiedad de los vehículos. El valor comercial de los vehículos es de $300.000.000.
Al finalizar los 5 años de servicio, los vehículos requerirán una inversión
considerable para seguir operando, y su valor residual para ese momento se
estima en el 20% del valor a nuevo.
La tasa de interés promedio del mercado para adquisición de este tipo de vehículos
es del 12% EA.
Manufacturas Acosta será responsable de los gastos por concepto de combustibles,

lubricantes y mantenimiento de los vehículos por el tiempo que dure el contrato, y
además contratará sus propios conductores.
Para efectos de evaluar este acuerdo, y establecer si debe tratarse como un contrato de
arrendamiento, la entidad debe conceptuar sobre:
-- Valor presente de los pagos mínimos del acuerdo, comparado con el valor de los
vehículos, si los fuera a adquirir.
-- Duración del contrato, comparado con la vida económica de los vehículos.
Para evaluar el primer punto, utilizaremos una función con la cual se calcula el
valor presente de los pagos futuros, utilizando una tasa de interés de mercado para
instrumentos financieros similares.
Valor cuota $6.000.000

Cuotas 60
Tasa EA 12%
Tasa MV 0,95%
Valor presente $273.526.768
Tabla 12. Valor presente de n pagos futuros
Valor comercial de los vehículos: $300.000.000

Valor presente de los pagos futuros: $273.526.768
De acuerdo con el cálculo realizado, el valor presente de los pagos mínimos corresponde
al 91.18% del valor comercial de los vehículos.
Adicionalmente, el contrato se mantendrá por un tiempo de 5 años, en el cual, según la

información aportada, se consumirá el 80% del valor comercial de los vehículos, esta
información también es valiosa para concluir sobre el tratamiento de los contratos.
Con esta información, es claro que la entidad está incurriendo en un costo similar al
que incurriría si adquiriera los vehículos, o en otras palabras, está pagando la práctica
totalidad de los vehículos.
Con esta información, se puede concluir con suficiente razonabilidad que el contrato
debe ser tratado como un arrendamiento financiero, de acuerdo con la Sección 20 de la
NIIF para pymes.
88
Capítulo 2
En este orden de ideas, Manufacturas Acosta debe:
-- Reconocer los tres vehículos como propiedades, planta y equipo, por valor
de $273.526.768. Estos vehículos se deprecian con una vida útil de 5 años, en
congruencia con la duración del contrato, y sin valor residual, pues la entidad no
espera obtener beneficios derivados de la disposición de los activos al final de la
vida útil.
-- Reconocerá un pasivo financiero por $273.526.768, el cual causará intereses a
la tasa de mercado (12% EA). El valor pagado por cada uno de los cánones se
repartirá entre abono a capital y pago de intereses.
-- Preparará todas las revelaciones requeridas en la Sección 20 de la NIIF para pymes.
En la siguiente tabla se muestra el comportamiento del valor de los vehículos por los
primeros 6 meses:
Costo de los
Depreciación Depreciación
Mes activos PPyE, Valor en libros
mensual acumulada
Vehículos
1 273.526.768 4.558.779 4.558.779 268.967.989
2 273.526.768 4.558.779 9.117.559 264.409.209
3 273.526.768 4.558.779 13.676.338 259.850.430
4 273.526.768 4.558.779 18.235.118 255.291.650
5 273.526.768 4.558.779 22.793.897 250.732.871
6 273.526.768 4.558.779 27.352.677 246.174.091
Tabla 13. Análisis de valor en libros de vehículos
En la siguiente tabla se muestra el comportamiento de la obligación financiera por los

primeros 6 meses:
Valor cuota $6.000.000

Cuotas 60
Tasa EA 12%
Tasa MV 0,95%
Valor presente $273.526.768
Tabla 14. Datos básicos de la obligación financiera
Abono a
Mes Saldo inicial Valor cuota Interés Saldo final
capital
1 273.526.768 6.000.000 3.404.561 2.595.439 270.122.207
2 270.122.207 6.000.000 3.436.866 2.563.134 266.685.341
3 266.685.341 6.000.000 3.469.478 2.530.522 263.215.863
4 263.215.863 6.000.000 3.502.399 2.497.601 259.713.464
5 259.713.464 6.000.000 3.535.633 2.464.367 256.177.831
6 256.177.831 6.000.000 3.569.182 2.430.818 252.608.649
Tabla 15. Comportamiento del saldo pasivo por contrato de arrendamiento
89
Saldo inicial: corresponde al saldo del pasivo al inicio de cada mes.
Valor cuota: es el canon periódico pagado por el arrendatario al arrendador.
Abono a capital: del valor de la cuota pagada, es el valor que se disminuye al saldo de la
deuda.
Interés: corresponde al interés calculado con tasa de mercado, sobre el saldo inicial de
cada mes. Este valor afecta los resultados del período.
Saldo final: es el valor del pasivo al finalizar cada mes.
2.12.12 Pasivos por retiro de servicio incluidos en el costo de

propiedades, planta y equipo
El párrafo 17.10 (c) señala que el costo de una partida de propiedades, planta y equipo,
incluirá la estimación inicial de los costos de retiro del servicio y retirada del elemento y
la restauración del lugar donde está situado, obligaciones en las que incurre la entidad,
ya sea cuando adquiere el elemento o a consecuencia de haberlo utilizado durante un
determinado período.
Una entidad que adopta por primera vez la NIIF puede optar por medir este componente
del costo de una partida de propiedades, planta y equipo en la fecha de transición a la NIIF
para pymes, en lugar de en la fecha o las fechas en que surgió inicialmente la obligación.
La aplicación retroactiva del requerimiento establecido en el párrafo 17.10 (c) de la NIIF

para pymes obligaría a las entidades adoptantes a:
-- Estimar la provisión al momento de la adquisición inicial.

-- Calcular los cambios en esa estimación desde el inicio hasta la fecha del balance de
apertura.
-- Recalcular las depreciaciones correspondientes a esos períodos.
La IASB considera que, en la mayoría de los casos, este procedimiento no es practicable, por
lo cual permite que las entidades que adoptan por primera vez la NIIF para pymes estimen
el valor de esa provisión con base en información disponible en la fecha del balance de
apertura.
Cuando una entidad que adopta por primera vez las NIIF haga uso de esta exención:
-- Medirá el importe de la provisión por desmantelamiento, de acuerdo con los

requerimientos de la Sección 21 – Provisiones y contingencias.
-- Estimará el importe que se habría incluido en el reconocimiento inicial del activo,
utilizando una tasa de descuento correspondiente a la que se hubiera utilizado para
ajustar el activo.
-- Calculará la depreciación acumulada sobre el importe de la provisión (previamente
capitalizada al activo), desde el momento de la adquisición del activo, hasta la fecha
del balance de apertura.
90
Capítulo 2
Caso 52
Manufacturas Torres está en proceso de implementación de NIIF con fecha de

transición enero 1 del 2015.
La entidad tiene una planta de montaje, la cual adquirió el 1 de enero del 2013, por
valor de $20.000.000. En el proceso de convergencia, a esta planta se le asignó una
vida útil de 20 años y un valor residual de cero ($0).
La entidad no reconoció valor residual para la planta según el marco de información

financiera anterior. Sin embargo, a la fecha de transición, la entidad calculó el costo
de desmantelamiento en un importe de $2.450.000. La tasa de descuento para esta
partida es del 8% anual, correspondiente al costo promedio ponderado del capital.
La entidad, haciendo uso de la exención mencionada anteriormente:

-- Mide el importe de la provisión por desmantelamiento, de acuerdo con los
requerimientos de la Sección 21 – Provisiones y contingencias. Es decir, por
$2.450.000.
-- Estimará el importe que se habría incluido en el reconocimiento inicial del activo,
utilizando una tasa de descuento correspondiente a la que se hubiera utilizado
para ajustar el activo.
Para esto, utiliza la siguiente fórmula:
VF 2.450.000
VP = VP = = 2.100.480
(1 + i) n
(1 + 8%)2
Este valor se incluye dentro del costo de la máquina.
-- Calculará la depreciación acumulada sobre el importe de la provisión (previamente

capitalizada al activo), desde el momento de la adquisición del activo, hasta la
fecha del balance de apertura.
Para este efecto, toma el valor de la provisión, la divide entre los años de vida útil
asignada, y multiplica por los años corridos desde el reconocimiento de la máquina
hasta la fecha de transición.
2.450.000
* 2 = 245.000
20
Con estos datos, la máquina se presenta en el balance de apertura por el siguiente valor:
Costo original 20.000.000

Provisión desmantelamiento 2.450.000
Depreciación acumulada maquinaria -2.000.000
Depreciación acumulada desmantelamiento -245.000
Valor en libros del activo 20.205.000
Tabla 16. Cálculo del valor en libros del activo
91
2.13 Información a revelar

Para lograr una mayor utilidad en la información financiera presentada, la entidad incluirá,
como parte de un conjunto completo de estados financieros, las notas explicativas que
permitan al usuario hacerse un mayor entendimiento de los hechos económicos, transacciones
y otros eventos incluidos en los estados financieros.
Los usuarios de los estados financieros requieren entender los impactos generados por
el proceso de convergencia a NIIF para pymes, por lo cual la entidad proporcionará, como
mínimo, la información que se detalla a continuación.
2.13.1 Impactos de la adopción
La entidad explicará la manera como la adopción de NIIF para pymes afecta su situación
financiera, sus resultados y sus flujos de efectivo, a partir de los análisis realizados durante
el proceso de convergencia.
Caso 53
Una pyme está elaborando su estado de situación financiera con corte a enero 1 del
2015, en el cual incluyó la siguiente revelación:
Nota X. Transición a la NIIF para pymes
Estos estados financieros para el año finalizado el 31 de diciembre del 2016

constituyen los primeros estados financieros de la entidad que cumplen con la NIIF
para pymes. La fecha de transición del grupo a la NIIF para pymes es el 1 de enero
del 2015. Sus últimos estados financieros elaborados de acuerdo con el Decreto
2649 de 1993 correspondieron al año finalizado el 31 de diciembre del 2015.
La transición a la NIIF para pymes ha generado importantes cambios en las políticas

contables de la entidad comparadas con aquellas utilizadas al aplicar la normatividad
contable anterior.
Las siguientes notas explicativas a los estados financieros consolidados describen las
diferencias entre el patrimonio y los resultados presentados conforme a la orma contable
anterior y los importes presentados recientemente de acuerdo con la NIIF para pymes
para el período sobre el que se informa, finalizado al 31 de diciembre del 2016 (es decir,
información comparativa), y también describen el patrimonio presentado en el estado
de situación financiera de apertura (es decir, al 1 de enero del 2015). Asimismo, detalla
todos los cambios requeridos en las políticas contables realizados al adoptar por primera
vez la NIIF para pymes.
En la siguiente matriz se detallan los principales cambios en políticas contables y otros

aspectos como resultado de la convergencia a NIIF para pymes:
Política contable
Política contable Comentarios y
Concepto bajo el Decreto
bajo NIIF observaciones
2649 de 1993
Efectivo y equivalentes
Inventarios
Descripción de la Breve descripción de
Inversiones Aspectos relevantes
política contable la política contable a comentar
bajo norma anterior bajo NIIF
Propiedades, planta y
equipo
Tabla 17. Cambios en políticas contables
92
Capítulo 2
2.13.2 Conciliaciones
En cumplimiento a los requerimientos del párrafo anterior, los primeros estados financieros
de la entidad deben incluir:
-- Descripción de la naturaleza del cambio en cada política contable.

-- Conciliación del patrimonio determinado bajo la normatividad contable anterior y la
NIIF para pymes, a cada una de las siguientes fechas:
La fecha de transición (1 de enero del 2015).
La fecha de presentación de los últimos estados financieros bajo normatividad

anterior (31 de diciembre del 2015).
Para efectos de explicar los impactos de la transición, la entidad presentará la siguiente

información:
Conciliación del Patrimonio

1 de enero del 2015 31 de diciembre del 2015
Nota Concepto Valor según Efectos Valor Valor según Efectos Valor
normatividad de la según normatividad de la según
anterior transición NIIF anterior transición NIIF
Efectivo y
x
equivalentes
x Inventarios
Inversiones
x
en asociadas
Inversiones
x en negocios
conjuntos
Tabla 18. Conciliación del patrimonio bajo norma local y bajo NIIF
93
CAPÍTULO
3
CONVERSIÓN DE CADA UNA DE LAS
PARTIDAS DEL BALANCE GENERAL
C
omo se dijo anteriormente, el Estado de Situación Financiera de Apertura -ESFA- constituye el
punto de partida para el reconocimiento y medición de partidas bajo NIIF para pymes. Antes de
proceder a la elaboración del ESFA, la entidad ha transitado un largo camino de análisis de cada una
de sus transacciones, ha discutido y ha elegido las políticas contables que mejor representen la realidad
financiera de la organización, que son congruentes con la NIIF para pymes.
En este capítulo explicaremos los ajustes que pueden presentarse en cada una de las partidas de activos
y pasivos de una entidad que aplicaba el Decreto 2649 de 1993, y está en proceso de convergencia a NIIF
para pymes.
La NIIF para pymes requiere que la entidad reconozca las diferencias provenientes de cambios en políticas
contables por efectos de la adopción de la NIIF para pymes como un ajuste en las ganancias retenidas de
períodos anteriores o, en algunos casos, en otra partida adecuada del patrimonio.
De igual forma, la entidad debe identificar los ajustes que provengan de correcciones de errores, los
cuales presentará por separado de los ajustes por adopción de la NIIF para pymes.
Capítulo 3
3.1 Partidas del Activo
3.1.1 Disponible
El Disponible es tratado bajo NIIF para pymes como efectivo y equivalentes al efectivo. En esta
partida se presentan los recursos de liquidez inmediata, con que cuenta el ente económico.
Por principio general, esta partida no debería presentar ajustes, pues se espera que los
valores allí reconocidos representen los valores nominales del efectivo y depósitos a la vista
en moneda nacional y extranjera.
Sin embargo, es posible que en algunas entidades se presenten diferencias entre el valor real
del disponible y el valor reportado en esta cuenta. Se debe ajustar cualquier diferencia contra
las ganancias retenidas de manera inmediata.
Caja
El saldo presentado como Caja General debe corresponder a los billetes y monedas realmente
existentes a la fecha del balance de apertura, debidamente verificados por la administración.
La evidencia de esta partida es el documento de verificación conocido como arqueo de caja,
debidamente firmado por el responsable del dinero y la persona que realizó el conteo.
Si se llegaran a presentar faltantes o sobrantes, estos valores deben afectar directamente los
resultados del período. Si el sobrante se identifica en favor de un tercero, se reconocerá como
una cuenta por pagar, hasta tanto se realice el desembolso del dinero.
La entidad no puede argumentar la responsabilidad del encargado de la caja sobre los

faltantes para reconocer una cuenta por cobrar por este concepto. Adicionalmente, la entidad
está limitada por la ley para retener suma alguna del pago de salarios, prestaciones sociales
o liquidación del empleado, y menos por faltantes en caja o inventarios.
Las cajas menores deben ser verificadas a la fecha de cierre, a fin de reconocer cualquier gasto
en el cual se haya incurrido. Las partidas de caja menor que queden como anticipos, o hayan
sido entregadas temporalmente para incurrir en algún gasto aún no identificado, no suelen
ser materiales como para afectar la razonabilidad de los estados financieros. Si las partidas
son materiales, la entidad debe definir el procedimiento a realizar al corte de cada período,
para efectos de ajustar estos saldos a la realidad.
Cuentas bancarias
Los saldos en cuentas bancarias corrientes o de ahorros también deben ser objeto de
verificación por parte de la administración. Es común que se presenten partidas conciliatorias
entre el saldo en libros y el saldo real de estas cuentas, para las cuales la entidad también
debe establecer las políticas para su tratamiento.
Algunas situaciones que se pueden presentar son:
a. Cheques girados no cobrados
Cuando una entidad gira un cheque, aún tendrá el dinero en su cuenta bancaria hasta
tanto el beneficiario del cheque se acerque hasta la entidad bancaria a cobrarlo. Aun así,
la entidad generalmente no cuenta con ese dinero, a tal punto que ni siquiera lo considera
dentro de su presupuesto como recursos disponibles, pues ya generó una orden para que
el banco tome ese dinero de su cuenta y lo entregue al beneficiario del cheque.
95
Hay que tener en cuenta que los cheques son títulos valores, y como tal, tienen un plazo
para su cobro. El beneficiario del cheque tiene 180 días para presentarse a la entidad
financiera a cobrar el título. El girador está obligado por ley a mantener depósitos
suficientes en su cuenta corriente para cubrir los cheques girados. En caso de que no haya
fondos en la cuenta, el beneficiario que haya intentado cobrar el cheque puede adelantar
una acción civil en contra del girador, para lo cual el cheque presta mérito ejecutivo. El
beneficiario tiene también la alternativa de iniciar una acción penal en contra del girador
por emisión y transferencia ilegal de cheques, si no obtiene el pago del instrumento en
los 6 meses siguientes a su creación.
En este orden de ideas, si una entidad giró un cheque, y el girador no lo cobra en los seis
meses siguientes a la fecha del instrumento, el banco ya no lo pagará, y la entidad tendría
una ganancia en su estado de resultados, a menos que haga el reintegro al beneficiario
del cheque o le expida un nuevo instrumento.
Algunas entidades han optado por presentar el valor de las cuentas bancarias neto de
los cheques girados no cobrados, con el fin de dar a entender que no cuentan con esos
recursos.
Otras entidades optan por presentar el valor de sus depósitos en cuentas sin disminuir
los cheques girados no cobrados, pero reconocen una cuenta por pagar a nombre del
beneficiario del pago (se ignora el hecho de que este beneficiario puede haber endosado
el cheque).
Por ejemplo, una entidad tenía, al cierre del 31 de diciembre del 2014, un saldo en su
cuenta corriente por valor de $25 millones, y había girado un cheque por valor de $13
millones.
Si la entidad se decide por mantener en sus cuentas bancarias el valor de los cheques
hasta tanto sean cobrados, presentará la información así:
Bancos: $25.000.000
Cuenta por pagar por cheques girados no cobrados: $13.000.000
Si la entidad decide descargar en la cuenta del banco el valor del cheque girado,
simplemente presentará, como saldo de sus cuentas bancarias, el valor de $12.000.000
b. Consignaciones en extracto no reconocidas en libros
Respecto a esta partida, la entidad aplicará una política basada en la experiencia con
estas consignaciones.
Algunas entidades prefieren mantener estas partidas por fuera del balance hasta tanto
sean plenamente identificadas, y reconocerlas cuando se hayan aclarado. Para aclarar
estas partidas, la entidad puede solicitar al banco respectivo los documentos soporte
de la consignación, en los cuales confirma quién le consignó, con el fin de reconocer la
transacción en sus estados financieros.
Otras entidades reconocen el valor de esas consignaciones en sus estados financieros, y

utilizan algunas contrapartidas como las siguientes:
-- Menor valor de las cuentas por cobrar, cuando existen indicios de que es un
abono de un cliente, aún sin identificar.
96
Capítulo 3
-- Menor valor del saldo del disponible, a través del uso de cuentas correctoras de
naturaleza crédito, en las cuales reportan estas partidas conciliatorias.
Nota: de acuerdo con los fundamentos conceptuales de la NIIF para pymes, en especial
la definición de pasivo, no se debe reconocer una cuenta por pagar por concepto de
“consignaciones no identificadas”, pues no se cumple la definición de pasivo, dado que la
entidad no le debe esos dineros a un tercero.
c. Retiros en extracto no reconocidos en libros
Este tipo de partidas, en la mayoría de los casos, corresponde a errores en el

reconocimiento de transacciones, errores de la entidad bancaria, o a fraude.
Si se presenta una situación como esta, y se identifica como error de la misma entidad,
debe ser corregida antes de la aprobación de los estados financieros.
Si se trata de un error de la entidad financiera, se puede dejar la partida conciliatoria

(por tiempo limitado, por ejemplo 90 días) y hacer la respectiva reclamación al banco
para el reintegro de los recursos.
Si se trata de un fraude, se debe ajustar el valor de la cuenta con cargo a resultados,

mientras se lleva a cabo la respectiva denuncia. Si la entidad obtiene reintegro del dinero,
reconocerá una ganancia (o revertirá el gasto, si es en el mismo período). Mientras esté
en curso la reclamación, la entidad revelará un activo contingente.
d. Retiros o transferencias en libros no reportados en el extracto
La entidad indagará si efectivamente existió la transacción de retiro o transferencia, para

verificar que no se trate de un error en los registros contables.
Es común que las transferencias no se hagan efectivas inmediatamente, pues los

procedimientos de compensación pueden tardar horas, e incluso días. Si la entidad tiene
todos los elementos probatorios sobre la partida (aunque los llegare a obtener después
de la fecha de cierre), reconocerá las transacciones en sus estados financieros, y revelará
la nota conciliatoria.
e. Consignaciones reconocidas en libros no reportadas en extractos
En este caso también es necesario indagar sobre la partida, pues es posible que se
presenten situaciones como:
-- La consignación contiene un error en el número de cuenta.

-- El banco abonó el dinero a una cuenta equivocada.
-- Se trata de un fraude.
De acuerdo con el resultado de la indagación, la entidad ajustará las partidas en su

información financiera.
Fondos
Los fondos representan los recursos líquidos en poder de la entidad (ya sea en efectivo o
depósitos en entidades financieras), los cuales han sido separados y destinados para cubrir
97
erogaciones específicas, establecidas en la ley, los estatutos, reglamentos internos, o por

disposición de la administración.
La entidad debe proporcionar toda la información posible para que el usuario de la

información financiera comprenda el uso y destinación de los fondos, y la razón por la cual se
encuentran separados de las demás categorías de efectivo y equivalentes.
Caso 54
Construcciones Maya SA está en proceso de convergencia a NIIF para pymes, y está

evaluando una cuenta que representa dinero entregado a 6 ingenieros que viajan
por todo el país haciendo interventoría de obras. Estos ingenieros mantienen un
fondo en su cuenta bancaria por valor de $10.000.000 cada uno.
Estos fondos son utilizados por los ingenieros para pagar gastos de hospedaje,
alimentación y transporte, entre otros, mientras realizan las visitas a las obras.
Una vez al mes, ellos envían los soportes de los gastos a la entidad, con el fin de
obtener el reembolso de los dineros utilizados.
Estos recursos, si bien no están físicamente en las instalaciones de la entidad, se pueden

tratar como efectivo y equivalentes, pues su tratamiento se asemeja al de las cajas
menores. La entidad deberá revisar periódicamente la existencia y conciliación de estas
partidas, a fin de ajustar sus valores en el balance general.
Estas partidas no se deben reconocer como cuenta por cobrar a nombre del empleado
que administra los recursos, debido a que el empleado no tiene que pagarle ese dinero a
la entidad, no lo obtuvo como consecuencia de una solicitud de crédito, compra de bienes
o de haber percibido un servicio. Por el contrario, recibió esos recursos para utilizarlos
en nombre de la entidad, y para pagos aprobados por la entidad.
Caso 55
Ingenieros Asociados de Occidente SAS está en proceso de implementación de NIIF

para pymes, con fecha de transición enero 1 del 2015.
En la última asamblea general de accionistas, se determinó que la entidad crearía

un fondo para reposición de activos, por valor de $250 millones, el cual solo
podría ser utilizado para reemplazar activos productivos que hayan terminado su
vida útil. La entidad efectivamente sacó los recursos de una de sus cuentas y los
depositó en una cuenta especial.
En este caso, la entidad sigue teniendo el control sobre los recursos, y no hay ningún
argumento que impida su reconocimiento como efectivo y equivalentes al efectivo.
El hecho de que el fondo esté destinado únicamente para la reposición de activos, no
impide su reconocimiento como efectivo. La entidad revelará en notas la decisión sobre
la destinación de estos recursos.
Nota: algunas entidades tienen como política el reconocimiento de pasivos por concepto
de fondos. Este tratamiento no es adecuado según los requerimientos de la NIIF para
pymes, pues el hecho de que la entidad haya determinado separar unos recursos para
una actividad en particular, no significa que la entidad tenga una obligación presente con
terceros que derive en el reconocimiento de pasivos.
98
Capítulo 3
3.1.2 Inversiones
Las inversiones constituyen instrumentos financieros activos desde el punto de vista del
inversionista. Las entidades suelen realizar inversiones esencialmente por dos razones: para
obtener rentabilidad sobre los recursos invertidos, o para obtener ventajas competitivas a
través de la influencia o en control sobre otras entidades.
El procedimiento para la conversión de estas partidas a NIIF para pymes se puede resumir así:
-- Clasificar las inversiones de acuerdo con el tipo de rentabilidad (fija o variable).
-- Las inversiones de renta fija se clasifican como instrumentos financieros básicos, y se

miden al costo amortizado.
-- Las inversiones de renta variable se clasificarán de acuerdo con el tipo de relación entre
el inversor y el emisor de los instrumentos.
Las pymes deben evaluar las inversiones que mantienen a la fecha del balance de apertura, a
fin de darles un tratamiento congruente con la NIIF para pymes.
De renta fija
Se considera inversión de renta fija el contrato a través del cual una entidad (inversor)
entrega a otra entidad (emisor) unos recursos, a cambio de los cuales obtiene instrumentos
financieros. La inversión de renta fija genera unos flujos de caja predecibles en términos
de calendario y cuantía. El inversor en renta fija no suele afrontar grandes riesgos en sus
inversiones, pues acepta, desde el momento inicial del acuerdo, la tasa de interés y la forma
en la cual le reintegrarán sus recursos.
Nombre Descripción
Son valores emitidos por bancos comerciales y compañías de financiamiento
Certificados de comercial como certificado de la inversión de un cliente por un período
depósito a término determinado (los plazos más comunes son 60, 90 y 180 días). El inversionista
-CDT recibe intereses con base en la tasa vigente del mercado, siendo la DTF la
principal variable para los CDT emitidos en Colombia.
Son valores que representan una deuda que tiene una sociedad o empresa
emisora con el inversionista, por lo tanto al adquirir bonos, el inversor recibe
Bonos de deuda el capital invertido más unos intereses al finalizar un período de tiempo
privada determinado. Antes de tomar la decisión de invertir en bonos, el inversor
deberá tener en cuenta aspectos como la calificación o riesgo asignado al
emisor y su capacidad para pagarle al inversionista.
Son valores emitidos por el Gobierno de Colombia que tienen como fin la
financiación interna del país. Los TES son emitidos en pesos a tasa fija o
variable, o en UVR o dólares. Existen tres clases de bonos soberanos:
Bonos de deuda a) Los de deuda pública interna que son los emitidos al interior del país y
que pagan intereses y capital en pesos,
pública (deuda
b) Los de deuda pública externa que son los emitidos fuera de Colombia que
soberana) pueden pagar intereses y capital en moneda extranjera (los bonos globales y
los llamados yankees hacen parte de esta clase) y,
c) Los de deuda soberana internacional denominada en moneda local
(conocidos como bonos globales).
Son pagarés ofrecidos públicamente en el mercado de valores y emitidos

por sociedades anónimas, limitadas y entidades públicas. Su vencimiento
Papeles comerciales
no puede ser inferior a 15 días ni superior a 365 días. La rentabilidad la
determina el emisor de acuerdo con las condiciones del mercado.
Tabla 19. Tipos de inversiones de renta fija
99
Este tipo de inversiones deben ser tratadas de conformidad con la Sección 11 de la NIIF para
pymes, la cual establece, en el párrafo 11.4 la obligatoriedad de medir estos instrumentos con
el modelo del costo amortizado, utilizando la metodología del interés efectivo.
Las inversiones en acciones preferenciales no convertibles, acciones preferentes sin

opción de venta y acciones ordinarias sin opción de venta que cotizan en bolsa, o cuyo
valor razonable puede ser medido fiablemente sin costo o esfuerzo desproporcionado, se
medirán bajo el modelo de valor razonable.
Los instrumentos financieros básicos se miden inicialmente al costo de la transacción, el cual

incluye costos tales como comisiones, intermediarios, seguros, cobros por papelería, entre
otros. Si la transacción incluye una financiación implícita, por ejemplo, cuando el plazo para
pago excede las condiciones normales de mercado, la partida se medirá, al momento de su
reconocimiento inicial, al valor presente de los pagos mínimos futuros, utilizando una tasa de
interés de mercado para instrumentos financieros similares.
En el modelo del costo amortizado, los costos de la transacción se incluyen en la medición

inicial del instrumento financiero. En términos prácticos, los costos de la transacción
incrementan el valor de los activos financieros.
Una vez reconocidos en los estados financieros, estos instrumentos se miden, como se dijo
anteriormente, por el modelo del costo amortizado, con la metodología del interés efectivo,
utilizando tasas de interés de mercado.
Caso 56
Productos Vinícolas del Valle ha constituido un CDT con plazo de 120 días, por
valor de $45 millones. El 1 de septiembre del 2014. La entidad financiera le
retribuirá un interés equivalente al 4,5% EA, pagaderos al finalizar los 120 días. La
tasa reconocida por la entidad financiera es equivalente a tasas de mercado para
instrumentos financieros similares.
La entidad debe reconocer un instrumento financiero activo, por valor de $45 millones.
En este caso no existen costos de transacción que afecten el valor del instrumento
en el reconocimiento inicial. Debido a que la tasa de interés reconocida por el banco
corresponde a una tasa de mercado, este hecho tampoco afecta el reconocimiento inicial.
Si el pago se realizó directamente desde una cuenta bancaria, el reconocimiento inicial

es como sigue:
Cuenta Debe Haber

Instrumentos financieros activos – CDT, valor 45.000.000
nominal
Banco, cuenta XXX 45.000.000
En los períodos siguientes al reconocimiento inicial, el instrumento financiero tendrá el

siguiente comportamiento:
Mes Saldo inicial Intereses Saldo final

Sep - 2014 45.000.000 165.366 45.165.366
Oct - 2014 45.165.366 165.974 45.331.341
Nov - 2014 45.331.341 166.584 45.497.925
100
Capítulo 3

Dic - 2014 45.497.925 167.196 45.665.121
Ene - 2015 45.665.121 167.811 45.832.931
Feb - 2015 45.832.931 168.427 46.001.359
Mar - 2015 46.001.359 169.046 46.170.405
Abr - 2015 46.170.405 169.667 46.340.072
May - 2015 46.340.072 170.291 46.510.363
Jun - 2015 46.510.363 170.917 46.681.280
Jul - 2015 46.681.280 171.545 46.852.825
Ago - 2015 46.852.825 172.175 47.025.000
Tabla 20. Cálculo de interés del CDT
En el estado de situación financiera de apertura, este instrumento financiero se debe

presentar por valor de $45.665.121, correspondientes al valor de reconocimiento inicial
del instrumento, más los intereses devengados (causados) hasta el 31 de diciembre del
2015.
Cualquier diferencia entre el valor mencionado en el párrafo anterior, y el valor en libros

de instrumento, se reconocerá con efecto en las ganancias retenidas.
Caso 57
Remanso SA constituyó un CDT el 1 de septiembre del 2014, por valor de $85

millones, en el Banco Superbolsa, con un plazo de redención de 360 días. La tasa
pactada con el banco es del 5% EA, la cual está dentro de los rangos normales
del mercado. El banco pagará los intereses al vencimiento del CDT, junto con el
reintegro del capital.
Sin embargo, la entidad debió pagar al Banco Superbolsa un cargo administrativo

por valor de $1.200.000.
La entidad reconocerá el instrumento financiero por un valor inicial que comprende

el valor nominal del instrumento ($85 millones) más el valor correspondiente al cargo
administrativo ($1.200.000).
Asumiendo que el pago se realizó por transferencia desde la cuenta corriente del banco,
el reconocimiento contable sería:
Cuenta Debe Haber

Instrumentos financieros activos – CDT, valor
85.000.000
nominal
Instrumentos financieros activos – CDT, costos
1.200.000
incrementales
Una vez reconocido, el instrumento generará intereses a la tasa efectiva del instrumento,
para lo cual es necesario calcular la Tasa Interna de Retorno - TIR.
101
Para calcular la tasa interna de retorno, en primer lugar calculamos el valor de los
intereses que generará el instrumento:
Con este resultado, calculamos el valor del CDT en la fecha de su redención:
En este caso, como se trata de un único desembolso inicial de $86.200.000, y un reintegro

final de $89.250.000, con estas dos sumas encontramos el valor de la tasa de interés,
utilizando la función “TIR” [=TIR(valores)] de Excel, así:
Valor presente 86.200.000

Valor futuro 89.250.000
Períodos 1
Tasa 3,54%
Tabla 21. Cálculo de TIR
Una vez obtenida la TIR, se puede elaborar una tabla de amortización, para efectos de calcular y
reconocer las partidas correspondientes, así:
Monto CDT 85.000.000

Costo incremental 1.200.000
Plazo (meses) 12
Tasa EA 5%
Tasa MV 0,41%
TIR EA 3,54%
TIR MV 0,29%
Tabla 22. Datos básicos del CDT medido a costo amortizado

Sep - 2014 86.200.000 250.136 86.450.136
Oct - 2014 86.450.136 250.861 86.700.997
Nov - 2014 86.700.997 251.589 86.952.587
Dic -2014 86.952.587 252.320 87.204.906
Ene - 2015 87.204.906 253.052 87.457.958
Feb - 2015 87.457.958 253.786 87.711.744
Mar - 2015 87.711.744 254.522 87.966.266
Abr - 2015 87.966.266 255.261 88.221.527
May - 2015 88.221.527 256.002 88.477.529
Jun - 2015 88.477.529 256.745 88.734.274
Jul - 2015 88.734.274 257.490 88.991.763
Ago - 2015 88.991.763 258.237 89.250.000
Tabla 23. Amortización del CDT medido a costo amortizado
A la fecha del balance de apertura, la entidad reconocerá el CDT por valor de $87.204.906.
Cualquier diferencia entre este valor, y el saldo en libros según políticas contables
anteriores, será reconocida con ajuste a ganancias retenidas.
102
Capítulo 3
Caso 58
Inversiones Calima adquirió un paquete de bonos cupón cero por valor de $103
millones, los bonos tienen un valor nominal de $100 millones. Los bonos serán
redimidos en un plazo de 1 año, por valor de $108 millones, incluyendo los intereses
calculados a tasas de mercado. Para llevar a cabo la transacción, la entidad pagó al
comisionista un valor de $1.500.000. La fecha de adquisición de los bonos es 1 de
julio del 2014.
Inversiones Calima medirá la inversión, en el momento del reconocimiento inicial, a un

importe que incluye el valor de compra de los instrumentos ($103 millones), más el costo
incurrido por concepto de comisiones ($1.200.000).
Los registros contables son:
Cuenta Debe Haber

Instrumentos financieros activos – Bonos, costo de
103.000.000
adquisición
Instrumentos financieros activos – Bonos, costo
1.500.000
incremental
A la fecha del balance de apertura, la entidad debe calcular el valor de estos instrumentos
utilizando el modelo del costo amortizado, con la metodología del interés efectivo.
En primer lugar, calcula la TIR del instrumento, como sigue:
Valor presente - 104.500.000

Valor futuro 108.000.000
Tasa 3,35%
Tabla 24. Cálculo de TIR
Con esta tasa calculada, la entidad elabora la tabla de amortización del instrumento, así:
Monto CDT 103.000.000

Costo incremental 1.500.000
Plazo (meses) 12
Tasa EA 4,85%
Tasa MV 0,40%
TIR EA 3,35%
TIR MV 0,27%
Tabla 25. Datos básicos de los bonos medidos a costo amortizado

Sep - 2014 104.500.000 287.283 104.787.283
Oct - 2014 104.787.283 288.073 105.075.355
Nov - 2014 105.075.355 288.865 105.364.220
103

Dic - 2014 105.364.220 289.659 105.653.879
Ene - 2015 105.653.879 290.455 105.944.334
Feb - 2015 105.944.334 291.253 106.235.587
Mar - 2015 106.235.587 292.054 106.527.641
Abr - 2015 106.527.641 292.857 106.820.499
May - 2015 106.820.499 293.662 107.114.161
Jun - 2015 107.114.161 294.469 107.408.630
Jul - 2015 107.408.630 295.279 107.703.909
Ago - 2015 107.703.909 296.091 108.000.000
Tabla 26. Amortización de los bonos medidos a costo amortizado
A la fecha del balance de apertura, la entidad medirá los bonos por valor de $105.653.879.
Cualquier diferencia entre este valor, y el saldo en libros según políticas contables
anteriores, será reconocida con ajuste a ganancias retenidas.
De renta variable
Las inversiones de renta variable son aquellas que exponen al inversionista a un riesgo variable
de utilidad o pérdida, en lugar de garantizarle una utilidad fija en una tasa determinada o
determinable.
Las inversiones en renta variable se clasifican en tres tipos, según la relación entre el inversor
y el emisor de los instrumentos de patrimonio:
- Inversiones pasivas.
- Inversiones con influencia significativa.
- Inversiones en entidades controladas.
a. Inversiones pasivas
Las inversiones pasivas son inversiones en acciones, cuotas partes de interés social (u
otro equivalente), que no le otorgan, al inversor, influencia significativa ni control sobre
la entidad participada.
En este tipo de relación de inversión, el inversor no tiene interés ni capacidad en

participar en la dirección o el control de la entidad participada, ni tendría suficiente
derecho como para hacerlo. Generalmente son inversiones de corto plazo, de las cuales se
espera obtener rentabilidad vía dividendos, participaciones o valorización por efectos de
cotización en el mercado; en lugar de buscar ventajas competitivas, mayores utilidades u
otro beneficio de tipo estratégico.
Las inversiones pasivas se clasifican como instrumentos financieros, pero no se miden al

costo amortizado, pues esta metodología se utiliza solamente para acuerdos que generan
flujos hacia la entidad en forma de reintegros del principal más intereses.
La Sección 11 de la NIIF para pymes requiere que los instrumentos financieros de este
tipo se midan al valor razonable, a menos que este valor no pueda ser obtenido sin un
costo o esfuerzo desproporcionado.
104
Capítulo 3
El valor razonable de una inversión en acciones es, por excelencia, el precio de

cotización en la Bolsa de Valores. Algunas acciones se comercializan por fuera de la
bolsa, en mercados regionales o locales, con un alcance limitado, y en muchas ocasiones
no se tienen disponibles los precios a los cuales se han transado esas acciones, o es
muy difícil determinar si se negociaron por urgencia del vendedor, o en condiciones
forzosas.
Por esas razones, son pocas las inversiones en acciones que se pueden medir al valor
razonable.
El párrafo 11.14 (c) (i), establece que algunas acciones se pueden medir a valor
razonable utilizando otras técnicas de valoración.
Caso 59
Una entidad tiene acciones equivalentes al 7% del capital de la Sociedad X, la

cual no cotiza en bolsa. La sociedad X no ha emitido acciones en los últimos 10
años, ni está en planes de llevar a cabo una emisión en un futuro cercano.
El inversor medirá sus acciones en la Sociedad X al costo menos deterioro del valor.
La entidad reconocerá un deterioro del valor siempre que tenga indicios de que no es
viable recuperar el costo incurrido para adquirir las acciones. Esta situación se puede
presentar, por ejemplo, cuando han pasado varios períodos en los cuales la entidad
emisora no genera utilidades, sus utilidades son menores a las presupuestadas, o ha
entrado en un proceso de reestructuración o liquidación.
Si una inversión medida al costo menos deterioro del valor genera utilidades, estas
se reconocerán en los resultados del período, cuando el inversor tenga el derecho a
recibirlas, es decir, cuando hayan sido decretadas por el máximo órgano social.
Si las acciones cotizan en bolsa, la entidad las medirá al último precio cotizado antes
de la fecha de cierre, ajustando cualquier variación en los resultados del período en el
cual se generan.
Los costos de transacción para adquirir acciones que se medirán posteriormente a

valor razonable se reconocen directamente en los resultados, diferente al caso de las
acciones que se miden al costo, cuyos gastos de transacción se capitalizan como un
mayor valor de la inversión.
Caso 60
El 20 de agosto del 2014, Centinela Ltda. adquirió un paquete de acciones del

Grupo AVAL por valor de $25.000.000. Para acceder a la transacción, incurrió en
costos por $800.000.
Dado que estas inversiones cotizan en la Bolsa de Valores, la entidad deberá medirlas
al valor razonable desde su reconocimiento inicial.
Los costos de transacción por valor de $800.000 deben ser reconocidos en el estado de
resultados en el momento en que se incurre en ellos.
105
Caso 61
Salud y Vida Ltda., es una clínica dedicada a atender consultas con médicos
especialistas, y presta servicios de imagenología. En septiembre del 2014 adquirió
el 10% de las acciones de la Clínica del Sur, por un valor de $140.000.000. Las
acciones de la Clínica del Sur no cotizan en bolsa, y no se tiene información sobre
otras transacciones recientes o indicios que permitan calcular un valor razonable
para esta inversión sin incurrir en un costo o esfuerzo desproporcionado.
Salud y Vida Ltda. debe medir estas inversiones al costo menos deterioro del valor. En
los estados financieros de cada año, presentará la inversión por $140 millones, o por un
menor valor, si existen indicios de deterioro.
b. Inversiones con influencia significativa
En muchos casos la entidad inversora tiene un interés sobre la participada que va más
allá de los posibles dividendos o participaciones. Por ejemplo, una entidad fabricante de
helados a base de leche podría estar interesada en adquirir acciones de un proveedor
suyo cuyo negocio es la producción de leche.
Una relación de inversión en la entidad productora de leche le puede otorgar ciertas

ventajas al productor de helados, por lo cual podría estar interesado en poder influir en
los procesos de toma de decisiones en la entidad productora de leche.
De acuerdo con la Sección 14 de la NIIF para pymes, se presume que un inversor tiene
influencia significativa cuando posee el 20% o más del poder de voto sobre la participada,
a menos que pueda probar lo contrario. Igualmente, si el inversor prueba que tiene
influencia significativa, reconocerá la inversión como asociada aunque su participación
no alcance el 20%.
En la práctica, cualquier inversión en la cual una entidad posea entre el 15% y el 25%,
debe ser evaluada profundamente para establecer si se tiene o no influencia, y proceder
a reconocerla de acuerdo con lo establecido en la Sección 14 de la NIIF para pymes.
En una inversión del 25% o más, es muy difícil demostrar que no se tiene influencia
significativa, pues se aleja mucho del límite de la presunción (20%).
La entidad que se encuentre en proceso de elaboración del estado de situación

financiera de apertura deberá evaluar las condiciones existentes a esa fecha, respecto
de las inversiones en otras entidades, a fin de clasificar tales inversiones como pasivas,
asociadas o controladas.
Caso 62
Heladería El Helado SA es una entidad dedicada a la fabricación de helados,

cremas, y otros productos alimenticios. La entidad está interesada en adquirir
una planta de procesamiento de derivados lácteos, con el fin de integrar estos
dos negocios y obtener mayor rentabilidad. El Helado SA envió una oferta a los
propietarios de la planta de procesamiento de derivados lácteos para obtener el
35% de participación en el patrimonio.
Si la transacción se concreta, la planta de procesamiento pasaría a ser una asociada de
106
Capítulo 3
Heladería El Helado, y esta tendría que reconocer dicha inversión de conformidad con lo
establecido en la Sección 14 de la NIIF para pymes.
Caso 63
La colchonería El Colchón está en proceso de elaboración de su estado de situación

financiera con corte a enero 1 del 2015. En junio del 2014, la colchonería adquirió
el 17% de participación en la fábrica de resortes El Resorte SA. Se calcula que
el 90% de los resortes adquiridos por la colchonería para la fabricación de los
colchones proviene de la fábrica de resortes El Resorte.
Si se evalúa de manera aislada el porcentaje de participación de la colchonería El Colchón

en el patrimonio de la fábrica de resortes El Resorte, no se cumpliría la presunción de
influencia significativa. Sin embargo, dado que las operaciones son significativas para la
colchonería, esta inversión la convierte en una asociada, la cual se debe medir de acuerdo
con lo establecido en la Sección 14 de la NIIF para pymes.
Se aclara que el reconocimiento y medición como asociada se debe dar a partir de la

fecha en la cual el inversor haya adquirido efectivamente la participación en la asociada
y se hayan configurado los elementos necesarios para concluir que existe influencia
significativa. Para este caso, la entidad reconocerá una inversión en asociada a partir de
junio del 2014.
Caso 64
La colchonería Fatiga SA se encuentra elaborando el estado de situación financiera

de apertura con corte a enero 1 del 2015. La entidad vende el 90% de su producción
a la Distribuidora El Estrés Ltda. Entre las entidades no existe relación de inversión
alguna.
En consideración a los datos aportados, las dos entidades no tienen influencia significativa
entre sí. El hecho de que una de ellas compre el 90% de la producción de la otra no influye
en esta evaluación, pues no existe inversión de una entidad en otra.
Si una de las entidades tuviera participación en la otra, cercana al 20% o más, es posible
que se configurara la influencia significativa, en algunos casos.
• Medición de inversiones en asociadas en el ESFA
Las inversiones en entidades asociadas se medirán teniendo en cuenta lo establecido

en la Sección 14 de la NIIF para pymes. Esta sección requiere que las inversiones en
asociadas se midan por una de las siguientes opciones:
- Modelo del valor razonable (párrafo 14.9).

- Modelo del costo (párrafo 14.5).
- Método de participación patrimonial (párrafo 14.8).
Según el párrafo 14.4 de la NIIF para pymes, por regla general, la decisión sobre la
medición de inversiones en asociadas se aplicará a todas las asociadas, a menos que la
misma norma indique otra opción.
107
Un modelo de decisión para esta elección es:
Medición de inversiones en asociadas
¿Cotizan en bolsa? Medir a valor razonable

Si
No
1 Si
Elegir Medir a valor razonable
Valor razonable
¿El valor razonable se puede
hallar fácilmente? Medir al costo menos
No deterioro del valor
2
Modelo del costo y
deterioro del valor
3 Si
Método de participación Calcular el deterioro del valor
patrimonial
¿Existe evidencia de Fin de la medición
deterioro? No
1. Modelo del valor razonable
Las inversiones medidas al valor razonable se reconocerán inicialmente por el precio de

la transacción, sin incluir otros costos asociados a la misma.
Caso 65
Salud y Vida Ltda. adquirió un paquete de acciones de una entidad que cotiza
en bolsa, por valor de $35 millones. Con esta adquisición, Salud y Vida adquiere
influencia significativa sobre la participada. Para llevar a cabo la compra, la entidad
incurrió en costos por valor de $1.200.000.
Salud y Vida medirá la inversión en la participada por un valor de $35 millones en su estado de
situación financiera. Los costos de la operación, por valor de $1.200.000, se deben reconocer
directamente en el estado de resultados en el momento en que se incurre en ellos.
La medición posterior de estas inversiones consiste en ajustar, al cierre de cada período,

el valor de la inversión hasta su valor razonable (generalmente el valor de cotización). Las
variaciones provenientes de estos ajustes tienen efecto en los resultados del período en el
cual ocurren.
En el balance de apertura con corte a enero 1 del 2015, cualquier inversión en asociada
reconocida por el modelo del valor razonable deberá ser ajustada al valor de cotización del
31 de diciembre del 2014. Si la entidad va a aplicar un método de valoración para medir
estas inversiones, lo hará con la fecha más cercana posible al 31 de diciembre del 2014.
108
Capítulo 3
2. Modelo del costo
Este modelo solo puede utilizarse en inversiones en asociadas que no coticen en bolsa.
Si la asociada cotiza en bolsa, la inversión debe ser medida a valor razonable, por
disposición expresa del párrafo 14.5 de la NIIF para pymes.
El modelo del costo para la medición de inversiones en asociadas está contemplado en

el párrafo 14.5 al 14.7 de la NIIF para pymes. Este es el modelo de reconocimiento más
sencillo permitido por la NIIF para la medición de inversiones en asociadas y consiste en
lo siguiente:
-- En el reconocimiento inicial, la inversión se medirá por el costo de la transacción,

incluyendo cualquier costo incremental (comisiones, gastos legales, entre otros)
-- Cualquier rendimiento decretado por la asociada se reconocerá como un ingreso
en el estado de resultados en el momento en el cual la entidad tenga el derecho a
reclamarlo.
-- Al final de cada período, la entidad evalúa si existen indicios de deterioro del valor
de la inversión. Si concluye que existen indicios de deterioro, ajustará la inversión
hasta su valor recuperable.
Caso 66
El 1 de enero del 2014, la Sevilla Ltda. adquirió el 30% de las acciones ordinarias (y
sus correspondientes derechos de voto) de Bugalagrande SA, por un valor de $30
millones. El 31 de diciembre del 2014, Bugalagrande SA reconoció una ganancia
de $40 millones.
El 30 de diciembre del 2014, Bugalagrande declaró dividendos por $15 millones,

los cuales serán efectivamente pagados en junio del 2015. Buglagrande SA no
cotiza en bolsa.
Si la política elegida es la del costo, en la fecha de adquisición, Sevilla Ltda. debe reconocer
una inversión en asociada por $30 millones. El 30 de diciembre del 2014, fecha en la
cual se declararon los dividendos, Sevilla Ltda. debe reconocer un ingreso ordinario por
dividendos por valor de $4.500.000 ($15.000.000*30%).
Al 31 de diciembre del 2014, Sevilla SA debe informar su inversión en Bugalagrande

SA por valor de $30.000.000, equivalentes al costo de adquisición de la inversión. Las
utilidades reconocidas por Bugalagrande SA en su estado de resultados con corte al
31 de diciembre del 2014 no tienen efecto en la medición de la inversión por parte de
Sevilla SA.
Al finalizar el período (31 de diciembre del 2014), Sevilla SA debe evaluar si existen
evidencias de deterioro del valor de esta inversión. Si la entidad espera recuperar el valor
de la inversión a través de utilidades o por la venta de la inversión, no efectuará ajustes
por deterioro del valor de la inversión.
3. Método de participación patrimonial
Si la entidad adopta una política para medir sus inversiones en asociadas por el método
de participación patrimonial, aplicará lo establecido en el párrafo 14.8 de la NIIF para
pymes.
109
En la aplicación del método de participación patrimonial se deben tener en cuenta los

siguientes aspectos:
• Reconocimiento inicial
Cuando la entidad adquiere influencia significativa, debe seguir el siguiente

procedimiento para el reconocimiento y medición de la inversión:
-- Establecer la fecha de adquisición.

