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TAPA DYG.

pdf 1 1/4/20 11:42

Nº 247

Armonización de estándares de información no-financiera


Gobierno corporativo en el sector público argentino

Nº 247 | TOMO XXI | ABRIL 2020


Controles analíticos y scripting para analistas
Dilación en las interrelaciones
Abuso con masividad
Inflación y valor agregado
Suministro. Concepto y modelo (arts. 1176 a 1186, CCyCo.)

Abril 2020
TAPA DYG.pdf 2 1/4/20 11:42

ENCICLOPEDIA PROFESIONAL
DE CONTABILIDAD & EMPRESARIA
Y ADMINISTRACIÓN
D&G
DIRECTOR:
ARMANDO M. CASAL ABRIL 2020 - AÑO XXI -
TOMO XXI - Nº 247

COLABORADORES
ERREPAR ALBANESE, DIANA – ALONSO, JUAN C. – ÁLVAREZ CHIABO, LUIS R. – AMIGO, RUBÉN
CONSULTOR DE LEGISLACIÓN, O. - AQUISTAPACE, MÓNICA I. – ARELLANO GONZÁLEZ, LUIS. E. – ARES, MARÍA V. –
JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ARREGHINI, HUGO R. – BARONE, JOSÉ G. – BARRERA HOLZ, SABRINA E. – BASTON,
LAURA E. – BASTON DE ÁLVAREZ, VERÓNICA E. – BAUER, GARALDINI – BENZRIHEN,
DIRECTOR: MARÍA E. – BERTOLDI, NORMA – BONIFAZI, MARIANA – BORTOLETTO, LUCÍA –
BRAGHINI, MARÍA P. – BULIAN, JUDITH Y. – CARLINO, BERNARDO P. – CASASCO,
RICARDO A. PARADA DOMINGO E. – CASAL, ARMANDO M. – CASAL, DANIEL A. – CASAL, GUILLERMO H.
– CASAL, PABLO M. – CASINELLI, HERNÁN – CÓCCARO, ANA M. – CONTUCI, JULIO J.
SUBDIRECTOR: – CORVALÁN, JUAN G. - DARAHUGE, MARÍA E. – DELL’ELCE, QUINTINO P. – DELLAFE-
RRERA, ROBERTO – DIVA FERRERI, MARÍA – ECHAVARRÍA, IGNACIO H. – FACCENDI-
JOSÉ D. ERRECABORDE NI, YANINA C. – FAVIER DUBOIS, EDUARDO M. (H) – FONTANETTO, ANTONELLA –
FOWLER NEWTON, ENRIQUE – GIMÉNEZ, CARLOS M. – GOENAGA, ANALÍA –
GULAYÍN, MARTÍN – GUTIÉRREZ, NURIA – HAPANOWICZ, CLAUDIA – IRIGOYEN,
HORACIO A. – KERNER, MARTÍN – LASKI, JULIÁN – LIENDRO, EUGENIA – LÓPEZ,
MARÍA DE LOS Á. – MAC DONELL, STELLA MARIS – MAGGIORE, MARCIA L. –
Desarrollo y gestión empresaria y profesional XXI / compilado MAHON, PATRICIO – MANCINI, ANDRÉS A. – MANTOVÁN, FLAVIO A. – MARCHISIO,
por Ricardo Antonio Parada ; José Daniel Errecaborde.- JORGE A. – MARTÍN, MIGUEL Á. – MEDINA WALTHER, DANIEL A. – MIYAJI, RICARDO
1a ed . - Ciudad Autónoma de Buenos Aires : Errepar, 2020.
1200 p. ; 26 x 19 cm.
– MONTEVERDE, VICENTE H. - NERCELLAS, MARTA – OUBIÑA, GABRIEL H. –
PELLEGRINET, MARIANO – PERCIAVALLE, MARCELO L. – PERFUMO, MARÍA S. –
ISBN 978-987-01-2452-8
PIACQUADIO, CECILIA – PICABEA, AGUSTÍN – PRIOTTO, HUGO C. – QUADRO, MARTÍN
1. Gestión de Empresas. 2. Administración de Empresas. I. Parada, Ricardo Antonio, E. – RODRÍGUEZ DE RAMÍREZ, MA. DEL CARMEN – SÁNCHEZ, GISELA V. –
comp. II. Errecaborde, José Daniel, comp. SARCHMAN, JOSÉ M. – SCAGLIONE, ALBERTO A. – SCHMITZ, OSCAR A. – SÍMARO,
CDD 658.001
GUSTAVO – SUBELET, CARLOS J. – SUBELET, MARÍA C. – TORCHELLI, VALERIA –
ULAS, GABRIELA – VECCHIARELLI, MARÍA DE LOS Á. – VETERI, LILIANA J. – WERBIN,
ELIANA – ZOCARO, MARCOS

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D&G
PROFESIONAL Y EMPRESARIA

ARMONIZACIÓN DE
En un camino que se ha iniciado hacia la armonización de propuestas
ESTÁNDARES DE
de información no-financiera, la autora resume las alternativas que
INFORMACIÓN NO-
plantea un documento reciente de Accountancy Europe para establecer
FINANCIERA un organismo emisor de estándares para la información no-financiera
que resuelva su escasa vinculación con la información financiera en
Ma. del Carmen
aras de la integración de la información corporativa.
Rodríguez de Ramírez
GOBIERNO
CORPORATIVO
En este segundo artículo del tema, trataremos de responder las
EN EL SECTOR
preguntas con respecto a los planes de integridad, riesgos particulares
PÚBLICO
y formas de mitigación, así como también conocer las herramientas de
ARGENTINO transparencia y anticorrupción que aplican las empresas públicas y
(SEGUNDA PARTE) cuál es la información que publican.
Vicente H. Monteverde
CONTROLES En diciembre de 1999, se publicó la norma internacional ISO 17025,
ANALÍTICOS Y que establece los requisitos administrativos y técnicos que debe cumplir
SCRIPTING PARA un laboratorio de pruebas o calibración para obtener reconocimiento
ANALISTAS internacional, dentro del contexto de la Organización Mundial del
Comercio. En este artículo se discuten los contenidos de la norma y su
José M. Sarchman aplicación en laboratorios clínicos y químicos.
DILACIÓN EN LAS
Cuando existe falta de diligencia en las transacciones o prestaciones,
INTERRELACIONES
generalmente se producen dificultades en las interrelaciones que
María de los Á. surgen entre los participantes. La autora analiza qué es lo que causa
esa dilación y los efectos que produce a sus actores.
Vecchiarelli
Cuando las empresas tienen una clientela de gran cantidad de
usuarios y/o consumidores, pueden cometer abusos o excesos de poca
ABUSO CON
significatividad individual, pero que en lo masivo representan cifras de
MASIVIDAD
gran magnitud. Cuando esos excesos son de poco monto individual,
Julio J. Contuci o cuando los clientes están cautivos de esa prestación o producto, no
suelen hacer los reclamos que en derecho les corresponden y de esa
forma se consolidan ganancias inapropiadas para las empresas.
No depurar los efectos que produce la inflación sobre las transacciones
INFLACIÓN Y
empresariales puede generar una carga impositiva por encima de
VALOR AGREGADO
lo equitativo y la finalidad de los gravámenes, que además son un
Miguel Á. Martín impulsor agravante de mayor inflación si las organizaciones desean
cubrirse de tal fenómeno.
SUMINISTRO.
CONCEPTO Y
MODELO (ARTS.
El autor brinda un detalle de los contratos vinculados a suministros de
1176 A 1186, bienes o servicios, con diferentes modelos y ejemplos de casos.
CCYCO.)

Marcelo L. Perciavalle

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SUMARIO

✸ DOCTRINA

Ma. del Carmen Rodríguez de Ramírez


355
Armonización de estándares de información no-financiera

Vicente H. Monteverde
369
Gobierno corporativo en el sector público argentino (segunda parte)

José M. Sarchman
383
Controles analíticos y scripting para analistas

María de los Á. Vecchiarelli


391
Dilación en las interrelaciones

Julio J. Contuci
407
Abuso con masividad

✸ PRÁCTICA PROFESIONAL

Miguel Á. Martín
417
Inflación y valor agregado

Marcelo L. Perciavalle
433
Suministro. Concepto y modelo (arts. 1176 a 1186, CCyCo.)

✸ ASESORÍA

Cuestiones de auditoría
441 Respuesta del auditor de estados financieros al incumplimiento de las
disposiciones legales y reglamentarias

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MA. DEL CARMEN RODRÍGUEZ
DE RAMÍREZ

En un camino que se ha iniciado hacia


la armonización de propuestas de ARMONIZACIÓN
información no-financiera, la autora
resume las alternativas que plantea un DE ESTÁNDARES
documento reciente de Accountancy
Europe para establecer un organismo
DE INFORMACIÓN
emisor de estándares para la información NO-FINANCIERA
no-financiera que resuelva el problema
derivado de la cantidad de iniciativas
que abordan dicho tipo de información y
su escasa vinculación con la información UNA PROPUESTA
financiera en aras de la integración de la PARA LA EMISIÓN
información corporativa.
INTERCONECTADA
DE ESTÁNDARES
PARA EL PROCESO
DE INFORMACIÓN
CORPORATIVA

I - INTRODUCCIÓN

Un mes antes de la realización de la conferencia sobre implementación del New


Deal europeo, en la que se anunció -tras resaltar la importancia de contar con mejor
información corporativa- que la Comisión Europea apoyaría el desarrollo de normas de
información no-financiera(1), Accountancy Europe(2) publicó un informe de su serie “Cogito:
Yo pienso”, que plantea alternativas para el establecimiento de un organismo emisor de
normas internacionales de estándares para la información no-financiera. Esta cuestión
se hace esencial en tanto ya resulta ampliamente reconocido que, cada vez más, las
organizaciones deben considerar, como temas centrales para la creación de valor a largo
plazo, cuestiones vinculadas con los riesgos y oportunidades y los impulsores de valor
para dar respuesta a los desafíos que plantea el contexto actual relacionados, entre otros,
con el cambio climático, la pérdida de biodiversidad, los límites planetarios, el hambre,
la desigualdad, el respeto de los derechos humanos y la dignidad de los trabajadores, la
corrupción, etc.

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MA. DEL CARMEN RODRÍGUEZ DE RAMÍREZ

En el informe que sintetizaremos en este artículo se reconoce que la emisión interco-


nectada de estándares para el proceso de información corporativa constituye un “desarrollo
esencial” para la profesión contable y que la promoción de mediciones de calidad y de
revelaciones de información no-financiera resulta consistente con las habilidades básicas
de los contadores [Accountancy Europe a), 2019:5].
La propuesta se enmarca en el enfoque integrador Core and More que fuera introducido
en un informe de la Federación de Expertos Europeos (FEE, 2015) sobre el “Futuro de
la Información Corporativa y la necesidad de crear una dinámica de cambio”(3) y que
fue desarrollado en mayor profundidad por otro informe de Accountancy Europe (2017)
que lo entiende como “una oportunidad para la información corporativa más inteligente”,
siguiendo la siguiente estructura:
- Un informe Core (Central o Núcleo) a la manera de un “informe ejecutivo” centrado
en la información más material y relevante de la compañía para proporcionar una
imagen holística de la misma que debería responder a las necesidades de un grupo
de stakeholders más amplio que el de los inversores.
- Informes More (otros más) que deberían proporcionar información adicional
detallada para cumplir con las necesidades de stakeholders particulares que así lo
requirieran.
También dentro de esta serie de estudios, las 10 ideas para hacer de la gobernanza un
impulsor para una economía sustentable indican:
- Las juntas de directores pueden:
1. reconocer su responsabilidad de interés público de hacer que los negocios sean
sustentables,
2. transformar el modelo de negocios,
3. hacer que la composición de la junta sea adecuada para el propósito (renovado),
4. (re)evaluar regularmente el funcionamiento y los procesos,
5. pensar de manera integrada,
6. trascender los límites de los negocios.
- Los legisladores pueden:
1. repensar el rol de los reguladores,
2. apartarse de la sola protección de los accionistas hacia la protección de los
stakeholders,
3. crear un marco regulatorio europeo para la gobernanza en un único mercado,
4. asegurar la consistencia y efectividad de la exigencia de cumplimiento
[Accountancy Europe b), 2019:1].
Para avanzar en las cuestiones vinculadas con la información no-financiera es preciso
que se tomen acciones a nivel legislativo, regulatorio y de acción política, lo que no resulta
sencillo cuando están involucradas diversas jurisdicciones con distintos backgrounds
culturales y contextos económicos y sociales. A nivel de la Unión Europea ya se viene
manifestando una postura tendiente a la estandarización de este tipo de revelaciones
a través de guías voluntarias(4) y del establecimiento de una plataforma sobre finanzas
sustentables.

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ARMONIZACIÓN DE ESTÁNDARES DE INFORMACIÓN NO-FINANCIERA

La IFAC y la OCDE abogan también por alinear iniciativas, sobre todo a partir de un
estudio (“IFAC & Business at OECD” - 2018) sobre los costos e impactos de la divergencia
normativa para el sector financiero cuyos resultados indican que estos costos son
significativos y están consumiendo en promedio entre el 5% y el 10% de los ingresos
anuales globales y que, en los 5 años anteriores al estudio, el 51% de las instituciones
financieras habían tenido que desviar recursos (alta gerencia y capital) de la inversión
hacia actividades de administración de riesgo. Según este estudio, las inconsistencias más
significativas son las que se originan por la existencia de distintos marcos regulatorios y
diferentes definiciones regulatorias o de datos.
Hacia fines de 2019, también el “Diálogo de Información Corporativa”(5) parecía estar
retomando impulso a través de su “Proyecto para un mejor Alineamiento” (Better Alignment
Project), de dos años de duración, que se lanzó en noviembre de 2018 para impulsar una
mayor compatibilidad de los marcos de información sobre sustentabilidad y los marcos
que promueven mayor integración entre la información no-financiera y la financiera, de
manera de facilitar a las empresas la preparación de revelaciones efectivas y coherentes
que cumplan con las necesidades de los mercados de capital y de otros stakeholders en
la sociedad. Los participantes son CDP, CDSB, GRI, IIRC y SASB.

II - PROPÓSITO DEL DOCUMENTO

El documento analiza alternativas para establecer un organismo emisor de estándares


para la información no-financiera que resuelva el problema actual derivado de la cantidad
de iniciativas que abordan dicho tipo de información con escasa vinculación con la
información financiera, lo cual contribuye a la falta de transparencia y comparabilidad de
la información que presentan las organizaciones. Si se puede elegir entre diversos marcos
o estándares, la información que se produce puede carecer del equilibrio y la falta de
sesgos que debería perseguirse como característica fundamental, conduciendo a lo que
se ha dado en llamar greenwashing, es decir, a la presentación de una imagen favorable
para el ente, omitiendo cuestiones con impacto negativo que, siendo significativas, no
están obligadas a exteriorizar. Entre la sobrecarga de información no-financiera, con poca
o nula vinculación con la información financiera, y las demandas de algunas calificadoras
que han desarrollado sus propios estándares, la cuestión se vuelve caótica (además de
costosa) tanto para preparadores como para stakeholders.
Se plantea la necesidad de emisión de estándares para la información corporativa
interconectada, de manera de “coordinar, racionalizar y consolidar las muchas iniciativas
de información no-financiera que existen y crear un conjunto básico de mediciones globales”
(Accountancy Europe, 2019:2) con vinculaciones a la información financiera.

III - ¿QUÉ SE ENTIENDE POR INFORMACIÓN NO-FINANCIERA?

Tras reconocer que no existe una definición ampliamente aceptada del término
“información no-financiera”, se aclara que, para este estudio, se considera como tal
aquella que incluya cuestiones relacionadas con lo ambiental, lo social, la gobernanza,
la responsabilidad social corporativa, los intangibles generados internamente(6) y otros
impulsores de valor que no se miden generalmente en términos monetarios.

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MA. DEL CARMEN RODRÍGUEZ DE RAMÍREZ

IV - ¿POR QUÉ SE AMPLÍA LA AUDIENCIA DE USUARIOS DE LA INFORMACIÓN


CORPORATIVA?

Se reconoce que todos somos “inversores” directos o indirectos a través de nuestros


ahorros, fondos de pensión, empleos, cadena de suministros, etc. y, en dicha calidad,
estamos interesados en un modelo inclusivo de largo plazo para un capitalismo que tenga
como propósito la consideración de aspectos sociales y ambientales y sus impactos, por lo
que las empresas, cada vez más, buscan ampliar su objetivo hacia la producción de valor
sustentable de largo plazo.

V - CRITERIOS PARA EVALUAR PROPUESTAS SOBRE EMISIÓN DE ESTÁNDARES


NO-FINANCIEROS

A los efectos de evaluar los enfoques para lograr esta emisión interconectada de están-
dares para la información corporativa, el documento toma 9 (nueve) criterios:
- Urgencia: es preciso considerar cómo se puede sacar partido de los marcos y
estándares existentes para avanzar con la celeridad que exigen los desafíos
globales. Debe tomarse en cuenta el horizonte temporal para la adopción a nivel
nacional/regional y cómo los diferentes abordajes pueden incidir en la velocidad y
la naturaleza con que los estándares habrán de ser incorporados en la legislación
y en las regulaciones.
- Solución Global o Local: si bien se reconoce que los riesgos y desafíos que
presentan los problemas globales no tienen fronteras, es preciso tener en cuenta
cuestiones que reflejan prioridades políticas a nivel regional o nacional. No obstante,
se considera que, puesto que no existen emisores formalizados de estándares no-
financieros, se da una oportunidad interesante para encarar un enfoque unificado
(a diferencia de lo que ocurre con los financieros, con la IASB de la Fundación IFRS
y los PCGA de US).
- Supervisión: es importante la supervisión pública (por parte de un organismo
independiente) del proceso de emisión de normas y, dado que los temas relacionados
con la información no-financiera tienen una trascendencia muy vinculada a las
políticas públicas(7), es preciso ampliar la supervisión más allá de los reguladores
de los mercados de capitales.
- Debido proceso en la emisión de estándares: se considera, de acuerdo con
un documento anterior (Accountancy Europe, 2017) que un proceso debido para
lograr credibilidad y asegurar calidad de los estándares debería constituirse sobre
la base de seis principios (legitimidad, independencia, transparencia, accountability
pública, proceso debido y composición equilibrada) además de contar con
financiamiento seguro proveniente de un conjunto de fuentes diversas.
- Respuesta a necesidades de los usuarios: para lograr un cambio en el sistema
es preciso que el organismo emisor interconectado incorpore las necesidades de
una amplia gama de usuarios a través de distintas vías de contacto. El documento
menciona los siguientes:
- Empresas, que necesitan lineamientos claros para lograr un reporting efectivo,
equilibrado y de alta calidad.
- Inversores, que necesitan información consistente, de alta calidad y comparable
para ayudarlos a dirigir los flujos de capital a inversiones más sustentables.

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ARMONIZACIÓN DE ESTÁNDARES DE INFORMACIÓN NO-FINANCIERA

- Legisladores y reguladores, que están interesados en ver un proceso para la


emisión global de estándares que responda a la naturaleza de interés público
de los factores de la INF (información no financiera).
- Sociedad civil, que está interesada en la prosperidad de los negocios a largo
plazo que crea valor para todos de manera responsable (Accountancy Europe,
2019:11).
- Marco y mediciones: en lo que hace al marco conceptual, entendido como el
marco teórico que sostiene la emisión de normas, señalan que, si bien existe uno
para la información financiera (IASB, 2018), es preciso contar con un marco para
la información no-financiera que puede llegar a derivarse de la coordinación de los
marcos y estándares de información no financiera existentes o ser completamente
nuevo. Sugieren que debería encararse la emisión de un marco interconectado que
capturara los siguientes conceptos, muchos de los cuales fueron desarrollados en el
Marco del IIRC (2013): materialidad, conectividad, enfoque de múltiples capitales,
pensamiento integrado y autenticidad, impactos, dependencias y su circularidad, etc.
Con respecto a las mediciones, se propone construir un conjunto de mediciones
básicas que podría derivarse de la consideración de las mejores prácticas que
ya aplican ciertas empresas líderes y de propuestas de marcos y estándares
de INF. Puesto que es preciso lograr aceptación generalizada (si bien después
los reguladores podrían sugerir adicionales para cumplir objetivos específicos)
proponen seguir un proceso en etapas que considerara en principio los temas más
apremiantes (como las emisiones de carbono, la utilización de recursos naturales
clave, los impactos sociales, etc.). Señalan que estas mediciones deberían incluir
evaluaciones y objetivos basados en la ciencia y utilizar el enfoque de evaluación
del ciclo de vida para la consideración de impactos de productos.
- Lente de materialidad: proponen superar la dicotomía entre materialidad finan-
ciera y materialidad social y ambiental, a través de un enfoque que considere las
interdependencias, extienda los horizontes temporales y considere los factores que
afectan la creación de valor al largo plazo. Lo esquematizan en el siguiente gráfico:

Fuente: Accountancy Europe (2019:12, la traducción es nuestra).

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MA. DEL CARMEN RODRÍGUEZ DE RAMÍREZ

Si bien no aportan una definición formal de materialidad, señalan que ayudaría


si se ampliara la definición actual utilizada en el reporting financiero para incluir
(Accountancy Europe, 2019:13, la traducción es nuestra) “impactos que pueden
convertirse en dependencias materiales en el corto o largo plazo, cuantitativa y
cualitativamente”.
- Integración legal: puesto que los pronunciamientos de estos organismos emisores
no tienen jurisdicción en los países, señalan que el mecanismo legal de adopción
de estándares dentro de las jurisdicciones dependerá de las circunstancias de
mercado y de los enfoques deseados.
- Rol de la tecnología: también indican que deberá contemplarse la aplicación de
los avances tecnológicos que resulten pertinentes para acercar información útil
para la toma de decisiones a los posibles interesados.(8)
En función de los criterios previamente analizados, se pretende arribar a una solución
que:
- encare temas globales urgentes y proporcione un conjunto básico de mediciones
globales para la información no-financiera;
- refuerce la gobernanza a través de una mejor colaboración del sector público y
privado para la supervisión y la emisión de estándares;
- transforme las estructuras existentes para acomodar a jugadores adicionales que
podrían abordar necesidades más amplias de los stakeholders de manera efectiva;
- proporcione una conexión efectiva entre los procesos de generación de información
financiera y no financiera que apunte a encarar la capacidad de las compañías
para crear valor de largo plazo;
- incorpore la tecnología desde el comienzo [Accountancy Europe, 2019 a):2, la
traducción es nuestra].
El documento se refiere a la necesidad de un cambio en el sistema existente de reporting.
Si bien se ha llegado a una armonización importante en lo que hace a la información
financiera -a través de las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF/IFRS
en inglés), cuya aceptación es amplia en el mercado de capitales- no ocurre lo mismo con
la información no-financiera, para la cual existe una proliferación de propuestas, muchas
de las cuales no presentan las vinculaciones con la información financiera que resultan
indispensables para evaluar la capacidad de los entes de crear valor a largo plazo.

VI - CUATRO ENFOQUES PARA LA EMISIÓN INTERCONECTADA DE ESTÁNDARES PARA


LA INFORMACIÓN CORPORATIVA

En el Informe se desarrollan 4 enfoques para encarar la emisión interconectada de


estándares, siguiendo una serie de aportes de iniciativas relacionadas con la INF (TCDF,
Proyecto para un mejor alineamiento del CRD, el marco del IIRC, SASB, GRI, Climate
Disclosure Standards Board, WBA, Impact Management Project, Value Balancing Alliance)
y el Informe Preliminar (Green Report) elaborado por los profesores Baker y Eccles (2018)
cuyo título traducimos como “¿Deberían FASB y IASB ser responsables por la emisión de
estándares para la información no financiera?”.

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ARMONIZACIÓN DE ESTÁNDARES DE INFORMACIÓN NO-FINANCIERA

1. Enfoque 1: Junta de Estándares Internacionales de Información No-financiera


(INSB, por la sigla en inglés de International Non-financial Standards Board) dentro
de las estructuras de Fundación IFRS
Este enfoque se basa en el Libro Verde de Eumedion(9), “Hacia un emisor de
estándares globales para la información no-financera”, que realizó una invitación a
realizar comentarios -en octubre de 2019 y hasta el 1/2/2020- sobre un documento de
discusión, con miras a emitir una posición formal en abril de 2020. Este foro propuso
a la Fundación IFRS como el organismo más adecuado para emisión de estándares no-
financieros(10), a través del establecimiento de una Junta de Estándares No Financieros
Internacionales (INSB) del tipo de la de Estándares Financieros (IASB) que se beneficie
así de la reputación adquirida por IASB en las décadas pasadas, en tanto en la actualidad
más de 140 jurisdicciones requieren o permiten el uso de NIIF.
Se grafica a continuación la propuesta que se inserta en el marco institucional de las
estructuras existentes de la Fundación IFRS:

Fuente: Accountancy Europe [2019 a):14, la traducción es nuestra].

2. Enfoque 2: Consolidación regional


Este enfoque encuentra sustento en el trabajo del presidente de la Autorité des Normes
Comptables(11), Patrick de Cambourg (2019), cuyo título traducimos como “Asegurando la
relevancia y confiabilidad de información corporativa no-financiera: ambición y ventaja
competitiva para una Europa sustentable”. Sugiere que la Comisión Europea proponga
el establecimiento de un emisor de estándares NFI europeo al Parlamento y Consejo
europeos. Dicho organismo sería responsable de la creación de estándares no-financieros
que considerarían los cuatro pilares que presenta el Informe Cambourg (marco general,
estándares de sustentabilidad, estándares de información de sustentabilidad, principios
contables). La Comisión Europea, después, adoptaría los estándares no-financieros a
través de actos de delegación. El enfoque se grafica como sigue:

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DYG 247.indb 361 1/4/20 11:38


MA. DEL CARMEN RODRÍGUEZ DE RAMÍREZ

Fuente: Accountancy Europe [2019 a):16, la traducción es nuestra].

3. Enfoque 3: Estructuras de gobernanza separadas para información financiera


y no-financiera
Este enfoque se basa en el concepto de tres niveles para la información financiera
pero establece un enfoque más fuerte de supervisión pública a través de un organismo
de supervisión mejorado que podría también ser responsable de la conectividad de la
información financiera y no-financiera sobre la base de principios abarcativos a ser
desarrollados, lo que podría enriquecerse también con el trabajo y la experiencia de
organismos existentes de estándares y marcos no financieros. En el gráfico siguiente se
sintetiza la propuesta:

Fuente: Accountancy Europe [2019 a):18, la traducción es nuestra].

362 D&G PROFESIONAL Y EMPRESARIA

DYG 247.indb 362 1/4/20 11:38


ARMONIZACIÓN DE ESTÁNDARES DE INFORMACIÓN NO-FINANCIERA

4. Enfoque 4: Estructura de Reporting Corporativo Global


Este enfoque comparte las características del Enfoque 3, pero difiere en los siguientes
tres aspectos:
- organismo de supervisión mejorado: se establecería una nueva Fundación de
Información Corporativa para gobernar y supervisar la emisión de estándares de
información corporativa globales;
- proceso mejorado de gobernanza: el organismo mejorado de supervisión y la
Fundación de Información Corporativa proporcionaría supervisión ejecutiva activa;
- conectividad a través de un marco conceptual para la información corporativa. El
organismo de supervisión mejorado en este enfoque no sería responsable de los
principios abarcativos como ocurre en el enfoque 3 [Accountancy Europe, 2019
a):20, la traducción es nuestra].
A continuación se incluye el gráfico ilustrativo:

Fuente: Accountancy Europe [2019 a):20, la traducción es nuestra].

