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Universidad Mayor Temuco 14 de Mayo 2014

Cristian Barrientos Contabilidad y Costos Universidad Mayor

INTRODUCCION

Los costos totales de un producto se componen de los costos variables más una parte proporcional
de los costos fijos en que se incurre durante un proceso. El problema central de los sistemas que
asignan éstos costos, principalmente en empresas en las cuales se produce más de un bien o
servicio, radica en la distorsión que generan al "castigar" con un mayor costo los productos que
tienen una menor complejidad de elaboración (graneles), y de hacer exactamente lo contrario con
los productos especiales y de bajo volumen (Reservas), y cuya complejidad de fabricación
(actividades del proceso), no se refleja en el resultado final. De esto, se concluye que los sistemas
ocupados por ejemplo en las plantas vinificadoras no capturan todos los costos de sus productos o
servicios, subsidian algunos vinos y castigan otros, por lo tanto, al estimar los beneficios, no se
conoce la rentabilidad efectiva de cada uno de ellos. De acuerdo a esto, el objetivo de implementar
un sistema de costeo basado en actividades en una viña, es determinar el costo real de las
distintas líneas de producto que esta posea y así, determinar la rentabilidad efectiva de cada una
de ellas.
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Metodología del ABC

Aspectos iniciales

Adoptando el enfoque de Castelló Taliani y Lizcano Alvarez, se deberá definir, en primera


instancia, los siguientes aspectos: a) El tipo de costos a utilizar; b) horizonte temporal; y c) ciclo de
vida de la actividad.

a) Tipo de costos a utilizar

Se puede utilizar diversos conceptos de costos, lo que potencia la capacidad de gestión en torno al
concepto de las actividades. Ello requiere, sin embargo, una actitud más comprometida de la
empresa hacia la nueva concepción de la gestión por actividades, y no del simple costeo de los
productos. En ese sentido, se pueden identificar tres tipos de costos, como lo haría cualquier
sistema tradicional:

Costos históricos: en estos términos, el costeo reflejará los recursos consumidos por las
actividades y los productos en determinado período de tiempo. Esta elección permitirá determinar
los costos reales de los productos u otras "visiones" de la empresa en el período elegido.

Costos estándar: bajo esta concepción, los costos podrían ser asignados a actividades y
productos, de acuerdo a una definición estándar basada en la experiencia o en el consumo "ideal"
de recursos concebido por la empresa en relación a sus distintas actividades y productos.

Costos planificados: trabajar con costos planificados permite a la empresa especificar metas a
alcanzar en determinado período, en términos cuantitativos. Lo que agrega la presupuestación a
través de las actividades es que las metas pueden ampliarse respecto a los presupuestos
tradicionales. Al planificar por actividades, los objetivos expresados en términos numéricos, pueden
ser tanto financieros como operativos, definiendo relaciones entre los "inputs" de las actividades
(recursos consumidos) y sus "outputs" (indicadores operativos). Por otra parte, la presupuestación
por actividades permite priorizar los objetivos "horizontales" o por procesos (los de toda la
organización), frente a los objetivos por centro de responsabilidad, los que de cualquier forma no
deben ser descuidados.

Entendemos que las tres visiones de costos son perfectamente compatibles entre sí, y que
dependerá de los objetivos de la empresa al efectuar el costeo, si el mismo se realiza solo para
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determinar costos históricos o reales de productos, o con una visión ampliada para el control
presupuestario y de gestión.

b) Horizonte temporal de los costos

La empresa debe definir a priori, qué período de tiempo será el elegido para llevar adelante la
acumulación de costos por actividades, y por lo tanto determinar qué costos serán tomados en
cuenta.

En búsqueda de definir cuál sería la longitud "ideal" de dicho período, diversos autores reconocen y
nosotros estamos de acuerdo, que el período de análisis no debería ser menor a los 6 meses. Un
período inferior podría determinar costos inapropiados por fluctuaciones temporales, o incluso
podría dejar de lado actividades que se desarrollan en la empresa en determinado momento del
año, y que a pesar de su escasa periodicidad consumen un volumen importante de recursos.