-- Calcular el costo de la adquisición.
-- Calcular los valores razonables de los activos adquiridos y pasivos asumidos.
-- Reconocer la inversión por el valor razonable de los activos y pasivos.
-- La diferencia positiva o negativa entre el valor razonable de lo adquirido, y
el costo de la adquisición, se reconocerá como un activo por plusvalía, o una
ganancia en el estado de resultados, según el caso.
• Medición posterior
Después del reconocimiento inicial, la entidad ajustará el valor de la inversión

para reflejar los cambios en el patrimonio de la asociada, en la proporción de su
participación en ese patrimonio.
• Distribución de utilidades
Cualquier distribución de utilidades decretada por la asociada se reconocerá como

menor valor de la inversión. Las partidas de otro resultado integral que afecten el
patrimonio de la asociada también afectarán el valor de la inversión.
• Pérdidas reportadas por la asociada
De la misma manera que las utilidades reportadas por la asociada incrementan el

valor de la inversión y generan ingresos para el inversor, las pérdidas reportadas por
la asociada disminuyen al valor de la inversión en el siguiente orden:
-- Se disminuye en primer lugar cualquier plusvalía reconocida anteriormente.

La plusvalía disminuida por pérdidas de la asociada o por deterioro del
valor, no se reconoce nuevamente por futuras utilidades.
-- Una vez disminuida la plusvalía, las pérdidas disminuyen el valor de la
inversión, hasta llegar a cero.
-- Una vez disminuida la inversión hasta cero, cualquier pérdida adicional
será indicio de deterioro de cualquier cuenta por cobrar del inversor
hacia la asociada. Adicionalmente, si el inversor ha adquirido obligaciones
legales o implícitas en razón de la asociada, o ha hecho pagos en nombre
de la asociada, reconocerá la respectiva provisión en el porcentaje de su
participación en la asociada.
Las utilidades generadas por la asociada en períodos posteriores a aquellos en los

cuales se reconocieron las pérdidas revertirán los ajustes anteriores, en orden inverso
a como fueron reconocidos. Es decir, primero se darán de baja las provisiones, luego
110
Capítulo 3
se revertirá el deterioro de la cartera, y por último se reconocerá de nuevo el valor

de la inversión. La disminución de la plusvalía no se revertirá nuevamente.
• Deterioro del valor
Al finalizar cada período, el inversor evaluará si existen indicios de deterioro del valor
de la inversión. De concluir que existen indicios de deterioro, el inversor estimará el
valor recuperable de la inversión y ajustará el monto en libros de la partida hasta el
valor recuperable. Si en el reconocimiento inicial se reconoció plusvalía, este será el
primer valor a afectar por concepto de deterioro, y una vez disminuida, no se volverá
a incrementar por futuras utilidades.
• Transacciones del inversor con la asociada
Antes de aplicar el método de participación patrimonial, el inversor eliminará

los efectos de cualquier ganancia no realizada en operaciones ascendentes y
descendentes entre el inversor y la asociada, en función de la participación del
inversor en ese patrimonio. La existencia de utilidades no realizadas por operaciones
entre el inversor y la asociada pueden proporcionar evidencia de deterioro del valor
de los activos transferidos.
• Fecha de los estados financieros de la asociada
Al aplicar el método de la participación, el inversor utilizará los estados financieros

de la asociada en la misma fecha que los estados financieros del inversor, a menos
que resulte impracticable. Si fuera impracticable, el inversor utilizará los estados
financieros más recientes disponibles de la asociada, con ajustes realizados por los
efectos de las transacciones o sucesos significativos ocurridos entre los finales del
período contable sobre el que se informa.
• Políticas contables de la asociada
En un escenario ideal, las políticas contables de la asociada son congruentes con las
del inversor. En la mayoría de los casos esta situación no se presenta, entonces el
inversor deberá ajustar los estados financieros de la asociada para reflejar cualquier
diferencia entre las políticas contables de la asociada y las suyas propias, a menos
que esto sea impracticable.
Estos ajustes se llevarán a cabo en los estados financieros de la asociada, antes de aplicar el
método de participación patrimonial.
Caso 67
La entidad C (inversor) adquirió el 30% de participación en la entidad A (asociada),

por un valor de $50 millones el 31 de diciembre del 2013. El patrimonio de la
asociada es de $100 millones.
¿Cómo reconocería la entidad C su inversión en A?
En el momento de la adquisición, la entidad A reconocerá la inversión en la asociada por el

costo de la adquisición, el cual incluye cualquier costo incremental, tal como comisiones,
111
gastos legales, entre otros. En este caso, el costo de la adquisición se calculará en $50
millones.
La Sección 14 de la NIIF para pymes requiere que se reconozca la plusvalía en la

adquisición de inversiones en asociadas, por lo cual la entidad debe calcular el valor
razonable de los activos y pasivos adquiridos, y cualquier diferencia entre ese valor y el
costo de la adquisición se reconocerá como plusvalía.
Valor razonable del patrimonio neto de la adquirida $100.000.000

Porcentaje de participación 30%
Valor razonable de lo adquirido $30.000.000
Costo de la adquisición $50.000.000
Plusvalía $20.000.000
Tabla 27. Cálculo de plusvalía en inversión en asociada
La entidad debe tener claramente identificado el valor de la inversión correspondiente al

valor razonable de lo adquirido y el valor de la plusvalía pagada en la adquisición.
Caso 68
Los datos son los mismos del caso anterior. La entidad C (inversor) adquirió el
30% de participación en la entidad A (asociada) el 31 de diciembre del 2013, por
un valor de $50 millones. El patrimonio de la asociada es de $100 millones.
Al cierre del año 2013, la entidad A reportó utilidades en sus estados financieros
por $22 millones.
La plusvalía que se generó en este ejemplo será amortizada a 10 años, pues no

existen indicios que lleven a concluir que se debería amortizar en un período menor.
La entidad C reconocerá, en sus propios estados financieros, su participación en las

utilidades generadas por A, en proporción a su participación patrimonial, así:
Utilidades reportadas por la asociada $22.000.000

Utilidades a reportar por A (30%) $6.600.000
Tabla 28. Utilidades a reportar por el método de participación
Al cierre del período, la entidad C reconocerá la amortización de la plusvalía, afectando

las utilidades por método de participación:
Valor de la plusvalía $20.000.000

Vida útil 10 años
Amortización anual $2.000.000
Tabla 29. Amortización de la plusvalía
El reconocimiento contable de las utilidades por método de participación, y la

amortización de la plusvalía son:
Cuenta Debe Haber

Inversión en asociada – Utilidades Método de
6.600.000
participación
Inversión en asociada – Amortización de plusvalía 2.000.000
112
Capítulo 3
Cuenta Debe Haber

Ingresos ordinarios – Método de participación
4.600.000
patrimonial
Una vez reconocidas las utilidades, el valor de la inversión se presenta de la siguiente manera:

Resultados por método de participación $6.600.000
Valor en libros de la inversión $54.600.000
Tabla 30. Cálculo del valor en libros de la inversión
Las utilidades se reportarán como un incremento en el valor de la inversión, con efecto

en los resultados del período en el cual estas utilidades sean decretadas.
Caso 69
Los datos son los mismos del caso anterior. La entidad C (inversor) adquirió el
30% de participación en la entidad A (asociada) el 31 de diciembre del 2013, por
un valor de $50 millones. El patrimonio de la asociada es de $100 millones.
Al cierre del año 2013, la entidad A reportó utilidades en sus estados financieros
por $22 millones.
Al cierre del año 2014, la entidad reportó pérdidas por $35.000.000. Aunque
este año los resultados fueron negativos, se espera que en los años siguientes se
generen utilidades que permitan enjugar las pérdidas.
Al cierre del año 2014, la entidad inversora debe reconocer su participación en las
pérdidas de la asociada y la amortización de la plusvalía inicialmente reconocida, así:
Pérdidas reportadas por la asociada $35.000.000

Pérdidas a reconocer por A $10.500.000
Amortización de la plusvalía $2.000.000
Tabla 31. Aplicación del método de participación
El reconocimiento contable es:
Cuenta Debe Haber

Inversión en asociada – Pérdidas por método de
10.500.000
participación
Inversión en asociada – Amortización de plusvalía 2.000.000
Gastos – Pérdidas por método de participación 12.500.000
Una vez reconocidas las pérdidas, el valor de la inversión se presenta de la siguiente manera:

Resultados por método de participación ($3.900.000)
Valor en libros de la inversión $42.100.000
Tabla 32. Valor en libros de la inversión en asociada
113
c. Inversiones en entidades controladas
El máximo nivel en la relación inversor-emisor es la relación de control. Una entidad se

considera controlante cuando tiene el poder para dirigir las políticas financieras y de
operación de otra entidad, de tal manera que puede influir en los rendimientos de la
participada.
Para que se configure el control según lo establecido en la Sección 9 de la NIIF para pymes,
es necesario que el inversor:
-- Tenga derecho a rendimientos y exposición a riesgos variables.
-- Tenga el poder para tomar decisiones sin necesidad de consultar con otros
inversionistas.
El control puede ser directo o indirecto, el inversor puede controlar con una inversión
directa en la entidad participada, o puede delegar a un tercero la labor de realizar la
inversión en su nombre. En ambos casos se configura el control. Se entiende que si una
entidad controla en nombre de un tercero, la entidad está actuando bajo autoridad
delegada, por tanto no ejerce control para sí misma y sería ese tercero quien ostentaría el
control de la entidad participada.
Si la entidad concluye que tiene control sobre alguna de sus participadas, deberá proceder
a preparar estados financieros consolidados, para lo cual el primer paso es elaborar un
estado de situación financiera de apertura consolidado.
Se presume que una entidad es controladora sobre una participada cuando posee, directa o
indirectamente más de la mitad de los derechos de voto sobre la participada. También existe
control, cuando el inversor posee la mitad o menos de los derechos de voto, pero tiene:
-- Poder sobre más de la mitad de los derechos de voto, en virtud de un acuerdo con
otros inversores;
-- Poder para dirigir las políticas financieras y de operación de la entidad, según una
disposición legal o estatutaria o un acuerdo;
-- Poder para nombrar o revocar a la mayoría de los miembros del consejo de administración
u órgano de gobierno equivalente, y la entidad esté controlada por este; o
-- Poder para emitir la mayoría de los votos en las reuniones del consejo de administración
u órgano de gobierno equivalente y la entidad esté controlada por este.
Caso 70
Alfa Ltda. posee el 100% de participación en la sociedad Beta SA y, por consiguiente,

la totalidad de los derechos de voto en la participada.
Alfa Ltda. controla a Beta SA, por cuanto tiene más de la mitad de los derechos de voto
en la participada.
Caso 71
Alfa Ltda. posee el 60% de participación en la sociedad Beta SA y el mismo

porcentaje de los derechos de voto en la participada. Todas las acciones otorgan la
misma cantidad de derechos de voto.
La entidad Alfa es controladora de la entidad Beta, dado que posee más de la mitad de los
derechos de voto. La entidad Beta se denomina subsidiaria.
114
Capítulo 3
Caso 72
Alfa Ltda. posee el 60% de participación en la sociedad Beta SA y el mismo

porcentaje de los derechos de voto en la participada. Todas las acciones otorgan la
misma cantidad de derechos de voto.
Beta SA mantiene el 70% de participación en la entidad Ceta Ltda., e igual

porcentaje de los derechos de voto.
Alfa controla directamente a Beta, con el porcentaje de derechos de voto del 60%. Alfa
también controla a Ceta de manera indirecta, a través de su subordinada Beta. Beta y Ceta
son subsidiarias de Alfa, quien se denomina la controladora última.
Alfa debe preparar estados financieros consolidados que incluyan la información de

Beta y Ceta. Beta tendría que preparar estados financieros consolidados que incluyan
la información de Ceta, a menos que cumpla con los requisitos para aplicar la exención
establecida en el párrafo 9.3 de la NIIF para pymes.
Caso 73
Acciones de Occidente SA posee el 38% de participación directa en Negocios

Globales Ltda. e igual porcentaje de derechos de voto. Acciones de Occidente
firmó un acuerdo con dos accionistas más, a través del cual ellos le cedían 8% de
derechos de voto cada uno, para un total de 16% cedido.
Si se evalúa aisladamente la participación de Acciones de Occidente en la sociedad

Negocios Globales Ltda., se concluiría que no existe control; pero debido al acuerdo
existente entre los accionistas, Acciones de Occidente debe reconocer y mediar esta
inversión como controlada, pues ostenta el 54% de derechos de voto en la participada
(38% por sus derechos propios, y 16% cedido por los otros dos accionistas), con lo cual
se configura el control.
Caso 74
Las sociedades A y B celebraron un contrato de sociedad, según el cual cada una de

las entidades tiene la mitad de la participación y la mitad de los derechos de voto.
En esta situación no existe control por parte de ninguna de las dos entidades. El control
tiene que ser ostentado por una sola persona o entidad. Si dos o más personas o entidades
controlan la inversión, ninguna de ellas la tratará como subordinada.
Las pymes deben evaluar el tipo de inversiones que tienen a la fecha de transición, a
fin de concluir si sobre alguna (o algunas) de ellas tienen poder, de conformidad con lo
establecido en la Sección 9 de la NIIF para pymes.
Si se concluye que existe la relación de control, la entidad procederá a elaborar un estado

de situación financiera de apertura consolidado, y uno separado. Tenga en cuenta que la
evaluación debe llevarse a cabo con base en las definiciones y criterios de reconocimiento
de la NIIF para pymes. No es suficiente con la evaluación de acuerdo con normas locales
o legales.
Al momento de elaborar el estado de situación financiera de apertura, la entidad tiene

la opción de aplicar la exención en lo referente a combinaciones de negocios que se
115
hayan llevado a cabo antes de la fecha de transición (Ver numeral 2.12.1 Combinación de
negocios, en el capítulo 2 de esta publicación).
Una vez que la entidad defina si hará uso de la exención citada, aplicará el proceso de
consolidación de estados financieros establecido en el párrafo 9.13 de la NIIF para pymes:
-- Combinar los estados financieros de la controladora y sus subsidiarias línea por línea,
agregando las partidas que representen activos, pasivos, patrimonio, ingresos y gastos
de contenido similar;
-- Eliminar el importe en libros de la inversión de la controladora en cada subsidiaria
junto con la porción del patrimonio perteneciente a la controladora en cada una de las
subsidiarias;
-- Medir y presentar las participaciones no controladoras en los resultados de las
subsidiarias consolidadas para el período sobre el que se informa por separado de las
participaciones de los propietarios de la controladora; y
-- Medir y presentar las participaciones no controladoras en los activos netos de las
subsidiarias consolidadas por separado de la participación en el patrimonio de los
accionistas de la controladora. Las participaciones no controladoras en los activos
netos están compuestas por:
El importe de la participación no controladora en la fecha de la combinación inicial,

calculado de acuerdo con la Sección 19 - Combinaciones de negocios y plusvalía, y
La porción de la participación no controladora en los cambios en el patrimonio

desde la fecha de la combinación.
Caso 75
El 31 de diciembre del 2014, la entidad A adquirió todas las acciones ordinarias,

que conllevan derechos de voto en la asamblea general de accionistas, de la
entidad B por $6.000.000 en efectivo y controló la entidad B a partir de esa fecha.
Los estados de situación financiera a la fecha de adquisición de las entidades A
y B y los valores razonables de los activos y pasivos reconocidos en el estado de
situación financiera de la entidad B fueron:
A B
Importe en Valor
libros razonable
Activos
Activos no corrientes
Propiedades, planta y equipo 7.000.000 3.000.000 3.300.000
Inversión en B 6.000.000
13.000.000 3.000.000 3.300.000
Activos corrientes
Inventarios 700.000 500.000 600.000
Cuentas comerciales por cobrar 300.000 250.000 250.000
Efectivo 1.500.000 700.000 700.000
2.500.000 950.000 950.000
116
Capítulo 3
A B
Importe en Valor
libros razonable
Activos totales 15.500.000 4.450.000 4.850.000
Pasivos
Pasivos corrientes
Proveedores y acreedores comerciales 300.000 150.000 150.000
Total Pasivos 300.000 150.000 150.000
Patrimonio
Capital social 5.000.000 2.000.000
Ganancias acumuladas 10.200.000 2.300.000
Total Patrimonio 15.200.000 4.300.000 -
Total pasivos y patrimonio 15.500.000 4.450.000 150.000
Tabla 33. Estados financieros de la adquiriente y la adquirida
El estado de situación financiera consolidado se calculará así:
Ajustes por
A B Consolidado
consolidación
Importe en
libros
Activos
Activos no corrientes
Propiedades, planta y equipo 7.000.000 3.000.000 300.000 a 10.300.000
Plusvalía 1.300.000 f 1.300.000
Inversión en B 6.000.000 - 6.000.000 c -
13.000.000 3.000.000 - 4.400.000 11.600.000
Activos corrientes
Inventarios 700.000 500.000 100.000 b 1.300.000
Cuentas comerciales por cobrar 300.000 250.000 550.000
Efectivo 1.500.000 700.000 2.200.000
2.500.000 1.450.000 100.000 4.050.000
Activos totales 15.500.000 4.450.000 - 4.300.000 15.650.000
117
Ajustes por
A B Consolidado
consolidación
Importe en
libros
Pasivos
Pasivos corrientes
Proveedores y acreedores
comerciales 300.000 150.000 450.000
Total Pasivos 300.000 150.000 - 450.000
Patrimonio
Capital social 5.000.000 2.000.000 - 2.000.000 c 5.000.000
Ganancias acumuladas 10.200.000 2.300.000 - 2.300.000 d 10.200.000
Total Patrimonio 15.200.000 4.300.000 - 4.300.000 15.200.000
Total pasivos y patrimonio 15.500.000 4.450.000 - 4.300.000 15.650.000

Tabla 34. Consolidación de los estados financieros
Explicación de los ajustes por consolidación:
a, b: Estos ajustes provienen de la medición a valor razonable de los activos adquiridos.

En este caso, los inventarios y las propiedades, planta y equipo fueron ajustadas por
tener un valor razonable mayor al valor en libros.
c, d, e: Corresponde a la eliminación del valor de la inversión en el estado de situación

financiera de la matriz, contra el patrimonio de la consolidada.
f: Corresponde al reconocimiento de la plusvalía en la adquisición de la inversión. Se

puede registrar por diferencia, o se puede calcular como se muestra a continuación:
Propiedades, planta y equipo 3.300.000

Inventarios 600.000
Cuentas comerciales por cobrar 250.000
Efectivo 700.000
Proveedores y acreedores comerciales - 150.000
Valor razonable de lo adquirido 4.700.000
Valor pagado por la inversión 6.000.000
Plusvalía 1.300.000
Tabla 35. Cálculo de la plusvalía
En los estados financieros subsiguientes, la entidad seguirá consolidando la información

de la matriz y la subsidiaria, mientras mantenga el control sobre ella. En el momento en
que deje de controlar, cesará la consolidación de estados financieros.
d. Control conjunto
La entidad también puede haber celebrado contratos que toman la forma de negocios
conjuntos, según la definición incluida en la Sección 15 de la NIIF para pymes.
118
Capítulo 3
Un negocio conjunto es una inversión en la cual el inversor, por acuerdos contractuales con
otros inversores, comparte el control sobre la entidad participada. El control compartido
implica que no existe un controlador absoluto, sino que los inversores implicados en el
acuerdo de control conjunto se consultan entre ellos para tomar decisiones en el mismo
sentido.
Los tipos de negocios conjuntos para los cuales la NIIF para pymes incluye requerimientos
de reconocimiento y medición son tres: operaciones controladas de forma conjunta,
activos controlados de manera conjunta y entidades controladas conjuntamente.
• Operaciones controladas de forma conjunta
Una operación controlada de forma conjunta implica la utilización de activos y

pasivos por parte de los participantes en el negocio, en lugar de la constitución
de una entidad separada de los participantes. En un tipo de acuerdo como este, es
posible que los participantes utilicen sus propios activos e incurran en sus propios
pasivos, a fin de realizar las operaciones para las cuales se firmó el negocio conjunto.
La Sección 15 requiere que cada participante reconozca los activos que controle y los
pasivos en los cuales incurra, y en cuanto a los ingresos y gastos, cada participante
los reconocerá según el acuerdo.
Un ejemplo de operaciones controladas de forma conjunta suelen ser los consorcios.

Estos acuerdos suelen realizarse para mejorar el perfil de las entidades que forman
el consorcio, a fin de participar en licitaciones sobre proyectos, o para fortalecerse
económicamente sin necesidad de crear otra entidad.
Caso 76
Construcciones Paloma y Proyectos Valverde son entidades dedicadas a la

construcción de proyectos de ingeniería civil. En el año 2014 estaban concursando
para construir unos diques en la ciudad de Barranquilla, a fin de solucionar el
problema de los arroyos, que tanto aquejan a la ciudad.
Dado que las dos entidades individualmente no tenían la capacidad técnica y

financiera para ejecutar el proyecto, decidieron crear el Consorcio Loma Verde,
para presentarse conjuntamente, y fueron elegidas para ejecutar el proyecto.
El Consorcio Loma Verde no es una entidad jurídica propiamente dicha, y los

participantes han acordado que cada uno utilizará sus propios activos y pasivos en
la ejecución de la parte del proyecto que les corresponda.
Los términos del acuerdo son:
- A construirá el 60% de la obra, con un costo estimado de $140 millones.

- B construirá el 40% de la obra, con un costo estimado de $90 millones.
- Los ingresos se distribuirán en proporción al trabajo realizado por cada parte.
- Cada parte asumirá los costos del tramo que le corresponda.
En este caso, cada una de las entidades reconocerá los ingresos y gastos derivados del
contrato, y mantendrá sus activos y pasivos en el estado de situación financiera.
Dado que las entidades son contratadas como una sola, responderán solidariamente por
las obligaciones del contrato (por ejemplo las garantías), por lo cual deben evaluar esta
situación y reconocer los pasivos por este concepto que cumplan la definición y criterios
de reconocimiento del marco conceptual y la Sección 21 – Provisiones y contingencias.
119
• Activos controlados de manera conjunta
En algunas ocasiones, las entidades acuerdan controlar de manera conjunta un

activo o conjunto de activos, a fin de obtener beneficios a modo de menores costos de
operación, o mayores ingresos provenientes del activo. Este tipo de acuerdos toman
la forma de activos controlados conjuntamente, y la NIIF para pymes establece las
instrucciones para su reconocimiento y medición.
Caso 77
Andaluz SA y Carmelo Ltda. son dos entidades comercializadoras de productos

alimenticios. Dado que ambas entidades atienden clientes en una región específica,
acordaron comprar un vehículo para uso compartido, con el fin de disminuir sus
costos de transporte.
El acuerdo establece que Andaluz aportará el 40% del valor del vehículo y Carmelo
el 60%, debido a que esta última entidad utilizará en mayor medida el vehículo. La
propiedad legal del vehículo será de las dos entidades, y ambas cubrirán en partes
iguales el mantenimiento del mismo.
Andaluz reconocerá, en su estado de situación financiera, el 40% del valor de adquisición

del vehículo, en la cuenta de propiedades, planta y equipo. Así mismo reconocerá la
amortización de su parte del vehículo y los gastos que le correspondan por mantenimiento.
Carmelo hará lo mismo en sus propios estados financieros.
Ambas entidades pueden tener políticas y estimaciones diferentes en lo referente a la

amortización, el valor residual y el costo estimado de desmantelamiento y disposición
del activo.
Caso 78
Bolívar y Páez son dos inversionistas interesados en la construcción de un hotel.

En lugar de crear una sociedad con aportes de ambas partes, celebraron un
acuerdo según el cual comprarían un lote, y asumirían en partes iguales los costos
de construcción del hotel. La propiedad legal del inmueble quedará a nombre de
ambas partes, y tendrán derecho, también en partes iguales, a los rendimientos de
la inversión.
Según lo establecido en el acuerdo, Bolívar y Páez controlan de manera conjunta el activo.

Dado que no separarán los aportes en una entidad diferente, ambas partes reconocerán
en sus propios estados financieros los activos, pasivos, ingresos y gastos, en proporción a
los derechos de cada uno sobre el acuerdo.
• Entidades controladas conjuntamente
Un acuerdo conjunto puede implicar la creación de una sociedad o cualquier otro

tipo de entidad con los aportes de los socios. El control conjunto sobre una entidad
implica que ninguna de las partes tiene el control en los términos de la Sección 9
de la NIIF para pymes; es decir, ninguna de las partes consolidará la información
financiera.
Cualquier inversión que adopte la forma de una entidad controlada conjuntamente

será reconocida y medida atendiendo los requerimientos de los párrafos 15.10 al
120
Capítulo 3
15.13 de la NIIF para pymes. En la práctica, son los mismos requerimientos para el
reconocimiento de inversiones en asociadas.
e. Fiducias
Aunque en un negocio de fiducia mercantil puede involucrarse o no el traspaso de la

propiedad a la fiduciaria, el tratamiento bajo NIIF no dependerá únicamente de la
clasificación como fiducia mercantil o encargo fiduciario, sino también del objeto del
contrato.
Los negocios fiduciarios son aquellos actos de confianza en virtud de los cuales una
persona entrega a otra uno o más bienes determinados, transfiriéndole o no la propiedad
de los mismos, con el propósito de que esta haga uso de los mismos para el cumplimiento
de unos fines específicos, bien sea en beneficio del fideicomitente o de un tercero. Así lo
establece el numeral 1.1 del capítulo primero del título 5 de la Circular Básica Jurídica de
la Superfinanciera.
La parte que entrega los bienes se denomina fiduciante o fideicomitente, mientras que
quien recibe los bienes se denomina fiduciario o fideicomitido. Si la entrega de los bienes
involucra el traspaso de la propiedad a la fiduciaria, el contrato se conoce como fiducia
mercantil. Por el contrario, si no se transfiere la propiedad de los bienes, el contrato se
conoce como encargo fiduciario.
Así pues, el tratamiento bajo NIIF de los negocios fiduciarios no depende propiamente de
la clasificación como fiducia mercantil o encargo fiduciario, sino más bien con el objeto
del contrato. De acuerdo con el numeral 8 del capítulo primero del título 5 de la citada
Circular Básica Jurídica, los negocios fiduciarios se dividen en:
- Fiducia de inversión.
- Fiducia inmobiliaria.
- Fiducia de administración.
- Fiducia en garantía.
Aunque no existen requerimientos concretos sobre estos temas en las NIIF, con base en
el marco conceptual se puede establecer el tratamiento en los estados financieros, de
estos negocios:
• Fiducia de inversión
Mediante este contrato, el fiduciante le entrega a la fiduciaria unos recursos

(generalmente efectivo o equivalentes de efectivo), con el fin de invertirlos en
diversos portafolios y obtener una rentabilidad esperada, de acuerdo con el
apetito o la aversión al riesgo por parte del fiduciante.
Dado que la finalidad es invertir recursos y esperar una rentabilidad, esta

transacción se debe reconocer como un instrumento financiero, de conformidad
con la Sección 12 de la NIIF para pymes. No se considera equivalente al efectivo,
dado que no es posible determinar el momento y la cantidad de dinero que se
recibirá por el negocio. El fiduciante reconocerá entonces una inversión medida
al valor razonable. Este valor razonable será el valor certificado por la entidad
fiduciaria a la fecha del extracto.
Los incrementos y disminuciones de valor de los derechos fiduciarios generarán

pérdidas y ganancias en el estado de resultados del fiduciante.
121
• Fiducia inmobiliaria
La finalidad de este contrato suele ser la administración de los recursos aportados

por promitentes compradores de unidades inmobiliarias próximas a construir.
Existen, sin embargo, diversas modalidades y alcances para este contrato.
Por parte del promitente comprador, los recursos consignados en una fiducia
inmobiliaria se convierten en anticipos para la compra de propiedad inmueble,
por lo cual serán tratados de acuerdo con su política de anticipos, la cual puede ser,
reconocerlos como “otros activos” en su estado de situación financiera, medidos al
costo, no amortizables y con evaluación del deterioro del valor.
Por parte del promitente vendedor, quien construye el proyecto, los recursos
recibidos por la fiducia se reconocerán, a su vez, como ingresos recibidos por
anticipado, medidos al costo, clasificados como pasivos no financieros, y sin
descuento financiero alguno. En este contrato, la fiduciaria hace un papel análogo
al de un “mandatario”, pues su trabajo es administrar recursos recibidos de
clientes, a nombre del fiduciante.
• Fiducia de administración
Es un negocio fiduciario en virtud del cual el fideicomitente entrega bienes a una

sociedad fiduciaria, transfiriendo o no su propiedad, para que los administre y
desarrolle la gestión encomendada por el constituyente, destinando los bienes
fideicomitidos junto con sus respectivos rendimientos, si los hay, al cumplimiento
de la finalidad señalada.
Bajo este tipo de contrato, se puede entregar cualquier tipo de bienes, tangibles
e intangibles, con la finalidad de ser administrados por la fiduciaria, según las
indicaciones del fiduciante. Dado que el fiduciante es quien decide qué hacer
con los bienes, y la fiduciaria solamente actúa en función de las instrucciones
recibidas de aquél, entonces el fiduciante debe mantener, en sus propios estados
financieros, los activos entregados y los pasivos generados, no obstante transfiera
la propiedad de los mismos a la fiduciaria.
De igual forma, el fideicomitente reconocerá los ingresos y gastos originados por

los bienes entregados a la fiduciaria, si los hubiere.
• Fiducia en garantía
Este contrato busca garantizar uno o varios créditos con un bien inmueble. El
fiduciante entrega el bien inmueble a la fiduciaria, y traspasa la propiedad del
mismo. La fiduciaria conservará el control legal sobre el inmueble y lo entregará a
los acreedores, en caso de incumplimiento por parte del deudor-fiduciante.
Dado que el deudor-fiduciante solo traspasa la propiedad del inmueble, pero

no sus riesgos y beneficios, debe seguir reconociendo el activo en sus estados
financieros, en la categoría a la cual corresponda (propiedades, planta y equipo o
propiedades de inversión) y aplicar todos los requerimientos de las NIIF para esa
categoría.
Por último, la entidad deberá revelar amplia información relacionada con sus
contratos de fiducia, a fin de que los usuarios de la información financiera puedan
hacerse una idea clara y completa en relación con los activos y pasivos de la
entidad.
122
Capítulo 3
3.1.3 Activos financieros y otras cuentas por cobrar 1. Para efectos prácticos
se han omitido los
efectos de los impuestos
En el giro ordinario de los negocios, es común que las entidades realicen operaciones de y retenciones que se
crédito, como compra y venta de bienes y servicios; pero también suelen presentarse otras suelen generar en estas
transacciones.
partidas en las cuales se involucra la transferencia directa de efectivo o equivalentes, a título
de préstamos otorgados o recibidos. 2. Para efectos de
determinar el momento
adecuado para el
En Colombia, antes de la adopción de NIIF, existía un grupo de cuentas llamadas “deudores”, reconocimiento
las cuales se concebían, indistintamente como cuentas por cobrar. Con la entrada en vigencia de ingresos y la
de las NIIF, es necesario replantear algunas de estas cuentas, para separar las que cumplen la correspondiente cuenta
por cobrar, consulte la
definición de instrumento financiero de las que no lo cumplen. Sección 23 - Ingresos de
actividades ordinarias.
Una cuenta por cobrar se clasifica como instrumento financiero cuando realmente incorpore
para la entidad, un derecho a recibir efectivo, equivalentes al efectivo u otro instrumento
financiero. Para presentar una partida como instrumento financiero, la entidad debe ser
capaz de probar:
1. Que hay una contraparte obligada a transferirle los recursos.
2. Que la entidad tiene documentos legales o comerciales que le permitan ejercer el derecho
de cobro.
3. Que la deuda será pagada en un momento determinado o determinable, o es exigible en

cualquier momento.
4. Que la entidad no ha cedido los riesgos y ventajas derivados de la cuenta por cobrar (por
ejemplo, no la ha negociado en factoring no garantizado).
En las páginas siguientes vamos a analizar una a una las cuentas incluidas en el grupo de
deudores, para concluir si se deben mantener como instrumentos financieros, deben ser
reclasificadas a otra categoría o deben ser dadas de baja del estado de situación financiera.
Clientes
En estas cuentas se reconocen los valores adeudados por clientes como consecuencia de
venta a crédito de bienes o servicios. Estas cuentas generalmente están respaldadas con
documentos como las facturas de venta, u otros con el mismo valor legal y comercial.
En la conversión del balance de apertura se deben evaluar varios aspectos relacionados

con la cartera de clientes, a fin de asegurarse que cumplan la definición y los criterios de
reconocimiento establecidos para estas partidas.
En primer lugar, para que una entidad informe una partida como cuentas por cobrar a
clientes, debe haberse cumplido la transacción de venta. El cumplimiento de la transacción
de venta depende de los términos en los cuales se haya acordado la negociación con el cliente.
Por ejemplo, un cliente pidió mercancía por valor de $10.000.0001, y solicitó que se la
entregaran en sus instalaciones, empacada de cierta manera, etc. La entidad ya le llevó la
mercancía hasta la bodega, en las condiciones en las cuales el cliente la había pedido, por
lo tanto, ya cumplió las condiciones de negociación, ya realizó la venta2. La entidad debe
reconocer entonces la cuenta por cobrar al cliente.
El hecho de que el cliente no haya aceptado aún la factura, o haya pedido que se la envíen
con fecha del período siguiente, no es obstáculo para que el vendedor reconozca la venta y la
correspondiente cuenta por cobrar.
123
3. Aunque el comprador Por lo anterior, la entidad debe verificar si a la fecha de transición existen transacciones de
ostenta la tenencia física
de los inventarios, este venta de mercancías que aún no hayan sido reconocidas, para proceder a incorporarlas en
hecho no significa que ya el ESFA.
le hayan sido trasladados
los riesgos y ventajas.
En este caso, el vendedor
aún conserva la mayoría Caso 79
de riesgos y ventajas
significativas sobre el
activo. Ingeniería Aplicada SAS es una entidad dedicada a la fabricación de maquinaria a
la medida. Un cliente le solicitó la fabricación a medida de una maquinaria, cuyo
valor de venta ascendió a $70 millones. La entidad terminó la fabricación de la
máquina el 20 de diciembre del 2014, fecha en la cual ya estaba en las instalaciones
del cliente, debidamente probada y aceptada. Sin embargo, la factura de venta se
expidió el 3 de enero del año 2015, por petición del cliente.
Ingeniería Aplicada debe reconocer una cuenta por cobrar a su cliente, dado que ya
cumplió con sus obligaciones derivadas del contrato para la construcción de la máquina.
Así mismo, deberá dar de baja el inventario, por haber sido entregado al cliente.
Caso 80
Escobas La Fortuna es una entidad dedicada a la fabricación de escobas y otros

elementos de aseo, los cuales comercializa al por mayor. La entidad tiene un
acuerdo con el Supermercado Su Padrino, según el cual, La Fortuna le deja los
inventarios en las tiendas a Su Padrino, para la comercialización. En el momento
de entregar los inventarios, se debe entregar la respectiva factura de venta con
todos los requisitos legales.
Sin embargo, el pago de las compras está sujeto a la venta de los inventarios al
consumidor final. El contrato también estipula que Su Padrino no responde por
pérdidas derivadas de la obsolescencia de los inventarios, baja rotación, e incluso
puede devolver la mercancía a La Fortuna, si considera que no es rentable su
comercialización.
En un caso como este, pese a que el vendedor entrega el inventario con el documento
de venta, la venta no se entiende realizada, pues los riesgos y ventajas significativos del
activo (inventario) no se trasladan al comprador en el momento de la entrega3.
Si el vendedor ha reconocido estas ventas en sus estados financieros, y las correspondientes

cuentas por cobrar en los estados financieros bajo norma local, deberá dar de baja estas
cuentas por cobrar y reconocer nuevamente el inventario en su balance.
En la determinación de la trasferencia de riesgos y ventajas en operaciones de venta, es

pertinente considerar los tipos de riesgos asociados con los inventarios:
Riesgos Ventajas
Daño Disponibilidad
Pérdida Incrementos en el precio
Obsolescencia
Bajas en el precio
Robo
Cambios en el mercado
Tabla 36. Riesgos y ventajas asociadas a los inventarios
124
Capítulo 3
Caso 81
Consultoría Especializada es una entidad que asesora en procesos de calidad. El

20 de diciembre del 2014 firmó un contrato con una entidad para implementar la
última norma de calidad. Para efectos de recibir un anticipo por $100 millones, se
le pidió que expidiera una factura de venta. Al 31 de diciembre del 2014, la entidad
no había recibido el anticipo, pero conservaba una cuenta por cobrar por el valor
facturado.
En la elaboración del balance de apertura bajo NIIF, la entidad no debe reconocer esta
cuenta por cobrar, pese a que emitió la respectiva factura. Adicionalmente, la entidad no
debería expedir una factura de venta, pues el servicio aún no ha sido prestado, bastaría
con enviar una cuenta de cobro, para recibir el anticipo de acuerdo con las cláusulas del
contrato.
Una vez se ha verificado que la cuenta por cobrar cumple la definición y los criterios
de reconocimiento para ser considerada cuenta por cobrar, la entidad debe proceder a
evaluar el valor de estas cuentas, utilizando para ello los requerimientos establecidos en
la Sección 11 de la NIIF para pymes.
Caso 82
Obando SA vendió mercancía a Progreso Ltda., el 1 de diciembre del 2014. La

mercancía fue facturada por un valor de $24.000.000, y el vendedor otorgó al
comprador un plazo para pago de 12 meses ($2.000.000 mensuales). El vendedor
otorgó el plazo en consideración a la solicitud del comprador, pues tenía problemas
de liquidez en el corto plazo, pero buenas expectativas para el año siguiente.
Si la venta se hubiera realizado de contado, el precio estipulado hubiese sido
$21.000.000.
Obando SA está en proceso de convergencia a NIIF, con fecha de transición enero 1 del
2015.
Dado que la operación se llevó a cabo en condiciones de plazo diferentes a las normales
de mercado, es necesario que el vendedor reconozca la financiación implícita en la
transacción.
Para ello, reconocerá la cuenta por pagar (y el ingreso) al valor de contado de la

transacción, y reconocerá el excedente como ingresos por intereses a lo largo de la vida
del instrumento, utilizando el modelo del costo amortizado.
En primer lugar, calculemos la tasa de interés del instrumento:
Valor Actual 21.000.000

Cuota (pago) 2.000.000
# de cuotas 12
Tasa MV 2,12%
Fórmula =TASA(nper;pago;-VA)
=TASA(12;2.000.000;-21.000.000)
Tabla 37. Cálculo de la tasa de interés
125
4. $21.000.000 del
reconocimiento Una vez calculada la tasa de interés, elaboramos la tabla de amortización del instrumento:
inicial más $444.488,
correspondientes a
intereses del primer mes. Abono a
Mes Saldo inicial Valor cuota Interés Saldo
capital
5. Ver párrafo 11.22 de la
NIIF para pymes. Dic - 2014 21.000.000 2.000.000 444.488 1.555.512 19.444.488
Ene - 2015 19.444.488 2.000.000 411.564 1.588.436 17.856.053
Feb - 2015 17.856.053 2.000.000 377.943 1.622.057 16.233.996
Mar - 2015 16.233.996 2.000.000 343.611 1.656.389 14.577.606
Abr - 2015 14.577.606 2.000.000 308.551 1.691.449 12.886.158
May - 2015 12.886.158 2.000.000 272.750 1.727.250 11.158.908
Jun - 2015 11.158.908 2.000.000 236.191 1.763.809 9.395.098
Jul – 2015 9.395.098 2.000.000 198.858 1.801.142 7.593.956
Ago - 2015 7.593.956 2.000.000 160.735 1.839.265 5.754.690
Sep - 2015 5.754.690 2.000.000 121.804 1.878.196 3.876.495
Oct – 2015 3.876.495 2.000.000 82.050 1.917.950 1.958.545
Nov - 2015 1.958.545 2.000.000 41.455 1.958.545 -0
Tabla 38. Amortización instrumento financiero
El valor por el cual Obando SA debe reconocer la cuenta por cobrar al cliente es
$19.444.488, si en realidad recibió el primer abono de $2.000.000. En caso de no haber
recibido ese primer abono, medirá la cuenta por cobrar por $21.444.4884.
Adicionalmente, Obando SA reconocerá un ingreso de actividades ordinarias por

intereses, correspondiente al valor calculado en la tabla anterior.
La siguiente etapa en el ajuste de las cuentas por cobrar a clientes tiene que ver con la
evaluación del deterioro de cartera. Una entidad evaluará si existe evidencia objetiva de
deterioro del valor de la cartera. Si la entidad concluye que existe evidencia objetiva de
deterioro, procederá a calcularlo y a reconocerlo.
Los indicios de deterioro del valor de la cartera son5:
-- Dificultades financieras significativas del deudor.

-- Incumplimiento o mora en el pago de los intereses o el principal.
-- Se le han otorgado plazos excepcionales, por petición de su parte, raíz de problemas
económicos.
-- Es probable que el deudor entre en quiebra, o en reestructuración, comodato u otra
forma de reorganización financiera.
En Colombia, antes de la convergencia a NIIF, se aplicaban provisiones a la cartera

basadas en la normatividad fiscal. Solo algunas entidades realizaban verdaderos análisis
de la cartera, a fin de reconocer una provisión más acertada.
Caso 83
El Fondo de Empleados de Occidente – FEO está evaluando su cartera con corte a

enero 1 del 2015, para efectos de elaborar su estado de situación financiera de
apertura.
Los datos sobre su cartera son los siguientes:
126
Capítulo 3
Nombre Cédula Saldo por pagar Días de mora
Carlos 1 4.200.000 14
Gustavo 2 3.200.000 0
Sandra 3 4.800.000 24
María Rita 4 2.800.000 3
Amparo 5 1.900.000 58
Paula 6 3.700.000 0
Diana 7 8.200.000 27
Diego 8 2.800.000 45
Jesús 9 1.400.000 29
María Cecilia 10 7.300.000 251
José Hernando 11 8.300.000 0
Juan Fernando 12 2.800.000 81
Juan David 13 1.700.000 138
Myriam 14 1.900.000 0
Jorge 15 3.700.000 40
Tabla 39. Detalle de cartera
En una primera evaluación, solamente todos los clientes que presentan mora parecen
mostrar indicios de deterioro. Sin embargo, la NIIF para las pymes requiere que se
reconozcan solamente pérdidas incurridas, y no pérdidas esperadas. Además, el hecho
de que una partida presente indicios de deterioro no conlleva el reconocimiento mismo
del deterioro, sino una evaluación más detallada del saldo, para concluir sobre el ajuste
por deterioro.
En el caso planteado, Fondo de Empleados de Occidente desarrolló una metodología para

el reconocimiento del deterioro de cartera, con los siguientes parámetros:
-- Se considerarán corrientes las cuentas que presenten hasta 60 días de mora, pues
históricamente se han recuperado las cuentas con mora menor a esos días.
-- De las partidas que tengan mora superior a 60 días, solo se evaluará el deterioro de
los saldos no garantizados por aportes.
-- Los saldos con mora mayor a 60 días, no garantizados por aportes, se mantendrán
sin deterioro si se ha llegado a un acuerdo con el cliente, y el cliente lo ha cumplido.
-- Si un asociado se encuentra sin empleo, y no existe forma de cobrar los saldos
impagos a través de descuentos de nómina, se deteriora al 100%.
-- Se reconocerá deterioro del 100% de los saldos impagos no garantizados con
aportes y sin acuerdo de pago vigente.
Para llevar a cabo el deterioro de cartera con esta metodología, la entidad elaboró la
siguiente matriz de deterioro:
Saldo por Días de Aportes al Saldo no Valor

Nombre Cédula
pagar mora fondo garantizado deterioro
María Cecilia 10 7.300.000 251 6.200.000 1.100.000 1.100.000

Juan David 13 1.700.000 138 1.500.000 200.000 200.000
Juan Fernando 12 2.800.000 81 3.500.000 - -
Tabla 40. Matriz de deterioro de cartera
127
En los dos casos en los cuales se reconoce el deterioro, no se logró establecer acuerdo
de pago con los asociados, ni existen pagos de nómina de los cuales se puedan solicitar
los descuentos.
Fondo de Empleados de Occidente reconocerá un deterioro de cartera por valor de

$1.300.000 con cargo a las ganancias retenidas.
Caso 84
Comercializadora de la Pradera está en proceso de elaboración del estado de

situación financiera de apertura, con corte a enero 1 del 2015. La entidad se
dedica a la comercialización de repuestos para vehículos automotores, y sus
principales clientes son empresas de transporte público urbano en la ciudad de
Cali.
A la fecha de transición, mantiene algunos saldos de cartera por cobrar a

empresas que han disminuido su volumen de operaciones, o incluso han salido
definitivamente de circulación.
El hecho de que un cliente haya disminuido considerablemente sus operaciones, o

hayan cesado definitivamente, es un fuerte indicio de deterioro de la cartera. La entidad
debería solicitar a sus clientes información sobre sus expectativas y proyecciones
financieras, a fin de determinar si los clientes tienen la capacidad para pagar sus
deudas.
Si se evidencian proyecciones negativas, la entidad debería reconocer el deterioro de la

cartera. Por ejemplo, si los clientes han estado vendiendo sus activos, pero el valor de
realización no alcanza para cubrir las obligaciones con acreedores y proveedores, si los
clientes han incumplido otras obligaciones, incluidas las fiscales, etc.
Cuentas corrientes comerciales
Las cuentas corrientes comerciales representan los saldos por cobrar (o por pagar, si son
pasivas) provenientes de la ejecución de contratos con otras entidades, en virtud de los
cuales se ha acordado realizar cargos y abonos a nombre de la contraparte, se establecen
mecanismos de conciliación y compensación, y el contrato es bilateral, oneroso y de
ejecución continua.
La entidad debe asegurarse de tener adecuadamente documentados este tipo de contratos,

y controladas las operaciones realizadas en virtud de ellos.
La entidad debe evaluar si estas transacciones se realizan con partes relacionadas o con
particulares. Si las transacciones son con particulares, las revelaciones sobre ellas se
limitarán a los requerimientos sobre reconocimiento, medición y revelaciones establecidos
en la NIIF para pymes.
Si las transacciones son con partes relacionadas, la entidad debe, además, cumplir los
requerimientos de información a revelar establecidos en la Sección 33 – Información a
revelar sobre partes relacionadas.
En la evaluación de las cuentas corrientes comerciales, la entidad evaluará cada

transacción según la NIIF para pymes, con el fin de darle el tratamiento anterior según los
requerimientos de la norma.
128
Capítulo 3
Caso 85
La Comercializadora Vijes —CV distribuye productos de aseo a todo el país. En el

año 2014 celebró un contrato con Pequeñas Superficies de Colombia —PSC, según
el cual, intercambiarían inventarios entre ellos, a precios especiales, dependiendo
de las necesidades de cada entidad. Adicionalmente, el contrato incluye un acuerdo
de préstamo de recursos en efectivo por períodos cortos de tiempo (máximo 60
días), sin cobro de interés para ninguna de las dos partes, siempre que el acuerdo
se encuentre vigente. Estos préstamos de dinero se pueden configurar mediante
pagos en nombre de la otra entidad.
Durante el año 2014 se presentaron las siguientes transacciones:
- El 20 de noviembre, CV le envía a PSC inventarios por valor de $3.000.000.

