DERECHO TRIBUTARIO

UNIDAD I: CAPITULO INTRODUCTORIO:

MATERIAL DE LECTURA COMPLEMENTARIA OBLIGATORIA.

ASPECTOS GENERALES:

En sus orígenes el hombre vivía en pequeñas comunidades de tipo familiar,

en que las necesidades eran fundamentalmente de subsistencia, básicamente de
alimentación y vestuario. De a poco se fue agrupando en clanes, tribus, ciudades; con lo
que surgieron nuevas necesidades, como por ejemplo mejores viviendas, defensa, etc. De
esta forma, mientras el hombre actúa generando recursos para satisfacer sus necesidades
individuales la comunidad organizada necesita recursos para satisfacer sus necesidades
colectivas. La máxima expresión de esta relación es el Estado moderno. Es precisamente el
Estado el encargado de satisfacer las necesidades públicas, y para ello debe generar
recursos, los que toman el nombre de ingresos públicos.

Los ingresos públicos pueden ser ordinarios o extraordinarios. En los

ordinarios están las rentas, beneficios o utilidades que generan los bienes de dominio del
Estado (comercial, industrial, etc.), además de los ingresos provenientes de las tasas e
impuestos; dentro de los ingresos extraordinarios encontramos los créditos obtenidos por
el Estado, la enajenación de bienes del Estado y los impuestos extraordinarios.

Estos ingresos del Estado sirven para solventar el gasto público, es decir, el
empleo definitivo de riquezas que el Estado hace para satisfacer las necesidades del país.
Para regular, administrar, determinar y recaudar los recursos económicos
que conforman el patrimonio que el Estado destinará al cumplimiento de sus fines, se
requiere que el Estado efectúe actos que no sólo se refieren a la obtención y administración
de los recursos, sino que también a su destino final a través del gasto público. Este
conjunto de actos constituye la actividad financiera del Estado.

PARTICIPACIÓN DEL ESTADO EN LA ECONOMÍA

La intervención del Estado en la economía, tanto en lo relativo a las posiciones doctrinarias

como a las experiencias con la efectiva participación de los gobiernos, presenta un amplio abanico
de puntos de vista y de situaciones, respectivamente, a lo largo de los años. Si bien no se trata de
profundizar el análisis sobre esos diferentes puntos de vista y situaciones, cabe recordar que
comprenden mecanismos tan distintos como lo que se diera en llamar:
• absorción (realización por el Estado de actividades empresariales),
• dirección (imposición de normas imperativas para el desarrollo de actividades
económicas),
• inducción (creación de incentivos de todo tipo para orientar las decisiones de los
agentes económicos) o
• simplemente abstención (mantener el mayor grado de omisión posible, evitando
cualquier interferencia sobre los mecanismos de mercado).

Apuntes preparados por el profesor César Verdugo Reyes (cverdugo@tta.cl), para fines exclusivos de la cátedra.

1
 Los dos primeros caracterizaban las economías centralmente planificadas; los dos últimos,
corresponderían a formas de intervención del Estado en economías de mercado.

Cabe advertir, que la historia también presenta numerosos casos de intervención del
estado en la economía que, al no encuadrarse plenamente en uno u otro modelo (sistemas
económicos centralmente planificados o de mercado), pasaron a denominarse sistemas de
economía mixta.

De acuerdo con las ideas de los economistas clásicos sobre las funciones del Estado, los
gastos del gobierno y los tributos serían elementos perturbadores de la asignación óptima de
recursos, toda vez que para ello debería confiarse plenamente en el libre juego de las fuerzas del
mercado. Sin embargo, reconocían la existencia de algunos tipos de bienes de interés general, que
por su naturaleza no podrían ser suministrados por las actividades privadas, situación esta
derivada de una de las "fallas de mercado", y que por lo tanto sería el Estado el responsable de
asegurar su provisión a la sociedad. Específicamente, con referencia a los ingresos tributarios
recomendaban que el sistema impositivo fuera lo más neutral posible, a fin de no afectar la
asignación de los recursos en el ámbito del sector privado.

La gran crisis de los años 30 del siglo pasado, constituyó una época de profundos
desequilibrios que vino a demostrar que, contrariamente a la creencia optimista de los clásicos, la
economía no tiene una tendencia intrínseca a la utilización plena de los recursos y a la
recuperación automática de la estabilidad en todas las circunstancias. La "Teoría General" de
Keynes, al identificar la insuficiencia de la demanda efectiva como generadora de aquella crisis,
creó las bases para un nuevo concepto sobre las funciones del Estado en relación con el sistema
económico.

Se comprobó que la utilización de los instrumentos clásicos, como podría ser la tasa de
interés, no bastaban y que la corrección de los factores determinantes de la crisis exigían
mecanismos más diversificados y de acción más directa. Fue entonces que el proceso ingreso-
gasto del sector público pasó a considerarse como uno los mecanismos más adecuados para tales
funciones correctivas y, así, la expresión "política fiscal" se incorpora a la literatura especializada
para designar su utilización como instrumento de la política de estabilización. Consecuentemente,
la preocupación con la neutralidad fue sustituida por el propósito deliberado de utilizar los
instrumentos fiscales como herramientas de acción correctiva o compensatoria, ante la aparición
de ciertos desequilibrios económicos.

La formulación de políticas por el Estado consiste en que éste ejerza su poder optando
entre objetivos alternativos y, una vez hecha la opción, identificar y aplicar los medios o
instrumentos más aptos para coadyuvar a su consecución. En consecuencia, se podría hablar de
dos tipos de políticas: unas que se relacionan con la definición de los objetivos y otra que se refiere
a la elección de los instrumentos más adecuados para alcanzarlos. Es decir, se podría hablar de
políticas definidoras de objetivos, por ejemplo una política agrícola que fijara como objetivo la
expansión de la producción lechera nacional, y de políticas instrumentales, por ejemplo una política
de subsidios directos a la inversión en la producción lechera.

