SANCION POR INEXACTITUD

El artículo 648 del estatuto tributario señala los montos de la sanción por
inexactitud dependiendo del hecho sancionable en que incurra el contribuyente:
«La sanción por inexactitud será equivalente al ciento por ciento (100%) de la
diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la
liquidación oficial y el declarado por el contribuyente, agente retenedor o
responsable, o al quince por ciento (15%) de los valores inexactos en el caso de
las declaraciones de ingresos y patrimonio.
Esta sanción no se aplicará sobre el mayor valor del anticipo que se genere al
modificar el impuesto declarado por el contribuyente.
En los siguientes casos, la cuantía de la sanción de que trata este artículo será:
1. Del doscientos por ciento (200%) del mayor valor del impuesto a
cargo determinado cuando se omitan activos o incluyan pasivos
inexistentes.
2. Del ciento sesenta por ciento (160%) de la diferencia de que trata
el inciso 1º de este artículo cuando la inexactitud se origine de
las conductas contempladas en el numeral 5º del artículo 647 del
estatuto tributario o de la comisión de un abuso en materia
tributaria, de acuerdo con lo señalado en el artículo 869 del
estatuto tributario.
3. Del veinte por ciento (20%) de los valores inexactos en el caso
de las declaraciones de ingresos y patrimonio, cuando la
inexactitud se origine de las conductas contempladas en el
numeral 5º del artículo 647 del estatuto tributario o de la comisión
de un abuso en materia tributaria, de acuerdo con lo señalado en
el artículo 869 del estatuto tributario.
4. Del cincuenta por ciento (50%) de la diferencia entre el saldo a
pagar determinado por la administración tributaria y el declarado
por el contribuyente, en el caso de las declaraciones de
monotributo.

Parágrafo 1. La sanción por inexactitud prevista en el inciso 1º del presente

artículo se reducirá en todos los casos siempre que se cumplan los supuestos y
condiciones de que tratan los artículos 709 y 713 de este estatuto.
Parágrafo 2. La sanción por inexactitud a que se refiere el numeral 1º de este
artículo será aplicable a partir del período gravable 2018.»
Dependiendo del hecho sancionable la tarifa o porcentaje de la sanción por
inexactitud cambia.

Reducción de la sanción por inexactitud.

La sanción por inexactitud que la Dian determine en el requerimiento especial o en
la liquidación oficial de revisión, según corresponda la etapa procesal de la vía
gubernativa, puede ser reducida en los términos que se indican a continuación.

Reducción de la sanción por inexactitud en respuesta al requerimiento

especial.
La sanción por inexactitud que la Dian plantea en el requerimiento especial, se
puede reducir en los términos del artículo 709 del estatuto tributario que señala:
«Si con ocasión de la respuesta al pliego de cargos, al requerimiento o a su
ampliación, el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, acepta
total o parcialmente los hechos planteados en el requerimiento, la sanción por
inexactitud de que trata el artículo 647, se reducirá a la cuarta parte de la
planteada por la Administración, en relación con los hechos aceptados. Para tal
efecto, el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, deberá
corregir su liquidación privada, incluyendo los mayores valores aceptados y la
sanción por inexactitud reducida, y adjuntar a la respuesta al requerimiento, copia
o fotocopia de la respectiva corrección y de la prueba del pago o acuerdo de pago,
de los impuestos, retenciones y sanciones, incluida la de inexactitud reducida.»

Para que la reducción de la sanción por inexactitud aplique, se requiere que el

contribuyente corrija la declaración tributaria, y la corrección puede ser total o
parcial, y en función de los valores aceptados y corregidos se hace la reducción de
la sanción.
La intención del legislador es incentivar al contribuyente para que corrija y por ello
le ofrece una reducción importante a la sanción.
La reducción de la sanción es del 75% sobre el valor inicialmente propuesto por la
Dian; así, si la sanción es de $200.000.000 quedará $50.000.000, que es la cuarta
parte.
Reducción de la sanción por inexactitud en la liquidación oficial de revisión.
Si el contribuyente no corrige su declaración tributaria en ocasión a la respuesta
del requerimiento especial, la Dian proferirá la liquidación oficial de revisión, y aún
en esa etapa procesal el contribuyente puede lograr una reducción de la sanción
por inexactitud.
Dice el artículo 713 del estatuto tributario:
«Si dentro del término para interponer el recurso de reconsideración contra la
liquidación de revisión, el contribuyente, responsable o agente retenedor, acepta
total o parcialmente los hechos planteados en la liquidación, la sanción por
inexactitud se reducirá a la mitad de la sanción inicialmente propuesta por la
Administración, en relación con los hechos aceptados. Para tal efecto, el
contribuyente, responsable o agente retenedor, deberá corregir su liquidación
privada, incluyendo los mayores valores aceptados y la sanción por inexactitud
reducida, y presentar un memorial ante la correspondiente oficina de Recursos
Tributarios, en el cual consten los hechos aceptados y se adjunte copia o fotocopia
de la respectiva corrección y de la prueba del pago o acuerdo de pago de los
impuestos, retenciones y sanciones, incluida la de inexactitud reducida.»