D&G PROFESIONAL Y EMPRESARIA 363

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MA. DEL CARMEN RODRÍGUEZ DE RAMÍREZ

VII - CONCLUSIONES DEL INFORME

El informe se pronuncia por el enfoque global interconectado para la emisión de


estándares corporativos considerando que los problemas globales(12) exigen una solución
global y ello requiere compartir un marco conceptual abarcativo para aspectos financieros
y no financieros. La emisión de estándares interconectada para la información corporativa
podría proporcionar:
- un conjunto básico de mediciones globales consistentes para información no-
financiera dentro del reporting corporativo convencional;
- conectividad entre organismos emisores de estándares financieros y no-financieros
a través de la Fundación de Información Corporativa;
- una solución global, con supervisión fortificada sobre la emisión de estándares
a través de la colaboración público/privada para permitir mayor respuesta a
desarrollos de políticas públicas en áreas de INF [Accountancy Europe, 2019 a):22,
la traducción es nuestra].
Se trata de una propuesta que podría encararse en etapas y que implica una colaboración
aceitada de representantes del ámbito público y privado así como de participantes
que exceden ampliamente los mercados de capitales y las autoridades financieras.
Consideran que se ha alcanzado un punto de inflexión, con el consenso necesario para
proporcionar soluciones superadoras del mercado hacia regulaciones globales para la
emisión de estándares de INF que podrían favorecer modelos de negocios resilientes
de largo plazo, al tiempo que ayudan a los inversores a dirigir su capital a empresas
sustentables (Accountancy Europe, 2019 a):23). Dada la naturaleza del organismo emisor
del Informe, consideran que la Unión Europea puede actuar como catalizador hacia
una solución global, liderando una alianza con otros países que estén listos para este
camino y que ello podría tomar como base la iniciativa “Plataforma Internacional sobre
Finanzas Sustentables”, que está abierta a autoridades públicas dispuestas a promover
cooperación internacional en el área de las finanzas ambientalmente sustentables.

VIII - REFLEXIONES FINALES

El informe de Accountancy Europe analizado se constituye en un material interesante


para tomar como base para la discusión en tanto resume alternativas de conformación de
un organismo emisor de estándares para la información corporativa, lo que va más allá de
las necesidades que se plantean en Europa(13) en la actualidad en que se está encarando
una revisión de la Directiva de Información No-Financiera para ampliar las revelaciones
de las empresas sobre los riesgos y oportunidades relacionados con la sustentabilidad.
En nuestra opinión, la integración necesaria para abordar los problemas complejos que
nos aquejan requeriría, en lo que hace a la emisión de estándares, un enfoque como el
planteado en el punto 6.4, con un marco conceptual compartido en el que se plasme la
consideración de múltiples capitales y un concepto de materialidad que considere las
implicancias de impactos sociales y ambientales que vayan más allá de la creación de
valor para la empresa hacia la creación de valor para la sociedad. Lo señalado no resulta
para nada sencillo y no hemos visto que se haya desarrollado hasta el momento. El tema
de la regulación es también en sí complejo, como lo demuestra el lento avance logrado
hasta el momento en la intención de reducir la proliferación de propuestas existentes
provenientes de iniciativas que intentan responder a las demandas de diferentes grupos

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ARMONIZACIÓN DE ESTÁNDARES DE INFORMACIÓN NO-FINANCIERA

de interés. No parece que GRI(14) y SASB estén dispuestas a perder protagonismo y los
enfoques referidos en el informe analizado no hacen mención a la calidad de su eventual
participación. En lo político, el logro de consensos para la estructuración de un organismo
internacional emisor de estándares de información no-financiera bajo un paraguas
común con los de información financiera parece, en la actualidad, una ingenua expresión
de deseos.

IX - BIBLIOGRAFÍA

- Accountancy Europe (2019): “Interconnected Standard Setting for Corpotate


Reporting” - December 2019 - Cogito: I Think. Accountancy Europe´s thought-
leadership series, en www.accountancyeurope.eu, consulta 17/2/2020.
- Accountancy Europe (2019): “10 Ideas to make Corporate Governance a driver
of a Sustainable Economy” - June 2019 - Cogito: I Think. Accountancy Europe´s
thought-leadership series, en www.accountancyeurope.eu, consulta 17/2/2020.
- Accountancy Europe (2017): “Standard Setting in the 21st Century” - June 2017
- Cogito: I Think. Accountancy Europe´s thought-leadership series, en www.
accountancyeurope.eu, consulta 17/2/2020.
- Accountancy Europe (2017): “Core & More: an opportunity for smarter corporate
reporting” - September 2017 - Cogito: I Think. Accountancy Europe´s thought-
leadership series, en www.accountancyeurope.eu, consulta 20/2/2020.
- Barker, R. and Eccles, R. G. (2018): “Should FASB and IASB be responsible for
setting standards for nonfinancial information?” - Green Paper - Saïd Business
School - University of Oxford - 12/10/2018, en www.sbs.ox.ac.uk, consulta
20/2/2020.
- Comisión Europea (CE) (2019): “Directrices sobre la presentación de informes no
financieros: suplemento sobre la información relacionada con el clima (2019/C
209/01)” - Comunicación de la Comisión, en https://eur-lex.europa.eu, consulta
18/2/2020.
- Comisión Europea (CE) (2019): “Guidelines on non-financial reporting: Supplement
on reporting climate-related information (2019/C 209/01)” - Comunicación de la
Comisión, en https://eur-lex.europa.eu, consulta 18/2/2020.
- De Cambourg, P. (2019): “Ensuring the relevance and reliability of non-financial
corporate information: an ambition and a competitive advantage for a sustainable
Europe”, en http://www.anc.gouv.fr, consulta 20/2/2020.
- Eumedion (2019): “Towards a global standard setter for non-financial reporting”
- Green paper - Draft: an invitation to comment - Eumedion - 30/10/2019, en
https://en.eumedion.nl, consulta 18/2/2020.
- Federation of European Accountants (FEE) (2015): “The Future of Corporate
Reporting. Creating the dynamics for change” - Cogito Series - FEE - October, en
www.fee.be.
- International Accounting Standards Board (BOARD) (2018): “Marco Conceptual
para la Información Financiera” - IFRS Foundation.
- International Federation of Accountants (IFAC) & Business at OECD (2018):
“Regulatory Divergence: Costs, Risks, Impacts” - IFAC, en www.ifac.org, consulta
19/2/2020.

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MA. DEL CARMEN RODRÍGUEZ DE RAMÍREZ

- IIRC (2013): “The International IR Framework” - IIRC - December, en http://


integratedreporting.org
- World Economic Forum (WEF) (2019): “The Global Risks Report 2019” - 14th
Edition - Insight Report, en www3.weforum.org, consulta 18/2/2020.

NOTAS
(1) El EFRAG (European Financial Reporting Advisory Group) tiene a cargo la realización de un trabajo preparatorio
sobre el tema comenzando con la revisión de la directiva sobre información no-financiera
(2) Accountancy Europe -con anterioridad, Federación de Expertos Contables FEE, que cambió su nombre
al celebrar su 30° aniversario, el 7/12/2016- tiene como miembros 51 organismos profesionales (46 plenos
y 5 asociados) de 35 países, según informa su página institucional consultada el 27/2/2020 (www.
accountancyeurope.eu)
(3) En el mismo se rescataba a la iniciativa del IIRC (y su Marco de Información Integrada) como la más
prometedora de todas las que habían surgido para mejorar la interconectividad de las diversas facetas de
información externa. Se indicaba allí que era preciso que se evolucionara más para cumplir con la misión
de establecer la práctica del pensamiento y la información integrados dentro de la corriente principal de la
información como norma de práctica corriente en el sector público y privado. El informe hacía hincapié en la
creciente audiencia para la información corporativa, señalando que el modelo económico actual reconoce
que las empresas deben rendir cuentas no solo a los proveedores de capital sino a una audiencia mucho más
amplia de interesados. También abogaba por la construcción de un solo informe, fácil de comprender para
cumplir con las necesidades de una audiencia de interesados más amplia. Se proponía un nuevo modelo
de información al que se denomina Núcleo/Informe Central y Más/Informes Adicionales (en inglés Core and
More) para proporcionar información corporativa más oportuna a una variedad más amplia de interesados
(4) Ello quedó expresado en su “Plan de Acción para Financiar el Crecimiento Sostenible de 2018” -cuyo
objetivo se formuló como el de “reorientar el capital hacia la inversión sostenible, gestionar los riesgos
financieros derivados del cambio climático y de otros problemas medioambientales y sociales, y fomentar
la transparencia y la perspectiva a largo plazo en la actividad financiera y económica”- en el que se asentó
la intención de formular nuevas directrices sobre la divulgación de información relacionada con el clima
por parte de las empresas. Esto se plasmó en la emisión de unas guías de aplicación voluntaria como
complemento acerca de la información relacionada con el clima que integran las recomendaciones del
Grupo de Trabajo de Revelaciones Financieras Relacionadas con el Clima (en inglés, TCFD, Task Forece on
Climate-related Financial Disclosures Recommendations) en la Directiva 2014/95/EU sobre revelaciones de
información no-financiera. En la introducción de las guías voluntarias se manifiesta:
“Si no dispone de información suficiente, fiable y comparable sobre sostenibilidad procedente de las empresas
en las que invierte, el sector financiero no puede encauzar eficientemente el capital hacia inversiones que
aporten una solución a las crisis de sostenibilidad a las que nos enfrentamos, ni puede tampoco determinar
y gestionar eficazmente los riesgos a los que se verán expuestas las inversiones a raíz de dichas crisis” (CE,
2019:2)
(5) En momentos en que preparábamos un trabajo para el 20° Congreso Nacional de Profesionales en Ciencias
Económicas, que se realizó en Salta en octubre de 2014, rescatábamos del Boletín de GRI de julio de 2014 el
lanzamiento de una nueva iniciativa denominada “Diálogo de Información Corporativa” (CRD, por la sigla
en inglés de Corporate Reporting Dialogue) que reunía a las siguientes organizaciones: Carbon Discolosure
Project (CDP), Climate Disclosure Standards Board (CDSB), Financial Accounting Standards Board (FASB),
Global Reporting Initiative (GRI), International Accounting Standards Board (IASB), International Integrated
Reporting Council (IIRC), International Public Sector Accounting Standards Board (IPSASB) que ya no figura
más entre los integrantes actuales, International Organization for Standardization (ISO) y Sustainability
Accounting Standards Board (SASB). Los participantes se comprometieron a trabajar en forma conjunta para
lograr un objetivo común: responder a las demandas del mercado para mejorar la convergencia en lo que
hace a la información corporativa y reducir la carga que actualmente tienen las empresas al verse obligadas
a responder a requerimientos de diversos organismos. El tiempo transcurrido y la escasa resonancia a nivel
internacional que ha tenido esta iniciativa que nos parecía promisoria revelan las dificultades de avanzar
en los procesos de emisión de estándares, con las dificultades políticas que implica la conformación de
acuerdos, a pesar de las intenciones declamadas
(6) Como la propiedad intelectual, el conocimiento, las relaciones, el trabajo en equipo, la confianza, las marcas,
la reputación, la tecnología, etc. Se cita el informe 2019 del Foro Económico Mundial, en donde se reconoce
que el 80% del valor de las corporaciones está representado por intangibles generados internamente

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ARMONIZACIÓN DE ESTÁNDARES DE INFORMACIÓN NO-FINANCIERA

(7) Destacan al TCFD como ejemplo de colaboración entre el sector público y el privado para el logro de un
objetivo común con celeridad. Emisores existentes de estándares alinearon sus enfoques y mediciones con
las recomendaciones propuestas por ese grupo de trabajo, reconociendo la amenaza que representa el
cambio climático para la estabilidad financiera y su centralidad en los negocios
(8) Se menciona el caso del desarrollo de taxonomías, como el eXtensible Business Reporting Language (XBRL)
y el Inline XBRL y se hace referencia al reciente desarrollo de la UE que ha logrado un acuerdo político sobre
una taxonomía de la UE para alentar la inversión privada hacia el crecimiento sustentable de manera de
contribuir a una economía neutral en lo referente al cambio climático
(9) Este foro de gobierno corporativo, tal como informa su página institucional (https://en.eumedion.nl),representa
los intereses de los inversores institucionales en el campo de la gobernanza y la sustentabilidad. Todos los
inversores institucionales que tienen acciones en empresas listadas holandesas pueden ser miembros. Se
hallan comprometidos con la promoción de buenas políticas de gobernanza y sustentabilidad en empresas
listadas holandesas y la promoción de un accionariado comprometido y responsable de sus miembros
(10) Es interesante lo que plantea el borrador de Eumedion en relación con los requisitos de los auditores para el
informe de la gerencia que difieren entre las jurisdicciones. Tras señalar que las normas europeas requieren,
entre otras cosas, que el auditor manifieste si, a la luz del conocimiento y comprensión del desempeño de
la organización y su contexto obtenidos en el curso de la auditoría, existieran errores materiales entre el
informe gerencial identificado y los estados financieros, esto ya no cumple con las necesidades sociales que
se plantean hoy en día. Sugieren que los auditores deberían proporcionar por lo menos un aseguramiento
limitado sobre el informe gerencial en su totalidad, sin importar si un tema en particular tiene relación con
los estados financieros y que dicho aseguramiento limitado debería, por lo menos, aplicarse a los KPIs no-
financieros
(11) Se trata del organismo principal de normas contables de Francia que, después del 1/1/2010, reagrupa las
competencias anteriores del Consejo nacional de Contabilidad y del Comité de la Reglamentación contable
(12) Cambio climático, cadenas de suministros y bases de clientes internacionales, flujos de capitales globales
tanto en el ámbito público como en el privado para manejar la transformación a economías bajas en
carbono, costos y complejidad del reporting, superposición de normativas
(13) El Vicepresidente ejecutivo de la Comisión Europea ha reconocido que una mejor información corporativa,
junto con un nuevo sistema taxonómico (clasificación que permitirá a los inversores detectar actividades
económicas sustentables) se convertirán en la piedra angular de la estrategia europea para que los
participantes del mercado financiero revelen sus inversiones sustentables a los clientes. La sustentabilidad
se encuentra en el foco de las inversiones. Para 2025 el Banco de Inversión Europeo apunta a duplicar su
participación de financiación sustentable al 50%, lo cual por sí solo no será suficiente y es preciso que el sector
privado contribuya para dar escala a estas iniciativas (https://ec.europa.eu, consulta 18/2/2020)
(14) Esta iniciativa que nació en 1997 ha sido consagrada como emisora de facto de estándares de sustentabilidad
internacionales con las sucesivas versiones de sus guías desde 2000 y, más recientemente a partir de 2015,
con estructura y proceso debido de emisión de estándares a través de la GSSB

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VICENTE H. MONTEVERDE

El gobierno corporativo se refiere al


sistema por el cual las corporaciones
son dirigidas y controladas. La estructura
de gobierno especifica la distribución
de derechos y responsabilidades GOBIERNO
entre los diferentes participantes en la
corporación (como la junta directiva, CORPORATIVO
gerentes, accionistas, acreedores,
auditores, reguladores y otras partes EN EL SECTOR
interesadas) y especifica las reglas y
procedimientos para tomar decisiones PÚBLICO
en asuntos corporativos.
La gobernanza proporciona la estructura
ARGENTINO
a través de la cual las corporaciones
establecen y persiguen sus objetivos,
al tiempo que refleja el contexto del
entorno social, regulatorio y de mercado.
La gobernanza es un mecanismo para
monitorear las acciones, políticas y
decisiones de las corporaciones. La gobernanza implica la alineación de intereses
entre las partes interesadas.
El entorno de una organización actualmente en el siglo XXI es competitivo, dinámico
y globalizado, ha evolucionado desde las históricas revoluciones industriales hasta
hoy, y la direccionalidad de las relaciones de poder pone a prueba las decisiones
empresariales diarias.
En este segundo artículo del tema, trataremos de responder las preguntas que nos
formulamos en el primero con respecto a los planes de integridad a aplicar, riesgos
particulares y cómo mitigarlos, cuáles herramientas de transparencia y anticorrupción
aplican las empresas públicas y qué información publican.

I - INTRODUCCIÓN

Los grandes escándalos corporativos, las exigencias normativas en sectores regulados


como el financiero y el reconocimiento de la responsabilidad penal de las personas
jurídicas han dado pie a las regulaciones sobre programas de integridad.

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VICENTE H. MONTEVERDE

Podemos entender, por tanto, que existe una motivación extrínseca que contribuye
a que estos modelos de organización y gestión se desarrollen e implanten en las
organizaciones en general.
No obstante, parece oportuno plantearse y reflexionar sobre cuál es el motivo y la
razón que justifica que una administración o una empresa pública deba desarrollar un
plan de integridad, evaluar sus riesgos, mitigarlos y hasta mapearlos, dado que hablamos
de fondos públicos.
En este sentido pudiera pensarse que el sector público, sujeto ya de por sí a infinidad
de normas que regulan sus actuaciones y funcionamiento y exento, a excepción de las
empresas públicas, de responsabilidad penal, no requeriría aplicar estos modelos de
organización y gestión para garantizar su integridad y buen gobierno.
No obstante, parece oportuno reflexionar sobre el ámbito de responsabilidad que
surge de su propia naturaleza pública, lo que justificaría una motivación intrínseca para
adoptar mecanismos de prevención y detección de la vulneración no solo del marco legal
que resulte de aplicación, sino también de los valores y principios éticos que deben regir
la gestión pública.

II - ANTECEDENTES LEGALES Y NORMATIVOS

En los antecedentes legales y normativos para este artículo enumeramos la siguiente


legislación
Los antecedentes legales y normativos de responsabilidad penal para las personas
jurídicas en Argentina, en hechos de corrupción, comenzaron con la sanción de la ley
27401(1) (con vigencia a partir del 1/3/2018) de responsabilidad penal de personas
jurídicas, enfocados los siguientes delitos según el artículo 1:
a) Cohecho y tráfico de influencias, nacional y transnacional, previstos por los artícu-
los 258 y 258 bis del Código Penal.
b) Negociaciones incompatibles con el ejercicio de funciones públicas, previstas por el
artículo 265 del Código Penal.
c) Concusión, prevista por el artículo 268 del Código Penal.
d) Enriquecimiento ilícito de funcionarios y empleados, previsto por los artículos 268
[incs. 1) y 2)] del Código Penal.
e) Balances e informes falsos agravados, previsto por el artículo 300 bis del Código
Penal.
Promulgada por el decreto 987/2017(2), complementada por el decreto 277/2018(3),
reglamentando la ley 27401, luego el Ministerio de Justicia y la Oficina Anticorrupción
promulgan la resolución 27/2018(4) pronunciando los “Lineamientos de integridad para
el mejor cumplimiento de lo establecido en los artículos 22 y 23 de la ley 27401 de
responsabilidad penal de personas jurídicas” como anexo I.
Complementando con la resolución 36/2019(5) del Ministerio de Justicia y la Oficina
Anticorrupción, emitiendo la “Guía complementaria para la implementación de programas
de integridad en PYMES”, con estas normas tenemos el panorama para el sector privado.
Hasta aquí tenemos toda la estructura técnica para personas jurídicas del sector
privado; a continuación, el gobierno promulga la decisión administrativa 85/2018(6) de
la Jefatura de Gabinete de Ministros, “Lineamientos de buen gobierno para empresas de
participación estatal mayoritaria de Argentina”.

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GOBIERNO CORPORATIVO EN EL SECTOR PÚBLICO ARGENTINO

La resolución 1/2018(7) de la Secretaría de Coordinación de Políticas Públicas, “Comité


Asesor en Buen Gobierno de Empresas de Propiedad Estatal - Creación”.
La decisión administrativa 797/2019(8) de la Jefatura de Gabinete de Ministros,
“Enlaces de Integridad. Competencias”.
Coordinando estas tres últimas disposiciones, tenemos el esquema normativo para
empresas de capital estatal mayoritario y empresas públicas en Argentina.

III - OBJETIVOS

Los objetivos de este segundo artículo es revelar a qué riesgos estas empresas se
enfrentan, a través de la legislación y los “Lineamientos de buen gobierno para las
empresas de participación estatal mayoritaria de Argentina”, si las empresas en la práctica
cumplen con el esquema normativo y, además de verificar la respuesta a esta pregunta,
comprobar ciertos riesgos particulares dentro sus planes de integridad, sus evaluaciones
de riesgos y qué decir si existe un mapeo de riesgos por parte de las empresas públicas.

IV - DESARROLLO

El gobierno corporativo también se ha definido como “un sistema de leyes y enfoques


sólidos por el cual las corporaciones son dirigidas y controladas, enfocándose en las
estructuras corporativas internas y externas con la intención de monitorear las acciones
de la gerencia y los directores y, por lo tanto, mitigar los riesgos de la agencia que pueden
derivarse de las fechorías de los funcionarios corporativos”.(9)
En las corporaciones comerciales contemporáneas, los principales grupos de partes
interesadas externas son accionistas, titulares de deuda, acreedores comerciales, provee-
dores, clientes y comunidades afectadas por las actividades de la corporación. Las partes
interesadas internas son la junta directiva, los ejecutivos y otros empleados.
Gran parte del interés contemporáneo en el gobierno corporativo se refiere a la
mitigación de los conflictos de intereses entre las partes interesadas. Las formas de mitigar
o prevenir estos conflictos de intereses incluyen los procesos, costumbres, políticas, leyes
e instituciones que tienen un impacto en la forma en que se controla una empresa.
Un tema importante de la gobernanza es la naturaleza y el alcance de la responsabilidad
corporativa.
Un hilo de discusión relacionado pero separado se centra en el impacto de un sistema
de gobierno corporativo en la eficiencia económica, con un fuerte énfasis en el bienestar
de los accionistas.
En las grandes empresas, donde hay una separación entre la propiedad y la
administración y no hay un accionista controlador, el problema “principal - agente”
surge entre la alta gerencia (el “agente”), que puede tener intereses muy diferentes y, por
definición, considerablemente más información que los accionistas (los “principales”).
El peligro surge puesto que, en lugar de supervisar a la gerencia en nombre de los
accionistas, el consejo de administración puede quedar aislado de los accionistas y estar
en deuda con la gerencia. Este aspecto está particularmente presente en los debates
públicos contemporáneos y los desarrollos en la política regulatoria.
El análisis económico ha dado como resultado una literatura sobre el tema.

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VICENTE H. MONTEVERDE

Una fuente define el gobierno corporativo como “el conjunto de condiciones que dan
forma a la negociación ex post sobre las cuasi rentas generadas por una empresa”(10). La
propia empresa se modela como una estructura de gobierno que actúa a través de los
mecanismos del contrato. Aquí el gobierno corporativo puede incluir su relación con las
finanzas corporativas.
A través de la experiencia de las corporaciones en el sector privado, que son el espejo
para las empresas públicas e influyen en la gestión de las mismas en la Argentina, el
gobierno decidió, a partir de la sanción de la ley 27401 de responsabilidad penal de
personas jurídicas por actos de corrupción, aprovechar y establecer principios de gobierno
corporativo en las empresas de capital estatal mayoritario y las empresas públicas.
En la normativa promulgada podemos analizar los considerandos de la decisión
administrativa 85/2018, “Lineamientos de buen gobierno para empresas de participación
estatal mayoritaria de Argentina”, donde se señalan las razones de la decisión del gobierno
para su aplicación.
Entonces la decisión administrativa 85/2018(11) de la Jefatura de Gabinete de Ministros,
“Lineamientos de buen gobierno para empresas de participación estatal mayoritaria de
Argentina”, delinea los principios de gobierno corporativo para las empresas y sociedades
consignadas en el artículo 8, inciso b), de la ley 24156 de administración financiera y de
los sistemas de control del sector público nacional(12):
Plantea un conjunto de buenas prácticas de gobernanza y gestión de empresas en
donde el Estado es accionista. Su principal objetivo es comunicar a las empresas las
expectativas que el Estado tiene en relación a cómo las mismas deben organizarse y
funcionar.
Como vemos, abarcan los lineamientos desde la transparencia e integridad de una
empresa, su desempeño económico, la sustentabilidad, aplicar alta gerencia especializada
en el tema, la política de compras, factor clave y la auditoría y control, todos lineamientos
de gobierno corporativo sugerido por la OCDE en su informe “Principio de gobierno
corporativo de la OCDE y del G20”(13) y “Directrices de la OCDE sobre el Gobierno
Corporativo de las Empresas Publicas”.(14)
Hasta aquí el armazón normativo lanzado desde el año 2018; esto se complementa
con la resolución 1/2018(15) de la Jefatura de Gabinete y la Secretaría de Coordinación de
Políticas Públicas, que crea el Comité Asesor en Buen Gobierno de Empresas de Propiedad
Estatal, cuyo objetivo será la promoción de buenas prácticas de gobierno corporativo
y la adopción por parte de las empresas de los “Lineamientos de buen gobierno para
empresas de mayoría estatal de Argentina”, aprobados por decisión administrativa 85
del 9/2/2018, o sea, establece lineamientos y verifica el cumplimiento de la resolución
85/2018. El Comité está compuesto por: Jefatura de Gabinete de Ministros, Sindicatura
General de la Nación, Oficina Anticorrupción del Ministerio de Justicia y Derechos
Humanos, Comisión Nacional de Valores y la Secretaría de Fortalecimiento Institucional
de la Jefatura de Gabinete de Ministros. El 5 de diciembre en la Oficina Anticorrupción
se realizó la reunión de Red de Integridad de Empresas de Propiedad Estatal(16); durante
el mes de junio se envió un cuestionario a cada una de las empresas con el fin de conocer
el nivel de implementación del eje de integridad contenido en los lineamientos de buen
gobierno.
Como cierre de esta normativa, el gobierno, a través de la decisión administrativa
797/2019(17), establece que las competencias de enlace de integridad en el ejercicio de la
función pública serán ejercidas por los titulares de las unidades organizativas encargadas

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GOBIERNO CORPORATIVO EN EL SECTOR PÚBLICO ARGENTINO

de la gestión y administración de recursos humanos de las entidades que conforman el


sector público nacional en los términos del artículo 8, incisos a) y b), de la ley 24156 de
administración financiera y de los sistemas de control del sector público nacional, los
que serán denominados “enlaces de integridad”, a excepción de las correspondientes a la
Presidencia de la Nación y los organismos descentralizados actuantes en su órbita.
Las funciones de enlace de integridad en el ejercicio de la función pública en la
administración pública nacional centralizada y descentralizada serán ejercidas por las
unidades responsables en materia de integridad pública, y, cuando dichos organismos
carecieren de esas unidades, dichos cometidos estarán a cargo de las unidades
organizativas encargadas de la gestión y administración de recursos humanos de cada
una de las jurisdicciones y entidades que conforman la administración pública nacional,
los que serán denominados “enlaces de integridad”.
Después del relevamiento de esta normativa, repasemos las preguntas que me he
formulado sobre las empresas públicas en la Argentina y el cumplimiento de su legislación:
- ¿Cuál es su evaluación de sus riesgos de corrupción con respecto a la ley 27401?
- ¿Cuál es su plan de integridad?
- ¿Cómo mitiga esos riesgos?
- ¿Cuál es su desempeño económico?
- ¿Es sustentable la empresa en ese sector o rubro como empresa pública?
- ¿Cuál es su plan de negocios?
Repasemos los delitos dentro de la ley 27401, y que compete a las empresas públicas:
a) Cohecho y tráfico de influencias, nacional y transnacional, previstos por los
artículos 258 y 258 bis del Código Penal.
b) Negociaciones incompatibles con el ejercicio de funciones públicas, previstas por el
artículo 265 del Código Penal.
c) Concusión, prevista por el artículo 268 del Código Penal.
d) Enriquecimiento ilícito de funcionarios y empleados, previsto por los artículos 268
[incs. 1) y 2)] del Código Penal.
e) Balances e informes falsos agravados, previsto por el artículo 300 bis del Código
Penal.
Donde coloco el foco de análisis en los siguientes delitos en las empresas públicas:
b) Negociaciones incompatibles con el ejercicio de funciones públicas, previstas por el
artículo 265 del Código Penal.
d) Enriquecimiento ilícito de funcionarios y empleados, previsto por los artículos 268
[incs. 1) y 2)] del Código Penal.
No dejo afuera los demás delitos, ni sus riesgos, ni su mitigación, pero mi énfasis es
especialmente en estos dos. ¿Cuáles son mis razones? Que puede haber un escenario de
conflicto de intereses por decisiones de gestión dentro de las empresas y su dinámica. De
este modo, la pregunta que me hago es: ¿Cómo controlo el enriquecimiento ilícito de los
funcionarios involucrados en la empresa estatal?
Ya sé lo que los lectores me responden: se solicitan las declaraciones juradas de los
funcionarios, se publican en los sitios de las empresas y en los portales de la Oficina
Anticorrupción.(18)

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VICENTE H. MONTEVERDE

¿Pero esta acción es suficiente?


