Libro de Contabilidad de Costos PDF

CONTABILID
CONTABILIDAD DE COSTOS
ABILIDAD
5ta. Ed. R evisada
Revisada
CONTABILID
ABILIDAD
5ta. Ed. R evisada
Revisada
ÓSCAR GÓMEZ BRAVO
Adaptación y revisión técnica

Moisés Quevedo Céspedes
Contador Público
Especialista en Administración Financiera, EAN
Profesor universitario
Jorge Trujillo Navarrete

Especialista en Finanzas
Profesor Pontificia Universidad Javeriana
Bogotá • Buenos Aires • Caracas • Ciudad de México • Ciudad de Panamá • Guatemala

• Lisboa • Madrid • Nueva York • San Juan • Santiago • São Paulo
Auckland • Hamburgo • Londres • Milán • Montreal • Nueva Delhi
París • San Francisco • San Luis • Singapur • Sydney • Tokio • Toronto
CONTABILIDAD DE COSTOS, 5a. edición
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el permiso previo y por escrito de los titulares del Copyright.
DERECHOS RESERVADOS. Copyright © 2005, por ÓSCAR GÓMEZ BRAVO

DERECHOS RESERVADOS. Copyright © 2005, con respecto a la edición adaptada por
McGRAW-HILL INTERAMERICANA, S. A.
Cra. 11 No. 93-46. Bogotá, D.C., Colombia.
Editora: Lily Solano Arévalo.

Jefa de Producción: Consuelo E. Ruiz M.
5123467890 50123467895
ISBN 10 : 958-41-0360-1
ISBN 13 : 978-958-41-0360-4
Impreso en Colombia Printed in Colombia
Impreso por Quebecor World Bogotá S.A.

Prólogo
La quinta edición de Contabilidad de costos ha sido adaptada y actualizada de acuerdo con
las necesidades de enseñanza y aprendizaje de los estudiantes y profesionales del mundo
de hoy, con un enfoque amplio de los sistemas tradicionales de costeo y de los temas
contemporáneos de reciente aparición en la administración de costos.
El texto ayuda al lector a aprender conceptos de contabilidad y gestión de costos,

adoptando un enfoque de formación en competencias, para lo cual se proponen diferentes
actividades para su desarrollo.
Introduce al lector en el manejo técnico y analítico de los sistemas de costeo tradi-

cionales, de modo que a lo largo de los primeros siete capítulos adquiere las competencias
necesarias para entender, desarrollar y aplicar los sistemas de costeo convencionales. De
igual forma, los últimos cuatro capítulos le permiten desarrollar las habilidades para la
estrategia empresarial a partir de la gestión de costos, conjugando sus competencias
inherentes a la planeación, control y toma de decisiones.
Moisés Quevedo Céspedes

vi
Introducción
Esta quinta edición de Contabilidad de costos del profesor Óscar Gómez Bravo, ya desapa-
recido, sigue conservando los aspectos teóricos y prácticos, producto de su dedicación a
la enseñanza durante muchos años en diferentes claustros universitarios, como la Univer-
sidad Eafit, la Universidad de Antioquia, la Universidad de Cartagena y la Universidad
Pontificia Bolivariana.
El texto ha sido revisado y ajustado, de tal forma que se han fusionado algunos
capítulos, para darle a la obra una unidad de criterio y un contenido más sistemático que
cumple con el propósito práctico de enseñanza y aprendizaje de la contabilidad de costos
convencional. Se complementa con la incorporación de nuevos capítulos que soportan y
desarrollan temas relacionados con las filosofías gerenciales contemporáneas, encamina-
das a la dirección estratégica de las organizaciones.
Al comienzo de cada capítulo se plantea el desarrollo de competencias, es decir, las
habilidades que adquiere el lector después de estudiar el tema respectivo.
La unión de capítulos obedece a la necesidad de estudiar y aprender los procesos de
forma secuencial, como es el caso del sistema de costeo por órdenes de producción, el
estudio de los costos indirectos y sus variaciones y toda la temática referida al desarrollo
e implementación de un sistema de costeo estándar.
El capítulo 8 se amplía suficientemente, para darle al lector herramientas y una meto-
dología que le permita medir el costo, el desempeño de actividades, los recursos y objetos
de costo, para asegurar con mayor exactitud los cálculos y asignación de los costos; se trata,
entonces, del sistema de costeo basado en actividades o sistema ABC. Se introduce el
capítulo 9, Análisis costo-volumen-utilidad, por considerarlo de suma importancia para la
toma de decisiones gerenciales relacionadas con la planeación, los costos, las actividades
y la utilidad. El capítulo 10 plantea el desarrollo e implementación de los costos de la
calidad, tema de gran utilidad para la contabilidad de costos y la administración, dada la
necesidad de incrementar las utilidades, destacando la calidad de los productos o servi-
cios. Por último, el capítulo 11 presenta la gestión estratégica de costos, con lo cual se dan
herramientas básicas de análisis y creación de ventajas competitivas a través del estudio
de la cadena de valor.
El texto está dirigido a profesionales, profesores y estudiantes universitarios, de pregrado
y posgrado, para facilitar la enseñanza y el aprendizaje tanto de los sistemas de costeo
tradicionales, que aún siguen utilizándose en las empresas, como de los sistemas que están
surgiendo a partir de las nuevas filosofías gerenciales y las nuevas formas de hacer negocios
en un mundo globalizado.
vii
viii
Agradecimientos
Muchas son las personas que, de una u otra manera, han contribuido a la realización de
esta obra. Para todas ellas, mi más profundo agradecimiento.
Al profesor Bernard J. Hargadon, por sus sabias enseñanzas en la Facultad Nacional
de Minas de Medellín.
Al ingeniero Luis Jaime Fernández, por haberme dado la oportunidad de aprender y
enseñar la contabilidad.
Al profesor Lawrence J. Benninger, PH.D. en Contabilidad de la Universidad de Florida,
por sus enseñanzas y el interés que siempre demostró en transmitir sus vastos conocimien-
tos en esta ciencia, cuando prestó su asesoría contable en Eafit.
A los profesionales Byron Mejía Ramírez, Fernando Pardo Ramírez, Luis Fernando
Aristizábal, Rafael Echavarría Escobar, Fabio Cadavid González, Julio Enrique Uribe y
Alberto Restrepo, quienes como monitores del Departamento de Contabilidad de Eafit en
sus años de estudio colaboraron eficientemente en las labores didácticas y en la elabora-
ción de muchos de los problemas que se ofrecen en este libro para prácticas en clase.
Al ingeniero Hernando Garcés Salazar, y a la economista Tulia Pérez Ángel, Máster
en Estadística de la Universidad de Syracuse, por su sincera colaboración en la corrección
de los textos originales, sus acertadas sugerencias y su interés por la obra.
A todos los estudiantes de la Escuela de Administración y Finanzas, de la Facultad de
Ingeniería de la Universidad de Antioquia, de la Facultad Nacional de Minas, de la Facultad
de Posgrado de Economía de la Universidad de Cartagena y de la Facultad de Administra-
ción de Empresas de la Universidad Pontificia Bolivariana, quienes durante los diferentes
cursos de costos contribuyeron en forma positiva al mejoramiento de varios de los proble-
mas de prácticas en clases, y sembraron inquietudes valiosísimas en muchos aspectos
teóricos que fueron introducidos a las diversas ediciones de esta obra, en busca de una
mejor comprensión de los temas tratados.
A los directivos de importantes empresas industriales de Antioquia, como Fabricato,
Cervecería Unión, Coltejer y Empresas Públicas de Medellín, quienes facilitaron el estudio
de sus sistemas de costeo.
ix
Finalmente, a los profesores Julio Correa Gallego, ex jefe del Departamento Contable
de la Facultad de Economía de la Universidad de Antioquia; Lázaro de Greiff Z., contador
público titulado, Máster en contabilidad de la Universidad Tecnológica de Monterrey y
profesor de costos de la Universidad de Antioquia; Roque Chinchilla Lanziano, ingeniero
administrador de la Facultad Nacional de Minas y profesor de costos en la misma univer-
sidad, por haber revisado el libro y haber hecho sugerencias muy valiosas.
Óscar Gómez Bravo
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CONTENIDO
Contenido
Prólogo v
Introducción vii
Agradecimientos ix
Capítulo 1
Naturaleza y conceptos básicos de costos 1
Contabilidad de costos de producción o transformación 2
Elementos de los costos y su flujo 2
Clasificación de los costos 4
Sistemas de costeo 6
Costeos por absorción y costeo directo 6
Gastos del periodo 7
Costos fijos y costos variables 7
Costos directos e indirectos 8
Estado de costo de productos fabricados y vendidos 8
Modelo de un estado de costos de producción y ventas 9
Fórmulas 12
Resumen 13
Actividades para el desarrollo de competencias 13
Preguntas de autoevaluación 13
Ejercicios 14
Preguntas de selección con única respuesta 19
Capítulo 2
Sistema de costeo por órdenes de producción 21
Definición 22
Acumulación de los costos 23
Objetivos del sistema 23
Diseño de un sistema de costeo por órdenes de producción 24
Materiales 25
Terminología de los materiales 25
Contabilización de la compra de materiales 25
Requisición de materiales para producción 25
xi
Contabilización del uso de los materiales 26