La política fiscal constituiría una de las políticas de tipo instrumental. La validez u

oportunidad de esas metas y objetivos no son de incumbencia de la política fiscal, sino que
constituyen para ella un dato previo indispensable para proceder a escoger los instrumentos más
Apuntes preparados por el profesor César Verdugo Reyes (cverdugo@tta.cl), para fines exclusivos de la cátedra.

2
aptos, en ese sentido, no le cabría al formulador de la política fiscal discutir si es conveniente o no
expandir la producción lechera, sino y en la medida que esto ya se ha decidido, encontrar dentro
del instrumental fiscal, si es que allí existiera, la herramienta más adecuada para coadyuvar a
conseguir ese objetivo. Como toda herramienta, la política fiscal posee potencialidades y
limitaciones operativas, es decir, puede ser muy efectiva para apoyar la consecución de cierto tipo
de objetivos, pero para la consecución de otros puede resultar absolutamente ineficaz. Su
valoración, por lo tanto debería siempre referirse a la eficacia de los instrumentos escogidos para
coadyuvar en lograr un determinado objetivo, pero no debe hacerse depender de la calidad o
conveniencia de los fines a que se relaciona ese mismo objetivo. La contracción general de la
demanda como objetivo puede ser considerada conveniente o no en una determinada coyuntura
económica, pero cualquiera sea la opinión, a favor o en contra de ese objetivo y de todas sus
derivaciones, estas no deberían aplicarse para juzgar el instrumento fiscal que pueda venir a
utilizarse, por ejemplo el recorte del gasto público o la elevación de la tributación general al
consumo, lo que sí cabría examinar es la adecuación o eficacia de una u otra medida para
conseguir el efecto perseguido de contraer la demanda.

INSTRUMENTOS DE LA POLÍTICA FISCAL

Se considerará como instrumentos de la política fiscal, los flujos que integran el proceso
ingreso-gasto del sector público y que constituyen elementos del presupuesto, como lo son los
gastos públicos y los ingresos públicos o de financiación del gasto.
Tanto los gastos como los ingresos públicos, requieren que se defina su nivel y estructura,
con lo cual se podría hablar de una política de gastos públicos y de una política de ingresos
públicos como ramas de la política fiscal.

TIPOS DE INGRESOS PÚBLICOS

A su vez, los ingresos públicos cabe agruparlos en diferentes tipos de ingreso como lo son
los ingresos tributarios, los demás ingresos corrientes y la deuda pública. Tratándose de la
determinación del nivel y estructura de los ingresos tributarios, esto podría considerarse en
términos generales como el cometido de la política tributaria, la cual, como la política de gastos
públicos y la política de ingresos públicos en su conjunto, cabría entenderla también como una
rama de la política fiscal.

LOS EFECTOS DE LOS TRIBUTOS EN LA ASIGNACIÓN DE RECURSOS

La utilización del instrumental fiscal para generar ventajas o desventajas para ciertas
asignaciones alternativas de recursos, tiene que ver con el apoyo que ese conjunto de
herramientas puede prestar para la consecución de determinados objetivos. Tratándose de los
tributos, estos pueden promover la reasignación de los recursos en forma indirecta en el ámbito del
sector privado por medio de dos mecanismos:
• la reducción del ingreso disponible de las empresas y de las personas en proporción equivalente
al monto de los impuestos que les corresponden pagar, directa o indirectamente (EFECTO
INGRESO);
• la alteración de la estructura de precios relativos de los diferentes bienes y servicios (un impuesto
selectivo sobre algunos bienes o servicios puede impulsar la demanda hacia otros bienes o
servicios sustitutos no gravados), del factor trabajo en relación al capital (un impuesto sobre el
factor trabajo lo encarecerá propiciando un mayor uso de equipos y tecnología), del ahorro frente al

Apuntes preparados por el profesor César Verdugo Reyes (cverdugo@tta.cl), para fines exclusivos de la cátedra.

3
consumo (la exoneración de los intereses en cuentas de ahorro incentivará la destinación de
mayores ingresos a esas cuentas disminuyendo el consumo), etc. (EFECTO PRECIO).
Ambos mecanismos (efecto-ingreso y efecto-precio) afectan la asignación privada de
recursos al alterar el nivel y estructura de la demanda privada, final e intermedia, en función de los
coeficientes de elasticidad-precio (en qué medida la demanda de los bienes fluctúa ante la
variación de los precios) y elasticidad-ingreso (en qué medida la demanda de los bienes fluctúa
ante la variación de los ingresos) correspondientes a los distintos bienes.
La escuela clásica tradicionalmente ha opinado que la tributación, especialmente, debe ser
neutra en materia de asignación de recursos, permitiendo que en las decisiones del sector privado
prevalezcan las consideraciones de eficiencia, es decir, que se adopten de acuerdo a las reglas del
mercado. Sin embargo, no es realista, puesto que parte de la falsa suposición de que existe
siempre un mercado de competencia perfecta, situación que es muy difícil que se configure y,
particularmente, tratándose de países en vías de desarrollo.
Si bien es válido tener en cuenta el postulado de neutralidad al diseñar un sistema tributario
y cada uno de los impuestos que lo integran, ello debe ser entendido como la conveniencia de
evitar que la aplicación de los mismos genere efectos no deliberados e indeseables en la
asignación de recursos. No obstante, puede ser aceptable, aunque con cierta cautela, que se
busque adrede afectar las decisiones sobre asignación de recursos, en un sentido que se
favorezca la consecución de ciertos objetivos, por ejemplo, el de la formación de ahorro privado
mediante una tributación relativamente alta sobre el consumo suntuario.