¿No debo tener en cuenta este riesgo, evaluarlo y mitigarlo, o no es un riesgo?
¿Debería controlar los incrementos patrimoniales de los funcionarios de la empresa?
¿Qué hacen las empresas públicas en la Argentina con respecto a estos dos riesgos?
Antes de obtener las respuestas, ¿las empresas del Estado en la Argentina están brindando
esta información a todos nosotros?
Personalmente, me interesa no tanto su código de ética, ni su reglamento de
proveedores, elementos solicitados por los artículos 22 y 23 de la ley 27401, sino, en
cuanto al programa de integridad pública, su evaluación de riesgos y su mapa de riesgos.
¿Qué es un mapa de riesgos?
El mapa de riesgos es una verdadera hoja de ruta que presenta el esquema de una
cadena secuencial de actividades o camino crítico de funciones que caracterizan un
sector, área, actividad o empresa.
Es probable que la expresión “mapa de riesgos” no sea la más adecuada para el estudio
de un hecho o fenómeno social como la corrupción. Tal afirmación es utilizada con mayor
regularidad por disciplinas cuyo objeto de estudio es, o presentan una relación directa
con, la identificación, interpretación y explicación de las características que sobresalen
de los espacios físicos y que, a su vez, son representados de manera gráfica en lo que
comúnmente denominamos “mapa”.
En la expresión “mapa de riesgos” queremos significar el ejercicio mediante el cual
es posible identificar, vislumbrar o precisar aquellas esferas, aspectos, instancias,
decisiones, niveles, manejos y/o procedimientos que sobresalen en un espacio de carácter
organizacional, no físico, de una entidad u organismo de carácter público o privado, o
área de negocio, en el cual existe la posibilidad, probabilidad o riesgo de comportamientos
proclives a la corrupción.

“Un Mapa de Riesgos es una herramienta metodológica que permite identificar


un conjunto de factores que pueden dar lugar a un evento o conjuntos de
eventos que puedan afectar la calidad, legalidad y transparencia de las
operaciones de una organización, en detrimento de su patrimonio u objetivos
institucionales”.(19)

El mapa de riesgos lo encontramos publicado en varias instituciones en Paraguay(20),


Colombia(21) y Venezuela(22), por ejemplo. Ya que es público en otros países, ¿en la Argentina
por qué no?
Vale la aclaración: no confundamos con el mapa de riesgos del sector público
nacional(23), elaborado por la SIGEN en el 2018, un muy buen trabajo donde se elaboraba
una matriz de riesgo por organismo, con el objetivo de ser controlado por la SIGEN. Pero
aquel no es el mapa de riesgos de corrupción que estamos mencionando.
Observemos aspectos de transparencia de empresas públicas. En un gran trabajo
del CIPPEC (Rubio, Jimena y Aruanno, Lucía: “Transparencia activa en las empresas
estatales. Avances y oportunidades de mejora a un año de vigencia de la ley de acceso
a la información pública” - Programa de Gestión Pública - CIPPEC - octubre/2018), se
define una matriz de transparencia de las empresas públicas, donde relevo los siguientes
aspectos:

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GOBIERNO CORPORATIVO EN EL SECTOR PÚBLICO ARGENTINO

Desempeño
- Informe anual de gestión
- Objetivos estratégicos
- Indicadores de desempeño
- Informes de auditoría

Estructura de gobierno
- Estructura orgánica

Funciones
- Responsabilidades
- Directorio
- Responsabilidades
- Gerentes
- Normas internas y responsabilidades

Actas de directorio
- Política de transparencia
- Política de integridad
- Política de compras y contrataciones

Información económica
- Presupuesto asignado por área
- Transferencia de fondos
- Listado de adquisiciones de bienes y servicios
- Resultado adjudicación
- Listado de proveedores
- Antecedentes de proveedores

Recursos Humanos
- Nómina del directorio
- Antecedentes del directorio
- Nómina de gerentes
- Antecedentes de gerentes
- Escalas salariales.
Para ampliar estos informes sobre transparencia, el lector puede consultar el trabajo
“Transparencia activa en las empresas estatales”.(24)
No es el objetivo del presente artículo analizar el trabajo del CIPPEC, de una envergadura
académica y práctica de destacar. Pero no perdamos de vista lo importante, que es si las
empresas brindan información, de qué tipo y especialmente en los aspectos que resalte

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VICENTE H. MONTEVERDE

anteriormente: plan de integridad, evaluación de riesgos de corrupción y mapa de riesgos


de corrupción.
La realidad se comprueba no por las normas sino por los hechos; relevar la información
de transparencia de las empresas públicas es lo importante. Voy a colocar mi énfasis en
el plan de integridad, la evaluación de riesgos y un mapa de riesgos que nos indique
a qué se enfrenta la empresa pública, ya que estos son los aspectos importantes con
respecto a la legislación y a ciertos delitos que se explicaron anteriormente contra la
administración pública. Podemos observar en estos últimos años, desde 2018, que se
concretaron reuniones de directores de empresas públicas donde se efectuó intercambio
de información entre ellas y el gobierno nacional.
Realicé un relevamiento de 33 empresas públicas, una por una, y su información
disponible en su sitio web, especialmente en tres aspectos: plan de integridad, evaluación
de riesgos de corrupción y mapa de riesgos de corrupción
Resultado del relevamiento de información de empresas públicas en marzo de 2020
1. Administración General de Puertos SE: No había plan de integridad, evaluación de
riesgos de corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
2. Aerolíneas Argentinas SA: No había plan de integridad, evaluación de riesgos de
corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
3. Agua y Saneamientos Argentinos SA: No había plan de integridad, evaluación de
riesgos de corrupción ni mapa de riesgos de corrupción
4. Banco de Inversión y Comercio Exterior: No había plan de integridad, evaluación
de riesgos de corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
5. Banco de la Nación Argentina: No había plan de integridad, evaluación de riesgos
de corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
6. Casa de la Moneda SE: No había plan de integridad, evaluación de riesgos de
corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
7. Construcción Viviendas para la Armada (COVIARA): No había plan de integridad,
evaluación de riesgos de corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
8. Corporación Antiguo Puerto Madero SA: No había plan de integridad, evaluación de
riesgos de corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
9. Corporación Mercado Central: No había plan de integridad, evaluación de riesgos
de corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
10. Correo Oficial de la República Argentina SA: No había plan de integridad, evaluación
de riesgos de corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
11. Dioxitek SA: No había plan de integridad, evaluación de riesgos de corrupción ni
mapa de riesgos de corrupción.
12. Editorial Universitaria de Buenos Aires (EUDEBA): No había plan de integridad,
evaluación de riesgos de corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
13. Educ.Ar SE: No había plan de integridad, evaluación de riesgos de corrupción ni
mapa de riesgos de corrupción.
14. Empresa Argentina de Navegación Aérea: No había plan de integridad, evaluación
de riesgos de corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
15. Empresa Argentina de Soluciones Satelitales SA (AR-SAT): No había plan de
integridad, evaluación de riesgos de corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.

376 D&G PROFESIONAL Y EMPRESARIA

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GOBIERNO CORPORATIVO EN EL SECTOR PÚBLICO ARGENTINO

16. Fábrica Argentina de Aviones “Brig. San Martín” SA: No había plan de integridad,
evaluación de riesgos de corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
17. Administración de Infraestructura Ferroviarias SE: No había plan de integridad,
evaluación de riesgos de corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
18. Belgrano Cargas y Logística: No había plan de integridad, evaluación de riesgos de
corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
19. Innovaciones Tecnológicas Agropecuarias SA (INTEA): No había plan de integridad,
evaluación de riesgos de corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
21. Intercargo SA: No había plan de integridad, evaluación de riesgos de corrupción ni
mapa de riesgos de corrupción.
22. Nucleoeléctrica Argentina SA: No había plan de integridad, evaluación de riesgos
de corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
23. Parque Tecnológico del Litoral Centro - SAPEM - PTLC: No había plan de integridad,
evaluación de riesgos de corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
24. Polo Tecnológico Constituyente SA: No había plan de integridad, evaluación de
riesgos de corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
25. Radio de la Universidad Nacional del Litoral SA: No había plan de integridad,
evaluación de riesgos de corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
26. Radio y Televisión Argentina Sociedad del Estado (RTA SE): No había plan de
integridad, evaluación de riesgos de corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
27. Servicio de Radio y Televisión de la Universidad de Córdoba SA: No había plan de
integridad, evaluación de riesgos de corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
28. Tandanor SA: No había plan de integridad, evaluación de riesgos de corrupción ni
mapa de riesgos de corrupción.
29. Telam SE: No había plan de integridad, evaluación de riesgos de corrupción ni
mapa de riesgos de corrupción.
30. Yacimientos Carboníferos Río Turbio (YCRT): No había plan de integridad,
evaluación de riesgos de corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
31. Integración Energética Argentina SA: No había plan de integridad, evaluación de
riesgos de corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
32. Desarrollo del Capital Humano Ferroviario - SAPEM: No había plan de integridad,
evaluación de riesgos de corrupción ni mapa de riesgos de corrupción.
33. YPF: No había plan de integridad, evaluación de riesgos de corrupción ni mapa de
riesgos de corrupción.
Como vemos, en un relevamiento en sitios web de 33 empresas públicas su resultado
es que no había plan de integridad, ni evaluación de riesgos de corrupción ni mapa de
riesgos de corrupción,
Cabe destacar que en algunas no había información en absoluto de lo solicitado en
los artículos 22 y 23 de la ley 27401 y la decisión administrativa 85/2018 con respecto a
los elementos de su plan de integridad; se ve que no se habían enterado de la norma. En
otras, su link de transparencia activa, o integridad, contenían algunos elementos como
declaración jurada, código de ética, reglamento de proveedores, políticas de integridad,
declaraciones de interés de sus autoridades. No desmerezco esta información, y aquí
me detengo en un detalle: la diferencia entre empresas públicas y empresas con capital
estatal mayoritario o empresas con participación estatal no mayoritario. El argumento

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VICENTE H. MONTEVERDE

sería de confidencialidad de los accionistas privados en este caso, donde un interés


privado argumentaría la no publicación de esa información.
¿Qué pasa en otros países, por ejemplo, de Latinoamérica? La Contraloría General
de la República de Colombia publica su mapa de riesgos de corrupción. El lector puede
consultarlo en el link.(25)
La secretaría de la función pública en Colombia publica un manual para la construcción
de un mapa de riesgos de corrupción(26), mientras que el Estado Chihuahua en México(27),
por dar otro ejemplo, promueve capacitación para la elaboración de estos mapas de
riesgos.
Los hermanos latinoamericanos son marcianos, o están dementes, para publicar esta
información. No solamente son transparentes.
Los puristas me dirán que esta información es confidencial. Afirmaría esta característica
si nosotros no aportáramos con nuestros impuestos a las empresas y, por otra parte,
¿cuál es la razón de que en otros países se publiquen los mapas de riesgos de corrupción
y en la Argentina no?
¿Qué comprobamos con este ejercicio? Que volvemos a la orgia normativa, sin ningún
sentido, reuniones, jornadas, congresos para que grandes profesionales, con gesto
adusto y sabio, nos repitan los lineamientos de gobierno societario, los directorios, los
reglamentos, la declaración jurada de los funcionarios.
Lo más importante dentro del origen de la legislación anticorrupción de la ley 27401 y
la decisión administrativa 85/2018 no se cumple. Volvemos a las andadas, la simulación
en Argentina es un ejercicio frecuente, tenemos que darnos cuenta de que en la sociedad
argentina las empresas públicas no cumplen con la información solicitada por los artículos
22 y 23 de la ley 27401, ni la decisión administrativa 85/2018.
Como un servicio a la comunidad, en próximos artículos haré propuestas de herra-
mientas de transparencia y gestión anticorrupción para que las empresas las apliquen.
Ya que la crítica por sí misma no es constructiva, haremos la propuesta.

V - CONCLUSIONES

El gobierno corporativo debe concebirse como el funcionamiento transparente y


sólido acorde con los principios del mercado y del día a día en la empresa, respetando el
interés de todos los accionistas y partes interesadas, y de una rendición de cuentas a la
comunidad, accionistas e inversores.
El atraso en todo sentido en la Argentina podemos ubicarlo en 50 años, más o menos,
social, económico y moral. Sucesiones de gobiernos que, en lugar de solucionar, en todos
los sentidos empeoran la situación general y especialmente de pobreza en nuestro país.
La Nación promueve normas anticorrupción por primera vez, para el sector privado y
público; en consecuencia, un viento nuevo y fresco aparece en las empresas privadas y
públicas.
En lugar de que la información aparezca como nuestro derecho como ciudadanos,
nos zambullimos en la orgia normativa para promover encuentros con imágenes y
participación profesional.
Se publican algunas informaciones como el código de ética, el código de proveedores,
la normativa de compras y licitaciones, lo que me hace volver a mis inquietudes: ¿Cuáles
son los riesgos de corrupción de las empresas públicas, cómo los evalúan y se documenta

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GOBIERNO CORPORATIVO EN EL SECTOR PÚBLICO ARGENTINO

este proceso? Y coloco el foco en uno de los riesgos principales, como el de enriquecimiento
ilícito de sus funcionarios y su mitigación.
El tema de enriquecimiento ilícito es controvertido en Europa(28), pero en la Argentina
es un deporte. Nos pasamos viendo gobiernos pasar y, cuando finaliza el período del
mismo, el que asume empieza a denunciar incrementos patrimoniales descomunales de
los anteriores funcionarios, bolsas olvidadas, paquetes de billetes, etc.
Propuse en el 2015, en mi primer libro sobre corrupción, una herramienta de control
de la declaración jurada de los funcionarios de carácter preventivo. No es solamente
presentar la declaración jurada, que es obligación, sino controlar su evolución, que como
siempre la Argentina se caracteriza por la simulación, y un sistema político protectivo.
Seamos honestos con nosotros mismos, ¿queremos combatir la corrupción o no?
Porque los congresos, fórum o jornadas serán muy interesantes profesional y
socialmente, pero ineficientes en la presión social, y como siempre la corruptocracia se
esparce, escondida en normas que distraen y justifican.
En este punto es interesante recordar la palabra “cumplimiento”: Cumplo y miento.
La desmesura normativa no hace eficiente la gestión, sino a veces la convierte en una
cáscara vacía, ya que a veces la dirección de las empresas publican lo que les gusta y no
los compromete, especialmente siguiendo el principio de no dar a conocer lo controvertido,
de manera que no se discuta la gestión.
Si no entendemos estos puntos, no avanzamos. Como mi espíritu es colaborativo, en los
próximos artículos propondré herramientas de gestión de transparencia y anticorrupción
para su aplicación inmediata.

VI - BIBLIOGRAFÍA

- “Gobierno corporativo: ranking de empresas chilenas con mayor transacción en la


Bolsa de Valores” - Rev. Lasallista de Investigación - Vol. 16 - N° 1 - 2019.
- “Acuerdos sobre transparencia en empresas públicas. El desafío de implementar
la ley 27275 de acceso a la información pública en las empresas con participación
estatal” - Programa de Gestión Pública - CIPPEC - diciembre/2017: www.cippec.
org.
- Blanco Cordero, Isidoro: “El delito de enriquecimiento ilícito desde la perspectiva
europea” - Rev. electrónica de la AIDP (ISSN - 1993-2995) - 2013 - A-02:2, https://
core.ac.uk.
- Casal, Armando M.: “Gobierno Corporativo. Dirección, administración y control de
organizaciones en forma ética y responsable” - Ed. Errepar - 2011.
- Contreras Ganga, Aníbal y Garnica, José R.: “El gobierno corporativo consideraciones
y cimientos teóricos” - Cuadernos de Administración de Bogotá - Colombia - enero-
junio/2008.
- Decisión Administrativa 797/2019 - Jefatura de Gabinete de Ministros, http://
servicios.infoleg.gob.ar.
- Decisión Administrativa 85/2018 Jefatura de Gabinete de Ministros, http://
servicios.infoleg.gob.ar.
- D. 986/2017, http://servicios.infoleg.gob.ar.
- DR 277/2018, http://servicios.infoleg.gob.ar.

D&G PROFESIONAL Y EMPRESARIA 379

DYG 247.indb 379 1/4/20 11:38


VICENTE H. MONTEVERDE

- “Directrices de la OCDE sobre el gobierno corporativo de las empresas públicas” -


OCDE - 2015, www.oecd.org.
- “Directrices de la OCDE sobre el gobierno corporativo de las empresas públicas” -
OCDE - 2011, www.oecd.org.
- Disposición 11/2018 - Dirección Nacional del Registro Nacional de Reincidencia,
http://servicios.infoleg.gob.ar.
- “Estudios de Casos de Buenas Prácticas de Gobierno Corporativo” - International
Financial Corporation - World Bank Group - 2006.
- Ganga, F. y Vera, J.: “El gobierno corporativo. Consideraciones y conocimientos
teóricos-Cuadernos de Administración” - 2008, www.scielo.org
- Engel, Eduardo; Ferreira Rubio, Delia; Kaufmann, Armando; Yaffar, Lara; Londoño
Saldarriaga, Jorge; Simone Noveck, Beth; Pieth, Mark y Rose, Susan: “Informe
del Grupo Asesor de Expertos en anticorrupción, transparencia e integridad para
América Latina y el Caribe” - BID - 2018, https://publications.iadb.org.
- Jensen, M. y Meckling, W.: “Theory of the firm: Managerial behavior, agency costs
and ownership structure” - Journal of Financial Economics - 1976 - págs. 305/60,
https://reader.elsevier.com.
- L. 24156, http://servicios.infoleg.gob.ar.
- L. 27275, http://servicios.infoleg.gob.ar.
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argentina.gob.ar.
- Mapeo de empresas públicas en Argentina 2003-2015. Principales características e
impacto económico - Acuerdo Cooperación BID-CIPPEC - agosto/2016, www.oas.org
- Osborne, Evan: “Corruption and its alternatives: a take-off theory of good
governance” - Discussion paper Nro. 604 -May/2004 - The institute of social and
economic research Osaka University - Japan.
- R. 1/2018 - Secretaría de Coordinación de Políticas Públicas, http://servicios.
infoleg.gob.ar.
- R. 27/2018 - Secretaría de Ética Pública Transparencia y Lucha contra la
Corrupción, http://servicios.infoleg.gob.ar.
- R. 36/2019 - Oficina Anticorrupción, http://servicios.infoleg.gob.ar.
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un mapeo de riesgos para la integridad en empresas con participación estatal -
Programa de Gestión Pública - CIPPEC - mayo/2018, www.cippec.org.
- Rumelt, R.; Schendel, D. y Teece, D.: “Strategic Management and Economics” -
Strategic Management Journal - 1991 - https://onlinelibrary.wiley.com.
- The UK Corporate Governance Code - July/2018 - Financial Reporting Council.
- Rubio, Jimena y Aruanno, Lucía: “Transparencia activa en las empresas estatales.
Avances y oportunidades de mejora a un año de vigencia de la ley de acceso a la
información pública” - Programa de Gestión Pública - CIPPEC - octubre/2018,
www.cippec.org.

380 D&G PROFESIONAL Y EMPRESARIA

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GOBIERNO CORPORATIVO EN EL SECTOR PÚBLICO ARGENTINO

NOTAS
(1) L. 27401: http://servicios.infoleg.gob.ar
(2) D. 987/2017: http://servicios.infoleg.gob.ar
(3) D. 277/2018: http://servicios.infoleg.gob.ar
(4) R. 27/2018:http://servicios.infoleg.gob.ar
(5) R. 36/2019:http://servicios.infoleg.gob.ar
(6) Decisión administrativa 85/2018: http://servicios.infoleg.gob.ar
(7) http://servicios.infoleg.gob.ar
(8) http://servicios.infoleg.gob.ar
(9) Directrices de la OCDE sobre gobierno corporativo de las empresas públicas - OCDE-2011: www.oecd.org
(10) “Gobierno Corporativo: ranking de empresas chilenas con mayor transacción en la Bolsa de Valores” - Rev.
Lasallista de Investigacion - Vol. 16 - N° 1 - 2019
(11) Decisión administrativa 85/2018: http://servicios.infoleg.gob.ar
(12) http://servicios.infoleg.gob.ar
(13) www.oecd.org
(14) www.oecd.org
(15) http://servicios.infoleg.gob.ar
(16) www.argentina.gob.ar
(17) http://servicios.infoleg.gob.ar
(18) www.argentina.gob.ar
(19) Mezomes, Francisco: “Notas sobre el Taller de Trabajo sobre la construcción de mapas de riesgos de corrupción
en los municipios venezolanos” - 2010
(20) https://repositorio.comillas.edu
(21) www.hopitalmilitar.gov.co
(22) https://transparencia.org.ve
(23) www.argentina.gob.ar
(24) Rubio, Jimena y Aruanno, Lucía: “Transparencia activa en las empresas estatales” - CIPPEC - 2018, www.
cippec.org
(25) www.contraloria.gov
(26) www.funcionpublica.gov
(27) www.ciapem.org
(28) Blanco Cordero, Isidoro: “El delito de enriquecimiento ilícito desde la perspectiva europea” - Rev. Electrónica
- AIDP (ISSN - 1993-2995) - 2013 - A-02: “El delito de enriquecimiento ilícito previsto en algunos instrumentos
internacionales no ha gozado de favorable acogida en el ámbito europeo, si bien en otras regiones del
mundo se prevé y aplica con toda normalidad. Este delito ha sido criticado por razón de su eventual
violación de algunos derechos fundamentales, tales como la presunción de inocencia. Es esta la razón que
alegan algunos países, europeos y no europeos, para no incluirlo en su ordenamiento jurídico. Precisamente
este ha sido el argumento más importante utilizado por el Tribunal Constitucional portugués para declarar
inconstitucional este delito que se pretendía introducir en el país luso” (https://core.ac.uk)

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JOSÉ M. SARCHMAN

Actualmente hay un gran interés en


la estandarización de los sistemas
de aseguramiento de calidad en los
laboratorios, puesto que la aceptación y
credibilidad de sus resultados depende CONTROLES
de la identificación de las fuentes
de variabilidad, de su control y de la
ANALÍTICOS Y
documentación que así lo demuestre. “SCRIPTING” PARA
Lo cual es resultado en buena medida
de la globalización del mercado de ANALISTAS
bienes y servicios. En diciembre de
1999, se publicó la norma internacional
ISO 17025, que establece los requisitos
administrativos y técnicos que debe
cumplir un laboratorio de pruebas o
calibración para obtener reconocimiento
internacional, dentro del contexto de la Organización Mundial del Comercio. En este
artículo se discuten los contenidos de la norma y su aplicación en laboratorios clínicos
y químicos.

I - INTRODUCCIÓN

La norma ISO 17025 proporciona los requisitos necesarios que deben cumplir
los laboratorios de ensayo y calibración, facilitando la armonización de criterios de
calidad. El objetivo principal de esta es garantizar la competencia técnica y la fiabilidad
de los resultados analíticos. La norma contiene tanto requisitos de gestión como
requisitos técnicos que inciden sobre la mejora de la calidad del trabajo realizado en los
laboratorios. Estos requisitos son empleados como herramientas para la difusión de un
conocimiento colectivo, que facilita la integración del personal, proporciona flexibilidad
en la adaptación a cambios del entorno y permite detectar problemas para su resolución
anticipada. Finalmente, la acreditación del laboratorio será el reconocimiento formal de
la competencia y capacidad técnica para llevar a cabo análisis específicos
La norma UNE-EN ISO/IEC 17025 fue diseñada para que la utilicen los laboratorios
de ensayo y calibración cuando desarrollan los sistemas de gestión para sus actividades
de la calidad, tanto administrativas como técnicas. Al trabajar bajo los estándares de esta

D&G PROFESIONAL Y EMPRESARIA 383

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JOSÉ M. SARCHMAN

norma se reconoce su competencia técnica y la validez de sus resultados, respondiendo a


las exigencias de los organismos o entidades y dotándolo de credibilidad ante sus clientes.

II - LA NORMA ISO 17025

Esta norma proporciona, como indicamos anteriormente, los requisitos necesarios


que deben cumplir los laboratorios de ensayo y calibración, facilitando la armonización
de los criterios de calidad.
El objetivo fundamental de la norma es garantizar la competencia técnica y la fiabilidad
de los resultados analíticos. Por ello contiene tanto los requisitos de gestión como aquellos
requisitos técnicos que inciden sobre la mejora de la calidad del trabajo realizado en los
laboratorios.
Se inclina por favorecer la creación de un conocimiento colectivo, para facilitar la
integración del personal, además de un profundo conocimiento interno de la organización,
proporcionando flexibilidad en la adaptación a necesidades y cambios del entorno.
Estos requisitos son empleados como herramientas para la difusión de un conocimiento
colectivo que facilite la integración del personal, la flexibilidad en la adaptación a cambios
del entorno y detectar, a su vez, problemas para su resolución anticipada. Finalmente, la
acreditación del laboratorio será el reconocimiento formal de la competencia y capacidad
técnica para llevar a cabo análisis específicos.

III - ESTRUCTURA Y CONTENIDOS DE LA ISO 17025

El principal objetivo de la norma ISO 17025 es garantizar la competencia técnica y la


fiabilidad de los resultados analíticos. Para ello se vale tanto de los requisitos de gestión
como de los requisitos técnicos que inciden sobre la mejor calidad del trabajo realizado
en los laboratorios.
La norma Une-EN ISO/IEC 17025 es la que permite la acreditación de los laboratorios de
ensayo, estableciendo los requisitos generales de los laboratorios de ensayo y calibración.
Esta norma, además de procesos de gestión, contempla los requisitos técnicos, de forma
tal que se pueda garantizar la recompensa técnica de los laboratorios, así como la validez
de los resultados que el mismo emite.
Como señalamos, el alcance de la norma UNE-EN ISO/IEC 17025 es la acreditación
de los laboratorios de ensayo y/o calibrado, incluyendo diversos ámbitos. Daremos a
continuación algunos ejemplos como orientación:
- Laboratorios de ensayo: ensayos físico-químicos, ensayos microbiológicos,
ensayos de compatibilidad electromagnética, ensayos sensoriales, etc.
- Laboratorios de calibración: según los tipos de magnitudes que se calibran,
dureza, dimensional, acústica, presión, masa, temperatura, etc.
El tamaño de un laboratorio no es impedimento para la implementación de la norma
ISO 17025. En este caso, lo importante es diseñar un sistema de calidad para que se
ajuste a las características del laboratorio, y se dimensione en función del tamaño,
tratando de simplificar el sistema.