- El 25 de noviembre, PSC le deposita $2.500.000 a la cuenta corriente de CV.
- El 12 de diciembre, PSC le envía inventarios a CV por valor de $1.200.000.
- El 22 de diciembre, PSC le envía otro pedido a CV por valor de $800.000.
Con la información anterior, la cuenta corriente en la Comercializadora Vijes tiene el

siguiente comportamiento:
Fecha Concepto Débito Crédito Saldo Naturaleza
20 noviembre Envío de inventario a PSC 3.000.000 3.000.000 Cuenta por cobrar

25 noviembre Depósito recibido de PSC 2.500.000 500.000 Cuenta por cobrar
12 diciembre Inventario recibido de PSC 1.200.000 -700.000 Cuenta por pagar
22 diciembre Inventario recibido de PSC 800.000 -1500.000 Cuenta por pagar
Tabla 41. Detalle de la cuenta corriente comercial
Al cierre de noviembre del 2014, Comercializadora Vijes presenta una cuenta por cobrar
a PSC por valor de $3.000.000; al cierre de diciembre del 2014, la cuenta por cobrar
ha sido cancelada, y CV tiene ahora una cuenta por pagar a Pequeñas Superficies de
Colombia. Ambas cuentas se presentarán como instrumentos financieros en el estado de
situación financiera.
Cuentas por cobrar a casa matriz
Esta cuenta representa los saldos a favor de la entidad y a cargo de la Matriz o Controladora,
por conceptos o acuerdos diferentes a los reconocidos como cuentas corrientes comerciales.
En el análisis de esta partida la entidad debe asegurarse que se cumpla la definición y los
criterios de reconocimiento establecidos en la Sección 2 – Conceptos y principios generales,
y en la Sección 11 – Instrumentos financieros básicos, para proceder a reconocer estos saldos
en el ESFA. Para ello, la entidad evaluará aspectos como:
-- La cuenta por cobrar está bien documentada, de tal manera que la entidad tiene evidencia
sobre sus derechos a cobrar las partidas.
-- La entidad matriz va a transferir los recursos en una fecha futura, determinada o
determinable; o bien, los recursos son exigibles en cualquier momento, a voluntad de la
entidad.
-- La cuenta por cobrar tiene una tasa de interés imputada, que es similar a tasas de mercado
para instrumentos financieros similares. Si la tasa de interés es significativamente
menor a las tasas de interés de mercado, la cuenta se ajusta a valor presente con tasas
de mercado.
129
Caso 86
El Cerrito SA está elaborando su estado de situación financiera de apertura, con

corte a enero 1 del 2015. En la evaluación de las cuentas por cobrar a la casa
matriz, se está analizando una partida por $50.000.000, de la cual no existe mayor
documentación, a parte de una copia del soporte de la transferencia realizada dos
años atrás a la cuenta de un tercero, por orden de la casa matriz a través de un
correo electrónico.
Una transacción como la descrita no cumple, generalmente, las condiciones para ser
reconocida como instrumento financiero (cuenta por cobrar), habida cuenta de que no
cumple los requisitos:
-- No está adecuadamente soportada en evidencia documental que dé cuenta de los

derechos de la entidad a recibir efectivo, equivalentes u otro instrumento financiero.
Esta situación se puede subsanar, por ejemplo, con un contrato de mutuo, de
colaboración empresarial, u otro similar, acompañado de la firma de los respectivos
títulos (pagaré, letra de cambio, etc.).
-- La cuenta no tiene una fecha de pago determinada o determinable, ni es exigible en
cualquier momento a voluntad de la entidad. Al no existir títulos valores o contratos
que obliguen a la casa matriz, el administrador de la entidad no podría exigir a la
casa matriz el pago de los recursos.
Cuentas por cobrar con vinculados económicos – partes relacionadas
Estas cuentas representan los saldos a favor de la entidad, por transacciones realizadas
con partes relacionadas. Antes de la entrada en vigencia de las NIIF en Colombia, las partes
relacionadas se denominaban vinculados económicos, y estaban definidos como entidades con
las cuales existen intereses económicos, financieros o administrativos, comunes o recíprocos,
así como cualquier situación de control o dependencia.
La Sección 33 de la NIIF para pymes – Información a revelar sobre partes relacionadas,

establece una definición sobre este término, los procedimientos y elementos para identificar
a las partes relacionadas, y los requerimientos sobre información a revelar.
De acuerdo con lo establecido en la Sección 33 de la NIIF para pymes, una parte relacionada
es una persona o entidad que está relacionada con la entidad que prepara sus estados
financieros (la entidad que informa).
a. Una persona, o un familiar cercano a esa persona, está relacionada con una entidad que
informa si esa persona:
i. Es un miembro del personal clave de la gerencia de la entidad que informa o de una

controladora de la entidad que informa;
ii. Ejerce control sobre la entidad que informa, o
iii. Ejerce control conjunto o influencia significativa sobre la entidad que informa, o
tiene poder de voto significativo en ella.
b. Una entidad está relacionada con la entidad que informa si le son aplicables cualquiera
de las condiciones siguientes:
130
Capítulo 3
i. La entidad y la entidad que informa son miembros del mismo grupo (lo que
significa que todas las controladoras, subsidiarias y otras subsidiarias de la misma
controladora son partes relacionadas entre sí).
ii. Una de las entidades es una asociada o un negocio conjunto de la otra entidad (o de
un miembro de un grupo del que la otra entidad es miembro).
iii. Ambas entidades son negocios conjuntos de una tercera entidad.
iv. Una de las entidades es un negocio conjunto de una tercera entidad, y la otra entidad
es una asociada de la tercera entidad.
v. La entidad es un plan de beneficios post-empleo de los trabajadores de la entidad que

informa o de una entidad que sea parte relacionada de esta. Si la propia entidad que
informa es un plan, los empleadores patrocinadores también son parte relacionada
con el plan.
vi. La entidad está controlada o controlada conjuntamente por una persona identificada
en (a).
vii. Una persona identificada en (a)(i) tiene poder de voto significativo en la entidad.
viii. Una persona identificada en (a)(ii) tiene influencia significativa sobre la entidad o
tiene poder de voto significativo en ella.
ix. Una persona, o un familiar cercano a esa persona, tiene influencia significativa sobre
la entidad o poder de voto significativo en ella, y control conjunto sobre la entidad
que informa.
x. Un miembro del personal clave de la gerencia de la entidad o de una controladora

de la entidad, o un familiar cercano a ese miembro, ejerce control o control conjunto
sobre la entidad que informa o tiene poder de voto significativo en ella.
Las entidades que aplican NIIF para pymes deben evaluar estas condiciones a la fecha de
corte de los estados financieros. Sin embargo, si una persona natural o jurídica ha sido parte
relacionada de la entidad que informa, y ha realizado con ella transacciones significativas, la
entidad debería revelar este hecho, aunque a la fecha de cierre de los estados financieros ya
no tenga la cualidad de parte relacionada.
La importancia de revelar operaciones realizadas con partes relacionadas radica en poder

comprender los impactos de estas operaciones dentro de los estados financieros por parte
de los usuarios de la información.
Los propietarios de la entidad son partes relacionadas, y bastará con examinar la

composición accionaria de la entidad a la fecha de cierre para identificarlos. Un propietario
será parte relacionada siempre que tenga control, control conjunto o influencia significativa
sobre la entidad. En la práctica, cualquier propietario que tenga alrededor de 15% o más
de participación en el patrimonio, es una parte relacionada. Asimismo, un propietario que
tenga menos del 15%, pero esté involucrado en procesos de administración y dirección de la
entidad, se considera parte relacionada.
Caso 87
Pedro Fernández es director de operaciones de una cadena de almacenes en la

cual labora desde hace seis meses. Pedro no es propietario de ningún porcentaje
del patrimonio de la cadena de almacenes, ni tiene lazos familiares con los
propietarios.
131
A pesar de no ser propietario de una parte de la entidad, ni tener lazos familiares con los
propietarios, Pedro Fernández es una parte relacionada de la cadena de almacenes, pues
ocupa un cargo clave dentro de la organización. La entidad debe evaluar cualquier operación
realizada con Pedro Fernández, a fin de establecer si se requiere revelar información sobre
ella.
Caso 88
Adolfo León Gonzáles trabaja como jefe de mantenimiento en una fábrica de

confecciones. Labora desde hace 20 años, y es muy querido por los propietarios,
quienes atienden sus consejos y en muchas ocasiones han ajustado procedimientos
por las observaciones de Adolfo. Adolfo León no tiene lazos familiares con los
propietarios, ni participación en el patrimonio de la entidad.
Con la información suministrada, es claro que Adolfo León no es una parte relacionada de
la entidad. Aunque sea una persona con mucha antigüedad en la fábrica, y sus consejos
sean valiosos, estos hechos no lo convierten en una parte relacionada.
Caso 89
Rita Martinelli es la contadora de una firma constructora. Rita no tiene relaciones

familiares con los propietarios, ni es propietaria de una parte del patrimonio de la
entidad. Además de ser la contadora, Rita tiene una empresa de transporte y suele
prestar algunos servicios a la firma constructora.
Rita no es una parte relacionada de la entidad constructora. Aunque es empleada de la

entidad, el cargo de contador no está dentro de lo que se considera personal clave de la
Gerencia.
Caso 90
Gonzalo Prada es el gerente general de la Comercializadora Mayorista Alfa. Fabiola

Posada es la esposa de Gonzalo, y tiene una cadena de almacenes, en la cual
comercializa, entre otros, los productos comercializados por la empresa que gerencia
su esposo. Gonzalo y Fabiola no tienen participación en la Comercializadora Alfa.
Fabiola es una parte relacionada de Comercializadora Alfa. Por el hecho de ser la esposa
del gerente, se considera que es una persona que, por sus lazos familiares, puede influir
o ser influenciada en las operaciones realizadas con la entidad. Comercializadora Alfa
deberá revelar información sobre las operaciones realizadas con Fabiola Posada. A su vez,
la entidad de propiedad de Fabiola revelará información sobre operaciones realizadas con
Gonzalo y con la entidad que él gerencia.
La información a revelar sobre partes relacionadas aclara el impacto de algunas

transacciones en los estados financieros, se presume que las transacciones realizadas con
partes relacionadas se llevan a cabo a precios diferentes de los de mercado.
Caso 91
Inversiones Maya es propietaria de la Comercializadora Cali SA, y Distribuciones
132
Capítulo 3
Farmacéuticas SA; Inversiones Maya controla ambas entidades, pues, es propietaria

del 100% de su patrimonio.
En aplicación del literal (b)(i) anterior, las entidades controladas por una matriz común
son partes relacionadas. En este caso, Inversiones Maya, Comercializadora Cali y
Distribuciones Farmacéuticas son entidades relacionadas entre sí.
Caso 92
El Grupo ABC está conformado por las entidades Aurora, Bonanza y Caribe.
Bonanza tiene una inversión con influencia en otra entidad denominada Dalia SA,
esta última no hace parte del Grupo ABC.
En aplicación del literal (b)(ii) anterior, Dalia SA es una parte relacionada de las tres
entidades que conforman el Grupo ABC.
Caso 93
Inversiones Colombia SA tiene una inversión en un negocio conjunto con Calima

SA, y otro negocio conjunto con Boricua SA.
En aplicación del literal (b)(iii) anterior, las tres entidades son partes relacionadas
entre sí. Calima y Boricua son partes relacionadas por tener un inversor común, aunque
ninguna tenga participación en la otra.
Caso 94
Caribe Ltda. tiene una inversión en la asociada Trópico SA y un negocio conjunto

en Sahara SA.
En aplicación del literal (b)(ii), (iii) y (iv) anterior, las tres entidades, Caribe, Trópico
y Sahara son partes relacionadas entre sí, y deberán cumplir todos los requerimientos
aplicables establecidos en la Sección 33 de la NIIF para pymes.
Caso 95
Octavio Bejarano es el director ejecutivo de Ensueño SA, y es inversionista

mayoritario en Canela Ltda.
En aplicación del literal (b)(vi) anterior, Ensueño SA y Canela Ltda., son partes
relacionadas.
Octavio Bejarano es Inversionista mayoritario en Canela Ltda., y tiene una inversión

con influencia significativa en Crepúsculo SA.
En aplicación del literal (b)(vii), ambas entidades, Crepúsculo y Canela, son partes
relacionadas entre sí, por el hecho de ser controladas por la misma persona. Incluso, si
el señor Bejarano solo tuviera influencia significativa en ambas, o influencia significativa
en una y negocio conjunto en otra, ambas entidades serían partes relacionadas entre sí.
133
Cuentas por cobrar a socios y accionistas
Es necesario evaluar estas cuentas para identificar aquellas que cumplen la definición de
activo y de instrumento financiero, es decir, representan el derecho de la entidad a recibir
efectivo, equivalentes de efectivo u otro instrumento financiero. Las partidas que no cumplan
esta definición son, en esencia, gastos de la entidad en favor de un socio o simplemente
retiros de capital.
La definición de activo financiero se construye a partir del concepto “derecho de recibir

efectivo, equivalentes al efectivo otro instrumento financiero”. Ahora bien, para que una
cuenta cumpla la definición mencionada, es necesario poder evidenciar lo siguiente:
El derecho en favor de la entidad para recibir recursos se debe poder evidenciar a través de
documentos legales, no basta con que el socio ordene que le entreguen recursos, es necesario
documentar a título de qué son entregados los recursos, y cómo estos recursos van a fluir
nuevamente hacia la entidad.
En congruencia con lo anterior, hay que tener presente que los derechos a cobrar se soportan
o se incorporan en títulos valores. Una cuenta por cobrar no respaldada con un título valor no
tiene la fuerza legal para ser ejecutada en favor de la entidad, por lo tanto, no suele cumplir
con el criterio de reconocimiento de activos, según el cual la entidad reconocerá un activo
cuando sea probable que los beneficios económicos que de él se derivan fluyan hacia la
entidad.
Ante el argumento de que esas cuentas serán cruzadas o compensadas en cuanto se generen
utilidades, queda una incertidumbre sobre el efectivo recaudo por parte de la entidad de los
recursos prestados al socio. Adicionalmente, un recurso cuyo cobro depende de situaciones
que no son predecibles en el momento de la evaluación (tal como la futura generación de
utilidades) no se reconocerá como activo, sino que se revelará como activo contingente en
notas a los estados financieros.
Cuando la entidad tenga cuentas por cobrar a socios que no estén debidamente documentadas,
la entidad debe:
1. Elaborar un contrato de colaboración empresarial u otro cuyos efectos sean similares, en

el cual se establezca claramente que la entidad realizará pagos o desembolsará recursos
en favor de los socios o de otros terceros, establecer las condiciones de estos desembolsos
y pagos, los requerimientos de autorización, entre otros.
2. Elaborar y firmar los documentos que otorguen a la entidad las respectivas garantías,
tales como pagarés, prendas sobre vehículos, inmuebles u otros bienes, letras de cambio,
entre otros.
3. Establecer mecanismos de conciliación y compensación de saldos, de tal forma que sea

posible predecir la futura recepción de los recursos adeudados por el socio o tercero.
Con esto se logra que los préstamos a socios se mantengan como verdaderos instrumentos
financieros, de lo contrario, lo más predecible es que tengan que ser eliminados en el balance
de apertura.
Anticipos y avances
Los anticipos y avances representan recursos entregados por la entidad a terceros, con
la finalidad de obtener, en un futuro, la prestación de un servicio o la adquisición de una
mercancía.
134
Capítulo 3
Antes de la convergencia a NIIF, estas partidas se reconocían como cuentas por cobrar, y 6. Conversión del Balance
de Apertura hacia las
se presentaban como tal en el balance general (estado de situación financiera). Estas NIIF, Néstor Alberto
partidas generalmente no cumplen con la definición de instrumentos financieros bajo NIIF Jiménez Jaimes, Revista
para pymes, por lo cual no deben ser reconocidas como cuentas por cobrar en el estado de Internacional Legis de
Contabilidad y Auditoría,
situación financiera. Enero-marzo del 2011,
página 59.
Sin embargo, pese a no cumplir la definición y los criterios de reconocimiento para ser
instrumentos financieros, en la mayoría de los casos si cumplen la definición de activo, por lo
cual se podrán reconocer en el estado de situación financiera.
Algunas características de los anticipos y avances que permiten su reconocimiento como activos:
Son recursos controlados por la entidad: siempre que la entidad sea la única que tenga
acceso a los beneficios futuros derivados del anticipo y tenga el derecho a solicitar su
devolución si la contraparte no cumple con el contrato.
Producto de hechos pasados: realmente la entidad (o un tercero) entregaron efectivo u

otros recursos que dieron origen al anticipo o avance.
Generan beneficios económicos: si la entidad va a recibir un producto, o se beneficiará por

un servicio, o tiene acceso a recursos que de otra manera no tendría. La entidad debe tener
una certeza razonable sobre el flujo futuro de beneficios económicos. Si no se tiene seguridad
de esto, la entidad no debe reconocer el activo.
Se pueden medir fiablemente: la entidad conoce el importe del anticipo o avance, o ha

acordado con la contraparte la forma en la cual se pueden calcular. Por ejemplo, si la entidad
tiene derecho a algunos “premios” por ser cliente fiel, pero esas recompensas las calcula el
proveedor de acuerdo a sus criterios, los cuales no son de conocimiento de la entidad, no se
deben reconocer valores a favor por esas recompensas.
Reclasificación de los anticipos
Dado que no cumplen la definición de instrumentos financieros, los anticipos deben ser
reclasificados a otra categoría de activos. Estas partidas se pueden clasificar en una categoría
de activos6 según la destinación, siempre y cuando la transacción sea altamente probable.
Por ejemplo, el dinero pagado a un proveedor para recibir un inventario, en condiciones
en las cuales es prácticamente cierta la entrega del inventario en una fecha determinada,
puede reconocerse como inventario; el anticipo entregado a una entidad para la compra
de una máquina, cuando el proveedor ha confirmado la disponibilidad de la misma, y ya se
está gestionando el envío y/o instalación del activo en la entidad. En ambos casos la entidad
revelará la condición de los recursos entregados como anticipo, para que no se confundan
con las partidas de inventarios o propiedades, planta y equipo que ya están bajo el control
de la entidad.
Si la entidad aún no tiene certeza razonable sobre el desenlace de la partida, los anticipos
pueden ser reconocidos como otros activos.
Por ejemplo, si una entidad entrega un anticipo a un proveedor, para que inicie la fabricación
de una máquina que aún no está disponible, esta partida no se debe reconocer aún como
propiedades, planta y equipo.
Depósitos
A diferencia de los anticipos, los depósitos son recursos (generalmente efectivo o equivalentes)
entregados a terceros, con el fin de garantizar el cumplimiento de contratos, importaciones,
servicios, responsabilidades en custodia de bienes, juicios ejecutivos y demás obligaciones
contraídas con personas naturales o jurídicas.
135
La finalidad de los depósitos no es la obtención de bienes o la percepción de servicios, son

recursos entregados de manera transitoria, los cuales se espera obtener una vez se hayan
cumplido las obligaciones que les dieron origen.
En algunos casos, los depósitos pueden reconocerse como equivalentes al efectivo. Por
ejemplo, si se espera que sean reintegrados en un corto período de tiempo, y las obligaciones
relacionadas con el depósito están prácticamente cumplidas.
En otros casos, se pueden reconocer como otros activos, siempre que sea probable que la
entidad vaya a recibir los recursos de vuelta en un futuro previsible. Si la entidad no tiene
certeza razonable sobre el reintegro de los depósitos, no los debe reconocer como activos,
deberá revelarlos como activos contingentes.
Caso 96
Constructora Caicedo ha sido contratada para la construcción de un puente sobre

el Rio Tangamandapio. Para ejecutar el contrato, requiere contratar el alquiler
de una grúa por un período de seis meses. Una de las cláusulas del contrato
requiere que Constructora Caicedo deposite una suma de $20.000.000 a favor del
arrendador, los cuales le serán devueltos una vez entregue la maquinaria en las
condiciones pactadas. En caso de existir algún daño en el equipo alquilado, será
cubierto, en primera instancia, con el depósito recibido por el arrendador.
Constructora Caicedo reconocerá el depósito:
a. Como otros activos, haciendo la aclaración de que el depósito fue entregado para
garantizar cualquier daño o pérdida.
b. Como efectivo restringido, aclarando que solo podrá disponer de él una vez entregue
el activo recibido en alquiler, de acuerdo con lo acordado.
En el momento en el cual Constructora Caicedo concluya que el anticipo no le será

devuelto (por ejemplo, porque la máquina sufrió un daño y debe pagarlo), debe dar de
baja el anticipo, y reconocer el respectivo gasto.
Reclamaciones por cobrar
Una entidad puede estar adelantando reclamaciones por diversos conceptos a otras entidades.
Una entidad solamente reconocerá un activo por concepto de reclamaciones siempre que:
-- Sea probable que va a recibir la reclamación.

-- El monto a recibir se puede medir fiablemente.
-- La reclamación fue aceptada por la contraparte, y esta ya se comprometió a transferir los
recursos (o tiene un término legal para hacerlo).
Frecuentemente las entidades radican reclamaciones ante las EPS y ARL. Estas sumas que
se pretenden cobrar por concepto de incapacidades de los empleados no deben reconocerse
como activo, a menos que ya hayan sido aceptadas y exista un plazo para su recuperación.
Las reclamaciones por concepto de licencias de maternidad se pueden reconocer como activo
siempre y cuando la entidad haya cumplido a cabalidad con todos los requerimientos legales
que le permiten efectuar el respectivo recobro a la EPS.
136
Capítulo 3
Reclamaciones por concepto de indemnizaciones por parte de entidades aseguradoras,

se reconocerán siempre y cuando la aseguradora haya aceptado la reclamación, se haya
establecido la cuantía y el vencimiento de la misma.
Aunque estos conceptos no se reconozcan como activo en el estado de situación financiera, la

entidad llevará el control de cada concepto, y lo presentará en notas a los estados financieros,
revelando toda la información necesaria para su comprensión.
Cuentas por cobrar a particulares y deudores varios
Bajo este rubro suelen existir innumerables situaciones en las cuales la entidad ha reconocido
partidas por cobrar a terceros, por múltiples conceptos. En muchas ocasiones, simplemente
lo que no cumpla las definiciones anteriores, es reconocido en esta cuenta.
Las cuentas por cobrar a particulares y los deudores varios se reconocerán siempre que
cumplan con la definición de instrumento financiero, tengan un monto determinado, una
fecha de pago, y exista la probabilidad real de recibir estos valores.
Caso 97
Centinela Ltda. está preparando el estado de situación financiera de apertura

con corte a enero 1 del 2015. Dentro de sus cuentas por cobrar a particulares y
deudores varios se encuentran los siguientes saldos:
Deudor Saldo Concepto
La entidad le compró mercancía en el año 2013,

una parte de la mercancía salió defectuosa y
Álvaro Álvarez $350.000 el señor Álvarez nunca la trajo a cambiar. El
inventario se disminuyó y se creó esta cuenta por
cobrar.
El señor Fernández manejaba una caja menor.
En una ocasión tuvo un faltante por este valor, el
cual no pudo ser justificado. La entidad canceló
Fernando Fernández $420.000 el contrato del señor Fernández, ajustó la caja y
reconoció una cuenta por cobrar. A la fecha del
análisis la entidad no tiene contacto con esta
persona.
Este señor es transportador de la entidad. En
enero del 2014 su vehículo sufrió una avería, y
la entidad le hizo un préstamo por $1.000.000,
Rodrigo Rodríguez $120.000 el cual ha venido pagando, y a la fecha del
análisis presenta ese saldo. El señor Rodríguez
ha cumplido con el acuerdo sobre el pago de la
deuda.
La entidad le despachó una mercancía, la cual
fue entregada en la dirección aportada por la
señora Martínez. La señora argumenta que
Marta Martínez $850.000
ella no recibió la mercancía, y el asunto está en
conciliación. La entidad no tiene certeza de poder
recuperar esta partida.
Tabla 42. Observaciones sobre cuentas por cobrar a particulares
El saldo del señor Álvaro Álvarez debe ser dado de baja contra las ganancias retenidas.
No existe evidencia suficiente para que la entidad sostenga que va a recibir ese valor en
un futuro determinado.
En cuanto al valor adeudado por el señor Fernando Fernández, la entidad ni siquiera

tiene contacto con él, ya no trabaja en la entidad, y en la práctica, es muy poco probable
que pueda recuperar esta partida. Debe ajustarse contra las ganancias retenidas.
137
La cuenta por cobrar del señor Rodrigo Rodríguez cumple la definición y los criterios
de reconocimiento de instrumentos financieros, además el deudor ha estado pagando
la deuda de acuerdo con lo pactado. La partida se puede reconocer en el estado de
Respecto a la cuenta a nombre de la señora Marta Martínez, no existe evidencia

suficiente que permita concluir que la partida se va a recuperar. De hecho, cualquier
partida involucrada en una reclamación, cuyo proceso se encuentre en instancias
iniciales, no debe reconocerse como activo. La entidad deberá revelarlo como activo
contingente en notas a los estados financieros.
Provisión o deterioro de cuentas por cobrar
Las cuentas por cobrar, por ser instrumentos financieros medidos al costo o al costo
amortizado, deben ser sometidas a evaluación de deterioro del valor, de conformidad con
lo establecido en el párrafo 11.21 y siguientes de la NIIF para pymes.
La evaluación del deterioro consiste en evaluar si se presenta evidencia objetiva de la

pérdida de valor de los instrumentos financieros, de tal manera que se afecten los flujos de
efectivo que se espera fluyan hacia la entidad en períodos futuros.
Si la entidad concluye que existe tal evidencia objetiva, procederá a comprobar el deterioro,
es decir, a estimar la posible pérdida de valor que hayan sufrido estos activos. La existencia
de los indicios de deterioro no significa que los instrumentos estén realmente deteriorados.
Por esa razón, una vez identificados los indicios, es necesario evaluar el deterioro del
instrumento.
Tenga en cuenta que todas las cuentas por cobrar se deben evaluar por deterioro del valor,
no solamente la cartera de clientes. En ese sentido, todos los conceptos mencionados
anteriormente, siempre que se clasifiquen como instrumentos financieros, serán evaluados
por deterioro del valor.
Los indicios que pueden llevar a una entidad a concluir que un instrumento financiero se
encuentra deteriorado son:
-- Dificultades financieras del deudor. Por ejemplo, el deudor ha visto disminuidas sus
ventas, y ha empezado a tener dificultades para pagar sus obligaciones
-- Incumplimiento o mora en pago del capital o los intereses. Si el cliente tiene plazo de
pago a 60 días, pero ha estado pagando por fuera de esos plazos, y no ha sido posible
que se ponga al día.
-- Se le han otorgado plazos adicionales al deudor, previa solicitud, y la entidad no suele
conceder ese tipo de plazos.
-- Es probable que el cliente se declare en quiebra, en reestructuración, o en algún otro
tipo de situación de reorganización.
-- Se han presentado cambios en el entorno tecnológico, de mercado, económico o legal
en el cual opera el cliente.
Una vez la entidad identifica alguno de estos indicios de deterioro, procede a realizar la
evaluación de la partida, para comprobar que realmente está deteriorada, es decir, no se va
a recuperar el valor total de la cuenta por cobrar.
138
Capítulo 3
Caso 98
La Comercializadora El Toro concedió un préstamo a uno de sus empleados por

valor de $20.000.000, con un plazo de 5 años, abonos fijos a capital y una tasa de
interés del 12% EA, similar a las tasas de mercado para instrumentos financieros
similares.
La entidad no suele hacer este tipo de préstamos, de hecho, es el único préstamo a

un empleado vigente a la fecha de evaluación.
La entidad suele reconocer provisión general del 5% sobre toda su cartera de

clientes, con base en información estadística sobre pérdidas de cartera. La entidad
pretende aplicar este porcentaje también a la cuenta por cobrar al empleado.
Comercializadora Toro no debería aplicar porcentaje alguno de provisión a la cuenta por

cobrar al empleado, dado que las características de las cuentas por cobrar, los indicadores
de riesgo, y las condiciones para el cobro de la deuda son diferentes.
Por el contrario, la entidad deberá evaluar de manera separada la cuenta con el empleado.
Siempre que el empleado esté cumpliendo el acuerdo, y no existan condiciones que
permitan concluir que el dinero no podrá ser recaudado, la cuenta se presentará por el
valor total, sin ajuste por deterioro.
Caso 99
La Comercializadora Belmonte tiene una cartera de aproximadamente 2.500

clientes activos. Dado el volumen tan alto de clientes, es impracticable evaluar
cada uno para efectos de comprobar el deterioro de la cartera. Sin embargo, la
entidad ha calculado, según datos históricos, que el 10% de la cartera que supera
90 días de mora, tiende a no recuperarse. El monto total de la cartera de clientes
asciende a $1.000 millones.
Con base en la información anterior, la entidad podría establecer una política de deterioro
de cartera basada en la antigüedad de la cartera, y aplicarle un porcentaje equivalente a
las pérdidas históricas.
El primer paso sería separar todas las cuentas que tengan una mora superior a 90 días. El
valor de estas cuentas se multiplica, en este caso, por el 10%, y el resultado será el valor
del deterioro de cartera.
Caso 100
Los datos son similares al caso anterior:
La Comercializadora Belmonte tiene una cartera de aproximadamente 2.500

clientes activos. Dado el volumen tan alto de clientes, es impracticable evaluar cada
uno para efectos de comprobar el deterioro de la cartera. Sin embargo, la entidad
ha calculado, según datos históricos, que el 10% de la cartera que supera 90 días
de mora, tiende a no recuperarse. El monto total de la cartera de clientes asciende a
$1.000 millones.
Sin embargo, la entidad ha detectado dos clientes que están a punto de entrar en
algún proceso de reestructuración, y el saldo de sus cuentas asciende a $10 millones.
139
En este caso, el hecho de que esos dos clientes estén a punto de entrar en proceso de
reestructuración requiere que la entidad los evalúe por separado del resto. La entidad
debe evaluar individualmente la condición de cada cliente para llegar a la conclusión
sobre la efectiva recuperación de la cartera.
Si la entidad advierte que la situación financiera del cliente le afecta el recaudo de

cartera (por ejemplo, el cliente lo expresa directamente, otros proveedores han dado a
conocer el incumplimiento, los ingresos del cliente se han disminuido), estimará el valor
recuperable, y ajustará el valor de la cartera hasta ese valor recuperable.
Por ejemplo, si al hablar con estos dos clientes, ellos manifiestan que solo podrán pagar
$5 millones, la entidad debe reconocer deterioro por la diferencia entre el valor en libros
de $10 millones y el valor recuperable de $5 millones.
Caso 101
La Comercializadora Siglo XXI se encuentra analizando su cartera al corte de enero

1 del 2015, a fin de determinar si es necesario reconocer pérdidas por deterioro
del valor. Toda la cartera se encuentra al día. Sin embargo, un cliente con un saldo
de $20.000.000 ha entrado en proceso de reestructuración económica. El acuerdo
establece que el cliente pagará la deuda en un solo desembolso, con un plazo de 5
años a partir de la fecha de evaluación.
En este caso, una vez identificada la situación con el cliente, la entidad debe proceder a
reconocer el deterioro del valor del instrumento, pues está claro que la entidad, aunque
espera recibir el pago total de la deuda ($20 millones), se ve obligada a esperar 5 años
para obtener estos recursos. El valor por el cual se presentará el instrumento financiero
equivale al valor presente de la partida, descontada con una tasa de interés equivalente
para instrumentos financieros similares.
En este caso, vamos a utilizar una tasa del 18% anual para descontar el instrumento, y
utilizamos la función de valor actual en Excel, así:
Valor futuro $20.000.000

Tasa Anual 18%
Plazo (años) 5
Valor actual $8.742.184
Función =VA (tasa;nper;0;-VF)
Tabla 43. Valor presente de un pago futuro
De acuerdo con el cálculo anterior, el valor del instrumento, a la fecha de análisis, es de

$8.742.184.
La entidad debe reconocer un deterioro del valor equivalente a la diferencia entre el

valor en libros del instrumento y el valor presente hallado en el cálculo anterior, así:
Valor en libros – Valor recuperable = Deterioro del valor

20.000.000 - 8.742.184 = 11.257.816
El comportamiento del saldo de este instrumento financiero en los períodos posteriores

se muestra en la siguiente tabla:
140
Capítulo 3
7. Párrafo 13.1, NIIF

para pymes.
Año Saldo inicial Interés Saldo final
8. No se deben incluir
2015 8.742.184 1.573.593 10.315.778 cargos administrativos
2016 10.315.778 1.856.840 12.172.617 como “otros costos” del
inventario. Por ejemplo,
2017 12.172.617 2.191.071 14.363.689 los salarios del personal
de compras de la entidad
2018 14.363.689 2.585.464 16.949.153 no deben ser cargados
2019 16.949.153 3.050.847 20.000.000 como mayor costo del
inventario, pues son
gastos administrativos.
Tabla 44. Reconocimiento de intereses en cuenta por cobrar
9. Se considera que existe
Los intereses generados por esta cuenta por cobrar se reconocerán en los resultados de financiación cuando el
precio se incrementa
cada período, como ingresos de actividades ordinarias. por el simple paso del
tiempo. También se puede
La entidad evaluará, al final de cada período, si existen otras indicaciones de deterioro identificar un componente
de financiación cuando el
que afecten la medición de la cuenta. Por ejemplo, si el cliente ha estado generando precio de contado difiere
utilidades según las proyecciones, y ha estado pagando sus acreencias de acuerdo con del precio con pago
los compromisos adquiridos, se espera que la entidad también vaya a recibir el pago en aplazado.
el tiempo establecido. Por el contrario, si el deudor no ha generado las utilidades que se
esperaban, y está incumpliendo con los compromisos adquiridos, la entidad debe ajustar
aún más su medición de deterioro, incluso si es necesario, hasta que el instrumento tenga
un valor de cero ($0).
3.1.4 Inventarios
De acuerdo con la definición establecida en la NIIF para pymes, los inventarios son activos
adquiridos con la finalidad de ser vendidos en el ciclo de operaciones del negocio, en forma
de materias primas o producto en proceso de transformación para su posterior venta, o en
forma de materiales, repuestos, suministros (otra calificación) para ser utilizados en procesos
productivos con miras a la posterior venta7.
De acuerdo con la definición anterior, cualquier activo que se compre con la finalidad de ser
vendido en el giro ordinario de los negocios se considera inventario. Adicionalmente, si una
entidad recibe bienes en dación de pago, y tiene pensado venderlos en un corto plazo, estos
activos se consideran inventario.
También se consideran inventario los costos incurridos por prestadores de servicios cuyos
ingresos asociados aún no han sido reconocidos.
En el reconocimiento inicial, la entidad debe medir el inventario por el costo, incluyendo los
siguientes componentes:
-- Precio de compra (lo que le cobra el proveedor).

-- Aranceles e impuestos, siempre que no sean recuperables en el momento de la venta.
-- Transporte.
-- Almacenamiento, siempre que sea necesario durante el proceso de compra. Por
ejemplo, un período de cuarentena previo a la disposición del inventario.
-- Costos por cargue y descargue de la mercancía.
-- Otros costos directamente atribuibles a la adquisición de los inventarios8.
La NIIF para pymes no permite la capitalización de intereses como mayor valor del costo de
adquisición de los inventarios. Por esa razón, si la compra se lleva a cabo en condiciones en
las cuales el precio incluye un elemento de financiación9, la entidad debe calcular el valor de
141
la adquisición sin incluir la financiación. En este sentido, cualquier descuento negociado por
la entidad en el momento de la compra, sea comercial o financiero, será reconocido como
menor valor de la adquisición.
El inventario se reconocerá en el momento en el cual la entidad obtenga el control efectivo

sobre el mismo. El control no está supeditado a la simple tenencia física. Es decir, la recepción
del inventario en las instalaciones de la entidad no es concluyente para reconocer el inventario,
ni el hecho de no haberlo recibido es un obstáculo para su reconocimiento.
En lugar de lo anterior, la entidad debe establecer el punto en el cual obtiene los riesgos y
ventajas significativos sobre el activo. Este punto se establece de acuerdo con los términos de
negociación entre el vendedor y el comprador.
Los principales riesgos y ventajas sobre los activos son:
Riesgos Ventajas
Daño, pérdida, robo, incendio Disponibilidad
Variaciones en el precio Variaciones en el precio
Obsolescencia
Baja rotación
Tabla 45. Riesgos y ventajas sobre activos
El análisis de riesgos y ventajas depende de la forma en la cual las partes hayan negociado. Si
se trata de una transacción internacional, los INCOTERM determinan el momento en el cual
se reconoce el inventario. Si se trata de una operación nacional también es posible establecer
el momento en el cual se deben reconocer los inventarios.
Caso 102
Una entidad realizó un pedido de inventario a su proveedor de confianza, con las

siguientes condiciones:
-- El pedido será alistado y separado del inventario por parte del proveedor.
-- Una vez el proveedor confirme el alistamiento del pedido, elaborará la factura
de venta y empezará a correr el plazo para el pago.
-- El cliente es responsable de recoger la mercancía en las bodegas del proveedor.
-- El proveedor es responsable por daños en la mercancía mientras esté en sus
instalaciones.
De acuerdo con las condiciones planteadas, la entidad debe reconocer la compra en el

momento en el cual el proveedor le confirme el alistamiento del pedido, y le emita la
factura de venta.
Si bien el vendedor conserva responsabilidad sobre los daños que se puedan presentar
en la mercancía, este hecho por sí solo no es suficiente para concluir que tenga el control
efectivo del inventario. El riesgo de pérdida es solo un elemento dentro de varios que se
deben tener en cuenta para determinar el control sobre un activo.
En la fecha de corte para la elaboración del balance de apertura, la entidad debe evaluar la
condición y el estado de los pedidos realizados en fechas cercanas, para determinar si debe
reconocer alguna partida como inventarios.
En la transición a NIIF para pymes, la entidad debe evaluar la composición del saldo de la
142
Capítulo 3
cuenta de inventarios, a fin de establecer si debe realizar ajustes al costo de los mismos. Si la 10. Para efectos
prácticos se ha ignorado
entidad identifica algún interés capitalizado, o algún concepto que no pueda ser reconocido la existencia de otros
como mayor valor de los inventarios, procederá a ajustar el valor correspondiente, como si componentes del costo.
siempre hubiera aplicado NIIF.
El inventario puede ser adquirido para someterlo a un proceso de transformación, tras el

cual la entidad espera vender los productos terminados. Los costos de transformación se
capitalizan como mayor valor de los inventarios, teniendo en cuenta la limitante establecida
en el párrafo 13.8 de la NIIF para pymes.
Los costos de transformación son:
-- Materia prima.
-- Mano de obra directa.
-- Costos indirectos de producción, teniendo en cuenta los parámetros normales de
producción.
Los inventarios asumen su propio costo. Los requerimientos de la NIIF para pymes se
orientan a que los inventarios no carguen más costos de los que realmente se necesitan para
su adquisición o fabricación.
Caso 103
Manufacturas Mundial fabrica muebles y otros elementos en madera. Para la

fabricación de la mesa modelo 123, requiere la mitad de una tabla de nogal, cuyo
costo es de $200.000. Es decir, que de una tabla de Nogal, salen dos mesas, con un
costo unitario de $100.00010. En el mes de diciembre del 2014, durante el proceso
de producción de dos mesas modelo 123, se presentó una falla en uno de los cortes,
por lo cual solo se pudo fabricar una mesa, y la otra salió como desperdicio. La
entidad desea saber si la mesa fabricada debe cargar con el costo del desperdicio.
De acuerdo con el párrafo 13.8 de la NIIF para pymes, los inventarios cargarán con los
costos directamente atribuibles a su fabricación. En el caso planteado, el desperdicio
de una pieza de madera no se considera costo directamente atribuible al inventario
resultante. En palabras coloquiales, el inventario bueno no tiene la culpa de que el otro
haya salido malo.
La mesa fabricada tendrá un costo de $100.000 por concepto de materia prima, y los
otros $100.000 deben reconocerse directamente en los resultados del período como
gastos relacionados con la producción.
Caso 104
Procesadora Cali tiene un proceso productivo para la fabricación de artículos

metálicos. En el mes de diciembre del 2014, durante un proceso productivo
rutinario, se presentó una falla en el sistema eléctrico, que provocó la pérdida de
materia prima valorada en $14 millones. La entidad desea saber si puede cargar
este costo a la producción del mes.
En este caso la entidad debe reconocer la materia prima defectuosa en el resultado

del período. La NIIF no permite que los inventarios buenos absorban los costos de los
inventarios malos. Adicionalmente, la entidad debe considerar los niveles máximos de
143
desperdicio tolerables, y cualquier pérdida por encima de ese parámetro, se considera

anormal, y se debe reconocer en los resultados del período.
Si la entidad recupera algún valor por la venta de los desperdicios mencionados en este
ejemplo, disminuirá el gasto inicialmente reconocido. Los registros contables son los
siguientes:
Se da de baja la materia prima dañada:
Cuenta Debe Haber

Inventario materia prima 14.000.000
Gastos asociados a la producción 14.000.000
Se logra vender la materia prima para reciclaje, y se recibe un valor de $2.000.000
Cuenta Debe Haber

Efectivo/cuentas por cobrar 2.000.000
Gastos asociados a la producción 2.000.000
El valor del gasto por pérdidas de materias primas para el período es de $12.000.000
Al momento de elaborar el ESFA, las entidades deben evaluar los inventarios

manufacturados existentes en el balance bajo norma local, para determinar si es necesario
realizar ajustes al costo de esos inventarios, para que cumplan los requerimientos de la
Sección 13.
Este análisis requiere que la entidad tenga disponibles los costos detallados de las
unidades existentes a la fecha de transición. Los inventarios que ya fueron vendidos a
la fecha del balance de apertura no serán objeto de ajuste, pues ya no hacen parte del
estado de situación financiera.
Si no se puede establecer el costo detallado de las unidades en existencia a la fecha de

transición, sin un costo o esfuerzo desproporcionado, la entidad puede argumentar la
impracticabilidad, y documentar adecuadamente esta decisión.
Al cierre de cada período, la entidad debe evaluar si existe deterioro del valor de sus
inventarios. Para esto, comparará el valor neto realizable -VNR- de los inventarios con el
valor en libros, y reconocerá el menor como valor de los inventarios.
El ajuste a VNR busca que los inventarios no se encuentren sobrevalorados, en

cumplimiento del principio de la prudencia. Otra forma de entender el ajuste al VNR
es pensar en que la entidad debe reconocer la pérdida del valor de los inventarios en el
momento en que ocurre, aunque el inventario aún no se haya vendido.
Caso 105
DistriTech Ltda. es una entidad dedicada a la comercialización de equipos de

comunicación de última generación. En febrero del 2014 adquirió 120 teléfonos
celulares para la venta, por un valor de $12.000.000, es decir, $100.000 cada uno.
15 días después de haber adquirido los equipos, el fabricante lanzó al mercado una
nueva versión de teléfonos, mucho más avanzados que los adquiridos por la entidad.
144
Capítulo 3
11. Ver párrafos 23.17 y

Este lanzamiento del nuevo producto, hizo que el precio de venta de los celulares siguientes de la NIIF para
pymes.
adquiridos por la entidad se posicionara en $90.000, por lo cual, la entidad solamente
espera recuperar $9.000.000, en caso de vender todos los equipos. 12. Este es el costo
estimado para el contrato.
DistriTech debe reconocer un deterioro del valor de sus inventarios por valor de 13. Para efectos prácticos
$1.000.000. Con este ajuste, el inventario será presentado en el ESFA por valor de se ha omitido el impacto
de los impuestos
$9.000.000, y la entidad habrá reconocido el efecto de la variación en el valor neto generados.
realizable.
La entidad no puede esperar a que llegue el momento de la venta para reconocer la

pérdida en los inventarios. El procedimiento de ajuste al valor neto realizable se debe
reconocer en el mismo momento en el cual se identifica, o por lo menos a la fecha de
cierre.
Inventarios de los prestadores de servicios
Los prestadores de servicios y las entidades cuyos ingresos se presentan por contratos de
construcción11 deben reconocer como inventarios los costos incurridos en la prestación de
servicios, cuyos ingresos asociados aún no hayan sido reconocidos.
Las entidades dedicadas a la prestación de servicios, miden sus ingresos de conformidad con
lo establecido en la Sección 23, utilizando una de las tres metodologías permitidas por la NIIF
para pymes:
- Costo incurrido sobre costo total.

- Inspección del trabajo ejecutado.
- Medición del trabajo ejecutado.
La entidad avalúa los contratos de prestación de servicios y de construcción que tenga

vigentes a la fecha de transición. Para ello, aplicará la metodología establecida en los párrafos
23.14 y siguientes de la NIIF para pymes.
Caso 106
Cabo Ingeniería firmó un contrato para la construcción de un activo en las

instalaciones de su cliente X. El contrato se firmó el 20 de diciembre del 2014, por
un monto de $1.000 millones.
El cliente le solicitó facturar la totalidad del contrato, con el fin de incluirlo dentro
de sus informes de ejecución de inversiones. Cabo Ingeniería emitió una factura
por $1.000 millones, y recibió por adelantado el pago del proyecto.
El proyecto se contabilizó como ingreso, y la entidad reconoció una provisión por

el 70% del valor recibido12, para cubrir los gastos futuros del contrato, así:
Se causa la factura por el valor del contrato13:
Cuenta Debe Haber

Ingresos – Contratos de construcción 1.000.000.000
Cuentas por cobrar Cliente X 1.000.000.000
145
Se reconoce una provisión para atender los costos del contrato:
Cuenta Debe Haber

Pasivo – Provisión costo del contrato
700.000.000
cliente X
Gasto – Costo de ventas 700.000.000
Se reconoce el pago por parte del cliente:
Cuenta Debe Haber

Cuentas por cobrar Cliente X 1.000.000.000
Efectivo 1.000.000.000
En aplicación del principio de acumulación o devengo, según el cual los hechos

económicos se reconocen cuando sucede, aunque no se haya pagado o recibido el efectivo
o los equivalentes, la entidad no debe reconocer un costo de ventas que aún no se ha
presentado. Dado que la entidad no ha comprado insumos, no ha incurrido en costos de
personal, ni en otros costos asociados con la construcción, no debe reconocer el costo ni
la provisión.
De igual forma, las metodologías de reconocimiento del ingreso bajo NIIF para pymes
permiten concluir que la entidad aún no debe reconocer ingreso alguno, pues la ejecución
del contrato no ha iniciado a la fecha de transición.
De acuerdo con lo anterior, la entidad dará de baja la provisión inicialmente reconocida

por valor de $700.000, y reconoce el valor recibido del cliente como anticipos al contrato.
Los registros contables en la fecha de apertura son:
Se da de baja la provisión:
Cuenta Debe Haber

Pasivo – Provisión costo del contrato cliente X 700.000
Ganancias retenidas 700.000
Se reconoce el valor recibido como clientes, como pasivo (ingreso recibido por anticipado):
Cuenta Debe Haber

Pasivo – Ingresos recibidos por anticipado 1.000.000
Ganancias retenidas 1.000.000
En caso de que los contratos se encuentren en proceso de ejecución, la entidad procederá

a medir el avance del contrato, de acuerdo con una de las tres metodologías establecidas
en el párrafo 23.22 de la NIIF para pymes:
1. Costo incurrido sobre costo total.

2. Inspección de trabajos ejecutados.
3. Proporción del trabajo ejecutado sobre el contratado.
146
Capítulo 3
Caso 107
Servicios de Vijes Ltda. es una entidad que presta servicios de mantenimiento a

equipos y maquinaria. El 1 de noviembre del 2014 fue contratada por el cliente X
para realizar mantenimiento preventivo a 35 máquinas de su centro productivo
principal. El valor del contrato se estableció en $70.000.000, equivalentes a
$2.000.000 por cada una de las máquinas. El mantenimiento de todas las máquinas
es similar en tiempo y costos.
El costo de prestar el servicio es de $800.000 por cada máquina. El cliente pagó el

50% del servicio de manera anticipada, y cancelará el excedente una vez terminado
el trabajo.
La entidad se encuentra preparando el estado de situación financiera de apertura,

y necesita establecer el tratamiento de este contrato a la fecha del balance de
apertura, 1 de enero del 2015. A la fecha del balance de apertura, la entidad ha
completado el mantenimiento a 14 máquinas.
Según la descripción del caso, es posible dividir el contrato por cada uno de los
mantenimientos terminados, sin un costo o esfuerzo desproporcionado. Esto permite
que los ingresos se puedan reconocer en razón a los mantenimientos completados.
Ingresos al corte del 1 de enero del 2015

= mantenimientos completados * valor de cada servicio
= 14 * 2.000.000
= 28.000.000
Del valor reconocido inicialmente como anticipo ($35.000.000) se debe disminuir el

valor reconocido como ingreso ($28.000.000), de tal manera que el anticipo queda con
un saldo de $7.000.000.
Por otro lado, la entidad reconocerá como costo de prestación de servicios, el costo
correspondiente a los mantenimientos completados. En este caso como el servicio se
presta por unidades individualmente consideradas, la entidad puede reconocer el total
del costo incurrido en los mantenimientos como costo de prestación de servicios.
Caso 108
Polo Ingenieros Ltda. es una entidad dedicada a estudios de estabilidad de suelos.

El 1 de noviembre del 2014 fue contratada por la Constructora Arena para elaborar
estudios en 27 hectáreas de terreno en las cuales pretende desarrollar un proyecto
habitacional.
Al 31 de diciembre del 2014, Polo Ingenieros midió el avance del desarrollo del
contrato, y estableció que ha adelantado el 40% de las labores incluidas en la
contratación. El anticipo para el desarrollo del contrato fue de $30.000.000, el valor
total contratado es $90.000.000. El costo estimado para la ejecución del contrato
es de $48.000.000. El costo real incurrido a la fecha del balance de apertura es de
$25.000.000
La entidad requiere establecer el tratamiento de este contrato para el balance de

apertura con corte a enero 1 del 2015.
En este caso, la metodología más apropiada es la medición de la proporción del trabajo
147
14. Con excepción de

aquellos clasificados ejecutado, pues la entidad pudo establecer de manera fiable que ha avanzado en un 40%.
como propiedades de
inversión.
Con esta información, la entidad establece los valores a reconocer en el estado de
situación financiera de apertura, así:
Total Avance
40%
Ingresos del contrato 90.000.000 36.000.000
Costos del contrato 48.000.000 19.200.000
Costo incurrido 25.000.000
Inventario de prestación de servicios 5.800.000
Anticipo o (cuenta por cobrar) 30.000.000 - 6.000.000
Tabla 46. Análisis de avance de contrato de prestación de servicios
Explicación:
Una vez establecido el porcentaje de avance del contrato, se aplica este porcentaje a los
ingresos totales y a los costos estimados del contrato, para efectos de reconocerlos en
resultados.
Si el costo incurrido hasta la fecha excede el valor reconocido como costo de prestación
de servicios en el estado de resultados, el excedente se reconoce como inventario de
prestación de servicios.
Si el costo resultante de multiplicar el costo total estimado del contrato por el porcentaje
de avance, es mayor al costo efectivamente incurrido, se reconocerá el costo realmente
incurrido en resultados, y el inventario de prestación de servicios tendrá un valor de cero
($0). Por ejemplo, si el costo realmente incurrido a la fecha de cierre fuera de $18.000.000,
este valor se trasladaría completamente al estado de resultados, y no quedaría saldo en la
cuenta de inventarios de prestación de servicios.
3.1.5 Propiedades, planta y equipo
Los activos clasificados en esta categoría son activos tangibles que se mantienen para uso
en la producción de bienes, prestación de servicios, para alquilarlos a terceros14, o con
propósitos administrativos, siempre que la entidad espere usarlos por más de un período.
La Sección 35 de la NIIF para pymes incluye exenciones en el tratamiento de propiedades,

planta y equipo en el balance de apertura, las cuales fueron tratadas en el capítulo 2 de esta
publicación, numeral 2.12 hasta 2.12.12 (páginas 71 a 91).
Algunos ejemplos de partidas que cumplen esta definición son:
-- Un edificio en el cual la entidad tiene una planta de producción.