Consideramos que el período ideal es el de un año, sobre todo en el caso de empresas zafrales,
en las que completar el ciclo anual, soluciona problemas relativos a la propia filosofía del ABC.
Como ya comentamos anteriormente, un punto neurálgico de este sistema es el costeo integral del
ciclo de vida del producto, por lo que asigna los costos desde la compra de materias primas y todo
lo necesario para la producción, hasta la entrega del producto al cliente final. Ello implica la
existencia de actividades asignadas al producto, cuyo consumo de recursos en determinado
período tiene que ver con el volumen vendido (por ejemplo actividades de venta), y otras que
tienen más relación con el volumen producido (actividades de fábrica y abastecimientos). En
empresas zafrales, considerar períodos inferiores al año, implica tomar precauciones adicionales
en cuanto a la determinación de la rentabilidad de los productos, ya que la variación entre las
unidades vendidas y producidas puede ser importante. El cálculo de costos unitarios por producto,
discriminando el volumen más "aplicable" para dividir el costo total de cada tipo de actividad,
constituye una solución bastante adecuada a este problema.

c) Definición del ciclo de vida de las actividades

Esta definición está muy vinculada al criterio contable del devengamiento de los costos. Tiene
relación con actividades cuyo retorno final (la venta de los productos), no se produce íntegramente
en el período en el que la misma consume los recursos necesarios para su ejecución. Actividades
típicas de esta clase son las de desarrollo de productos, cuyo retorno no se ve reflejado en el
período en que se incurre en la mayoría de los gastos. Dado que el ABC plantea un costeo integral
del ciclo de vida del producto, estas actividades deben ser reconocidas como costo del mismo.
Pero debe tenerse cuidado al determinar qué parte de los costos de dichas actividades se
consideran atribuibles al período, al determinar la rentabilidad del producto en el mismo. Más allá
de esta consideración, cabe decir que si la actividad de desarrollo es inherente a un "tipo" de
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productos, dado que la estrategia de la empresa o las condicionantes del mercado así lo imponen,
y ello determina la investigación permanente y regular, los costos de desarrollo pueden ser
considerados en un 100% costos del período, ya que se asocian a la complejidad de esa clase de
productos.

Visión global del proceso de costeo

El proceso completo de costeo a través de las Actividades puede esquematizarse en el siguiente


gráfico.

Etapa 1: Definición de actividades

Una vez definidos los aspectos iniciales ya mencionados, estaremos en condiciones de comenzar
el proceso de costeo en sus aspectos fundamentales.
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De ahora en más, manejaremos los conceptos como si el costeo se realizara en términos de costos
históricos, es decir, relativos a un período ya transcurrido.

La primera etapa, consiste en definir aquellas actividades que la empresa realizó en el período
elegido. Esta definición pasa por identificar aquellas actividades que consumieron los recursos que
la empresa utilizó en el período, de forma tal que el total de recursos consumidos pueda ser
vinculado con las actividades definidas. Esta vinculación es fundamental en esta concepción, y
debe ser tenida en cuenta en todo momento. Dado que el ABC plantea un costeo integral hacia las
actividades (salvo por los costos directos de productos), es fundamental tener presente al definir
las mismas, que todos los gastos o costos incurridos, deben tener una relación directa con el
desempeño de alguna o algunas actividades.

El concepto de actividad ya fue comentado anteriormente, aunque cabe recordar que el nivel de
detalle o el tipo de actividades definidas puede variar, incluso en la misma organización, de
acuerdo al interés de análisis de los administradores.