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CONTROLES ANALÍTICOS Y SCRIPTING PARA ANALISTAS

IV - DIFERENCIA ENTRE ACREDITAR Y CERTIFICAR UN LABORATORIO Y


PROCEDIMIENTO DE CERTIFICACIÓN

La certificación del laboratorio garantiza el cumplimiento de los requisitos de una


norma (por ejemplo, ISO 9001); en cambio, con la acreditación adicionalmente se asegura
la competencia técnica del laboratorio para la realización de las actividades de ensayo y/o
calibración.
Para poder certificar, lo más importante, obvio, es la necesidad de conocer la norma, los
costos y las actividades que implican la implementación del sistema de calidad, además de
definir su alcance. La acreditación ISO 17025 se realiza sobre la base de tipos de muestras y
ensayos. Aunque es posible acreditar todas las actividades del laboratorio, no es recomendable
tratar de abarcarlas todas en su fase inicial. Se recomienda en este caso seleccionar los
métodos y muestras críticas para el laboratorio, construir el sistema de gestión de calidad y,
una vez implementado y acreditado, ir ampliándolo a nuevos métodos y muestras.
Según hemos señalado anteriormente, la norma ISO/IEC 17025 surge como una
genérica de referencia para aquellos laboratorios que realizan actividades de ensayo o
calibración, y que pretenden demostrar:
- Que tienen un sistema de gestión de la calidad eficaz y en mejora continua, que les
permiten administrar y utilizar la documentación del laboratorio, tanto en la parte
de gestión como en la técnica.
- Qué son técnicamente competentes, demostrando la competencia técnica del
personal, instalaciones y condiciones ambientales adecuadas, métodos validados,
equipos controlados y patrones confiables con trazabilidad a las unidades del
sistema internacional.
No contar con un certificado de calidad es una limitación para trabajar en mercados
tan exigentes como el de la metrología, medio ambiente, alimentación, etc., o para optar
por trabajos en la administración pública.
Resumiendo, la certificación consiste en asegurar que el sistema de calidad esté
conforme a la norma, es decir, esté en concordancia con la norma ISO 17025, mientras
que la acreditación tiende a determinar la competencia técnica del personal y la validez
técnica de las operaciones, es decir, debe demostrar competencia.

V - PRINCIPALES REQUISITOS

- Personal calificado, imprescindible para un servicio de calidad.


- Equipos de laboratorio, reactivos e ítems de ensayo y/o calibración, que son los
insumos críticos para la realización del trabajo diario en el laboratorio, luego su
gestión es clave para la optimización de procesos y obtención de la máxima calidad
en el servicio ofrecido.
- Control sobre los métodos de ensayo y/o calibración de un laboratorio, donde debe
prestarse especial atención a la medida de la incertidumbre y a la validación de los
métodos.
- Adecuada gestión y notificación de información en forma de certificados de
calibración e informe de los ensayos acreditados.
- Realizar ensayos de inter comparación con otros laboratorios para apoyar los
resultados emitidos por nuestro laboratorio.

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JOSÉ M. SARCHMAN

VI - EJEMPLOS DE ACCIONES PRÁCTICAS A IMPLEMENTAR

- Disponer de un programa de acogida para el personal de nueva incorporación,


que incluya: calendario laboral, horarios, tipo de vestuario/uniforme de trabajo,
instalaciones, requisitos de salud laboral, instrucciones de emergencia y los
servicios de salud ocupacional.
- Proporcionar al personal un acceso adecuado a los lavabos, a un suministro de
agua apta para consumo y a las instalaciones para el almacenamiento del equipo
de protección personal y la vestimenta y seguimiento, control y registro de las
condiciones ambientales, siempre que puedan influir sobre los resultados de la
calidad requerida de las mediciones. Ejemplo: llevar a cabo un registro en continuo,
mediante un datalogger de la temperatura y humedad del laboratorio.
- El laboratorio debe implementar un programa de mantenimiento de los equipos
utilizados, donde se sigan como mínimo las instrucciones del fabricante.
- Inventarios de los reactivos utilizados en el laboratorio, asegurando un buen
control del stock, mediante la metodología que se quiera utilizar (FIFO, LIFO, PPP,
etc.). Es recomendable la metodología FIFO.
- Elaborar instructivos para el adecuado manejo y transporte de los equipos de
trabajo y los procesos de referencia para evitar su contaminación y deterioro.
- Para el adecuado control de los equipos utilizados de laboratorio, se pueden
etiquetar identificaciones para cada equipo, donde figure un código (definido
previamente), el nombre del proveedor y datos de contacto, así como el estado en
que se encuentra (fuera de uso, averiado, en uso, etc.).
- Realizar ensayos de inter comparación con otros laboratorios, mediante la solicitud
de inclusión en programas de inter comparación que elaboran las entidades
nacionales de acreditación.

VII - VENTAJAS PARA LA ORGANIZACIÓN

- Detectar fallos y errores gracias a una gestión preventiva y de mejora.


- Aseguramiento de una adecuada calificación del personal.
- Algunas organizaciones, tanto públicas como privadas, solo contratan a los labo-
ratorios acreditados.
- Mejora de la reputación nacional e internacional e imagen del laboratorio.
- Incremento de los niveles de productividad al clarificar la interacción de los
procesos.

VIII - VENTAJAS PARA LOS CLIENTES

En cuanto a las organizaciones privadas:


- Confianza en el servicio contratado.
- Se garantiza la aceptación internacional de sus resultados, informes y/o certificados.
Respecto de las administraciones públicas:
- Se evita la utilización de recursos propios (auditores, tiempo, etc.).

386 D&G PROFESIONAL Y EMPRESARIA

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CONTROLES ANALÍTICOS Y SCRIPTING PARA ANALISTAS

- La existencia de laboratorios acreditados fomenta la autorregulación del propio


mercado, incrementándose la competencia y la innovación y la reducción de la
necesidad de reglamentación por parte de las administraciones.

IX - VENTAJAS PARA EL MERCADO

Aquellos laboratorios de ensayos y/o calibración más innovadores son aquellos acre-
ditados en la norma ISO 17025, ya que aportan fiabilidad a sus ensayos y/o calibración.

X - SECTORES DE APLICACIÓN

Esta norma es aplicable a todas las organizaciones que realizan ensayos y/o calibra-
ciones:
- Laboratorios de ensayo, pertenecientes a empresas de todos los sectores. Productos
manufacturados, construcción, automoción, telecomunicaciones, energía y minas,
transportes, química, agricultura, ganadería, medioambiente, ciencias forenses, etc.
- Laboratorios que abarcan las distintas áreas de calibración (electricidad,
mecánica, temperatura, óptica, dimensional, etc.) en una gran diversidad de
magnitudes y equipos, desde las “clásicas” o “frecuentes” (instrumentos de pesaje,
presión, medidores eléctricos) hasta las más específicas o novedosas (señales de
video, cámaras termométricas, analizadores de gases o fibra óptica), que prestan
sus servicios a todo tipo de industria.

XI - BENEFICIOS DE ACREDITAR EL LABORATORIO BAJO LA NORMA ISO 17025

- Reducción de riesgos: permite determinar si el laboratorio está realizando


correctamente su trabajo y de acuerdo con las normas aprobadas.
- Compromiso de todo el personal: especialmente del laboratorio con el cumpli-
miento de los requisitos de los clientes.
- Evaluaciones periódicas: ejercidas por el organismo de acreditación, nos propor-
cionan un punto de referencia para mantener la competencia.
- Mejora continua: del sistema de gestión del laboratorio.
- Desarrollo de continuo: especialmente de las competencias del personal a través
de los planes de formación y de evaluación de la eficacia de los mismos.
- Mejora de la imagen: además del incremento de la confianza y la satisfacción de
los clientes.
- Reconocimiento internacional: por medio de los acuerdos de mutuo recono-
cimiento entre los organismos de acreditación de los diversos países.
- Acceso a nuevos clientes: porque el reconocimiento internacional disminuye el
costo de los fabricantes y exportadores al reducir o eliminar la necesidad de realizar
pruebas en otro país.
- Incremento de la productividad del laboratorio, asociado a:
- Clara identificación y revisión de los requisitos de los clientes.
- Normas y documentación actualizada y rápidamente accesible.
- Reducción de las repeticiones: en las calibraciones y/o ensayos.

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JOSÉ M. SARCHMAN

- Mejora de la competencia del personal.


- Disminución de los errores.
- Disminución de las quejas y reclamos de los clientes.

XII - ETAPAS DE ACREDITACIÓN DE UN LABORATORIO BAJO LA NORMA ISO 17025

En los laboratorios, el proceso de acreditación se desarrolla en las siguientes fases.

Implementación de la norma
- Sensibilización: antes de efectuar el diagnóstico y para asegurarnos de la cultura
de la calidad, es conveniente comenzar con una sensibilización general frente a la
filosofía, propósitos, objetivos, importancia, ventajas, mejoras que se obtienen en
los procesos y el compromiso que deben tener todos los implicados para alcanzar el
éxito en la implementación y puesta en marcha del Sistema de Gestión de Calidad
bajo la norma ISO 17025. Para ello, es necesario comunicar a todos los miembros
del laboratorio la metodología para llevar a cabo el proyecto de implementación del
Sistema de Gestión de la Calidad.
- Diagnóstico: es necesario realizar un análisis de la situación del Sistema de Gestión
de calidad actual del laboratorio y su grado de aplicación de la norma ISO 17025.
- Diseño: hay que evaluar lo que tiene el laboratorio y lo que debería tener, según
la norma, luego se define la estrategia de actuación, tratando de estandarizar los
procesos de laboratorio.
- Documentación: hay que elaborar la documentación del Sistema de Gestión de
calidad referente a la política de calidad, al manual de calidad, a los planes de
calidad, a los procedimientos, a los instructivos, a los formatos, a la matriz de
requisitos legales, entre otros y a su implementación. El personal del laboratorio
realiza la divulgación y aplicación de la documentación al Sistema de Gestión de
Calidad elaborado en la fase de diseño.
- Verificación: mediante una auditoría interna se evalúa si el Sistema de Gestión de
Calidad ha sido implementado en forma eficaz y cumple con todos los objetivos
para el cual fue diseñado.

Proceso de acreditación ante el Organismo Argentino de Acreditación (OAA)


- Solicitud de Acreditación: obviamente el proceso comienza con la solicitud de
acreditación por parte de la entidad solicitante. Para ello, debe completar la
“Solicitud de Acreditación” disponible en la página web de OAA, donde se le explica
la documentación que es necesario acompañar. Esta documentación solicitada
tiene como objetivo conocer las características de la organización, el modo
en que se lleva a cabo las actividades para las que se solicita la acreditación y
para presentarnos a la evaluación. El alcance de esta acreditación es una parte
fundamental de la solicitud. Este alcance tiene que ser establecido por la entidad
solicitante en función de sus necesidades y objetivos, pues luego formará parte del
Anexo Técnico que va a acompañar al Certificado de Acreditación.
- Evaluación preliminar: una vez que la documentación se revisa y se comprueba
que la actividad a desarrollar puede ser acreditada, OAA designa en ese momento
al auditor o equipo de auditores que llevarán a cabo la evaluación. La entidad

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CONTROLES ANALÍTICOS Y SCRIPTING PARA ANALISTAS

solicitante puede recusar a los miembros del equipo si, a su juicio, existiese un
conflicto de intereses que no se habían detectado con anterioridad.
- Evaluación documental: antes de realizarse la evaluación “in situ”, se realiza un
estudio de los documentos técnicos de la entidad. En caso de encontrarse algún
posible desvío de los documentos técnicos presentados por la entidad, con respecto
a los requisitos de acreditación, se informa a la entidad solicitante para que adopte
las medidas que considere oportunas para solucionar el problema o problemas
identificados.
- Auditoría o Evaluación “in situ”: acá, en la auditoría se va a evaluar la ejecución de
las actividades, es decir, hablamos de la evaluación del Sistema de Gestión de la
entidad, su funcionamiento y la implementación de los requisitos de acreditación.
Para ello, se realiza probabilísticamente una selección de las actividades represen-
tativas del alcance de la acreditación y se solicita la actuación del personal técnico
para evaluar su idoneidad.
- En los laboratorios de ensayo se solicita y se programa, por parte de los
auditores, la realización de una muestra representativa de los ensayos que son
objeto de acreditación.
- En los laboratorios de calibración, se solicita la calibración de un “patrón”, ya
calibrado previamente por un laboratorio acreditado, que proporciona el equipo
auditor. Tras la realización de la auditoría se entrega a la entidad solicitante un
informe con los resultados de la auditoría realizada.
Si en el informe se detectan desvíos, la entidad solicitante deberá revisar las
repercusiones que pueden tener en el resto de las actividades relacionadas y
elaborar un plan de acciones correctoras, aportando evidencias que demuestren
que han recibido el tratamiento adecuado para su resolución. La entidad solicitante
podrá alegar, también, aquellos extremos del informe con los que se encuentra
disconforme, aportando en este caso las evidencias que considere necesarias.
- Decisión de la acreditación: con el informe de evaluación y, a la luz de las acciones
correctivas presentadas, la Comisión de Acreditación toma la decisión que
comunicará oportunamente al solicitante. Si es positiva, se emite la correspondiente
resolución de acreditación y certificación de acreditación (el diploma); en caso
contrario, se establecen las actividades de evaluación extraordinarias que serán
necesarias para asegurarse la corrección de los desvíos detectados. En caso de
que la entidad solicitante no esté de acuerdo con la decisión de la Comisión de
Acreditación, la entidad puede dirigirse al Comité Permanente formulando las
alegaciones que crea oportunas.

Requisitos relativos a la gestión


- Organización.
- Sistemas de calidad (nueva norma): sistema de gestión.
- Control de documentación:
- Revisión de pedidos, ofertas y contratos.
- Subcontratación de ensayos y calibraciones.
- Compras de servicios y suministros.
- Servicios al cliente.
- Quejas.

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JOSÉ M. SARCHMAN

- Control de trabajos o calibraciones no conformes:


- Acciones preventivas.
- Acciones correctivas.
- Control de registros:
- Auditorías internas.
- Revisiones por la dirección.
- Nueva norma: punto nuevo que es mejora.

XIII - CONCLUSIÓN

Podemos decir, como señalamos en el artículo, que la norma ISO 17025 proporciona
los requisitos necesarios que deben cumplir los laboratorios de ensayo y calibración,
facilitando la armonización de los criterios de calidad. El objetivo principal de esta es
garantizar la competencia técnica y la fiabilidad de los resultados analíticos.
Es decir, un laboratorio para cumplir con la norma señalada, acreditar y/o mantener
la acreditación deberá demostrar su competencia técnica para la realización del ensayo de
cada matriz. Para ello, se deben desarrollar aspectos relativos al personal, equipamiento,
ambiente y el método empleado con vista a lograr dicho objetivo.

XIV - BIBLIOGRAFÍA

- Norma ISO IEC 17025.

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MARÍA DE LOS Á. VECCHIARELLI

Cuando existe falta de diligencia en las


transacciones o prestaciones, general-
mente se producen dificultades en las
interrelaciones que surgen entre los
participantes.
Nos interesa analizar qué es lo que
causa esa dilación y los efectos que ella
produce a sus actores. DILACIÓN EN LAS
INTERRELACIONES

I - CONSIDERACIONES PRELIMINARES

En algunas transacciones pueden aparecer dilaciones innecesarias y esto naturalmente


ocasionará consecuencias negativas entre los participantes.
Dice Martín:

“Cuando las organizaciones empresariales tienen una actitud decidida hacia


la anticipación de dificultades o atender las mismas apenas son incipientes
suele ser una acertada política que siempre redunda en tener acotados los
costos por tales circunstancias y en la preservación o mejora de su imagen
institucional”.(1)

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MARÍA DE LOS Á. VECCHIARELLI

La cadena de producción, prestación y/o comercialización debe tener lo que se conoce


como la diligencia debida, que es el cuidado razonable que debe tener un comerciante
antes y a lo largo de una transacción.
Las Naciones Unidas dicen:

“La medida de prudencia, actividad o asiduidad que cabe razonablemente


esperar, y con la que normalmente actúa, una [persona] prudente y razonable
en unas circunstancias determinadas; no se mide por una norma absoluta,
sino dependiendo de los hechos relativos del caso en cuestión. En el contexto
de los Principios Rectores, la diligencia debida en materia de derechos
humanos constituye un proceso continuo de gestión que una empresa prudente
y razonable debe llevar a cabo, a la luz de sus circunstancias (como el sector
en el que opera, el contexto en que realiza su actividad, su tamaño y otros
factores) para hacer frente a su responsabilidad de respetar los derechos
humanos”.(2)

En todo tipo de transacciones la diligencia es un deber u obligación de los participantes,


por lo que deben responder por las consecuencias negativas.
Ser diligente es una obligación de hacer, y eso es no producir dilación innecesaria.

“La debida diligencia en materia de derechos humanos es una manera de que


las empresas gestionen en forma proactiva los riesgos reales y potenciales de
los efectos adversos en los derechos humanos en los que se ven involucradas.
Incluye cuatro componentes básicos:
- Identificar y evaluar los efectos adversos reales o potenciales sobre los
derechos humanos que la empresa haya causado o contribuido a causar a
través de sus actividades, o que guarden relación directa con las operaciones,
los productos o los servicios prestados por sus relaciones comerciales;
- Integrar los resultados de las evaluaciones de impacto en los procesos
pertinentes de la empresa, y adoptar las medidas adecuadas conforme a
su participación en el impacto;
- Hacer un seguimiento de la eficacia de las medidas y procesos adoptados
para contrarrestar los efectos adversos sobre los derechos humanos a fin
de saber si están dando resultado;
- Comunicar de qué manera se encaran los efectos adversos y demostrar a
las partes interesadas -en particular a las afectadas- que existen políticas
y procesos adecuados”.(3)
Entendemos que son responsables de las consecuencias que ocasionen las dilaciones
innecesarias aquellos que lo hacen:
- Unilateral o intencionalmente.
- Voluntariamente.
- Negligentemente.

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DILACIÓN EN LAS INTERRELACIONES

II - TÉRMINOS

A los fines de una más amplia visión e interpretación de los significados de los
términos que hacen a la cuestión, recurrimos al Diccionario de la Lengua española, de la
Real Academia Española, para tomar algunas de sus acepciones de sus definiciones, que
incluimos en el cuadro 1.

Cuadro 1. Definiciones de términos(4)

Término Definición
Acompañar Participar en los sentimientos de alguien.
Actitud Disposición de ánimo manifestada de algún modo.
Hacer que un proceso sea o parezca más vivo.
Activar
Hacer que se ponga en funcionamiento un mecanismo.
Ordenar, disponer, organizar, en especial la hacienda o los bienes.
Administrar Desempeñar o ejercer un cargo, oficio o dignidad.
Suministrar, proporcionar o distribuir algo.
Aflicción, congoja, ansiedad.
Temor opresivo sin causa precisa.
Angustia
Aprieto, situación apurada.
Dolor o sufrimiento.
Asimetría Falta de simetría.
Servir o atender a alguien, especialmente de un modo eventual o
Asistir desempeñando tareas específicas.
Dicho de la razón, del derecho, etcétera: Estar de parte de alguien.
Acción de atender.
Atención
Cortesía, urbanidad, demostración de respeto u obsequio.
Acoger favorablemente, o satisfacer un deseo, ruego o mandato.
Atender
Tener en cuenta o en consideración algo.
Prestar cooperación.
Ayudar Auxiliar, socorrer.
Hacer un esfuerzo, poner los medios para el logro de algo.
Brevedad Corta extensión o duración de una cosa, acción o suceso.
Administración ineficiente a causa del papeleo, la rigidez y las formalidades
Burocracia
superfluas.
Aumentar de manera excesiva las funciones administrativas de una sociedad u
Burocratizar
organización
Cautividad Privación de la libertad
Celeridad Privado de libertad
Conocimiento seguro y claro de algo.
Certeza
Firme adhesión de la mente a algo conocible, sin temor de errar.
Certidumbre Certeza

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MARÍA DE LOS Á. VECCHIARELLI

Término Definición
Depositar en alguien, sin más seguridad que la buena fe y la opinión que de él se
tiene, la hacienda, el secreto o cualquier otra cosa.
Confiar
Dar esperanza a alguien de que conseguirá lo que desea.
Esperar con firmeza y seguridad
Consecuencia Hecho o acontecimiento que se sigue o resulta de otro.
Consideración Urbanidad, respeto.
Entorno físico o de situación, político, histórico, cultural o de cualquier otra
Contexto índole, en el que se considera un hecho.
Enredo, maraña o unión de cosas que se enlazan y entretejen.
Cosificar Reducir a la condición de cosa a una persona.
Llevar a efecto algo. Cumplir un deber, una orden, un encargo, un deseo, una
promesa.
Cumplir
Remediar a alguien y proveerle de lo que le falta.
Dicho de una persona: Hacer aquello que debe o a lo que está obligado.
Estar obligado a algo por la ley divina, natural o positiva.
Deber
Tener obligación de corresponder a alguien en lo moral.
Tardanza, dilación.
Demora
Tardanza en el cumplimiento de una obligación desde que es exigible.
Dedicación Acción y efecto de dedicarse intensamente a una profesión o trabajo.
Subordinación a un poder.
Dependencia Relación de origen o conexión.
Situación de una persona que no puede valerse por sí misma.
Derivar Dicho de una cosa: Traer su origen de otra.
Desatención Descortesía, falta de urbanidad o respeto.
Desconsideración Falta de Urbanidad, respeto.
Mengua o perjuicio que se nota por comparación de dos cosas, personas o
Desventaja
situaciones.
Diferencia Controversia, disensión u oposición de dos o más personas entre sí.
Poner dificultades a las pretensiones de alguien, exponiendo los estorbos que a
Dificultar su logro se oponen.
Hacer difícil algo, introduciendo obstáculos o inconvenientes que antes no tenía.
Demora, tardanza o detención de algo por algún tiempo.
Dilación
Dilatación, extensión, propagación.
Dilatar Extender, alargar y hacer mayor algo, o que ocupe más lugar o tiempo.
Cuidado y actividad en ejecutar algo.
Diligencia
Prontitud, agilidad, prisa.
Poner los medios necesarios para el logro de una solicitud.
Diligenciar
Despachar o tramitar un asunto mediante las oportunas diligencias.
Dar trato desigual a una persona o colectividad por motivos raciales, religiosos,
Discriminar
políticos, de sexo, de edad, de condición física o mental.
Efectividad Conseguir o alcanzar lo que se intenta o desea.
Aquello que sigue por virtud de una causa.
Efecto
Impresión hecha en el ánimo.
Capacidad de disponer de alguien o de algo para conseguir un efecto
Eficiencia
determinado.

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DILACIÓN EN LAS INTERRELACIONES

Término Definición
Sentimiento de identificación con algo o alguien.
Empatía
Capacidad de identificarse con alguien y compartir sus sentimientos.
Turbar, oscurecer el entendimiento, el espíritu, el ingenio.
Entorpecer
Dificultar, obstaculizar.
Prestar atención a lo que se oye.
Escuchar
Dar oídos, atender a un aviso, consejo o sugerencia.
Recto, conforme a la moral.
Ética Conjunto de normas morales que rigen la conducta de la persona en cualquier
ámbito de la vida.
Que se adapta con facilidad a la opinión, a la voluntad o a la actitud de otro u
Flexible otros que no se sujeta a normas estrictas, a dogmas o a trabas.
Susceptible de cambios o variaciones según las circunstancias o necesidades.
Llevar adelante una iniciativa o un proyecto.
Ocuparse de la administración, organización y funcionamiento de una empresa,
Gestionar
actividad económica u organismo.
Manejar o conducir una situación problemática.
Impotencia Falta de poder para hacer algo.
Incertidumbre Falta de certidumbre.
Interlocutor Cada una de las personas que toman parte en un diálogo.
Acción y efecto de influir.
Poder, valimiento, autoridad de alguien para con otra u otras personas o para
Influencia intervenir en un negocio.
Persona con poder o autoridad con cuya intervención se puede obtener una
ventaja, favor o beneficio.
Dicho de una persona o de una cosa: Ejercer predominio, o fuerza moral.
Influir
Contribuir con más o menos eficacia al éxito de un negocio.
Laborioso Trabajoso, penoso.
Dilación o tardanza en cumplir una obligación, por lo común la de pagar
Mora
cantidad líquida y vencida.
Descuido, falta de cuidado.
Negligencia
Falta de aplicación.
Aquello que alguien está obligado a hacer.
Imposición o exigencia moral que debe regir la voluntad libre.
Vínculo que sujeta a hacer o abstenerse de hacer algo, establecido por precepto
Obligación
de ley, por voluntario otorgamiento o por derivación recta de ciertos actos.
Carga, miramiento, reserva o incumbencia inherentes al estado, a la dignidad o a
la condición de una persona.
Dicho de una persona: Atender los ruegos, súplicas o avisos de alguien, o a
Oír alguien.
Hacerse cargo, o darse por enterado, de aquello de que le hablan.
Carencia, privación de lo que se poseía.
Pérdida Daño o menoscabo que se recibe en algo.
Cantidad o cosa perdida.
Preparar, disponer anticipadamente algo o el ánimo de alguien para un fin
Predisponer
determinado.
Predisposición Acción y efecto de predisponer.

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MARÍA DE LOS Á. VECCHIARELLI

Término Definición
Presteza Prontitud, diligencia y brevedad en hacer o decir algo.
Primordial Principal o esencial.
Prontitud Celeridad, presteza o velocidad en ejecutar algo.
Resguardar a una persona, animal o cosa de un perjuicio o peligro, poniéndole
algo encima,
Proteger
rodeándolo, etc.
Amparar, favorecer, defender a alguien o algo.
Reciprocidad Correspondencia mutua de una persona o cosa con otra.
Solucionar un problema, una duda, una dificultad o algo que los entraña.
Resolver Decidir algo o formar la idea o el propósito firme de hacerlo.
Determinar el resultado de algo.
Cualidad de responsable.
Deuda, obligación de reparar y satisfacer, por sí o por otra persona, a
consecuencia de un delito, de una culpa o de otra causa legal.
Responsabilidad Cargo u obligación moral que resulta para alguien del posible yerro en cosa o
asunto determinado.
Capacidad existente en todo sujeto activo de derecho para reconocer y aceptar
las consecuencias de un hecho realizado libremente.
Tener respeto, veneración, acatamiento.
Respetar
Tener miramiento
Retardar Diferir, detener, entorpecer, dilatar.
Resultado Efecto y consecuencia de un hecho, operación o deliberación.
Acción y efecto de satisfacer o satisfacerse.
Razón, acción o modo con que se sosiega y responde enteramente a una queja,
Satisfacción sentimiento o razón contraria.
Confianza o seguridad del ánimo.
Cumplimiento del deseo o del gusto.
Acción y efecto de resolver una duda, dificultad o problema.
Satisfacción que se da a una duda, o razón con que se disuelve o desata la
Solución
dificultad de un argumento.
Desenlace o término de un proceso, de un negocio, etc.
Singularidad Distinción o separación de lo común.
Sometimiento de alguien a otra u otras personas.
Sumisión Sometimiento del juicio de alguien al de otra persona.
Acatamiento, subordinación manifiesta con palabras o acciones.
Tardanza Acción y efecto de tardar.
Tardar Emplear demasiado tiempo en hacer algo.
Trabar Entorpecer algo o impedir su normal actividad o desarrollo.
Tutelar Dirección, amparo o defensa de una persona respecto de otra.
Persona que padece daño por culpa ajena o por causa fortuita.
Víctima
Persona que padece las consecuencias dañosas de un delito.
Determinación de la propia voluntad por mero antojo y sin otra razón para lo que
Voluntariedad
se resuelve.
Vulnerable Que puede ser herido o recibir lesión, física o moralmente.