-- El edificio en el cual tiene las oficinas administrativas.
-- En los estados financieros separados de la controladora, una máquina que esta
mantiene arrendada bajo arrendamiento operativo a una subsidiaria.
-- Vehículos para el uso del personal administrativo, o para entregar pedidos a clientes.
-- Equipos de cómputo y mobiliario de oficinas.
-- Máquinas utilizadas en el proceso productivo.
148
Capítulo 3
-- Equipo auxiliar de mantenimiento, siempre que su vida útil sea superior a un año. Si
la vida útil es inferior a un año, se tratarán como inventarios, y se reconocerán como
gastos en cuanto sean utilizados.
-- Animales vivos utilizados en procesos de producción o prestación de servicios. Por
ejemplo, un caballo utilizado para halar una carreta, o un buey utilizado para arrastrar
un yugo.
Algunos ejemplos de partidas que no se consideran propiedades, planta y equipo:

-- Plantaciones, las cuales se reconocen como activos biológicos.
-- Animales vivos en el contexto de una actividad agrícola, los cuales se reconocen como
activos biológicos.
-- Activos involucrados en procesos de evaluación y exploración de recursos minerales,
los cuales se presentan como tal, y se miden de acuerdo con la Sección 34, actividades
especiales.
-- Propiedades de inversión, las cuales se reconocen y miden de acuerdo con la Sección
16 de la NIIF para pymes.
-- Repuestos y accesorios cuya vida útil sea inferior a un año, los cuales se tratarán como
inventarios.
La entidad solo debe reconocer un activo de propiedades, planta y equipo cuando se

cumplan los criterios establecidos en el párrafo 2.27, que son:
-- Es probable que la entidad obtenga los beneficios económicos futuros asociados con
la partida, y
-- El costo de la partida se puede medir de manera fiable.
Bajo esta premisa, es posible que algunos recursos no se deban incorporar como activos en
el estado de situación financiera, en razón a que la entidad no recibirá beneficios económicos
provenientes del activo.
Caso 109
Una entidad familiar es propietaria de una finca de recreo. Esta finca se adquirió
para uso exclusivo de los propietarios y sus familias. La entidad no tiene pensado
vender la propiedad en el corto o mediano plazo, y tampoco la alquila para obtener
ingresos. Muchos de los miembros de la familia no trabajan en la entidad, sin
embargo, se benefician de la finca de recreo.
Entre los miembros de la familia existe un pacto para no vender esa propiedad.
Aunque la propiedad parece cumplir la definición de propiedades, planta y equipo, la

entidad no la reconocerá porque no recibe beneficios provenientes del activo, ni espera
recibirlos en un futuro previsible.
Aunque la entidad ostenta la propiedad sobre el inmueble, no deberá presentarlo en su

estado de situación financiera, en virtud a que no se satisface el criterio de recepción de
beneficios provenientes del bien. La entidad presentará el inmueble en una revelación
a sus estados financieros, aclarando el motivo por el cual el bien no fue incluido en el
estado de situación financiera.
149
Caso 110
Transportes Ciudad Blanca es una entidad dedicada a prestar servicios de

carga pesada. En el año 2012 adquirió una máquina para iniciar un proyecto de
fabricación del producto X. Seis meses después de haber adquirido la máquina, la
entidad no logró los niveles de venta esperados, por lo cual abandonó el proyecto
de fabricación. La máquina se encuentra ociosa a la fecha del balance de apertura.
La máquina no tiene un mercado activo en el cual se pueda ofrecer para la venta.
En este caso, Transportes Ciudad Blanca debe dar de baja el activo, pues no se espera
obtener beneficios económicos futuros provenientes de su uso o venta.
Los activos clasificados como propiedades, planta y equipo se controlan de manera

individual. En determinados casos, algunos componentes de propiedades, planta y
equipo contienen elementos que se deben reemplazar con cierta regularidad, o cuyas
vidas útiles son diferentes a las vidas útiles de los activos a los cuales se asocian. En estos
casos, estos elementos se deben reconocer de manera separada.
Caso 111
Cariño SA es una fábrica de peluches. La planta de producción de peluches es una

sola línea de montaje, la cual tiene una vida útil estimada de 45 años. Sin embargo,
una parte de la máquina sufre mayor desgaste que el resto, y se estimó su vida útil
en 15 años.
Cariño SA debe reconocer el componente de menor duración de forma separada del

resto, con el fin de controlar la vida útil y la depreciación de manera separada y, en el
momento en que se realice un cambio en esta parte de la máquina, pueda dar de baja el
valor no amortizado.
Toda entidad debe establecer un límite de materialidad para el reconocimiento de

elementos de propiedades, planta y equipo, con el fin de evitar el reconocimiento
contable de elementos cuyo valor sea poco significativo. La evaluación de la materialidad
depende de las condiciones propias de cada entidad. IASB no se ocupa de establecer
límites mínimos para el reconocimiento de propiedades planta y equipo, es decisión de
cada entidad.
Así, una entidad puede establecer el límite de materialidad para el año de transición
dependiendo del volumen de activos totales, patrimonio total, resultados del período, u
otro indicador.
Caso 112
Paraíso Ltda. está en proceso de elaboración de su estado de situación financiera

de apertura, y ha determinado una materialidad para las propiedades, planta y
equipo, por valor de $1.800.000.
En el detalle de activos de la entidad se encontraron 2 computadores adquiridos

en el año 2014, por un valor de $1.200.000 cada uno, para un total de $2.400.000.
La entidad no reconocerá estos computadores como propiedades, planta y equipo, pues

no alcanzan el límite de materialidad establecido para esta categoría de activos.
150
Capítulo 3
15. Cualquier descuento

La entidad puede mantener un control administrativo sobre estos activos, pero no los obtenido en la compra,
controlará para efectos de los estados financieros. sea comercial o financiero
se reducirá del costo del
activo.
Los elementos de propiedades, planta y equipo se miden, en el reconocimiento inicial, al 16. Las NIIF plenas
permiten la capitalización
costo, el cual comprende: de ciertos costos por
préstamos cuando se
-- Precio de adquisición15. pueden imputar a activos
aptos. En la NIIF para
-- Comisiones, honorarios u otros costos incrementales incurridos en la compra. pymes está prohibida la
capitalización de estos
-- Aranceles y otros impuestos no recuperables. costos, los cuales se
reconocerán en todos los
-- Costos de instalación y puesta en marcha, preparación del lugar, costo de pruebas. casos como gastos del
período.
-- Estimación de costos de desmantelamiento, disposición o retiro del activo.
La entidad no incluirá, como parte del costo de un activo, el costo de apertura de nuevas
instalaciones productivas, costos de lanzamiento de nuevos productos, costos de
administración. Tampoco se capitalizarán los costos por préstamos como parte del costo de
la propiedad, planta y equipo16.
Si el pago se negocia con un plazo superior a los plazos normales de pago, de tal manera que
este mayor plazo influya en el incremento del precio de negociación, la entidad reconocerá el
activo adquirido por un importe equivalente al precio de contado a la fecha de adquisición.
Caso 113
Distribuidora Marqueza Ltda. ha adquirido una máquina para el embalaje de

algunos de sus productos. El fabricante ha concedido un plazo para cancelar la
máquina en 24 cuotas de $1.000.000. Si la entidad hubiera pagado la máquina de
contado, el precio hubiera sido de $21.000.000.
Marqueza Ltda. reconocerá la máquina por un valor de $21.000.000. El excedente será

reconocido como costos por préstamos, y no se debe capitalizar como mayor valor de la
máquina adquirida.
Caso 114
Industrias Florida ha adquirido una máquina para su proceso productivo, con los
siguientes costos:
-- Precio pagado al proveedor: $23.000.000

-- Alquiler de equipos de montaje: $2.500.000
-- Alistamiento del lugar para el montaje de la máquina: $3.000.000
-- Costos de instalación de la máquina: $4.000.000. Incluye parametrización de
la máquina $1.000.000 y entrenamiento del personal $3.000.000
En este caso, la entidad reconocerá los costos incurridos de la siguiente forma:
Capitalizar como
Concepto Gasto
activo de PPyE
Precio pagado al proveedor 23.000.000
Alquiler de equipos de montaje 2.500.000
151
17. Fundación IASC,

material de formación
sobre la NIIF para pymes, Capitalizar como
Concepto Gasto
Módulo 17: Propiedades, activo de PPyE
Planta y Equipo, Ejemplo
15. Alistamiento 3.000.000
Parametrización de la máquina 1.000.000 3.000.000
Total 29.500.000 3.000.000
Los gastos relacionados con la instalación de la máquina pueden ser capitalizados como
mayor costo del activo. Tal es el caso de los costos por parametrización de la máquina.
Los costos de capacitación del personal no se deben considerar mayor costo de la

máquina, pues el activo puede funcionar aún si el personal no ha sido capacitado17.
En la adopción por primera vez, la entidad debe revisar que no se hayan incluido, en el
costo del activo, elementos que no sean susceptibles de capitalización de acuerdo con los
requerimientos de la NIIF para pymes.
Si la entidad decide utilizar la exención de valor razonable como costo atribuido, puede omitir
la evaluación mencionada en el párrafo anterior, y en su lugar, calculará el valor razonable del
activo en la fecha de transición.
Tenga en cuenta también el requerimiento establecido en el párrafo 17.10 (c), respecto

de la provisión de desmantelamiento. La entidad debe evaluar, a la fecha de transición, si
es necesario reconocer provisión para el desmantelamiento, disposición o retiro de los
elementos de PPyE al final de su vida útil.
3.1.6 Activos biológicos
De acuerdo con el glosario de las NIIF, los animales vivos y las plantas se consideran activos
biológicos. Estos activos biológicos se reconocerán como tal, si la entidad desarrolla una
actividad agrícola.
Una actividad agrícola es la gestión, por parte de la entidad, de la transformación o recolección

de activos biológicos para destinarlos a la venta, para convertirlos en productos agrícolas o
en otros productos agrícolas adicionales.
Solo serán clasificados como activos biológicos los animales vivos y las plantas que se
mantengan en la entidad para la explotación de la actividad agrícola. Si la entidad mantiene
plantas y animales vivos para propósitos diferentes de la explotación agrícola, no los
clasificará en esta categoría.
Caso 115
La Hacienda el Dovio es un sitio turístico ubicado en el norte del Valle del Cauca.
Para efectos de ofrecer un paseo tipo cabalgata, la entidad mantiene 30 caballos en
sus establos, y los explota económicamente cobrando a los turistas por hacer los
recorridos por la hacienda.
En este caso, la Hacienda el Dovio no reconocerá los caballos en la categoría de activos

biológicos, pues no los mantiene para propósitos de una actividad agrícola. Estos
animales deben ser clasificados y medidos como Propiedades, planta y equipo, pues se
mantienen para prestar servicios de turismo y recreación.
152
Capítulo 3
Caso 116
La Hacienda Trujillo se dedica a la cría y venta de ganado vacuno. Al 1 de enero

del año 2015, en la fecha del balance de apertura, tiene un hato de 200 cabezas
de ganado. Para realizar trabajos de arriería, mantiene 6 caballos especialmente
entrenados.
La Hacienda Trujillo debe reconocer el hato de reses como activos biológicos, y medirlos
a valor razonable a la fecha del balance de apertura, tal como lo establece el párrafo 34.2
Los caballos utilizados en arriería deben ser reconocidos y medidos como propiedades,
planta y equipo, atendiendo las disposiciones de la Sección 17 de la NIIF para pymes.
En la elaboración del ESFA, la entidad clasificará por separado sus activos biológicos, los
medirá a valor razonable de acuerdo con el párrafo 34.2 de la NIIF para pymes, a menos que
el valor razonable no se encuentre disponible sin un costo o esfuerzo desproporcionado, en
cuyo caso aplicará el modelo del costo, establecido en los párrafos 34.8 al 34.10.
3.1.7 Activos intangibles
Los activos intangibles son recursos identificables, de naturaleza no material y no monetaria.

Un activo intangible debe ser separable, es decir, debe poderse vender, alquilar, transferir,
explotar a través de contratos, individualmente o en conjunto con otros activos. O bien,
proviene de derechos contractuales o legales, aunque no sean transferibles.
En la elaboración del ESFA, es necesario tener presentes las exenciones establecidas en

la Sección 35 de la NIIF para pymes, las cuales fueron tratadas en el capítulo 2 de esta
publicación, numerales 2.12.3 y 2.12.4 (páginas 74 a 79).
Bajo normas locales, suelen reconocerse como intangibles los siguientes elementos:
- Crédito mercantil
- Marcas
- Patentes
- Concesiones y franquicias
- Derechos
- Know How
- Licencias
Para concluir si estas partidas permanecen en el balance o deben darse de baja es necesario
tener en cuenta los requerimientos del párrafo 18.4 de la NIIF para pymes, según el cual una
entidad reconocerá un activo intangible si:
-- Es probable que los beneficios económicos futuros esperados del activo fluyan hacia
la entidad.
-- El costo o valor del activo puede ser medido fiablemente.
-- El activo fue adquirido y no ha sido formado internamente.
Si la entidad ha reconocido activos intangibles formados internamente, procederá a darlos de

baja de su información financiera, por no cumplir con los requisitos establecidos en la NIIF
para pymes.
153
El párrafo 35.10 (k) contiene una exención según la cual la entidad puede evaluar estas
condiciones a la fecha del balance de apertura, en lugar de hacerlo en la fecha en la cual inició
el acuerdo. Ver numeral 2.12.11 (página 86) de esta publicación.
Los intangibles que cumplan la definición y criterios de reconocimiento para permanecer en

el ESFA bajo NIIF para pymes, serán sometidos al tratamiento establecido en la Sección 18:
-- Establecer el costo del activo intangible, o el costo atribuido si se usa la exención del
párrafo 35.10 (c) y (d).
-- Estimar la vida útil del intangible, sin exceder de 10 años.
-- Calcular la amortización acumulada del activo intangible, teniendo en cuenta cualquier
posible valor residual.
-- Preparar las revelaciones requeridas por la Sección 18.
Los derechos por bienes recibidos en contratos de leasing deben ser evaluados de acuerdo
con la Sección 20 – Arrendamientos, a fin de establecer su tratamiento contable bajo los
nuevos marcos normativos.
Los contratos de arrendamiento, así como todos aquellos que involucren el uso de activos,
serán evaluados de acuerdo con la Sección 20 de la NIIF para pymes. Si de la evaluación
se concluye que el arrendamiento es financiero, la entidad procederá a reconocer un activo
según las características propias del bien arrendado, como propiedades, planta y equipo,
propiedades de inversión, activo biológico, o activo intangible.
Las condiciones que pueden llevar a una entidad a calificar un arrendamiento (o con contrato
que involucra el uso de activos) como arrendamiento financiero son:
a. El arrendamiento transfiere la propiedad del activo al arrendatario a la finalización de

su plazo.
b. El arrendatario tiene la opción de comprar el activo a un precio que se espera sea lo

suficientemente inferior al valor razonable, en el momento en que la opción sea
ejercitable, para que al inicio del arrendamiento se prevea con razonable certeza que tal
opción se ejercitará.
c. El plazo del arrendamiento es por la mayor parte de la vida económica del activo, incluso
si no se transfiere la propiedad.
d. Al inicio del arrendamiento, el valor presente de los pagos mínimos por el arrendamiento
es al menos sustancialmente la totalidad del valor razonable del activo arrendado.
e. Los activos arrendados son de una naturaleza tan especializada que solo el arrendatario
puede utilizarlos sin realizar modificaciones importantes.
f. Si el arrendatario puede cancelar el contrato de arrendamiento, y las pérdidas sufridas

por el arrendador asociadas con la cancelación fueran asumidas por el arrendatario.
g. Las ganancias o pérdidas procedentes de fluctuaciones en el valor residual del activo

arrendado repercuten en el arrendatario (por ejemplo, en la forma de un descuento en el
arrendamiento que iguale al producido de la venta del activo al final del contrato).
h. El arrendatario tiene la capacidad de prorrogar el arrendamiento durante un período

secundario, a una renta que es sustancialmente inferior a la de mercado.
154
Capítulo 3
3.1.8 Propiedades de inversión 18. O en la fecha del

balance de apertura, si la
entidad desea hacer uso
Esta categoría de activos no se presentaba por separado en los estados financieros bajo de la exención establecida
normas locales. La Sección 16 de la NIIF para pymes define las propiedades de inversión en el párrafo 35.10 (c)
y (d).
como terrenos o edificios, o partes de un edificio, o ambos, que se mantienen por el dueño o el
arrendatario bajo un arrendamiento financiero para obtener rentas, plusvalías o ambas, y no 19. La NIIF para pymes
para su uso en la producción o suministro de bienes o servicios, o para fines administrativos, y las NIIF plenas no
mencionan esta categoría
o su venta en el curso ordinario de las operaciones. de activos. El autor
propone esta categoría
Bajo normas locales, estos activos se presentaban indistintamente con las propiedades, planta para agrupar los activos
relacionados con
y equipo, en las respectivas cuentas de terrenos y edificios. La NIIF para pymes requiere impuestos, tales como
separar estos activos del resto, y medirlos de una forma especial, como sigue. retenciones en la fuente,
saldos a favor, sobrantes
en liquidación privada
En el reconocimiento inicial, se deben medir por el costo, utilizando los mismos criterios de de impuestos, impuesto
la propiedad planta y equipo, incluyendo las propiedades de inversión adquiridas mediante diferido, entre otros.
contrato de arrendamiento financiero.
Al cierre de cada fecha sobre la que se informa18, la entidad medirá las propiedades de
inversión al valor razonable, y reconocerá los cambios en el valor razonable en los resultados
del período.
Si la entidad no puede determinar el valor razonable de una propiedad de inversión, o esta

medición deja de estar disponible en un momento determinado, pasará a medirla por el
modelo del costo utilizado para las propiedades, planta y equipo, hasta tanto la medición a
valor razonable vuelva a estar disponible.
3.1.9 Activos fiscales
Los activos fiscales19 son una categoría en la cual se incluyen todos los recursos a favor de la
entidad procedentes de normas y procedimientos fiscales. La propuesta es clasificar en esta
categoría los siguientes conceptos:
-- Retenciones en la fuente.
-- Anticipos de impuestos.
-- Saldos a favor o sobrantes en liquidación de impuestos.
-- Activo por impuesto diferido.
Estas partidas, aunque son recursos a favor de la entidad, no cumplen la definición y los
criterios de reconocimiento de instrumentos financieros, pues no nacen de contratos, sino
de la ley.
En el estado de situación financiera de apertura, la entidad debe:
-- Evaluar los saldos reconocidos como retención en la fuente a su favor, y ajustar

cualquier diferencia entre los saldos reconocidos en el balance y el valor real a aplicar
en las declaraciones tributarias. Por ejemplo, si un cliente no certifica la retención, y
la entidad no tiene forma de demostrar que le fue descontada del pago, se debe dar de
baja.
-- Revisar el saldo reconocido como anticipo de impuestos.
-- Revisar los saldos reconocidos como saldos a favor en liquidación de impuestos, verificar
si requiere algún ajuste como consecuencia de cualquier visita de la administración
tributaria.
155
20. Para efectos -- Calcular y reconocer las partidas correspondientes a impuestos diferidos.
prácticos, se hace
referencia a “la entidad”.
En la práctica, las Todas las partidas incluidas en esta categoría se deben reconocer teniendo en cuenta las
personas naturales que regulaciones fiscales, las cuales les dan vida.
llevan contabilidad,
también aplican
los requerimientos
mencionados en este
documento.
3.1.10 Impuesto a las ganancias
21. Ver párrafo 29.2 de la Los impuestos a las ganancias son aquellos que se liquidan con base en ganancias fiscales,
NIIF para pymes.
liquidadas de acuerdo a la normatividad fiscal, y generalmente es diferente a la ganancia
contable.
Conforme a la anterior definición, en Colombia solo serán tratados como impuestos a las
ganancias el impuesto a la renta, el impuesto de ganancias ocasionales y el impuesto sobre
la renta para la equidad CREE. Los demás impuestos no corresponden con la definición de
impuesto a las ganancias, como se explica a continuación:
-- IVA: el impuesto al valor agregado se calcula sobre el valor neto de la venta, no sobre
ganancias.
-- Impuesto al Consumo: también se liquida sobre unos importes netos establecidos en
la normatividad.
-- Impuesto de Industria y Comercio: grava el valor total de los ingresos, sin aceptar
ningún tipo de deducción. Incluso este impuesto se genera aun cuando la entidad no
obtenga utilidades en el respectivo período.
La Sección 29 de la NIIF para pymes establece el tratamiento del impuesto a las ganancias
en los estados financieros. Esta norma requiere que la entidad reconozca las consecuencias
fiscales actuales y futuras de transacciones y otros sucesos reconocidos en los estados
financieros.
La entidad20 debe reconocer:
Impuesto corriente: es el impuesto a cargo del período corriente o de períodos anteriores;

así como el impuesto correspondiente a pérdidas del período actual o períodos anteriores,
que pueden compensarse en períodos futuros21.
Impuesto diferido: es el impuesto a pagar o recuperar en períodos futuros, como resultado

de la realización de activos o liquidación de pasivos a valores en libros, cuando estos son
diferentes a los valores fiscales. También se consideran impuestos diferidos los valores que
se puedan compensar en períodos futuros, provenientes de pérdidas compensables, excesos
de renta presuntiva sobre fiscal y créditos fiscales no utilizados aún.
En Colombia, como en casi todos los países, las reglas fiscales tienen diferencias con las reglas
contables en cuanto a reconocimiento y medición de ingresos, costos, activos y pasivos. Esta
situación es tan generalizada, que la IASB se ha dado a la tarea de crear unos requerimientos
para tratar estas partidas, de tal manera que el impuesto a las ganancias se reconozca en el
período en el cual surgen las transacciones que le dan origen, aunque fiscalmente se genere
en uno o más períodos diferentes.
Proceso para determinar el impuesto a las ganancias
Consiste en nueve (9) pasos explicados a continuación:
a. Reconocer y medir el impuesto corriente del período (impuesto a cargo), con base en las
reglas establecidas en el estatuto tributario y otras normas.
156
Capítulo 3
Para que los estados financieros presenten la realidad financiera, es necesario que la 22. La Tasa Impositiva
depende del régimen
entidad calcule el impuesto a cargo correspondiente al período que se está cerrando. fiscal de cada entidad, por
Algunas entidades primero cierran los estados financieros, luego calculan el impuesto a esa razón, cada entidad
la renta y, en último lugar, presentan la información exógena tributaria a la DIAN. hará su propio análisis
para determinarla.
Es recomendable que la entidad, antes de cerrar los estados financieros, tenga lista su
declaración de renta, e incluso la información exógena del período que se está cerrando,
para evitar tener que hacer correcciones después del cierre.
Una vez calculado el impuesto a cargo por el respectivo período, se debe reconocer con
cargo a resultados. La entidad no debe reconocer una simple provisión de impuesto de
renta, sino que debe reconocer el valor real del impuesto a cargo por el período que está
informando.
b. Identificar los activos y pasivos de los cuales se esperaría que afecten las ganancias fiscales
si se realizan o liquidan al valor en libros actual.
La entidad analizará uno a uno sus activos y pasivos, para determinar si la base contable
difiere de la fiscal. Si esta situación se presenta, quiere decir que la realización o
liquidación de los activos y pasivos a los valores en libros afectarían las ganancias fiscales
en una medida diferente a la que afectan las ganancias contables.
Por ejemplo, una cuenta por cobrar por concepto de intereses sobre una inversión de
renta fija, en caso de que sea gravada cuando se recaude, en lugar de ser gravada cuando
se cause, genera impuesto diferido.
Si los intereses son gravados en la causación (aunque no se haya recibido el pago),

entonces no generarán impuesto diferido.
Otro caso se presenta cuando una entidad tiene propiedades, planta y equipo que se
deprecian a una tasa distinta para efectos fiscales y contables. Por ejemplo, una máquina
adquirida por $100 millones hace tres años, se deprecia fiscalmente a una tasa del
10% anual, y presenta un saldo en libros de $70 millones. Para efectos de los estados
financieros, la entidad estimó la vida útil en 25 años, por lo cual, al finalizar el tercer año,
la depreciación acumulada es de $12 millones, y el valor en libros es de $88 millones.
Si la entidad recuperara la máquina a través de la venta, la utilidad fiscal sería mayor que
la utilidad financiera, y este hecho afectaría el cálculo del impuesto a las ganancias.
En este caso, el pasivo diferido por impuesto a las ganancias se calcula así:
Base fiscal del activo $70.000.000

Base contable del activo $88.000.000
Diferencia temporaria $18.000.000 (imponible)
Tasa impositiva 10%22
Pasivo por impuesto diferido $1.800.000
c. Determinar la base fiscal de:
-- Los activos y pasivos del literal (b). La base fiscal de los activos y pasivos se
determinará como si la entidad vendiera los activos o pagara los pasivos a valor en
libros. (párrafos 29.11 y 29.12).
-- Otras partidas que tengan una base fiscal, aunque no estén reconocidas como
activos o pasivos; como por ejemplo, partidas reconocidas como ingreso o gasto
que pasarán a ser imponibles o deducibles fiscalmente en períodos futuros
(párrafo 29.13).
157
23. Las diferencias La base fiscal es el importe por el cual se presentan los activos y pasivos en la declaración de
temporarias producen
efectos fiscales en la renta. Para calcular la base fiscal, la entidad aplicará las disposiciones del estatuto tributario.
medida que se espere
que impacten el cálculo d. Calcular cualquier diferencia temporaria, pérdida fiscal no utilizada y crédito fiscal no
del impuesto a las
ganancias en períodos utilizado (párrafo 29.14).
futuros. Existen algunas
diferencias entre la
base fiscal y contable de e. Reconocer los activos por impuestos diferidos y los pasivos por impuestos diferidos que
activos y pasivos que no surjan de diferencias temporarias, pérdidas fiscales no utilizadas y créditos fiscales no
generan tales impactos, utilizados (párrafos 29.15 a 29.17).
estas diferencias se
llaman diferencias
definitivas, y no generan f. Medir los activos y pasivos por impuestos diferidos a un importe que incluya el efecto de los
el reconocimiento de
impuestos diferidos.
posibles resultados de una revisión por parte del estado, usando las tarifas de impuestos
aprobadas, o cuyo proceso de aprobación esté prácticamente terminado al final del período
sobre el que se informa, que se espera que sean aplicables cuando se realice el activo por
impuestos diferidos o se liquide el pasivo por impuestos diferidos (párrafos 29.18 a 29.25).
Las diferencias temporarias23 surgen cuando la base fiscal de los activos o pasivos difiere
de su valor en los estados financieros.
Esta diferencia afecta la liquidación de las ganancias fiscales en el momento en que los
activos sean realizados o los pasivos sean liquidados. Las NIIF requieren que la entidad
informe sobre el impacto fiscal de estas diferencias.
Por ejemplo, una entidad puede reconocer provisiones por concepto de garantías, pero
estas no serán deducibles en el cálculo del impuesto de renta hasta tanto esas garantías
hayan sido efectivamente reclamadas por los clientes.
El reconocimiento de pasivos por provisión de garantías obliga a la entidad a reconocer

el correspondiente activo por impuesto diferido.
Por ejemplo, una entidad realiza ventas por valor de $10.000 durante los años 1, 2 y 3.
Las ventas del año 1 están afectadas por una provisión por concepto de garantías por
valor de $3.000, las cuales fueron reconocidas como gasto y como pasivo.
Durante los años 2 y 3 no se calcularon nuevas provisiones para garantías, dado que los
procesos fueron mejorados y no se espera que por las ventas de esos años se presenten
devoluciones.
Durante los años 2 y 3, la entidad prestó servicio de garantía a sus clientes, con un valor
de $1.500 por cada año. La tasa de impuesto para este ejercicio es del 25%.
Con los datos anteriores, la entidad tendría el siguiente comportamiento en su estado de

resultados:
Concepto Año 1 Año 2 Año 3

Ventas 10.000 10.000 10.000
Costo (6.000) (6.000) (6.000)
Garantías (3.000) - -
Resultado antes de impuestos 1.000 4.000 4.000
Tabla 47. Reconocimiento de garantías
La entidad elabora la depuración para calcular el gasto de impuesto de renta, como sigue:
158
Capítulo 3
24. En casos como

Concepto Año 1 Año 2 Año 3 este, se puede acreditar
el gasto por impuesto
Resultado 1.000 4.000 4.000 hasta el valor reconocido
Más gastos no deducibles 3.000 - - inicialmente, de allí en
adelante, se reconocería
Menos deducciones por garantía (1.500) (1.500) un ingreso por impuesto.
Renta gravada 4.000 2.500 2.500
Gasto impuesto renta 1.000 625 625
Tabla 48. Cálculo del impuesto corriente
Como se observa en la tabla anterior, la renta gravada de los años 2 y 3 está siendo afectada
por la deducción correspondiente a las garantías prestadas a los clientes, generadas por
las ventas del año 1.
Ahora, analicemos el valor contable y fiscal de la provisión por garantías (pasivo) a lo

largo de los tres años, y observemos cómo esa diferencia genera el impuesto diferido:
Concepto Año 1 Año 2 Año 3

Provisión garantía 3.000 1.500 -
Base fiscal - - -
Diferencia temporaria 3.000 1.500 -
Activo por impuestos diferidos 750 375 -
Tabla 49. Cálculo del impuesto diferido
Como se observa en la tabla, en el año 1 se reconoce un activo por impuesto diferido por
valor de $750, con efecto en los resultados del período.
El estado de resultados para el año 1, una vez reconocidos los impuestos, se refleja así:
Concepto Año 1
Ventas 10.000
Costo (6.000)
Garantías (3.000)
Resultado 1.000
Gasto impuesto de renta (250)
Ganancia neta 750
Tabla 50. Cálculo del resultado del período
El valor presentado como impuesto de renta ($250) equivale a tomar $1.000 de impuesto
corriente y restarle $750 de impuesto diferido.
Los asientos contables para el reconocimiento del impuesto corriente y diferido son:
Cuenta Debe Haber

Gasto impuesto 1.000
Impuesto por pagar 1.000
Para reconocer el impuesto corriente del año 1 (ver Tabla 48 - Cálculo del impuesto corriente).
Cuenta Debe Haber

Gasto impuesto24 750
Activo impuesto diferido 750
159
Para reconocer el impuesto diferido del año 1 (ver Tabla 49 - Cálculo del impuesto diferido).
Note que el impuesto diferido en este caso, genera un ingreso en el estado de resultados,
lo cual es totalmente válido.
Si no se reconociera el efecto del impuesto diferido, la entidad presentaría un resultado

de cero ($0) lo cual no corresponde con la realidad.
Para el año 2, en el cual los resultados antes de impuestos ascienden a $4.000, la entidad
elabora nuevamente la depuración para calcular el impuesto corriente, como se mostró
en el la Tabla 48 - Cálculo del impuesto corriente, pero esta vez incluye una deducción por
concepto de servicios de garantías prestadas. Este gasto por garantías no se reconoce en
el estado de resultados, sino que disminuye el valor de la provisión reconocida en el año 1.
Con estos datos, el estado de resultados para el año 2 es:
Concepto Año 2
Ventas 10.000
Costo (6.000)
Garantías 0
Resultado 4.000
Gasto impuesto de renta (1000)
Resultado del período 3.000
Tabla 51. Resultados año 2
En este caso, el valor reconocido como gasto impuesto de renta por $1.000, corresponde al
impuesto corriente por valor de $625 (ver Tabla 48 - Cálculo del impuesto corriente), más la
disminución del impuesto diferido por $375 (ver Tabla 49 - Cálculo del impuesto diferido).
Los registros contables para el reconocimiento del impuesto corriente y diferido son:
Cuenta Debe Haber

Gasto por impuesto 625
Impuesto por pagar 625
Para reconocer el impuesto corriente del año 2 (ver Tabla 48 - Cálculo del impuesto corriente).
Cuenta Debe Haber

Gasto por impuesto 375
Activo impuesto diferido 375
Para reconocer la reversión de $375 del activo por impuestos diferidos reconocido en el
año 1. La reversión se produjo por la disminución de la diferencia temporaria que la generó.
Para el año 3, los valores del estado de resultados, incluyendo el cálculo del impuesto,
son similares al año 2, y el activo por impuestos diferidos desaparece.
g. Reconocer una corrección valorativa para los activos por impuestos diferidos, de modo que
el importe neto iguale al importe máximo que es probable que se realice sobre la base de
las ganancias fiscales actuales o futuras (párrafos 29.21 y 29.22).
La entidad debe estar razonablemente segura de generar ganancias futuras que le

permitan obtener beneficios de sus activos por impuestos diferidos. Si la entidad no
tiene seguridad razonable de que obtendrá esas ganancias futuras, no debe reconocer
activos por impuestos diferidos.
160
Capítulo 3
Por ejemplo, una entidad presenta una pérdida fiscal de $100 millones en el período 1.
La legislación colombiana permite que esa pérdida se compense con rentas de períodos
futuros, y disminuyan así la utilidad.
En condiciones normales, la entidad reconoce un activo por impuestos diferidos

equivalente al impuesto sobre la pérdida. En la práctica, realmente la entidad reconoce
un ingreso por impuesto diferido en su estado de resultados, reconoce un activo y
disminuye la pérdida.
Paso seguido, la entidad debe proyectar sus resultados futuros, para determinar que
realmente generará ganancias futuras para compensar la pérdida del período. Para estos
efectos, debe considerar que las pérdidas solamente se pueden compensar con renta
ordinaria. Si la entidad prevé que en el futuro se generará solamente impuesto sobre
renta presuntiva, entonces no reconocerá activos por impuestos diferidos.
Si la entidad establece que no generará ganancias, no reconocerá tampoco el impuesto

diferido activo. Si las expectativas apuntan a generar ganancias que permitan absorber el
50% de las pérdidas, la entidad solo reconocerá el 50% del impuesto diferido.
h. Distribuir los impuestos corrientes y diferidos entre los componentes relacionados de

resultados, otro resultado integral y patrimonio (párrafo 29.27).
La distribución del impuesto diferido en partidas de resultados, otro resultado integral

u otras partidas del patrimonio, depende directamente de la ubicación de las diferencias
temporarias que dan lugar al impuesto diferido.
Por ejemplo, una diferencia temporaria generada por un instrumento financiero reconocido
con efectos en el Otro Resultado Integral -ORI-, generará un impuesto diferido que también se
imputará en el ORI. Una diferencia temporaria que surja de diferencias entre el valor contable
y fiscal de la cartera, siempre generará un impuesto diferido con efecto en resultados.
i. Presentar y revelar la información requerida (párrafos 29.30 a 29.32).
La entidad debe presentar información adicional que permita al usuario tener una
comprensión precisa de los efectos fiscales y futuros de las transacciones, hechos
económicos y otros eventos reconocidos en los estados financieros.
Para lograr esta revelación plena, la entidad presentará en notas a los estados financieros,
todos los aspectos que tuvo en cuenta para el cálculo del impuesto diferido. Tales
elementos son:
-- El valor del gasto o ingreso por impuesto corriente. Este valor proviene de las memorias
de cálculo del impuesto de renta del respectivo período.
-- Ajustes en impuestos corrientes de períodos anteriores. Por ejemplo, si la entidad
tenía una pérdida fiscal no compensada, la cual fue objeto de revisión y ajuste, este
hecho genera un ajuste en el impuesto corriente.
-- El gasto o ingreso por cambios en diferencias temporarias existentes, o aparición de
nuevas diferencias.
-- El gasto o ingreso por impuestos diferidos generado por cambios en las tarifas
impositivas aplicadas a las diferencias temporarias existentes.
-- Los ajustes al gasto o ingreso por impuestos diferidos derivado de una transformación
o cualquier cambio en la situación fiscal de la entidad o sus accionistas.
-- Cambios provenientes de corrección valorativa de los impuestos diferidos.
161
-- Cambios provenientes de ajustes por modificación de políticas contables de la entidad.

-- Conciliación de los valores contables y fiscales de ingresos, gastos, activos y pasivos.
-- Explicación de los efectos de cualquier cambio en las tasas impositivas.
-- El saldo de los activos y pasivos detallado por cada una de las diferencias temporarias
existentes, así como la explicación de cualquier cambio en estos activos y pasivos.
-- La fecha de caducidad de las diferencias temporarias y los créditos fiscales no
utilizados, si los hubiere.
3.1.11 Activos diferidos
Según lo establecido en el Decreto 2650 de 1993, esta partida:
“Comprende el conjunto de cuentas representadas en el valor de los gastos pagados por

anticipado en que incurre el ente económico en el desarrollo de su actividad, así como aquellos
otros gastos comúnmente denominados cargos diferidos, que representan bienes o servicios
recibidos, de los cuales se espera obtener beneficios económicos en otros períodos futuros.
Comprende los gastos pagados por anticipado, tales como, intereses, primas de seguro,
arrendamientos, contratos de mantenimiento, honorarios, comisiones y los gastos incurridos
de organización y preoperativos, remodelaciones o adecuaciones, mejoras de oficina, estudios
y proyectos, construcciones en propiedades ajenas tomadas en arrendamiento, contratos de
ejecución, contribuciones y afiliaciones e impuestos diferibles.
Son objeto de amortización o extinción gradual correspondiente a las alícuotas mensuales

resultantes del tiempo en que se considera se va a utilizar o recibir el beneficio del activo
diferido, bien sea mediante un crédito directo a la partida de activo o por medio de una cuenta
de valuación, con cargo a resultados.”
En la elaboración del ESFA, la entidad debe evaluar cada uno de los conceptos que haya
reconocido previamente en estas cuentas, con el fin de determinar si debe seguirlos
reconociendo bajo NIIF para pymes.
Gastos pagados por anticipado
Estas partidas se pueden reconocer como activos bajo NIIF siempre y cuando realmente
representen derechos a percibir servicios en el futuro. Por ejemplo, el pago anticipado de
una póliza de seguro que cubre riesgos por un año, se puede reconocer como activo, pues
aunque se pague de manera anticipada, genera para la entidad el derecho de contar con una
cobertura por un año.
Un servicio de publicidad en radio o televisión cancelado anticipadamente para pautar

por un lapso de 6 meses, puede reconocerse como activo. Sin embargo, si el valor pagado
corresponde a una sola pauta, y esta ya fue emitida, la entidad no debe reconocer esta partida
como activo, pues el servicio ya fue percibido.
En condiciones normales, los conceptos reconocidos como gastos pagados por anticipado
suelen cumplir la definición de activo, tales como:
- Intereses
- Honorarios
- Comisiones
- Seguros y fianzas
- Arrendamientos
162
Capítulo 3
- Bodegajes
- Mantenimiento equipos
- Servicios
- Suscripciones
Se reconocerán como activos los pagos que correspondan a servicios aún no percibidos. Si la
entidad ya percibió la prestación del servicio, no reconocerá estos pagos como activos, pues
no representan, en ese caso, derechos a recibir beneficios futuros.
Cargos diferidos
Se debe evaluar cada una de las partidas incluidas en esta cuenta, para concluir sobre su
permanencia en el estado de situación financiera:
• Organización y preoperativos
Estos costos deben reconocerse en los resultados del período en que se incurren.
El párrafo 18.15 de la NIIF para pymes prohíbe el reconocimiento de estas partidas
como activos, por lo tanto, se debe ajustar contra ganancias retenidas todos los saldos
existentes por este concepto en la fecha del ESFA.
• Remodelaciones
Estos costos se podrán incluir como propiedades, planta y equipo, siempre y cuando
cumplan la definición establecida en la Sección 17. Esta sección requiere que el activo:
-- Se vaya a utilizar en la producción de bienes, prestación de servicios, arrendamiento

a terceros, o propósitos administrativos.
-- Tenga una vida útil superior a un año.
Caso 117
Una entidad incurrió en gastos por valor de $15 millones para la remodelación de
las oficinas administrativas. La remodelación consistió en:
- Pintura general.
- Cambio de cielo raso en icopor por estructura de yeso.
- Cambio de pisos.
Una remodelación de este tipo no se reconocerá como activo, pues no se espera que
genere beneficios económicos futuros adicionales a los que se generaban antes de
incurrir en el costo.
Caso 118
Una reconocida franquicia de comidas rápidas decidió remodelar sus locales

comerciales. La entidad espera que la mejor presentación de las instalaciones
mejorará las ventas. El valor de la remodelación se contrató en $60 millones. La
entidad estima que las remodelaciones tienen una vida útil de 15 años.
Esta remodelación puede reconocerse como propiedades, planta y equipo, dado que
cumple los criterios de reconocimiento:
163
25. Para este caso,

se asume que el - Se utilizará para la prestación de servicio de restaurante
arrendamiento es - Tiene una vida útil mayor a un año
operativo.
• Estudios, investigaciones y proyectos
Los costos por este concepto deben ser dados de baja del ESFA, pues el párrafo 18.14 de la
NIIF para pymes prohíbe el reconocimiento de costos de investigación y desarrollo como
activos. Estos costos deben ser reconocidos directamente en el estado de resultados
como gasto.
• Programas para computador
Esta partida se debe reclasificar como activo intangible, y aplicarle los requerimientos
de reconocimiento, medición, presentación e información a revelar establecidos en la
Sección 18 de la NIIF para pymes.
Solo se reconocerá como activo un software que haya sido adquirido. Si el software es
creado internamente, la NIIF para pymes prohíbe su reconocimiento como tal.
• Útiles y papelería
Esta partida debe eliminarse del ESFA, pues no cumple con la definición de activos.
• Mejoras en propiedades ajenas
Se le dará el mismo tratamiento mencionado para las remodelaciones. Se reconocerán

como activo siempre que:
-- Se utilicen en la producción o venta de bienes, prestación de servicios o propósitos

administrativos.
-- Tienen una vida útil superior a un año.
Caso 119
Un concesionario de vehículos arrendó un lote con un contrato a 10 años25, y

construyó una vitrina comercial, con un costo de $600 millones. Al finalizar el
contrato, la entidad entregará las mejoras al propietario del terreno, o las seguirá
usando si se renueva el contrato. A la fecha de evaluación, han pasado 4 años y no
tiene certeza razonable sobre la renovación del contrato.
La entidad puede reconocer el costo de la vitrina comercial como activo (propiedades,

planta y equipo), pues cumple los criterios para ser reconocida como tal. La vida útil
para efectos de amortización es de 10 años (o el plazo de la duración del contrato), y el
valor residual se estimará en cero ($0), pues la entidad no espera obtener compensación
alguna al finalizar el plazo del arrendamiento.
• Contribuciones y afiliaciones
Estos costos generalmente no cumplen la definición de activo, pues no suelen generar

beneficios económicos para la entidad.
164
Capítulo 3
• Entrenamiento de personal
Esta partida tampoco se puede reconocer como activo, por disposición expresa del
párrafo 18.15 (c), el cual expresa que los costos de formación no pueden reconocerse
como activo. Adicionalmente, la capacitación del personal no es un recurso que la
entidad pueda controlar, pues el conocimiento queda en la mente de los trabajadores
capacitados, los cuales pueden retirarse de la entidad en cualquier momento.
• Publicidad, propaganda y avisos
Esta partida se debe eliminar, a menos que cumpla la definición de gasto pagado
por anticipado. Si el pago corresponde a un servicio ya prestado, se debe reconocer
inmediatamente como gasto.
Caso 120
Una entidad contrató una pauta en televisión, para ser emitida a lo largo del mes
de noviembre del 2014. La pauta tuvo un costo de $500 millones, y fue emitida
según lo acordado.
La entidad reconoció este pago como un cargo diferido, pues espera que el impacto
de la pauta le genere incremento en los ingresos a lo largo de un año.
Esta partida no cumple los criterios para ser reconocida como activo, pues no existe
certeza razonable sobre el flujo futuro de beneficios hacia la entidad.
• Elementos de aseo y cafetería, loza, cristalería
Se evaluará la pertinencia de estas partidas para ser reconocidas como propiedades,

planta y equipo. En la mayoría de los casos, no cumplen la definición de estos elementos,
y deben ser dados de baja del ESFA.
• Moldes y troqueles
Si su valor es material, se espera utilizarlos en procesos productivos futuros, y su vida

útil es superior a un año, se pueden reconocer como propiedades, planta y equipo.
Si no cumplen esas condiciones, deben ser dados de baja.
• Dotación y suministro a trabajadores
Esta partida puede reconocerse como inventario si la entidad compra grandes cantidades
de dotación y las almacena para entregarlas a los trabajadores según la necesidad. En este
caso, se clasifica la partida como inventario, y se reconoce como gasto en el momento en
que se entrega a los trabajadores.
Si la dotación se compra e inmediatamente se entrega a los trabajadores, debe ser tratada

como gasto (a menos que se capitalice como costo de producción).
• Impuesto de renta diferido
Ver los comentarios sobre impuesto a las ganancias.
165
26. Estos contratos

o acuerdos no 3.2 Partidas del Pasivo
necesariamente tienen que
ser escritos. Pueden ser Un pasivo es una obligación presente, derivada de hechos pasados, al vencimiento de la
verbales o configurarse
por actuaciones de las cual, y para cancelarla, la entidad debe desprenderse de recursos que incorporan beneficios
partes, que generan económicos.
obligaciones válidas
de entregar efectivo,
equivalentes al efectivo La base conceptual de los pasivos es la existencia de obligaciones, por lo cual, la entidad debe
u otros instrumentos tener claro qué compromisos ha adquirido con terceros, y qué obligaciones se derivan de
financieros. esos compromisos.
27. Es posible que un
pasivo financiero no Las obligaciones pueden surgir de la ley, de los contratos, o de condiciones que generen
genere intereses a cargo expectativas válidas ante terceros, estas últimas se denominan obligaciones implícitas.
de la entidad, sin que
este hecho impida su
reconocimiento como El balance general bajo normas locales es el punto de partida para elaborar el estado de
pasivo financiero. Por situación financiera de apertura bajo NIIF para pymes, pero no es suficiente. Es posible que
ejemplo, una obligación
exigible a su presentación en el balance bajo normas locales no se haya contemplado todos los pasivos existentes a la
no suele generar fecha de cierre, porque las normas locales no lo requerían, o bien, por errores u omisiones en
intereses, o una cuenta los estados financieros.
por pagar comercial a
corto plazo (30, o 60
días), suele ser cancelada Por esta razón, la entidad debe evaluar uno a uno los documentos (especialmente contratos)
por su valor nominal. de los cuales se puedan derivar obligaciones para la entidad, a fin de reconocer estos pasivos
en el ESFA.
3.2.1 Pasivos financieros
Los pasivos financieros son obligaciones surgidas de contratos o acuerdos26, que derivan en
obligaciones de entregar o transferir recursos en efectivo, equivalentes al efectivo u otros
instrumentos financieros.
Los pasivos que no provienen de contratos o acuerdos, sino de orígenes legales o judiciales,
no cumplen la definición de pasivo financiero, por lo cual se reconocerán en otra categoría en
el estado de situación financiera.
Los pasivos financieros tienen estas características:
-- Obligan a la entidad a reintegrar el capital adeudado.

-- Generan intereses a tasas fijas o variables27, o una combinación de ambas.
Los pasivos financieros se miden, en el reconocimiento inicial al costo de la transacción,

incluyendo cualquier erogación por concepto de estudio de crédito, asesoría financiera,
constitución de garantías, entre otros.
En la elaboración del ESFA la entidad debe evaluar cada uno de los pasivos existentes a la fecha
de transición, con el fin de asegurarse que los pasivos están adecuadamente documentados,
de tal manera que puedan probarse. La existencia de los pasivos se documenta a través de
contratos de mutuo, contratos de suministro de bienes o servicios, facturas de compra de
bienes o servicios, entre otros.
Caso 121
A la fecha del ESFA, la entidad tiene un saldo en las cuentas por pagar a socios por
valor de $85 millones. No existe un acuerdo escrito sobre las condiciones en las
166
Capítulo 3
cuales la entidad va a devolver estos recursos a los socios, solo existen algunos
recibos de caja que dan cuenta de la entrada de los recursos.
Estos pasivos deben documentarse adecuadamente. Se puede elaborar un documento en

el cual el socio solicita que se le entreguen recursos, para ser reintegrados en condiciones
claras, con o sin tasa de interés, de tal forma que la entidad tenga evidencia clara sobre
los pasivos.
A la fecha del ESFA, la entidad debe medir sus pasivos financieros al costo, o al costo
amortizado, según los requerimientos de la Sección 11 de NIIF para pymes.
Las partidas que corresponden a pasivos exigibles en cualquier momento, o en plazos cortos
que no afectan el precio de transacción, suelen medirse al costo. Por ejemplo:
-- Cuenta por pagar a un proveedor por mercancía recibida. El plazo de pago es de 30 días.
-- Obligaciones por concepto de servicios públicos de energía, acueducto y alcantarillado,
los cuales se pagan antes del día 20 de cada mes.
-- Cuentas por pagar por concepto de honorarios profesionales.
-- Saldo pasivo de las cuentas corrientes comerciales.
Caso 122
Una entidad tiene una cuenta por cobrar a su proveedor principal por valor de
$25.000.000 el plazo establecido para el pago es de 60 días. El plazo de pago se
considera normal en el negocio.
La entidad reconocerá un pasivo por valor de $25.000.000, sin ningún ajuste en el ESFA.
Caso 123
A la fecha de transición, la entidad calculó el consumo de energía, acueducto

y alcantarillado, y estimó que el valor que debe pagar a la empresa de servicios
públicos es de $2.800.000. La entidad aún no ha recibido la factura con el cobro.
Aunque la entidad no haya recibido aún el documento de cobro, tiene una obligación
presente, derivada de hechos pasados (la utilización del servicio), al vencimiento de la cual
debe desprenderse de recursos que involucran beneficios económicos. Adicionalmente,
este pasivo es financiero porque surge de un contrato, y genera una obligación de pagar.
La entidad debe reconocer el pasivo por valor de $2.800.000 a favor de la empresa de
servicios públicos.
Los demás pasivos financieros se miden por el modelo del costo amortizado, entre ellos:
-- Obligaciones con entidades financieras o con particulares, en moneda funcional o

extranjera.
-- Cuentas por pagar en las cuales se ha determinado la existencia de un elemento de
financiación.
Para el tratamiento de estas partidas se debe utilizar el modelo del costo amortizado
167
establecido en los párrafos 11.15 al 11.20 de la NIIF para pymes. En condiciones normales,
no se espera que existan variaciones significativas entre el saldo en libros de acuerdo con
normas locales y el saldo de los pasivos valorados de acuerdo con este método.
3.2.2 Pasivos por beneficios a empleados
En la normatividad anterior, estos pasivos se denominaban obligaciones laborales. Muchas

entidades aún utilizan el modelo de reconocimiento de provisiones para prestaciones
sociales, y consolidación de obligaciones laborales al final de cada período. Este tratamiento
no es necesario, puesto que la entidad puede calcular, en cualquier momento, la cuantía y
vencimiento de las obligaciones laborales, sin mayores desviaciones sobre los valores reales.
La entidad reconocerá los pasivos por beneficios a empleados existentes a la fecha de

transición, por concepto de:
-- Salarios
-- Prestaciones sociales
-- Seguridad social
-- Otros beneficios
Los beneficios a los empleados provienen de fuentes legales y contractuales, por eso es
importante analizar todos los acuerdos firmados con los empleados y las implicaciones
legales de esos acuerdos, para calcular acertadamente los beneficios.
La problemática fundamental a resolver en cuanto a los beneficios a empleados, es la

definición misma de lo que se denomina empleado para efectos de las NIIF.
Es necesario entonces aclarar la definición de empleados establecida en las NIIF, con el fin de
distinguirla de la definición establecida en el Código Sustantivo de Trabajo y la incluida en el
Estatuto Tributario, pues todas son diferentes.
De acuerdo con el glosario de las NIIF, los empleados son personas que prestan servicios
personales a la entidad en una de las siguientes condiciones:
a. Son empleados para efectos legales.
b. Trabajan para la entidad bajo su dirección, de la misma forma que quienes tienen la
consideración de empleados para efectos legales.
c. Los servicios prestados son similares a los que prestan los empleados.
El término empleado incluye al personal de la gerencia, y a los miembros no ejecutivos del

órgano de administración.
De acuerdo con lo anterior, el término beneficios a empleados no se limita al reconocimiento

y medición de costos derivados de los empleados directos de la compañía, sino que puede
incluir un abanico más amplio de formas de contratación.
Caso 124
La empresa El Encanto Ltda. tiene una planta de producción en la cual ocupa 100
empleados directos. En épocas en las cuales se presentan niveles de producción
168
Capítulo 3
significativamente altos, la entidad contrata operarios a través de una Cooperativa

de Trabajo Asociado. Estos empleados trabajan en iguales condiciones que los
empleados directos, pero reciben su pago a través de la cooperativa, quien es la
contratante.
En este caso, las personas contratadas a través de la cooperativa se consideran empleados

para efectos de los estados financieros. Todos los costos derivados de su contratación se
reconocerán como beneficios a empleados.
Caso 125
Linda Sonrisa es una famosa clínica odontológica de la ciudad de Cali. La entidad

no contrata directamente los servicios de los odontólogos, sino que trabaja con la
figura de cuentas en participación. Según el contrato, cada odontólogo recibe unos
honorarios en razón al número de pacientes que atienda y a los procedimientos
que realice.
Los odontólogos son autónomos en el manejo de su tiempo, aunque se comprometen

semanalmente en el cumplimiento de citas con los pacientes de la clínica, y deben cumplir
unos protocolos y medidas mínimas de seguridad planteadas por la entidad.
Los odontólogos no se consideran empleados a efectos de la información financiera.