Cabe aclarar también, que la definición de actividades, a pesar de constituir esta una nueva visión
"horizontal" o por procesos de la empresa, se realiza generalmente a nivel de cada uno de los
departamentos o secciones funcionales de la empresa. Esta definición permite que quienes
conocen realmente cómo se realizan las actividades, sean quienes las definan, determinen cuál es
el consumo de recursos asignable a cada una de ellas, y en que proporción se vuelcan a cada
producto. Por otra parte, la identificación de actividades por área permite una mejor determinación
de los costos de las mismas, ya que restringe el universo de gastos o costos que deben ser
distribuidos entre ellas (los costos del sector se distribuyen entre las actividades del mismo). Ello
requiere que el plan de cuentas actual prevea la imputación de gastos por centro de costos, y qué
dicha imputación se haya realizado adecuadamente. Algunas veces los criterios de imputación
contables no coinciden con el criterio definido para el costeo de las actividades, por lo que algunas
imputaciones deberán ser revisadas, pudiendo surgir redistribuciones entre centros de costos.

Por otra parte, dado que muchas veces los jefes funcionales no se sienten conformes con los
sistemas de costos porque no contemplan sus dificultades reales en el manejo de los productos,
esta es una buena oportunidad para que ellos sean quienes definan los criterios de asignación, y
aporten su visión "operativa" de la empresa. Dicha visión es muy difícil de lograr por parte de los
responsables de la contabilidad de costos o del control de gestión en las empresas, generalmente
personas con formación predominantemente contable o financiera. Esta "divulgación" del sistema
de costos a toda la empresa permite incluso a estas personas, conocer más a fondo la realidad, el
"cómo" se hacen las cosas en la misma, a través de lo que los responsables funcionales les
manifiestan durante el proceso de costeo. Hemos comprobado que esta experiencia es bastante
útil para ellos.
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La lista de actividades por departamento (o de la empresa en general si se ha optado por hacerlo
en forma global), puede ser relevada de diversas formas. Las más utilizadas son la encuesta con
formulario prediseñado e instrucciones escritas y entrevistas personales de validación. Otra
alternativa usualmente utilizada es la formulación centralizada de una lista estándar de actividades,
la que deberá ser revisada y complementada por los responsables de los distintos departamentos
o secciones.

Etapa 2: Definición de Elementos de costo

La definición de los Elementos de costo, es una etapa que puede llevarse a cabo antes de la
definición de las actividades, y completarse durante o en forma posterior a la misma.

Antes de definir el concepto de Elemento de costo, nos parece importante resaltar que desde el
punto de vista del ABC, no existen "gastos" en su concepción contable o tradicional. Podríamos
decir que todos los recursos consumidos por la empresa son "costos" de productos, canales,
clientes, etc. Este concepto está estrechamente relacionado con el de costeo integral que
explicamos anteriormente, ya que al ser el objetivo del ABC asignar el 100% de los gastos a
productos (u otra visión de la empresa), todos ellos se transforman en costos.

Podemos a esta altura introducir como concepto relativamente novedoso el de Elementos de


Costo. Los elementos de costo son, a efectos del ABC, agrupaciones de los costos en que incurre
la empresa, clasificados de acuerdo a su naturaleza. Un Elemento de costo intenta representar uno
de los tantos recursos con los que cuenta la empresa en el desarrollo de sus actividades. Este
agrupamiento permite por un lado, una asignación más sencilla de costos a actividades, ya que se
asignan costos de similar origen o naturaleza utilizando las mismas unidades de asignación; y por
otro lado, permite manejar los análisis posteriores a un nivel de detalle relevante.

De esta forma, todos los costos serán agrupados en distintas categorías o Elementos de costo, y
cada categoría será considerada dentro de cada sector como un solo tipo de costo a efectos de su
asignación a las actividades que desempeña el mismo.

Los elementos de costo más típicos son los siguientes:

 Materias primas y materiales: Incluye materias primas y materiales incorporados


directamente al producto.

 Mano obra directa: Incluye la mano de obra de fábrica que puede ser asignada
directamente a productos de acuerdo a relaciones técnicas preestablecidas.