DERECHO FINANCIERO

Para el estudio de estas materias surge una rama del Derecho que lleva el nombre
de Derecho Financiero; el que admite múltiples definiciones, una de ellas lo describe como
disciplina jurídica que estudia los principios y preceptos legales que rigen la organización
del Estado para la percepción, administración y empleo de los recursos públicos y las
relaciones jurídicas a que los impuestos dan origen, entre el Estado y los contribuyentes,
como consecuencia de la imposición.
El derecho financiero es una rama autónoma, dentro del Derecho Público, dentro de
la cual se pueden distinguir ramas como derecho presupuestario; gestión patrimonial
administrativa del Estado; crédito público; derecho monetario y derecho tributario.

Dentro del Derecho Financiero, y para estudiar una parte de su contenido, nace el
Derecho Tributario, que es un conjunto de principios y normas que regulan los impuestos y
las relaciones jurídicas que se generan entre el Estado y los contribuyentes, o entre estos, a
consecuencia de la imposición.

No será de competencia del derecho tributario y si del financiero, lo referente a la

obtención de recurso estatales provenientes de su actividad patrimonial que se rige por el
derecho privado, entre los cuales encontramos los recursos ingresos o rentas obtenidos
por el Estado de la gestión o disposición de su propiedad patrimonial, tanto mueble como
inmueble (participaciones financieras, arrendamiento de bienes fiscales, venta de estos,
etc.); recursos de empresas estatales, en que el Estado, como dueño de la empresa, genera
rentas para su dueño, el Estado.
Por el contrario, y como lo indica la definición, es de competencia del Derecho
Tributario, los recursos que el Estado genera en el ejercicio de su potestad de imperio y que
se denominan en general, “tributos”.
Apuntes preparados por el profesor César Verdugo Reyes (cverdugo@tta.cl), para fines exclusivos de la cátedra.

4
 Se distinguen dos áreas dentro del Derecho Tributario:

a) Derecho Tributario Sustantivo: El que se ocupa de las normas que establecen

impuestos propiamente tal, como por ejemplo impuesto a la renta, I.V.A.; además aquí se
incluye el Derecho Penal Tributario, en el que se contemplan las normas relativas a las
infracciones y sanciones tributarias.
b) Derecho Tributarios Adjetivo: Es el que contiene normas de orden administrativo
referidos a la administración de los impuestos y normas procesales aplicables a la solución
de controversias surgidas a raíz de la aplicación de los impuestos y de la comisión de las
infracciones.

TRIBUTO

Algunas definiciones dadas en la doctrina son las siguientes:

“Aquel ingreso público que se origina de la obligación o vínculo jurídico

creado por la Ley y por el cual personas determinadas se encuentran en el deber de
entregar al Estado cierta cantidad de dinero también determinada, para el cumplimiento de
las finalidades que este se ha propuesto.”

“Tributos son las prestaciones, comúnmente en dinero, que el Estado exige

en ejercicio de su poder de imperio a los particulares en virtud de una Ley y para el
cumplimiento de sus fines.”

“Las prestaciones pecuniarias que el Estado o un ente público autorizado

por aquél, en virtud de su soberanía territorial, exige de sujetos económicos sometidos a la
misma.”

Si bien, conceptualmente, los impuestos están destinados a generar ingresos

que financien el gasto del Estado, producen innumerables efectos en la actividad
económica, en la hacienda pública, en el desarrollo social, en la política, etc.

Elementos:

De las definiciones anotadas, así como de la mayoría de los conceptos que

se dan en la doctrina, podemos señalar los siguientes elementos:

a.- NACE DE LA LEY. No hay tributo sin Ley previa que lo establezca, lo que
se ha llamado principio de la legalidad de la imposición, en orden a que la obligación
tributaria solamente admite como fuente a la Ley.

b.- LA PRESTACION ES EN DINERO. La obligación tributaria es de dar una

suma de dinero, la que se determina mediante los mecanismos que la Ley exprese (Base,
tasa, créditos, etc.) y sin perjuicio de que coexisten con la obligación de dar un conjunto de
otras obligaciones de carácter accesorio. Si bien en otras épocas o en otras zonas del

Apuntes preparados por el profesor César Verdugo Reyes (cverdugo@tta.cl), para fines exclusivos de la cátedra.

5
mundo se pueden encontrar obligaciones tributarias consistentes en dar otras cosas que no
sean dinero, en nuestro país solamente existen obligaciones consistentes en dinero.

c.- SON EXIGIDAD EN EL EJERCICIO DEL PODER DE IMPERIO. Un elemento

característico del tributo es la coacción por parte del Estado en la exigencia de la prestación
que fue creada por Ley y con prescindencia de la voluntad de los obligados.

d.- SU FINALIDAD ES EL CUMPLIMIENTO DE LOS FINES DEL ESTADO. a

diferencia de la imposición de una multa a beneficio fiscal, cuyo propósito es sancionatorio,
el tributo tiene por fin general ingresos para el cumplimiento de los fines del Estado.

CLASIFICACION DE LOS TRIBUTOS

IMPUESTOS, CONTRIBUCIONES Y TASAS: Entre los ingresos de derecho

Público del Estado se encuentran los tributos, de estos, los más importantes son los
impuestos, luego las contribuciones y las tasas. La verdad es que el derecho positivo no
recoge siempre esta clasificación, utilizando indistintamente los términos como sinónimos:

La tasa, consiste en una prestación pecuniaria que el Estado exige a quienes

hacen uso actual de un servicio público.
El Estado exige un pago como contrapartida por un servicio individual, cobra
una suma de dinero cuando proporciona por su parte, un servicio individual y personal a
quien paga. Esto la distingue del impuesto, en que no existe correlación entre lo que se
paga y alguna prestación particular; el impuesto es una carga general, con el fin de financiar
las necesidades del Estado que son también las de la comunidad, pero sin fin específico,
como por ejemplo el pago por un certificado o inscripción en registro público. (Se
diferencian también de las tarifas, precio de los servicios de las empresas del Estado, como
boleto de ferrocarril, que no son tributos, sino precio en una relación de derecho privado).