Uso de repuestos 27
Gastos de manejo de materiales 28
Clasificación de inventarios 28
Métodos de valuación de inventarios 29
Comparación de los métodos 29
Mano de obra 30
Naturaleza de la mano de obra 30
Mano de obra directa e indirecta 30
Control de la mano de obra 32
Contabilización del pago de la mano de obra 34
Contabilización del consumo de la mano de obra 35
Contabilización de las prestaciones sociales 36
Provisión para prestaciones sociales 37
Resumen 37
Ejercicios 40
Capítulo 3
Costos indirectos de fabricación. Variaciones 53
Naturaleza de los costos indirectos de producción 54
Costos indirectos fijos, variables y semivariables 54
Técnicas para presupuestar los costos indirectos de fabricación 58
Método del diagrama de dispersión 59
Método de los mínimos cuadrados 63
Estimación de los costos indirectos que se aplican a la producción 66
Métodos para calcular la tasa predeterminada de costos indirectos 68
Contabilización de los costos indirectos de fabricación aplicados a la producción 72
Contabilización de los costos indirectos de fabricación reales 72
Cierre de los costos indirectos de fabricación aplicados 73
Cierre de los costos indirectos sub o sobreaplicados 75
Contabilización de los productos terminados 77
Venta de unidades directamente de la producción 78
Variación neta de costos indirectos 85
Causas que originan la variación neta de costos indirectos 86
Capacidad de producción 91
Contabilización de las variaciones 92
Cierre de las variaciones 92
Control de los costos indirectos de fabricación 99
Resumen 103
xii
CONTENIDO

Ejercicios 104
Capítulo 4
Departamentalización de los costos 127
Naturaleza de la departamentalización de los costos 128
Departamentalización 128
Distribución de los costos indirectos 129
Centros de costos 130
Distribución de los costos indirectos de fabricación 131
Bases de repartición 131
Distribución de los costos indirectos de los departamentos de servicios 133
Cálculo de las tasas departamentalizadas 136
Resumen 144
Ejercicios 146
Capítulo 5
Sistema de costeo por procesos 163
Naturaleza de los costeos por procesos 164
Diferencias entre costeos por órdenes de producción y costeos por procesos 165
Objetivos de costeos por procesos 166
Diseño de un sistema de costeo por procesos 167
Técnicas de costeos por procesos 168
Productos semielaborados 172
Producción equivalente 172
Métodos para computar la producción equivalente 175
Informe de unidades 175
Informe de costos de producción 175
Presentación de casos 178
Punto de vista práctico 194
Cálculos para el departamento 1 197
Cálculos para el departamento 2 199
Costeos por procesos de productos diferentes 206
Control de costeo por procesos 207
Costeos por procesos con datos predeterminados 207
Resumen 212
xiii

Ejercicios 213
Capítulo 6
Costeo estándar 233
Importancia de los costeos estándar 234
Datos predeterminados 234
Ventajas de los costeos estándar 235
Tipos de estándares 236
Revisión de los estándares 237
Objetivos de costos por estándares 237
Control de los costeos estándar 238
Diseño de un sistema de costeo estándar 238
Métodos contables para registrar los costos estándar 240
Estándares de materiales directos 240
Predeterminación del precio del material directo 240
Predeterminación de la cantidad de material directo usado 241
Hoja de especificaciones 242
Hoja de costos 242
Variaciones de materiales 242
Causas que originan la variación de precio del material 243
Contabilización de la compra de materiales 243
Explicación de los registros anteriores 245
Compra de materiales por el método de kárdex al real 245
Causas que originan la variación en cantidad de material usado 246
Contabilización del consumo de los materiales directos 246
Contabilización del consumo de materiales directos
cuando la compra se registró a precios estándar 246
Registros para el consumo de los materiales directos 247
cuando la compra se hizo a precios reales 249
Cierre de las variaciones 252
Mano de obra 252
Naturaleza de la mano de obra 252
Predeterminación del salario 253
Predeterminación de las horas de mano de obra directa 253
Variaciones de mano de obra directa 254
Causas que originan las variaciones de la mano de obra directa 255
Contabilización de la mano de obra directa 256
Prestaciones sociales 260
Costos indirectos de fabricación 263
xiv
CONTENIDO
Naturaleza de los costos indirectos de fabricación 263

Capacidad normal de producción 263
Tasa estándar de costos indirectos 264
Tasa estándar fija y tasa estándar variable 265
Variación neta de costos indirectos de fabricación 266
Causas que originan las variaciones de costos indirectos 267
Análisis de variaciones de costos indirectos 268
Resumen 288
Ejercicios 213
Capítulo 7
Costeo directo y costeo absorbente 319
Naturaleza de los costos marginales 320
Objetivos 320
Costos operacionales y de estructura 321
Estado de resultados por costeo directo 322
Combinación de los dos métodos 325
Anotaciones finales 327
Costeo directo estándar 328
Resumen 334
Ejercicios 336
Capítulo 8
Costeo basado en actividades 349
Introducción 350
Limitaciones del modelo tradicional 351
Costeo basado en actividades 352
¿Qué es una actividad? 353
Pasos para establecer un sistema de costeo
ABC para la producción de un producto 353
Gerencia basada en actividades ABM 359
Racionalización del gasto 360
Fortaleza competitiva 360
Cambio a la rentabilidad 361
Toma de decisiones de la ABM 362
Principales características en la ABM 362
xv
Dónde implantar un sistema ABC 363