 Mano de obra indirecta: Incluye todos los gastos incurridos por la organización en el
período de referencia, en relación con sus recursos humanos, excepto la mano de obra
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directa (sueldos y jornales, cargas sociales, gratificaciones, gastos de capacitación, gastos
de comedor, etc.).

 Servicios de terceros: Agrupa todos los gastos devengados en contrapartida del servicio o
asesoramiento recibido de una entidad o de personas ajenas a la empresa (servicios de
abogados, consultores, médicos, etc.).

 Edificios e instalaciones: Representa el consumo de los recursos edilicios y de


instalaciones con que cuenta la empresa como infraestructura para el desarrollo de sus
actividades (amortizaciones, seguros, gastos de mantenimiento de edificios y demás
instalaciones).

 Equipos: Refleja los gastos devengados en relación con el uso de los equipos con que
cuenta cada sector de la empresa para el desempeño de sus actividades (amortización,
seguros, gastos de mantenimiento de equipos de fábrica, computación, etc.).

 Publicidad y gastos de venta: Gastos relacionados con el manejo de campañas


publicitarias, promociones, atenciones a clientes, etc.

 Gastos de administración: Categoría residual cuyos componentes individuales no se


consideran relevantes a efectos del análisis.

La distinción tradicional entre costos directos e indirectos nos servirá para delinear el tratamiento
dado por el ABC a cada uno de ellos. Los costos directos son aquellos respecto a los que se puede
establecer una relación directa con la producción o venta de los productos, es decir que se puede
identificar exactamente cuanto consumió tal producto de tal recurso. Es el caso de las materias
primas incorporadas al producto o la mano de obra directa, respecto a las que se sabe con certeza
o en forma aproximada que monto de cada uno de ellos consumió determinado volumen de
producción. Respecto a estos costos, el ABC no presenta respuestas adicionales, ya que su
asignación a productos resulta bastante clara y es realizada por los sistemas tradicionales en base
a fórmulas técnicas de consumo. El pasaje por actividades no tiene sentido en este caso, por lo
que su tratamiento es similar al de los sistemas anteriores, asignándose directamente a los
productos.

Donde si adquiere toda su potencialidad el ABC es en el tratamiento de los costos indirectos. Los
costos indirectos, tanto los de fábrica como los del resto de la empresa, constituyen un entramado
de recursos volcados a sustentar en forma más o menos estrecha la producción y comercialización
de los productos de la empresa. Dada esa vinculación no tan directa, estos costos no pueden ser
atribuidos a los distintos productos por criterios tan simples de consumo como en el caso de los
directos. El postulado básico del ABC, es que estos costos se generan en el desarrollo de
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actividades que se realizan con el objetivo último de producir y vender los productos. Surge como
idea entonces, determinar el consumo que de estos recursos realizó cada actividad, y luego
determinar que porción del costo de cada actividad se volcó al sustento de cada producto.

Dentro de los costos indirectos tendremos por ejemplo, mano de obra indirecta y gastos indirectos,
concentrados en elementos de costos tales como mano de obra, equipos, edificios, servicios de
terceros, etc.

Etapa 3: Trazado o asignación de costos a las actividades

Definidas en las dos etapas anteriores, las actividades y los costos globales que las mismas
consumieron, agrupados por Elementos de costos, podemos iniciar en forma más concreta el
proceso de costeo.

La tarea para cada sector en particular y para la empresa en general, consiste en determinar en
forma aproximada, que proporción de cada recurso o Elemento de costo ha consumido cada una
de las actividades desarrolladas en el período considerado. Es para ello necesario que aquellas
personas directamente involucradas o conocedoras de la forma en que se llevan a cabo las
actividades, identifiquen las medidas más adecuadas de consumo para cada Elemento de costo.
Debe identificarse cómo los distintos recursos con que cuenta la organización se han volcado o
han sido consumidos en la ejecución de las distintas actividades que la misma desarrolló en el
período.