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DILACIÓN EN LAS INTERRELACIONES

Estos términos nos ayudan a captar los conceptos que pueden estar involucrados con
la dilación.
Estas son las palabras clave del tema tratado, y se incluyen con la finalidad de entender
cuáles son los conceptos nucleares de la dilación y sus efectos.

III - NORMAS

La normativa de nuestro país tiene tratado el tema de manera amplia aunque no


específica.

1. Ciudad Autónoma de Buenos Aires


Respecto a la cuestión de la dilación la Ciudad Autónoma de Buenos Aires (CABA) ha
dispuesto algunas normas que apuntan a una adecuada atención de los usuarios y/o
consumidores por parte de los integrantes de la cadena de producción, prestación y/o
comercialización.
En el segundo párrafo de su artículo 46 la Constitución de la CABA establece:

“Protege la salud, la seguridad y el patrimonio de los consumidores y


usuarios, asegurándoles trato equitativo, libertad de elección y el acceso
a la información transparente, adecuada, veraz y oportuna, y sanciona
los mensajes publicitarios que distorsionen su voluntad de compra mediante
técnicas que la ley determine como inadecuadas”.

Para que no exista dilación es fundamental que la organización disponga de respon-


sables para atender a sus usuarios y/o consumidores, para ello la ley 2221 de atención
personal establece que la atención debe ser personalizada.(5)
También marca pautas para los servicios de atención telefónica en su ley 2475.(6)
Otra norma es la ley 4388, que se establecen los límites para los tiempos de espera
para los usuarios y/o consumidores.(7)
Para las devoluciones existe la ley 3281.(8)
En lo referente al trato digno y tiempos de espera tenemos la ley 3805.(9)

2. Internacionales
Además de las convenciones de organismos internacional a los que la República
Argentina ha incorporado como legislación supralegal, tenemos las “Directrices de las
Naciones Unidas para la Protección del Consumidor”(10), que marcan pautas para los
Estados miembro y para las empresas.
Las directrices son recomendaciones y no poseen efecto como una norma, pero sí
son aspectos que éticamente deben tenerse en consideración, ya que en sus objetivos
establecen:

“a) Alentar a quienes se ocupan de la producción de bienes y servicios y de


su distribución a los consumidores a que adopten estrictas normas éticas
de conducta…”.

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MARÍA DE LOS Á. VECCHIARELLI

En el punto III - “Principios generales”, establece:

“5. Las necesidades legítimas que las directrices procuran atender son las
siguientes:…
b) La protección de los consumidores en situación vulnerable y de desventaja…
d) La promoción y protección de los intereses económicos de los consumidores;
e) El acceso de los consumidores a una información adecuada que les permita
hacer elecciones bien fundadas conforme a los deseos y necesidades de
cada cual…
g) La disponibilidad para el consumidor de medios efectivos de solución de
controversias y de compensación…
j) Un grado de protección para los consumidores que recurran al comercio
electrónico que no sea inferior al otorgado en otras formas de comercio...”.

Y el punto IV - “Principios para unas buenas prácticas comerciales”:

“11. Los principios que establecen los parámetros de unas buenas prácticas
comerciales en las actividades comerciales en línea y fuera de línea con los
consumidores son los siguientes:
a) Trato justo y equitativo. Las empresas deben tratar de manera justa y
honesta a los consumidores en todas las etapas de su relación, como parte
esencial de la cultura empresarial. Las empresas deben evitar prácticas
que perjudiquen a los consumidores, en particular a los consumidores en
situación vulnerable y de desventaja.
b) Conducta comercial. Las empresas no deben someter a los consumidores
a prácticas ilegales, poco éticas, discriminatorias o engañosas, como
las tácticas de comercialización abusivas, el cobro abusivo de deudas u
otra conducta inadecuada que pueda entrañar riesgos innecesarios o
perjudicar a los consumidores. Las empresas y sus agentes autorizados
deben tener debidamente en cuenta los intereses de los consumidores y la
responsabilidad de respetar el objetivo de la protección del consumidor.
c) Divulgación y transparencia. Las empresas deben facilitar información
completa, exacta y no capciosa sobre los bienes y servicios, términos,
condiciones, cargos aplicables y costo final para que los consumidores
puedan tomar decisiones bien fundadas. Las empresas deben velar por
que se pueda acceder fácilmente a esa información, especialmente a los
términos y condiciones claves, con independencia del medio tecnológico
empleado…
d) Educación y sensibilización. Las empresas deben elaborar, según proceda,
programas y mecanismos para ayudar a los consumidores a adquirir los
conocimientos y competencias necesarios para comprender los riesgos,
incluidos los riesgos financieros, tomar decisiones bien fundadas y acceder
a servicios competentes y profesionales de asesoramiento y asistencia,
prestados preferiblemente por terceros independientes, cuando sea
necesario…

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DILACIÓN EN LAS INTERRELACIONES

f) Controversias y reclamaciones de los consumidores. Las empresas deben


poner a disposición de los consumidores mecanismos de reclamación que
les permitan resolver controversias de manera rápida, justa, transparente,
poco costosa, accesible y efectiva sin cargas ni costos innecesarios.
Las empresas deben considerar la posibilidad de adoptar las normas
nacionales e internacionales relativas a procedimientos internos de
reclamación, servicios alternativos de solución de controversias y códigos
sobre satisfacción de los clientes”.

3. Nacionales
Ya en la Constitución Nacional se brindan los principios básicos en el primer párrafo
de su artículo 42, que dice:

“Los consumidores y usuarios de bienes y servicios tienen derecho, en la


relación de consumo, a la protección de su salud, seguridad e intereses
económicos; a una información adecuada y veraz; a la libertad de
elección, y a condiciones de trato equitativo y digno”.

Las Convenciones Internacionales (supralegales) son parte de nuestra legislación


nacional y las que son de aplicación en el tema analizado son:
- Declaración Americana de los Derechos y Deberes del Hombre.(11)
- Declaración Universal de Derechos Humanos.(12)
- Convención Americana sobre Derechos Humanos - Pacto de San José de Costa
Rica.(13)
- Pacto Internacional de Derechos Económicos, Sociales y Culturales - Civiles y
Políticos y su Protocolo Facultativo.(14)
A su vez el Código Civil y Comercial determina los siguientes artículos:

Art. 1097 - Trato digno. Los proveedores deben garantizar condiciones de


atención y trato digno a los consumidores y usuarios. La dignidad de la
persona debe ser respetada conforme a los criterios generales que surgen
de los tratados de derechos humanos. Los proveedores deben abstenerse
de desplegar conductas que coloquen a los consumidores en situaciones
vergonzantes, vejatorias o intimidatorias.
Art. 1098 - Trato equitativo y no discriminatorio. Los proveedores deben
dar a los consumidores un trato equitativo y no discriminatorio. No
pueden establecer diferencias basadas en pautas contrarias a la garantía
constitucional de igualdad, en especial, la de la nacionalidad de los
consumidores.
Art. 1099 - Libertad de contratar. Están prohibidas las prácticas que limitan
la libertad de contratar del consumidor, en especial, las que subordinan
la provisión de productos o servicios a la adquisición simultánea de otros, y
otras similares que persigan el mismo objetivo.

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MARÍA DE LOS Á. VECCHIARELLI

Art. 1100 - Información. El proveedor está obligado a suministrar información


al, consumidor en forma cierta y detallada, respecto de todo lo relacionado
con las características esenciales de los bienes y servicios que provee,
las condiciones de su comercialización y toda otra circunstancia
relevante para el contrato. La información debe ser siempre gratuita para
el consumidor y proporcionada con la claridad necesaria que permita su
comprensión.

Por otro lado la ley de defensa del consumidor nos señala:

Art. 4 - Información. El proveedor está obligado a suministrar al consumidor


en forma cierta, clara y detallada todo lo relacionado con las características
esenciales de los bienes y servicios que provee, y las condiciones de su
comercialización.
La información debe ser siempre gratuita para el consumidor y proporcionada
en soporte físico, con claridad necesaria que permita su comprensión. Solo se
podrá suplantar la comunicación en soporte físico si el consumidor o usuario
optase de forma expresa por utilizar cualquier otro medio alternativo de
comunicación que el proveedor ponga a disposición.
Art. 8 bis - Trato digno. Prácticas abusivas. Los proveedores deberán garantizar
condiciones de atención y trato digno y equitativo a los consumidores
y usuarios. Deberán abstenerse de desplegar conductas que coloquen a
los consumidores en situaciones vergonzantes, vejatorias o intimidatorias.
No podrán ejercer sobre los consumidores extranjeros diferenciación alguna
sobre precios, calidades técnicas o comerciales o cualquier otro aspecto
relevante sobre los bienes y servicios que comercialice. Cualquier excepción a
lo señalado deberá ser autorizada por la autoridad de aplicación en razones
de interés general debidamente fundadas.
En los reclamos extrajudiciales de deudas, deberán abstenerse de utilizar
cualquier medio que le otorgue la apariencia de reclamo judicial.
Tales conductas, además de las sanciones previstas en la presente ley,
podrán ser pasibles de la multa civil establecida en el artículo 52 bis de la
presente norma, sin perjuicio de otros resarcimientos que correspondieren al
consumidor, siendo ambas penalidades extensivas solidariamente a quien
actuare en nombre del proveedor.
Art. 40 - Si el daño al consumidor resulta del vicio o riesgo de la cosa o
de la prestación del servicio, responderán el productor, el fabricante, el
importador, el distribuidor, el proveedor, el vendedor y quien haya puesto
su marca en la cosa o servicio. El transportista responderá por los daños
ocasionados a la cosa con motivo o en ocasión del servicio.
La responsabilidad es solidaria, sin perjuicio de las acciones de repetición que
correspondan. Solo se liberará total o parcialmente quien demuestre que la
causa del daño le ha sido ajena.
Art. 40 bis - Daño directo. El daño directo es todo perjuicio o menoscabo
al derecho del usuario o consumidor, susceptible de apreciación pecuniaria,
ocasionado de manera inmediata sobre sus bienes o sobre su persona, como

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DILACIÓN EN LAS INTERRELACIONES

consecuencia de la acción u omisión del proveedor de bienes o del


prestador de servicios.
Los organismos de aplicación, mediante actos administrativos, fijarán las
indemnizaciones para reparar los daños materiales sufridos por el consumidor
en los bienes objeto de la relación de consumo.

Esta facultad solo puede ser ejercida por organismos de la administración que
reúnan los siguientes requisitos:
a) la norma de creación les haya concedido facultades para resolver conflictos
entre particulares y la razonabilidad del objetivo económico tenido en
cuenta para otorgarles esa facultad es manifiesta;
b) estén dotados de especialización técnica, independencia e imparcialidad
indu-bitadas;
c) sus decisiones estén sujetas a control judicial amplio y suficiente.
Este artículo no se aplica a las consecuencias de la violación de los derechos
perso-nalísimos del consumidor, su integridad personal, su salud psicofísica,
sus afecciones espirituales legítimas, las que resultan de la interferencia en
su proyecto de vida ni, en general, a las consecuencias no patrimoniales.

IV - ACTITUD

La cuestión de la dilación es algo que afecta a los derechos personalísimos de las


personas, por lo que quienes la ocasionan están disponiendo del tiempo y de los bienes
de las afectados de manera unilateral.
Todo aquello que una persona se ve obligada a hacer por acciones a causa de hechos,
falta de eficiencia o negligencia de otro, y eso produce daños o perjuicios, el responsable
de ello debe de responder adecuadamente, y esto se puede generar con:
- gastos innecesarios,
- pérdida de oportunidad,
- inversión de tiempo,
- costos oportunidad, etc.
Para Martín:

“Algunas organizaciones, o cadena de provisión y comercialización no poseen


una adecuada política, o carecen de ella, para abordar diligentemente las
dificultades de los usuarios y/o consumidores, y responden con dilación,
entorpecimientos, exigencias inusitadas, y otras dificultades a los que ya
tienen un serio problema, y eso lo hacen con la especulación y esperanza que
los usuarios y/o consumidores desistan de sus requerimientos.
Esto puede que funciones en algunos casos, pero en la medida que no se
dé adecuada solución habrá usuarios y/o consumidores que llevarán sus
requerimientos de reparación y satisfacción hasta sus últimas consecuencias,
que pueden ser bastante onerosas en el contexto actual de la relaciones de
consumo, que se trata de un sistema de defensa y protección de los más
débiles de la transacción”.(15)

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MARÍA DE LOS Á. VECCHIARELLI

Muchas organizaciones empresariales especulan que sus clientes tienen poco tiempo
para hacer sus reclamaciones y que desistirán de sus requerimientos, y que solo una
pequeñísima cantidad insistirá hasta lograr su satisfacción.

V - TIPOS DE DILACIÓN

En general, podemos encontrar varios tipos de dilaciones, con consecuencias para los
actores.
Todas las dilaciones, o sea tener que dedicar tiempo más allá de lo razonable, implica
por todo aquello innecesario:
- Daños y perjuicios, patrimoniales y no patrimoniales a los usuarios y/o consumi-
dores.
- Molestias, malestar, y todo tipo de emociones negativas.
- Pérdida de clientes por insatisfacción en la atención.
Dentro de los diferentes tipos de dilaciones tenemos:
- Dedicación de tiempo en atender transacciones, consultas y/o requerimientos, que
es lo que conocemos como pérdida de tiempo o de vida. Esto está directamente
vinculado con la cantidad de tiempo que se debe dedicar, para lo cual existe una
cantidad razonable; luego de ella ya se transforma en excesivo.
- Lapsos más extensos de lo apropiado para atender o resolver los requerimientos de
los usuarios y/o consumidores.
- No brindar información o suministrarla tardíamente.
- Cuando se le requieren pagos a los clientes debe efectuarse de inmediato y no dejar,
en los casos que son cuestiones de tracto sucesivo, que se vayan acumulando
conceptos que el cliente ignore y por ende no pueda cancelar en tiempo ni forma
oportuna.
- Falta de respuesta, entrega o decisión.
- Soluciones o reparaciones ineficaces.
- Imposición de requisitos innecesarios.
En cuanto a la pérdida de tiempo de sus usuarios y/o consumidores, la cadena
de producción, prestación y/o comercialización puede no atender con la dedicación
ni la premura adecuada, generalmente por no poner los recursos o sistemas, ya sea
por desorganización o para minimizar sus costos operativos o para hacer desistir a sus
clientes de insistir con sus reclamos.
En este sentido hemos observado en algunas organizaciones que a los efectos de
reducir los tiempos de espera han implementados sistemas digitalizados para:
- Solicitar turnos, por lo que el usuario y/o consumidor puede hacerlo sin concurrir
personalmente o hacerlo telefónicamente, lo que además redunda en una menor
dispensa de tiempo en esperas.
- Posibilitar realizar pedidos, trámites o requerimientos y recibir la contestación
electrónica, sin más necesidad de tiempo que el de esa tramitación, eliminando
esperas.
- Incomparecencia a reuniones.
- Mendacidad o engaño.

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DILACIÓN EN LAS INTERRELACIONES

- Atención por intermedio de interlocutores inválidos, o con insuficiente capacidad


de decisión o resolución.
- Fraccionamiento de la atención por responsables de distintos sectores con
derivaciones sucesivas.
- Inexistencia de oficinas de reclamación o de atención a los clientes.
- Sitios digitalizados poco amigables o incompletos.
Obviamente no todas las personas están con la experticia adecuada en materia digital.
En cuanto los planteos tienen lapsos más extensos de lo adecuado puede haber otros
daños y perjuicios respecto de no poder estar usando el elemento o la prestación, y también
se pueden estar generando costos por comisiones, intereses, recargos o penalizaciones.
La falta o la inadecuación de la información oportuna y comprensible ocasionas
perjuicios similares al tipo de dilación antes comentado.
Muchas veces observamos que las organizaciones no ponen de manifiesto ciertos
conceptos que pretenden liquidar a sus clientes, ya sea que los hayan o no convenido, y
aparecen luego de un tiempo como algo novedoso en las liquidaciones y determinados por
varios períodos. Si el cliente hubiera tenido noticia de ello hubiera cancelado tal concepto
de inmediato, por lo que esta es una dilación negativa de la que debería hacerse cargo el
proveedor.
Una vez que un cliente estableció un convenio con una organización pasa a estar
cautivo de la misma.

VI - CONSIDERACIONES FINALES

La dilación innecesaria produce efectos negativos y daños en las transacciones y, dado


que nuestra legislación apunta a la prevención, las organizaciones deben procurar evitar
este tipo de inconvenientes.
Como principio general, el tiempo de cada individuo debe ser dispuesto por sí mismo
y cuando los demás ocupan ese tiempo por no efectuar lo que convinieron o lo que están
obligados, deben hacerse cargo y restituírselo de una manera satisfactoria.
Esto debe acompañarse con los aspectos de los daños patrimoniales y emocionales
que también se ocasionen.

VII - BIBLIOGRAFÍA

- Constitución Nacional.
- Código Civil y Comercial.
- Ley de defensa del consumidor.
- Constitución y leyes especiales de la CABA.
- Leavitt, Harold: “Psicología gerencial” - Ed. Contabili­dad Moderna - Bs. As. - 1973.
- Chew, W. Bruce; Leonard-Barton, Dorothy y Bohn, Roger E.: “No a la ley de Murphy”
- Rev. Alta Gerencia - N° 9 - junio/1992.
- Honorable Senado de la Nación - Comisión de Derechos y Garantías - Secretaría
Parlamentaria - Dirección General de Publicaciones:

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MARÍA DE LOS Á. VECCHIARELLI

- “Jornadas Parlamentarias de derechos de usuarios y consumidores del Mercosur”


- Ciudad de Corrientes - 2012.
- “Modificación integral de la ley 24240 de defensa del consumidor, ley 26361” - Bs.
As. - 2011.
- Martín, Miguel Á.; Vecchiarelli, María de los Á. y otros:
- “Usuarios y consumidores: su protección” - Ed. Master - T. I a VII - Bs. As. -
2019.
- “Dilema en las relaciones de consumo” - ERREPAR - D&G (Profesional &
Empresaria) - T. XIX - N° 226 - julio/2018.
- Kukva, Vanesa E.: “El abuso de la posición dominante en el derecho comercial” -
Erreius - Rev. de Temas de Derecho Comercial, Empresarial y del Consumidor - Bs.
As. - julio/2019.
- Martín, Miguel Á.:
- “La actitud empresarial en las relaciones de consumo” - ERREPAR - D&G
(Profesional & Empresaria) - T. XIX - N° 223 - abril/2018.
- “Prevención y diligencia en los conflictos” - ERREPAR - D&G (Profesional &
Empresaria) - T. XIX - N° 228 - setiembre/2018.
- “Negación y desajustes relacionales” - ERREPAR - D&G (Profesional &
Empresaria) - T. XX - N° 239 - agosto/2019.
- Tambussi, Carlos E.: “Los derechos de usuarios y consumidores son derechos
humanos” - Rev. de la Facultad de Derecho y Ciencias Políticas de la Universidad
Alas Peruanas - N° 12/13 - Perú, Lima - 2014.

NOTAS
(1) Martín, Miguel Á.: “Prevención y diligencia en los conflictos” - ERREPAR - D&G (Profesional & Empresaria) - T.
XIX - N° 228 - setiembre/2018 - pág. 867
(2) Oficina del Alto Comisionado de las Naciones Unidas para los Derechos Humanos: “La responsabilidad de las
empresas de respetar los derechos humanos” - Guía para la interpretación - 2012 - pág. 7
(3) Naciones Unidas: “Resumen del informe del Grupo de Trabajo sobre empresas y derechos humanos a la
Asamblea General” - octubre/2018 (A/73/163), www.ohchr.org
(4) https://dle.rae.es
(5) En su art. 1 establece:
Objeto. Toda empresa prestataria de servicios que tenga sucursales en el ámbito de la Ciudad Autónoma de
Buenos Aires, debe contar con una oficina de atención personalizada, dentro de la ciudad, donde el usuario
y/o consumidor pueda efectuar todos los reclamos y/o consultas relativas al servicio correspondiente en
forma personal.
En el caso de las Empresas Prestadoras de Servicios de Telefonía Móvil, las mismas deben contar al menos con
una oficina de atención personalizada, ubicada en el ámbito territorial de cada una de las Comunas de la
Ciudad Autónoma de Buenos Aires donde presten servicios, a fin que los usuarios y/o consumidores puedan
efectuar los reclamos y/o consultas correspondientes en forma personal.
Los domicilios de las oficinas de atención personalizada al público, como así también su horario de atención,
debe estar especificado en la facturación del servicio, páginas web y/o por cualquier otro medio de
información y/o comunicación y/o documentación que emita la empresa.
(Conf. txt. art. 1, L. 4744, BO CABA: 4305 del 26/12/2013.)
(6) Esta ley establece en sus artículos:
Art. 3 - Servicio de Atención Telefónica. Las empresas prestatarias de servicios, públicos o privados, que operen
en el ámbito de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, deben contar con un servicio de atención telefónica
que, como mínimo, posea un operador/a que, de manera personalizada, evacue las consultas y/o reclamos
de los usuarios y/o consumidores.

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DILACIÓN EN LAS INTERRELACIONES

Art. 5 - Prioridad. Los sujetos comprendidos por la presente ley que cuenten, dentro de su servicio de atención
telefónica, con un sistema con pre-atendedor, deben colocar la opción de hablar con un/a operador/a
dentro de las opciones del primer menú.
Art. 6 - Operadores. Los operadores/as, mencionados/as en el artículo 3 deben ser personas físicas y
deben identificarse al atender el llamado telefónico con su nombre, apellido y, en caso de poseerlo, con
su correspondiente número de legajo o de identificación. También deben informar a los consumidores, en
carácter obligatorio, la dirección y horarios de la empresa donde podrán llevar personalmente los reclamos
y/o ser atendidos en forma personalizada
(7) Se estable en la norma:
Art. 3 - Servicio de Atención Telefónica. Las empresas prestatarias de servicios, públicos o privados, que operen
en el ámbito de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, deben contar con un servicio de atención telefónica
que, como mínimo, posea un operador/a que, de manera personalizada, evacue las consultas y/o reclamos
de los usuarios y/o consumidores.
Art. 5 - Prioridad. Los sujetos comprendidos por la presente ley que cuenten, dentro de su servicio de atención
telefónica, con un sistema con pre-atendedor, deben colocar la opción de hablar con un/a operador/a
dentro de las opciones del primer menú.
Art. 6 - Operadores. Los operadores/as, mencionados/as en el artículo 3 deben ser personas físicas y
deben identificarse al atender el llamado telefónico con su nombre, apellido y, en caso de poseerlo, con
su correspondiente número de legajo o de identificación. También deben informar a los consumidores, en
carácter obligatorio, la dirección y horarios de la empresa donde podrán llevar personalmente los reclamos
y/o ser atendidos en forma personalizada
(8) Que marca en sus:
Art. 1 - Toda devolución o cambio de productos que se realice en el marco de las relaciones de consumo
conforme normativa de defensa del consumidor en establecimientos ubicados en la Ciudad Autónoma de
Buenos Aires, deberá efectuarse en los mismos días y horarios en los que el comercio atienda al público para
ventas.
Art. 2 - Toda empresa receptora de un pedido de rescisión de servicio en el ámbito de la Ciudad Autónoma de
Buenos Aires, deberá aceptarla en los mismos días y horarios de atención al público para ventas, cualquiera
sea su modo de rescisión
(9) Que marca:
Art. 1 - Establécese el carácter de “práctica abusiva” contraria al “trato digno” al consumidor o al usuario en:
a) Toda práctica y/o conducta que la autoridad de aplicación determine contraria a la establecida en el
art. 8 bis de la ley nacional de defensa al consumidor (L. 24240).
b) Toda práctica de atención al público que implique permanecer en filas con esperas mayores a 30
minutos.
c) Toda práctica de atención al público que implique permanecer en filas a la intemperie en el exterior de
instituciones y/o locales comerciales.
d) Toda práctica de atención al público que obligue a esperas en instituciones y locales comerciales
mayores a 90 minutos, incluso aunque: se provea de suficientes asientos, existan instalaciones sanitarias
y el orden de atención sea según ticket numerado
(10) Vigentes desde 2016
(11) Según se dispone en sus:
Art. XV - Toda persona tiene derecho a descanso, a honesta recreación y a la oportunidad de emplear
útilmente el tiempo libre en beneficio de su mejoramiento espiritual y físico.
Art. XXIII - Toda persona tiene derecho a la propiedad privada correspondiente a las necesidades esenciales
de una vida decorosa, que contribuya a mantener la dignidad de la persona y del hogar.
(12) Que establece en sus:
Art. 17 -
1. Toda persona tiene derecho a la propiedad, individual y colectivamente.
2. Nadie será privado arbitrariamente de su propiedad.
Art. 24 - Toda persona tiene derecho al descanso, al disfrute del tiempo libre, a una limitación razonable de la
duración del trabajo y a vacaciones periódicas pagadas
(13) Que marca:
Art. 21 - Derecho a la Propiedad Privada
1. Toda persona tiene derecho al uso y goce de sus bienes. La ley puede subordinar tal uso y goce al interés
social.

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MARÍA DE LOS Á. VECCHIARELLI

2. Ninguna persona puede ser privada de sus bienes, excepto mediante el pago de indemnización justa,
por razones de utilidad pública o de interés social y en los casos y según las formas establecidas por la ley.
3. Tanto la usura como cualquier otra forma de explotación del hombre por el hombre, deben ser prohibidas
por la ley
(14) Donde establece:
Art. 3 - Los Estados parte en el presente pacto se comprometen a asegurar a los hombres y a las mujeres igual
título a gozar de todos los derechos económicos, sociales y culturales enunciados en el presente pacto
(15) Martín, Miguel Á.: “Prevención y diligencia en los conflictos” - ERREPAR - D&G (Profesional & Empresaria) -
T. XIX - N° 228 - setiembre/2018 - pág. 868

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JULIO J. CONTUCI

Cuando las empresas tienen una


clientela de gran cantidad de usuarios
y/o consumidores tienen la posibilidad
de cometer abusos o excesos de poca
significatividad individual, pero que
debido a lo masivo de los mismos
representan cifras de gran magnitud.
Cuando esos excesos son de poco ABUSO CON
monto individual, o cuando los clientes
están cautivos de esa prestación o MASIVIDAD
producto, no suelen hacer los reclamos
que en derecho les corresponden y
de esa forma se consolidan ganancias
inapropiadas para las empresas.