Fundamentos del sistema de costos ABC 363
Agrupación del ABC según su causalidad 365
Asignación de los costos 365
Finalidad del sistema ABC 366
Análisis de la cadena de valor en el sistema gerencial ABM 367
¿Qué es una cadena de valor? 367
El análisis de la cadena de valor como herramienta gerencial 368
Diagnóstico de las capacidades competitivas 369
¿Qué determina el costo de las actividades en una cadena de valor? 370
Qué implica la obtención de información
para el análisis estratégico de costos 370
Algunos usos de la cadena de valor 371
Problemas resueltos 371
Conclusión 375
Resumen 375
Ejercicios 377
Capítulo 9
Análisis costo-volumen-utilidad 379
Naturaleza de la relación costo-volumen-utilidad (CVU) 380
Análisis y cálculo del punto de equilibrio 381
Supuestos y limitaciones del modelo 383
Resumen 389
Ejercicios 390
Capítulo 10
Costo de calidad 397
Naturaleza de los costos de calidad 398
Administración de la calidad total 399
Mejoramiento continuo 399
Conceptos básicos y clasificación de los costos de calidad 400
Costos de prevención 400
Costos de verificación o evaluación de la calidad 401
Costos de fallas internas 402
Costos de fallas externas 402
xvi
CONTENIDO
Importancia de los costos de calidad 402

Cómo identificar los costos de calidad 403
Necesidad de medir los costos de calidad 404
Proceso para la implementación de un sistema de costos de calidad 404
Catálogo de cuentas para los costos de calidad 406
Presentación de informes de costos de calidad 406
Indicadores de calidad 409
Ventajas de un sistema de costos de calidad 411
Resumen 413
Ejercicios 415
Capítulo 11
Gestión estratégica de costos 419
Gestión de costos en el nuevo entorno 420
El concepto de estrategia 421
La gestión estratégica de costos 423
Análisis de la cadena de valor 425
Cadena de valor integrada 425
Metodología de la cadena de valor 427
Posicionamiento estratégico 429
Análisis de causales de costos 429
Resumen 430
Glosario 433
Bibliografía 439
Índice 441
xvii
Competencia global Competencias específicas
Comprende y analiza los 1. Define qué se entiende por
conceptos básicos costo desde el punto de vista
de costos, sus contable.
clasificaciones y 2. Clasifica los costos de
comportamiento acuerdo con sus
y el papel que características.
desempeña la 3. Comprende la funcionalidad
contabilidad de costos de los sistemas de
acumulación de costos.
como parte
4. Analiza las características
de los sistemas
de los costos fijos y variables.
de información dentro de 5. Determina los principales
las organizaciones. objetivos que cumple un
sistema de contabilidad de
costos.
6. Elabora informes de costo de
producción y ventas a partir
de información contable
pertinente.
7. Define y explica con claridad
los elementos del costo de
producción.
Contabilidad de costos
de producción o transformación
La contabilidad de costos de producción puede definirse como todo sistema o procedi-
miento contable que tiene por objeto conocer, en la forma más exacta posible, lo que
cuesta producir un artículo cualquiera.
En una definición más concreta se concibe como un sistema que utiliza la contabilidad
financiera para registrar y luego interpretar, de la manera más correcta posible, los costos
por materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos de fabricación que son
necesarios para elaborar un artículo.
Como su nombre lo indica, los costos de producción son propios de las empresas de
transformación (manufactureras o industrializadas), o sea, aquellas empresas que convier-
ten la materia prima, con ayuda de los trabajadores y de las máquinas, en productos
terminados nuevos.
Costo es un egreso en que se incurre en forma directa o indirecta por la adquisición
de un bien o en su producción; se define como gasto el costo que se relaciona con las
ventas, la administración y la financiación de ese bien o su producción. Podría decirse
también que los costos son egresos necesarios para adquirir o producir bienes, y los gastos
son egresos necesarios para financiar las actividades de apoyo.
Elementos de los costos y su flujo

Un producto contiene tres elementos de costos:
1. Costo del material directo. La materia prima que interviene directamente en la ela-
boración de un producto se denomina material directo, y es el primer elemento de
costo. Debe tenerse en cuenta que no toda la materia prima que se usa se clasifica
como material directo, por cuanto hay algunos materiales, como los aceites y las
grasas, que no intervienen directamente en el proceso y se consideran costos indi-
rectos de fabricación.
2. Costo de la mano de obra directa. El costo de mano de obra directa, segundo
elemento de costo, es el pago que se puede asignar en forma directa al producto, tal
como el salario de los obreros que intervienen directamente en la elaboración de los
artículos, así como sus prestaciones sociales. No debe clasificarse como mano de
2
NATURALEZA Y CONCEPTOS BÁSICOS DE COSTOS
obra directa, por ejemplo, el salario de los supervisores, obreros de mantenimiento,

celadores y aseadoras, todos ellos considerados como costos indirectos de fabrica-
ción.
La suma de los dos primeros elementos, o sea los materiales directos y la mano de obra
directa, se conoce generalmente en los medios industriales como costo primo. En algunas
empresas de servicios no es prudente hablar de costos primos por cuanto no existen
materiales directos.
3. Costos indirectos de fabricación1. Son todos aquellos que no son ni materiales direc-
tos ni mano de obra directa, como tampoco gastos de administración y de ventas.
Hacen parte de este tercer elemento de costo, los materiales indirectos, la mano de
obra indirecta (los salarios de los empleados de oficinas de fábrica, supervisores, man-
tenimiento, superintendencia, horas extras, tiempo ocioso), el lucro cesante, el arren-
damiento de la fábrica, los repuestos de maquinaria, los impuestos sobre la propiedad
raíz, los servicios (agua, luz, teléfono, calefacción, gas, etc.), la depreciación de edifi-
cios, la depreciación de maquinaria, las herramientas gastadas, el seguro de edificios,
los costos de fletes relacionados con el manejo de los materiales y las prestaciones
sociales de todos aquellos trabajadores y empleados que no intervienen en forma
directa en la elaboración del producto, con excepción de las que son propias de los
salarios de administración y de ventas.
La suma de los costos por concepto de mano de obra directa y costos indirectos de
fabricación se conoce como costos de conversión, o sea los necesarios para convertir los
materiales en partes específicas del producto, de un proceso de producción a otro, hasta
llegar al producto final.
Flujo de costos
Para conocer en detalle los costos incurridos en la elaboración de un producto, en la
prestación de un servicio o en la actividad de compra y venta de bienes ya fabricados, es
importante conocer con exactitud cómo fluye la información desde la misma concepción
del producto hasta las fases finales de distribución, servicios y seguimiento.
Las empresas manufactureras transforman la materia prima en productos terminados
y para ello utilizan en sus sistemas contables generalmente cuatro cuentas de inventario:
materiales directos, suministros de fábrica, producción en proceso y productos termina-
dos. La primera cuenta refleja el costo de materia prima disponible para la producción. La
cuenta de producción en proceso, además de acumular los costos totales del producto
terminado y reflejar su traslado al inventario correspondiente, muestra al final de cada
periodo el costo de las unidades que aún no se han terminado. La cuenta de productos
1 Estos costos también se denominan costos indirectos de producción o carga fabril. En este libro optamos por utilizar
la expresión costos indirectos de fabricación o su sigla CIF.
3
terminados registra el costo de los productos disponibles para la venta, los traslados a costo
de ventas y el costo de las unidades que no se venden en el periodo.
Clasificación de los costos