El ejemplo que veremos servirá para mostrar más claramente este proceso de asignación de
costos.

Una distinción que nos parece interesante es la que realizan Castelló Talliani y Lizcano Alvarez,
entre costos totales o completos y costos relevantes. Considerar costos totales significa llevar a las
actividades todos los costos incurridos en el período. Costos relevantes son aquellos sobre los que
la empresa puede actuar más directamente en la intención de reducirlos. Los autores plantean que
costos tales como la amortización de equipos, los edificios, etc. no pueden ser controlados por su
responsable, y por lo tanto desde el punto de vista de gestión sería más útil discriminarlos, y
mostrar solo los costos que se considera relevantes a efectos de la toma de decisiones. Creemos
que esta distinción asume relevancia cuando el tipo de decisiones a adoptar son de corto plazo, es
decir, del tipo de las de control de gestión. Cuando el costeo se realiza con una orientación hacia la
toma de decisiones estratégicas, no debería existir este tipo de distinción, en la medida que todo
gasto sería reducible o eliminable en el mediano o largo plazo.

La misma consideración nos merece la diferenciación entre costos fijos y variables, que muchas
veces se plantea como limitación en relación a la reducción de los recursos empleados. Esta
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distinción se realiza muchas veces tomando como único factor de variabilidad de los costos, el
volumen. La realidad de las empresas actuales determina que muchos de los costos que
tradicionalmente se consideran fijos, en realidad son variables (aún en el corto plazo), pero si
podemos determinar efectivamente cuál es su real fuente de variabilidad. Esa fuente de
variabilidad, como lo dice Philippe Lorino, viene dada muchas veces por la complejidad de los
procesos. Esta nueva forma de pensar el tema, tiene relación con la jerarquía de la actividades
planteada por Cooper y Kaplan en el artículo ya mencionado.

Etapa 4: Trazado o asignación de costos a los productos u otras visiones de la empresa

La etapa final del proceso de costeo por actividades, consiste precisamente en asignar los costos
de las mismas a los productos, tipo de clientes, canales de distribución, etc.

Esta asignación de costos debe hacerse, como resulta lógico, a través de la identificación de
medidas de consumo adecuadas, a efectos de determinar qué monto de los recursos volcados al
desarrollo de cada actividad, sirvió para soportar cada producto.

A esas medidas se les suele denominar "factores de trazado" o "factores de asociación", tratando
de distinguirlas de los criterios más o menos simplistas o arbitrarios adoptados generalmente para
la distribución de costos indirectos a productos (volumen, hs. mano de obra, hs. máquina, etc.).

La idea central del ABC es que todas las actividades se desarrollan para soportar en alguna parte
del proceso, el desarrollo de los productos. Es por ello que discriminar los costos en función de
"qué" los genera, y no "dónde" se generan (centros de costo), permite identificar en forma más
precisa las medidas de consumo de los costos por parte de los productos, y evitar de esa forma la
adopción de criterios arbitrarios que sirven para distribuir a productos el monto de los gastos
generales.

Los factores de trazado deben incorporar el conocimiento de quienes desarrollan las actividades en
cada sector de la empresa y conocen por lo tanto cuál es la complejidad que cada producto agrega
a la ejecución de esa actividad.

En este punto queremos citar una limitación que a nuestro entender mantiene el sistema ABC.
Como se dijo anteriormente, este sistema postula la asignación integral de costos a los productos u
otras visiones de la empresa. Dicho postulado se basa en la relación que teóricamente tendrían
todas las actividades de la empresa con alguna etapa del ciclo destinado a la producción y venta
de los productos. En la realidad, algunos sectores encuentran dificultades para determinar los
factores más adecuados de trazado del costo de algunas actividades a productos. El problema
radica en que, efectivamente, algunas actividades no se realizan como soporte de los productos,
sino que quienes las realizan identifican otros "outputs" al ejecutarlas. Por ejemplo, la actividad de
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elaborar Estados contables del sector contable, no es desarrollada con una orientación hacia
productos, por lo que sus responsables no pueden decir qué parte de su esfuerzo y el de los
recursos disponibles, volcaron hacia cada producto. Dichos costos resultarán por tanto distribuidos
por criterios más o menos arbitrarios (similares a los de los sistemas VBC), aunque estarán
perfectamente identificados y serán de un volumen muy inferior.