Aunque deben cumplir unos requerimientos mínimos en la prestación de sus servicios,
este hecho no es suficiente para concluir que trabajan bajo la dirección de la entidad.
Caso 126
La Clínica Linda Sonrisa mantiene una planta de 25 auxiliares de odontología,

encargados de apoyar el trabajo de los odontólogos. Estos auxiliares son contratados
por la modalidad de prestación de servicios. Sin embargo, deben cumplir horarios
establecidos por la clínica, y trabajan a cuenta y riesgo de la entidad.
Los auxiliares de odontología sí se consideran empleados para efectos del reconocimiento,

medición, presentación e información a revelar relacionada con los costos de sus servicios.
De acuerdo con los planteamientos anteriores, generalmente se considerarán empleados,

para efectos de información financiera, los siguientes casos:
a. Empleados contratados a través de cooperativas, los cuales trabajan bajo dirección de

la entidad, cumplen horarios establecidos por la entidad, y reciben órdenes directas de
funcionarios de la entidad.
b. Personal contratado a través de contratos de prestación de servicios, que no son

autónomos en el manejo de su propio tiempo, reciben órdenes de funcionarios de la
entidad. Por ejemplo: secretarias, digitadoras, operarios de carga, entre otros.
Ejemplos concretos:
-- Operarios de la planta.
-- Personal de mantenimiento con vinculación permanente.
-- El contador, aunque esté contratado como prestador de servicios, pero cumple funciones
169
bajo supervisión de la entidad, presta el servicio de manera personal, y dedica un número

de horas fijo a la entidad.
-- Un profesional contratado por honorarios, pero que dedica todo su tiempo a la entidad y
responde por funciones asignadas.
-- Los cajeros de un supermercado, aunque se contraten a través de una cooperativa u otra
similar.
Ejemplos de casos que no se tratarán como empleados:
-- Un técnico de mantenimiento que fue contratado puntualmente para hacer un

mantenimiento a unos equipos, pues esta persona trabaja bajo su cuenta y riesgo, y
responde por la garantía de su trabajo, es autónomo en el manejo del tiempo.
-- El personal de vigilancia. Aunque este personal cumple horarios y protocolos establecidos
por la empresa, no trabaja a cuenta y riesgo de la entidad, sino de la empresa de seguridad
que lo contrató, y de la cual sí es empleado.
-- El revisor fiscal y su personal a cargo. No cumplen la definición de empleados, ni son
parte de la gerencia.
-- El personal de aseo enviado por una empresa contratada para prestar esos servicios,
pues es empleado de la empresa de aseo.
-- Cualquier persona enviada en misión a la entidad, en nombre de otra entidad de la cual
es empleado. Por ejemplo, si una entidad contrata una Firma de Consultoría para hacer
unos análisis, y la Firma de Consultoría envía a uno de sus funcionarios, esta persona es
empleada de la Firma, no de la entidad para la cual está haciendo el análisis.
-- Un transportador que presta servicios a su cuenta y riesgo, con su propio vehículo, y
negoció un valor por cada flete. Aunque preste servicios todo el día, todos los días, no se
considera empleado, pues no está subordinado a la entidad.
Una vez aclarada la definición de empleados, es claro que todo costo generado en relación
con una persona clasificada como empleado, se presentará en esa categoría en los estados
financieros.
Para efectos de la elaboración del ESFA, ya identificadas las personas que se consideran
empleados, la entidad procederá a reclasificar cualquier pasivo relacionado con estas personas
a la categoría de pasivos por beneficios a empleados, teniendo en cuenta los requerimientos de
la Sección 28 de la NIIF para pymes, y la clasificación de los beneficios a empleados.
Beneficios de corto plazo
Los beneficios de corto plazo son aquellos cuyo pago se espera realizar dentro de los doce
(12) meses siguientes a la fecha de cierre del período en el que los empleados han prestado
los servicios que les otorgan esos derechos. Estos beneficios incluyen, pero no se limitan, a:
-- Sueldos.
-- Aportes a la seguridad social.
-- Licencias remuneradas a corto plazo.
-- Cesantías.
-- Intereses sobre las cesantías.
-- Primas legales y extralegales de liquidación anual.
-- Vacaciones.
170
Capítulo 3
-- Atenciones médicas.
-- Uso de ciertos bienes y entrega de bienes y servicios sin costo.
-- Auxilios de maternidad, de vacaciones, de estudio, por matrimonio, de escolaridad, de
transporte, de alimentación, entre otros.
Usualmente, la conversión de estos saldos según normas locales hacia NIIF no genera
diferencias, pues en la mayoría de los casos los saldos bajo norma local coincidirán con los
saldos bajo NIIF, dado que su determinación se realiza según los acuerdos con los empleados
o según lo establecido en las normas, y su pago es de corto plazo.
En la medida en que los cálculos locales sean correctos, será el mismo valor que se reflejará
bajo NIIF. En cuanto a los auxilios, estos generalmente se causan cuando se cumple el
requisito y casi en forma inmediata se realiza el pago. Es decir, no es necesario ir acumulando
pasivos por este concepto hasta tanto no se cumpla el requisito asociado a él, dado que no es
el tiempo de servicios el que genera la obligación sino otros aspectos.
Bajo norma local, usualmente, se les reconoce cuando se pagan. Por lo tanto, para realizar la
conversión hacia las NIIF, se debe determinar si al cierre del período existen empleados que
cumplieron el requisito para acceder al auxilio, pero que aún no han recibido el pago, para
proceder a realizar el cálculo únicamente de ellos. El valor será el que resulte de aplicar lo
pactado con el empleado.
Para los casos de bonificaciones a empleados por cumplimiento de metas o por resultados
o similares, al igual que para los auxilios, se debe verificar al cierre si se han cumplido las
metas establecidas para proceder a reconocer el pasivo correspondiente en la medida en que
no se haya causado localmente o en que no se haya pagado aún. El valor a causar será el que
arroje el cálculo, siguiendo lo establecido en los términos entre la empresa y los empleados
que tienen derecho al pago.
Beneficios de largo plazo
Los beneficios a largo plazo de los empleados son aquellos cuyo pago no se realizará en
los doce meses siguientes al cierre del período en el que los empleados han prestado sus
servicios. Incluyen primas de antigüedad y las bonificaciones por jubilación, entre otros. Su
característica es que el beneficio se otorga en virtud del tiempo de servicios más que de
cualquier otro aspecto.
Bajo normas locales estos beneficios usualmente se reconocen bajo el sistema de caja. Para
realizar la conversión de saldos se debe calcular el pasivo correspondiente con base en el
método de la unidad de crédito proyectada. Por medio de este método, se determina el valor
de la obligación o del beneficio a pagar en el futuro (la fecha esperada de pago) mediante la
proyección de las bases que se usarán para su cálculo. Una vez determinado el valor futuro
del beneficio, se asigna a cada período contable una parte proporcional de ese beneficio
tomando como base el tiempo que medie entre la fecha de ingreso del empleado y la fecha
esperada de pago del beneficio.
Este valor se asignará a cada período con base en el valor presente de cada uno de ellos
determinado mediante su descuento financiero descontado a la tasa de los bonos empresariales
de bajo riesgo. Una vez asignado a cada período contable una parte proporcional del beneficio
determinado, como se mencionó anteriormente, se procede a su actualización con base en la
misma tasa de descuento hasta completar el plazo para el pago.
Por lo tanto, a la fecha de la conversión, se debe proceder a calcular este pasivo tomando
como base cada empleado, el beneficio que se le otorga (por ejemplo, 30 días de salario al
cumplir cinco años de servicios), el salario actual, el salario esperado en la fecha de pago del
171
beneficio (se debe estimar la tasa esperada de crecimiento del salario), la parte del beneficio
que le corresponde a cada período contable desde la fecha de ingreso del empleado hasta la
fecha del cierre contable sobre el cual se está realizando la conversión tomando como base el
salario actualizado. El resultado será el pasivo a reconocer por este concepto.
Caso 127
La Distribuidora Trujillo Ltda. tiene como política otorgar una bonificación equivalente
a dos (2) salarios básicos a cada empleado que cumpla 5 años de servicio en la entidad.
Bajo normas locales, la entidad solo reconoce estos costos en el año en el cual se pagan,
y no realizan cálculos para efectos de reconocer obligaciones con empleados.
A la fecha del balance de apertura, la entidad cuenta con los siguientes trabajadores:
Salario a la
Nombre Salario inicial
fecha del ESFA
Maria 700.000 721.000
Sebastián 800.000 824.000
Francisco 900.000 927.000
Lina 1.000.000 1.030.000
Juan Carlos 1.100.000 1.133.000
Matilde 1.000.000 1.030.000
Karen 900.000 927.000
Viviana 800.000 824.000
Luz Edith 700.000 721.000
Carlos 600.000 618.000
Total 8.500.000 8.755.000
Tabla 52. Nómina activa
Los incrementos esperados en salarios son:
Año 1 2 3 4 5
Crecimiento % 3% 3% 3% 3% 3%
Tabla 53. Crecimiento esperado de los salarios
Los empleados fueron contratados el 1 de enero del 2014, por lo cual a la fecha
del ESFA, todos tienen un año cumplido de labores y se harán acreedores a la
bonificación si permanecen en la entidad durante 4 años contados a partir de la
fecha del ESFA.
Se calcula que todos los empleados permanecerán en la entidad por el período de

cuatro años.
De acuerdo con los requerimientos de la Sección 28 de la NIIF para pymes, la entidad

debe calcular el valor proyectado de las bonificaciones que tendrá que pagar en el año 5.
Salario
Nombre 1 2 3 4 5
Inicial
Maria 700.000 721.000 742.630 764.909 787.856 811.492
Sebastián 800.000 824.000 848.720 874.182 900.407 927.419
Francisco 900.000 927.000 954.810 983.454 1.012.958 1.043.347
172
Capítulo 3
28. Para efectos de

este cálculo, se está
Salario utilizando una tasa de
Nombre 1 2 3 4 5
Inicial interés del 12% EA. En la
práctica se suele utilizar
Lina 1.000.000 1.030.000 1.060.900 1.092.727 1.125.509 1.159.274 para actualización de
Juan Carlos 1.100.000 1.133.000 1.166.990 1.202.000 1.238.060 1.275.201 provisiones como esta, la
tasa promedio ponderada
Matilde 1.000.000 1.030.000 1.060.900 1.092.727 1.125.509 1.159.274 del costo del capital o
las tasas de interés de
Karen 900.000 927.000 954.810 983.454 1.012.958 1.043.347 bonos de gobierno de
Viviana 800.000 824.000 848.720 874.182 900.407 927.419 alta bursatilidad. Esta
tasa la establece el
Luz Edith 700.000 721.000 742.630 764.909 787.856 811.492 área financiera de cada
entidad.
Carlos 600.000 618.000 636.540 655.636 675.305 695.564
Total 8.500.000 8.755.000 9.017.650 9.288.180 9.566.825 9.853.830
Tabla 54. Costo proyectado del beneficio
El valor total de la columna sombreada corresponde al valor a pagar por esta bonificación,
en el año 5.
Este valor se divide entre el número de años que deben pasar para que el empleado tenga
derecho a él, esto es, 5. Con esta alícuota, se elabora la siguiente matriz:
Beneficios
1 2 3 4 5
atribuidos a:
Años
0 1.970.766 3.941.532 5.912.298 7.883.064
anteriores
Período
1.970.766 1.970.766 1.970.766 1.970.766 1.970.766
corriente
Saldo
1.970.766 3.941.532 5.912.298 7.883.064 9.853.830
acumulado
Tabla 55. Cálculo de alícuota anual del beneficio
Note que en la fila denominada “Años anteriores”, se ve reflejado el valor de la provisión al

inicio de cada año. Para el año 1, el valor es cero, pues apenas se iniciará el reconocimiento
de la provisión. En la fila “Período corriente”, se va acumulando una alícuota por cada año,
y en la fila “Saldo acumulado”, se refleja el valor acumulado de provisión para cada año.
Las alícuotas calculadas anteriormente se deben actualizar a valor presente, para

establecer el valor a reconocer como costo por beneficios a empleados, y como costos
por préstamos (intereses sobre la provisión). Este tratamiento es requerido porque las
alícuotas serán pagaderas solo en el año 5, entonces no es adecuado reconocer el valor
total desde el año 1.
El cálculo es el siguiente28:
1 2 3 4 5
Importe inicial de
- 1.252.457 2.805.505 4.713.248 7.038.450
la obligación
Intereses - 150.295 336.661 565.590 844.614
Costo de los
servicios período 1.252.457 1.402.752 1.571.083 1.759.612 1.970.766
corriente
Acumulado al final
1.252.457 2.805.505 4.713.248 7.038.450 9.853.830
del período
Tabla 56. Proyección del gasto por beneficio a empleados
173
La fila “Intereses” se calcula tomando el valor del “Importe inicial de la obligación”, y se

aplica la tasa del interés.
El costo de los servicios del período corriente es el valor presente de la alícuota, teniendo
en cuenta el tiempo que falta para pagar el beneficio. Por ejemplo, en el cálculo del año 1,
faltan 4 años para pagar el beneficio, en el año 2, faltan 3 años, en el año 3 faltan 2 años,
en el año 4 falta 1 año, y el año 5, no se actualiza, pues ese año se consolida el beneficio.
La fila “Acumulado al final del período”, refleja el valor que debe ser reportado en el
pasivo por beneficios a empleados, por cada uno de los 5 años.
De acuerdo con el cálculo anterior, la entidad debe reconocer, a la fecha del ESFA, un
pasivo por beneficios a empleados por valor de $1.252.457.
Beneficios post-empleo
Estos beneficios comprenden generalmente, las pensiones de jubilación, los seguros de vida
y la atención médica, entre otros, que les son reconocidos a los empleados con posterioridad
a su retiro de la empresa.
Estos pasivos laborales por pensiones de jubilación (y otros) solo deben ser reconocidos
por aquellas empresas que los tienen contemplados dentro de sus planes de compensación.
Si el pago de pensiones se realizara por medio de un fondo privado de pensiones o uno
público (como Colpensiones, Porvenir, Sura), la empresa no debe reconocer pasivos por este
concepto, excepto la parte correspondiente a su aporte mensual a los fondos, pues estos se
conocen como planes de aportaciones definidas.
Cuando la empresa tiene la obligación del pago de las pensiones, en lo que se conoce como
planes de beneficios definidos, debe realizar un cálculo actuarial, el cual bajo normas locales
tiene unas bases que difieren de las bases establecidas bajo las NIIF. Además, bajo las NIIF
en este cálculo actuarial se deben incluir no solo las mesadas a pagar, sino todos los demás
compromisos con los jubilados, tales como los seguros de vida, atención médica, educación
y cualquier otro. Una vez realizado el cálculo actuarial, se debe reconocer la totalidad del
pasivo que este arroje. No se permite diferir el pasivo por este concepto correspondiente a
empleados que ya están gozando de su jubilación.
El cálculo actuarial de las pensiones se realiza con base en el método de la unidad de crédito
proyectada, similar a lo que se ha indicado en el Caso 127 de esta publicación. Sin embargo,
se debe considerar lo siguiente:
a. Se deben proyectar todos los pagos mensuales esperados de las mesadas y demás
beneficios a los jubilados hasta la fecha estimada de su muerte o hasta cuando se termine
el beneficio a favor de los beneficiarios, según lo establece la ley o los acuerdos laborales,
lo que ocurra más tarde. Para ello, se deben considerar tablas de mortalidad que atiendan
la realidad del empleado y su expectativa de vida actualizada.
b. La proyección se realiza con base en tasas esperadas de crecimiento de las mesadas y

conceptos asociados.
c. Se descuentan los valores antes determinados a la fecha de la conversión de los saldos

con base en las tasas de mercado (curva de los rendimientos cero cupón) de los bonos
empresariales de bajo riesgo o en su defecto con base en las tasas de mercado de los
bonos de alta bursatilidad emitidos por el Gobierno y que considere los períodos de cada
uno de los pagos futuros.
174
Capítulo 3
d. El saldo que arroje el cálculo anterior será el pasivo a reconocer en su totalidad en el

balance general, en la fecha de la conversión.
Por lo tanto, las empresas deben recalcular estos pasivos de acuerdo con estas bases,
considerando tablas de mortalidad actualizadas y teniendo en cuenta que la totalidad del
pasivo debe quedar reconocido.
Si la compañía tiene un fondo (por ejemplo, a través de una fiducia) para atender el pago de
este pasivo, y dicho fondo está restringido, es decir, no puede ser usado para nada diferente
del pago de las pensiones, el fondo se valorará a valor razonable. En la presentación del
balance el activo por el fondo se cruza con el pasivo.
Beneficios por terminación
Corresponde a las indemnizaciones o bonificaciones que una empresa otorga a sus empleados
por cancelar su contrato de trabajo antes del tiempo previsto para ello o porque la ley así lo
establece. Por lo tanto, para efectos de la conversión, se incluirán como un pasivo aquellos
valores por este concepto sobre los que a la fecha de cierre exista un compromiso de cancelar
el contrato con un empleado o un grupo de ellos, o cuando hay una oferta económica como
incentivo para la terminación.
Se incluyen dentro de estos pasivos los planes de retiro establecidos por la empresa en
la medida en que a la fecha de cierre (de la conversión) la empresa tenga un plan formal
detallado para el retiro de personal que incluya la ubicación, función y número aproximado
de empleados que serán retirados, los beneficios que se otorgarán por cada clase de empleo
o función, y el momento en el que se iniciará el plan. El cálculo del pasivo se hará tomando
como base el costo total del plan establecido.
Caso 128
El Dovio SAS cuenta con una planta de personal de 120 trabajadores. A la fecha
de elaboración del estado de situación financiera de apertura, la entidad no
tiene planes de retirar masivamente ningún trabajador, ni ha ofrecido ofertas de
terminación de contrato a ningún empleado.
En períodos anteriores, la entidad ofreció una bonificación por retiro a varios

trabajadores que estaban próximos a cumplir su edad de jubilación. Las
bonificaciones pagadas en épocas anteriores oscilan entre 20 y 30 salarios
mensuales.
El Dovio SAS no debe reconocer pasivos por terminación, dado que no tiene compromisos
formales ni expectativas sobre el retiro de trabajadores a los cuales tuviera que pagarles
alguna compensación.
Caso 129
Trujillo Ltda. está elaborando su ESFA con corte a enero 1 del 2015. La empresa
tiene un plan formal para trasladar una parte del proceso productivo hacia
una zona franca ubicada en otra ciudad, por lo cual es necesario retirar a
35 trabajadores, para contratar personal radicado en la ciudad hacia donde
trasladarán la planta.
175
La empresa hizo un ofrecimiento a los trabajadores para que presenten su carta

de retiro, con lo cual les pagará una bonificación total de $150 millones. El pago se
hace efectivo a medida que los trabajadores se van retirando. Si los trabajadores
no se retiran, la empresa de todas formas les termina el contrato, y los indemniza
con base en la ley. La indemnización legal asciende a $122 millones.
En este caso, el Dovio Ltda. debe reconocer un pasivo por beneficios a empleados
dependiendo de las expectativas sobre cuántos aceptarán el retiro voluntario, y cuántos
esperarán a la terminación del contrato. Si la entidad estima que todos los empleados
aceptarán el retiro voluntario, debe reconocer el pasivo por $150 millones. Si la entidad
estima que todos esperarán la liquidación del contrato, reconocerá el pasivo por $122
millones. La estimación puede arrojar un resultado mixto, el cual la entidad documentará
para efectos de la verificabilidad del cálculo del pasivo.
3.2.3 Pasivos fiscales
Esta categoría de pasivos recoge todos los conceptos de pasivo que se generen en leyes
fiscales, tales como:
Impuestos por pagar:
-- Renta
-- CREE
-- Industria y comercio
-- IVA
-- Predial
-- Impuesto sobre vehículos automotores
-- Otros
Retenciones en la fuente:
-- Renta
-- IVA
-- CREE
-- Industria y Comercio
Los pasivos fiscales se deben reconocer atendiendo las disposiciones establecidas en

la normatividad fiscal, con excepción del impuesto a las ganancias, el cual está sujeto al
reconocimiento de impuesto diferido en los estados financieros.
Es necesario tener en cuenta que los estados financieros muestran la realidad financiera de
la entidad, y una parte importante de la realidad financiera tiene que ver con las obligaciones
por pagar al fisco.
La entidad debe calcular todos los impuestos a la fecha de elaboración de los estados
financieros, sin tener en cuenta la fecha en la cual estima cancelar esos tributos. La entidad
no debe utilizar el modelo de caja para el reconocimiento de los gastos por impuestos.
176
Capítulo 3
Caso 130
Trujillo Ltda. es propietaria de varios lotes de terreno, por los cuales debe pagar el
impuesto predial del año 2015. El valor de este impuesto para el año 2015 asciende
a $120.000.000. Sin embargo, la entidad hizo un acuerdo con la administración
municipal para pagar $30 millones anuales.
¿La entidad puede reconocer el gasto anual por $30.000.000?
No, la entidad debe reconocer el pasivo (y gasto) por el valor total de $120 millones, sin
considerar el plazo obtenido para el pago de la deuda.
Impuesto a la riqueza
Respecto a la contabilización de este impuesto, a la fecha de cierre de esta publicación,

existen varias posiciones diferentes, por lo cual cada usuario tiene la opción de elegir la que
le parezca más acertada, en consenso con el consultor de NIIF de la entidad, revisor fiscal y
el auditor (si lo hubiere).
La posición del autor es la contenida en el editorial publicado en el portal de actualicese.com

el 8 de julio del 2015, presentado a continuación:
Opinión del autor
Impuesto a la riqueza: persisten las dudas sobre su contabilización

La contabilización del impuesto a la riqueza se ha convertido en todo un desafío para los profesionales de la
Contaduría Pública. Y más, cuando existe una alternativa de tratamiento fiscal, una posición (a mi parecer) no muy
acertada por parte del CTCP y unas normas de información financiera desconocidas por muchos.
Si bien es cierto, existe una alternativa de tratamiento contable contemplada en el artículo 10 de la Ley 1739
del 2014, en la cual se permite la imputación de este tributo contra reservas patrimoniales; sobra decir que ese
tratamiento es permitido solo para efectos fiscales, pues en los estados financieros se debe cumplir con las NIIF, no
con disposiciones de tipo fiscal.
Para empezar, es necesario tener en cuenta el momento en el cual se genera la obligación de liquidar y pagar el
impuesto por parte de los sujetos pasivos, y este punto está contemplado específicamente en el artículo 295-2 del
ET, adicionado por el artículo 4 de la Ley 1739 del 2014, el cual establece:
“Base Gravable. La base gravable del impuesto a la riqueza es el valor del patrimonio bruto de las personas jurídicas
y sociedades de hecho poseído a 1 de enero del 2015, 2016 y 2017 menos las deudas a cargo de las mismas,
vigentes en esas mismas fechas; y en el caso de personas naturales y sucesiones ilíquidas, el patrimonio bruto
poseído por ellas a 1°de enero del 2015, 2016, 2017 y 2018 menos las deudas a cargo de las mismas, vigentes en
esas mismas fechas…”
Como se observa en la parte subrayada del artículo transcrito, la base gravable está referida al 1 de enero de cada
uno de los años allí mencionados. Esto quiere decir que cada año nace la obligación de liquidar y pagar el impuesto
a la riqueza, con base en la nueva base gravable liquidada en cada uno de esos años; sin embargo, la calidad
de sujeto pasivo se adquiere el 1 de enero del 2015 y no se pierde, así el patrimonio se disminuya en períodos
siguientes.
177
Opinión del autor
Por otra parte, el artículo 297-2 del ET, adicionado por el artículo 4 de la Ley 1739 del 2014, establece una clara
indicación respecto del momento en el cual surge la obligación para los sujetos pasivos, en los siguientes términos:
“Causación. La obligación legal del impuesto a la riqueza se causa para los contribuyentes que sean personas
jurídicas, el 1°de enero del 2015, el 1°de enero del 2016 y el 1°de enero del 2017.
Para los contribuyentes personas naturales, la obligación legal del impuesto a la riqueza se causa el 1°de enero del
2015, el 1°de enero del 2016, el 1°de enero del 2017 y el 1°de enero del 2018”.
Es clara la norma al establecer que, aunque la condición de sujeto pasivo del impuesto se ve cumplida cuando se
presenta el hecho generador mencionado en el artículo 294-2 del ET, adicionado con el artículo 3 de la citada ley,
la obligación de liquidar y pagar el tributo se origina el 1 de enero de cada uno de los años citados anteriormente.
Lo cual lleva a concluir que, un sujeto pasivo de este impuesto está en la obligación de liquidarlo y pagarlo siempre
que, al 1 de enero de cada uno de esos años, siga operando.
Si la ley no hubiera contemplado la obligación anual, sino que por el contrario hubiese establecido una única
obligación, pagadera en varias cuotas (como era el caso para los años 2014 y anteriores), entonces sí se debería
contabilizar por completo el 1 de enero del año 2015. Pero en este caso, dado que la obligación surge cada año (el
1 de enero), es a esa fecha en que debe reconocerse el impuesto y el correspondiente gasto.
Lo anterior, en razón a que los sujetos pasivos, el 1 de enero del año 2015 solamente tienen obligación presente de
pagar el impuesto correspondiente a esa fecha, y no tienen aún la obligación de liquidar el impuesto correspondiente
a los años siguientes.
En otros términos, la obligación de liquidar y pagar el impuesto en los años 2016, 2017 y 2018 es una obligación
futura, la cual no se reconoce en los estados financieros bajo NIIF, dado que en ellos solo se reconocen obligaciones
presentes.29
29. http://actualice.se/8lfa
La posición del Consejo Técnico de la Contaduría Pública -CTCP- se esboza en un editorial

publicado en el portal de actualicese.com el 24 de junio del 2015, en los siguientes términos:
Posición del Consejo Técnico de la Contaduría Pública -CTCP
Contabilización del impuesto a la riqueza: CTCP ratifica su posición

En Concepto 294 de junio 2 del 2015, el CTCP ratifica lo dicho en el Concepto 722 de diciembre del 2014, y por tanto
instruye que el impuesto a la riqueza de los próximos tres años (2015 a 2017) se debe causar totalmente en el año
2015 contra los resultados del ejercicio. No hacerlo de esa forma iría contra los postulados de las NIIF e implicaría
que los revisores fiscales tengan que hacer alguna salvedad en sus dictámenes.
El 2 de junio del 2015, el CTCP emitió el Concepto 294 a través del cual resolvió varias inquietudes que se le
plantearon en relación con la forma correcta del reconocimiento que se debe hacer bajo NIIF para el pasivo del
impuesto a la riqueza establecido en la Ley 1739 de diciembre del 2014.
En sus respuestas a las preguntas planteadas, el CTCP manifestó básicamente lo siguiente:
1. Ratificando lo que ya se había expresado en el Concepto 722 de diciembre del 2014, la aplicación correcta de
178
Capítulo 3
Posición del Consejo Técnico de la Contaduría Pública -CTCP
las NIIF exige que sea solo en el año 2015 cuando se cause la totalidad del pasivo por impuesto a la riqueza de
los tres años a los que haya quedado sometida al impuesto una entidad (años 2015, 2016 y 2017), y lo debe
hacer contra las cuentas de los gastos del ejercicio. Por tanto, si se aplica la posibilidad de contabilización
establecida en el artículo 10 de la Ley 1739 del 2014 (contabilización contra reservas patrimoniales), en ese
caso no se podría afirmar que la entidad está dando cumplimiento a las NIIF ya que estaría incumpliendo lo
establecido en la NIC 37.
2. Quienes opten por reconocer el pasivo del impuesto a la riqueza contra las reservas patrimoniales, tendrán
que consultar directamente con la DIAN sobre cuáles serían exactamente dichas reservas. El CTCP consideró
que definir el tipo de reservas patrimoniales que se pueden afectar al contabilizar el impuesto a la riqueza es
un tema exclusivamente tributario.
3. Si una entidad decide contabilizar el impuesto a la riqueza contra reservas patrimoniales, en ese caso el CTCP
considera que sería conveniente que el revisor fiscal hiciera una salvedad al respecto dentro de su dictamen,
en la cual explique la decisión tomada por la entidad.
El Ministerio de Comercio al final no emitió la reglamentación sobre la contabilización del impuesto a

la riqueza
En diciembre del 2014, cuando el artículo 10 de la Ley 1739 de diciembre 23 dispuso que el impuesto a la riqueza
se podría contabilizar contra las reservas patrimoniales y conociéndose además el Concepto 722 de diciembre
5 del 2014 del CTCP donde se indicaba que dicho impuesto, y de acuerdo a los postulados de la NIIF se debía
registrar contra los resultados del ejercicio, el Ministerio de Comercio anunció que expediría un decreto especial
para permitir que se pudieran dejar de cumplir las exigencias de las NIIF y en su lugar se pudiera aplicar lo dicho en
la Ley 1739 del 2014 sobre la forma y el momento para contabilizar el impuesto a la riqueza.30
30. http://actualice.se/8l6k
3.2.4 Provisiones y contingencias
Este tipo de obligaciones se diferencian de los demás pasivos en cuanto a la certeza o

incertidumbre sobre el sacrificio económico futuro, la cuantía y el vencimiento. Para
comprender las diferencias entre un pasivo, una provisión y una contingencia, es necesario
hacer uso de las definiciones establecidas en la Sección 2 de la NIIF para pymes – Conceptos
y principios generales, y en la Sección 21 – Provisiones y contingencias:
Pasivo: un pasivo es una obligación presente de la entidad, surgida a raíz de sucesos pasados,
al vencimiento de la cual, y para cancelarla, la entidad espera desprenderse de recursos que
incorporan beneficios económicos.
Provisión: una provisión es un pasivo en el que existe incertidumbre acerca de su cuantía o

vencimiento.
Contingencia: un pasivo contingente surge:
a. Cuando existe una obligación “posible” surgida a raíz de sucesos pasados, cuya existencia
ha de ser confirmada solo por la ocurrencia, o en su caso por la no ocurrencia, de uno
o más sucesos inciertos en el futuro, que no están enteramente bajo el control de la
entidad, o
b. Cuando existe una obligación presente surgida a raíz de sucesos pasados, para la que
no es probable que se vaya a requerir una salida de recursos que incorpora beneficios
179
económicos para cancelar la obligación o cuyo importe no pueda medirse con suficiente
fiabilidad.
En la matriz siguiente se muestran las diferencias entre un pasivo, una provisión y una
contingencia:
Concepto Pasivo Provisión Contingencia

Es una obligación Presente Presente Posible
Hechos pasados,
sin embargo, se
Derivada de Hechos pasados. Hechos pasados. confirmará por un
hecho futuro aún
desconocido.
La entidad tendrá La entidad tendrá

que entregar que entregar La entidad no
recursos que recursos que tiene certeza
En el futuro
involucran involucran sobre el sacrificio
beneficios beneficios económico futuro.
económicos. económicos.
Se puede medir
fiablemente,
aunque
Se pueden medir No es posible la
Medición puedan existir
fiablemente. medición fiable.
incertidumbres
tolerables sobre la
cuantía.
El pasivo tiene un
vencimiento en una
Existe Existe
fecha determinada
incertidumbre incertidumbre
Vencimiento o determinable,
sobre el sobre el
o es exigible
vencimiento. vencimiento.
en cualquier
momento.
Se incorporan en el Se presentan en
Se incorporan en el
estado de situación revelaciones, no se
estado de situación
Presentación financiera según la incorporan en el
financiera como
categoría a la cual estado de situación
pasivo.
pertenezcan. financiera.
Tabla 57. Diferencias entre pasivo, provisión y contingencia
Al elaborar el ESFA, la entidad debe analizar todos los eventos y transacciones conocidos, así
como las cláusulas contractuales de las cuales se puedan derivar provisiones y contingencias,
con el fin de darles el tratamiento requerido por la NIIF para pymes.
Algunas de las provisiones que se pueden presentar comúnmente son:
-- Demandas civiles y/o comerciales, en caso de que la entidad concluya que es probable un
fallo en su contra, y la cuantía del pago requerido se pueda medir fiablemente.
-- Garantías sobre productos o servicios, mantenimientos futuros, promociones, bonos,
programas de fidelización, a menos que sean tan materiales que se traten como un
ingreso recibido por anticipado.
Las contingencias se generan, por ejemplo, por demandas en contra de la entidad en etapas
180
Capítulo 3
iniciales, en las cuales no se conoce de manera razonable el posible desenlace. Los siguientes 31. Párrafo 22.3 de la
NIIF para pymes.
son algunos casos que generan contingencias:

Caso 131
Transportes Buga es una entidad dedicada al transporte de pasajeros en el norte

del Valle del Cauca. En el año 2014, uno de sus vehículos sufrió un accidente, en el
cual resultaron heridas varias personas.
Aunque la entidad ofreció indemnizar a las víctimas, una de ellas no aceptó la

indemnización por valor de $80 millones, y está exigiendo un pago por valor de
$200 millones por vía judicial.
Según el análisis realizado por los asesores jurídicos de la entidad, es prácticamente

imposible que el juez los condene a pagar la suma exigida por el demandante.
En el escenario planteado, la entidad solo debe reconocer la provisión por el valor estimado
de la indemnización. El hecho de que el demandante esté exigiendo un pago mayor, no es
elemento suficiente para reconocer una provisión. La existencia de la demanda requiere
la revelación del valor adicional, es decir, $130 millones que se mencionarían en una
revelación a los estados financieros.
Caso 132
Comestibles Ciudad Señora es una fábrica de alimentos ubicada en la ciudad de

Buga. La entidad, en junio de cada año suele regalar juguetes y alimentos a varias
fundaciones de la región. El valor de las donaciones en los últimos 5 años ha sido:
Año Donaciones
2010 $30.000.000
2011 $32.000.000
2012 $29.000.000
2013 $27.000.000
2014 $35.000.000
Tabla 58. Donaciones
La entidad se encuentra preparando el ESFA con corte al 1 de enero del 2015, ¿debe
reconocer una provisión por concepto de donaciones?
La entidad no debe reconocer provisión alguna por concepto de donaciones, pues el

hecho de haberlas realizado en años anteriores no genera, para la entidad, obligaciones
legales o implícitas. A menos que la entidad haya hecho declaraciones públicas que
generen expectativas válidas ante terceros.
3.3 Partidas del Patrimonio

La NIIF para pymes define el patrimonio como la participación residual en los activos netos
de una entidad, una vez disminuidos todos sus pasivos. El patrimonio incluye las inversiones
hechas por los propietarios de la entidad, más los incrementos de esas inversiones, ganados
a través de operaciones rentables y conservados para el uso en las operaciones de la entidad,
menos las reducciones de las inversiones de los propietarios como resultado de operaciones
no rentables y las distribuciones a los propietarios31.
181
32. Párrafo 22.8 de la Esta descripción del patrimonio no es técnicamente una definición, sino que deja al
NIIF para pymes. patrimonio como un “residuo” de los activos menos los pasivos.
A su vez, el literal (f) del párrafo 4.11 de la NIIF para pymes establece que el patrimonio se
debe presentar en varias categorías, según los requerimientos mismos de la norma. Tales
categorías son:
-- Capital.
-- Prima en colocación de instrumentos de patrimonio.
-- Ganancias acumuladas.
-- Partidas de Otro resultado Integral.
A continuación algunos comentarios sobre ajustes que se pueden presentar en las partidas
del patrimonio.
3.3.1 Capital social

De acuerdo con lo establecido en la Sección 22 de la NIIF para pymes – Pasivos y patrimonio,
los instrumentos de patrimonio emitidos por la entidad se miden al valor razonable del
efectivo u otros recursos recibidos o por recibir, neto de los costos directos incurridos en
la emisión de los instrumentos de patrimonio32. La entidad puede reconocer por separado
el valor nominal de los instrumentos y cualquier prima o descuento en la emisión de los
mismos.
Caso 133
Inversiones Tuluá emitió 1.000 acciones por valor nominal de $2.000 cada una.
Las acciones se vendieron a $2.200 cada una, y se incurrió en costos de emisión
por valor de $150.000.
La entidad reconocerá esta emisión así:
Capital social - Acciones 2.000.000

Prima en colocación de acciones 50.000
Bancos 2.050.000
Si el pago correspondiente a los instrumentos de patrimonio se aplaza de manera significativa,

de tal manera que el efecto es significativo, los aportes se reconocerán por el valor presente
de los pagos futuros.
Caso 134
Montealto SAS es una entidad constituida el 1 de enero del 2015. El capital social
está conformado por 10.000 acciones con valor nominal de $1.000 cada una, para
un total de $10.000.000. Los aportes serán cancelados por los socios el 31 de
diciembre del 2016.
La entidad debe reconocer los aportes por el valor presente del pago que espera recibir
en un término de dos años. Para este caso, se utiliza una tasa de interés del 8% EA.
182
Capítulo 3
33. Según las

Valor presente de los pagos a recibir: observaciones al párrafo
22.8 de la NIIF para
pymes incluidas en el
VF 10.000.000 material de formación,
VP = VP = = 8.573.388 el valor de los aportes
(1 + i) n
(1 + 8%)2 de capital no se ajusta
por la generación de los
intereses. Por ese motivo,
Dado que los socios aún no han realizado el pago, la cuenta por cobrar por este concepto se está reconociendo la
cuenta por cobrar por
se disminuye del patrimonio. En términos prácticos, la entidad tiene patrimonio igual a concepto de intereses
cero ($0). como una partida del
activo.
El reconocimiento contable es:
Cuenta Debe Haber

Capital social – Valor nominal 8.573.388
Capital social – Cxc socios 8.573.388
Al cierre del primer año (31 de diciembre del 2015), la entidad reconocerá un ingreso
por intereses, con cargo a una cuenta por cobrar a los socios. Esta cuenta por cobrar a los
socios se reconoce como activo33.
Reconocimiento de los intereses del período 1:

Valor de los intereses: 8.573.388 * 8% = 685.871
Cuenta Debe Haber

Activo – Cxc socios 685.871
Ingresos por intereses 685.871
Con este registro, el valor total de la cuenta por cobrar a socios asciende a:
Saldo inicial 8.573.388

Intereses año 1 685.871
Saldo al final del año 1 9.259.259
Al finalizar el período 2 (31 de diciembre del 2015), la entidad reconocerá los intereses
correspondientes a ese período, así:
Reconocimiento de los intereses del período 2:

Valor de los intereses: 9.259.259 * 8% = 740.741
Cuenta Debe Haber

Activo – Cxc socios 740.741
Ingresos por intereses 740.741
Una vez reconocido este ingreso por intereses, los socios tienen una cuenta por cobrar de
$10.000.000, equivalentes al valor que se comprometieron a pagar, así:
Saldo inicial 8.573.388

Total Cxc socios 10.000.000
183
Al momento de elaborar el ESFA, la entidad evaluará la forma en la cual se emitieron los

instrumentos de patrimonio, para concluir si es necesario calcular el valor de los aportes de
valor presente de acuerdo con el párrafo 22.8 de la NIIF para pymes, o si por el contrario debe
dejar sin modificación los aportes de capital.
3.3.2 Superávit de capital
La prima en colocación de acciones se puede seguir manejando tal como en la norma local, con
la salvedad de que si existen costos derivados de la emisión de instrumentos de patrimonio,
estos costos disminuyen el valor de la prima.
Las donaciones deben reconocerse de acuerdo con lo establecido en la Sección 24 –

Subvenciones del Gobierno. Si la entidad recibió alguna donación el pasado, le dará el
tratamiento establecido en esa sección. Lo más probable es que esta partida se incluya en los
resultados del período.
Cualquier valor reconocido como know how, crédito mercantil u otro similar, deben darse
de baja, por corresponder a intangibles formados, los cuales no se pueden reconocer por
prohibición expresa de la Sección 18 de la NIIF para pymes.
El superávit por método de participación debe ser evaluado, a fin de establecer si corresponde
a la participación de la entidad en el ORI proveniente de inversiones reconocidas por el
método de participación. Cualquier diferencia debe ajustarse contra las ganancias retenidas.
3.3.3 Reservas
Las reservas creadas por ley o por estatutos permanecen iguales en el ESFA. Técnicamente
estas reservas son ganancias retenidas por la entidad, con unos fines plenamente identificados.
3.3.4 Revalorización del patrimonio
El saldo de esta cuenta debe ser reclasificado contra las ganancias retenidas, dado que la NIIF
solo permite el reconocimiento de ajustes por inflación en economías hiperinflacionarias, y
Colombia no cumple las condiciones de una economía hiperinflacionaria.
3.3.5 Superávit por valorizaciones
Al igual que la revalorización del patrimonio, esta partida debe cruzarse con las ganancias
retenidas de la entidad.
184
EJERCICIO PRÁCTICO
ADOPCIÓN POR PRIMERA VEZ DE UNA PYME
En este capítulo se plantea y resuelve un caso teórico de adopción por primera vez, correspondiente a la entidad
ficticia Edén Ltda., la cual se mencionará simplemente como Edén o la Entidad.
Este caso no incluye todas las posibles situaciones que se puedan presentar en un ejercicio real de adopción por
primera vez, y el lector debe tener presente la contextualización de cada ajuste, pues obedece a unas condiciones
planteadas en un escenario teórico. Por lo tanto, este ejercicio no debe tomarse como una guía paso a paso para la
adopción por primera vez, por el contrario, sirve como ejemplo sobre el procedimiento y la forma de documentar
el ESFA, pero cada entidad debe tener en cuenta sus propias circunstancias al momento de elaborar su estado de
La metodología está basada en los requerimientos de la Sección 35 de la NIIF para pymes – Adopción por primera
vez, la cual establece el siguiente procedimiento para llevar a cabo la conversión del balance de apertura:
1. Reconocer activos y pasivos permitidos o requeridos por la NIIF

2. No reconocer activos y pasivos que no sean permitidos o requeridos por la NIIF
3. Reclasificar los activos y pasivos reconocidos a las categorías requeridas por la NIIF
4. Medir todos los activos y pasivos según la normatividad NIIF
L
1. Párrafo 35.14 de la a Sección 35 de la NIIF para pymes requiere que una entidad separe los ajustes
NIIF para pymes.
derivados de los cambios de políticas contables bajo Normas locales hacia políticas
2. Párrafo 35.7.c) de la contables bajo NIIF de los ajustes derivados de corrección de errores u omisiones en
NIIF para pymes. los estados financieros bajo normas locales1. Adicionalmente, la misma sección establece que
la entidad debe reclasificar las partidas reconocidas como activo o pasivo hacia las categorías
adecuadas de acuerdo con los requerimientos de la NIIF para pymes2.
Para cumplir con estos requerimientos, se ha elaborado una hoja de trabajo que permite
separar los ajustes por adopción, los ajustes por corrección de errores y las reclasificaciones
en las partidas de activos y pasivos. El formato de hoja de trabajo es el siguiente:
Corrección de Adopción por

Saldo Reclasificaciones Saldo
Cuenta Nota errores primera vez
PCGACOL NIIF
DB CR DB CR DB CR
El documento de trabajo se elaboró en el aplicativo Excel, de acuerdo con las siguientes

indicaciones:
1. Hoja de trabajo principal – Balance General
En esta hoja se resume el proceso de conversión del

balance general bajo normas locales, en un estado de
situación financiera de apertura bajo NIIF para pymes.
Se debe tener en cuenta que esta hoja de trabajo se

elaboró a nivel de cuenta (4 dígitos en el PUC). Si lo
desea, puede trabajar a mayor o menor nivel.
Esta hoja de trabajo tiene la siguiente estructura:
Celdas en las que se deben incluir los datos básicos de la

entidad, la indicación de la moneda de presentación y el
grado de redondeo (si existe), así como el título “Estado
de situación financiera de apertura”, acompañado de la
fecha de transición.
Celdas que muestran los saldos de las cuentas de

acuerdo con la normatividad local. Si lo desea, puede
añadir los códigos de las cuentas en columnas a la
izquierda.
Bajo esta celda, cada una de las partidas debe estar

referenciada hacia otra hoja de trabajo, en la cual se
muestra el proceso de análisis, ajuste y reclasificación
de las cifras. Todas las partidas deben ser analizadas,
y si no existen ajustes, se dejan las observaciones y
evidencias de ello.
186
Ejercicio Práctico
En estas columnas se incluyen los ajustes por corrección

de errores. La Sección 35 requiere que la entidad separe
los ajustes por cambios en políticas contables de los
ajustes por corrección de errores.
Estas columnas incluyen los ajustes efectuados a cada

una de las cuentas, provenientes de los cambios de
políticas contables bajo normas locales a políticas
contables bajo NIIF.
Estas columnas muestran las reclasificaciones de los

activos y pasivos hacia otras categorías requeridas por
la NIIF para pymes. Por ejemplo, los semovientes, que
bajo norma local se reconocen como inventario, bajo
NIIF para pymes se reconocen como activos biológicos.
Este caso se presenta como reclasificación.
Una vez realizados los ajustes por corrección de

errores, ajustes por adopción y las reclasificaciones, se
obtiene el saldo bajo NIIF, con los cuales se confecciona
el estado de situación financiera de apertura.
Filas resaltadas cuyo contenido hace referencia a subtotales
Línea de verificación, corresponde a una fila ubicada al final de la tabla. Los débitos
y créditos deben ser iguales en cada tipo de operación: ajustes, reclasificaciones, y
corrección de errores.
187
2. Hojas de trabajo para ajustes y reclasificaciones
Se elaboró una hoja de trabajo explicativa para cada uno de los ajustes y reclasificaciones
incluidos en la hoja de trabajo principal (Balance General).
Cada una de estas hojas incluye:
Celdas de encabezado, en las cuales se codifica el ajuste y se explica el trabajo realizado

sobre la partida.
La estructura de cada hoja de ajuste es similar a la de la hoja principal, pero se detalla

mucho más cada ajuste. Además, en el ejercicio real, se debe llegar hasta el máximo
detalle en cada una de las partidas.
3. Hojas de trabajo para anexos
Casos como la cartera incluyen anexos detallados de las

partidas analizadas.
Si es necesario, se deben conservar otros archivos

adicionales, documentos soporte, memoriales y todo
lo que ayude a entender y soportar el proceso de
convergencia.
188
Ejercicio Práctico
4. Hoja de trabajo – Impuesto Diferido
Esta hoja de trabajo tiene una estructura diferente.
Se elaboró con base a los requerimientos de la Sección

29, según la cual se deben comparar los saldos fiscales
y contables, calcular las diferencias temporarias, y
estimar el impuesto diferido con base en la tarifa de
impuesto vigente.
Se ha trabajado con una tasa supuesta del 34%. Cada entidad debe calcular la tasa de
impuesto con la cual calculará su propio impuesto diferido.
Se visualiza así:
5. Hoja de trabajo – Ganancias Retenidas
Esta hoja de trabajo también presenta una estructura

diferente.
Contiene espacios separados para detallar los ajustes

por cambios en políticas contables, de los ajustes
provenientes de corrección de errores, y deja unas
líneas separadas para los efectos fiscales que generan
activos y pasivos por impuestos diferidos.
Lo anterior se visualiza así:
189
Desarrollo del ejercicio práctico
El siguiente es el balance bajo norma local que se tomó como base para la elaboración del
estado de situación financiera bajo NIIF. Este balance está preparado de conformidad con el
Decreto 2649 de 1993. Para efectos prácticos, no se tomaron los estados financieros completos
tal como los requiere el Decreto 2649 de 1993, por lo cual no se incluyen revelaciones al
Balance General, ni se adjuntan los demás estados financieros.
Cuenta Saldo PCGACOL Nota