En esta etapa procesal la reducción de la sanción es del 50%, y para ello el

contribuyente debe aceptar total o parcialmente los valores liquidados por la Dian.

¿Cómo opera la reducción de la sanción por inexactitud por aceptación de

hechos?
Existe cierta confusión en el sentido de creer que la reducción contemplada en los
artículos referidos operará en su totalidad incluso si la aceptación de los hechos es
parcial, lo que por supuesto que no es así.
La ley (artículos 709 y 713 del estatuto tributario) afirma que la reducción de la
sanción será en relación con los hechos aceptados, que dicho de otra forma
significa que la reducción de la sanción será en la misma proporción al monto
aceptado por el contribuyente, lo que de plano imposibilita que una aceptación
parcial de los hechos implique la reducción de la totalidad de la sanción.
Para ilustración plantearemos el siguiente supuesto:
 1. Saldo a pagar determinado por el contribuyente: $40.000.000
2. Saldo a pagar determinado en el requerimiento especial: $90.000.000
3. Diferencia: 50.000.000

Sanción por inexactitud: 50.000.000 * 160% = $80.000.000

Dice el artículo 709 del estatuto tributario que si el contribuyente acepta total o
parcialmente los hechos planteados por la Dian, la sanción por inexactitud se
reducirá a la cuarta parte, esto es al 40%, que es la cuarta parte de 160%.
Si el contribuyente acepta todos los cargos, sanción se reduce a $20.000.000, que
es el 40% del mayor valor determinado en la declaración de corrección provocada.
Supongamos que el contribuyente sólo aceptó la mitad de los hechos. Al aceptar
la mitad de los hechos la sanción se debe reliquidar puesto que la reducción debe
ser proporcional a los hechos aceptados, y si la aceptación de los hechos fue del
50%, en ese porcentaje se debe reducir la sanción en aplicación del artículo 709
del estatuto tributario,  por lo que se intuye que la reducción sólo llegará a los
40.000.000 por concepto de sanción, en vista que no aceptó el valor total que le
permitía reducirla a $20.000.000.
Otra forma de llegar al mismo valor es reliquidar la sanción con base a la nueva
diferencia entre el saldo a pagar liquidado por la Dian y el reconocido por el
contribuyente.
 Diferencia inicial: 50.000.000.
 Diferencia luego de aceptación de los hechos: 25.000.000.
 Sanción por inexactitud: 25.000.000 * 160% = 40.000.000.

Hasta ahí debe llegar el cálculo. Al anterior resultado no se le puede aplicar la

reducción del artículo 709 del estatuto tributario pues el resultado final serían 10
millones de pesos que es menora la reducción en caso de aceptar la totalidad de
los cargos. Para evitar confusiones es mejor hacer el cálculo de la primera forma,
esto es, disminuyendo el porcentaje que se puede reducir la sanción en proporción
al porcentaje del monto aceptado.

La gradualidad y proporcionalidad en la sanción por inexactitud.

 El artículo 640 del estatuto tributario prevé la aplicación de los principios de
proporcionalidad, gradualidad y favorabilidad a la hora de imponer sanciones al
contribuyente, que están en función del nivel de cumplimiento histórico de las
obligaciones tributarias del contribuyente.
Respecto a la sanción por inexactitud, que es propuesta o liquidada por la Dian, se
aplica la siguiente parte del artículo 640 del estatuto tributario:
 La sanción se reducirá al cincuenta por ciento (50%) del monto previsto en
la ley, en tanto concurran las siguientes condiciones:
o Que dentro de los cuatro (4) años anteriores a la fecha de la
comisión de la conducta sancionable no se hubiere cometido la misma, y esta se
hubiere sancionado mediante acto administrativo en firme; y
o Que la sanción sea aceptada y la infracción subsanada de
conformidad con lo establecido en el tipo sancionatorio correspondiente.
 La sanción se reducirá al setenta y cinco por ciento (75%) del monto
previsto en la ley, en tanto concurran las siguientes condiciones:
o Que dentro de los dos (2) años anteriores a la fecha de la comisión
de la conducta sancionable no se hubiere cometido la misma, y esta se hubiere
sancionado mediante acto administrativo en firme; y
o Que la sanción sea aceptada y la infracción subsanada de
conformidad con lo establecido en el tipo sancionatorio correspondiente.