Las contribuciones, se distinguen de los impuestos, (no obstante que

constantemente se usen como términos sinónimos), ya que aquellas se imponen a los
contribuyentes que se verán directamente beneficiados con los recursos provenientes de
su pago. También se imponen a quienes se benefician con el tributo, pero de un modo más
amplio que en la tasa.
Se caracterizan por la existencia de un beneficio actual o futuro, debido a la
realización de una obra pública o bien de ciertos servicios o actividades especiales que
pueden beneficiar a grupos determinados, pero que al mismo tiempo benefician intereses
generales.

Por Impuesto entenderemos, la cantidad de dinero que el Estado exige de las

economías privadas en uso de su facultad coercitiva sin proporcionarle al contribuyente por
el monto del pago un servicio o una prestación individual, y que está destinado a financiar
el gasto del Estado.
A tal punto son los tributos más importantes que se confunden a menudo
con estos. Por lo anterior, sus características son las de los tributos, salvo aquellas que los
diferencias de las contribuciones y tasas, esto es, su destino general, financiar los gastos
públicos.

Apuntes preparados por el profesor César Verdugo Reyes (cverdugo@tta.cl), para fines exclusivos de la cátedra.

6
 CLASIFICACION DE LOS IMPUESTOS

Siendo múltiples las que se pueden encontrar en doctrina, hemos escogido

las siguientes para los fines de la clase:

1.A) Impuestos Internos: Grava las manifestaciones de riqueza (bienes) o las rentas o
actividades, que se encuentran dentro del territorio del Estado que se generan o desarrollan
en él. Aquí se encuentran la mayoría de los tributos conocidos comúnmente, como el IVA, la
renta, herencias, etc. Los impuestos internos son fiscales y municipales, según cual sea el
beneficiario.

1.B) Impuestos Externos o Aduaneros: Se aplican a las operaciones a que da lugar el

trafico internacional de mercaderías, como son las importaciones y exportaciones. Lo
normal es que se afecte las importaciones.
Esta clasificación tiene importancia porque el Código Tributario solamente se
aplica a los impuestos internos, además, los impuestos internos están encargados en su
aplicación y fiscalización al S.I.I.; mientras que los aduaneros están a cargo del Servicio de
Aduanas.

2.A) Impuestos Directos: Existen múltiples criterios para efectuar esta clasificación,
cuya utilidad no es muy clara, así por ejemplo, desde un punto de vista administrativo,
directos los que se cobran en base a roles o registros en que es posible tener una cierta
identificación de la persona obligada al pago del impuesto; en cambio, indirectos, aquellos
en los cuales la percepción del tributo se efectúa en base a ciertos actos de la vida
económica, en que se ignora la persona del contribuyente. Con un criterio de traslación,
(TRASLACION: Acto por el cual el contribuyente de derecho traspasa la carga tributaria al
contribuyente de hecho) el directo se caracteriza por su difícil traslación, es decir, el sujeto
pasivo o contribuyente paga el impuesto y lo soporta patrimonialmente, no puede recargar
el impuesto a otro agente; los indirectos son trasladables, es decir, el obligado al pago
puede recargar a otro el peso patrimonial del impuesto. Por último, atendiendo a la
capacidad contributiva; es decir, la justicia de la relación poder económico y aporte exigido
a los contribuyentes; directos, son los que gravan la riqueza en el momento en que se
adquiere, que se posee; en cambio, los indirectos afectan la riqueza al final, al momento en
que se gasta por su titular. (Aquí el gasto es una manifestación de la capacidad contributiva
y por ello es gravada).
Entremezclando los criterios, podríamos decir que directos son aquellos que
se cobran en base a roles, registros nominativos que permiten conocer a la persona del
contribuyente, ya que inciden directamente en su patrimonio, debido a que el Estado puede
determinar la capacidad contributiva del afectado, y por último la renta o riqueza se grava o
afecta cuando queda a disposición o la posee el contribuyente, como por ejemplo impuesto
a la renta; impuesto territorial.

2.B) Impuestos Indirectos: Aquí se ignora la individualización del contribuyente, ya

que el Estado no puede conocer la capacidad contributiva del afectado, consiguientemente
la carga del impuesto se traslada hacia las economías más débiles, y por último se grava la
renta o riqueza cuando se gasta, por ejemplo, el I.V.A.; impuesto de timbre y estampillas.

Apuntes preparados por el profesor César Verdugo Reyes (cverdugo@tta.cl), para fines exclusivos de la cátedra.

7
 Mientras los impuestos directos poseen las ventajas de permitir determinar
con precisión el gravamen en relación a la capacidad contributiva, lo que, a su vez, permite
un trato de mayor justicia tributaria y poseen un rendimiento más o menos estable; solo
ocasionalmente se produce traslación, etc; pero presentan los inconvenientes de crecer
lentamente pues son más bien inflexibles; son impopulares por lo personalizado de su
imposición y la imposibilidad de trasladarlos y rinden menos que los indirectos. Por su
parte los impuestos indirectos son preferidos por su flexibilidad, en cuanto se adaptan a la
realidad económica imperante; menos impopulares al ser trasladados y pagarse en montos
bajos incluidos en los precios o valores de los bienes; los paga toda la comunidad y ser
más rendidores; sin embargo, se les critica por alejarse de un ideal de justicia tributaria;
afectan en mayor medida a las economías más débiles y porque en crisis bajan
bruscamente.

3) Impuestos Ordinarios e Impuestos Extraordinarios: Según si se establece con

carácter permanente o transitorio; los impuestos extraordinarios normalmente van a gravar
el capital de las economías y no las rentas (estos impuestos se establecen en casos
excepcionales, de conflictos).