ACTIVOS
Activo Corriente
Efectivo y equivalentes 22.032 A1
Inversiones 34.813 B1
Deudores 150.877 C1
Inventarios 133.831 D1
Diferidos 8.593 E1
Total Activo Corriente 350.146
Inversiones Permanentes 8.208
Inversiones 8.208 B1
Propiedades, planta y equipo 440.000 F1
Costo 600.000
Depreciaciones (280.000)
Valorizaciones 120.000
Coso atribuido
Intangibles - Leasing 160.000 G1
Impuesto diferido
Otros Activos 5.383
Total Activo No Corriente 613.591
Total Activo 963.737
PASIVO
Obligaciones financieras 12.679
Leasing 161.027 G1
Cuentas por pagar 38.942 H1
Impuestos gravámenes y tasas 14.672 J1
Obligaciones laborales 12.508 k1
Pasivos estimados y provisiones 13.161
Obligaciones financieras 267.409
Ingresos recibidos para terceros 6.368
Ingresos recibidos por anticipado 1.069
Impuesto Diferido
Total pasivos 527.835
PATRIMONIO
Capital 18.705
Superávit por valorización 120.000
Utilidades retenidas 188.628
Ajustes por adopción
Ajustes por corrección
Utilidad del ejercicio 42.208
Revalorización del patrimonio 66.361
Total patrimonio 435.902
Total pasivo y patrimonio 963.737
Tabla 59. Datos para el ejercicio práctico
190
Ejercicio Práctico
Análisis y ajuste de partidas de Efectivo y Equivalentes al Efectivo (Disponible) 3. Ver ejemplo 30 de la

Sección 11 del Material
de Formación de la IASB.
A1-001. NOTA DE AJUSTE DEL EFECTIVO Y EQUIVALENTE DE
Número de ajuste:
EFECTIVO
Este análisis se lleva a cabo con el fin de verificar que todas las
partidas incluidas en este grupo cumplen con la definición de
Descripción efectivo y equivalentes al efectivo establecida en las políticas
contables de Edén Ltda., las cuales son congruentes, en todo
aspecto significativo, con la NIIF para pymes.
Política 01 - Efectivo y Equivalente de Efectivo, Sección 3 –

Referencia normativa: Presentación de Estados Financieros, Sección 7 - Estado de
flujos de efectivo, Sección 11 - Instrumentos financieros básicos.
Adopción
Corrección Reclasifica-
por primera
Saldo de errores vez ciones Saldo
Código Cuenta Diferencia
PCGACOL NIIF
DB CR DB CR DB CR
Efectivo y
Equivalente 22.032 0 2.000 0 0 4.813 3.296 21.549 -483
Efectivo
Caja General 9.682 0 2.000 0 0 0 3.296 4.386 -5.296
Ingresos por
7.450 0 2.000 0 0 0 3.296 2.154 -5.296
depositar
Caja Menor –
2.036 0 0 0 0 0 0 2.036 0
Logística
Caja Menor
- Relaciones 196 0 0 0 0 0 0 196 0
industriales
Bancos 12.350 0 0 0 0 0 0 12.350 0
Bancolombia 6.000 0 0 0 0 0 0 6.000 0
Banco de
3.150 3.150 0
Occidente
Bancos -
Moneda 3.200 0 0 0 0 0 0 3.200 0
extranjera
Derechos
0 0 0 0 0 4.813 0 4.813 4.813
Fiduciarios
Fiduciaria
0 0 0 0 0 4.813 0 4.813 4.813
Maya
Tabla 60. Hoja de ajuste a Efectivo y equivalentes al efectivo
Caja General
El valor total reportado en esta partida corresponde a dinero en efectivo, verificado con los
soportes de arqueos de caja a la fecha de cierre de los estados financieros, debidamente
auditados.
Existen cheques pendientes de cobro por valor de $3,296. Estos cheques se recibieron en
la última semana del año, y fueron cobrados a mediados de enero del 2015, los cuales, de
acuerdo con las políticas contables, se reclasifican a cuentas por cobrar hasta tanto se hayan
hecho efectivos3.
191
4. Ver nota de ajuste de Existe un faltante de $2.000 en la caja general. Corresponde a un descuadre del año 2013, el
inversiones.
cual no ha sido autorizado por la gerencia para ser dado de baja, con el argumento de iniciar
5. Las reclasificaciones un proceso de cobro contra el anterior tesorero. Esta partida se debe eliminar del estado de
correspondientes al situación financiera, pues no cumple con la definición de activo del marco conceptual (Sección
cheque recibido pendiente
de cobro y el saldo de 2 de la NIIF para pymes), ni con la definición de efectivo establecida en el Glosario de las NIIF.
la fiducia no generan
impacto en el impuesto Este ajuste se reconoce como “corrección de error”, dado que no corresponde a un ajuste
diferido.
derivado de la adopción. La entidad, aun bajo normas locales, debería haber ajustado esta
partida desde que se presentó la pérdida.
Esta cuenta se documenta a través de arqueos de caja. El arqueo de caja debe ser
firmado por el responsable del manejo del efectivo, y una persona de un cargo de
responsabilidad, como el Director Financiero, o el Auditor Interno.
Bancos
El saldo reportado en esta cuenta está debidamente conciliado y cumple con la política de
reconocimiento y medición, el dinero en moneda extranjera se reconoce con la tasa del
mercado al último día del mes de cierre del período.
La cuenta del Banco de Occidente se encuentra embargada por un juzgado laboral, por efectos
de una demanda contra la entidad, la cual está en curso. La entidad concluyó que esta partida
se seguirá considerando como efectivo, aunque se elaborarán las revelaciones requeridas por
la NIIF para pymes. La razón para considerar esta cuenta como efectivo es que la demanda
tiene muy poca probabilidad de ser resuelta en contra de la entidad, y además se encuentra
en un grado de avance significativo. La entidad espera que salga un fallo definitivo a su favor
en un término menor a 4 meses a partir de la fecha del informe.
Derechos Fiduciarios
Esta partida corresponde a un contrato de fiducia a través del cual se recaudan las cuentas
por cobrar y se pagan cuentas de algunos proveedores. Este tipo de fiducias tienen el mismo
comportamiento de una cuenta corriente, su riesgo es bajo, y su disponibilidad es inmediata,
además estos recursos se utilizan para cubrir necesidades de recursos para la operación.
Dado lo anterior, esta partida se reconoce como equivalente al efectivo.
El saldo de esta cuenta se documenta con el extracto enviado por la entidad Fiduciaria. La
Entidad no necesita esperar a tener el extracto para reconocer esta partida, pues debe llevar
su propio control permanente sobre los recursos que fluyen desde y hacia la fiducia.
La nota de conversión del Efectivo y Equivalentes al Efectivo es la siguiente:
Cuenta Debe Haber

Ingresos por depositar 0 2.000
Ingresos por depositar 0 3.296
Cuentas por cobrar 3.296 0
GR Ajustes por corrección de errores 2.000 0
Inversiones – Fiducia4 0 4.813
Equivalentes al Efectivo – Fiducia 4.813 0
Sumas iguales 10.109 10.109
Estos ajustes no tienen efecto en el cálculo del impuesto diferido, pues el ajuste por valor de
$2.000 no es deducible a efectos de calcular el impuesto de renta5.
192
Ejercicio Práctico
Análisis de las partidas de inversiones 6. Ver ajuste en

documento de trabajo
sobre efectivo y
equivalentes.
Número de ajuste: B1-001. NOTA DE AJUSTE INVERSIONES
En este documento se evalúan las partidas reconocidas

como inversiones en el Balance General bajo normas locales
Descripción (Decreto 2649 de 1993), con el fin de establecer los saldos
a reconocer en el estado de situación financiera de apertura
bajo NIIF para pymes.
Política 02 - Inversiones, Sección 3 – Presentación de estados

financieros, Sección 8 - Estados financieros consolidados y
Referencia normativa: separados, Sección 11 - Instrumentos financieros básicos,
Sección 14 - Inversiones en Asociadas, Sección 15 - Acuerdos
conjuntos, Sección 19 - Combinaciones de negocios y plusvalía.
Adopción
Corrección Reclasifica-
por primera
Saldo de errores ciones Saldo
Código Cuenta vez Diferencia
PCGACOL NIIF
DB CR DB CR DB CR
Inversiones 34.813 0 0 1.426 0 0 4.813 31.426 -3.387
Acciones 14.000 0 0 0 0 0 4.813 14.000 -4.813

Ecopetrol 14.000 0 0 0 0 0 0 14.000 0
Derechos
4.813 0 0 1.426 0 0 4.813 17.426 -3.387
Fiduciarios
Fiduciaria
4.813 0 0 0 0 0 4.813 0 -4.813
Maya
Bonos 16.000 0 0 1.426 0 0 0 25.634 1.426
Bonos 1 16.000 0 0 1.426 0 0 0 17.426 1.426
Inversiones
8.208 0 0 0 0 0 0 8.208 0
Permanentes
Inversiones 8.208 0 0 0 0 0 0 8.208 0
Tabla 61. Hoja de ajuste a Inversiones
Acciones
Las políticas contables de la entidad bajo norma local requerían el ajuste de estas inversiones
a valores de cotización en bolsa. Dado que estas acciones se han estado ajustando al valor
de cotización en bolsa, no es requerido ningún ajuste para la conversión del balance de
apertura.
Derechos Fiduciarios
Esta partida corresponde a un contrato de fiducia a través del cual se recaudan las cuentas
por cobrar y se pagan cuentas de algunos proveedores. Este tipo de fiducias tienen el mismo
comportamiento de una cuenta corriente, su riesgo es bajo, y su disponibilidad es inmediata,
además estos recursos se utilizan para cubrir necesidades de recursos para la operación.
Dado lo anterior, esta partida se reconoce como equivalente al efectivo.
El saldo de esta cuenta se documenta con el extracto enviado por la entidad Fiduciaria. La
Entidad no necesita esperar a tener el extracto para reconocer esta partida, pues debe llevar
su propio control permanente sobre los recursos que fluyen desde y hacia la fiducia6.
193
Bonos
Esta inversión corresponde a Bonos cupón cero emitidos por Ecopetrol, adquiridos el 1 de
enero del 2014. En la adquisición se incurrió en costos de intermediación por valor de $800,
los cuales fueron tratados en su momento como gastos en el estado de resultados. Los bonos
tienen fecha de redención 31 de diciembre del 2017, y una tasa de interés nominal del 5% EA.
En primer lugar, es necesario encontrar la tasa efectiva (TIR) del instrumento. Para realizar
este cálculo, se utiliza la función =TIR() de Excel, utilizando los flujos de efectivo esperados
del instrumento, así:
Valor nominal 16.000

Interés EA 5%
Interés MV 0,41%
Valor a la redención 19.448
Tabla 62. Datos de la inversión en bonos
0 (16.800)
2014 0
2015 0
2016 0
2017 19.448
TIR 3,73%
Interés MV 0,31%
Tabla 63. Cálculo de la TIR anual y mensual
Esta tasa del 3,73% EA constituye la tasa interna de retorno (TIR) del instrumento. Con esta
tasa, se elabora la tabla de amortización del instrumento.
Esta tabla de amortización tiene un saldo inicial de $16.800, correspondientes a la sumatoria del
valor pagado por el instrumento ($16.000) más los costos de transacción ($800). Cada mes se
calcula el valor de los intereses utilizando la tasa interna de retorno (0.31% MV). Al final del plazo
del instrumento, el valor acumulado es igual al valor de redención calculado en la Tabla 62 - Datos
de la inversión en bonos.
# cuota Fecha Saldo inicial Interés Saldo

1 ene-14 16.800 51 16.851
2 feb-14 16.851 51 16.903
3 mar-14 16.903 52 16.954
4 abr-14 16.954 52 17.006
5 may-14 17.006 52 17.058
6 jun-14 17.058 52 17.110
7 jul-14 17.110 52 17.162
8 ago-14 17.162 52 17.215
9 sep-14 17.215 53 17.267
10 oct-14 17.267 53 17.320
11 nov-14 17.320 53 17.373
12 dic-14 17.373 53 17.426
13 ene-15 17.426 53 17.479
14 feb-15 17.479 53 17.533
15 mar-15 17.533 54 17.586
16 abr-15 17.586 54 17.640
17 may-15 17.640 54 17.694
18 jun-15 17.694 54 17.748
19 jul-15 17.748 54 17.802
194
Ejercicio Práctico
7. Este valor es
# cuota Fecha Saldo inicial Interés Saldo equivalente al valor de
20 ago-15 17.802 54 17.856 redención calculado en
la Tabla 62 - Datos de la
21 sep-15 17.856 55 17.911 inversión en bonos.
22 oct-15 17.911 55 17.966
8. Ver nota de ajuste de
23 nov-15 17.966 55 18.021 Efectivo y Equivalentes al
24 dic-15 18.021 55 18.076 efectivo, que se visualiza
en la página 191.
25 ene-16 18.076 55 18.131
26 feb-16 18.131 55 18.186
27 mar-16 18.186 56 18.242
28 abr-16 18.242 56 18.297
29 may-16 18.297 56 18.353
30 jun-16 18.353 56 18.409
31 jul-16 18.409 56 18.466
32 ago-16 18.466 56 18.522
33 sep-16 18.522 57 18.579
34 oct-16 18.579 57 18.635
35 nov-16 18.635 57 18.692
36 dic-16 18.692 57 18.749
37 ene-17 18.749 57 18.807
38 feb-17 18.807 57 18.864
39 mar-17 18.864 58 18.922
40 abr-17 18.922 58 18.979
41 may-17 18.979 58 19.037
42 jun-17 19.037 58 19.096
43 jul-17 19.096 58 19.154
44 ago-17 19.154 58 19.212
45 sep-17 19.212 59 19.271
46 oct-17 19.271 59 19.330
47 nov-17 19.330 59 19.389
48 dic-17 19.389 59 19.4487
Tabla 64. Amortización de la inversión en bonos
El saldo por el cual se presenta este instrumento financiero en el ESFA es $17.426, los cuales
constituyen el valor del instrumento medido al costo amortizado a la fecha del balance de
apertura, utilizando, como tasa de descuento, la TIR del instrumento.
El valor del ajuste a realizar es el siguiente:
Valor en libros de la inversión 16.000

Valor calculado al costo amortizado 17.426
Ajuste a realizar 1.426
El reconocimiento de los ajustes por adopción de NIIF para las cuentas de inversiones es
como sigue:
Cuenta Debe Haber

Inversiones – Fiducia8 0 4.813
Equivalentes al Efectivo – Fiducia 4.813 0
Bonos 1.426 0
Ganancias Retenidas 0 1.426
195
9. Ver nota de ajuste sobre La reclasificación de los derechos fiduciarios no genera ajuste por impuesto diferido, pues
efectivo y equivalentes al
efectivo, que se visualiza no modifica el valor financiero del instrumento.
en la página 191.
El ajuste al valor por el cual se presenta la inversión en Bonos genera reconocimiento de
impuesto diferido, ver Tabla 86 - Impuesto diferido (página 211).
Deudores (cuentas por cobrar)
Número de ajuste: C1-001. NOTA DE AJUSTE DE CUENTAS POR COBRAR
Este análisis se lleva a cabo con el fin de verificar que todas

las partidas incluidas en este grupo cumplen con la definición
Descripción de cuentas por cobrar establecidas en las políticas contables
de Edén Ltda., las cuales son congruentes, en todo aspecto
significativo, con la NIIF para pymes.
Política 02 - Cuentas por cobrar, Sección 11 de NIIF para

Referencia normativa:
pymes.
Corrección Adopción por Reclasifica-

Saldo de errores primera vez ciones Saldo
PCGACOL NIIF
DB CR DB CR DB CR
Deudores
y Otros
13 150.877 0 0 1.090 31.249 3.296 0 124.014 -26.863
Documentos
Por Cobrar
1305 Clientes 70.877 0 0 1.090 12.664 3.296 0 62.599 -8.278
Clientes
130505 71.967 0 0 0 0 3.296 0 75.263 3.296
nacionales
Deterioro y
139005 ajuste a valor -1.090 0 0 1.090 12.664 0 0 -12.664 -11.574
presente
Cxc
1365 80.000 0 0 0 18.585 0 0 61.415 -18.585
Trabajadores
Préstamos
136505 80.000 0 0 0 0 0 0 80.000 0
ordinarios
Préstamos
ordinarios
136590 - Medición 0 0 0 0 18.585 0 0 -18.585 -18.585
a costo
amortizado
Tabla 65. Ajuste a Deudores
Clientes nacionales
A esta cuenta se trasladó el valor de $3.296, correspondiente a los cheques girados no cobrados9.
La provisión de cartera por valor de $1.090 se da de baja, por haber sido calculada de acuerdo
con normas fiscales.
Se evalúa el deterioro de la cartera teniendo en cuenta los parámetros indicados en la Sección

11 de la NIIF para pymes.
La política de la entidad respecto al deterioro del valor de la cartera se basa en el análisis del
comportamiento histórico de la cartera, con el fin de establecer parámetros de pérdida en el
ciclo normal del negocio.
196
Ejercicio Práctico
De acuerdo con esa política, se realiza el análisis de acuerdo con los vencimientos y los datos 10. Para ver el detalle
de los cálculos, por
históricos sobre pérdidas derivadas de la cartera con mora superior a 2 años. favor remítase al anexo
C1.002 del archivo de
El saldo de la cuenta Deudores clientes a la fecha del balance de apertura tiene la siguiente Excel que acompaña esta
publicación.
composición por edades:
11. Este es un dato
ficticio, para efectos
Cartera corriente 80% 57.574 prácticos. En el
cálculo real, deberán
Entre 1 y 2 años 10% 7.197 consultarse las tasas
de interés publicadas
Entre 2 y 5 años 9% 6.477 A por la Superintendencia
Financiera de Colombia,
Más de 5 años 1% 720 B para créditos de consumo,
u otras equivalentes.
Total 100% 71.967
Provisión 1.090
Valor neto de la cartera 70.877
Tabla 66. Análisis de cartera por edades
La entidad evaluó la cartera con mora superior a dos años, y concluyó que:
A. Según cálculos basados en datos históricos, se recuperará el 80% de la cartera con mora
entre dos y cinco años. La recuperación está prevista en un plazo de dos años.
B. Según cálculos basados en datos históricos, se recuperará el 30% de la cartera con mora
mayor a cinco años. La recuperación está prevista en un plazo de cinco años.
De acuerdo con los resultados del análisis anterior, la entidad elaboró un cálculo del deterioro
de la cartera. Para efectos de la actualización de los saldos a valor presente, utilizó una tasa
de interés del 18% EA10.
Análisis cartera
Total Recuperable Plazo VPN Deterioro
Entre 2 y 5 años 6.477 5.182 2 3.721 2.756
Más de 5 años 720 216 5 94 625
Total Deterioro 7.197 5.398 3.816 3.381
Tabla 67. Deterioro de cartera
Adicionalmente, la entidad evaluó dos situaciones particulares presentadas con clientes con
saldos corrientes:
1. Un Cliente tiene un saldo de $5.500, correspondiente a un pedido enviado el 15 de

noviembre del 2014. Este cliente entró en proceso de liquidación, y la entidad no tiene
mayores expectativas sobre la recuperación de esta cartera. Dado lo anterior, la entidad
ha decidido dar de baja la partida por valor de $5.500.
2. Al cliente Rodrigo Rodríguez se le vendió mercancía por valor de $10.000, el 31 de

diciembre del 2014, y se le concedió un plazo de 24 meses, pues el cliente está pasando
por un problema de iliquidez, y la Gerencia autorizó concederle ese plazo.
En este caso, la entidad debe medir esta partida por el valor descontado, utilizando como
tasa de descuento una tasa de mercado para instrumentos financieros similares.
Dado que la única garantía que se tiene es la firma de un pagaré, la entidad decide tomar como
tasa de descuento la tasa promedio de créditos de consumo, equivalente al 2% mensual11.
197
12. Para el cálculo de la El cálculo del valor presente es:

cuota se utilizó la función
=PAGO(tasa;nper;va;[vf])
de Excel. Ver hoja de tra- Valor futuro 10.000
bajo C1.002 del archivo
de Excel que acompaña Plazo (meses) 24
esta publicación. Tasa (mensual) 2%
Valor presente 6.217
El ajuste a realizar corresponde a la diferencia entre el valor en libros y el valor presente:
Valor en libros 10.000

Valor presente 6.217
Ajuste 3.783
Con los resultados del análisis de deterioro de cartera, el reconocimiento del ajuste en esta
cuenta es:
Cuenta Debe Haber

Deterioro (cliente que entró en quiebra) 0 5.500
Ajuste a Valor Presente (venta con pago aplazado) 0 3.783
Deterioro (cálculo basado en datos históricos) 0 3.381
Ganancias retenidas 12.664 0
Este ajuste genera impuesto diferido, ver Tabla 86 - Impuesto diferido (página 211).
Cuentas por cobrar a trabajadores
El saldo de esta cuenta corresponde a un crédito desembolsado a un trabajador el 31 de

diciembre del 2014, otorgado con una tasa de interés del 6% EA, con plazo de 10 años.
La tasa de mercado para instrumentos financieros similares es del 12%, razón por la cual es
necesario ajustar este instrumento financiero utilizando la tasa de mercado.
En primera instancia, es necesario calcular la cuota a pagar por el empleado, teniendo en

cuenta los términos acordados con él. Para efectos prácticos, se analizará el instrumento
como si el pago fuese anual, así:
Monto 80.000
Tasa 6,00%
Plazo 10
Cuota12 10.869
Con estos datos se elabora la tabla de amortización que rige la relación con el empleado, y la
cual tiene efectos fiscales y comerciales:
No. de Cuota Pago Abono a Capital Interés Saldo

0 80.000
1 10.869 6.069 4.800 73.931
2 10.869 6.434 4.436 67.497
3 10.869 6.820 4.050 60.677
4 10.869 7.229 3.641 53.449
5 10.869 7.663 3.207 45.786
198
Ejercicio Práctico
13. Para realizar

No. de Cuota Pago Abono a Capital Interés Saldo este cálculo se
6 10.869 8.122 2.747 37.664 utilizó la función
=VA(tasa;nper;pago[vf])
7 10.869 8.610 2.260 29.054 de Excel.
8 10.869 9.126 1.743 19.928
9 10.869 9.674 1.196 10.254
10 10.869 10.254 615 -
Tabla 68. Amortización con tasa de interés nominal
Paso seguido, se debe calcular el valor descontado de este instrumento, utilizando la tasa de
interés de mercado del 12%. Para estos efectos, se utiliza el valor de la cuota y el número de
pagos, para calcular el valor presente del instrumento13, así:
Monto 61.415
Tasa de mercado 12,00%
Plazo 10
Cuota 10.869
De acuerdo con este cálculo, el valor por el cual se debe presentar este instrumento en el
ESFA es de $61.415.
Con los datos de esta matriz, se elabora la tabla de amortización que se debe utilizar para
efectos de los estados financieros, así:
No. de Cuota Pago Abono a Capital Interés Saldo

0 61.415
1 10.869 3.500 7.370 57.915
2 10.869 3.920 6.950 53.995
3 10.869 4.390 6.479 49.605
4 10.869 4.917 5.953 44.689
5 10.869 5.507 5.363 39.182
6 10.869 6.168 4.702 33.014
7 10.869 6.908 3.962 26.107
8 10.869 7.737 3.133 18.370
9 10.869 8.665 2.204 9.705
10 10.869 9.705 1.165 0
Tabla 69. Amortización con tasa de interés de mercado
En el estado de situación financiera de apertura se reportará este instrumento con un valor

de $61.415.
En los períodos siguientes se deben reconocer intereses provenientes del instrumento

financiero, a la tasa del 12%. Estos intereses generan ingresos ordinarios en el estado de
resultados integrales.
La nota de ajuste por este concepto es:
Cuenta Debe Haber

Préstamos Ordinarios – Medición a costo amortizado 0 18.585
199
Inventarios
Número de ajuste: D1-001. NOTA DE AJUSTE INVENTARIOS
Este análisis se lleva a cabo con el fin de verificar que todas

las partidas incluidas en este grupo cumplen con la definición
Descripción de inventarios establecida en las políticas contables de Edén
Ltda., las cuales son congruentes, en todo aspecto significativo,
con la NIIF para pymes.
Referencia normativa: Política 04 - Inventarios, Sección 13 de NIIF para pymes

PCGACOL NIIF
DB CR DB CR DB CR
14 Inventarios 133.831 0 0 0 36.700 0 0 97.131 -36.700

Productos
1420 manufactu- 133.831 0 0 0 36.700 0 0 97.131 -36.700
rados
Electrodomés-
142001 133.831 0 0 0 3.500 0 0 130.331 -3.500
ticos
Deterioro del
142099 0 0 0 0 33.200 0 0 -33.200 -33.200
valor
Tabla 70. Ajuste a Inventarios
La Entidad realizó un proceso de conteo físico de todo el inventario existente en las bodegas,
con el fin de asegurarse sobre la existencia real de las mercaderías. La Entidad dio de baja
los inventarios faltantes en sus estados financieros bajo norma local, de tal forma que en la
conversión del balance de apertura no se generaron ajustes por corrección de errores.
En el análisis de las partidas se identificó una capitalización de costos por préstamos por
valor de $3.500. La NIIF para pymes prohíbe expresamente la capitalización de costos por
préstamos en el valor de los inventarios, por lo cual la Entidad procede a ajustar el inventario
en ese valor.
La Entidad ha diseñado una política de deterioro del valor de los inventarios, según la cual,
un inventario que no se espere vender en un transcurso de dos años contados a partir de la
fecha del análisis, debe ser dado de baja. Para calcular este deterioro, la entidad mantiene
estadísticas de rotación de inventarios, de los últimos 5 años. Esta política se conoce como
“deterioro por exceso”.
En el análisis de los inventarios existentes se encontraron 100 unidades de la referencia

A2XW, con un costo acumulado de $20.000. Las estadísticas de la compañía indican que de
este producto solo se venden 12 unidades anuales.
Con estos datos, la Entidad procede a calcular el deterioro por exceso sobre la partida
mencionada, así:
Costo unitario 200 20.000/100

Unidades a vender en los próximos 2 años 24 12*2
Unidades existentes 100
Unidades a deteriorar 76 100 – 24 = 76
Deterioro del valor 15.200 76 * 200 = 15.200
Tabla 71. Deterioro del valor del inventario
200
Ejercicio Práctico
La Entidad procede a reconocer el deterioro por valor de $15.200
Adicionalmente, la entidad evalúa, de acuerdo con los requerimientos de la NIIF para pymes,
el valor neto realizable de los inventarios. Para realizar esta comprobación, la entidad evalúa
los precios de venta promedio de los últimos tres meses, y compara estos precios promedio
con el costo de las mercancías en existencia. Si una referencia no ha tenido ventas en el último
trimestre, se toman precios de lista conocidos en el mercado.
Como resultado de este análisis, la entidad encontró algunas referencias con valor en libros
de $80.000, pero su valor neto realizable es de solo $62.000. De este análisis la entidad
concluye que debe reconocer un deterioro del valor por un monto de $18.000.
La nota de ajuste de los inventarios es la siguiente:
Cuenta Debe Haber

Inventario – Electrodomésticos
0 3.500
(ajuste por intereses capitalizados)
Deterioro por exceso o baja rotación 0 15.200
Deterioro por VNR 0 18.000
Propiedades, planta y equipo
Número de ajuste: F1-001. NOTA DE AJUSTE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO
En esta hoja de trabajo se analizan las partidas incluidas

en la cuenta de Propiedades, planta y equipo, con el fin de
evaluar el cumplimiento de la definición y los criterios de
Descripción
reconocimiento del marco conceptual incorporados en las
políticas contables, y determinar el valor por el cual estas
partidas deben reconocerse.
Política 05 - Propiedades, planta y equipo, Sección 17 NIIF

para pymes.

COLGAAP NIIF
DB CR DB CR DB CR
Propiedades,
15 440.000 0 0 1.914.174 440.000 0 0 1.914.174 1.474.174
planta y equipo
Costo 600.000 0 0 1.914.174 600.000 0 0 1.914.174 1.314.174
Depreciación -280.000 0 0 0 -280.000 0 0 0 280.000
valorización 120.000 0 0 0 120.000 0 0 0 -120.000
Tabla 72. Ajuste a Propiedades, planta y equipo
El trabajo realizado sobre las partidas de Propiedades, planta y equipo, se resume en la

siguiente matriz:
201
Años Vida útil

Deprecia- Valoriza- Valor Valor Valor
Activo Costo en remanen-
ción ción Residual Avalúo contable
uso te
Terreno 200.000 - 80.000 16 1.200.000 1.200.000
Edificación 240.000 192.000 40.000 16 40 - 600.000 600.000
Vehículo 80.000 48.000 3 7 20.000 62.000
Maquinaria 60.000 20.000 3 20 - 52.174
Muebles y
enseres 20.000 20.000 10 10 - -
Total 600.000 280.000 120.000 1.914.174
Tabla 73. Análisis de las partidas de Propiedades, planta y equipo
Terreno
Corresponde a un lote de propiedad de la compañía, adquirido en el año 1993, por un valor

de $200.000. La Entidad reconoció algunas valorizaciones sobre esta partida, por un valor
total acumulado en libros de $80.000.
En la conversión por adopción, la Entidad decidió reconocer este activo por su valor razonable,
haciendo uso de la exención permitida en la NIIF para pymes, dado que el valor en libros
revaluado de acuerdo con las normas anteriores se aleja mucho de la realidad financiera del
activo.
Edificación
Este activo también se reconoce por valor razonable, dado que el valor en libros está
significativamente alejado del valor real del activo. La entidad da de baja el valor total del
edificio y lo reconoce por el valor razonable a la fecha del ESFA. También se da de baja el valor
correspondiente a la valorización previamente reconocida.
Vehículo
Este activo se venía depreciando con una vida útil de 5 años, en concordancia con la depreciación
fiscal, sin considerar valor residual alguno. En el caso de este activo, la Entidad decidió no
aplicar la exención establecida en la Sección 35 de la NIIF para pymes. En su lugar, aplica los
requerimientos de la Sección 17 de la NIIF para pymes, estima nuevamente la vida útil y el valor
residual del activo, y calcula una nueva depreciación con base en estos parámetros:
Costo 80.000
Valor residual 20.000
Valor depreciable 60.000
Vida útil (años) 10
Valor depreciación anual 6.000
Depreciación acumulada 18.000
Tabla 74. Valor en libros de un vehículo
Maquinaria
Este activo se venía depreciando con una vida útil de 10 años, en concordancia con la
depreciación fiscal, sin considerar valor residual alguno. En el caso de este activo, la Entidad
decidió no aplicar la exención establecida en la Sección 35 de la NIIF para pymes. En su lugar,
aplica los requerimientos de la Sección 17 de la NIIF para pymes, estima nuevamente la vida
202
Ejercicio Práctico
útil y el valor residual del activo, y calcula una nueva depreciación con base en estos parámetros:
Costo 60.000
Valor residual 0
Valor depreciable 60.000
Valor depreciación anual 2.609
Depreciación acumulada 7.826
Tabla 75. Valor en libros de una maquinaria
Muebles y enseres
Esta partida se encuentra totalmente depreciada en el Balance bajo normas locales. La

Entidad decidió no reconocer ningún valor por estos activos, pues se trata de activos que en
cualquier momento son reemplazados por mobiliario nuevo.
La Nota de ajuste de Propiedades, planta y equipo es la siguiente:
Cuenta Debe Haber

PPE Terreno, costo 0 200.000
PPE Edificación, costo 0 240.000
PPE Vehículo, costo 0 80.000
PPE Maquinaria, costo 0 60.000
PPE Muebles y enseres, costo 0 20.000
PPE Edificación, depreciación 192.000 0
PPE Vehículo, depreciación 48.000 0
PPE Maquinaria, depreciación 20.000 0
PPE Muebles y enseres, depreciación 20.000 0
Valorización Terreno 0 80.000
Valorización Edificación 0 40.000
PPE Terreno, costo atribuido 1.200.000 0
PPE Edificación, costo atribuido 600.000 0
PPE Vehículo, costo recalculado 62.000 0
PPE Maquinaria, costo recalculado 52.174 0
Superávit por Valorización 120.000 0
Ganancias retenidas 0 1.594.174
Sumas iguales 2.314.174 2.314.174
Diferidos
Número de ajuste: E1-001. NOTA DE AJUSTE DIFERIDOS
Este análisis se lleva a cabo con el fin de verificar la naturaleza

de las partidas incluidas en esta cuenta, determinar si cumplen
Descripción
la definición de activo, y decidir a qué grupo se reclasifican, o
sobre su baja en cuentas.
Referencia normativa: Política 00 - Marco Conceptual
203

PCGACOL NIIF
DB CR DB CR DB CR
17 Diferidos 8.593 0 0 0 5.171 0 0 3.422 -5.171

Cargos
1705 8.593 0 0 0 5.171 0 0 3.422 -5.171
diferidos
Gastos
preoperati- 2.451 0 0 0 2.451 0 0 0 -2.451
vos
Papelería 220 0 0 0 220 0 0 0 -220
Remodela-
380 0 0 0 380 0 0 0 -380
ciones
Ferias y
420 0 0 0 420 0 0 0 -420
exposiciones
Dotación
1.700 0 0 0 1.700 0 0 0 -1.700
trabajadores
Gastos
3.422 0 0 0 0 0 0 3.422 0
anticipados
Tabla 76. Ajuste en Diferidos
Los conceptos incluidos en esta cuenta deben ser analizados uno a uno, a fin de determinar
si cumplen con la definición de activo del marco conceptual. Se realizó el análisis de cada una
de estas partidas, y solo el saldo de la cuenta de gastos pagados por anticipado cumple la
definición de activo. Todos los demás saldos se dan de baja del Balance.
La Nota de ajuste de esta partida es:
Cuenta Debe Haber

Gastos preoperativos 0 2.451
Papelería 0 220
Remodelaciones 0 380
Ferias y exposiciones 0 420
Dotación trabajadores 0 1.700
Ganancias Retenidas 5.171 0
Contrato de Leasing
El leasing se contrató para adquirir una máquina para la fabricación del producto más
importante de la Entidad.
La vida útil de la máquina se estima en 12 años.
El leasing se contrató el 1 de enero del 2014.
El activo se reconoció inicialmente por el valor del contrato ($200.000) y se ha estado

amortizando con una vida útil de 5 años, por lo cual el valor en libros a la fecha del ESFA es
($160.000).
Para efectos de la adopción de NIIF, la entidad estimó una vida útil de 12 años para este activo.
No se considera el valor residual, pues no es significativo. El cálculo del valor a reportar en
los estados financieros es:
204
Ejercicio Práctico
Costo 200.000
Amortización anual 16.667
Amortización acumulada (1 año) 16.667
Valor del activo en EEFF 183.333
Valor contable bajo PCGA 160.000
Ajuste 23.333
Tabla 77. Ajuste en Contrato de leasing
Adicionalmente, los activos adquiridos en régimen de arrendamiento financiero se clasifican

según sus características. En este caso, dado que se trata de una máquina, se reconoce como PPE.
La Nota de ajuste para este activo es:
Cuenta Debe Haber

Activo – Leasing 23.333 0
Ganancias retenidas 0 23.333
En cuanto al pasivo derivado de este contrato de leasing, no se presentaron diferencias entre

el valor bajo normas locales y el valor bajo NIIF, por lo tanto, no se requieren ajustes.
Cuentas por pagar
Número de ajuste: H1-001. NOTA DE AJUSTE CUENTAS POR PAGAR

Descripción de las partidas incluidas en esta cuenta, determinar si cumplen
la definición de pasivo, verificar su medición.
Política 00 - Marco Conceptual, Sección 11 - Instrumentos

financieros básicos.

PCGACOL NIIF
DB CR DB CR DB CR
Cuentas
38.942 0 0 0 8.000 0 0 $46.942 0
por pagar
Cuentas por
38.942 0 0 0 8.000 0 0 $46.942 0
pagar
Tabla 78. Ajuste en Cuentas por pagar
Las cuentas por pagar reportadas en los estados financieros bajo normas locales cumplen la
definición de pasivo del marco conceptual, están debidamente soportadas y no se presentaron
diferencias por aplicación de la NIIF para pymes.
Sin embargo, en el proceso de revisión de contratos en curso, se encontró que la Entidad

contrató una Firma especializada en calidad para implementar el Sistema de Gestión de
Calidad. La Firma inició el proyecto el 1 de octubre del 2014, y a la fecha de cierre del 31 de
diciembre se había avanzado en un 40%. Edén Ltda. no ha pagado suma alguna a la Firma
certificadora. El valor del contrato es de $20.000.
Con estos datos, la Entidad procede a calcular el costo incurrido por concepto de este contrato,
de la siguiente forma:
205
Valor total del contrato 20.000

Avance del contrato 40%
Valor a reconocer como cuenta por pagar 8.000
La Nota de ajuste para reconocer este pasivo es:
Cuenta Debe Haber

Cuentas por pagar 0 8.000
La Entidad revelará información sobre las condiciones del contrato, con el fin de que los
usuarios de la información financiera comprendan el valor del mismo, y la forma como debe
ser pagado.
Impuestos, gravámenes y tasas
Número de ajuste: J1-001. NOTA DE AJUSTE IMPUESTOS, GRAVÁMENES Y TASAS

Descripción de las partidas incluidas en esta cuenta, determinar si cumplen
la definición de pasivo, verificar su medición.
Referencia normativa: Política 00 - Marco Conceptual.
Corrección de Adopción por Reclasifica-

Saldo errores primera vez ciones Saldo
PCGACOL NIIF
DB CR DB CR DB CR
Impuestos,
graváme- 14.672 0 1.894 0 0 0 0 16.566 0
nes y tasas
Impuesto
al valor 8.132 0 0 0 0 0 0 8.132 0
agregado
ICA 0 0 1.894 0 0 0 0 1.894 0
Impuesto de
6.540 0 0 0 0 0 0 6.540 0
renta
Tabla 79. Ajuste en Impuestos, gravámenes y tasas
El valor reconocido como IVA por pagar corresponde a la última declaración del período, no
se encontraron diferencias que ajustar.
El impuesto de renta se reconoció por el valor calculado de acuerdo con el Estatuto Tributario.
La Entidad reconoce el impuesto de industria y comercio en la fecha en la cual realiza el pago,

pues en esa fecha es deducible para efectos del impuesto de renta.
De acuerdo con la NIIF para pymes, la Entidad debe reconocer las obligaciones presentes,
derivadas de hechos pasados, al vencimiento de las cuales debe desprenderse de recursos
que involucran beneficios económicos. El ICA correspondiente al período cerrado debe
reconocerse, pues cumple con la definición de pasivo mencionada.
206
Ejercicio Práctico
La entidad procede a calcular el ICA, así:
Valor de los ingresos gravados con el ICA 246.000

Tarifa 0,0077
Valor del impuesto 1.894
La Nota de ajuste para reconocer este impuesto es:
Cuenta Debe Haber

Impuestos por pagar – ICA 0 1.894
Beneficios a empleados
Número de ajuste: K1-001. NOTA DE AJUSTE BENEFICIOS A EMPLEADOS
El propósito de esta hoja de trabajo es determinar el valor a

Descripción reportar por concepto de obligaciones derivadas de beneficios
a empleados, así como la medición de estos pasivos.
Política 00 - Marco Conceptual, Sección 28 - Beneficios a

empleados.
Corrección de Adopción por Reclasifica-

Saldo errores primera vez ciones Saldo
PCGACOL NIIF
DB CR DB CR DB CR
Obliga-
ciones 12.508 0 0 0 1.432 0 0 13.940 0
laborales
Cesantías 4.500 0 0 0 0 0 0 4.500 0
Intereses
sobre las 540 0 0 0 0 0 0 540 0
cesantías
Vacaciones 2.900 2.900
Bonifica-
ciones por
4.568 1.432 6.000
cumplimien-
to metas
Tabla 80. Ajuste en Obligaciones laborales (Beneficios a empleados)
Las obligaciones por concepto de cesantías, intereses y vacaciones se validaron con el cálculo
de obligaciones laborales al corte del 31 de diciembre del 2014. Estas cuentas no tienen
variación entre el valor bajo norma local y el valor bajo NIIF.
Las bonificaciones por cumplimiento se estimaron en $4,568 a la fecha de cierre, sin embargo,
no había certeza del valor definitivo a pagar por este concepto.
El 25 de enero del 2015, una vez concluidos los análisis correspondientes al cierre del 2014,
la Gerencia determinó el valor definitivo de estas bonificaciones en $6.000.000.
La entidad no ajustó las cifras al cierre del 31 de diciembre del 2014, pues siempre hacían el
207
ajuste en el año en el cual se establece el valor definitivo a pagar.
De acuerdo con las disposiciones de la Sección 32 de la NIIF para pymes, el desenlace de una
incertidumbre entre la fecha de cierre y la fecha de aprobación de los estados financieros es
un hecho que implica ajuste. Por tal motivo, una vez conocidos los valores definitivos de estas
comisiones, se deben ajustar en el ESFA.
El valor del ajuste es la diferencia entre el saldo en libros ($4,568) y el valor definitivo de la
bonificación ($6,000), es decir, la suma de $1.432.
La Entidad tiene como política otorgar una bonificación equivalente a dos (2) salarios básicos
a cada empleado que cumpla 5 años de servicio. Bajo normas locales, la entidad solo reconoce
estos costos en el año en el cual se pagan, y no realizan cálculos para efectos de reconocer
obligaciones con empleados.
A la fecha del Balance de apertura, la Entidad cuenta con los siguientes trabajadores:
Salario Salario a la fecha

Nombre
inicial del ESFA
Carlos 600.000 616.800
Francisco 700.000 719.600
Juan Carlos 700.000 719.600
Karen 800.000 822.400
Lina 800.000 822.400
Luz Edith 900.000 925.200
Maria 900.000 925.200
Matilde 1.000.000 1.028.000
Sebastián 1.000.000 1.028.000
Viviana 1.100.000 1.130.800
Total 8.500.000 8.738.000
Tabla 81. Nómina activa
Los incrementos esperados en salarios son:
Año 1 2 3 4 5
Crecimiento % 2,80% 2,80% 2,80% 2,80% 2,80%
Tabla 82. Crecimiento esperado de los salarios
Los empleados fueron contratados el 1 de enero del 2014, por lo cual a la fecha del ESFA, todos
tienen un año cumplido de labores y se harán acreedores a la bonificación si permanecen en
la entidad durante 4 años contados a partir de la fecha del ESFA.
Se calcula que todos los empleados permanecerán en la Entidad por el período de 4 años.
De acuerdo con los requerimientos de la Sección 28 de la NIIF para pymes, la Entidad debe
calcular el valor proyectado de las bonificaciones que tendrá que pagar en el año 5.
Salario
Nombre 1 2 3 4 5
Inicial
Carlos 600.000 616.800 634.070 651.824 670.075 688.838
Francisco 700.000 719.600 739.749 760.462 781.755 803.644
Juan Carlos 700.000 719.600 739.749 760.462 781.755 803.644
Karen 800.000 822.400 845.427 869.099 893.434 918.450
208
Ejercicio Práctico
14. Para efectos de

Salario este cálculo, se está
Nombre 1 2 3 4 5
Inicial utilizando una tasa de
interés del 12% EA. En la
Lina 800.000 822.400 845.427 869.099 893.434 918.450 práctica se suele utilizar
para actualización de
Luz Edith 900.000 925.200 951.106 977.737 1.005.113 1.033.256 provisiones como esta, la
tasa promedio ponderada
Maria 900.000 925.200 951.106 977.737 1.005.113 1.033.256 del costo del capital o
las tasas de interés de
bonos de gobierno de
Matilde 1.000.000 1.028.000 1.056.784 1.086.374 1.116.792 1.148.063 alta bursatilidad. Esta
tasa la establece el
Sebastián 1.000.000 1.028.000 1.056.784 1.086.374 1.116.792 1.148.063 área financiera de cada
entidad.
Viviana 1.100.000 1.130.800 1.162.462 1.195.011 1.228.472 1.262.869
Total 8.500.000 8.738.0010 8.982.6664 9.234.18279 9.492.7396 9.758.538
Tabla 83. Costo proyectado del beneficio
El valor total de la columna sombreada corresponde al valor a pagar por esta bonificación,
en el año 5.
Este valor se divide entre el número de años que deben transcurrir para que el empleado
tenga derecho a ella, esto es, 5. Con esta alícuota, se elabora la siguiente matriz:
Beneficios atribuidos a: 1 2 3 4 5
Años anteriores 0 1.951.706 3.903.413 5.855.119 7.806.826
Período corriente 1.951.706 1.951.706 1.951.706 1.951.706 1.951.706
Saldo acumulado 1.951.706 3.903.413 5.855.119 7.806.826 9.758.532
Tabla 84. Cálculo de alícuota anual del beneficio
Note que en la fila denominada “Años anteriores”, se ve reflejado el valor de la provisión al

inicio de cada año. Para el año 1, el valor es cero, pues apenas se iniciará el reconocimiento de
la provisión. En la fila “Período corriente”, se va acumulando una alícuota por cada año, y en
la fila “Saldo acumulado”, se refleja el valor acumulado de provisión para cada año.
Las alícuotas calculadas anteriormente se deben actualizar a valor presente, para establecer
el valor a reconocer como costo por beneficios a empleados, y como costos por préstamos
(intereses sobre la provisión). Este tratamiento es requerido porque las alícuotas serán
pagaderas solo en el año 5, entonces no es adecuado reconocer el valor total desde el año 1.
El cálculo es el siguiente14:
1 2 3 4 5
Importe inicial de la
- 1.240.345 2.778.372 4.667.665 6.970.380
obligación
Intereses - 148.841 333.405 560.120 836.446
Costo de los servicios
1.240.345 1.389.186 1.555.888 1.742.595 1.951.706
período corriente
Acumulado al final del
1.240.345 2.778.372 4.667.665 6.970.380 9.758.532
período
Tabla 85. Proyección del gasto por beneficio a empleados
La fila “Intereses” se calcula tomando el valor del “Importe inicial de la obligación”, y se aplica
la tasa del interés.
El costo de los servicios del período corriente es el valor presente de la alícuota, teniendo en
209
cuenta el tiempo que falta para pagar el beneficio. Por ejemplo, en el cálculo del año 1, faltan
4 años para pagar el beneficio, en el año 2 faltan 3 años, en el año 3 faltan 2 años, en el año 4
falta 1 año, y en el año 5, no se actualiza, pues ese año se consolida el beneficio.
La fila “Acumulado al final del período”, refleja el valor que debe ser reportado en el pasivo
por beneficios a empleados, por cada uno de los 5 años.
De acuerdo con el cálculo anterior, la Entidad debe reconocer, a la fecha del ESFA, un pasivo
por beneficios a empleados por valor de $1.240.345.
Impuesto a las ganancias diferido
Una vez ajustadas todas las partidas correspondientes, es necesario seguir el procedimiento
establecido en la Sección 29 de la NIIF para pymes, con el fin de establecer el valor del
impuesto diferido activo y pasivo surgido a raíz de las diferencias entre las bases contables y
fiscales de los activos y pasivos.
Para calcular el impuesto diferido se sigue el siguiente procedimiento:
1. Calcular la base contable de cada activo y pasivo.