Finalmente, luego de haber determinado el costo de actividades imputables a cada línea de


producto (u otro objeto de costo), deben ser asignados los costos directos, tales como materia
prima, material de empaque, mano de obra directa, y otros gastos directamente vinculados con
determinada línea. Para estos gastos el ABC no ofrece una solución adicional a la de los sistemas
tradicionales, ya que los mismos no pasan por actividades.

Limitaciones o críticas

 El costeo por actividades no da respuesta frente a los costos financieros y los de materias
primas, por lo que empresas con una importante carga de estos dos rubros, no
encontrarán respuestas satisfactorias en el ABC.

 No elimina completamente el "overhead", resultando algunas actividades distribuidas y no


trazadas a productos. Esto no invalida el hecho de que las mejoras con respecto a otras
metodologías pueden ser enormes, pero hay que reconocer que si la tendencia en la
industria se mantiene, los costos distribuidos podrían ser cada vez mayores (en términos
relativos), y esto lleva a esperar que el problema se agravará con el correr del tiempo.
Cabe decir, sin embargo, que actualmente los gastos distribuidos a productos por el
sistema ABC, pueden derivar de dos motivos: primero, que conceptualmente las
actividades no sean trazables a productos; segundo, que sí sean conceptualmente
trazables, pero que el sistema de información de la empresa no brinde alguna de las
medidas de trazado que se considera más adecuada para llevar los costos de determinada
actividad a los productos. En la medida que el sistema de información capte y procese
mejor información, los costos distribuidos tenderían a bajar.

 Toshiro Hiromoto manifiesta que según su experiencia en algunas empresas japonesas,


las mismas no ponen tanto énfasis en que los sistemas de costos brinden información
precisa, sino más bien en que sirvan para motivar al personal para que actúe de acuerdo a
los objetivos organizacionales a largo plazo. Los sistemas contables juegan más un rol
"influenciador" que un rol "informador". Por ejemplo, en la compañía Hitachi, ampliamente
automatizada, se sigue utilizando las horas de mano de obra directa como factor de
distribución de costos. Los empresarios japoneses no están preocupados por los errores
que puedan estar cometiendo ya que están convencidos que la automatización es el único
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camino para el éxito, y por lo tanto el sistema de costos castiga a aquellos productos cuyo
proceso no está aún muy automatizado.

 Algunos autores como Cooper y Kaplan sostienen que los costos de exceso de capacidad
no deberían ser cargadas a productos: el ABC lo hace en principio. Estos costos, como
también lo indica la NIC 2, deberían ser tratados aparte, como una línea separada en el
Estado de resultados y no ser cargados como costos de productos individuales. Cargar
costos de capacidad instalada a productos puede hacer variar su costo erráticamente de
un período a otro, dependiendo de las variaciones en la demanda. Podría incluso caerse
en una espiral en la que ante reducción de demanda, menor producción, por lo tanto
mayores costos, la empresa procediera a aumentar los precios, con lo que podrían
generarse nuevas reducciones de demanda.

ABC como base para el análisis estratégico, de gestión y operativo

Aportes

 Justamente, su aporte fundamental lo constituye la posibilidad de manejar distintos niveles


de análisis, ya que el sistema utiliza información desagregada, y sus elementos básicos
(actividades, elementos de costos, productos), pueden ser definidos al nivel de detalle que
amerite el tipo de decisiones a tomar (estratégicas, de gestión u operativas).