I - CONSIDERACIONES PRELIMINARES

Los proveedores de productos y/o servicios masivos, especialmente aquellos que


facturan periódica y reiteradamente (mes, bimestre, etc.), pueden tener como una
estrategia comercial la de facturar algunos de sus rubros:
- en exceso (sobrefacturados),
- conceptos indebidos o improcedentes,
- que no corresponden a una efectiva contraprestación.
Y esto generalmente corresponde a importes poco significativos, por los cuales los
usuarios y/o consumidores no suelen notar o reclamar por su poco monto, pero cuando
esto se realiza para una gran cantidad de clientes se logran enriquecimientos importantes,
aunque indebidos.
También ha sido común el caso de aplicarlo por cifras significativas explotando la
ignorancia o los temores de los usuarios y/o consumidores que los llevan a no reclamar,

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JULIO J. CONTUCI

un caso típico de esto son los aumentos etarios en las empresas de medicina prepaga a
quienes cuentan con más de 10 años de antigüedad y donde los porcentuales pueden
llegar a duplicar o triplicar las cuotas mensuales inapropiadamente.(1)
La idea es determinar la dimensión de los abusos de los usuarios y/o consumidores
que están en similares condiciones.

II - DAÑOS Y/O PERJUICIOS

Los abusos representan un daño a los usuarios y/o consumidores.


Los daños pueden ser de diversos tipos, pero aquellos que implican conceptos patri-
moniales los podemos observar en dos tipos:
a) Los que constituyen una ganancia directa para el proveedor (sobreprecio, concepto
indebido, etc.).
b) Los mayores costos, sacrificios, gastos, pérdida de tiempo en averiguaciones y/o
trámites, que les causan a sus clientes y que pueden corresponder a algún tipo de
ahorro, dolo o negligencia para el proveedor pero que tienen consecuencias más
gravosas para el cliente.
De estos daños con sacrificios económicos para los usuarios y/o consumidores, los
primeros son simples y directamente determinables, dado que responden a excesos en la
facturación, pero los segundos suelen ser más complejos de determinar.
En realidad todos pueden cuantificarse económicamente para cada uno de los
damnificados en relación con los valores de cada liquidación.
Otro tipo de daño que suelen tener los usuarios y/o consumidores son los denominados
daños morales, que son ocasionados por las angustias, los malestares, la preocupación,
la inversión de tiempo en reclamaciones, y que son ocasionados a los clientes y que no
suelen tener una valoración patrimonial directa.
Todos los daños pueden reclamarse en cualquier instancia (negociación, conciliación
de consumo, mediación prejudicial o judicialmente), pero los responsables de las
proveedores suelen negarlos sistemáticamente. Vale decir que muchos proveedores, o al
menos sus interlocutores autorizados para contestar esas reclamaciones, no quieren o
no tienen permitido compensar muchos de estos daños ocasionados, pero cuando no se
reparan y se llega a una sentencia judicial estos suelen ser mucho más onerosos de lo
que originalmente era requerido, pero se especula con que la proporción de usuarios y/o
consumidores que llegan esta última instancia son un muy bajo porcentaje de todos los
clientes. Los responsables salvan su responsabilidad ante la empresa y dejan la decisión
al Juez, así algo que pudo haber sido arreglado por un importe menor termina siendo
bastante mayor y además con un recargo de acciones judiciales que no debieron suceder.
Los usuarios y/o consumidores suelen estar ocupados en una diversidad de asuntos,
por lo que no suelen accionar reclamando lo que en derecho les corresponde. Dentro de
los muchos aspectos por los que no reaccionan podemos señalar:
- No tiene la población una real conciencia de su condición de consumidores o
usuarios y que existe un nuevo tipo de derecho que la protege.
- Piensan que llevan todas las de perder pues temen enfrentarse a grandes empresas
y se sienten débiles para hacerlo adecuadamente, suponen no tener ninguna
posibilidad de éxito.

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ABUSO CON MASIVIDAD

- Estiman que de accionar contra las organizaciones proveedoras, estas los pueden
someter a carencias o no darles un trato adecuado.
- Ignoran que los están damnificando.
- Piensan que de encarar una reclamación tendrán que dedicarle un tiempo
importante, lo que implicaría un potencial lucro cesante, y que además tendrán
que efectuar gastos (daño emergente).
Otro daño que marca la ley de defensa del consumidor en su artículo 52 bis es el
denominado daño punitivo, que en verdad es una sanción que recibe el proveedor
por las ganancias incausadas y daños emergentes (no incluidos los morales) que se le
ocasionan a la masa de usuarios y/o consumidores, y es para neutralizar los resultados
abusivos. Esta sanción civil origina un resarcimiento que percibe el consumidor que
planteó la cuestión judicialmente, en realidad constituye un incentivo para que se hagan
las reclamaciones y que dichas conductas empresarias no queden impunes.

III - RESULTADO DE MASIVIDAD POR NO RESARCIMIENTO

La expresión original para determinar esto sería:

Siendo:
CR = Costo de resarcimiento, reparación y/o de compensación a cada usuario y/o
consumidor.
QD = Cantidad de afectados o damnificados.
Des = Proporción de usuarios y/o consumidores que desisten en alguna etapa del
proceso y no son compensados.
CD = Costo promedio del costo del proceso de dilación y/o desaliento de los usuarios
y/o consumidores.
QR = Proporción de usuarios y/o consumidores que inician el reclamo.
tf = Tasa de financiación (interés más inflación) mensual, en tanto por uno.
DT = Cantidad de meses que dura la tramitación.
DC = Cantidad e meses en la que se devuelve compensando.
RD = Resultado de la empresa por desistimiento de clientes.
La primera parte de la fórmula es el valor total a restituir, la segunda el costo (en
términos de valor actual) de la empresa por hacer desistir a los usuarios y/o consumidores,
y la tercera el costo que debe restituir a los usuarios y/o consumidores que persistieron.
Sacando el factor común del término que aparece en los tres elementos, tenemos que
la fórmula queda:

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JULIO J. CONTUCI

Para llevar esto a un ejemplo numérico, supongamos:


- Costo de resarcimiento, reparación y/o de compensación: $ 1.700.
- Cantidad de afectados o damnificados: 100.000 usuarios y/o consumidores.
- Proporción de desistimiento: 98%.
- Costo promedio del costo de dilación y/o desaliento: $ 500.
- Cantidad de usuarios y/o consumidores que inician el reclamo: 10.000.
- Tasa de financiación (interés más inflación) mensual: 0,03°/1.
- Cantidad de meses que dura la tramitación: 6.
- Cantidad de meses en la que se devuelve compensando: 18.

Volcando esto a la expresión, tenemos:

Es por este abrumador importe que obtiene de resultado la empresa proveedora, que
la deben penalizar los jueces o los organismos de control gubernamentales del poder
ejecutivo, de manera tal que esta ganancia incausada se anule por completo, y además
debería perder algo, para de esa forma desalentar a ese y otros proveedores del mismo
ramo u otros que empleen tácticas comerciales similares.
En nuestro país, en muchos casos, especialmente en el ámbito de la tramitación judicial,
las sanciones no llegan a alcanzar los abultados niveles de beneficios que obtienen las
empresas que especulan con estas estrategias, tal como los dicen los considerandos de la
ley 26361, que incorporó a la ley de defensa del consumidor el artículo 52 bis(2), de daño
punitivo, que esa falta de sanción efectiva produce una perversa ecuación en donde las
empresas sin escrúpulos desarrollan abusos en algunos conceptos de su facturación y
saben que solamente tendrán que resarcir una pequeña proporción de sus clientes o que
las sanciones que le impondrían son reducidas en relación con la expectativa de lucro.
Para determinar el resultado por cada uno de los usuarios y/o consumidores la
expresión sería:

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ABUSO CON MASIVIDAD

En donde:
RI = Resultado por cada uno de los usuarios y/o consumidores.
Y que en números es:
 

Esto mismo surge de una planilla de cálculo electrónico que incluimos en el cuadro
1.(3)

 
Cuando la cantidad de damnificados y el porcentual de desistimiento son importantes,
esto puede ser un negocio muy atractivo para el proveedor, por ejemplo, en el caso que
hemos observado.
Las empresas proveedoras especulan con que muchos usuarios y/o consumidores,
aún ante cifras significativas, desistan de hacer o profundizar sus reclamos, y entre esos
motivos tenemos:
- Desconocimiento de sus derechos.
- No querer aparecer como una persona problemática.
- No tener disponibilidad de tiempo o no querer dedicarlo a reclamar.
- No preocuparle la cuestión.
- No saber dónde recurrir para hacer valer sus derechos.
- No tener documentada la contratación.
- No persistir en su accionar, o desistir.
Cuando nos encontramos ante interlocutores válidos, en general, saben que si se ponen
en contacto con los usuarios y/o consumidores y no le dan un corte al asunto, el mismo
puede llegar a ser muy oneroso y esto se suele dar cuando el proceso de reclamación ya
ha avanzado bastante.

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JULIO J. CONTUCI

Por ello los interlocutores válidos que ponen los proveedores deben tener un cono-
cimiento adecuado de:
- Las consecuencias de no resolver adecuadamente.
- El detalle y las particularidades del producto o servicio.
- Los derechos de los usuarios y/o consumidores.
- Tener preparación en negociación y mediación.
- Tener un comportamiento educado.
- Ser diligente.
La adecuada cuantificación de los resultados por estos abusos masivos es muy
importante ponerla de manifiesto dado que, si está bien determinada y demostrada, los
responsables de la aplicación de las sanciones correctivas y ejemplificadoras tendrían
una apropiada documentación y valoración de la cifra que correspondería.(4)

IV - TIPOS DE DAÑOS Y/O PERJUICIOS

Los daños que se producen en la relación de consumo responden a distintos tipos de


causas y tienen diferentes efectos.
Tenemos daños que son producidos directamente por acciones de los proveedores,
dentro de las que podemos distinguir las siguientes causas:
- Precio excesivo (sobreprecio) o liquidación de rubros sin contraprestación efectiva.
- Ahorros en calidad u omisiones en productos o servicios que generan costos a los
usuarios y/o consumidores.
- Negligencia o irresponsabilidad que causa perjuicios.
- Sistema de atención a los clientes o de reclamaciones complejo y/o ineficiente.
- Política de resolver o tener interlocutores inválidos.
Los daños que los proveedores producen por excesos (sobreprecios o conceptos
indebidos) o por ahorrase costos operativos o de producción tienen incidencia directa en
los usuarios y/o consumidores. Los excesos facturados coinciden con los daños que tiene
el cliente, pero además suelen provocar otros daños o perjuicios como consecuencias de
esos excesos.
El principio general para determinar los daños que tienen los usuarios y/o consumidores
es todo gasto o esfuerzo (temporal, económico o mental) que surge del abuso o deficiente
prestación o del producto, sea de la dimensión que fuere, y resulta un daño real que debe
ser compensado o reparado. Esto se basa en la idea de que la cuestión debe devolverse
a la situación anterior a la de provocación del daño; cuando el proveedor es responsable
deberá responder por ello.
En la cuestión de daños la función debería ser restaurar y no sancionar, pues de otra
manera el usuario y/o consumidor no obtiene plena compensación reparadora.
Los daños para los usuarios y/o consumidores los podemos clasificar en:
- directos,
- derivados y
- por reclamación.

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ABUSO CON MASIVIDAD

Los daños directos son aquellos que surgen de acciones de los proveedores, tales
como:
a) excesos indebidos liquidados,
b) salud y su restitución,
c) conceptos indebidos,
d) disminución de la calidad o cantidad de productos y/o servicios,
e) carencias inapropiadas,
f) pérdida de tiempo,
g) exigencias de documentación o prueba innecesarias.
Estos daños representan generalmente las mayores erogaciones indebidas a los
clientes o por lucro cesante.
Los daños derivados son los daños que surgen como consecuencia de las falencias
del producto y/o servicio, tales como tener que gastar en cuestiones para sustituir ese
faltante, por ejemplo: a) uso de elementos o servicios más onerosos que los sustituyan,
b) desperdiciar mercadería por deterioro, c) dedicar tiempo para resolver la falencia, d)
no poder realizar actividades por la carencia del elemento o suministro, e) deber recurrir
a otras fuentes. Todos ellos implican mayores costos por erogaciones mayores, tener que
desechar elementos o por lucro cesante. En este tipo de gastos puede caber el denominado
“daño moral”.
Los daños por reclamación también existen, y deben ser compensados adecuadamente
por los proveedores, y son todas las erogaciones, esfuerzos y preocupaciones que se
producen por las diferencias dentro de la relación de consumo. Dentro de estos daños
están:
- Tiempo de recolección de comprobantes, pruebas, documentos, información,
conocimiento en que debe embarcarse el cliente para poder plantear la cuestión.
- Gastos de recolección y copia.
- Búsqueda de información y conocimiento de los derechos y de las dificultades del
producto y/o servicio para poder reclamar.
- Costo de los asesoramientos y averiguaciones respecto de la cuestión.
- Dedicación a negociar y reclamar ante el proveedor.
- Averiguación, solicitud, asesoramiento y asistencia profesional, tramitación para y
ante sistemas de administración de conflictos, tales como:
- Tribunales arbitrales de consumo.
- Sistema de Conciliación Prejudicial en las Relaciones de Consumo.
- Conciliación en organismos oficiales de defensa y protección de consumidores y/o
usuarios (comunales, provinciales, municipales).
- Defensores del pueblo (nacionales o locales).
- Entes reguladores.
- Preparación, documentación y tiempos de tramitación en sede judicial.
Los daños en la tramitación judicial tienen dos momentos para su establecimiento; el
primero de ellos va desde el inicio de la disputa hasta la presentación de la demanda, y el
segundo desde esa presentación hasta el tiempo en que se dé plena resolución al tema.

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JULIO J. CONTUCI

Uno de los principales problemas en estos daños es que los usuarios y/o consumidores,
basados inicialmente en la buena fe que esperan de sus proveedores, no suelen llevar
registro de sus tiempos invertidos en la reclamación, ni de los comprobantes de las
erogaciones, por lo cual no suelen poder tener una adecuada documentación. Para suplir
esta falencia es recomendable hacer suposiciones razonables de los gastos y dedicaciones
acaecidas y someter su razonabilidad y demostración, aunque sean los mínimos
indispensables, a un perito que los avale técnicamente.

V - CONSIDERACIONES FINALES

Los abusos masivos suelen ser empleados por algunos proveedores de manera
habitual y pueden brindar importantes resultados.
Por diversos motivos los usuarios y/o consumidores no reclaman tales excesos, pero
tenemos las siguientes causales principales de ello, que son:
- Poca significatividad del concepto, por lo que el consumidor considera que no vale
la pena cuestionarlos.
- Ignorar que está sufriendo un abuso, por ende no lo reclama.
- Tener temor a represalias o que no se lo atienda adecuadamente, por lo que, a
pesar de conocer que es un damnificado, no acciona.
- Falta de tiempo o simple negligencia.
- No querer ser una persona molesta.
Los abusos masivos tratan de ser ocultados a los usuarios y/o consumidores, por
lo cual no se suele dar información adecuada sobre los conceptos que los componen;
aunque los reclamen o pidan explicación sobre ellos, no suelen dar claras explicaciones.
Esto representa negarse a la obligación de informar, lo que constituye una clara violación
a lo establecido por la Constitución Nacional(5) y la ley(6).
Los proveedores también especulan con la necesidad que posee el cliente del producto
y/o servicio, por lo cual este tiene una excesiva tolerancia hacia estos abusos.
Esto suele ser más grave en aquellos productos y/o servicios de los cuales los usuarios
y/o consumidores tienen mayor dependencia o en los que no pueden sustituir al proveedor
sin que existan graves o gravosas consecuencias, es decir, donde el cliente está cautivo,
tal como ocurre con las personas de edad avanzada en las empresas de medicina prepaga
o en los servicios públicos en general.

VI - BIBLIOGRAFÍA

- Ley de defensa del consumidor.


- Código Civil y Comercial.
- Constitución Nacional.
- Álvarez Larrondo, Federico M. (Director y coautor); Rodríguez, Gonzalo M.
(Coordinador y coautor) y otros: “Manual del derecho del consumo. Fundamentos.
Constitucionalización. Código Civil y Comercial. Consumo sustentable.
Contratos. Cláusulas abusivas. Procesos Administrativos Provinciales. COPREC.
Responsabilidad. Daños punitivos. Proceso de consumo. Aeronavegación. Derecho
Penal de Consumo. Prescripción” - Ed. Erreius - Bs. As. - 2017.

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ABUSO CON MASIVIDAD

- Kukva, Vanesa E.:


- “El deber de información en la contratación electrónica” - Ed. Erreius - Rev.
Temas de Derecho Comercial, Empresarial y del Consumidor - abril/2019.
- “El abuso de la posición dominante en el derecho comercial” - Ed. Erreius - Rev.
Temas de Derecho Comercial, Empresarial y del Consumidor - julio/2019.
- Martín, Miguel Á. y Amarelle, Carlos A.:
- “Consumo: abuso, información y trato” - Ed. Erreius - Rev. Temas de Derecho
Comercial, Empresarial y del Consumidor - junio/2017.
- “Solidaridad, daños y conexidad en las relaciones de consumo” - Ed. Erreius - Rev.
Temas de Derecho Comercial, Empresarial y del Consumidor - diciembre/2017.
- Martín, Miguel Á.; Vecchiarelli, María de los Á. y otros:
- “Usuarios y consumidores: su protección. Tomos 1 a 8” - Ed. Master - Bs. As. -
2020.
- “Influencia de la comunicación y la publicidad confusa y engañosa” - Ed.
Erreius - Rev. Temas de Derecho Comercial, Empresarial y del Consumidor -
setiembre/2015.
- “Dilema en las relaciones de consumo” - ERREPAR - D&G (Profesional y
Empresaria) - T. XIX - N° 226 - julio/2018,
- Vecchiarelli, María de los Á.:
- “Impacto psicológico en las transacciones comerciales” - ERREPAR - D&G
(Profesional y Empresaria) - T. XIX - N° 230 - noviembre/2018.
- “Perversa ecuación” - ERREPAR - D&G (Profesional y Empresaria) - T. XXI - N°
243 - diciembre/2019.

NOTAS
(1) L. 26682, art. 12 - Personas Mayores de 65 Años. En el caso de las personas mayores de sesenta y cinco (65)
años, la Autoridad de Aplicación debe definir los porcentajes de aumento de costos según riesgo para los
distintos rangos etarios.
A los usuarios mayores a sesenta y cinco (65) años que tengan una antigüedad mayor a diez (10) años en uno
de los sujetos comprendidos en el art. 1 de la presente ley, no se les puede aplicar el aumento en razón de su
edad
(2) L. 24240, art. 52 bis - Daño Punitivo. Al proveedor que no cumpla sus obligaciones legales o contractuales con
el consumidor, a instancia del damnificado, el juez podrá aplicar una multa civil a favor del consumidor, la que
se graduará en función de la gravedad del hecho y demás circunstancias del caso, independientemente de
otras indemnizaciones que correspondan. Cuando más de un proveedor sea responsable del incumplimiento
responderán todos solidariamente ante el consumidor, sin perjuicio de las acciones de regreso que les
correspondan. La multa civil que se imponga no podrá superar el máximo de la sanción de multa prevista en
el art. 47, inc. b), de esta ley
(3) Esta planilla de cálculo puede ser consultada para su uso en el sitio web www.consal.org.ar
(4) Las sanciones en materia de consumo están en el art. 47 de la ley de defensa del consumidor (L. 24240)
modificada en el año 2008, por ello, los montos de las sanciones deberían ser actualizados por inflación desde
entonces hasta la actualidad
(5) Art. 42 - Los consumidores y usuarios de bienes y servicios tienen derecho … a una información adecuada y
veraz...
(6) L. 24240, art. 4 - Información. El proveedor está obligado a suministrar al consumidor en forma cierta, clara y
detallada todo lo relacionado con las características esenciales de los bienes y servicios que provee, y las
condiciones de su comercialización.

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JULIO J. CONTUCI

La información debe ser siempre gratuita para el consumidor y proporcionada en soporte físico, con claridad
necesaria que permita su comprensión. Solo se podrá suplantar la comunicación en soporte físico si el
consumidor o usuario optase de forma expresa por utilizar cualquier otro medio alternativo de comunicación
que el proveedor ponga a disposición.
CCyCo., art. 1100 - Información. El proveedor está obligado a suministrar información al consumidor en forma
cierta y detallada, respecto de todo lo relacionado con las características esenciales de los bienes y servicios
que provee, las condiciones de su comercialización y toda otra circunstancia relevante para el contrato. La
información debe ser siempre gratuita para el consumidor y proporcionada con la claridad necesaria que
permita su comprensión

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PRÁCTICA PROFESIONAL
MIGUEL Á. MARTÍN

La inflación es un fenómeno trascen-


dente en nuestro país, y este deforma
sustancialmente la información eco-
nómico-financiera, dado que el dinero
deja de mantener un poder adquisitivo
homogéneo, y esto puede generar
efectos significativos en los precios y los
gravámenes. INFLACIÓN Y
No depurar los efectos que produce
la inflación sobre las transacciones VALOR AGREGADO
empresariales puede generar una carga
impositiva por encima de lo equitativo
y la finalidad de los gravámenes, que
además son un impulsor agravante de
mayor inflación si las organizaciones
desean cubrirse del fenómeno de la
desvalorización que posee el signo
monetario.

I - CONSIDERACIONES PRELIMINARES

La inflación es un fenómeno que produce la pérdida del poder adquisitivo del dinero
corriente en un país, y que las empresas no pueden controlar.
Esa deformación que va sufriendo el dinero altera las relaciones de las ecuaciones
que manejan las organizaciones empresariales para lograr sus objetivos económicos-
financieros, y además produce efectos en los impuestos que deben pagar, dado que esas
alteraciones modifican las cifras de los gravámenes de manera significativa, y para ello se
deben tomar recaudos que neutralicen esos efectos indeseables.
Estos efectos deformantes son mayores cuanto mayor es:
- el ritmo inflacionario,
- el lapso de los anticipos y
- las alícuotas de los gravámenes.

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MIGUEL Á. MARTÍN

La forma en que se cobran algunos impuestos puede tener un impacto diferente al


que establece la norma. Y entendemos que especialmente el impuesto al valor agregado
que termina pagando el consumidor final (lo que conocemos como IVA) es distinto a la
alícuota que se aplica debido a que:
- existen los costos que genera la administración en las distintas etapas en que se
cobra el gravamen, que obviamente se cargan en la facturación,
- tenemos una financiación del impuesto, dado que el Estado lo percibe antes de que
pague el consumidor final, y también se carga ese costo financiero,
- el efecto de la pérdida del poder adquisitivo del dinero en que se va liquidando, que
se va degradando,
todo lo cual potencia la alícuota aparente del impuesto.
Entonces, si esto es verdad, tratamos de establecer cuál es el valor real de los
gravámenes, que será distinto para cada una de las diferentes circunstancias.

II - DETERMINACIÓN DEL COSTO POR LA FORMA DE LIQUIDAR LOS IMPUESTOS

El costo para el consumidor final no es la alícuota del impuesto, sino que es mayor, y
esto se da por las alteraciones y/o efectos por el cobro del IVA en cada una de las distintas
etapas de provisión, especialmente debido a que:
- El IVA pagado en cada una de las etapas que integran el proceso de provisión se
computa a valores económicos históricos de cada liquidación y no al efectivo poder
adquisitivo del dinero corriente de cada uno de los momentos de las sucesivas
etapas, por lo que se computa un valor inferior al realmente liquidado.
- Los integrantes de la cadena de provisión tienen la necesidad de instaurar un
sistema de administración para liquidar los impuestos en cada una de las diferentes
etapas, eso inexorablemente genera un costo, que obviamente engrosa el costo del
producto o servicio.
- Los valores agregados por el IVA y otros impuestos (tales como impuesto a los
ingresos brutos e impuesto a los débitos y créditos bancarios) aparecen sobre esos
excesos y costos, potenciados entre sí, ya que se adicionan a lo facturado o las
transacciones en las entidades financieras.
- Se liquida el incremento de la inflación como un valor agregado, que en realidad no
es el objeto del impuesto, y que además es un potenciador de la misma inflación.
- La percepción del impuesto se realiza en todas las etapas de provisión, cuando el
contribuyente recién lo paga en la última, con lo cual existe un cargo financiero
emanado de los tiempos en los que se liquida el IVA, que obviamente incrementa el
valor del producto y/o servicio.
La resultante de todo esto es que por:
- los costos administrativos, inflacionarios y financieros de todas las etapas,
- la aplicación de los impuestos a los ingresos brutos y a los débitos y créditos
bancarios a los diferentes costos y cargos del IVA, administración, inflación, por las
partes excedentes,
es que el valor de la alícuota le resulta mayor que la que aparentemente se liquida, con
lo cual su incidencia real es superior a la que se informa formalmente.

418 D&G PROFESIONAL Y EMPRESARIA

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INFLACIÓN Y VALOR AGREGADO

Todo esto no es gratuito, ya que el beneficiario directo es el Estado que, salvo el


costo de administrar el impuesto en las etapas de provisión, percibe estos fondos que le
ingresan directamente o ahorros financieros.
Decíamos:

“Esto se da de varias formas en detrimento de:


- los consumidores, que tienen menguado su poder de compra por precios más
elevados, es decir, merma su calidad de vida o capacidad de ahorro,
- los productores o comerciantes, cuando no pueden elevar sus precios, y
entonces tienen ganancias exiguas o directamente pérdidas, y/o
- los trabajadores, ya que, cuando no existen posibilidades de trasladarlo a
los precios y no existen otros insumos donde sea posible reducir costos, se
disminuye el costo en personal, ya reduciendo la cantidad de trabajadores
de la nómina o reduciendo remuneraciones,
- los proveedores, que deben bajar sus precios intermedios, produciendo las
tres mismas consecuencias precedentes,
- la economía en su conjunto, ya que se ve reducida por la falta de movimiento
económico provocada por la reducción del consumo, por efecto de los intereses
y de los impuestos,
- el Estado, que al verse disminuida la capacidad económica de la población,
ve reducida su recaudación y, simultáneamente, encarecida la prestación
de servicios gratuitos, como la salud y la educación, como consecuencia del
deterioro económico de una buena parte del núcleo social”.
“La incidencia de los impuestos es también un factor más en la determinación
del precio que termina pagando el comprador final del producto y/o servicio,
dado que los mismos tienen una red compleja e interrelacionada que hace que,
pese a los preceptos constitucionales, se paguen impuestos sobre impuestos
y que la acumulación de impuestos supere los máximos previstos en nuestra
carta magna, pero esto no le resulta transparente al consumidor final, y es
aún más grave dado que los efectos son regresivos, es decir, los pagan casi de
manera similar todos los contribuyentes, y por ende eso castiga a la población
de menores recursos económicos, lo que distorsiona la finalidad del sistema
impositivo”.

Recordemos que el costo financiero y la inflación de un instante son nulos, y los


mismos se dan por el transcurrir del tiempo, y cuanto mayor sea ese lapso mayor será su
efecto. No considerar este efecto es una ficción.
En el cuadro 1, podemos observar cómo la cadena y conjunto de impuestos impacta
en los valores que finalmente debe abonar el consumidor final.