2. Calcular la base fiscal de cada activo y pasivo.
3. Determinar si la realización del activo o la liquidación del pasivo afectan el cálculo del
impuesto a las ganancias.
4. Calcular las diferencias temporarias.
5. Calcular el impuesto diferido.
El cálculo se resume en la siguiente matriz:
Diferencia Diferencia Impuesto Impuesto

Valor Valor
Concepto Diferencia temporaria temporaria Tarifa Diferido Diferido Nota
Fiscal Contable
Imponible Deducible Pasivo Activo
Disponible 22.032 21.549 483 34% -
Ajuste por sal-
2.000 - 2.000 - a.
do inexistente
Reclasificación
por cheque
3.296 - 3.296 - b.
recibido y pen-
diente de cobro
Reclasificación
derechos - 4.813 -4.813
fiduciarios
Inversiones 34.813 31.426 3.387
Ajuste por
reconocimiento - 1.426 -1.426 1.426
intereses
Reclasificación
derechos 4.813 - 4.813
fiduciarios
Deudores 150.877 124.014 26.863
Deterioro de
-1.090 -12.664 11.574 11.574 34% 3.935
cartera
Reclasificación
por cheque
- 3.296 -3.296 b.
recibido y pen-
diente de cobro
210
Ejercicio Práctico
Diferencia Diferencia Impuesto Impuesto

Valor Valor
Concepto Diferencia temporaria temporaria Tarifa Diferido Diferido Nota
Fiscal Contable
Imponible Deducible Pasivo Activo
Ajuste de prés-
tamos a em- - -18.585 18.585 18.585 34% 6.319
pleados
Inventarios 133.831 97.131 36.700 34% -
Ajuste por
intereses 3.500 - 3.500 3.500 34% 1.190
capitalizados
Ajuste por
deterioro del 33.200 - 33.200 33.200 34% 11.288
valor
Diferidos 8.593 3.422 5.171 5.171 34% 1.758
Propiedades,
planta y 320.000 1.914.174 -1.594.174 34% c.
equipo
Terreno 200.000 1.200.000 -1.000.000 1.000.000 34% 340.000
Edificación 48.000 600.000 -552.000 552.000 34% 187.680
Vehículo 32.000 62.000 -30.000 30.000 34% 10.200
Maquinaria 40.000 52.174 -12.174 12.174 34% 4.139
Intangibles -
160.000 183.333 -23.333 23.333 34% 7.933
Leasing
Cuentas por
38.942 46.942 -8.000 8.000 34% 2.720
pagar
Impuestos,
gravámenes y 14.672 16.566 -1.894 1.894 34% 644
tasas
Beneficios a
12.508 13.940 -1.432 1.432 34% 487
empleados
Totales 549.952 28.341
Tabla 86. Impuesto diferido
Resumen de los impactos de la conversión en las Ganancias Retenidas
Número de ajuste: O1-001. NOTA DE AJUSTE GANANCIAS RETENIDAS
En este documento se resumen las partidas que tienen

impacto en las ganancias retenidas, bien sea por ajustes por
Descripción
adopción o por corrección de errores, incluyendo el cálculo
del impuesto diferido.
Referencia normativa: Sección 35 NIIF para pymes.
Adopción por
Saldo primera vez Diferen-
Código Cuenta Saldo NIIF
PCGACOL cia
DB CR
37 Ganancias Retenidas 54.081 1.072.504 1.968.364 3.094.950 653.020
3705 Utilidades de Ejercicios Anteriores 54.081 0 1.968.364 3.094.950 653.020
370505 Utilidades de ejercicios anteriores 54.081 0 0 54.081 0
3710 Cambios en Políticas Contables 0 1.072.504 1.968.364 3.040.869 653.020
1105 Ingresos por depositar 0 0 0 0 0
Bonos 1 0 0 1.426 1.426 1.426
136590 Préstamos ordinarios - Medición a

costo amortizado 0 18.585 0 18.585 18.585
139005 Provisión deudores 0 12.664 1.090 13.754 13.754

142001 Electrodomésticos 0 3.500 3.500 3.500
211
15. Ver Concepto 2014-

Adopción por
341 del Consejo Técnico Saldo primera vez Diferen-
de la Contaduría Pública, Código Cuenta Saldo NIIF
PCGACOL cia
del 5 de septiembre del DB CR
2014. 142099 Deterioro del valor 0 33.200 0 33.200 33.200
Propiedades, planta y equipo 0 440.000 1.914.174 2.354.174
Bienes recibidos en leasing 0 23.333 23.333
1705 Cargos diferidos 0 5.171 0 5.171 -5.171
Impuesto diferido activo 0 0 28.341 28.341 28.341
Impuesto diferido pasivo 0 549.952 0 549.952 549.952
Cuentas por pagar 0 8.000 0 8.000 8.000
Beneficios a empleados 0 1.432 0 1.432 1.432
Adopción por primera

Saldo vez
Código Cuenta Saldo NIIF Diferencia
PCGACOL
DB CR
3715 Corrección de Errores 0 3.894 0 3.894 3.894
1105 Ingresos por depositar 0 2.000 0 2.000 2.000
Impuestos, gravámenes y tasas ICA 0 1.894 0 1.894 1.894
Tabla 87. Impactos de la adopción de NIIF para pymes en las ganancias retenidas
Esta hoja de trabajo resume todos los ajustes realizados a las cuentas de activos y pasivos
que tienen impacto en las ganancias retenidas. Como se puede observar, se reconocieron
por separado los ajustes por corrección de errores y los ajustes por cambios en políticas
contables derivados de la convergencia a NIIF para pymes.
El saldo de la cuenta “Utilidades de Ejercicios Anteriores” no tiene modificación alguna, en

su lugar se crean subcuentas para controlar los valores de los ajustes por adopción y por
corrección de errores.
Los incrementos patrimoniales provenientes de los ajustes por adopción no son susceptibles
de ser repartidos entre los socios, se deben conservar hasta la liquidación de la Entidad o hasta
la realización efectiva de las utilidades. Si el resultado de la adopción es una disminución neta
en la cuenta de ganancias retenidas, este hecho sí impactará la distribución de utilidades,
pues disminuye el valor disponible para distribución.
Se aclara que, a la fecha de edición de esta publicación, aún no ha sido emitida la reglamentación
sobre este tema15.
Resumen de la conversión de Balance General a Estado de Situación

Financiera de Apertura
Corrección de Adopción por primera Reclasifica-

Saldo errores vez ciones
Cuenta Nota Saldo NIIF
PCGACOL
DB CR DB CR DB CR
ACTIVOS
Activo Corriente
Efectivo y
22.032 A1 - 2.000 - - 4.813 3.296 21.549
equivalentes
Inversiones 34.813 B1 - - 1.426 - - 4.813 31.426
Deudores 150.877 C1 - - 1.090 31.249 3.296 - 124.014
Inventarios 133.831 D1 - - - 36.700 - - 97.131
Diferidos 8.593 E1 - - - 5.171 - - 3.422
Total Activo Corriente 350.146 - 2.000 2.516 73.120 8.109 8.109 277.542
212
Ejercicio Práctico
Corrección de Adopción por primera Reclasifica-

Saldo errores vez ciones
Cuenta Nota Saldo NIIF
PCGACOL
DB CR DB CR DB CR
Inversiones
8.208 - - - - - - 8.208
Permanentes
Inversiones 8.208 B1 8.208
Propiedades, planta y
440.000 F1 - - 1.914.174 440.000 - - 1.914.174
equipo
Costo 600.000 - - 1.914.174 600.000 - - 1.914.174
Depreciaciones -280.000 - - - -280.000 - - -
Valorizaciones 120.000 - - - 120.000 - - -
Coso atribuido - - - - - - - -
Leasing 160.000 G1 - - 23.333 - - - 183.333
Impuesto diferido - - - 28.341 - - - 28.341
Otros Activos 5.383 - - - - - - 5.383
Total Activo No Corriente 613.591 - - 1.965.848 440.000 - - 2.139.439
Total Activo 963.737 - 2.000 1.968.364 513.120 8.109 8.109 2.416.981
PASIVO
Obligaciones financieras 12.679 - - - - - - 12.679
Leasing 161.027 G1 - - - - - - 161.027
Cuentas por pagar 38.942 H1 - - - 8.000 - - 46.942
Impuestos, gravámenes y
14.672 J1 - 1.894 - - - - 16.566
tasas
Obligaciones laborales 12.508 k1 - - - 1.432 - - 13.940
Pasivos estimados y
13.161 - - - - - - 13.161
provisiones
Obligaciones financieras 267.409 - - - - - - 267.409
Ingresos recibidos para
6.368 - - - - - - 6.368
terceros
Ingresos recibidos por
1.069 - - - - - - 1.069
anticipado
Impuesto diferido - - - - 549.952 - - 549.952
Total pasivo 527.835 - 1.894 - 559.384 - - 1.089.114
PATRIMONIO -
Capital 18.705 - - - - - - 18.705
Superávit por valorización 120.000 - - - - - - 120.000
Ganancias retenidas 188.628 3.894 - 1.072.504 1.968.364 - - 1.080.594
Utilidades retenidas 188.628 - - - - - - 188.628
Ajustes por adopción - - - - - - 0
Ajustes por corrección 3.894 - 1.072.504 1.968.364 - - 891.966
Utilidad del ejercicio 42.208 - - - - - - 42.208
Revalorización del
66.361 - - - - - - 66.361
patrimonio
Total Patrimonio 435.902 3.894 - 1.072.504 1.968.364 - - 1.327.868
Total Pasivo y Patrimonio 963.737 3.894 1.894 1.072.504 2.527.749 - - 2.416.981
Tabla 88. Resumen de ajustes por la convergencia a NIIF
213
APÉNDICE
L
os apéndices de este libro son herramientas prácticas elaboradas con el fin de ilustrar algunos
documentos necesarios en el proceso de implementación de NIIF para pymes. Estos documentos
pueden ser tomados como base para la elaboración de los documentos propios de cada entidad,
caso en el cual el usuario debe ajustarlos a su propio contexto, pues todas las aseveraciones contenidas
en estos documentos son simuladas.
Estos documentos están disponibles en la zona de descargas que acompaña la publicación, y son de libre
utilización por parte de cada usuario.
1. Informe sobre el diagnóstico de adopción de NIIF para pymes
2. Cronograma de implementación de NIIF para pymes
3. Requerimientos de información a revelar según el Decreto 3022 del 2013 - NIIF para pymes
Apéndice
APÉNDICE 1
E
ste documento presenta el resultado de la evaluación de diagnóstico elaborada por el consultor de NIIF. Para
elaborar este documento, el profesional ha debido visitar la entidad, conocer sus estados financieros y otra
información relevante, con el fin de emitir un documento que constituye el punto de partida para el proceso
de implementación de NIIF.
INFORME SOBRE EL DIAGNÓSTICO DE

ADOPCIÓN DE NIIF PARA PYMES
EL CAIRO SAS
DD/MM/AAAA
215
CONTENIDO
Informe Ejecutivo 217
Anexos 221
Anexo A: Descripción general de la entidad 221
Anexo B: Principales diferencias entre NIIF para pymes y políticas actuales 221
Anexo C: Principales impactos de la adopción 222
Anexo D: Identificación de las secciones de la NIIF para pymes que debe aplicar la
entidad 223
Anexo E: Políticas contables que aplica actualmente la entidad 223
216
Apéndice
INFORME EJECUTIVO
DD/MM/AAAA
Señora
Verónica Maya
Gerente General
Jardín Infantil Niño Miguel
Cali
Estimada señora Verónica:
Este documento contiene los resultados de la evaluación de diagnóstico para la implementación de

NIIF en la entidad por usted gerenciada.
INTRODUCCIÓN
La Ley 1314 del 2009 estableció el punto de partida para el proceso de convergencia hacia normas
internacionales de información financiera y aseguramiento de la información, hacia estándares interna-
cionales de aceptación mundial, con las mejores prácticas y con la rápida evolución de los negocios.
La norma establece como autoridad de regulación y normalización técnica a los Ministerios de Ha-
cienda y Crédito Público y de Comercio Industria y Turismo, los cuales, trabajando conjuntamen-
te, expiden principios, normas, interpretaciones y guías de contabilidad e información financiera,
con fundamento en las propuestas presentadas por el Consejo Técnico de la Contaduría Pública
–CTCP–, como organismo de normalización técnica.
El CTCP emitió, en el año 2012, el documento definitivo de direccionamiento estratégico del proceso
de convergencia de las normas de información financiera y de aseguramiento de la información, con
estándares internacionales, en el cual establece:
• Tres grupos para la convergencia a NIIF.
• Las normas de mayor aceptación para llevar a cabo la convergencia.
Con base en el Direccionamiento Estratégico emitido por el CTCP, el Gobierno nacional expidió el
Decreto 3022 del 2013, en el cual se ratifica lo que muchos conocedores en la materia habían augu-
rado: el Grupo 2 aplica NIIF para pymes.
El Decreto 3022 del 2013 compendia la NIIF para pymes y la convierte en norma de aplicación obli-
gatoria en Colombia, siendo un estándar emitido por una organización de derecho privado, como la
IASB.
El anexo al Decreto 3022 del 2013 es precisamente el texto fielmente copiado de la NIIF para pymes.
La Entidad gerenciada por usted está clasificada, según las normas mencionadas, en el Grupo 2,
por lo cual aplicará la NIIF para pymes como marco de información financiera.
217
Objetivos Generales
• Evaluar el grado de complejidad que tendría la entidad al adoptar NIIF pymes.
• Identificar las diferencias existentes entre las políticas actuales bajo el Decreto 2649 de 1993 y
las nuevas políticas congruentes con la NIIF para pymes.
• Estimar el(los) efecto(s) de la aplicación de la NIIF para pymes en los estados financieros de
la entidad.
• Establecer las secciones de la NIIF para pymes aplicables a la entidad, de acuerdo al tipo de
negocio, activos, pasivos, ingresos y gastos que se presentan en la operación de la entidad.
ALCANCE DEL DIAGNÓSTICO
Este diagnóstico se realizó con base en la NIIF para pymes emitida por la IASB en el año 2009. La
Sección 35 de la NIIF para pymes requiere que la entidad explique ampliamente los impactos de la
adopción de la Norma en los estados financieros de la entidad.
Para lograr un entendimiento claro de los impactos en los estados financieros, fue necesario eva-
luar las diferencias existentes entre las políticas contables bajo normatividad anterior, y las políticas
contables congruentes con NIIF para pymes. Igualmente, se identificaron las secciones aplicables y
no aplicables a la entidad, según el tipo de operaciones que se presentan en el giro de los negocios.
Para efectos de este diagnóstico, se solicitó información sobre:
• Las políticas contables que aplica actualmente la entidad.
• El marco legal y fiscal de la entidad.
• El tipo de operaciones que realiza la entidad.
• Estructura de activos y pasivos.
• Políticas sobre beneficios a empleados.
• Otra información sobre la entidad.
A continuación detallamos los procedimientos que desarrollamos, con el fin de alcanzar los objetivos
de este diagnóstico:
• Reunión previa con el director financiero y el departamento de contabilidad de la entidad.
• Revisión de los estados financieros auditados al 30 de junio del 2011, con el propósito de apre-
ciar la presentación de los rubros en cada uno de los reportes financieros.
• Identificamos y comparamos las políticas contables aplicables bajo el Decreto 2649 de 1993 y
las nuevas políticas contables aplicables bajo NIIF para pymes.
218
Apéndice
• Elaboramos un cuadro comparativo de las diferencias de aplicación entre ambos marcos de

referencia (Decreto 2649 de 1993 VS NIIF pymes). (Ver Anexo B).
• Determinamos los hallazgos más relevantes que identificamos en el proceso de diagnóstico.
• Cuantificamos el principal impacto económico que tendría la entidad al adoptar las NIIF py-
mes.
RESULTADO DEL DIAGNOSTICO
Como resultado de nuestro diagnóstico, determinamos que el mayor impacto que tendría la enti-
dad al adoptar las normas de Información financiera para pymes seria el ajuste a valor razonable
de las propiedades inmuebles reconocidas en el Balance General. El impacto estimado de este
ajuste es un incremento de las propiedades, planta y equipo por alrededor de $4.000 millones, con
el efecto colateral en el pasivo por impuesto diferido, de aproximadamente $1.000 millones, y un
incremento patrimonial neto de $3.000 millones, aproximadamente.
Otros efectos con menor impacto son:
• Se deja de presentar el estado de cambios en la situación financiera.
• Se ajusta el momento de reconocimiento de algunos ingresos, de acuerdo con los requeri-

mientos de la Sección 25 de la NIIF para pymes. Este cambio no tiene impactos que afecten
de manera significativa a la entidad.
• Será necesario analizar detalladamente los inventarios, pues se observa que existen ítems
con poca rotación y otros con precios de venta inferiores al costo. Esta evaluación generará
reconocimiento de deterioro del valor de los inventarios, aunque el impacto no será tan sig-
nificativo respecto del total del valor de los inventarios. Se estima que el ajuste puede ser de
alrededor del 2% del valor total de los inventarios.
• Se tendrán que revisar y documentar algunas cuentas por cobrar a socios, de las cuales no se
obtuvo la documentación suficiente. Si no es posible documentar estas cuentas en términos
de vencimientos, tasas de interés y garantías, será necesario darlas de baja del balance.
• Se encontraron bastantes elementos de propiedades, planta y equipo totalmente depreciados

que aún se utilizan. Será necesario evaluarlos uno a uno para determinar si su reconocimien-
to en los estados financieros mejora la fiabilidad de los mismos. En caso negativo, no será
necesario su reconocimiento.
• La entidad mantiene en el Balance algunos activos que no son utilizados. Estos activos serán
dados de baja en cuentas.
• Los contratos de leasing existentes serán revisados para ajustar el reconocimiento y medición
de las partidas a los requerimientos de la NIIF para pymes. El efecto de este ajuste no es sig-
nificativo en términos de cuantía, pero sí afecta la clasificación de las partidas en el balance.
• Se reconocerán provisiones por garantía, las cuales actualmente no se calculan ni se presen-

tan en el balance.
219
CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES DEL CONSULTOR SOBRE LOS RESULTADOS DEL

DIAGNOSTICO
Las conclusiones preliminares logradas a la altura de la fase del diagnóstico han sido las siguientes:
• Las políticas contables que la entidad tendrá que adoptar a partir de la actividad económica que
realiza, de su figura jurídica y de la naturaleza de los saldos de cuenta existentes en los estados
financieros sujetos a re- expresión, son las que se detallan en el Anexo D denominado “Identifi-
cación de NIIF para las pymes que deberá aplicar la entidad”.
• Las medidas a adoptar para resolver los aparentes no cumplimientos de las NIIF para las py-
mes, son las siguientes:
- Asumir la responsabilidad establecida para la Administración de la entidad en el párrafo 3.17

de la Sección Presentación de Estados Financieros, de presentar el Conjunto Completo de
Estados Financieros y cumplir con todos los requerimientos de reconocimiento, medición,
presentación e información a revelar que se refieren a las transacciones y otros sucesos, y
condiciones que son importantes en los estados financieros con propósito de información
general establecidos en cada una de las secciones de la NIIF pymes aplicables a la entidad.
- Dar de baja o cancelar los activos, pasivos y patrimonio, que no cumplan con los criterios de
reconocimientos de NIIF pymes y que implicarían ajustes para la compañía que tendrá que
asumir como consecuencia de implementación de la norma.
• Las áreas de los estados financieros que probablemente tendrán un mayor impacto por la adop-
ción de la NIIF, son las que se detallan en el Anexo C.
Esperamos que esta información sea valiosa para afrontar el proceso de convergencia que iniciará
en breve la entidad.
Atentamente,
JUAN DAVID MAYA

Consultor NIIF
220
Apéndice
Anexo A
DESCRIPCIÓN GENERAL DE LA ENTIDAD

DATOS GENERALES
Ubicación:
NIT:
Representante Legal:
Actividad Económica Principal de la Entidad:
Anexo B
PRINCIPALES DIFERENCIAS ENTRE NIIF PARA PYMES Y

POLÍTICAS ACTUALES
Política bajo Política bajo

Concepto Diferencia Comentario
normas locales NIIF
Efectivo y
equivalentes
Instrumentos
financieros –
cuentas por
cobrar
Instrumentos
financieros –
inversiones
Completar con
cada concepto
221
Anexo C
PRINCIPALES IMPACTOS DE LA ADOPCIÓN
AJUSTES
• Cuentas por cobrar: el saldo podría ser ajustado por deterioro del valor.
• Cuentas por cobrar y pagar partes relacionadas: se revisarán y ajustarán según documenta-
ción soporte.
• Inventarios: se ajustarán al valor neto realizable y se reconocerá el deterioro del valor.
RECLASIFICACIONES
• Inversiones en acciones registradas actualmente en Activos corrientes: podrían ser reclasifi-

cadas al Activo no corriente.
• Préstamos por pagar a largo plazo: podrían ser reclasificados a Cuentas por pagar partes
relacionadas.
• Otras reclasificaciones que podrían elaborarse para darle una mejor presentación a los esta-
dos financieros de acuerdo a algunos criterios que establece la NIIF para pymes.
SISTEMA DE INFORMACIÓN CONTABLE
Los ajustes en políticas contables generarán necesidades relacionadas con el procesamiento de

la información. Estas necesidades se traducirán en requerimientos al proveedor del software de
gestión administrativa y financiera. Los requerimientos se generarán en la medida que se eva-
lúen cada una de las partidas de los estados financieros.
OTRAS AREAS
• Todas las áreas de la organización se verán impactadas directa o indirectamente por el proce-
so de convergencia a NIIF para pymes. Cada área será citada a reunión de socialización para
discutir los temas en los cuales tenga interés, o por los cuales se vea afectada.
CAPACITACIONES
Con el fin de afrontar de manera efectiva el proceso de implementación de NIIF, se requiere invo-
lucrar a todo el personal relacionado con la generación, procesamiento y presentación de infor-
mación financiera, en procesos de capacitación en NIIF, según el área y el alcance del trabajo de
cada uno.
Estas capacitaciones se pueden hacer en diplomados ofrecidos por diferentes instituciones, o en

las mismas instalaciones de la entidad, a la medida de sus necesidades.
222
Apéndice
Anexo D
IDENTIFICACIÓN DE LAS SECCIONES DE LA NIIF PARA PYMES QUE

DEBE APLICAR LA ENTIDAD
De acuerdo con la actividad económica de la entidad, las políticas contables que la entidad tendrá
que implementar, según el estudio de brecha que hemos preparado sección por sección de NIIF:
Sección Contenido
Nota: diligenciar según corresponda a cada entidad.
Si la entidad realiza operaciones que no estén contenidas en este listado de secciones de NIIF
pymes, tendrá que agregar en sus políticas contables la nueva sección que cubra dichas transac-
ciones y declararlo en las notas a los estados financieros. Para efectos de la formulación de las
políticas contables aplicables a estas transacciones, atenderá lo establecido en la Sección 10 -
Políticas contables, estimaciones y errores.
Anexo E
POLÍTICAS CONTABLES QUE APLICA ACTUALMENTE LA ENTIDAD
Las políticas contables que utiliza la empresa para la formulación de los estados financieros de
acuerdo con el Decreto 2649 de 1993 son:
Escribir aquí las políticas contables actuales.
223
APÉNDICE 2
CRONOGRAMA DE IMPLEMENTACIÓN DE NIIF PARA PYMES
E
n este documento se establecen las fechas estimadas de cada uno de los pasos en la implementación de NIIF en
una entidad. Este cronograma se convierte en el derrotero a seguir, y en el documento de chequeo sobre el avance
del proyecto. Las fechas indicadas se basan en el caso de una entidad del Grupo 2, la cual inició su proceso de
implementación en el año 2014. Si la entidad va a iniciar el proceso de implementación en una fecha posterior, ajustará
las fechas de acuerdo con sus necesidades.
Actividades Fecha inicio Fecha final Participantes

Elaboración del diagnóstico general 29/07/2014 29/07/2014
Definición del líder y equipo de trabajo 29/07/2014 29/07/2014
Elaboración cronograma 30/07/2014 30/07/2014
Documentación del plan de implementación 30/07/2014 30/07/2014
Sensibilización con junta de socios 15/08/2014 15/08/2014
Presentación y aprobación del plan de
15/08/2014 15/08/2014
implementación por la asamblea de socios
Fase de capacitación teórico-práctica
Políticas contables 19/08/2014 19/08/2014
Propiedades, planta y equipo 19/08/2014 19/08/2014
Deudores 19/08/2014 19/08/2014
Diferidos 19/08/2014 19/08/2014
Obligaciones 19/08/2014 19/08/2014
Efectivo y equivalentes de efectivo 19/08/2014 19/08/2014
Ingresos e impuestos 19/08/2014 19/08/2014
Estados financieros 19/08/2014 19/08/2014
Transición a las pymes 19/08/2014 19/08/2014
Elaboración taller práctico balance de apertura de
20/08/2014 20/08/2014
prueba, con información de la empresa
Fase de preparación
Documentación de políticas actuales contables 04/11/2014 08/11/2014
Establecer las nuevas políticas contables de la
04/11/2014 08/11/2014
entidad según NIIF
Establecer procedimientos de registro y
04/11/2014 08/11/2014
conservación de la información contable vs fiscal
Impacto de las cuentas que experimentarán
cambios (diferidos, cuentas por cobrar y 10/11/2014 15/11/2014
obligaciones)
Impacto administrativo (formación académica del
personal, evaluar cambios en los procedimientos 10/11/2014 15/11/2014
y funciones del personal)
Impacto operativo (aumento del tiempo, personal
10/11/2014 15/11/2014
contratado, aumento de registros contables)
Impacto tecnológico (análisis y plan de
10/11/2014 15/11/2014
capacitación y utilización del software)
224
Apéndice
Actividades Fecha inicio Fecha final Participantes

Impacto financiero (costos de implementación,
10/11/2014 15/11/2014
capacitación, viajes, asesores, gastos, etc.)
Ejercicio de adopción por primera vez 10/11/2014 15/11/2014
Elaboración del plan de cuentas bajo NIIF 10/11/2014 15/11/2014
Elaboración de ajustes de cifras de cada
10/11/2014 15/11/2014
elemento de los estados financieros
Elaborar nuevos formatos y presentación de
10/11/2014 15/11/2014
estados financieros bajo NIIF
Elaboración de la conciliación patrimonial NIIF-
10/11/2014 15/11/2014
PCGA
Visita elaboración del balance de apertura prueba 18/11/2014 19/11/2014
Visita elaboración de las revelaciones a los
18/11/2014 19/11/2014
estados financieros
Elaboración balance de apertura final 18/11/2014 19/11/2014
Socialización con la junta de socios del balance
25/11/2014 29/11/2014
de apertura
Fase de implementación
Manual de utilización del software 02/12/2014 09/12/2014
Parametrización del software (plan de cuentas,
15/12/2014 16/12/2014
parámetros, etc.)
Registro de saldos iniciales en NIIF, ajustes
01/02/2015 10/02/2015
contables
Seguimiento y control de registros contables NIIF
10/02/2015 31/12/2015
vs PCGA
225
APÉNDICE 3
REQUERIMIENTOS DE INFORMACIÓN A REVELAR SEGÚN EL

DECRETO 3022 DEL 2013 - NIIF PARA PYMES
SECCIÓN PÁRRAFO REQUERIMIENTO LITERAL
Los estados financieros presentarán razonablemente, la situación financiera, el rendimiento

financiero y los flujos de efectivo de una entidad. La presentación razonable requiere la
representación fiel de los efectos de las transacciones, otros sucesos y condiciones, de a
acuerdo con las definiciones y criterios de reconocimiento de activos, pasivos, ingresos y
gastos establecidos en la Sección 2 Conceptos y Principios Generales.
3.2
La información adicional a revelar a la que se ha hecho referencia en (a) es innecesaria
cuando el cumplimiento con requerimientos específicos de esta NIIF es insuficiente para b
permitir entender a los usuarios el efecto de transacciones concretas, otros sucesos y
condiciones sobre la situación financiera y rendimiento financiero de la entidad.
Cuando una entidad no aplique un requerimiento de esta NIIF de acuerdo con el párrafo b
3.5
3.4, revelará:
En las circunstancias extremadamente excepcionales en que la gerencia concluya que

cumplir con un requerimiento de esta NIIF sería tan engañoso como para entrar en conflicto a
3.7 con el objetivo de los estados financieros de las PYMES establecido en la Sección 2, pero
el marco regulatorio prohibiera dejar de aplicar el requerimiento, la entidad reducirá, en la
mayor medida posible, los aspectos de cumplimiento que perciba como causantes del en-
3 gaño, revelando lo siguiente: b
Cuando la gerencia, al realizar esta evaluación, sea consciente de la existencia de in-

certidumbres significativas relativas a sucesos o condiciones que puedan aportar dudas
importantes sobre la capacidad de la entidad de continuar como negocio en marca, reve-
3.9 lará estas incertidumbres. Cuando una entidad no prepare los estados financieros bajo la
hipótesis de negocio en marcha, revelará este hecho, junto con las hipótesis sobre las que
han sido elaborados, así como las razones por las que la entidad no se considera como un
negocio en marcha.
a
Una entidad presentará un juego completo de estados financieros (incluyendo información
comparativa-véase el párrafo 3.14) al menos anualmente. Cuando se cambie el final del b
3.10
período contable sobre el que se informa de una entidad y los estados financieros anuales
se presenten para un período superior o inferior al año, la entidad revelará: c
a
Cuando se modifique la presentación o la clasificación de partidas de los estados financier-
3.12 os, una entidad reclasificará los importes comparativos, a menos que resultase impractica- b
ble hacerlo. Cuando los importes comparativos se reclasifiquen, una entidad revelará:
c
Cuando la reclasificación de los importes comparativos sea impracticable, una entidad

3.13
revelará por qué no ha sido practicable la reclasificación.
A menos que esta NIIF permita o requiera otra cosa, una entidad revelará información com-
parativa respecto del período comparable anterior para todos los importes presentados en
3.14 los estados financieros del período corriente. Una entidad incluirá información comparativa
para la información de tipo descriptivo y narrativo, cuando esto sea relevante para la com-
prensión de los estados, financieros del período corriente.
226
Apéndice
L
as revelaciones son vitales para el entendimiento de la información reportada en los estados financieros. De
hecho, unos informes financieros sin revelaciones no proveen los elementos suficientes para la adecuada
interpretación de la información. En esta matriz se presentan una a una las revelaciones requeridas por la
NIIF para pymes. Este documento se convierte entonces en una lista de chequeo imprescindible en el proceso de
preparación y presentación de la información financiera.
REQUERIMIENTO LITERAL REQUERIMIENTO
Se supone que la aplicación de la NIIF para las PYMES, con información adi-
cional a revelar cuando sea necesario, dará lugar a estados financieros que

logren una presentación razonable de la situación financiera, el rendimiento
financiero y los flujos de efectivo de las PYMES.
Como se explica en el párrafo 1.5, la aplicación de esta NII F por parte de una
entidad con obligación pública de rendir cuentas no da como resultado una
presentación razonable de acuerdo con esta NIIF.
Que la gerencia ha llegado a la conclusión de que los estados financieros

presentan razonablemente la situación financiera, rendimiento financiero, y
flujos de efectivo.
Que se ha cumplido con la NIIF para las PYMES, excepto que ha dejado de

aplicar un requerimiento concreto para lograr una presentación razonable.
La naturaleza de la falta de aplicación, incluyendo el tratamiento que la NIIF

para las PYMES requeriría, la razón por la que ese tratamiento sería en las

circunstancias tan engañoso como para entrar en conflicto con el objetivo de
los estados financieros establecido en la Sección 2, y el tratamiento adoptado.
La naturaleza del requerimiento en esta NIIF, y la razón por la cual la gerencia

ha llegado a la conclusión de que su cumplimiento sería tan engañoso en las

circunstancias que entra en conflicto con el objetivo de los estados financieros
establecido en la Sección 2.
Para cada período presentado, los ajustes a cada partida de· los estados
financieros que la gerencia ha concluido que serían necesarios para lograr
una presentación razonable.

Ese hecho.
La razón para utilizar un período inferior o superior.
El hecho de que los importes comparativos presentados en los estados finan-

cieros (incluyendo las notas relacionadas) no son totalmente comparables.
La naturaleza de la reclasificación.
El importe pe cada partida o grupo de partidas que se han reclasificado.
El motivo de la reclasificación.

227
a
3.24 Una entidad revelará en las notas lo siguiente:
3 b
Esta NIIF no trata la presentación de la información por segmentos, las ganancias por
acción o la información financiera intermedia de una pequeña o mediana entidad. Una
3.25
entidad que decida revelar esta información describirá los criterios para su preparación y
presentación.
a
c
Una entidad revelará, ya sea en el estado de situación financiera o en las notas, las
4.11
siguientes subclasificaciones de las partidas presentadas:
Una entidad con capital en acciones revelará, ya sea en el estado de situación financiera o a
4.12
en las notas, lo siguiente:
228
Apéndice
El domicilio y la forma legal de la entidad, el país en que se ha constituido y

la dirección de su sede social (o el domicilio principal donde desarrolle sus
actividades, si fuese diferente de la sede social).
Una descripción de la naturaleza de las operaciones de la entidad y de sus

principales actividades.

Propiedades, planta y equipo en clasificaciones adecuadas para la entidad.
Deudores comerciales y otras cuentas por cobrar que muestren por separado
importes por cobrar de partes relacionadas, importes por cobrar de terceros

y cuentas por cobrar procedentes de ingresos acumulados (o devengados)
pendientes de facturar.
Que se mantienen para la venta en el

i
curso normal de las operaciones.
En proceso de producción para esta
ii
Inventarios, que muestren por separado importes de inventarios: venta.
En forma de materiales o suministros,
para ser consumidos en el proceso
iii
de producción, o en la prestación de
servicios.
Acreedores comerciales y otras cuentas por pagar, que muestren por

separado importes por pagar a proveedores, cuentas por pagar a partes
relacionadas, ingresos diferidos y acumulaciones (o devengos).
Provisiones por beneficiosa los empleados y otras provisiones.
Clases de patrimonio, tales como capital desembolsado, primas de emisión,

ganancias acumuladas y partidas de ingreso y gasto que, como requiere esta

NIIF, se reconocen en otro resultado integral y se presentan por separado en
el patrimonio.
i El número de acciones autorizadas.

El número de acciones emitidas y
pagadas totalmente, así como las
ii
emitidas pero aún no pagadas en su
totalidad.
El valor nominal de las acciones, o el

iii
hecho de que no tengan valor nominal.
Una conciliación entre el número de

iv acciones en circulación al principio y al
final del período.
Los derechos, privilegios y restricciones
Para cada clase de capital en acciones: correspondientes a cada clase de
acciones, incluyendo los que se refieran
v
a las restricciones que afecten a la
distribución de dividendos y al reembolso
del capital.
Las acciones de la entidad mantenidas
vi por ella o por sus subsidiarias o
asociadas.
Las acciones cuya emisión está
reservada como consecuencia de la
vii existencia de opciones o contratos para
la venta de acciones, describiendo las
condiciones e importes.
Una descripción de cada reserva que figure en patrimonio.
229
Una entidad sin capital en acciones, tal como las que responden a una fórmula societaria o
fiduciaria, revelará información equivalente a la requerida en el párrafo 4.12 (a), mostrando
4.13
los cambios producidos durante el período en cada una de las categorías que componen el
patrimonio y los derechos, privilegios y restricciones asociados a cada una.
4
a
Si en la fecha sobre la que se informa, una entidad tiene un acuerdo vinculante de venta
4.14 para una disposición importante de activos, o de un grupo de activos y pasivos, la entidad b
revelará la siguiente información:
c
a
Una entidad revelará por separado las siguientes partidas en el estado del resultado
5.6
integral como distribuciones para el período:
b
5 a
Una entidad presentará un desglose de gastos, utilizando una clasificación basada en

5.11 la naturaleza o en la función de los gastos dentro de la entidad, lo que proporcione una
información que sea fiable y más relevante.
6 6.3 Una entidad presentará un estado de cambios en el patrimonio que muestre:
a
Una entidad presentará los flujos de efectivo procedentes de actividades de operaciones
7 7.7
utilizando:
230
Apéndice

Una descripción del activo o activos o del grupo de activos y pasivos.
Una descripción de los hechos y circunstancias de la venta o plan.
El importe en libros de los activos o, si la disposición involucra a un grupo de

activos y pasivos, los importes en libros de esos activos y pasivos.
i La participación no controladora.
El resultado del período atribuible a:
ii Los propietarios de la controladora.
i La participación no controladora;
El resultado integral total del período atribuible a:
ii Los propietarios de la controladora.
Según este método de clasificación, los gastos se agruparán en el estado del

resultado integral de acuerdo con su naturaleza (por ejemplo depreciación,
compras de materiales, costos de transporte, beneficios a los empleados
y costos de publicidad) y no se redistribuirán entre las diferentes funciones
dentro de la entidad.
Según este método de clasificación, los gastos se agruparán de acuerdo con

su función como parte del costo de las ventas o, por ejemplo, de los costos
de actividades de distribución o administración. Como mínimo una entidad
revelará según este método, su costo de ventas de forma separada de otros
gastos.
El resultado integral total del período, mostrando de forma separada los

importes totales atribuibles a los propietarios de la controladora y a las
participaciones no controladoras.
Para cada componente de patrimonio, los efectos de la aplicación retroactiva

o la reexpresión retroactiva reconocidos según la Sección 10 Políticas
Contables, Estimaciones y Errores.
i El resultado del período.

ii Cada partida de otro resultado integral.
Los importes de las inversiones por los

propietarios y de los dividendos y otras
Para cada componente del patrimonio, una conciliación entre los importes en distribuciones hechas a estos, mostrando
libros, al comienzo y al final del período, revelando por separado los cambios por separado las emisiones de acciones,
procedentes de: las transacciones de acciones propias
iii
en cartera, los dividendos y otras
distribuciones a los propietarios, y los
cambios en las participaciones en la
propiedad en subsidiarias que no den
lugar a una pérdida de control.
El método indirecto, según el cual el resultado se ajusta por los efectos de

las transacciones no monetarias, cualquier pago diferido o acumulaciones (o
devengos) por cobros y pagos por operaciones pasadas o futuras, y por las·
partidas de ingreso o gasto asociadas con flujos de efectivo de inversión o
financiación, o
El método directo, según el cual se revelan las principales categorías de

cobros y pagos en términos brutos.
231
En el método directo, el flujo de efectivo neto de las actividades de operación se presenta

7.9 revelando información sobre las principales categorías de cobros y pagos en términos
brutos. Esta información se puede obtener:

b
Una entidad presentará por separado los flujos de efectivo procedentes del impuesto a
7 las ganancias, y los clasificará como flujos de efectivo procedentes de actividades de
7.17 operación, a menos que puedan ser específicamente identificados con actividades de
inversión y de financiación. Cuando los flujos de efectivo por impuestos se distribuyan entre
más de un tipo de actividad, la entidad revelará importe total de impuestos pagados.
Una entidad excluirá del estado de flujos de efectivo las transacciones de inversión y
financiación que no requieran el uso de efectivo o equivalentes a efectivo. Una entidad
7.18 revelará estas transacciones en cualquier parte de los estados financieros, de manera
que suministren toda la información relevante acerca de esas actividades de inversión y
financiación.
Una entidad revelará, junto con un comentario de la gerencia, el importe de los saldos
de efectivo y equivalentes al efectivo significativos mantenidos por la entidad que no
7.21 están disponibles para ser utilizados por esta. El efectivo y los equivalentes al efectivo
mantenidos por una entidad pueden no estar disponibles para el uso por esta, debido a,
entre otras razones, controles de cambio de moneda extranjera o por restricciones legales.
8 8.2 Las notas: b
9.23 En los estados financieros consolidados deberá revelarse la siguiente información: c
9
d
a
Cuando una controladora, un inversor en una asociada o un participante con una
9.27 participación en una entidad Controlada de forma conjunta elabore estados financieros
separados, revelarán: b
232
Apéndice
De los registros contables de la entidad; o
Los cambios durante el período en

los inventarios y en los derechos por
i
cobrar y obligaciones por pagar de las
actividades de operación;
Ajustando las ventas, el costo de las ventas y otras partidas en el estado del
resultado integral (o el estado de resultados, si se presenta) por: ii Otras partidas sin reflejo en el efectivo; y
Otras partidas cuyos efectos monetarios

iii son flujos de efectivo de inversión o
financiación.

Presentarán información sobre las bases para la preparación de los estados

financieros, y sobre las políticas contables específicas utilizadas, de acuerdo
con los párrafos 8.5 a 8.7
Revelarán la información requerida por esta NIIF que no se presente en otro

lugar de los estados financieros; y
Proporcionará información adicional que no se presenta en ninguno de los

estados financieros, pero que es relevante para la comprensión de cualquiera
de ellos.
El hecho de que los estados son estados financieros consolidados.

La basé para concluir que existe control cuando la controladora no posee,
directa o indirectamente a través de subsidiarias, más de la mitad del poder
de voto.
Cualquier diferencia en la fecha sobre la que se informa de los estados

financieros de la controladora y sus subsidiarias utilizados para la elaboración
de los estados financieros consolidados.
La naturaleza y el alcance de cualquier restricción significativa, (por ejemplo,

como las procedentes de acuerdos de fondos tomados en préstamo o, para

transferir fondos a la controladora en forma de dividendos en efectivo o de
reembolsos de préstamos.
Que los estados son estados financieros separados, y
Una descripción de los métodos utilizados para contabilizar las inversiones

en subsidiarias, entidades controladas de forma conjunta y asociadas, e

identificará los estados financieros consolidados u otros estados financieros
principales con los que se relacionan.
233
c
9 9.30 Los estados financieros combinados revelarán la siguiente información:
Cuando una modificación a esta NIIF tenga un efecto en el período corriente o en cualquier
10.13
período anterior, o pueda tener un efecto en futuros períodos, una entidad revelará:
c
10 b
Cuando un cambio voluntario en una política contable tenga un efecto en el período

10.14 c
corriente o en cualquier período anterior, una entidad revelará:
Una entidad revelará la naturaleza de cualquier cambio en una estimación contable y el

efecto del cambio sobre los activos, pasivos, ingresos y gastos para el período corriente.
10.18
Si es practicable para la entidad estimar el efecto del cambio sobre uno o más períodos
futuros, la entidad revelará estas estimaciones.
11.2 Una entidad optará entre aplicar:

b
11
La siguiente información a revelar hace referencia a la información a revelar para pasivos

financieros medidos al valor razonable con cambios en resultados. Las entidades que
11.39 solo tienen instrumentos financieros básicos (y, por lo tanto, no aplican la Sección 12) no
tendrán ningún pasivo financiero medido al valor razonable con cambios en resultados y,
por lo tanto, no necesitarán revelar esta información.
234
Apéndice
El hecho de que los estados financieros son estados financieros combinados.
La razón por la que se preparan· estados financieros combinados.
La base para determinar qué entidades se incluyen en los estados financieros

combinados.
La base para la preparación de los estados financieros combinados.
La información a revelar sobre partes relacionadas requerida en la Sección 33

Información a Revelar sobre Partes Relacionadas.
La naturaleza del cambio en la política contable.
El importe del ajuste para cada partida afectada de los estados financieros
para el período corriente y para cada período anterior del que se presente
información, en la medida en que sea practicable.
El importe del ajuste relativo a períodos anteriores a los presentados, en la

medida en que sea practicable.
Una explicación en el caso de que la determinación de los importes a revelar

de los apartados (b) o (c) anteriores no sea practicable. No es necesario

repetir esta información a revelar en estados financieros de períodos
posteriores.
La naturaleza del cambio en la política contable.
Las razones por las que la aplicación de la nueva política contable suministra

información fiable y más relevante.
i Para el período corriente;

En la medida en que sea practicable, el importe del ajuste para cada partida ii Para cada período anterior presentado; y
de los estados financieros afectada, mostrado por separado:
Para períodos anteriores a los
iii
presentados, de forma agregada.
Una explicación en el caso de que sea impracticable la determinación de los

importes a revelar en el apartado (c) anterior. No es necesario repetir esta
información a revelar en estados financieros de períodos posteriores.

Lo previsto en la Sección 11 y Sección 12 en su totalidad, o
Las disposiciones sobre reconocimiento y medición de la NIC 39 Instrumentos

Financieros: Reconocimiento y Medición y los requerimientos de información
a revelar de las Secciones 11 y 12 para contabilizar todos sus instrumentos
financieros. La elección de (a) o (b) por parte de una entidad es una elección

de política contable. Los párrafos 10.8 a 10.14 contienen requerimientos para
determinar cuándo un cambio en una política contable es apropiado, cómo
debe contabilizarse este cambio y qué información debe Revelarse sobre
este.

235
De acuerdo con el párrafo 8.5, una entidad revelará, en el resumen de las políticas
contables significativas, la base (o bases) de medición utilizadas para instrumentos
11.40
financieros y otras políticas contables utilizadas para instrumentos financieros que sean
relevantes para la comprensión de IDS estados financieros.
Una entidad revelará los importes en libros de cada una de las siguientes categorías de c
11.41 activos financieros y pasivos financieros en la fecha sobre la que se informa en total en el
estado de situación financiera o en las notas:
d
Una entidad revelará información que permita a los usuarios de sus estados financieros
evaluar la significatividad de los instrumentos financieros en su situación financiera y en
su rendimiento. Por ejemplo; para las deudas a largo plazo, esta información normalmente
11.42
incluiría los plazos y condiciones del instrumento de deuda (tal como la tasa de interés,
vencimiento, plazos de reembolso y restricciones que el instrumento de deuda impone a la
entidad).
11
Para todos activos financieros y pasivos financieros medidos al Valor razonable, la entidad
informará sobre la base utilizada para determinar el valor razonable, esto es, el precio de
mercado cotizado en un mercado activo u otra técnica de valoración. Cuando se utilice
una técnica de valoración, la entidad revelará los supuestos aplicados para determinar los
11.43
valores razonables de cada clase de activos financieros o pasivos financieros. Por ejemplo,
si fuera aplicable, una entidad revelará información sobre las hipótesis relacionadas con las
tasas de pagos anticipados, las tasas de pérdidas estimadas en los créditos y las tasas de
interés o de descuento.
Si una entidad ha transferido activos financieros a una tercera parte en una transacción que b
11.45 no cumple las condiciones para la baja en cuentas (véanse los párrafos 11.33 a 11.35), la
entidad revelará para cada clase de estos activos financieros:
Cuando una entidad haya pignorado activos financieros como garantía por pasivos o a
11.46
pasivos contingentes, revelará lo siguiente:
b
Para los préstamos por pagar reconocidos en la fecha sobre la que se informa para los b
que haya una infracción de los plazos o incumplimiento del principal, intereses, fondos de
11.47
amortización o cláusulas de reembolso que no se haya corregido en la fecha sobre la que
se informa, la entidad revelará lo siguiente:
c
236
Apéndice

Activos financieros medidos al valor razonable con .cambios en resultados

[párrafo 11.14 (c) (i) y párrafos 12.8 y 12.9)].
Activos financieros que son instrumentos de deuda medidos al costo

amortizado [párrafo 11.14 (a)].
Activos financieros que son instrumentos de patrimonio medidos al costo

menos deterioro del valor [párrafo 11.14 (c) (ii) y párrafos 12.8 y 12.9].
Pasivos financieros medidos al valor razonable con cambios en resultados

(párrafos 12.8 y 12.9).
Pasivos financieros medidos al costo amortizado [párrafo 11.14 (a)].
Compromisos de préstamo medidos al costo menos deterioro del valor

[párrafo 11.14 (b)].

La naturaleza de los activos.
La naturaleza de los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad a los que la

entidad continúe expuesta.
El importe en libros de los activos o de cualesquiera pasivos asociados que la

entidad continúe reconociendo.
El importe en libros de los activos financieros pignorados como garantía.
Los plazos y condiciones relacionados con su pignoración.
Detalles de esa infracción o incumplimiento.
El importe en libros de los préstamos por pagar relacionados en la fecha

sobre la que se informa.
Si la infracción o incumplimiento ha sido corregido o si se han renegociado

las condiciones de los préstamos por pagar antes de la fecha de autorización
para emisión de los estados financieros.
237
11 11.48 Una entidad revelará las siguientes partidas de ingresos, gastos, ganancias, o pérdidas:
12.2 Una entidad elegirá aplicar:

b
Una entidad que aplique esta sección revelará toda la información requerida en la Sección
11 e incorporará a esa información los instrumentos financieros que queden dentro del
12.26 alcance de esta sección, así como los que queden dentro del alcance de la Sección 11.
Además, si la entidad utiliza contabilidad de coberturas, revelará la información adicional de
los párrafos 12.27 a 12.29.
Una entidad revelará la siguiente información de forma separada para coberturas de cada b
12.27
uno de los cuatro tipos de riesgo descritos en el párrafo 12.17:
12
c
Si una entidad utiliza la contabilidad de coberturas para una cobertura de riesgo de tasa de a
12.28 interés fijo o de precio de una materia prima cotizada que posea (párrafos 12.19 a 12.22),
revelará lo siguiente:
b
Si una entidad utiliza la contabilidad de coberturas para una cobertura de riesgo de tasa de
interés variable, riesgo de tasa de cambio, riesgo de precio de materia prima cotizada en c
12.29
un compromiso en firme o transacción prevista altamente probable, o inversión neta en un
negocio en el extranjero (párrafos 12.23 a 12.25), revelará lo siguiente:
d
238
Apéndice
Activos financieros medidos al valor

i
razonable con cambios en resultados
Pasivos financieros medidos al valor
ii
Ingresos, gastos, ganancias o pérdidas, incluidos los cambios al valor razonable con cambios en resultados.
razonable reconocidos en: Activos financieros medidos al costo
iii
amortizado.
Pasivos financieros medidos al costo
iv
amortizado.
Ingresos por intereses totales y los gastos por intereses totales (calculados
utilizando el método del interés efectivo) por activos financieros y pasivos
financieros que no se miden al valor razonable con cambios en resultados.
El importe de las pérdidas por deterioro de valor para cada clase de activo

financiero.
las disposiciones de ambas secciones 11 y 12 en su totalidad, o
Las disposiciones sobre reconocimiento y medición de la NIC 39 Instrumentos

Financieros: Reconocimiento y Medición y los requerimientos de información
a revelar de las Secciones 11 y 12 para contabilizar todos sus instrumentos
financieros. La elección de (a) o (b) por parte de una entidad constituye

una elección de política contable. Los párrafos 10.8 a 10.14 contienen
requerimientos para determinar cuándo un cambio en una política contable es
apropiado, cómo debe contabilizarse y qué información debe revelarse sobre
el cambio en la política contable.

Una descripción de la cobertura.

Una descripción de los instrumentos financieros designados como
instrumentos de cobertura y de sus valores razonables en la fecha sobre la
que se informa.
La naturaleza de los riesgos cubiertos, incluyendo una descripción de la

partida cubierta.
El importe del cambio en el valor razonable del instrumento de cobertura

reconocido en el resultado.
El importe del cambio en el valor razonable de la partida cubierta reconocido

en el resultado.
Los períodos en los que se espera que se produzcan los flujos de efectivo,

cuando se espera que afecten al resultado.
Una descripción de las transacciones previstas para las que se haya utilizado
anteriormente la contabilidad de coberturas pero cuya ocurrencia ya no se
espere.
El importe del cambio en el valor razonable del instrumento de cobertura que

se reconoció en otro resultado integral durante el período (párrafo 12.23).
El importe reclasificado de otro resultado integral a resultados para el período

(párrafos 12.23 a 12.25).
El importe de cualquier exceso del valor razonable del instrumento de

cobertura sobre el cambio en el valor razonable de los flujos de efectivo
esperados que se reconoció en los resultados (párrafo 12.24).
239
b
13 13.22 Una entidad revelará la siguiente información:
c
b
14.12 Un inversor en una asociada revelará lo siguiente:
Para las inversiones en asociadas contabilizadas por el método del costo, un inversor
14 14.13
revelará el importe de los dividendos y otras distribuciones reconocidas como ingresos.

Para inversiones en asociadas contabilizadas por el método de la participación, un

14.14 inversor, revelará por separado su participación en los resultados de estas asociadas y su
participación en las, operaciones discontinuadas de estas asociadas.
Para las inversiones en asociadas contabilizadas por el modelo del valor razonable, un
14.15
inversor revelará la información requerida por los párrafos 11.41 a 11.44
c
15.19 Un inversor en un negocio conjunto revelará información:
15
d
Para las entidades controladas de forma conjunta contabilizadas de acuerdo con el método
15.20 de la participación, el inversor también revelará la información que requiere el párrafo 14.14
para las inversiones por el método de la participación.
Para las inversiones en entidades controladas de forma conjunta contabilizadas de acuerdo

15.21 con el modelo del valor razonable el inversor, revelará la información requerida por los
párrafos 11.41 a 11.44.
Cuando ya no esté disponible una medición fiable del valor razonable sin un costo, o
esfuerzo desproporcionado, para un elemento de propiedades de inversión que se mide
utilizando el modelo del valor razonable, la entidad contabilizará a partir de ese momento la
partida como propiedades, planta y equipo, de acuerdo con la Sección 17, hasta que vuelva
16 16.8
a estar disponible una medición fiable del valor razonable. Según la Sección 17, el importe

en libros de la propiedad de inversión en dicha fecha se convierte en su costo. El párrafo
16.10 (c) (iii) requiere revelar información sobre este cambio. Se trata de un cambio de
circunstancias y no de un cambio de política contable.
240
Apéndice
Las políticas contables adoptadas para la medición de los inventarios,

incluyendo la fórmula de costo utilizada.
El importe total en libros de los inventarios y los importes en libros según la

clasificación apropiada para la entidad.
El importe de los inventarios reconocido como gasto durante el período.
Las pérdidas por deterioro del valor reconocidas o revertidas en el resultado,

de acuerdo con la Sección 27.
Su política contable para inversiones en asociadas:
El importe en libros de las inversiones en asociadas [véase el párrafo 4.2 (j)].
El valor razonable de las inversiones en asociadas, contabilizadas utilizando

el método de la participación, para las que existan precios de cotización
públicos.