 Permite detectar cómo se utilizan los recursos de la organización, lo que no podía ser
determinado con los sistemas tradicionales, que relacionaban directamente gastos con
productos.

 Elimina la confusión generada en muchos administradores por los sistemas VBC, en el


sentido de considerar que todos los costos variables varían con el volumen. El ABC
muestra las verdaderas fuentes de variabilidad de los costos, y por lo tanto ciertos costos
considerados fijos en relación al volumen, no lo son en términos de su real medida de
variabilidad (lotes por ejemplo). Ello permite actuar sobre los costos de una manera más
certera.

 Conecta la visión financiera de la empresa, con la visión operativa, incorporando al costeo


los costos de complejidad soportados por aquellos que intervienen en alguna fase del
proceso de producción y comercialización de los productos.

 Aporta nuevas visiones de análisis de la empresa, como ser Tipo de clientes, Canales de
distribución o Procesos de negocio, que no pueden ser soportadas por los sistemas
tradicionales, salvo por los costos directamente vinculados por ejemplo a un canal (costos
de distribución).
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 Constituye una buena base para los procesos de benchmarking, reingeniería y calidad total
en las empresas, ya que el costeo de las actividades aporta datos operativos y no
simplemente financieros.

 Permite realizar análisis de atributos no financieros de las actividades.

Limitaciones

 A veces, la detección de recursos malgastados y la eliminación de las actividades que los


generan no implica una reducción de los gastos totales. La eliminación o reducción de
recursos volcados en una actividad, significa una liberación de recursos, pero la reducción
de los gastos totales implica un esfuerzo adicional.

 Algunos autores contrarios a los sistemas de costos por absorción, critican al ABC por
asignar todos los costos, tanto variables como fijos, constituyendo una limitante para el
análisis de costos reducibles y no reducibles.

 Se ha criticado que el énfasis en un sistema para la gestión va a ir indefectiblemente en


desmedro de la comparabilidad hacia afuera. Como ya hemos dicho, esto puede ser cierto
en alguna medida, en términos de información financiera, pero el ABC ofrece nuevos datos
para comparaciones entre industrias de una misma rama e incluso entre industrias de
distintas ramas (benchmarking).

 Por la razón anterior, y por apartarse de los principios contables, es una herramienta
específicamente orientada a la gestión, por lo que deben mantenerse otros sistemas de
información para la elaboración de los estados contables. Esto no necesariamente
constituye una desventaja como ya comentamos anteriormente, ya que muchos autores
reconocen esta forma de trabajo como la mejor.

 Ciertos autores han señalado que no ha integrado en su modelo otros conceptos


avanzados como el valor económico, los costos de oportunidad, la equivalencia de
capitales, los costos corrientes de reposición. Se argumenta que al no considerar los
valores económicos, crea distorsiones en la valuación de los objetos de costo.

 Finalmente, se critica el principio de reconocimiento de los resultados en el momento de la


venta, ignorando el proceso de creación de valor.

Conclusión

El hecho que el ABC mantenga vigentes ciertos conceptos anteriores hace que se ponga en duda
su carácter revolucionario, más aún si consideramos que los sistemas tradicionales con los que se
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le compara frecuentemente han dejado de aplicarse eficazmente para la gestión mucho antes del
surgimiento del ABC como metodología acabada. Medir los avances del ABC en relación con los
primitivos sistemas de asignación en base a mano de obra directa, es similar a publicitar las
ventajas de un nuevo automóvil comparándolo con el primer coche a vapor.

Sería más razonable considerar el ABC como un paso lógico sobre una base conceptual
preexistente, pero aportando refinamientos metodológicos sustanciales para captar mejor la
realidad de la empresa.

Ejemplos de costeo ABC.