La contabilidad de costos tiene dentro de sus objetivos calcular cuánto cuesta producir un
artículo, cuánto cuesta venderlo, o qué costos se requieren para prestar un servicio.
Además de obtener la información necesaria para controlar la producción, planear las
actividades de una empresa y tomar decisiones con base en los costos, debe conocerse
cómo se comportan dichos costos a partir de una serie de características que presentan,
las cuales plantean la siguiente clasificación:
1. De acuerdo con la clase de organización o función del negocio, los costos se pue-
den dividir en:
a) Costos de producción, propios de las empresas que elaboran sus productos.

b) Costos de mercadeo, conocidos también como costos de distribución y de ven-
tas, cuya finalidad es calcular cuánto cuesta distribuir un producto, bien sea por
la misma empresa que lo elabora o por organizaciones que sólo cumplen con la
función de distribución.
c) Costos de administración, denominados también costos corporativos, están en-
caminados a desarrollar la planeación, organización, evaluación y control del
objeto social.
2. Según la naturaleza de las operaciones de producción, los costos se pueden dividir en:
a) Costos por órdenes de producción, propios de empresas que elaboran sus pro-
ductos con base en órdenes de producción o pedido de los clientes. Dentro de
estos costos, a manera de subdivisión, se encuentran los costos por clases, que
se utilizan especialmente en las grandes siderúrgicas, y que consisten en unir
varias órdenes de producción de artículos de especificaciones similares en un
solo ciclo de producción. También aquí se encuentran los denominados costos
de montaje, utilizados en las empresas de ensamblaje que emplean piezas termi-
nadas para armar diferentes artículos.
b) Costos por procesos, utilizados en empresas de producción masiva y continua
de artículos similares, donde los costos de los productos se averiguan por perio-
dos de tiempo.
3. De acuerdo con la forma en que se expresen los datos, según la fecha y el método
de cálculo, los costos se pueden dividir en:
a) Costos históricos, en los cuales los datos son reales y se van presentando como
ocurren con miras a la producción de estados financieros.
b) Costos predeterminados, con base en datos de costos que se determinan o calcu-
lan antes de que se inicie la producción. Si esa predeterminación se hace en forma
4
no muy científica, surgen los costos estimados, pero si se hace con todos los siste-
mas y con métodos de ingeniería industrial más modernos, surgen los costos
estándar, los más indicados para establecer el control de la producción.
4. De acuerdo con su variabilidad, los costos se pueden dividir en fijos, o sea aquellos
que permanecen constantes durante el periodo contable de la empresa; variables,
los que varían proporcionalmente con el volumen de producción, y semifijos o
semivariables, aquellos costos que tienen elementos fijos y variables.
5. Según los aspectos económicos involucrados en las decisiones de índole administra-
tiva, los costos adquieren un sentido diferente y denominaciones diversas, como
costos futuros, también conocidos como costos diferenciales (incrementales o
decrementales), así como los costos incurridos, costos pertinentes, costos de oportu-
nidad, etc., cuyo estudio es más apropiado para efectos de planeación y toma de
decisiones, dentro de lo que se denomina contabilidad gerencial o administrativa.
En la actualidad, la tendencia más moderna se encamina a considerar únicamente dos

clases de costos: operacionales y de estructura, sin hacer distinciones en relación con
producción o mercadeo, considerándose como operacionales todos aquellos que varían
de acuerdo con la producción y las ventas y, como de estructura, aquellos que permanecen
constantes con cualquier tipo de actividad de una empresa.
Desde este punto de vista, el estudio de los costos ha cobrado notable auge en los
últimos años, especialmente en lo que respecta a su análisis por parte de la gerencia para
la toma de decisiones. Hoy en día se concede más importancia a los costos que surgen de
llevar el producto al consumidor, que a los de producción del artículo. Se ha llegado,
incluso, a determinar un solo costo del consumidor, integrado por todos aquellos que se
van agregando durante un determinado periodo, tales como lo que cuesta producirlo,
administrarlo, hacerle promoción y propaganda, transportarlo y colocarlo en las agencias
de distribución, hasta conformar el costo total que el consumidor paga por el artículo que
adquiere.
Bajo esta nueva concepción, corresponde a la gerencia de una empresa no sólo
controlar lo referente a la producción y el mercadeo de los artículos, sino también entrar
a estudiar con mayor profundidad la estructura interna de los mecanismos de distribución,
es decir, tratar de que los costos agregados al producto en las agencias distribuidoras sean
los que correspondan a una organización efectiva y consciente de la importancia que la
disminución de los costos tiene, para hacer que el artículo sea aceptado por el consumidor.
Así, la intervención de la gerencia, en relación con los costos, está llegando a fronteras
nunca antes soñadas, como sería el caso de entrar a estudiar, además de la organización
interna, los sistemas de financiación que tienen las agencias de distribución, por cuanto una
orientación deficiente en este sentido no hace más que encarecer el costo final del artículo
y disminuir sus posibilidades de venta.
Este nuevo enfoque de los costos corresponde a la concepción más moderna de la
contabilidad gerencial, que emplea además otras técnicas de análisis para lograr los obje-
tivos de una empresa.
5
Sistemas de costeo
De acuerdo con las necesidades de la empresa, los costos se pueden dividir en dos grandes
sistemas:
1. Costeos por órdenes de producción. Este sistema, también conocido como costos
por pedidos, opera en aquellas empresas cuya producción se basa en pedidos o
lotes de trabajo, ya sea utilizando datos históricos o predeterminados, como sería el
caso de empresas que fabrican muebles, zapatos, etc. Es característica de este siste-
ma que en cualquier momento se pueda identificar específicamente una parte del
artículo que se está elaborando. Asimismo, se puede suspender el trabajo y luego
reanudarlo, sin que por ello se perjudique la producción del lote que se está hacien-
do, o sea que se trata de una producción intermitente.
2. Costeos por procesos. El empleo de este sistema, con datos históricos o predetermi-
nados, se justifica en aquellas empresas cuya producción es continua, donde las
partes específicas del artículo, o el mismo artículo, se producen en forma continua
en un determinado periodo. Por ejemplo, las industrias de textiles, las fábricas de
vidrio, las factorías de productos químicos, etc., utilizan este sistema en la contabili-
zación de sus costos de manufactura.
Estos dos sistemas pueden emplearse dentro de una misma empresa, según los
requerimientos propios de las diferentes fases de la producción, como sucede en una gran
industria siderúrgica o en una textilera, donde se trabaja en determinados momentos con
base en órdenes de producción y en otras etapas de la producción se requiere trabajar con
base en los costeos por procesos.
Costeos por absorción y costeo directo