La política contable que utiliza para reconocer sus participaciones en

entidades controladas de forma conjunta.
El importe en libros de las inversiones en entidades controladas de forma

conjunta [véase el párrafo 4.2(k)].
El valor razonable de las inversiones en entidades controladas de forma

conjunta, contabilizadas utilizando el método de la participación, para las que
existan precios de cotización públicos.
El importe agregado de sus compromisos relacionados con negocios

conjuntos, incluyendo su participación en los compromisos de inversión de
capital en los que se haya incurrido de forma conjunta con otros participantes,
así como su participación en los compromisos de inversión de capital
asumidos por los propios negocios conjuntos.

241
Una entidad revelará la siguiente información para todas las propiedades de inversión d
contabilizadas por el valor razonable con cambios en resultados (párrafo 16.7):
16.10
No es necesario presentar esta conciliación para períodos anteriores.
16
a
d
Una entidad revelará la siguiente información para todas las propiedades de inversión
contabilizadas por el valor razonable con cambios en resultados (párrafo 16.7):
16.10
242
Apéndice
Los métodos e hipótesis significativos empleados en la determinación del

valor razonable de las propiedades de inversión.
La medida en que el valor razonable de las propiedades de inversión (como

han sido medidas o reveladas en los estados financieros) está basado en una
tasación hecha por un tasador independiente, de reconocida cualificación

profesional y con suficiente experiencia reciente en la zona y categoría de la
propiedad de inversión objeto de valoración. Si no hubiera tenido lugar dicha
forma de valoración, se revelará este hecho.
La existencia e importe de las restricciones a la realización de las propiedades

de inversión, al cobro de los ingresos derivados de las mismas o de los
recursos obtenidos por su disposición.
Las obligaciones contractuales para adquisición, construcción o desarrollo de

propiedades de inversión, o por concepto de reparaciones, mantenimiento o
mejoras de las mismas.
Adiciones, revelando por separado las
i procedentes de adquisiciones a través de
combinaciones de negocios.
Ganancias o pérdidas netas procedentes
ii
de los ajustes al valor razonable.
Transferencias a propiedades, planta y
equipo cuando ya no esté disponible una
Una conciliación entre el importe en libros de las propiedades de inversión al
iii medición fiable del valor razonable sin
inicio y al final del período, que muestre por separado lo siguiente:
un costo o esfuerzo, desproporcionado
(véase el párrafo 16.8).
Las transferencias de propiedades
a inventarios, o de inventarios
iv
a propiedades, y hacia o desde
propiedades ocupadas por el dueño.
v Otros cambios.
Los métodos e hipótesis significativos empleados en la determinación del

valor razonable de las propiedades de inversión.
La medida en que el valor razonable de las propiedades de inversión (como

han sido medidas o reveladas en los estados financieros) está basado en una
tasación hecha por un tasador independiente, de reconocida cualificación

profesional y con suficiente experiencia reciente en la zona y categoría de la
propiedad de inversión objeto de valoración. Si no hubiera tenido lugar dicha
forma de valoración, se revelará este hecho.
La existencia e importe de las restricciones a la realización de las propiedades
de inversión, al cobro de los ingresos derivados de las mismas o de los
recursos obtenidos por su disposición.
Las obligaciones contractuales para adquisición, construcción o desarrollo de
propiedades de inversión, o por concepto de reparaciones, mantenimiento o
mejoras de las mismas.
Adiciones, revelando por separado las
i procedentes de adquisiciones a través de
Ganancias o pérdidas netas procedentes
ii
de los ajustes al valor razonable.
Transferencias a propiedades, planta y
equipo cuando ya no esté disponible una
Una conciliación entre el importe en libros de las propiedades de inversión al
iii medición fiable del valor razonable sin
inicio y al final del período, que muestre por separado lo siguiente:
un costo o esfuerzo desproporcionado
Las transferencias de propiedades
a inventarios, o de inventarios
iv
a propiedades, y hacia o desde
propiedades ocupadas por el dueño.
v Otros cambios.
243
De acuerdo con la Sección 20, el dueño de propiedades de inversión proporcionará

información a revelar del arrendador sobre arrendamientos en los que haya participado.
Una entidad que mantenga propiedades de inversión en arrendamiento financiero u
16 16.11
operativo, proporcionará la información a revelar del arrendatario para los arrendamientos

financieros y la información a revelar del arrendador para los arrendamientos operativos en
los que haya participado.
Una entidad revelará para cada categoría de elementos de propiedad, planta y equipo que
17.31
se considere apropiada de acuerdo con el párrafo 4.11 (a), la siguiente información:
17
e
La entidad revelará también: a

17.32
b
18 18.27 Una entidad revelará, para cada clase de activos intangibles, lo siguiente:
244
Apéndice

Las bases de medición utilizadas para determinar el importe en libros bruto.
Los métodos de depreciación utilizados.
Las vidas útiles o las tasas de depreciación utilizadas.
El importe bruto en libros y la depreciación acumulada (agregada con

pérdidas por deterioro del valor acumuladas), al principio y final del período
sobre el que se informa.
i Las adiciones realizadas.

ii Las disposiciones.
Las adquisiciones mediante
iii
Las transferencias a propiedades de
inversión, si una medición fiable del valor
iv
razonable pasa a estar disponible (véase
Una conciliación entre los importes en libros al principio y al final del período
el párrafo 16.8).
sobre el que se informa, que muestre por separado:
Las pérdidas por deterioro del valor
v reconocidas o revertidas en el resultado
de acuerdo con la Sección 27.
vi La depreciación.
Otros cambios. No es necesario
vii presentar esta conciliación para períodos
anteriores.
La existencia e importes en libros de las propiedades, planta y equipo a cuya

titularidad la entidad tiene alguna restricción o que está pignorada como
garantía de deudas.
El importe de Ios compromisos contractuales para la adquisición de

propiedades, planta y equipo.
Las vidas útiles o las tasas de amortización utilizadas.
Los métodos de amortización utilizados.
El importé en libros bruto y cualquier amortización acumulada (Junto con el

importe acumulado de las pérdidas por deterioro del valor), tanto al principio
como al final de cada período sobre el que se informa.
La partida o partidas, en el estado de resultado integral (y en el estado de

resultados, si se presenta) en las que está incluida cualquier amortización de
los activos intangibles.
i Las adiciones.
ii Las disposiciones.
Las adquisiciones mediante,
iii
Una conciliación entre los importes en libros al principio y al final del período;
sobre el que se informa, que muestre por separado: iv La amortización.
v Las pérdidas por deterioro del valor.
Otros cambios. No es necesario
vi presentar esta conciliación para períodos
anteriores.
245
b
18.28 Una entidad revelará también:
18 c
Una entidad revelará el importe agregado de los desembolsos en investigación y desarrollo

reconocido como un gasto durante el período (es decir, el importe de los desembolsos
18.29
incurridos internamente en investigación y desarrollo que no se ha capitalizado como parte
del costo de otro, activo que cumple los criterios de reconocimiento de esta NIIF).
Aunque algunas veces puede ser difícil identificar a la adquirente, generalmente existen b
19.10
indicaciones que revelan que existe una. Por ejemplo:
a
El párrafo 19.14 especifica que la adquirente solo reconocerá una provisión para un
19.20 pasivo contingente de la adquirida por separado si su valor razonable puede medirse con
fiabilidad. Si su valor razonable no puede medirse de forma fiable:
b
19 a
d
Para cada combinación de negocios efectuada durante el período, la adquirente revelará la
19.25
siguiente información:
e
a
La adquirente revelará información sobre una conciliación del importe en libros de la
plusvalía al principio y al final del perlado, mostrando por separado: b
19.26
c
d
246
Apéndice
Una descripción, el importe en libros y el período de amortización restante

de cualquier activo intangible individual que sea significativo para los estados
financieros de la entidad.
Para los activos intangibles adquiridos mediante una subvención del gobierno, El valor razonable por el que se han
i
y que hayan sido reconocidos inicialmente al valor razonable (véase el párrafo reconocido inicialmente activos; y
18.12):
ii Sus importes en libros.
La existencia e importes en libros de los activos intangibles a cuya titularidad
la entidad tiene alguna restricción o que está pignorada como garantía dé
deudas.
El importe de los compromisos contractuales para la adquisición de activos

intangibles.

Si el valor razonable de una de las entidades que se combinan es

significativamente mayor que el de la otra entidad que se combina; es
probable que la adquirente sea la de mayor valor razonable.
Si la combinación de negocios se efectúa a través de un intercambio de

instrumentos ordinarios de patrimonio con derecho a voto, por efectivo u otros

activos, es probable que la adquirente sea la entidad que entregue el efectivo
o los otros activos.
Si la combinación de negocios da lugar a que la gerencia de una de las

entidades que se combinan es capaz de controlar la selección del equipo de

dirección de la entidad combinada resultante, es probable que la entidad cuya
gerencia es capaz de ejercer este control sea la adquirente.
Se producirá un efecto en el importe reconocido como plusvalía, o

contabilizado de acuerdo con el párrafo 19.24; y,
La adquirente revelará información sobre ese pasivo contingente como

requiere la Sección 21.
Los nombres y descripciones de las entidades o negocios combinados.
La fecha de adquisición.
El porcentaje de instrumentos de patrimonio con derecho a voto adquiridos.
El costo de la combinación, y una descripción de los componentes de este,

(tales como efectivo, instrumentos de patrimonio e instrumentos de deuda).
Los importes reconocidos, en la fecha de adquisición, para cada clase

de activos, pasivos y pasivos contingentes de la adquirida, incluyendo la
plusvalía.
El importe de cualquier exceso reconocido en el resultado del período de
acuerdo con el párrafo 19.24, y la partida del estado del resultado integral

(y, el estado de resultados, si se presenta) en la que esté reconocido dicho
exceso.
Los cambios que surgen de las nuevas combinaciones de negocios.
Las pérdidas por deterioro del valor
Las disposiciones de negocios adquiridos previamente.
Otros cambios.
247
b
20.13 Un arrendatario revelará la siguiente información sobre los arrendamientos financieros:
Además, los requerimientos de información a revelar sobre activos de acuerdo con

20.14 las Secciones 17, 18, 27 y 34 aplican a los arrendatarios de activos arrendados bajo
arrendamientos financieros.
b
20.16 Un arrendatario revelará la siguiente información para los arrendamientos operativos:
20
a
c
20.23 Un arrendador revelará la siguiente información para los arrendamientos financieros:
d
Además, se aplicarán los requerimientos sobre información a revelar sobre activos de

20.31 acuerdo con las Secciones 17, 18, 27 y 34 a los arrendadores por los activos suministrados
en arrendamiento operativo.
Los requerimientos de información a revelar para arrendatarios y arrendadores se aplicarán

igualmente a las ventas con arrendamiento posterior. La descripción requerida sobre los
20.35 acuerdos sobre arrendamientos significativos incluye la descripción de las disposiciones
únicas o no habituales de los acuerdos o términos de las transacciones de venta con
arrendamiento posterior.
248
Apéndice
Para cada clase de activos, el importe neto en libros al final del período, sobre

el que se informa;
i Hasta un año;
El total de pagos mínimos futuros del arrendamiento al final del período sobre
ii Entre uno y cinco años; y,
el que se informa, para cada uno de los siguientes períodos:
iii Más de cinco años.
Una descripción general de los acuerdos de arrendamiento significativos

del arrendatario incluyendo, por ejemplo, información sobre cuotas
contingentes, opciones de renovación o adquisición y cláusulas de
revisión, subarrendamientos y restricciones impuestas por los acuerdos de
arrendamiento.

i Hasta un año;
El total de pagos futuros mínimos del arrendamiento, bajo contratos de
arrendamiento operativo no cancelables para cada uno de los siguientes ii Entre uno y cinco años; y
períodos:
iii Más de cinco años.
Los pagos por arrendamiento reconocidos como un gasto.

incluyendo, por ejemplo, información sobre cuotas contingentes, opciones

de renovación o adquisición y cláusulas de revisión, subarrendamientos y
restricciones impuestas por los acuerdos de arrendamiento.
Una conciliación entre la inversión bruta en el arrendamiento al final del i Hasta un año;
período sobre el que se informa y el valor presente de los pagos mínimos
por cobrar en esa misma fecha. Además, el arrendador revelará, al final del
período sobre el que se informa, la inversión bruta en el arrendamiento y el ii Entre uno y cinco años; y
valor presente de los pagos mínimos por cobrar en esa misma fecha, para
cada uno de los siguientes plazos: iii Más de cinco años.
Los ingresos financieros no ganados.
El importe de los valores residuales no garantizados acumulables a favor del

arrendador.
La estimación de incobrables relativa a los pagos mínimos por el

arrendamiento pendientes de cobro.
Las cuotas contingentes reconocidas como ingresos en el período.

del arrendador incluyendo, por ejemplo, información sobre cuotas
contingentes, opciones de renovación o adquisición y cláusulas de
escalación, subarrendamientos y restricciones impuestas por los acuerdos de
arrendamiento.

249
Un pasivo contingente es una obligación posible pero incierta o una obligación presente
que no está reconocida porque no cumple una o las dos condiciones de los apartados (b)
y (c) del párrafo 21.4. Una entidad no reconocerá un pasivo contingente como un pasivo,
excepto en el caso de las provisiones para pasivos contingentes de una adquirida en una
21.12 combinación de negocios (véanse los párrafos 19.20 y 19.21). El párrafo 21.15 requiere
revelar un pasivo contingente a menos que la posibilidad de tener una salida de recursos
sea remota. Cuando una entidad sea responsable de forma conjunta y solidaria, de una
obligación, la parte de la deuda que se espera que cubran las otras partes se tratará como
un pasivo contingente.
Una entidad no reconocerá un activo contingente como un activo. El párrafo 21.16 requiere
que se revele información sobre un activo contingente, cuando sea: probable la entrada de
21.13 beneficios económicos a la entidad. Sin embargo, cuando, el flujo de beneficios económicos
futuros sea prácticamente cierto, el activo correspondiente no es un activo contingente y,
por tanto, es apropiado proceder a reconocerlo.
Para cada tipo de provisión, una entidad revelará lo siguiente:

21.14
No se requiere información comparativa para los períodos anteriores.
b
21
A menos que la posibilidad de una eventual salida de recursos para liquidarlo sea remota, a
una entidad revelará para cada clase de pasivo contingente, en la fecha sobre la que se
informa, una breve descripción de la naturaleza del mismo y, cuando fuese practicable:
21.15
b
Si es impracticable revelar una o más de estas informaciones, este hecho deberá
señalarse.
c
Si es probable una entrada de beneficios económicos (con mayor probabilidad de que

ocurra que de lo contrario) pero no prácticamente cierta, una entidad revelará una
descripción de la naturaleza de los activos contingentes al final del período sobre el que
21.16 se informa y, cuando sea practicable sin costos ni esfuerzos desproporcionados, una
estimación de su efecto financiero, medido utilizando los principios establecidos en los
párrafos 21.7 a 21.11. Si fuera impracticable revelar esta información, se indicará este
hecho.
En casos extremadamente excepcionales, puede esperarse que la revelación de

información, total o parcial, requerida por los párrafos 21.14 a 21.16 pueda esperarse
que perjudique seriamente la posición de la entidad, en disputas con terceros sobre
21.17 las situaciones que contemplan las provisiones, los pasivos contingentes o los activos
contingentes. En estos casos, una entidad no necesita revelar la información, pero revelará
la, naturaleza genérica de la disputa, junto con el hecho de que la información no se ha
revelado y las razones por las que han llevado a tomar tal decisión.
250
Apéndice

El importe en libros al principio y al final

i
del período;
Las adiciones realizadas durante
el período, incluyendo los ajustes
ii
procedentes de los cambios en la
Una conciliación que muestre: medición del importe descontado;
Los importes cargados contra la provisión
iii
durante el período; y
Los importes no utilizados revertidos en
iv
el período.
Una breve descripción de la naturaleza de la obligación y del importe y

calendario esperados de cualquier pago resultante.
Una indicación acerca de las incertidumbres relativas al importe o al

calendario de las salidas de recursos.
El importe de cualquier reembolso esperado, indicando el importe de los

activos que hayan sido reconocidos por esos reembolsos esperados.
Una estimación de sus efectos financieros, medidos de acuerdo con los

párrafos 21.7 a 21.11;
Una indicación de las incertidumbres relacionadas con el importe o el

calendario de las salidas de recursos; y
La posibilidad de cualquier reembolso.

251
23.30 Una entidad revelará:
b
23
23.31 Una entidad revelará la siguiente información:

b
24.6 Una entidad revelará la siguiente información sobre las subvenciones del gobierno: b
24 c
A efectos de la información a revelar requerida en el párrafo 24.6 (c), ayuda gubernamental

es la acción diseñada por el gobierno con el propósito, de suministrar beneficios
económicos específicos a una entidad o un conjunto de entidades que cumplen las
24.7
condiciones bajo criterios especificados. Son ejemplos los servicios de asistencia técnica
o comercial gratuitos, la prestación de garantías y los préstamos a tasas de interés bajas o
sin interés.
El párrafo 5.5 (b) requiere que se revelen los costos financieros. El párrafo 11.48 (b)
requiere que se revele el gasto total por intereses (utilizando el método del interés efectivo)
25 25.3
de los pasivos financieros que no están al valor razonable en resultados. Esta sección no

requiere ninguna otra información adicional a revelar.
Una entidad revelará la siguiente información sobre la naturaleza y el alcance de los

26 26.18
acuerdos con pagos basados eh acciones que hayan existido durante el período:
252
Apéndice
Las políticas contables adoptadas para el reconocimiento de los ingresos de

actividades ordinarias, incluyendo los métodos utilizados para determinar el

porcentaje de terminación de las transacciones involucradas en la prestación
de servicios.
i La venta de bienes.
ii La prestación de servicios.
iii Intereses.
El importe de cada categoría de ingresos de actividades ordinarias reconocida iv Regalías.
durante el período, que mostrará de forma separada como mínimo los
v Dividendos.
ingresos de actividades ordinarias procedentes de:
vi Comisiones.
vii Subvenciones del gobierno.
Cualesquiera otros tipos de ingresos de
viii
actividades ordinarias, significativos.
El importe de los ingresos de actividades ordinarias de contratos reconocidos

en el período.
Los métodos utilizados para determinar los ingresos de actividades ordinarias

del contrato reconocidos en el período.
Los métodos usados para determinar el grado de realización del proceso.
La naturaleza y los importes de las subvenciones del gobierno reconocidas en

los estados financieros.
Las condiciones incumplidas y otras contingencias relacionadas con las

subvenciones del gobierno que no se hayan reconocido en resultados.
Una indicación de otras modalidades de ayudas gubernamentales de las que

se haya beneficiado directamente la entidad.

Una descripción de cada tipo de acuerdo con pagos basados en acciones

que haya existido a lo largo del período, incluyendo los plazos y condiciones
generales de cada acuerdo, tales como requerimientos para la consolidación
(irrevocabilidad) de la concesión, el plazo máximo de las opciones concedidas
y el método de liquidación (por ejemplo, en efectivo o patrimonio). Una
entidad con tipos de acuerdos con pago basados en acciones esencialmente
similares puede agregar esta información.
i Existentes al comienzo del período.
ii Concedidas durante el período.
iii Anuladas durante el período.
El número y la media ponderada de los precios de ejercicio de las opciones
iv Ejercitadas durante el período.
sobre acciones, para cada uno de los siguientes grupos de opciones:
v Expiradas durante el período.
vi Existentes al final del período.
vii Ejercitables al final del período
253
Para los acuerdos con pagos basados en acciones que se liquiden con instrumentos de
patrimonio, la entidad revelará información acerca de cómo ha medido el valor razonable de
26.19 los bienes o servicios recibidos o el valor de los instrumentos de patrimonio concedidos. Si
se ha utilizado una metodología de valoración, la entidad revelará el método y el motivo por
el que lo eligió.
Para los acuerdos con pagos basados en acciones que se liquiden en efectivo, la entidad
26.20
revelará información sobre la forma en que se midió el pasivo.
26
Para los acuerdos con pagos basados en acciones que se modificaron a lo largo del
26.21
período, la entidad revelará una explicación de esas modificaciones:
Si la entidad participa en un plan de grupo de pagos basados en acciones y, reconoce y

mide los gastos relativos a los pagos basados en acciones sobre base de una distribución
26.22
razonable del gasto reconocido del grupo, revelará ese hecho y la base de la distribución
Una entidad revelará, para cada clase de activos indicada en el párrafo 27.33 la siguiente
27.32
información:
27
a
Una entidad revelará la información requerida en el párrafo 27.32 para cada una de las
27.33 c
siguientes clases de activos:
d
Esta sección no requiere información a revelar específica sobre beneficios a los empleados
28.39
a corto plazo.
Una entidad revelará el importe reconocido en resultados como un gasto por los planes de
aportaciones definidas. Si la entidad trata a un plan multi-patronal de beneficios definidos
28 como un plan de aportaciones definidas porque no dispone de información suficiente
para utilizar la contabilidad de los planes de beneficios definidos (véase el párrafo 28.11),
28.40
revelará el hecho de que es un plan de beneficios definidos y la razón por la que se
contabiliza como un plan de aportaciones definidas, junto con cualquier información
disponible sobre el superávit o el déficit del plan y las implicaciones, si las hubiere, para la
entidad.
254
Apéndice

El importe de las pérdidas por deterioro del valor reconocidas en resultados

durante el período y la partida o partidas del estado del resultado integral

(y del estado de resultados, si se presenta) en las que esas pérdidas por
deterioro del valor estén incluidas.
El importe de las reversiones de pérdidas por deterioro del valor reconocidas

en resultados durante el período y la partida o partidas del estado del

resultado integral (y del estado de resultados, si se presenta) en que tales
pérdidas por deterioro del valor revirtieron.
Inventarios.
Propiedades, plantas y equipos (incluidas las propiedades de inversión

contabilizadas mediante el método del costo).
Plusvalía.
Activos intangibles diferentes de la plusvalía.
Inversiones en asociadas.
Inversiones en negocios conjuntos.

255
Una entidad revelará la siguiente información sobre los planes de beneficios definidos f
(excepto para cualesquiera planes multi-patronales de beneficios definidos que se
contabilicen como planes de aportaciones definidas de acuerdo con el párrafo 28.11, para
los que se aplica en su lugar la información a revelar del párrafo 28.40). Si una entidad
tiene más de un plan de beneficios definidos, estas informaciones pueden ser reveladas
sobre el conjunto de los planes, sobre cada plan por separado o agrupadas de la manera g
28.41 que se considere más útil:
Las conciliaciones a que se refieren los apartados (e) y (f) anteriores no deben presentarse
para los períodos anteriores. Una subsidiaria que reconozca y mida el gasto de beneficios
a los empleados sobre la base de una razonable del gasto reconocido del grupo (véase el
28 párrafo 28.38) describirá, en sus estados financieros separados, su política para realizar la h
distribución, y revelará la información prevista en (a) a (k) para el plan como un conjunto.
Para cada categoría de otros beneficios a largo plazo que una entidad proporcione a sus
28.42 empleados, la entidad revelará la naturaleza de los beneficios, el importe de su obligación y
el nivel de financiación en la fecha sobre la que se informa.
Para cada categoría de beneficios por terminación que una entidad proporcione a sus
28.43 empleados, la entidad revelará la naturaleza de los beneficios; su política contable, el
importe de su obligación y el nivel de financiación en la fecha sobre la que se informa.
256
Apéndice
Una descripción general del tipo de plan incluyendo la política de financiación.
La política contable de la entidad para reconocer las ganancias y pérdidas

actuariales (en resultados o como una partida de otro resultado integral) y

el importe de las pérdidas y ganancias actuariales reconocidas durante el
período.
Una explicación si la entidad utiliza cualquier simplificación del párrafo 28.19

para medir la obligación por beneficios definidos.
La fecha de la valoración actuarial integral más reciente y; si no se hizo

fecha sobre la que se informa, una descripción de los ajustes que se hicieron

para medir la obligación por beneficios definidos en la fecha sobre la que se
informa.
Una conciliación de los saldos de apertura y cierre de la obligación por

beneficios definidos que muestre por separado los beneficios pagados y todos
los demás cambios.
i Aportaciones;
Una conciliación de los saldos de apertura y cierre del valor razonable de los
activos del plan y de los saldos de apertura y cierre de cualquier derecho de ii Beneficios pagados; y
reembolso reconocido como un activo, que muestre por separado, si procede:
iii Otros cambios en los activos del plan.
Reconocidos en resultados como un

El costo total relativo a planes de beneficios definidos del período, de forma i
gasto; e
separada los importes:
ii Incluidos en el costo como un activo.
Para cada una de las principales clases de activos del plan; las incluirán, pero
no se limitarán a los instrumentos de instrumentos de deuda, los inmuebles
y todos otros activos, el porcentaje o importe que cada clase principal
representa en el valor razonable de los activos totales del plan en la fecha
sobre la que se informa;
cada clase de los instrumentos de

i
patrimonio propio de la entidad; y
Los importes incluidos en el valor razonable de los activos del plan para:
cualquier inmueble ocupado u otros
ii
activos utilizados por la entidad.
El rendimiento real de los activos del plan.
i Las tasas de descuento;
Las tasas de rendimiento esperadas

ii de cualesquiera activos los períodos
presentados en los estados financieros;
Los supuestos actuariales principales utilizados, incluyendo, cuando sea
Las tasas esperadas de incrementos
aplicable: iii
salariales;
Las tasas de tendencia de los costos de
iv
asistencia médica; y
Cualquier otra suposición actuarial
v
significativa utilizada.

257
c

Una entidad contabilizará el impuesto a las ganancias, siguiendo las fases (a) a (i)
29.3
siguientes:
d
29
Una entidad revelará información que permita a los usuarios de sus estados financieros
29.30 evaluar la naturaleza y el efecto financiero de las consecuencias de los impuestos
corrientes y diferidos de transacciones y otros eventos reconocidos.
258
Apéndice
Reconocerá el impuesto corriente, medido a un importe que incluya el efecto

de los posibles resultados de una revisión por parte de las autoridades
fiscales (párrafos 29.4 a 29.8).
Identificará qué activos y pasivos se esperaría que afectaran a las ganancias

fiscales si se recuperasen o liquidasen por su importe en libros presenté
(párrafos 29.9 y 29.10).
Los activos y pasivos del apartado (b).

La base fiscal de los activos y pasivos
se determinará en función de las
i consecuencias de la venta de los activos
o la liquidación de los pasivos por su
importe en libros presente (párrafos
29.11 y 29.12).
Determinará la base fiscal, al final del período sobre el qué se informa de lo
siguiente:
Otras partidas que tengan una base
fiscal, aunque no estén reconocidas
como activos o pasivos; como por
ii ejemplo, partidas reconocidas como
ingreso o gasto que pasarán a ser
imponibles o deducibles fiscalmente en
períodos fututos (párrafo 29.13).
Calculará cualquier diferencia temporaria, pérdida fiscal no utilizada y crédito

fiscal no utilizado (párrafo 29.14).
Reconocerá los activos por impuestos diferidos y los pasivos por impuestos
diferidos, que surjan de diferencias temporarias, pérdidas fiscales no
utilizadas y créditos fiscales no utilizados (párrafos 29.15 a 29.17).
Medirá los activos y pasivos por impuestos diferidos a un importe que

incluya el efecto de los posibles resultados de una revisión por parte de las
autoridades fiscales, usando las tasas impositivas, que se hayan aprobado o
cuyo proceso de aprobación esté prácticamente terminado; al final del período
sobre el que se informa, que se espera que sean aplicables cuando se realice
el activo por impuestos diferidos o se liquide el pasivo por impuestos diferidos
(párrafos 29.18 a 29.25).
Reconocerá una corrección valorativa para los activos por impuestos

diferidos, de modo que el importe neto iguale al importe máximo que es
probable que se realice sobre la base de las ganancias fiscales.
Distribuirá los impuestos corriente y diferido entre los componentes

relacionados de resultados, otro resultado integral y patrimonio (párrafo
29.27).
Presentará y revelará la información requerida (párrafos 29.28 a 29.32).

259
Una entidad revelará separadamente, los principales componentes del gasto (ingreso) por
29.31 e
impuestos. Estos componentes del gasto (ingreso) por impuestos pueden incluir:
29 a
29.32 Una entidad revelará la siguiente información de forma separada:

d
a
30.25 Una entidad revelará la siguiente información:
30 b
Una entidad revelará la moneda en la cual se presentan los estados financieros. Cuando la
moneda de presentación sea diferente de la moneda funcional, una entidad señalará este
30.26
hecho y revelará la moneda funcional y la razón de utilizar una moneda de presentación
diferente.
260
Apéndice
El gasto (ingreso) por impuestos corriente.
Cualesquiera ajustes reconocidos en el período por impuestos corrientes

períodos anteriores.
El importe del gasto (ingreso) por impuestos diferidos relacionado con el

origen y la reversión de diferencias temporarias.
El importe del gasto, (ingreso) por impuestos diferidos relacionados con

cambios en las tasas impositivas o con la imposición de nuevos impuestos.
El efecto sobre el gasto por impuestos diferidos que surja de un cambio en el

efecto de los posibles resultados de una revisión por parte de las autoridades
fiscales (véase el párrafo 29.24).
Los ajustes al gasto por impuestos diferidos que surjan de un cambio en el

estado fiscal de la entidad o sus accionistas.
Cualquier cambio en la corrección valorativa (véanse los párrafos 29.21 y

29.22).
El importe del gasto por impuestos relacionado con cambios en las políticas
contables y errores (véase la Sección 10 Políticas Contables, Estimaciones y
Errores).
Los impuestos corrientes y diferidos agregados relacionados con partidas

reconocidas como partidas de otro resultado integral.
Una explicación de las diferencias significativas en los, importes presentados

en el estado del resultado integral y los importes presentados a las
autoridades fiscales.
Una explicación de los cambios en la tasa o tasas impositivas aplicables, en

comparación con las del período sobre el que se informa anterior.
El importe de los activos y pasivos por

impuestos diferidos y las correcciones
i
valorativas al final del período sobre el
Para cada tipo de diferencia temporaria y para cada tipo de pérdidas y que se informa, y
créditos fiscales no utilizados: Un análisis de los cambios en los activos
y pasivos por impuestos diferidos y en
ii
las correcciones valorativas durante el
período.
La fecha de caducidad, en su caso, de las diferencias temporarias, y de las

pérdidas y los créditos fiscales no utilizados.
En las circunstancias descritas en el párrafo 29.25, una explicación de la

naturaleza de las consecuencias potenciales en el impuesto a las ganancias,
que procederían del pago de dividendos a sus accionistas.
El importe de las diferencias de cambio reconocidas en los resultados durante

el período, con excepción de las procedentes de los instrumentos financieros

medidos al valor razonable con cambios en resultados, de acuerdo con las
Secciones 11 y 12.
El importe de las diferencias de cambio que surjan durante el período y que

se clasifiquen en un componente separado del patrimonio al final del período.

261
Cuando se produzca un cambio en la moneda funcional de la entidad que informa o de

30 30.27 algún negocio en el extranjero significativo, la entidad, revelará este así como la razón de
dicho cambio en la moneda funcional.
Al final del primer período y en los períodos posteriores, se re expresarán todos los
componentes del patrimonio, aplicando un índice general de precios desde el principio del
31.10 período, o desde la fecha de aportación si es posterior. Los cambios habidos, durante el
período, en el patrimonio se revelarán de acuerdo con la Sección 6 Estado de Cambios en
el Patrimonio y Estado de Resultados y Ganancias Acumuladas.
31
a
31.15 Una entidad a la que sea aplicable esta sección revelará lo siguiente:
b
Una entidad ajustará los importes reconocidos en sus estados financieros, incluyendo la
32.4 información a revelar relacionada, para los hechos que impliquen ajuste y hayan ocurrido
después del período sobre el que se informa.
Son ejemplos de hechos ocurridos después del período sobre el que se informa que no
32.7
implican ajuste:
32
Una entidad revelará la fecha en que los estados financieros han sido autorizados para su
publicación y quién ha concedido esa autorización. Si los propietarios de la entidad u otros
32.9
tienen poder para modificar los estados financieros tras la publicación, la entidad revelará
ese hecho.
a
Una entidad revelará la siguiente información para cada categoría de hechos ocurridos
32.10
después del período sobre el que se informa que no implican: b
262
Apéndice

El hecho de que los estados financieros y otros datos del período anterior han
sido expresados para reflejar los cambios en el poder adquisitivo general de
la moneda funcional.
La identificación y el nivel del índice general de precios, en la fecha sobre la

que se informa y las variaciones durante el período corriente y el anterior.
El importe de la ganancia o pérdida en las partidas monetarias.

La reducción en el valor de mercado de las inversiones, ocurrida entre el

final del período sobre el que se informa y la fecha de autorización de los
estados financieros para su publicación. La caída del valor de mercado o
está normalmente relacionada con la condición de las inversiones al final del
período sobre el que se informa, sino que refleja circunstancias acaecidas

posteriormente. Por tanto, una entidad no ajustara los importes reconocidos
en sus estados financieros para estas inversiones. De forma similar, la entidad
no actualizará los importes revelados sobre las inversiones hasta el final
del período sobre el que se informa, aunque pudiera ser necesario revelar
información adicional de acuerdo con lo establecido en el párrafo 32.10.
Un importe que pase a ser exigible como resultado de una sentencia o una
resolución favorable de un litigio judicial después de la fecha sobre la que se
informa, pero antes de que se publiquen los estados financieros. Esto sería
de un activo contingente en la fecha sobre la que se informa (véase el párrafo
21.13) y se podría requerir revelar información, según lo establecido en el
párrafo 21.16. Sin embargo, el acuerdo sobre el importe de daños, alcanzado
antes de la fecha sobre la que se informa, como resultado de una sentencia,
pero que no se hubiese reconocido anteriormente porque el importe no se
podía medir con fiabilidad, puede constituir un hecho que implique ajuste.

La naturaleza del hecho; y,
una estimación de sus efectos financieros, o un pronunciamiento de que no se

puede realizar esta estimación.
263
Los siguientes son ejemplos de hechos ocurridos después del período sobre el que se
informa que no implican ajuste, si bien por lo general darían lugar a revelar, información; la f
32 32.11
información a revelar reflejará información conocida después del final del período sobre el
que se informa pero antes de que se autorice la publicación de los estados financieros:
g
Esta Sección requiere que una entidad incluya la información a revelar que sea necesaria
para llamar la atención sobre la posibilidad de que su situación financiera y su resultado
33.1
del período puedan verse afectados por la existencia de partes relacionadas, así como por
transacciones y saldos pendientes con estas partes.
Deberán revelarse las relaciones entre una controladora y sus subsidiarias con
independencia de que haya habido transacciones entre dichas partes relacionadas.
Una entidad revelará el nombre de su controladora y si fuera diferente, el de la parte
33.5 controladora última del grupo. Si ni la controladora de la entidad ni la parte controladora
última del grupo elaboran estados financieros disponibles para uso público, se revelará
también el nombre de la controladora próxima más importante que ejerce como tal (si la
hay).
Personal clave de la gerencia son las personas que tienen autoridad y responsabilidad
para planificar, dirigir y controlar las actividades de la entidad, directa o indirectamente,
incluyendo cualquier administrador (sea o no ejecutivo) u órgano de gobierno equivalente
de esa entidad. Remuneraciones son todos los beneficios a los empleados (tal como se
33 define en la Sección 28 Beneficios de los Empleados) incluyendo los que tengan la forma
33.6 de pagos basados en acciones (véase la Sección 26 Pagos Basados en Acciones). Los
beneficios a los empleados incluyen todas las formas de contraprestaciones pagadas,
por pagar o suministradas por la entidad, o en nombre de la misma (por ejemplo por su
controladora o por un accionista), a cambio de los servicios prestados a la entidad. También
incluyen contraprestaciones pagadas en nombre de una controladora de la entidad,
respecto a los bienes o servicios proporcionados a entidad.
33.7 Una entidad revelará las remuneraciones del personal clave de la gerencia en total.
a
Una transacción entre partes relacionadas es una transferencia de servicios u obligaciones
entre una entidad que informa y una parte con independencia de que se cargue o no un b
33.8
precio. Ejemplos habituales de transacciones entre partes relacionadas en las PYMES
incluyen, sin ser una lista exhaustiva, las siguientes:
c
264
Apéndice
Una combinación de negocios importante o la disposición de una subsidiaria

importante.
El anuncio de un plan para discontinuar definitivamente una operación.
Las compras de activos muy importantes, las disposiciones o planes para la

disposición de activos, o la expropiación de activos importantes por parte del
gobierno.
La destrucción por incendio de una planta de producción importante.
El anuncio, o el comienzo de la ejecución; de una reestructuración importante.
Las emisiones o recompras de la deuda o los instrumentos de patrimonio de

una entidad.
Los cambios anormalmente grandes .en los precios de los activos, que en las

tasas de cambio de la moneda extranjera.
Los cambios en las tasas impositivas o en las leyes fiscales, aprobadas o

anunciadas, que tengan un efecto significativo en los activos y pasivos por
impuestos corrientes y diferidos.
La asunción de compromisos o pasivos contingentes significativos, por

ejemplo, al emitir garantías significativas.
El inicio de litigios importantes surgidos exclusivamente como consecuencia

de hechos ocurridos después del período sobre el que se informa.

Transacciones entre una entidad y su(s) propietario(s) principal(es).
Transacciones entre una entidad y otra cuando ambas están bajo el control

común de una sola entidad o persona.
Transacciones en las que una entidad o persona que controla la entidad que
informa lleva a cabo gastos directamente, que de otra forma se hubieran
realizado por la entidad que informa.
265
Si una entidad realiza transacciones entre partes relacionadas, revelará la naturaleza de

la relación con cada parte relacionada, así como la información sobre las transacciones,
los saldos pendientes y los compromisos que sean necesarios para la comprensión de los
efectos potenciales de la relación tiene en los estados financieros. Estos requerimientos de
información; a revelar son adicionales a los contenidos en el párrafo 33.7, para revelar las
33.9 remuneraciones del personal clave de la gerencia. Como mínimo, tal información a revelar b
incluirá:
Estas transacciones pueden incluir las compras, ventas o transferencias de bienes o

servicios; arrendamientos; garantías; y liquidaciones que haga la entidad en nombre de la
parte relacionada, o viceversa. c
Una entidad revelará la información requerida por el párrafo 33.9 de separada para cada b
33.10
una de las siguientes categorías:
c
Una entidad estará exenta de los requerimientos de información a revelar del párrafo 33.9 a
con relación a lo siguiente:
33 33.11
Sin embargo, la: entidad debe revelar, en todo caso, las relaciones controladora-subsidiaria,
tal como requiere el párrafo 33.5 b
Los siguientes son ejemplos de transacciones que deberán revelarse si son con una parte
33.12 g
relacionada:
Una entidad puede revelar las partidas de naturaleza similar de forma agregada excepto
cuando la revelación de información separada sea necesaria en una comprensión de los
33.14
efectos de las transacciones entre partes relacionadas en los: estados financieros de la
entidad.
266
Apéndice
El importe de las transacciones.
Sus plazos y condiciones, incluyendo si

están garantizados. Y la naturaleza de
i
la contraprestación a proporcionar en la
El importe de los saldos pendientes y: liquidación, y
Detalles de cualquier garantía otorgada

ii
o recibida.
Provisiones por deudas incobrables relacionadas con el importe de los saldos

pendientes.
El gasto reconocido durante el período con respecto a las deudas incobrables

y de dudoso cobro, procedentes de partes relacionadas.
Entidades con control, control conjunto o influencia significativa sobre la

entidad.
Entidades sobre las que la entidad ejerza control, control conjunto o influencia

significativa.
Personal clave de la gerencia de la entidad o de su controladora (en total).
Otras partes relacionadas.
Un estado (un gobierno nacional, regional o local) que ejerza control, control

conjunto o influencia significativa sobre la entidad que informa, y
Otra entidad que sea una parte relacionada, porque el mismo estado ejerce
control, control conjunto o influencia significativa sobre la entidad que informa
y sobre la otra entidad.
Compras o ventas de bienes (terminados o no).
Compras o ventas de propiedades y otros activos.
Prestación o recepción de servicios.
Arrendamientos.
Transferencias de investigación y desarrollo.
Transferencias en función de acuerdos de licencias.
Transferencias bajo acuerdos de financiación aportaciones de patrimonio en

efectivo o en especie).
Otorgamiento de garantías y avales.
Liquidación de pasivos en nombre de la entidad, o por la entidad en nombre

de un tercero.
Participación de una controladora o de una subsidiaria en un plan de

beneficios definidos que comparta riesgos entre las entidades del grupo.

267
Una entidad revelará lo siguiente con respecto a sus activos biológicos medidos al valor
34.7
razonable:
34
Una entidad revelará lo siguiente con respecto a los activos biológicos medidos utilizando el c
34.10
modelo del costo:
d
El operador de un acuerdo de concesión de servicios reconocerá, medirá y revelará los

34.16 ingresos de actividades ordinarias por los servicios que preste de acuerdo con la Sección
23 Ingresos de Actividades Ordinarias.
El párrafo 3.14 requiere que una entidad revele, dentro de un conjunto completo de
estados financieros, información comparativa con respecto al período comparable anterior
para todos los importes monetarios presentados en los estados financieros, así como
información comparativa específico de tipo narrativo y descriptivo. Una entidad puede
35.6
presentar información comparativa respecto a más de un período anterior comparable;
por ello la fecha de transición a la NIIF para las PYMES de una entidad es el comienzo
del primer período para el que la entidad presenta información comparativa completa de
acuerdo con esta NIIF, en sus primeros estados financieros conforme a esta NIIF.
35
Cuando sea impracticable para una entidad la reexpresión del estado de situación
financiera de apertura, en la fecha de transición, con relación a uno o varios de los ajustes
requeridos por el párrafo 35.7, la entidad aplicará los párrafos 35.7 a 35.10 para dichos
ajustes en el primer período para el que resulte practicable hacerlo, e identificará los datos
35.11 presentados en períodos anteriores que no sean comparables con datos del período
anterior en que prepara sus estados financieros conforme a esta NIIF. Si es impracticable
para una entidad proporcionar cualquier información a revelar requerida por esta NIIF para
cualquiera de los períodos anteriores al período en el que prepara sus primeros estados
financieros conforme a esta NIIF, revelará dicha omisión.
268
Apéndice
Una descripción de cada clase de activos biológicos.
Los métodos y las hipótesis significativas aplicadas en la determinación del

valor razonable de cada categoría de productos agrícolas en el punto de
cosecha o recolección y de cada categoría de activos biológicos.
La ganancia o pérdida surgida de

i cambios en el valor razonable menos los
costos de venta.
Los incrementos procedentes de

ii
compras.
Los decrementos procedentes de la
iii
cosecha o recolección.
Una conciliación de los cambios en el importe en libros de los activos
Los incrementos procedentes de
biológicos entre el comienzo y el final del período corriente. La conciliación iv
incluirá:
Las diferencias netas de cambio
que surgen de la conversión de los
estados financieros a una moneda de
v
presentación diferente y de la conversión
de un negocio en el extranjero a la
moneda de presentación.
vi Otros cambios.
Una descripción de cada clase de activos biológicos.
Una explicación de la razón por la cual no puede medirse con fiabilidad el

valor razonable.
El método de depreciación utilizado.
Las vidas útiles o las tasas de depreciación utilizadas.
El importe en libros bruto y la depreciación acumulada (agregarán las

pérdidas por deterioro del valor acumuladas), al principio y al final del período.

269
Una entidad explicará cómo ha afectado la transición desde el marco de información

35.12 financiera anterior a esta NIIF a su situación financiera al rendimiento financiero y a los
flujos de efectivo presentados con anterioridad.
b
Para cumplir con el párrafo 35.12, los primeros estados financieros preparados conforme a
35.13
esta NIIF de una entidad incluirán:
35
Si una entidad tuviese conocimiento de errores contenidos en la información elaborada

conforme al marco de información financiera anterior, las conciliaciones requeridas por el
35.14
párrafo 35.13 (b) y (c) distinguirán, en la medida en que resulte practicable, las correcciones
de esos errores de los cambios en las políticas contables.
Si una entidad no presentó estados financieros en períodos anteriores revelará este hecho
35.15
en sus primeros estados financieros conformé a esta NIIF.
270
Apéndice

Una descripción de la naturaleza de cada cambio en la política contable.
i La fecha de transición a esta NIIF; y
Conciliaciones de su patrimonio, determinado de acuerdo con su marco de El final del último período presentado
información financiera anterior, con su patrimonio determinado de acuerdo en los estados financieros anuales más
con esta NIIF, para cada una de las siguientes fechas: ii recientes de la entidad determinado de
acuerdo con su marco de información
financiera anterior.
Una conciliación del resultado, determinado de acuerdo con su marco

de información financiera anterior, para el último período incluido en los

estados financieros anuales más recientes de la entidad, con, su resultado
determinado de acuerdo con esta NIIF para ese mismo período.

271
BIBLIOGRAFÍA
COLOMBIA. MINISTERIO DE COMERCIO, INDUSTRIA Y TURISMO. Decreto 3022 (27, diciembre,

2013). Por el cual se reglamenta la Ley 1314 del 2009 sobre el marco técnico normativo para los
preparadores de información financiera que conforman el Grupo 2. Bogotá D.C. Diario Oficial No.
49.016 de 27 de diciembre del 2013.
FUNDACIÓN IASC. Material de formación sobre NIIF para las PYMES. United Kingdom, 2009.
RODRÍGUEZ VERA, Carlos Arturo. Estado de Situación Financiera de Apertura para NIIF PYMES.
Instituto Colombiano de Estudios Fiscales, 2014.
JIMÉNEZ JAIMES, Néstor Alberto. Conversión del Balance de Apertura hacia las NIIF. En: Revista
Internacional Legis de Contabilidad y Auditoría, No. 45, Enero/marzo 2011, p. 41-172.
GUEVARA MADRID, Diego Hérnan. Guía para la preparación y presentación de las declaraciones
del impuesto de renta y complementarios para personas jurídicas e impuesto sobre la renta para la
equidad CREE año gravable 2014. Santiago de Cali, actualicese.com Ltda., 2015.
272

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1. Ejercicio práctico 3. Modelos de los documentos necesarios 4. Requerimientos de información a

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Autor: Juan David Maya

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SUGERENCIAS Y/O COMENTARIOS

Nínguna parte de esta publicación, íncluido el diseño de cubierta,

Noviembre del 2015

Nota del autor 17

Generalidades de la Información Financiera 19

Capítulo 1 - Marco Conceptual de la NIIF para pymes –Contextualización 28

1.1 La información financiera como base para la evaluación de la administración 29

Capítulo 2 - Procedimiento de conversión – Sección 35 40

2.1 Del Balance general bajo norma local al ESFA 41

2.9 Pasos para la elaboración del ESFA 50

2.9.1 Reconocer activos y pasivos cuyo reconocimiento sea requerido por la

2.12.6 Estados financieros separados 80

Capítulo 3 - Conversión de cada una de las partidas del balance general 94

3.1 Partidas del Activo 95

3.3.1 Capital social 182

Ejercicio Práctico 185

Desarrollo del ejercicio práctico 190

Apéndice 1 - Informe sobre el diagnóstico de adopción de NIIF para pymes 215

Caso 1. Clasificación de una entidad para aplicación de normas de información

Caso 28. Deterioro del valor de inventarios 62

Caso 59. Instrumentos financieros, inversiones medidas al costo 105

Caso 88. Caso que no se considera parte relacionada 132

Caso 116. Activos biológicos 153

Tabla 1. Información descriptiva para el Caso 2. Clasificación de empresas 22

Tabla 28. Utilidades a reportar por el método de participación 112

Tabla 59. Datos para el ejercicio práctico 190

Nota del autor

El entendimiento de la NIIF para pymes depende de varios factores, desde la forma

En esta publicación denominada Guía para la preparación del Estado de Situación

También incluimos una explicación en lenguaje sencillo de la Sección 35 de la NIIF para

Comprender las razones y los principios orientadores de la norma, le permite al lector

Esta publicación se convierte entonces en el primer documento de consulta para todo

CP Juan David Maya Herrera

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GENERALIDADES DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA

Con el fenómeno de la globalización, el cual trascendió hasta los temas económicos y ha

En Colombia, el proceso de convergencia hacia NIIF inició en firme, después de varios

Dado que el proceso de convergencia es un cambio en las políticas contables de la entidad,

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• Tres grupos para la convergencia a NIIF1.

• Las Normas de mayor aceptación para llevar a cabo la convergencia.

Con base en el Direccionamiento Estratégico emitido por el CTCP, el Gobierno nacional

Las empresas del Grupo 1 solo pueden aplicar NIIF plenas.

¿Quiénes aplican NIIF para pymes? 2. Todas las personas

• Los portafolios de terceros administrados por las sociedades comisionistas de bolsa

• Entidades que no sean emisores de valores.

• Entidades que no sean de interés público.

-- Es subordinada o sucursal de una compañía extranjera que aplique NIIF plenas.

• Empresas con ingresos brutos anuales iguales o superiores a 6.000 smmlv.

El cumplimiento de los aspectos relacionados con la característica de emisor de valores,

Alcalá SAS es una entidad dedicada a prestar servicios de reparación de maquinaria

La entidad ha mantenido un promedio de 8 empleados en los últimos 5 años (2010-

¿Aplica NIIF para pymes?

La información aportada es insuficiente para establecer si aplica NIIF para pymes.

La información es la misma del caso 1. Adicionalmente, la entidad aporta