GUÍA PARA ELABORAR UN RESUMEN EJECUTIVO

El resumen ejecutivo es una síntesis de los puntos más importantes que conforman un plan de
negocios, por lo que constituye la primera parte del mismo; sin embargo, debe ser elaborado al
final del proyecto.

El objetivo que se persigue con la elaboración de un resumen ejecutivo, es que el lector tenga una
visión general del plan de negocio, así como que logre una comprensión e interés en el proyecto, y
en seguir leyendo el resto de las partes que conforman el plan.
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En algunas ocasiones, el inversionista que lee el resumen ejecutivo, sólo basa su decisión en este,
por lo que debemos poner especial atención al elaborarlo.

Por lo general, todo resumen ejecutivo debería cumplir con los siguientes 3 requisitos:

• Explicar claramente en qué consiste el negocio: no importa cuán complejo sea el negocio,
el resumen ejecutivo debe explicar lo más claramente posible en qué consiste.

• Crear interés en el lector: El resumen debe estar elaborado e tal manera que capte el
interés del lector para que lo continúe hasta terminarlo.

• Ser un resumen: Para que resulte atractiva la lectura del resumen, éste no debe exceder
de 3 páginas, aunque lo recomendable es que sea sólo una.

A continuación veamos los elementos que debería incluir un resumen ejecutivo:

• Los datos básicos del negocio: el nombre del proyecto o negocio, su ubicación, el giro de la
empresa, etc.

• La descripción del negocio: en qué consiste el negocio, el producto o el servicio que se va


a ofrecer, cuáles son sus principales características, etc.

• Las características diferenciadoras: aquello que se va a ofrecer, que sea innovador y


novedoso, y que permita diferenciar o distinguir el producto o servicio del de la competencia.

• Las ventajas competitivas: En qué aspectos el producto o servicio tiene ventajas sobre la
competencia.

• La visión y misión: La visión se refiere a la posición que los administradores desean que
logre la empresa y la misión es la razón de ser del negocio.

• Las razones que justifican la propuesta del negocio: las razones por las que se ha
encontrado atractiva la idea de negocio, es decir, las razones por las que se ha considerado la idea
como una oportunidad de negocio.

• Los objetivos del negocio: los principales objetivos que se buscará una vez puesto en
marcha el negocio.
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• Las estrategias: las principales estrategias que se utilizará para conseguir los objetivos.

• El equipo de trabajo: las personas que llevarán a cabo el proyecto y las que lo
administrarán.

• La inversión requerida: cuánto es lo que vamos a necesitar de inversión, cuánto usaremos


de capital propio y cuánto es lo que estamos solicitando como financiamiento externo.

• La rentabilidad del proyecto: los resultados de los indicadores de rentabilidad utilizados.

• El impacto ambiental del proyecto: un resumen del impacto ambiental del negocio y cómo
se disminuirá o controlará.

• Las conclusiones del proyecto: las conclusiones a las que se ha llegado una vez culminado
el desarrollo del plan de negocios. Esta parte podría estar incluida al final del plan, después del
estudio financiero.

El hecho de que los puntos anteriormente explicados, se hayan puesto en forma de lista, no
significa que el resumen ejecutivo deba ser presentado de esa forma, ya que es recomendable que
se escriba de corrido, es decir, un texto como tal, sin que se incluyan subtítulos, como se hace
normalmente en el resto del plan.

Al escribirlo debemos tener en cuenta los dos principales objetivos del resumen ejecutivo que son
el describir claramente el negocio, por lo debemos procurar que el lector sepa en qué consiste el
negocio desde la lectura de la primera página. Y el generar interés en el lector, para lo cual
debemos usar un lenguaje positivo, señalar claramente los factores que permitirán la viabilidad y
sostenibilidad del proyecto, y no abarcar muchas páginas en su desarrollo.

No es necesario que el resumen ejecutivo sea tan explícito, ya que para conocer más al respecto,
el lector puede remitirse al resto del plan de negocio, donde cada uno de los puntos es
desarrollado a detalle.