4.A) Impuestos de Tasa Proporcional: Son aquellos en que la tasa o tanto por ciento
se mantiene constante, cualquiera que sea el monto de la base a la que se aplica, por
ejemplo impuesto a la renta de primera categoría, el I.V.A., impuesto territorial.
4.B) Impuesto de Tasa Progresiva: Es aquel en que la tasa del impuesto aumenta a
medida que aumenta el monto de la base imponible, aquí se establece tasa por tramos de
renta, por ejemplo, el impuesto a la renta de segunda categoría, el impuesto global
complementario y el de herencia.
4.C) Impuesto de suma fija: Aquellos en que la prestación debida se mide por una
cantidad determinada que permanece igual como el impuesto de timbre que afecta a los
cheques.

5.- Impuesto a la renta o al capital: Según si gravan la fuente generadora de la renta, al

capital, o si afectan la riqueza, la utilidad producida, a la renta. (Ejemplo del segundo tipo es
el impuesto territorial, afecta la riqueza y no lo que producen los inmuebles).

OBLIGACION TRIBUTARIA

Es el vínculo en virtud del cual el sujeto pasivo o deudor (contribuyente)

debe dar al sujeto activo o acreedor una suma de dinero determinada por la ley.

Sus elementos son Externos e internos:

I.- Elementos Externos:

Son la ley y el hecho gravado.

a ) La ley: Es la fuente mediata de la obligación tributaria, y por expresa disposición

de la Constitución solo la ley puede establecer tributos, siendo de exclusiva iniciativa del
Presidente de la República este tipo de leyes.

Apuntes preparados por el profesor César Verdugo Reyes (cverdugo@tta.cl), para fines exclusivos de la cátedra.

8
 b) Hecho gravado: Es el hecho, conjunto de hechos o circunstancias previstas por la
ley cuya ocurrencia o cumplimiento dan nacimiento a la obligación tributaria.
El hecho gravado varía según la naturaleza del impuesto, así en el impuesto a la
renta será la percepción de un ingreso que constituya un incremento del patrimonio, y en el
I.V.A. la realización de una venta o la prestación de un servicio. El hecho gravado constituye
la fuente inmediata de la obligación, ya que, si la ley la contempla en términos generales,
solo nace la obligación respecto de una persona determinada cuando a su respecto se
verifican los elementos del hecho gravado.
Siguiendo a don Abundio Pérez Rodrigo en su obra “MANUAL DE CODIGO TRIBUTARIO”,
la sola dictación y promulgación de una ley que establezca un impuesto, no origina ningún tipo de
obligación para los contribuyentes. Para que nazca la obligación de pagar un tributo, es menester
que alguien realice el supuesto de hecho, descrito por el legislador, y a cuya ocurrencia se vincula
el nacimiento de la obligación tributaria.
Bien podemos, por lo tanto, conceptuarlo como el hecho o conjunto de hechos o
circunstancias, a cuya realización, el legislador atribuye el nacimiento de la obligación jurídica de
pagar el tributo. O como lo hace Sáinz de Bujanda, glosando la Ley General Tributaria Española,
para quien el hecho imponible es el presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya
realización origina el nacimiento de la obligación.
Esta definición tiene el mérito de destacar los dos aspectos por los que adquiere relevancia
el hecho gravado, o sea, por ser el elemento diferenciador de los distintos tipos de tributos; así
diferenciaremos el impuesto al valor agregado del global complementario no por el contribuyente o
la base imponible, que pueden perfectamente coincidir, sino por el hecho gravado. Y, en segundo
lugar, es el elemento generador de la obligación tributaria, en otras palabras, fija el nacimiento de
esa obligación.

Elementos o características.
a) El hecho gravado debe ser un hecho o hechos o circunstancias de la vida real que, al ser
regulados por la ley, adquieren el calificativo de hechos jurídicos; esos hechos reales,
objetivos, pueden revestir la más variada naturaleza, lo importante es que el legislador los ha
estimado como continentes de capacidad contributiva en la persona que los realiza. Podemos
señalar, entre otros:
- realización de un acto o negocio jurídico; es lo más frecuente, como, por ejemplo, celebrar
una compraventa; efectuar una donación; recibir una herencia; obviamente la obligación
tributaria no es acordada, consensuada por las partes, sino que impuesta por el legislador.
- un hecho o acontecimiento real o material, como transitar, en vehículo, por determinadas
carreteras; ingreso o salida de bienes por las fronteras.
- un estado, situación o cualidad de la persona como pueden ser la residencia, cambio de
estado civil.
- La simple titularidad jurídica sobre determinados bienes, sin que implique la realización de
algún acto jurídico sobre los mismos, como la propiedad sobre bienes raíces.
b) El hecho gravado debe tener contenido económico; de no ser así, por un lado, es posible que
no manifieste capacidad contributiva; pensemos en hechos como el color de la piel, de los ojos
o del pelo; la estatura u otros similares. Por otro lado, se estaría atentando, sino derechamente
violando, algunas garantías constitucionales, como la igualdad.

Clasificación del hecho gravado.

Se suele clasificar el hecho gravado atendiendo a su conformación y así estamos frente a:
a) Hecho gravado simple si está formado por un solo hecho o circunstancia, así el impuesto
territorial de la ley N° 17.235 pues basta la existencia de la propiedad de un bien raíz;
Apuntes preparados por el profesor César Verdugo Reyes (cverdugo@tta.cl), para fines exclusivos de la cátedra.

9
b) Hecho gravado complejo -para algunos compuesto- que se presente cuando la ley exige dos o
más hechos reunidos, formando una unidad ideológica; lo encontramos en el D.L. 825 cuando
exige, para conformar el hecho gravado venta la concurrencia de: una venta, que esté referida
o tenga por objeto la transferencia de dominio de los bienes que la ley señala y además que la
efectúe vendedor, que, para esta ley, es quien tiene habitualidad en su realización.
(Hasta acá las explicaciones del profesor Pérez Rodrigo).