De acuerdo con la forma en que se calculen los costos de producción, éstos se pueden
dividir en:
1. Costeo por absorción. Desde este punto de vista, conocidos también como costos
totales y costos globales, el costo de cada artículo se averigua con base en el costo de
los materiales directos, la mano de obra directa y los costos indirectos de fabricación
fijos y variables. Es un enfoque tradicional de amplia aceptación, al cual se tiene que
llegar para efectos fiscales.
2. Costeo directo. Se le conoce también como costos marginales y costos variables, y
en ellos el costo de cada artículo se averigua considerando el costo de los materiales
directos, la mano de obra directa variable, los costos indirectos de fabricación varia-
bles, así como cualquier gasto de administración y de ventas que varíe igualmente
con el volumen de actividad. Los costos indirectos de fabricación fijos, así como los
gastos de administración y de ventas constantes, se consideran como gastos del
periodo y no tienen, por tanto, ninguna influencia en el costo de los inventarios
finales de producción.
6
El costeo directo no ha tenido todavía una aceptación unánime desde el punto de vista
legal, pero cada vez es más grande el número de empresas que lo están usando como
resultado de las extraordinarias ventajas que ofrece para apreciar en la forma más exacta
posible lo que realmente está sucediendo dentro de una empresa cuando se produce.
Además, se adapta mejor a algunos de los conceptos básicos de la contabilidad, como el
de la coincidencia, al registrar únicamente el costo de lo que se vende, y excluir de la
producción los costos indirectos de fabricación fijos, que por ser constantes dentro de un
periodo, ninguna influencia directa tienen en la producción. El costeo directo representa
un gran reto para cualquier gerencia.
En la actualidad, el sistema de costeo por absorción sigue utilizándose ya que tienen
aceptación legal, pero el costeo directo tiende a imponerse por sus grandes ventajas, y las
empresas que lo utilizan obvian las dificultades fiscales al final del periodo, haciendo
determinados ajustes en el estado de resultados así obtenido para convertirlo en el que se
requiere legalmente desde el punto de vista de absorción.
En este libro se usará la técnica tradicional de los costeos por absorción, por conside-
rarse que su cabal conocimiento facilita notablemente el uso posterior del costeo directo,
que hace gran énfasis en el análisis de los resultados operacionales y financieros.
Gastos del periodo

Los gastos administrativos, es decir, los salarios de los gerentes y altos ejecutivos, los
impuestos (diferentes al impuesto sobre la renta y complementarios), los salarios de los
empleados de oficinas de administración, las donaciones, así como los gastos de ventas
(salarios y comisiones pagadas a los vendedores, fletes, gastos de publicidad, etc.) se
denominan generalmente gastos del periodo, al igual que los denominados gastos financie-
ros, como los gastos de intereses involucrados en la adquisición de préstamos para obtener
bienes o para capitalizar la empresa.
Es un principio contable de amplia aceptación, establecer la diferencia entre los costos
del producto y los gastos del periodo. Sin embargo, como ya se había dicho antes, existen
otras opiniones que contabilizan como costos del producto no sólo los materiales directos,
la mano de obra directa y los costos indirectos de fabricación, sino también los gastos de
administración y de ventas, y que el costo total del producto sea así o no, depende del
criterio de quienes tengan a su cargo la dirección de las empresas.
Los gastos del periodo, cuando así se consideran, irán registrados en el estado de
resultados para dar el verdadero valor de las ganancias de una empresa en un determinado
periodo.
Costos fijos y costos variables

Los costos fijos permanecen constantes durante cualquier proceso de producción, bien
sea que el volumen de producción o de ventas varíe favorable o desfavorablemente. Con
mucha frecuencia se afirma, dentro del más estricto sentido de la palabra, que no existen
realmente costos fijos por cuanto tarde o temprano sufrirán variaciones de alguna natura-
7
leza. Sin embargo, se puede hablar de costos fijos para un determinado periodo, que por
lo general es el ciclo contable de la empresa. Son costos fijos, por ejemplo, el alquiler de
un edificio en donde funciona una fábrica, el impuesto predial, el impuesto de rodamiento
(para vehículos), los seguros en general, los sueldos de los altos ejecutivos, la depreciación
en línea recta y muchos otros costos que permanecerán constantes aunque aumente o
disminuya la producción. Los costos fijos unitariamente son variables.
Son costos variables aquellos que varían en forma proporcional a la producción o las
ventas, como los materiales directos, la mano de obra directa cuando se pasa por unidad
producida y algunos costos indirectos de fabricación, como los suministros, el manteni-
miento de equipos y máquinas, las comisiones, etcétera.
Existe, asimismo, otro tipo de costo denominado costo semifijo o semivariable, como
es el caso de los costos indirectos en relación con el consumo de agua, de energía, de
teléfono, la supervisión en muchos casos, que contienen una parte fija y otra variable pero
no en forma proporcional a la producción, sino de acuerdo con determinados volúmenes
de actividad. Que un gasto sea fijo o variable, o tenga las dos condiciones, depende del
análisis que se haga particularmente en cada empresa, según sus condiciones propias de
funcionamiento, porque con mucha frecuencia se da el caso de que mientras en una
empresa un determinado gasto es fijo, como sería el salario de supervisión, por ejemplo,
en otra puede ser semivariable o semifijo, es decir, dicho salario tendría una parte fija y una
parte variable si se pagara por incentivos a la producción.
Costos directos e indirectos

En todo proceso de transformación es posible determinar los costos que por materiales
directos y mano de obra directa se asignan a un producto; tales costos se conocen en
general como costos directos, es decir, aquellos que pueden identificarse plenamente con
el producto.
Existen otros recursos que hacen parte del tercer elemento del costo, como los ma-
teriales indirectos, la mano de obra indirecta, la depreciación, los seguros, los servicios
públicos (agua, luz, teléfono, gas), impuestos, etc., sobre los cuales es posible conocer el
monto global para toda la empresa, pero es prácticamente imposible identificarlos
específicamente con el producto. Éstos reciben el nombre de costos indirectos, y son la
gran mayoría de los costos indirectos de fabricación. Más adelante se verá en forma
apropiada cómo se distribuyen en los diferentes departamentos de una empresa. Un
elemento específico del costo puede ser indirecto en relación con el producto pero directo
en relación con un departamento.
Estado de costo de productos fabricados y vendidos