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MIGUEL Á. MARTÍN
Cuadro 1. Impuestos en cadena de producción/comercialización/cliente

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INFLACIÓN Y VALOR AGREGADO

Como observamos en el cuadro 1, la concurrencia de diversos impuestos y costos,


ante la existencia de una cadena de producción, prestación y comercialización, hace que
la circunstancia de que el IVA se vaya anticipando en las sucesivas etapas implique una
potenciación del mismo, lo que incrementa el costo para los componentes de la cadena y
para el consumidor final, que redunda en:
- Mayor recaudación efectiva por distintos gravámenes y jurisdicciones para los
Estados.
- Mayor precio final para el consumidor final.
- Mayores costos económicos, financieros, impositivos, administrativos e infla-
cionarios, que finalmente redundan en el precio.
- Generación de algún grado de inflación por los costos señalados.
- Aplicación del IVA sobre algunos valores que no constituyen en verdad valor
agregado y que emana de una ficción sobre la que se aplica la imposición.
En síntesis, todo gravamen y los efectos que el mismo genera producen:
- Una transferencia de riqueza del consumidor al Estado, por los distintos puntos en
que se perciben.
- Costos irrecuperables.
- Ahorros en costos administrativos y/o financieros, que directa o indirectamente se
van generando en las sucesivas etapas y que paga el consumidor final.
El impuesto a los ingresos brutos, cuanto más extensa es la cadena de provisión,
prestación y/o comercialización más se paga, dado que todos los componentes pagan por
el total de lo que cada uno factura en su jurisdicción y no el valor que van agregando cada
uno de sus integrantes.
El efecto de los impuestos y los costos financieros de cada una de las etapas de
producción, prestación y comercialización, lo tenemos para cada una de las etapas
preliminares y otra para la etapa final de la comercialización:

a) Para las etapas desde el inicio hasta la previa a la final

Siendo:
IOp = Total de impuestos que gravan las organizaciones, excluidos el IIBB, DDBB e
IVA, en tanto por uno.
ETIFn = Efecto total impositivo y financiero, en tanto por uno, para las etapas previas
a la final.
ti = tasa de interés, en tanto por uno, del costo financiero empresarial, incluyendo el
efecto inflacionario.
Rot = Cantidad de veces que gira el patrimonio neto en el año.
IIBB = Tasa del impuesto a los ingresos brutos, en tanto por uno.
DDBB = Tasa del impuesto a los débitos y créditos bancarios, en tanto por uno.
iva = Tasa del impuesto al valor agregado, en tanto por uno.

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MIGUEL Á. MARTÍN

b) Para la terminal

En donde:
ETIFn = Efecto total impositivo y financiero, en tanto por uno, para la etapa final.
Estas fórmulas son aplicadas en cada una de las etapas y los impuestos y sus efectos
son considerados linealmente, es decir, están solamente sumados, pues suponemos que
al hacer la determinación con el grossing up (acrecentamiento) ya están considerados en
el precio de cada integrante de la cadena de producción y comercialización.
El grossing up o acrecentamiento se constituye en la medida en que debe incrementarse
en cada una de las sucesivas etapas, el valor del productos, servicio, insumo, etc., para
que aplicando el gravamen sobre el final aplicado resulte la alícuota y valor esperados.
Por ejemplo, si busco que la alícuota aplicada sobre el valor final sea del 10%, para ello
debo de aplicar la siguiente expresión:

Siendo:
PO = Precio original sin la alícuota del gravamen.
A = Alícuota porcentual del gravamen.
PGU = Precio con el acrecentamiento (grossing up).
O sea numéricamente:

Y para comprobarlo hacemos:

Como se observa, los impuestos y otros ítems tienen efectos que por su compleja
e intrincada forma de aplicación modifican lo aparentemente normado beneficiando
fundamentalmente al Estado, económica y financieramente, ya sea por:
- Ahorrarle el costo financiero, ya que se lo traslada a cada uno de los integrantes de
la cadena de provisión y comercialización.
- Que la percepción anticipada, al existir un fenómeno inflacionario, hace que haya
determinaciones a distintos valores adquisitivos, y esa actualización se considere
como un valor agregado aunque en verdad no lo sea, por lo que se gravan valores
ficticios que en la realidad son inadecuados.

422 D&G PROFESIONAL Y EMPRESARIA

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INFLACIÓN Y VALOR AGREGADO

Todo esto implica una mayor recaudación efectiva y concreta, que obviamente se
integra al precio final.
Además eso produce costos por tener que administrarse el impuesto en cada una de las
distintas etapas y componentes de la cadena de provisión, prestación y comercialización
Una pregunta que debemos hacernos es si los legisladores, los administradores, los
recaudadores del Estado (en todas las jurisdicciones) tienen cabal conciencia de los
efectos o si esto lo hacen por negligencia.
Tal como sabemos, los gravámenes se aplican sobre distintos conceptos y de alguna
forma existe alguna superposición entre ellos, por lo que los integrantes de la cadena
de producción, prestación y comercialización deben de considerarlos en sus costos y/o
precios.
Los hechos imponibles pueden ser diferentes, pero en muchos de ellos tenemos alguna
superposición, por ejemplo, sus bases de aplicación son:
- IVA sobre cada una y todas las etapas de producción, prestación y comercialización
por el valor agregado por cada una de ellas y en el momento en que se transfiere a
la siguiente.
- Impuesto a los ingresos brutos sobre la facturación y en cada etapa.
- Impuesto a los débitos y créditos bancarios, que se cobra sobre cada transacción
bancaria.
Esto también puede afectar a la cadena de provisión y comercialización si existen
limitaciones gubernamentales a sus precios y/o tarifas, ya que altera la posibilidad de
transferir los gravámenes, y entonces deben ser absorbidos.
Tal como hemos observado en el cuadro 1, existen diversos gravámenes que se aplican
a los integrantes de la cadena de producción, prestación y/o comercialización, o las
transacciones que ellos realizan generan una maraña de efectos y elementos.
No debemos olvidarnos que todos los insumos y los impuestos están en relación con
un objetivo organizacional de retorno sobre la inversión que pueden tener las empresas,
dado que, aunque el impuesto se aplique al sujeto, igualmente para lograr la rentabilidad
que se tiene como meta todos los gravámenes, sin excepción, se consideran como un
egreso y/o costo que posteriormente se aplica sobre lo que se le factura al consumidor
final.

III - LA ANTICIPACIÓN DEL IMPUESTO POR SU VALOR AGREGADO

La forma de ir acumulando el IVA desde el primer integrante de la cadena de


producción, prestación y comercialización hace que existan efectos que alteran la esencia
y la percepción en los costos que finalmente se incorporan al precio final del producto y/o
servicio, que obviamente afectan a los usuarios y/o consumidores.
Si bien en cada producto o servicio existen, seguramente, más de un insumo o
componente, a los fines de simplificar el análisis solo analizamos una cadena secuencial,
dado que cada cadena seguramente es distinta.
Con lo cual consideramos que el IVA por sí solo genera varios costos que finalmente
los termina pagando el consumidor final, por lo que el importe que termina pagándose
representa un efecto mayor al de la tasa aparentemente fijada.

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MIGUEL Á. MARTÍN

Para los fines del IVA, para hacer nuestro ejemplo numérico, tomamos los siguientes
supuestos:
- Alícuota porcentual del IVA: 21%.
- Porcentual de inflación mensual: 3%.
- Alícuota del impuesto a los ingresos bruto: 2,75%.
- Alícuota del impuesto a los débitos y créditos bancarios: 1,2%.
- Cantidad de etapas consideradas: 5 componentes.
- Duración de cada una de las etapas: 30 días.
- Valor agregado en la primera etapa: 100%.
- Valor agregado en cada una de las etapas subsiguientes: 30%.
- Costo financiero mensual: 5%.
- Costo de administrar el IVA en cada etapa a la final: 1%.
Aquí solo analizamos los sucesivos efectos que existen en la cadena de proveedores y
comercializadores, dado que este efecto es el que nos interesa determinar para evaluar
cuál es el costo que finalmente afecta al consumidor. La realidad es que cada proveedor
emplea más de un elemento, insumo y/o componente, que seguramente poseen distintas
cadenas, pero aquí únicamente observamos uno de ellos para poder ver la mecánica de
determinación.
Debe aclararse que, cuando se computa el costo financiero, este debe de estar
depurado de su contenido inflacionario en el caso de que se tome la depreciación del
poder adquisitivo que sufre la moneda corriente, por lo que ello debe ser computado en
los cálculos (o las expresiones) para evitar considerarlo duplicadamente.
De aplicarse el IVA únicamente en la última etapa la expresión sería:

Siendo:
PF = Precio final al consumidor sin IVA.
PFC = Precio para el consumidor final.
En cambio, cuando tenemos varios integrantes de esa cadena para cada una de esas
etapas, observamos las siguientes expresiones:

a) Para el primero de ellos

Donde:
EIVA1 = Efecto de la anticipación del IVA en la primera etapa de la cadena.
va = Proporción del valor agregado en la etapa, en tanto por uno.
i = Tasa de costo financiero mensual, sin contenido inflacionario, en tanto por uno.

424 D&G PROFESIONAL Y EMPRESARIA

DYG 247.indb 424 1/4/20 11:38


INFLACIÓN Y VALOR AGREGADO

f = Proporción de la inflación mensual, en tanto por uno.


adm = Costo de administrar el tributo administrativamente, en tanto por uno.
n = Cantidad de etapas.

b) En la segunda etapa

En esta etapa, y las subsiguientes, se toma el valor total de cada etapa y se toma la
diferencia para determinar el valor agregado.

c) En la tercera etapa

d) En la cuarta etapa

e) En la quinta etapa

En la última de las etapas no se toma el costo de administrar el IVA, ya que lo tendría


que hacer igualmente.
Y las cinco etapas deben sumarse, o sea:

Tal como surge de las fórmulas y del tiempo que observamos en la ilustración 1, en
cada uno de los componentes de la cadena de los integrantes de producción, prestación
y comercialización estaría el costo de un mes del valor de la porción del IVA que genera
grossing up por: a) la inflación, b) el costo financiero, c) el impuesto a los ingresos brutos,
d) el impuesto a los débitos y créditos bancarios; por su anticipación y por tener que
administrar el tributo.

D&G PROFESIONAL Y EMPRESARIA 425

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MIGUEL Á. MARTÍN

Ilustración 1. Lapsos de exposición

Obviamente que cada uno de los actores, en cada etapa, genera un efecto por la parte
de la proporción de su participación en el valor que se va agregando, que en nuestro
supuesto es del 30%.
Si calculamos esto con los valores que indicáramos previamente, tenemos:

a) para el primero de ellos:

b) en la segunda etapa:

En esta etapa, y las subsiguientes, se toma el valor total de cada etapa y se toma la
diferencia para determinar el valor agregado.

c) en la tercera etapa:

426 D&G PROFESIONAL Y EMPRESARIA

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INFLACIÓN Y VALOR AGREGADO

d) en la cuarta etapa:

e) en la quinta etapa:

En la última de las etapas no se toma el costo de administrar el IVA, ya que lo tendría


que hacer igualmente.
Y las cinco etapas deben sumarse, o sea:

Todo esto lo podemos ver en el cuadro 2.

Cuadro 2. Acrecentamiento del IVA por costos y gravámenes

D&G PROFESIONAL Y EMPRESARIA 427

DYG 247.indb 427 1/4/20 11:39


MIGUEL Á. MARTÍN

Esto significa que con los parámetros del supuesto numérico, en lugar del 21% por
el IVA, el consumidor final paga el 29,80%, o sea un 8,80% por encima de lo aparente.
En este ejemplo numérico el exceso resulta muy abultado debido a que tomamos
valores muy desfavorables. Si en cambio se reduce el ritmo de inflación (1%) y el costo
financiero (1,5%), se toman menos etapas (3) y se incrementa el valor agregado por
componente (40%), ese exceso se reduce. Tal cual surge del cuadro 3.

Cuadro 3. Acrecentamiento del IVA por costos y gravámenes adecuado

En este último caso, el mayor costo es solo del 2,29%.

IV - EFECTOS PARA EL CONSUMIDOR FINAL

Para Dean, “el comportamiento de costos es el resultado de la acción de muchas fuerzas”,


lo que obviamente incluye la consideración de los efectos impositivos e inflacionarios.
En la determinación del monto de la imposición por el IVA se debería aplicar el concepto
de “desagio”, que se define como “ocasión en la que el precio de mercado de un título es
menor que su valor nominal”, y que en términos de poder adquisitivo constante es lo que
ocurre en la realidad.

428 D&G PROFESIONAL Y EMPRESARIA

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INFLACIÓN Y VALOR AGREGADO

El Diccionario de la Lengua Española de la Real Academia Española define a “agio”


como “beneficio que se obtiene del cambio de la moneda”. Y esto es lo que se hace al
computar inadecuadamente la inflación como un valor agregado, dado que el poder
adquisitivo de la moneda corriente sufre un cambio efectivo.
Para Nagle y Holden:

“El valor económico es el valor que sería percibido por un cliente que está
plenamente informado acerca de las alternativas. En el mundo real, difícilmente
los clientes estén tan bien informados, a menudo avanzan con dificultad en
un mar de información”.

Una regla fundamental para que se analice la posibilidad de la rentabilidad


organizacional es que los costos incrementales (costos de los pasivos financieros)
superen, aunque sea por mínimo margen, a los ingresos incrementales (ingresos por
activos financieros u otros servicios).

“La regla para analizar la rentabilidad de los precios negociados en forma


independiente es simple: un precio es rentable en la medida en que cubre los
costes incrementales”.

Esto dicho en términos de intereses, si los intereses pasivos, que son el equivalente
de los costes incrementales para las organizaciones comerciales y/o productivas, están
cubiertos por un mayor valor de los ingresos, el negocio financiero tiene las bases de
alguna rentabilidad. La cuestión está dada por la magnitud de la apertura.
Según Martín y Echavarría:

“Esto también tendrá un efecto proporcional a la elasticidad de la demanda,


dado que el aumento del precio podría contraer la demanda y consecuentemente
hacer menos rentable a la organización. Un país que tiene altas tasas de
interés termina anulando a su industria y comercio por dejarla fuera de
competencia, y esto se torna más agravado cuando se trata de países que
están más alejados de los mercados consumidores, dado que las diferencias
de costos se ven agravadas por los gastos de transporte.
En lo referente a los impuestos que gravan las operaciones comerciales, no
existen variaciones en materia porcentual, pero sí tienen efectos absolutos
sobre los precios de la cadena de producción/comercialización.
Este efecto de los intereses, impuestos e inflación sobre los precios mengua
la capacidad de compra de los consumidores o usuarios, dado que les resta
poder adquisitivo. Por ende la parte que se transfiere por los intereses y por
los tributos está siendo una disminución de la capacidad de adquisición de
los consumidores que se transfieren a quienes financian y los recaudadores
de gravámenes”.

La realidad es que el consumidor final estaría pagando el porcentual del IVA en exceso
en términos de costos y de dinero homogéneo.

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MIGUEL Á. MARTÍN

Cada uno de los insumos (productos y/o servicios) que emplea el integrante final de
la cadena de producción, prestación y comercialización puede tener una composición
diferente, dado que el producto y/o servicio final tiene diversos elementos de distintas
cadenas.
Aquí solo hemos analizado una cadena de un único insumo de los varios componentes
de un producto y/o servicio grabado impositivamente.

V - CONSIDERACIONES FINALES

El efecto impositivo se modifica y causa costos que finalmente los terminan pagando
los usuarios y/o consumidores, por lo cual la alícuota que fija la norma impositiva es
aparente y no real.
Estos efectos son útiles para el Estado dado que percibe un valor adquisitivo mayor
del que nominalmente se expresa, y consecuentemente eso, además de significar un
mayor costo para los consumidores finales, y obviamente para la cadena de provisión
y comercialización, es de por sí un generador de inflación escondido dentro de todo el
conjunto de transacciones.
Es sumamente probable que las organizaciones empresariales no realicen un análisis
tan minucioso y técnico como el que hemos desarrollado, pero si lo hacen de manera
global, aproximada y/o intuitiva, sí lo harán, ya que si no sus ingresos y egresos
resultarían alterados.

VI - BIBLIOGRAFÍA

- Arreghini, Hugo R.:


- “La variación del valor del dinero y la medición de sus efectos” - ERREPAR -
D&G (Profesional & Empresaria) - abril/2003 - N° 43 - pág. 347 y ss.
- “La tasa de interés y la inflación” - ERREPAR - D&G (Profesional & Empresaria)
- octubre/2005 - N° 73 - pág. 1028 y ss.
- “Las dificultades para atribuir efectos puros de la inflación” - ERREPAR - D&G
(Profesional & Empresaria) - T. VII - N° 87 - diciembre/2006 - pág. 1251 y ss.
- Casal, Armando M.:
- “Los cambios en el poder adquisitivo de la moneda. Su reflejo en la información
contable” - LL - Bs. As. - Argentina - 2002.
- “Información financiera en economías hiperinflacionarias e inflacionarias” -
ERREPAR - D&G (Profesional & Empresaria) - T. X - N° 121 - octubre/2009.
- Dean, Joel: “Economía para directores de empresa” - Ed. Bibliográfica Argentina -
Bs. As. - Argentina - 1951.
- Kennedy, Magrit: “Dinero sin inflación ni tasas de interés” - Ed. Nuevo Extremo -
Martínez - Argentina - 1998.
- Landreau, Horacio C.; Gauto, Martín E.; Messuti, Domingo J. y Martín, Miguel Á.:
“Estrategias financieras en economías inflacionarias” - Ed. Instituto Argentino de
Ejecutivos de Finanzas - Bs. As. - Argentina - 1987.

430 D&G PROFESIONAL Y EMPRESARIA

DYG 247.indb 430 1/4/20 11:39


INFLACIÓN Y VALOR AGREGADO

- Martín, Miguel Á.:


- “Inflación estrategias económicas-financieras. Efectos sociales” - Ed. Master -
Bs. As. - Argentina - 2002.
- “Manual de información microeconómica para la negociación de contrataciones”
- Ed. Master - T. I - Bs. As. - Argentina - 2002.
- “Manual de información microeconómica para la negociación de contrataciones”
- Ed. Master - T. II - Bs. As. - Argentina - 2003.
- “¿Cómo decidir y operar en una economía inflacionaria?” - ERREPAR - D&G
(Profesional & Empresaria) - mayo/2002.
- “Efectos del costo financiero e impositivo en el precio” - ERREPAR - D&G
(Profesional & Empresaria) - T. VI - N° 68 - mayo/2005.
- “Economía inflacionaria, información contable y moneda constante” - ERREPAR
- D&G (Profesional & Empresaria) - T. XI - agosto/2010 - pág. 886 y ss.
- “Efectos del costo financiero e impositivo en el precio” - ERREPAR - D&G
(Profesional & Empresaria) - T. VI - N° 68 - mayo/2005.
- “Precios, costos e inflación” - ERREPAR - D&G (Profesional & Empresaria) - T.
XI - N° 132 - setiembre/2010.
- “El tracto sucesivo y el poder adquisitivo de la moneda” - ERREPAR - D&G
(Profesional & Empresaria) - T. XVI - N° 194 - noviembre/2015 - pág. 1163 y ss.
- Martín, Miguel Á.; Biondi, Mario (h.) y Jarazo Sanjurjo, Antonio: “Ajuste por
inflación” - Ed. Errepar - Bs. As. - Argentina - 2002.
- Moisset de Espanés (Coord.) y Richard, Efraín H.: “Convertibilidad del austral.
Estudios jurídicos. Primera serie” - Ed. Zavalía - Bs. As. - Argentina - 1991.
- Neagle, Thomas T. y Holden, Reed K.: “Estrategia y tácticas para la fijación de
precios” - Ed. Granica - Barcelona - España - 1998.
- Wright, Wilmer: “Costos directos estándar para la decisión y control empresarios”
- Ed. El Ateneo - Bs. As. - Argentina - 1969.
- Yardín, Amaro, R. y Rodríguez Jáuregui, Hugo A. N.: “Contabilidad en valores
homogéneos” - Ed. Macchi - Bs. As. - Argentina - 1985.

D&G PROFESIONAL Y EMPRESARIA 431

DYG 247.indb 431 1/4/20 11:39


DYG 247.indb 432 1/4/20 11:39
PRÁCTICA PROFESIONAL
MARCELO L. PERCIAVALLE

El autor brinda un detalle de los contratos


vinculados a suministros de bienes o SUMINISTRO.
servicios, con diferentes modelos y
ejemplos de casos.
CONCEPTO Y
MODELO
(ARTS. 1176 A 1186,
CCYCO.)

I - CONCEPTO

Suministro es el contrato por el cual el suministrante se obliga a entregar bienes,


incluso servicios sin relación de dependencia, en forma periódica o continuada, y el
suministrado a pagar un precio con cada entrega o grupo de ellas (art. 1176, CCyCo.).

Características
- Bilateral: nacen obligaciones para el suministrante y suministrado.
- Consensual: se perfecciona con el mero consentimiento de todos.
- Conmutativo: se define por vía de obligaciones recíprocas.
- Formal: la forma escrita es la requerida.
- De duración: el suministrado se asegura la cobertura de sus necesidades.

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MARCELO L. PERCIAVALLE

- Oneroso: un acto aislado no podrá considerarse contrato de suministro y las


características de continuidad y periodicidad presuponen un negocio empresario
típicamente comercial y oneroso por naturaleza.
- De colaboración: implica, como condición de eficiencia, un activismo permanente
para el aviso a la otra parte de todas las contingencias que puedan incidir en el
cumplimiento puntual de las condiciones pactadas.
- Típico: regulado por la ley.

Clases de suministro
a) Para la enajenación posterior (renta): la materia objeto del suministro pasa a
propiedad del suministrado (ropas, comestibles, etc.).
b) Para el consumo del suministrado: quien puede hacerlo en forma total o parcial
estableciendo en este caso la cantidad que consumirá (gas, agua, electricidad, etc.).
c) Para locación de cosas: no se entregan en propiedad como en casos anteriores sino
para que el suministrado las aplique a su propio juicio, en lo que se encuentra
similitud con la posesión del locatario.
d) Para uso: el suministrado decide a su exclusiva determinación, como en el caso
anterior, la forma concreta de utilización de la materia suministrada.

II - MODELO: CONTRATO DE UNIÓN TRANSITORIA. OBJETO SUMINISTRO

Entre SU SA (en adelante “SU”) con domicilio en ..., representada en este acto por
el señor ..., por una parte; y BA SRL (en adelante “BA”), con domicilio en ..., Provincia
de Santa Fe, representada en este acto por el señor ... y SA SA (en adelante “SA”), con
domicilio en ..., Capital Federal, representada en este acto por el señor ..., por la otra.
SU, BA y SA también en adelante conjuntamente denominadas las PARTES, ACUERDAN:
PRIMERO: Constituir una Unión Transitoria (en adelante UT), conforme a las
disposiciones de los artículos 1463/1469 del CCyCo., bajo la denominación de “SU -
UT”, cuyo domicilio especial a los efectos del artículo 1464 CCyCo., se fija en..., Capital
Federal.
SEGUNDO: El objeto de la UT será regular la relación entre las PARTES en la ejecución
de los actos a realizar para la presentación de SU UT en el concurso público Nº ... de ...
(en adelante el COMITENTE), para la adquisición de productos alimenticios envasados
y acondicionados en cajas de cartón corrugado para el Programa ... (en adelante el
SUMINISTRO), y de resultar adjudicatarios, la implementación de los actos de las PARTES
necesarios para dar cumplimiento al contrato a suscribir con el COMITENTE.
TERCERO: La duración de la UT será la necesaria para dar cumplimiento al
SUMINISTRO, hasta la total extinción de las obligaciones convenidas con el COMITENTE.
CUARTO: La constitución de la presente UT ha sido expresamente aprobada por
los órganos sociales de cada uno de sus integrantes, según surge de los testimonios de
las actas que se adjuntan como parte integrante de la presente, a saber: acta de directorio
de SU de fecha ...; acta de directorio de SA de fecha ..., y acta de reunión de socios de BA
de fecha....
QUINTO: A efectos del debido cumplimiento del SUMINISTRO las PARTES asumen las
siguientes obligaciones:

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SUMINISTRO. CONCEPTO Y MODELO (ARTS. 1176 A 1186, CCYCO.)

- SA tendrá a su cargo:
a) El suministro de la harina, fideos, arroz y aceite (las bolsas de envase de los
fideos serán provistas por SU a su costo) previstos en el SUMINISTRO.
b) La realización, en su planta industrial sita en ..., Provincia de Buenos Aires,
calle ..., o en otro lugar a designar en caso de no ser este local aprobado por el
organismo competente, de los siguientes trabajos:
i) La descarga y recepción, control cuantitativo y cualitativo de los productos.
ii) Armado de la caja, introducción de los productos en la misma, cerrado y
estibaje en “pallets”.
iii) Carga a los vehículos transportistas.
iv) Provisión de espacios, elementos de laboratorio, instalaciones, autoelevadores
y toda otra maquinaria o elementos necesarios para lograr el fin previsto.
- BA tendrá a su cargo la provisión de los servicios de gestión de compra, acopio de
las legumbres y preparación de las mismas en la forma prevista en el SUMINISTRO
(sin elaborar), a los efectos de su procesamiento.
- SU tendrá a su cargo la provisión del capital de trabajo de la UT y la realización de
todo otro acto o gestión necesarios para el debido cumplimiento del SUMINISTRO
que no se prevean expresamente como a cargo de SA o BA, incluyendo, sin que
la presente enunciación implique limitación, la provisión de las materias primas,
mercadería, el material de embalaje, gestión de compra, transporte, tareas de
supervisión, control de calidad, elaboración y empaque, contratación de seguros,
garantías.
SEXTO: Las PARTES contribuirán con los siguientes importes al fondo común
operativo:
- U$s 1.800.
- U$S 100.
- U$S 100.
SÉPTIMO: Los resultados de la UT se distribuirán como sigue:
- SA tendrá derecho para percibir de los resultados finales de la UT y con referencia
a las otras PARTES el equivalente a dólares….
Adicionalmente SA percibirá de los resultados de la UT un importe equivalente al
precio de los productos suministrados por ella, en la fecha en que fueron entregados
en planta.
- BA tendrá derecho a percibir de los resultados de la UT un importe equivalente al
costo de los servicios y productos que suministre con más de un 5%.
- SU tendrá derecho exclusivo a percibir el saldo de resultados que pudiera existir
una vez distribuidos los resultados de la UT que pudieran corresponderles a SA y
a BA, según lo estipulado más arriba.
Cada PARTE será exclusivamente responsable del debido cumplimiento de las
disposiciones laborales, previsionales e impositivas respecto del personal que afecte al
SUMINISTRO.
OCTAVO: Las PARTES designan como representante legal de la UT, al señor ..., con
domicilio en ..., CABA. El representante legal tendrá los poderes suficientes de todas y
cada una de las PARTES para ejercer los derechos y contraer las obligaciones que hicieren

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MARCELO L. PERCIAVALLE

al desarrollo y ejecución del SUMINISTRO. A tal fin las PARTES otorgarán los respectivos
poderes precisando las facultades necesarias para el cumplimiento del SUMINISTRO.
El representante legal queda desde ya facultado para firmar en representación de la UT
la oferta a presentar ante el COMITENTE y todo otro documento necesario a efectos de
posibilitar la participación en el concurso público Nº ... del COMITENTE. Su designación
solo podrá ser revocada conforme los términos del artículo 1465 del CCyCo. En caso
de renuncia del representante legal, el nuevo representante legal será designado por
decisión unánime de las PARTES, salvo que, en caso de desacuerdo de los representantes
de las PARTES, el reemplazante será designado por SU. En este caso, la designación del
reemplazante por parte de SU deberá producirse dentro del 5º (quinto) día de celebrada
la reunión en la que no pudiera lograrse el acuerdo unánime.
NOVENO: Las PARTES dejan establecido que los acuerdos a que deban arribar para el
debido cumplimiento del SUMINISTRO se expresarán por intermedio de los funcionarios
que cada una de las PARTES habrá de designar para integrar un Comité Ejecutivo que
asegure el eficaz cumplimiento del SUMINISTRO. El Comité Ejecutivo se compondrá de
tres personas físicas. El Comité Ejecutivo determinará, entre otros aspectos, el programa
general de trabajos y controlará la buena ejecución del mismo, dando las directivas para
las negociaciones con el COMITENTE. Cada PARTE designará un funcionario para actuar
como miembro titular e igual número para actuar como miembro suplente del Comité
Ejecutivo. El o los suplentes actuará/n solo en caso de ausencia del/los titular/es que
deba/n suplantar. En caso de impedimento de los miembros titulares y suplentes, la
PARTE podrá hacerse representar por un mandatario ad hoc, quien deberá exhibir un
poder escrito que lo faculte a obligar a la parte que represente.
Las remuneraciones de los miembros titulares, suplentes y ad hoc del Comité
Ejecutivo están a cargo exclusivo de la PARTE a quien representen. Los acuerdos se
adoptarán por unanimidad de los tres integrantes del Comité Ejecutivo. Los miembros
del Comité Ejecutivo podrán asesorarse de otras personas que podrán estar presentes
en las reuniones del Comité Ejecutivo, con la salvedad de que solo los representantes de
cada PARTE podrán adoptar las respectivas decisiones sobre los temas que se planteen.
A las reuniones del Comité Ejecutivo deberá ser citado el representante legal de la UT.
Las PARTES convienen que, en caso de no lograrse unanimidad entre los miembros del
Comité Ejecutivo, el representante legal decidirá la cuestión.
El Comité Ejecutivo se reunirá en el domicilio especial de la UT constituido en el
presente por lo menos en una vez por mes, así como también cada vez que una de las
PARTES o del representante de la UT lo solicite expresamente, con una lista de los puntos
a discutir en la reunión que se entregará con una anticipación mínima de 48 horas.
Las notificaciones se dirigirán al representante de cada PARTE. Se entenderá que las
PARTES han acordado renunciar a poner en vigencia este procedimiento de convocatoria
si representantes de todas las PARTES se reúnen, aun sin mediar convocatoria o aviso
previo de los temas a tratar. Toda vez que no se alcance unanimidad, la sesión se
suspenderá por el término de cuarenta y ocho horas y si, luego de dicha suspensión,
al reabrirse la sesión no se obtuviera la unanimidad, el tema en cuestión será resuelto
conforme lo decida el representante legal. De cada una de las reuniones del Comité
Ejecutivo se redactará un informe que se numerará cronológicamente. Las resoluciones
que se adopten en el Comité Ejecutivo serán obligatorias para todas las PARTES.
DÉCIMO: Corresponden  íntegramente a la UT todos los ingresos por las cobranzas
realizadas, prestaciones adicionales, reajustes de precios, bonificaciones, etc., que se
obtengan con motivo de la ejecución y desarrollo del SUMINISTRO y sus ampliaciones.