II.-Elementos Internos:
Son el sujeto, objeto y la causa.

a.- Sujeto:

a.1.- Es sujeto activo aquel que tiene derecho para accionar o para exigir el
cumplimiento de la obligación, en este caso exclusivamente es el Estado y eventualmente
pueden serlo las municipalidades.

a.2.- El sujeto pasivo o contribuyente:

El artículo 8 Nº 5 del Código tributario señala que se ha de entender por
"contribuyente", las personas naturales y jurídicas, o los administradores y tenedores de
bienes ajenos afectados por impuestos.
De este concepto destaca que no son contribuyentes por ejemplo las
comunidades, ya que carecen de personalidad jurídica. La referencia a los administradores
y tenedores de bienes está hecha en relación con la existencia de patrimonios
administrados por personas que no son dueñas, como el depósito a favor de una criatura
que está por nacer, en que el administrador del depósito es el contribuyente.
Esta norma ha de entenderse sin perjuicio de lo que dispongan leyes
especiales, como el caso de la Ley de la Renta, en la cual se considera contribuyente
también a las comunidades, por ejemplo.

El contribuyente es la persona a cuyo respecto se dan las circunstancias

previstas en la ley para el nacimiento de la obligación tributaria, debiendo por tanto entregar
al sujeto activo la suma de dinero que corresponda y además cumplir con las obligaciones
tributarias accesorias, por ejemplo, el profesional que adquiere renta por sus servicios debe
hacer pagos provisionales, efectuar la declaración anual de impuesto, etc.

Según el papel que deba cumplir frente al sujeto activo se distinguen los
siguientes sujetos pasivos además del contribuyente propiamente tal:

1.-Deudor Directo, contribuyente: Es el contribuyente propiamente tal; aquel que

normalmente soporta el impuesto, debe hacer las declaraciones correspondientes y enterar
las sumas en las arcas fiscales.
Sin embargo, en los impuestos de traslación como el IVA, encontraremos
además del contribuyente de derecho o deudor directo, un contribuyente de hecho o deudor
indirecto, el incidido con el impuesto. En efecto, mientras el comerciante vendedor, por
ejemplo, está obligado a recargar, retener, declarar y pagar el impuesto, no soporta en su
patrimonio el gravamen, ya que el patrimonio afectado es el de su comprador consumidor,
este es el contribuyente de hecho, el incidido con el impuesto.

Apuntes preparados por el profesor César Verdugo Reyes (cverdugo@tta.cl), para fines exclusivos de la cátedra.

10
 2.-Deudor Sustituto: Persona que, por mandato de la ley, asume el lugar del sujeto
pasivo o contribuyente, de tal forma que el sujeto pasivo queda exonerado de la obligación
total o parcialmente.
Esta sustitución es parcial cuando el contribuyente queda en calidad de
deudor subsidiario, es decir, a falta del deudor sustituto responde el contribuyente.
Este tipo de deudor se establece con la finalidad de asegurar la recaudación.
En la Ley de la renta, por ejemplo, se gravan las rentas del capital y del
trabajo, respecto de éstas, tenemos rentas del trabajo independiente y dependiente,
tratándose de estas últimas, el contribuyente es el trabajador, por su impuesto a la renta,
sin embargo, las empresas, los empleadores, deben retener el impuesto correspondiente
del sueldo y enterarlo en arcas fiscales. Si cumple el empleador con obligación de retener,
de descontar del sueldo el impuesto y aun cuando no lo entere en arcas fiscales, el
trabajador queda completamente liberado y el servicio solamente podrá dirigirse en contra
del sustituto. Por el contrario, si el empleador no retuvo el impuesto, el Servicio tiene acción
en contra del empleador y este se dirige en contra del trabajador, en este caso hay
sustitución parcial.

3.-Tercero Responsable: Aquella persona que sin ser deudor directo, ni sustituto, por
mandato legal se encuentra en la obligación de responder con el contribuyente, por ejemplo
cuando se adquiere un establecimiento de comercio, en que el adquirente responde
subsidiariamente de las deudas tributarias que afectaban al propietario del establecimiento.
Esta figura la veremos con detención al estudiar el término de giro de los contribuyentes.
Otro ejemplo lo encontramos en el artículo 78 del Código, referido a la responsabilidad
solidaria de los Notarios por el pago del impuesto de timbres y estampillas correspondiente
a los actos o documentos que autorizan.

b.-Objeto: Aquello que se debe dar, es decir, el objeto de la obligación tributaria; se

confunde con la tributación misma, al contrario de lo que ocurre con otras obligaciones
aquí el objeto siempre es de “Dar”, no admitiéndose obligaciones de hacer y no hacer.
Para una adecuada determinación del objeto la ley debe indicar con precisión
el hecho gravado, la base imponible, la tasa de impuesto, las obligaciones anexas, la fecha
y lugar de pago, las formas de cancelar los impuestos, los plazos de prescripción, los
procedimientos tributarios y recursos en casos de controversias.
Por base imponible se entiende el valor monetario que se le asigna a la
riqueza, renta, acto o hecho sobre el cual se aplica la tasa del impuesto, para determinar el
monto de la obligación tributaria, por ejemplo, el precio de la venta o el total de la
remuneración del servicio en el I.V.A., la suma de los ingresos constitutivos de renta en la
ley de impuesto a la renta, etc.
Por tasa del impuesto se entiende la cuantía o proporción que se aplica
sobre la base imponible.

c.-Causa: Siendo la obligación tributaria de fuente legal su causa se confunde con su

fuente de origen, es decir, con la ley.

Por ser de mayor significación, a continuación, se transcriben los conceptos de base, tasa y
exenciones que contiene el Manual de Código Tributario de don Abundio Pérez Rodrigo.

LA BASE IMPONIBLE.

Apuntes preparados por el profesor César Verdugo Reyes (cverdugo@tta.cl), para fines exclusivos de la cátedra.