El monto de los ingresos y los costos de una empresa de transformación se puede apreciar
claramente en un estado de resultados, tal como se hace en la contabilidad financiera. En
costos, sin embargo, es necesario preparar primero el estado de costo de productos
fabricados y vendidos, que bien puede ser un simple estado de productos fabricados
8
cuando sólo se desea conocer el costo de producción de un determinado periodo, y en

el cual únicamente se tendrán en cuenta los materiales directos, la mano de obra directa
y los costos indirectos que se han empleado.
Si se conocen los tres elementos de costo, su suma dará el costo de fabricación del
producto en el periodo, al cual bastará sumarle cualquier inventario de productos en
proceso que haya quedado del periodo anterior y restarle el inventario de productos
en proceso que quede como final del actual, para obtener el costo del producto terminado.
Y a éste bastará agregarle el costo del inventario de productos terminados que fue final del
periodo anterior e inicial del actual y restarle el final del actual periodo, para obtener el
costo del producto fabricado y vendido, es decir, su costo de ventas.
Con el conocimiento lógico de este estado, en la forma expuesta anteriormente, no
se encontrará ninguna dificultad en la aplicación de las fórmulas que se derivan de dichos
enunciados y que se estudiarán un poco más adelante.
Modelo de un estado de costos de producción y ventas

Con frecuencia, el estado de costo de productos fabricados y vendidos se presenta en una
forma un poco diferente, especialmente para efectos didácticos, en el sentido de que hay
que averiguar cada uno de los elementos de costo. Para resolver esta situación, basta
aplicar los conocimientos con respecto al estado de resultados. Un ejemplo se puede
apreciar en el cuadro 1.1.
En el cuadro 1.2 se muestra otra forma de presentación de un estado de costo de
productos fabricados y vendidos.
El término costos tiene que ver exclusivamente con el volumen de producción, mien-
tras que el término gastos hace referencia exclusiva con el volumen de ventas. Sin embargo,
el dato final que aporta el estado de costo del producto fabricado y vendido, que es un
costo, se convierte en un gasto, como se puede apreciar en cualquier estado de resultados.
En el cuadro 1.3 se observa la forma más moderna de presentación de un estado de
resultados de una empresa de transformación.
9
Cuadro 1.1
Compañía Hilados S.A.
Estado de costo de productos fabricados

del mes de enero (en miles de pesos)
Materiales directos consumidos
Inventario de materia prima 1-1 $400.000

Compra de materia prima $800.000
– Devolución en compras 50.000
Compras netas $750.000
+ Flete en compra 20.000
Total de compras de materia prima 770.000
Materia prima disponible $1.170.000
– Inventario final de materia prima, 1-31 290.000
Total materia prima consumida $880.000
– Materiales directos usados en producción $880.000
Costos indirectos de fabricación
Materia prima indirecta consumida $80.000

Salarios de supervisión 100.000
Mano de obra indirecta 100.000
Depreciación de la maquinaria 100.000
Arrendamiento de la fábrica 20.000
Total costos indirectos de fabricación 400.000
Costo del producto fabricado en enero $3.080.000
10
Cuadro 1.2 Compañía Molinos S.A.

del primer semestre (en miles de pesos)
Inventario de productos terminados, 1-1 $7.000.000

Inventario de productos en proceso, 1-1 $50.000
Materiales directos:
Inventarios de materias prima, 1-1 $700.000
Compras $900.000
– Devoluciones 40.000
$860.000
+ Flete en compras 20.000
Compras netas $880.000
Materiales disponibles $1.580.000
– Inventario de materia prima, 6-30 480.000
Materiales directos $1.100.000
Mano de obra directa 800.000
Costos indirectos de fabricación 500.000
Total costo de fabricación $2.450.000
– Inventario de productos en proceso, 6-30 650.000
Costo de productos fabricados 1.800.000
Total costo de productos fabricados $8.800.000
– Inventario de productos terminados, 6-30 3.800.000
Costo de producto fabricado y vendido $5.000.000
Cuadro 1.3 Compañía Helion S.A.

Estado de resultados
del mes de enero (en miles de pesos)
Ventas: $10.000.000
– Costo de ventas:
Costo del inventario de productos terminados (inicial) $ 900.000
+ Costo de los productos terminados en el periodo 2.600.000
Productos terminados disponibles (en enero) $3.500.000
– Costo de los productos terminados (final del actual periodo) 500.000
Costo de ventas 3.000.000
Utilidad bruta (en ventas) $ 7.000.000
– Gastos de ventas $1.000.000
Gastos de administración 2.000.000
Total de gastos (en el periodo) 3.000.000
Utilidad operacional $ 4.000.000
11
Fórmulas
Las fórmulas estudiadas a continuación en relación con el estado de resultados y el estado
de costo de productos fabricados y vendidos, al igual que todas las que se suministran en
los capítulos donde esto sea posible, sólo tienen por finalidad facilitar consultas rápidas
sobre determinados temas de costos, por cuanto lo más lógico y sensato es entender con
claridad todos los enunciados y conceptos, con la seguridad de que en esta forma cual-
quiera de las fórmulas aquí expuestas será fácilmente deducible.
Las fórmulas pueden ayudar en algunos casos a facilitar el trabajo, pero sólo si se
entiende plenamente su significado, es decir, lo que se hace con ellas. Por ejemplo, en
contabilidad financiera se enseña que la utilidad bruta o industrial de una empresa se
obtiene al restar de las ventas el costo de ventas del producto que se ha vendido, lo cual
se puede expresar mediante la siguiente fórmula:
V – CV = UB
donde:
V = Ventas
CV = Costo de ventas
UB = Utilidad bruta
Asimismo, si a la utilidad bruta se le restan los gastos de administración y de ventas,

se obtendrá la utilidad operacional, la cual se puede expresar igualmente en una fórmula.
Lo mismo se puede decir con respecto al estado de costos y a las restantes situaciones que
se presentan a través de todo el libro, en las cuales es posible expresar la teoría por medio
de fórmulas.
Hecha la anterior aclaración, las fórmulas que pueden aplicarse en este capítulo son
las siguientes:
V – CV = UB [1]
UB – (GA + GV) = UO [2]
CV = Ii + C – If [3]
donde:
V = Ventas
CV = Costo de ventas
UB = Utilidad bruta
GA = Gastos administrativos
GV = Gastos de ventas
UO = Utilidad operacional
Ii = Inventario inicial
C = Compras netas
If = Inventario final
12
Resumen
En la actualidad, toda empresa moderna aplica con éxito los diferentes sistemas de
costos que se han implantado, y cada día se hacen innovaciones en uno u otro
sentido, demostrando con ello la dinámica de los costos, con énfasis en el control y
la toma de decisiones. Todo ello, junto con el concurso de aspectos matemáticos y
socioeconómicos, ha dado lugar a lo que se conoce como contabilidad gerencial o
administrativa, reconocida como una de las herramientas administrativas más impor-
tantes del ejecutivo moderno.
La contabilidad de costos tiene por objeto conocer cuánto cuesta producir un
artículo o una parte específica de tal artículo, y alcanzar el control más efectivo de la
producción. En el primer caso, hay que distinguir los costos del producto (material
directo, mano de obra directa y costos indirectos de fabricación) de los gastos del
periodo (gastos de venta y de administración). Cuando lo estime conveniente la
empresa, de acuerdo con sus actividades y políticas generales, y se vale de los dos
grandes sistemas de costeo que existen: costeo por órdenes de producción y costeo
por procesos, bien sea con datos históricos o predeterminados, según las necesidades
de la empresa. Los primeros son aplicables a empresas en su etapa inicial de desarro-
llo, y los segundos, a grandes y bien organizadas factorías, donde los costos estándar
tienen su mejor aplicación en el empleo de los datos predeterminados, más científi-
camente calculados.
Asimismo, las grandes organizaciones se orientan hacia la aplicación del costeo
directo estándar en lugar de los costeos por absorción, por considerar que sólo los
costos variables tienen influencia directa en la producción, dejando los costos fijos
como gastos del periodo. Este punto de vista moderno del costeo directo estándar
tiende a imponerse como herramienta administrativa importante.
Finalmente, hay que hacer hincapié en que todos los procesos contables de las
empresas de transformación pueden aplicarse a cualquier otro tipo de empresas, sean
comerciales, de servicio o gubernamentales.
Actividades para el desarrollo de competencias
PREGUNTAS DE AUTOEVALUACIÓN
1. ¿Cuántas clases de costos existen?