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SUMINISTRO. CONCEPTO Y MODELO (ARTS. 1176 A 1186, CCYCO.)

Tales ingresos corresponderán a la UT, aun cuando ellos pudieren provenir de una gestión
o tarea especial de una de las PARTES dentro de la UT. Todas las sumas que perciba la
UTE por ingresos de cobranzas realizadas serán distribuidas por el representante legal,
pudiendo este reservarlas para asegurar la marcha de las obras.
UNDÉCIMO: La UT soportará todos los gastos que se devenguen con motivo del
cumplimiento del SUMINISTRO y sus ampliaciones.
DECIMOSEGUNDO: Se dispondrá la apertura de las cuentas bancarias necesarias
a nombre de la UTE, que tendrá registradas las firmas de las personas que designe el
representante legal. El representante legal tiene plenas facultades para operar dichas
cuentas. El representante legal podrá optar por utilizar las cuentas bancarias de una de
las PARTES.
DECIMOTERCERO: La/s persona/s que designe el representante legal llevará, por
lo menos, un libro de ... con las formalidades establecidas por el artículo 320, 1464,
inciso l), del CCyCo., habilitado a nombre de la UT, y emitirá estados de situación que
cerrarán el 31 de enero de cada año, a cuya fecha deben confeccionarse, conforme a las
formalidades del CCyCo. y normas vigentes en la materia. El representante legal podrá
disponer que se lleven en cuanto sean aplicables y según la naturaleza e importancia de
la actividad común otros libros de comercio además del señalado, los que asimismo serán
habilitados a nombre de la UT. Los estados de situación de la UT deberán ser sometidos
al Comité Ejecutivo dentro de los 30 días del cierre de cada ejercicio. Las PARTES poseen
el derecho de contralor de los libros y papeles de la UT.
DECIMOCUARTO: Será causal de rescisión del presente:
a) El incumplimiento de las obligaciones establecidas a cada una de las PARTES
previa intimación documentada y fehaciente, por 5 días.
b) La quiebra declarada de una de las PARTES.
En caso de rescisión de este contrato, las PARTES no culpables podrán continuar
por sí o por terceros con la ejecución del SUMINISTRO a cargo de la PARTE culpable,
responsabilizando a la PARTE culpable por las multas u otros perjuicios.
DECIMOQUINTO: Sin perjuicio de lo señalado, si una de las PARTES entrara en
liquidación o tomase medidas para cesar sus actividades por cualquier causa, en caso de
que los hechos precedentes afectaran a la UT, y no fueran levantados dentro de un plazo
de 72 (setenta y dos) horas de intimada por cualquiera de las otras PARTES, entonces
la PARTE intimante podrá excluir y/o sustituir de la UT a la PARTE en falta, según lo
expresado anteriormente. La PARTE excluida y/o sustituida participará de los beneficios
solo hasta la fecha de su exclusión.
En ningún caso, la PARTE excluida tendrá derecho a cobrar de la UT o de la/s otra/s
PARTE/S, suma alguna con motivo de su exclusión. La/s otra/s PARTE/S continuarán
la actividad de la PARTE excluida, procediéndose al cálculo de las deudas y créditos de
la PARTE excluida a la fecha de la exclusión. Si hubiese créditos a favor de la PARTE
incumplidora, esta los recibirá una vez practicada la liquidación final de la UT.
Este cálculo será efectuado por el representante legal.
DECIMOSEXTO: Una vez que todos los derechos y obligaciones de la UT hayan
cesado, inclusive fianzas, garantías y demás responsabilidades de todo tipo, se procederá
a determinar en el plazo de 2 (dos) semanas el beneficio o la pérdida de la UTE, mediante
la redacción del balance final, que será presentado para su aprobación a las PARTES. El
documento que resulte aprobado se entenderá como la liquidación final. Lo aquí dispuesto

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MARCELO L. PERCIAVALLE

no impedirá en el ínterin distribuciones provisionales de beneficios si así lo decidiera el


representante legal o el Comité Ejecutivo.
DECIMOSÉPTIMO: Las PARTES no podrán ceder sus derechos y obligaciones derivadas
de la UTE, sin el consentimiento previo y escrito de las otras PARTES. La incorporación a
esta UTE de otras empresas o personas deberá ser resuelta por las PARTES.
DECIMOCTAVO: Las PARTES se someten para casos de controversias y/o interpretación
de este contrato, y de las reglas aplicables a la UT, a la jurisdicción de los Tribunales
Ordinarios de la Justicia Comercial de la CABA.
DECIMONOVENO: La tolerancia de cualquiera de las PARTES para requerir el
cumplimiento de cualquier disposición del presente contrato no se entenderá una
renuncia al ejercicio por parte de esa PARTE de su derecho a demandar el cumplimiento
o ejercer cualquier facultad que le confiera este contrato.
VIGÉSIMO: Las PARTES constituyen domicilios especiales a todos los efectos legales
en los consignados en el encabezamiento del presente contrato. En prueba de conformidad
se firman tres ejemplares de un mismo tenor y a un solo efecto, en Buenos Aires, a los
... días del mes de ... de 19.... A los efectos de la inscripción del presente contrato en
el Registro Público de Comercio, las PARTES facultan a los señores ... y/o ... a realizar
todos los trámites necesarios al efecto, incluyendo, sin importar limitación, el firmar
presentaciones, formularios y todo tipo de escritos.

III - MODELO: PRESTACIÓN DE SERVICIOS POR TAREAS DE DESPACHANTE DE ADUANA

Entre N.N. SA (CUIT: ...), domiciliada en ..., Ciudad Autónoma de Buenos Aires,
representada en este acto por su vicepresidente, ingeniero ..., DNI ..., quien acredita
personería con estatutos y acta de designación de fecha ..., que se tiene a la vista, por una
parte, llamada en adelante “La requirente de la tarea profesional”, y el señor ..., titular del
DNI ..., domiciliado en la calle ..., Ciudad Autónoma de Buenos Aires, por la otra parte,
denominado en adelante “El despachante”, acuerdan celebrar el siguiente contrato de
prestación profesional de despachos de Aduana sujeto a las siguientes cláusulas:
PRIMERA: N.N. SA es una empresa dedicada a la elaboración, comercialización y
distribución, en todas sus formas, de productos insecticidas, fertilizantes, acaricidas,
antibióticos, correctores foliares y riego por microaspersión. La empresa se encuentra
inscripta en los Registros de Importación y Exportación.
El señor ... ejerce su profesión de despachante de Aduana desde el año ... y se encuentra
inscripto en el Registro respectivo. Presta sus servicios para distintos clientes respecto
de trámites aduaneros integrales tendientes a concretar los despachos de importación y
exportación de los productos o bienes de sus clientes varios.
N.N. SA, para la importación de insumos o productos indicados, y eventualmente para
sus exportaciones, necesita del trabajo profesional de despachante de Aduana.
SEGUNDA: En el contexto de funciones y necesidades indicadas en la cláusula
anterior, el señor ... y su organización ofrecen a N.N. SA la prestación de sus servicios
profesionales en cualquiera de las Aduanas y/o territorios aduaneros del país, aceptando
N.N. SA contratarlos cada vez que así lo decida o lo necesite a efectos de las importaciones
o exportaciones que efectúe.

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SUMINISTRO. CONCEPTO Y MODELO (ARTS. 1176 A 1186, CCYCO.)

TERCERA: Este acuerdo de ofrecimiento y contratación de servicios regirá por tiempo


indeterminado. Sin embargo, cualquiera de las partes podrá renunciarlo o rescindirlo sin
consecuencias, preavisando a la otra con sesenta (60) días corridos de anticipación al
momento de la efectiva cesación.
CUARTA: “El despachante” prestará su labor profesional personalmente o, bajo su
responsabilidad, la delegará en personas de su organización debidamente habilitadas
para ejercer la función formal de “despachante” en todos sus aspectos de importación y
exportación, involucrando la tarea el fin del despacho, el despacho a plaza, como asimismo
las repeticiones, los reintegros y los reembolsos que correspondan.
QUINTA: “El despachante” se compromete por sí y por su oficina, y demás participantes
en la operatoria, a prestar el servicio profesional de conformidad con las reglas de la
profesión y las leyes de la materia. A tal fin, pondrá la diligencia necesaria y actuará de
conformidad con las normas no solo legales, sino asimismo éticas de su profesión.
A este fin, N.N. SA otorgará los poderes y autorizaciones necesarios a “El despachante”
o a quien este indique bajo su responsabilidad.
SEXTA: “El despachante” requerirá a N.N. SA los fondos necesarios para el pago de
aranceles, derechos, impuestos y tasas para el despacho, y la destinación de que se trate,
con la anticipación necesaria para la mejor secuencia del trámite. N.N. se compromete a
facilitarlos en tiempo y forma a los fines del mejor procedimiento.
Los requerimientos deberán hacerse por escrito simple (“mail” o nota, entre otros), por
separado para cada despacho-destinación y practicarse liquidación final dentro de los
cinco (5) días de concluido el despacho.
SÉPTIMA: “El despachante” facturará sus honorarios por cada despacho, de
conformidad con las siguientes pautas y con los tiempos que se indican:
a) Por cada despacho.
b) ...
N.N. SA se compromete a cancelar las facturas que emita “El despachante” dentro de
los 10 días corridos de recibidas.
OCTAVA: Cualquier incumplimiento de ambas partes requerirá de la cumplidora
intimación formal a hacer lo acordado. El requerimiento deberá satisfacerse en el plazo
de cinco (5) días hábiles. Todos estos reclamos se harán y tendrán como apercibimiento
la rescisión de este acuerdo, y la demanda de daños y perjuicios.
La mora en el pago de las facturas devengará intereses del dos por ciento (2%) mensual
en la moneda de que se trate.
NOVENA: Cada parte asume, a través del presente, las obligaciones y responsabilidades
propias del despacho de Aduana y deberá indemnizar a la otra por todo incumplimiento
que se produzca. A este efecto, se tienen en cuenta como obligaciones concretas las que
surgen de las normas aduaneras.
DÉCIMA: Para cualquier divergencia o incumplimiento, las partes se someten a la
jurisdicción de los Tribunales Ordinarios Nacionales en lo Comercial con sede en la
Ciudad Autónoma de Buenos Aires y constituyen domicilios en los indicados para cada
una de ellas al comienzo de este acuerdo.
Se firman dos (2) ejemplares de un mismo tenor en la Ciudad Autónoma de Buenos
Aires el ... de ... de 20....

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ASESORÍA
CUESTIONES
DE AUDITORÍA

CUESTIONES DE AUDITORÍA. RESPUESTA DEL AUDITOR DE ESTADOS


FINANCIEROS AL INCUMPLIMIENTO DE LAS DISPOSICIONES LEGALES
Y REGLAMENTARIAS. Enfoque sobre el incumplimiento de las leyes y
reglamentos. Aseguramiento de cumplimiento. Aspectos destacables de la
NIA 250 (Revisada). Conclusiones. Anexo.

I - ENFOQUE SOBRE EL INCUMPLIMIENTO DE LAS LEYES Y REGLAMENTOS

El IESBA ha establecido expectativas claras para los contadores públicos en la


respuesta al incumplimiento de las leyes y reglamentos, lo que representa una contribución
importante al interés público.
Las normas internacionales de auditoría (NIA) del IAASB (Consejo de Normas
Internacionales de Auditoría y Aseguramiento) reflejan cambios en esa cuestión para
reforzar la función de interés público que desempeñan los auditores que prestan servicios
cubiertos por esos estándares.
El IAASB desarrolla, entre otras, normas de auditoría y de revisión, y orientaciones
para su uso por todos los profesionales contables bajo un proceso compartido de emisión
de estándares con la participación del Consejo de Supervisión del Interés Público (PIOB,
por su sigla en inglés), que supervisa las actividades del IAASB, y del Grupo Consultivo
de Asesoramiento del IAASB, que brinda aportaciones al interés público en el desarrollo
de dichas normas y orientaciones. Se trata de mejorar la calidad y consistencia de la
práctica en todo el mundo, fortaleciendo la confianza pública en la profesión de auditoría
y aseguramiento a nivel global.
La NIA 250 (Revisada), “Consideraciones de leyes y regulaciones en la auditoría
de estados financieros”, que incluye las modificaciones de adaptación a otras normas
internacionales, representa la respuesta a los nuevos requerimientos incorporando no
cumplimientos con leyes y regulaciones (NOCLAR, por su sigla en inglés).

D&G PROFESIONAL Y EMPRESARIA 441

DYG 247.indb 441 1/4/20 11:39


ASESORÍA

Esas revisiones permiten a las NIA seguir aplicándose de manera efectiva junto con
el Código de Ética Internacional para los Profesionales Contables, aclarando y haciendo
hincapié en los aspectos relacionados fundamentales.
Se considera importante que el IAASB y el IESBA hayan actuado juntos en un
importante asunto de interés público.
Las estructuras y procesos que apoyan las operaciones del IAASB se ven facilitadas
por la Federación Internacional de Contadores (IFAC, por su sigla en inglés).
Entre otras mejoras, los cambios a la NIA 250 inducen al auditor a pensar si debe
reportar la no observancia de leyes y reglamentos ante una autoridad competente fuera de
la entidad auditada, considerando las disposiciones de las leyes, reglamentos o requisitos
éticos relevantes en su jurisdicción, y el impacto de NOCLAR sobre la auditoría.

II - ASEGURAMIENTO DE CUMPLIMIENTO

Destacamos que no estamos hablando de un servicio de aseguramiento del cumplimiento


de leyes y regulaciones, así como de los informes de incumplimientos resultantes.
La “auditoría de cumplimiento” básicamente es la comprobación de las operaciones
financieras, administrativas, económicas y/o de otra índole de una entidad, para establecer
que se han realizado conforme a las normas legales, reglamentarias, estatutarias y de
procedimientos que le son aplicables.
Esta auditoría especial se practica mediante el examen de los documentos que
soportan legal, técnica, financiera y contablemente las operaciones, para determinar si
los procedimientos utilizados y las medidas de control interno están de acuerdo con las
normas que le son aplicables, y si dichos procedimientos están operando de manera
efectiva y son adecuados para el logro de los objetivos de la entidad.
Particularmente, estos exámenes pueden referirse al cumplimiento de leyes y
reglamentaciones societarias, tributarias, laborales, cambiarias, aduaneras, medioam-
bientales, contractuales y contables, entre otras cuestiones específicas.

III - ASPECTOS DESTACABLES DE LA NIA 250 (REVISADA)

Esta NIA trata de la responsabilidad que tiene el auditor de considerar las disposiciones
legales y reglamentarias en la auditoría de estados financieros.
Las disposiciones legales y reglamentarias a las que una entidad está sujeta constituyen
el marco normativo. Algunas disposiciones tienen un efecto directo sobre los estados
financieros, ya que determinan los importes y la información a revelar en los estados
financieros de la entidad.
Otras disposiciones legales y reglamentarias deben cumplirse por la dirección o
establecen preceptos conforme a los cuales se autoriza a la entidad a llevar a cabo su
actividad, pero no tienen un efecto directo sobre los estados financieros de la entidad y
están relacionadas principalmente con los aspectos operativos de la entidad.
El incumplimiento de las disposiciones legales y reglamentarias puede dar lugar a
multas, litigios u ocasionar otras consecuencias para la entidad que pueden tener un
efecto material sobre los estados financieros.

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ASESORÍA

El que un acto constituya un incumplimiento es, en última instancia, una cuestión a


determinar por un tribunal u otro organismo resolutorio adecuado.
Habitualmente, cuanto más ajeno sea el incumplimiento a los hechos y transacciones
reflejados en los estados financieros, menos probable será que el auditor lo detecte o lo
reconozca.
Es responsabilidad de la dirección, bajo la supervisión de los responsables del gobierno
de la entidad, asegurar que las actividades de la entidad se realizan de conformidad con
las disposiciones legales y reglamentarias, incluido el cumplimiento de las que determinan
los importes e información a revelar en los estados financieros de la entidad.
El auditor es responsable de la obtención de una seguridad razonable de que los
estados financieros, en su conjunto, están libres de incorrecciones materiales, debidas a
fraude o error. En la realización de una auditoría de estados financieros, el auditor tendrá
en cuenta el marco normativo aplicable.
El incumplimiento es redefinido como aquellos:

“actos u omisiones, intencionados o no, cometidos por la entidad, por los


responsables del gobierno de la entidad, por la dirección o por otras personas
que trabajan para la entidad o que están bajo su dirección, que son contrarios
a las disposiciones legales y reglamentarias vigentes. El incumplimiento
no incluye conductas personales inapropiadas (no relacionadas con las
actividades empresariales de la entidad)”.

Los actos de incumplimiento de las disposiciones legales y reglamentarias comprenden


tanto las transacciones realizadas por la entidad o en su nombre, como las realizadas por
cuenta de la entidad, por los responsables de su gobierno, por la dirección o por otros que
trabajan para la entidad o que están bajo su dirección.
El incumplimiento incluye asimismo conductas inapropiadas relacionadas con las
actividades empresariales de la entidad, por ejemplo, en circunstancias en las que una
persona en un puesto clave de la dirección, a título personal, ha aceptado un soborno de
un proveedor de la entidad a cambio de ser seleccionado para proporcionar servicios o
contratos a la entidad.
Si el auditor identifica o tiene indicios de un incumplimiento determinará si los
requerimientos de las disposiciones legales, reglamentarias o de ética aplicables: a)
requieren que el auditor informe a una autoridad competente ajena a la entidad; b)
establecen responsabilidades por las cuales informar a una entidad competente ajena a
la entidad puede ser adecuado en función de las circunstancias.

IV - CONCLUSIONES

La NIA 250 (Revisada) distingue las responsabilidades del auditor en relación con el
cumplimiento de dos tipos de disposiciones legales y reglamentarias:
a) Las disposiciones legales y reglamentarias que, de forma generalmente reconocida,
tienen un efecto directo en la determinación de los importes e información
materiales a revelar en los estados financieros, tales como las correspondientes a
impuestos o cargas sociales.

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ASESORÍA

Determinadas disposiciones legales y reglamentarias están consolidadas, son


conocidas por la entidad y por las empresas del mismo sector, y son relevantes para
los estados financieros de la entidad. Pueden incluir las relativas a la estructura
y contenido de los estados financieros; las cuestiones de información financiera
específicas del sector; la contabilización de transacciones originadas por contratos
con el Estado; o el reconocimiento de provisiones o de gastos por impuestos sobre
beneficios o por compromisos por pensiones.
b) Otras disposiciones legales y reglamentarias que no tienen un efecto directo en la
determinación de los importes e información a revelar en los estados financieros,
pero cuyo cumplimiento puede ser fundamental para los aspectos operativos del
negocio, para la capacidad de la entidad de continuar con su negocio, o para evitar
sanciones que resulten materiales, por ejemplo, el cumplimiento con los términos
de una licencia de explotación, el cumplimiento de requerimientos legales de
solvencia o el cumplimiento de normas medioambientales.
El incumplimiento de esas otras disposiciones legales y reglamentarias puede,
por lo tanto, tener un efecto material sobre los estados financieros, por lo que
pueden requerir una atención especial por parte del auditor por tener un efecto
fundamental sobre las actividades de la entidad.
También existen disposiciones legales y reglamentarias, relacionadas principalmente
con los aspectos operativos de la entidad que habitualmente no afectan a los estados
financieros y que no se tienen en cuenta en los sistemas de información de la entidad
relevantes para la información financiera.
En la NIA 250 (Revisada) se establecen requerimientos diferentes para cada uno de
los tipos de disposiciones anteriormente mencionadas. Para el tipo mencionado en a), la
responsabilidad del auditor es obtener evidencia de auditoría suficiente y adecuada con
respecto al cumplimiento de dichas disposiciones. Para el tipo mencionado en el apartado
b), la responsabilidad del auditor se limita a la aplicación de procedimientos de auditoría
específicos que ayuden a identificar incumplimientos de aquellas disposiciones legales y
reglamentarias que puedan tener un efecto material sobre los estados financieros.
Se le requiere al auditor mantener una especial atención ante la posibilidad de
que otros procedimientos de auditoría aplicados para formarse una opinión sobre los
estados financieros puedan alertarle de casos de incumplimientos. El mantenimiento del
escepticismo profesional durante la auditoría es importante en este contexto, teniendo en
cuenta la amplitud de las disposiciones legales y reglamentarias que afectan a la entidad.
El auditor puede tener responsabilidades adicionales establecidas por disposiciones
legales, reglamentarias o en requerimientos de ética aplicables en relación con el
incumplimiento por una entidad de las disposiciones legales y reglamentarias que podrían
diferir o ir más allá de la NIA 250 (Revisada).
El Código de Ética del IESBA requiere que el auditor tome medidas para responder
a incumplimientos identificados o a la existencia de indicios de incumplimiento de
las disposiciones legales y reglamentarias, y determine si son necesarias actuaciones
adicionales. Dichas medidas pueden incluir la comunicación de incumplimientos de
las disposiciones legales y reglamentarias identificados o de la existencia de indicios de
incumplimiento a otros auditores dentro de un grupo, incluido un socio del encargo del
grupo, auditores de componentes u otros auditores que realizan trabajo en componentes
de un grupo con fines distintos a la auditoría de los estados financieros del grupo.

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ASESORÍA

El auditor solicitará a la dirección y, cuando proceda, a los responsables del gobierno


de la entidad que le proporcionen manifestaciones escritas de que han revelado al auditor
todos los casos conocidos de incumplimiento o de existencia de indicios de incumplimiento
de las disposiciones legales y reglamentarias cuyos efectos deban considerarse en la
preparación de los estados financieros.

V - ANEXO: FRAUDE. CORRUPCIÓN. LAVADO DE DINERO Y OTRAS INFRACCIONES.


RESPUESTA AL INCUMPLIMIENTO DE LEYES Y REGLAMENTOS

La norma del IESBA (International Ethics Standards Board for Accountants), titulada
“Responding to Non-Compliance with Laws and Regulations”, publicada el 14/7/2016,
establece un marco para guiar a los auditores y otros contadores profesionales en las
acciones a tomar en el interés público cuando se dan cuenta de un posible acto ilegal,
conocido como el incumplimiento de las leyes y reglamentos (NOCLAR) cometido por un
cliente o un empleador.
La norma se aplica a todas las categorías de contadores profesionales, incluidos los
auditores, los otros contadores profesionales en la práctica pública, y los contadores
profesionales en las organizaciones, incluidas las empresas, el gobierno, la educación y
el sector sin fines de lucro.
Se ocupa de las infracciones de las leyes y reglamentos que tratan asuntos tales como
el fraude, la corrupción y el soborno, lavado de dinero, pagos de impuestos, productos
y servicios financieros, protección del medio ambiente y la salud pública y la seguridad.
Entre otras cosas, proporciona un camino más claro para los auditores y otros
contadores profesionales para revelar posibles situaciones de incumplimiento a las
autoridades públicas apropiadas en determinadas situaciones, sin verse limitados por el
deber ético de confidencialidad.
También coloca un renovado énfasis en el papel de los contadores de alto nivel en los
negocios en la promoción de una cultura de cumplimiento de leyes y reglamentos, y la
prevención de incumplimiento dentro de sus organizaciones (www.iasb.org).

VI - BIBLIOGRAFÍA DE CONSULTA

- International Auditing and Assurance Standards Boards: “Handbook of


International Quality Control, Auditing, Review, Other Assurance, and Related
Services Pronouncements” - 2018 Edition.
- Casal, Armando M.: “Ética y cumplimiento. Desarrollo de los negocios respetando
las normas” - ERREPAR - D&G (Profesional & Empresaria) - Nº 177 - junio/2014 -
pág. 649.

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TOMO XXI - Nº 247

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Desarrollo y gestión empresaria y profesional XXI / compilado MAHON, PATRICIO – MANCINI, ANDRÉS A. – MANTOVÁN, FLAVIO A. – MARCHISIO,
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1a ed . - Ciudad Autónoma de Buenos Aires : Errepar, 2020.
1200 p. ; 26 x 19 cm.
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PELLEGRINET, MARIANO – PERCIAVALLE, MARCELO L. – PERFUMO, MARÍA S. –
ISBN 978-987-01-2452-8
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1. Gestión de Empresas. 2. Administración de Empresas. I. Parada, Ricardo Antonio, E. – RODRÍGUEZ DE RAMÍREZ, MA. DEL CARMEN – SÁNCHEZ, GISELA V. –
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