11
1.- Concepto.
Podemos conceptuar la base imponible como la cuantificación del hecho gravado.
La necesidad de la base imponible es una simple consecuencia de la imposibilidad de
determinar la cantidad de dinero que debe pagarse mediante un impuesto, considerando
solamente el hecho gravado; mediante éste, la obligación tributaria nace, pero se desconoce su
cuantía. Por ello, la ley debe establecer un parámetro para cuantificar ese hecho, En otros
términos, la base impositiva nos permite expresar, generalmente en dinero, el parámetro del hecho
gravado.
2.- Clasificación.
Al igual que el hecho gravado, la base imponible puede clasificarse en:
a) Base imponible simple cuando consiste en una magnitud integrada por un solo elemento; así el
artículo 15 del D.L. 825 señala que la base imponible del impuesto al valor agregado está
constituida por el valor de las operaciones respectivas y así, en una venta, la base impositiva
será el precio.
b) Base imponible compleja se presenta cuando la magnitud está compuesta por dos o más
elementos o índices y así, para determinar la base imponible del impuesto de primera
categoría, en el D.,L. 824 se precisa:
Establecer los ingresos brutos, artículo 29:
Deducir el costo directo, artículo 30, que da como resultado
Renta bruta.
Se deducen los gastos necesarios, artículo 31, resultando
Renta líquida
Menos reajuste del capital propio inicial, de los aumentos del capital propio inicial y de los pasivos
no monetarios; artículo 32 N° 1
Más los reajustes de las disminuciones del capital y
De los activos no monetarios, artículo 32 N° 2, y llegamos a
Renta líquida ajustada
Agregamos los gastos rechazados, artículo 33 N° 1
Deducimos las rentas exentas, artículo 33 N° 2 y obtenemos la
Renta líquida imponible que es la base imponible

3.- ¿Cómo se determina la base imponible?

Nuestra legislación emplea dos formas:
a) Sobre hechos reales que tiene lugar cuando los elementos, índices o módulos que la forman
son efectivos, tomados de la realidad fáctica; así los ejemplos señalados en el punto anterior
en relación al impuesto al valor agregado y al de primera categoría; tanto el Código Tributario
como el D.L. 824, cuando se produce esta situación en los impuestos a la renta se le denomina
como renta efectiva.

Apuntes preparados por el profesor César Verdugo Reyes (cverdugo@tta.cl), para fines exclusivos de la cátedra.

12
b) En base a presunciones. Así en el D.L. 824 encontramos presunciones de derecho tratándose
de rentas generadas por bienes raíces, actividad de transporte, etc.

4.- ¿Quién determina la base imponible?

a) Podemos afirmar que hoy en día principalmente lo hace el contribuyente y/o sujeto pasivo.
¿Por qué? Porque le corresponde determinarla en los llamados impuestos de declaración y
pago simultáneos que son la mayoría y los más importantes como los creados por los Decretos
Leyes 824 y 825. Obviamente esto no significa que pueda actuar la arbitrariedad o
conveniencia del particular, pues para evitarlo, por una parte, recae en él el peso de la prueba
según el inciso primero del artículo 21 del Código Tributario y por otra, se le otorgan a la
Administración amplias facultades fiscalizadoras, sin mencionar la conciencia tributaria que
debe tener todo ciudadano.
b) A veces es la propia Administración quien determina la base imponible, como sucede en los
permisos de circulación y por supuesto cuando el resultado de un procedimiento fiscalizador
lleva a cantidades diferentes a las establecidas por el sujeto pasivo del impuesto. O cuando,
como lo indica el artículo 22 del C.T. el contribuyente estando obligado a presentar alguna
declaración, no lo hace, el Servicio, previos los trámites de los artículos 63 y 64 (citación y
tasación de base imponible), puede fijar los impuestos que adeude con el sólo mérito de los
antecedentes de que disponga. En estos casos se le reconoce al sujeto pasivo el derecho a
reclamar y que su impugnación sea conocida por un órgano jurisdiccional.
c) A veces la determinación se efectúa en forma conjunta o mixta por la Administración y el sujeto
pasivo, como sucede en el impuesto territorial, Ley 17.235, en que el dueño de la propiedad
proporciona ciertos antecedentes como ubicación del terreno, superficie del mismo, metros
cuadrados construidos, y calidad o tipo de construcción, en base a los que el S.I.I. fija la base
impositiva, según valores prefijados por él mismo.
d) Finalmente, la base imponible puede ser fijada por los Tribunales de Justicia como en los
casos que deben conocer, vía procedimiento de reclamación, interpuesta por el sujeto pasivo y
en el impuesto que afecta a las asignaciones hereditarias y donaciones, establecido en la Ley
N° 16.271.

TASA.
1.- Concepto.
La tasa es la alícuota que aplicaba a la base impositiva, da como resultado, el monto
del impuesto.
Por lo tanto, no se trata de un nuevo elemento del tributo propiamente tal, sino que
conforma o complementa el elemento anterior.
Cuando, para la determinación del gravamen, se requiere la aplicación de una tasa a
la base imponible, origina los tributos variables a los que nos referiremos en el capítulo siguiente.
2.- Clases de tasas.
a) Tasa fija o proporcional es aquella que no varía al hacerlo la base impositiva, de tal manera
que el monto de la obligación tributaria aumenta en una proporción fija o constante al aumentar
la base impositiva. El ejemplo más conocido es el artículo 14 del D.L. 825 al establecer que los
contribuyentes, afectos al Impuesto al Valor Agregado, pagarán dicho impuesto con una tasa
Apuntes preparados por el profesor César Verdugo Reyes (cverdugo@tta.cl), para fines exclusivos de la cátedra.