Lo anterior no aplica cuando la sanción por inexactitud se deba a los siguientes

hechos:
1. Por la omisión de activos o la inclusión de pasivos inexistentes.

2. Por compras o gatos a proveedores declarados insolventes.

3. Cuando se haya incurrido en abuso tributario en los términos del artículo

869 del estatuto tributario.

Frente a estos hechos sancionables no se aplican los principios aquí señalados.

Si el contribuyente cumple los requisitos para merecer la aplicación de dichos
principios, la Dian debe liquidar la sanción por inexactitud de acuerdo a ellos, lo
que significa una disminución importante.
Concurrencia de la reducción de la sanción por inexactitud y la reducción
por gradualidad y proporcionalidad.
El artículo 640 del estatuto tributario contempla una reducción de la sanción por
inexactitud en aplicación de los principios de gradualidad y progresividad,
reducción que es concurrente con la reducción por aceptación de cargos
contemplada en los artículos 709 y 713 del estatuto tributario.
Así lo señala la Dian en concepto unificado 14116 del 2017:
«Se ha indicado reiteradamente que el artículo 640 del estatuto tributario
comprende unos criterios objetivos que permiten la aplicación de los principios de
gradualidad y proporcionalidad en el régimen tributario sancionatorio.
En este sentido, las rebajas, previstas en la norma en comento —a saber, al 50%
o al 75%, según el caso— son empleadas en la última instancia de determinación,
y liquidación de las sanciones, con lo cual, resultan acumulables con las
aminoraciones que cada tipo sancionatorio contempla.
Dicha acumulación es posible en atención a la naturaleza de las rebajas
sancionatorias; mientras las reducciones que prevén algunos tipos sancionatorios
operan como consecuencia de la colaboración del contribuyente con la
administración tributaria, consistente en evitar un desgaste del aparato
administrativo, los descuentos de que trata el artículo 640 ibídem, además de
considerar lo anterior cuando la sanción es impuesta por la DIAN, también tienen
en cuenta los antecedentes del contribuyente, para castigar con menor rigor a
quien ha procurado actuar con mayor responsabilidad.»

En esos términos, la sanción por inexactitud que la Dian proponga en el

requerimiento especial o determine en la liquidación oficial de revisión en
aplicación de los principios de gradualidad y proporcionalidad, puede ser reducida
por aceptación de cargos del contribuyente de acuerdo a la dispuesto por los
artículos 709 y 713 del estatuto tributario.
En todo caso, la sanción resultante no puede ser inferior a la sanción mínima.

Sanción por inexactitud por prueba deficiente.

Uno de los aspectos más controversiales de la sanción por inexactitud, tiene que
ver con la inclusión de costos, deducciones e impuestos descontables sin el
debido soporte.
La ley exige que estos conceptos deben ser probados o soportados con facturas
con el lleno de los requisitos legales, y en caso de no hacerlo, esos costos y
gastos serán rechazados, y de paso, se impone la sanción por inexactitud.
En el pasado el Consejo de estado consideraba que la falta de soportes no
necesariamente implicaba que los costos o fatos fueran irreales o inexistentes, y
que por lo tanto, no procedía la sanción por inexactitud, pero esa postura ha
cambiado.
En consecuencia, si el contribuyente no tiene una factura con el lleno de los
requisitos para soportar un pago, no debe incluirlo como costo o deducción.

Si bien es cierto que un costo real puede no estar soportado por una factura, o
esta puede tener algunas irregularidades, tanto la Dian como el Consejo de estado
consideran sancionable con inexactitud declararlo.
De allí la importancia de exigir facturas con el cumplimiento pleno de los requisitos
del artículo 771-2 del estatuto tributario, pues todo pago que no esté soportado en
debida forma no debe ser declarado.

Sanción por inexactitud por incluir costos y gastos de otros periodos.

Incluir costos, deducciones o impuestos descontables que corresponden a
periodos gravables diferentes al declarado, constituye una inexactitud sancionable.
Así lo afirma la sección cuarta del Consejo de estado en sentencia 21760 del 29
de agosto de 2018:
«El artículo 647 del Estatuto Tributario establece que procede la sanción por
inexactitud, entre otros eventos, cuando en la declaración se incluyen costos,
deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables,
retenciones o anticipos inexistentes, o se utilizan datos o factores falsos,
equivocados, incompletos o desfigurados de los que se derive un menor impuesto
a cargo o un mayor saldo a favor del contribuyente.
En este caso, la Sala considera procedente la sanción, porque el actor incluyó en
su declaración tributaria deducciones correspondientes a otros periodos gravables,
de las que se derivó menor impuesto a cargo, circunstancia que constituye
inexactitud sancionable.»

Por ejemplo, en la declaración de renta del 2019 no se pueden incluir costos y

deducciones del 2018, así sean reales y estén debidamente soportados.