13
 de 18% sobre la base imponible, y por lo tanto sea la base impositiva de un peso o de cien
millones de pesos, la tasa será siempre el 18%.
b) Tasa variable-progresiva o simplemente progresiva es la que aumenta al aumentar la base
imponible; ejemplos más utilizados son las tasas de los impuestos único a las rentas de los
trabajadores dependientes, artículo 43 del D.L. 824 y global complementario, artículo 52 de la
misma ley.
c) Tasa variable-regresiva o simplemente regresiva es la que disminuye al aumentar la base
imponible. No existe ejemplo alguno en nuestro sistema tributario y en ningún otro sistema
tributario moderno. La razón parece lógica, pues un impuesto conformado por una tasa
regresiva atentaría contra la justicia tributaria, ya que a medida que la capacidad financiera y
contributiva aumenta, disminuye, proporcionalmente, la carga tributaria. Incluso pensamos que
en nuestro ordenamiento jurídico violarían la garantía constitucional consagrada en el artículo
19 N° 20 que asegura a todas las personas la igual repartición de los tributos en proporción a
las rentas o en la progresión o forma que fije la ley; podríamos concluir que no tiene cabida la
regresividad.
d) Tasa media o efectiva es el porcentaje que afecta en cada caso particular; su determinación
sólo es necesaria en las tasas variables y tiene importancia para establecer cual es realmente
el porcentaje de base imponible que va a determinar la obligación tributaria; se calcula
multiplicando el impuesto determinado, por aplicación de las tasas variables, por cien y
dividiendo el resultado por la base imponible. Nuestra legislación la utiliza, para determinar el
crédito por rentas exentas del impuesto global complementario, en el N° 3° del artículo 54 del
D.L. 824. Tiene importancia también en estudios tendientes a establecer la carga tributaria de
las personas.
IMPUESTOS DE MONTO FIJO.
Es menester referirnos a estos impuestos por cuanto anulan la trascendencia de la
base imponible y la tasa en materia impositiva al cuantificar el legislador, en forma exacta, el monto
a que asciende la obligación tributaria. Por ejemplo el giro de cheques contenido en el D.L. 3.475
sobre Impuesto de Timbres y Estampillas.
Se critica porque no tendría en cuenta la capacidad contributiva del sujeto pasivo de la
obligación tributaria, lo que es efectivo, pero en las situaciones que lo establece nuestra legislación,
la aplicación de un impuesto variable, haría que la administración del impuesto fuera más costosa
que el impuesto mismo. Por eso, la crítica, acertada en teoría, pierde significación en los casos en
que se aplica.
Otro inconveniente que se esgrime es la pérdida de importancia que sufre en una
economía con inflación crónica, pero generalmente esa economía tiene la solución unida al
impuesto, señalando que se reajustarán, de acuerdo a la tasa de inflación, en forma periódica;
entre nosotros, en forma semestral, de acuerdo a la variación del Índice de Precios al Consumidor.

EXENCIONES.
1.- Concepto.
Para Sáinz de Bujanda la exención consiste en la eliminación del nacimiento de la
obligación tributaria que, en caso de no existir la exención, llegaría a producirse como
consecuencia de la realización de un determinado hecho"

Apuntes preparados por el profesor César Verdugo Reyes (cverdugo@tta.cl), para fines exclusivos de la cátedra.

14
 Más brevemente podríamos decir que es la liberación de la obligación tributaria,
establecida por ley.
Incluso podríamos abreviar esa definición, omitiendo la frase "establecida por ley",
pues por mandato constitucional, como veremos en el capítulo IV, las exenciones sólo pueden
otorgarse en virtud de una ley de iniciativa exclusiva del Presidente de la República.
En el ánimo de aclarar conceptos tenemos que referirnos a los llamados supuesto o
hipótesis de no sujeción que tiene lugar cuando el supuesto o hipótesis de que se trate no está
contenido en la norma que describe el hecho gravado, pero se formula una exención a su respecto.
Obviamente si no hay hecho gravado, es imposible que se libere de la obligación tributaria, pues
ésta no ha nacido. A pesar de ello, el legislador la establece con el ánimo de aclarar o disipar
posibles dudas en cuanto a si ese supuesto cae o no dentro de la tipificación del hecho imponible.
En nuestra legislación encontramos algunos ejemplos, así el artículo 12 letra E N° 8
exime del impuesto al valor agregado los ingresos mencionados en los artículos 42 de la Ley de la
Renta. Aparentemente libera de la obligación tributaria los servicios prestados por los trabajadores
dependientes e independientes. Sin embargo, los servicios señalados en la descripción del hecho
gravado son los que provengan de las actividades comprendidas en los números 3 y 4 del artículo
20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Es evidente, entonces, que los servicios del artículo 42 de
la Ley de Impuesto a la Renta no pueden incluirse en los gravados con el impuesto al valor
agregado; en otros términos, no es posible la duda. Por consiguiente, se trataría de una hipótesis o
supuesto de no sujeción simplemente formal, pero que más bien es una exención sin contenido o
de papel.

CLASIFICACION DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA

Junto a la principal obligación tributaria, que es entregar una suma de dinero,

la ley establece una serie de obligaciones anexas o accesorias que sirven para asegurar el
cumplimiento de la obligación principal; estas obligaciones pueden ser de información, es
decir mediante ellas el Servicio puede obtener antecedentes necesarios para el
cumplimiento de su labor fiscalizadora, por ejemplo la inscripción en el R.U.T., la
declaración de iniciación de actividades y término de giro, la obligación de llevar
contabilidad, la obligación de ciertos organismos o empresas privadas de evacuar informes
que dicen relación con hechos de importancia para detectar la ocurrencia de hechos
gravados, obligación de presentar declaraciones mensuales y semestrales de impuesto.
Un segundo grupo de obligaciones accesorias son el control, así diversos
organismos y servicios colaboran con el S.I.I. al tener que verificar el cumplimiento de las
obligaciones tributarias en los actos que les toca conocer, por ejemplo, los notarios al
autorizar transferencias.
Un último grupo de obligaciones accesorias son las de recaudación, así
personas que pagan rentas a ciertos contribuyentes deben retener una parte de estas rentas
y enterarlas en arcas fiscales para el cumplimiento de la obligación tributaria por parte de
sus trabajadores o prestadores de servicios.

Apuntes preparados por el profesor César Verdugo Reyes (cverdugo@tta.cl), para fines exclusivos de la cátedra.

15