2. Explique claramente en qué consisten los costos de producción, teniendo en cuenta
su enfoque, la base y los sistemas existentes.
3. ¿Los costos de mercadeo son costos de producción? Explique su punto de vista.
13
4. ¿Cuáles son los tres elementos que componen el costo de un producto?

5. ¿Cómo se conforma el estado de costo de productos fabricados y vendidos?
6. ¿Existe alguna diferencia entre los costos indirectos de fabricación y los gastos admi-
nistrativos y de venta? Explique.
7. ¿Cómo se define el costo del material directo utilizado en producción?
8. ¿Qué se entiende por mano de obra directa utilizada?
9. ¿Puede considerarse, en general, que toda la materia prima utilizada en producción
es material directo?
10. ¿Qué se entiende por costo primo? Explique.
11. ¿Qué se entiende por costo de conversión?
12. ¿Qué se entiende por costos fijos y variables?
13. Defina y explique qué son costos directos e indirectos.
14. ¿Qué son costos de absorción?
EJERCICIOS
1. La empresa manufacturera El Virrey S.A. tiene al final de un periodo de producción
los siguientes datos en sus cuentas del libro Mayor, después de ajustes y de cierres:
Bancos $ 6.593.000
Terrenos 11.400.000
Deudores-clientes 11.232.000
Prima en acciones comunes 2.452.000
Edificio 30.000.000
Proveedores nacionales 3.136.000
Capital autorizado (400.000 a $100 c/u) 40.000.000
Acciones en reserva (40.000 a $100 c/u) 4.000.000
Acciones propias readquiridas (29.000 a $100 c/u) 2.900.000
Reservas ocasionales 3.000.000
Crédito mercantil 4.800.000
Dividendos por pagar 2.340.000
Prima en acciones propias readquiridas 1.160.000
Provisiones-clientes 240.000
Depreciación acumulada de edificios 3.000.000
Reserva para readquisición de acciones 1.740.000
Reserva legal 1.463.000
Inventario de productos terminados 3.300.000
Inventario de productos en proceso 1.000.000
Utilidades acumuladas 4.965.380
Impuestos estimados por pagar 2.128.020
Bonos por pagar 4.800.000
14
Esta empresa, al cierre contable en diciembre 31, había iniciado su periodo sin
inventarios ni utilidades acumuladas. Sus ventas durante el año fueron de $40.000.000,
y sus costos de producción durante el periodo fueron los siguientes: materiales
directos, $8.000.000; mano de obra directa, $10.000.000; costos indirectos de fabri-
cación reales, $6.000.000; gastos de administración, $5.000.000; gastos de ventas,
$4.000.000. Además, repartieron dividendos en el periodo por $4.206.600. Con
base en la información anterior, prepare estado de costos, estado de resultados y
balance general.
Estado de costos: $16.000.000

Estado de resultados, costo de producción: $24.000.000
R: Utilidad operacional: $ 9.171.980
Utilidades acumuladas (final): $ 4.965.380
Total de activos: $62.685.000
2. El costo de producción y venta del artículo X en enero 31 era de $520 la unidad, y

durante el mes se fabricaron 100 unidades del artículo X. Se dispone además de la
siguiente información de la compañía así:
1-1 1-31
Inventario de productos en proceso $120.000 ?
Inventario de productos terminados 300.000 $350.000
Inventario de materias primas 60.000 80.000
Costo de materiales indirectos usados 80.000
Compra de materias primas en el periodo 600.000
Nómina de fábrica 300.000
Costo de la mano de obra indirecta 120.000
Costo de otros costos indirectos de fabricación 70.000
Calcule el costo del inventario de productos en proceso en enero 31, y de acuer-

do con los resultados, exprese su opinión sobre esta empresa.
R: $1.168.000
3. Con la siguiente información, prepare un estado de costos de producción y venta, y la

sección de activos del balance general de la compañía XYZ para el año que termina el 31
de diciembre.
Materiales directos usados $750.000

Mano de obra directa usada 820.000
Materiales indirectos 37.000
Supervisión de fábrica 80.000
15
Prestaciones sociales indirectas 72.000

Depreciación del edificio de la fábrica 46.000
Depreciación de la maquinaria de fábrica 54.000
Otros costos indirectos de fabricación 106.000
Caja y bancos, 12-31 95.000
Propiedad, planta y equipo 1.140.000
Otros activos 500.000
Cuentas por cobrar clientes 150.000
R: Costo de fabricación del producto: $2.085.000
4. Una compañía manufacturera, que cierra libros anualmente en diciembre 31, dispone
en el último día del año de los siguientes datos, con los cuales usted debe preparar
un estado de resultados para el periodo.
Ventas durante el año $900.500

Materiales directos 120.000
Salarios de obreros de producción 300.000
Salarios de mantenimiento 20.000
Otros costos indirectos de fabricación 30.000
Gastos administrativos 150.000
Gastos de ventas 40.000
R: Utilidad neta del periodo: $170.500
5. Se requiere preparar del estado de costo de producción y venta, así como un estado
(condensado) de resultados de la compañía ABR a diciembre 31, de acuerdo con los
siguientes datos:
Inventario de materiales, 1-1 $100.000

Ventas durante el año 1.000.000
Compra de materiales en el año 400.000
Materiales indirectos usados 30.000
Inventario de productos terminados, 1-1 110.000
Inventario de productos en proceso, 1-1 120.000
La nómina de la fábrica ascendió a $350.000, de los cuales $40.000 correspon-

den a trabajo indirecto, y $60.000 son de salarios de supervisión. Otros costos indi-
rectos suman $200.000.
16
A diciembre 31, los inventarios tienen el siguiente valor:

Inventario de productos en proceso $ 200.000
Inventario de materiales 50.000
Inventario de productos terminados 220.000
R: Costo del producto fabricado y vendido: $840.000
6. Del libro Mayor de la compañía Metálica S.A., se toman los siguientes datos para
el año fiscal que termina en diciembre 31.
Inventario de materiales, 1-1 $ 140.000
Inventario de materiales, 12-31 125.000
Ventas durante el año 764.000
Compras de materiales en el año 270.000
Mano de obra directa en el año 192.600
Otros gastos 3.820
Con base en la información anterior, se requiere preparar:
1. Un estado de costo de productos fabricados y vendidos
2. Un estado de resultados
R: Estado de resultados: $291.660
7. Determine el costo del inventario de materiales en enero primero, teniendo en cuen-

ta la información siguiente del periodo que termina en junio 30:
Compra de materiales $630.000
Costo de la mano de obra directa 300.000
Devoluciones de compras 30.000
Costo de productos fabricados 1.210.000
R: Inventario de materiales, 1-1: $130.000
17
8. Prepare un estado de costo de producción y venta de la compañía Llanera S.A., a

diciembre 31, fecha anual del cierre de libros, con base en la siguiente información:
1-1 12-31
Inventario de producto terminado $195.000 $274.000
Inventario de materiales 156.000 240.000
Inventario de productos en proceso 330.000 380.000
Mano de obra directa en el año 1.284.750
Seguro de fábrica 54.450
Compra de materiales 1.837.800
Flete en compras 42.500
Depreciación de planta y equipos 56.550
Gastos de venta y de administración 129.000
Gastos de honorarios 8.000
Devoluciones de compras 4.460
Energía 10.200
R: Costo de productos producidos y vendidos: $3.426.990
9. Teniendo en cuenta que los costos indirectos de fabricación son 50% de la mano de
obra directa, calcule el inventario de productos en proceso a junio 30, fecha semes-
tral de cierre de libros de la compañía Industrias S.A., con base en la información que
aparece a continuación, extractada del libro Mayor de tal empresa:
Inventarios 1-1 Materiales $460.000

Productos en proceso 850.000
Producto terminado 1.250.000
Compra de materiales en el semestre 1.600.000
Costo del producto fabricado y vendido 1.200.000
Inventarios 6-30: Materiales $480.000
Producto terminado $1.020.000
R: Inventario de productos en proceso, junio 30: $2.780.000
10. La compañía Montañera S.A. cierra libros cada tres meses, en marzo 31, junio 30,
septiembre 30 y diciembre 31, y utiliza el sistema de costos históricos por órdenes
de producción para contabilizar sus costos.
A diciembre 31, el costo del producto fabricado y vendido para el periodo, fue
de $260.000, tomado de su estado de costos. Se dispone además, en esa fecha, de
la siguiente información del periodo:
18
9-30 12-31
Compra de materiales (periodo) $800.000
Costo de la mano de obra directa 90.000
Costo de la mano de obra indirecta 10.000
Inventario de productos terminados $150.000 180.000
Inventario de productos en proceso 60.000 –0–
Costo de materiales indirectos 40.000
Costo de otros gastos (producción) 35.000
Inventario de materiales 30.000 40.000
Con base en la información anterior, calcule el costo del inventario de produc-

tos en proceso a diciembre 31.
R: Inventario de productos en proceso en 12-31: $735.000
PREGUNTAS DE SELECCIÓN CON ÚNICA RESPUESTA
Marque con una X la respuesta correcta.

1. Se da el nombre de costos de mercadeo a los costos:
a) Que se presentan en el mercado de valores.
b) Que se requieren para prestar un servicio.
c) De fabricación de un producto.
d) Que son necesarios para llevar el producto al cliente.
e) Que paga el consumidor por el producto.
2. Se da el nombre de costos de servicios a los costos:

a) Propios de los departamentos de servicios de una empresa de transformación.
b) De producción de un artículo.
c) Exclusivos de las empresas comerciales.
d) Requeridos para llevar el producto al consumidor.
e) Requeridos para prestar un servicio.
3. El costo primo es la suma de:

a) Los materiales directos e indirectos.
b) Los materiales directos y la mano de obra indirecta.
c) Los materiales directos y la mano de obra directa.
d) La materia prima y todos los salarios de producción.
e) La mano de obra directa y los costos indirectos aplicados.
4. Se consideran como gastos del periodo:

a) Los costos de los materiales directos.
b) Los costos de la mano de obra directa.
19
c) Únicamente los costos por concepto de los costos indirectos fijos.

d) Los gastos de venta y de administración.
e) Los gastos de manejo de los materiales dentro de la fábrica.
5. Un inventario de productos en proceso indica:
a) Que siempre las unidades producidas están totalmente terminadas.
b) Que en todo momento se trata de desperdicios de la producción.
c) Que siempre contiene productos en proceso del periodo anterior.
d) Que tiene involucrados los tres elementos de costo.
e) Que solamente falta el proceso de costos indirectos.
6. Se da el nombre de costos de conversión a la suma de:
a) Los materiales directos y la mano de obra directa.
b) Los materiales directos y la mano de obra indirecta.
c) Los materiales directos y los costos indirectos de fabricación aplicados.
d) La mano de obra directa y los costos indirectos de fabricación aplicados.
e) La mano de obra directa y los gastos de ventas.
7. Se da el nombre de costos estimados a los costos:
a) Propios de las empresas de seguros.
b) Presupuestados para toda la empresa.
c) Reales por cada elemento de costo.
d) Estándar.
e) Predeterminados en una forma no muy precisa.
8. Un estado de costo de producción y venta indica:
a) Únicamente la suma de los tres elementos de costo.
b) El costo total del producto vendido en el periodo.
c) Únicamente el costo de los productos vendidos.
d) Exclusivamente el costo de los productos semiacabados.
9. Se da el nombre de costos operacionales a los costos:
a) Que se presentan únicamente en las empresas de servicios.
b) Que permanecen constantes en una empresa.
c) Que varían únicamente de acuerdo con la variación de la producción.
d) Que varían únicamente de acuerdo con la variación de las ventas.
e) Que varían de acuerdo con la producción y las ventas.
10. Se denomina costo del consumidor:
a) Únicamente los costos del transporte del producto.
b) Los costos de fabricación del producto en forma exclusiva.
c) Sólo los costos de mercadeo.
d) Todos los costos que paga el consumidor por el producto que se le ofrece.
e) Únicamente los costos de propaganda del producto.
20
Comprende el 1. Determina la necesidad
funcionamiento que tienen las empresas de
de un sistema de establecer sistemas de
acumulación costeo por órdenes de
de costos por producción.
órdenes 2. Calcula el costo por unidad
de producción de producto bajo el sistema
e identifica las de costeo por órdenes de
organizaciones producción.
y los modelos de
producción 3. Aplica los aspectos que se
en los cuales es deben tener en cuenta para
viable utilizar los registros contables.
este sistema 4. Conoce y explica los
para el control documentos soporte
de los costos. necesarios para registrar los
flujos de costos.
5. Calcula y aplica los
métodos de tasa
predeterminada.
6. Conoce y explica el manejo
contable de las variaciones
en los costos indirectos.
Definición
El sistema de costeo por órdenes de producción, también conocido con los nombres de
costos por órdenes específicas de producción, por lotes de trabajo o por pedidos de los
clientes, es propio de aquellas empresas cuyos costos se pueden identificar con el produc-
to, en cada orden de trabajo en particular, a medida que se van realizando las diferentes
operaciones de producción en esa orden específica. Es asimismo propio de empresas que
producen sus artículos con base en el ensamblaje de varias partes hasta obtener un
producto final, en el cual los diferentes productos pueden identificarse fácilmente por
unidades o por lotes individuales, como las industrias tipográficas, las artes gráficas en
general, la industria del calzado, del mueble, del juguete, las fundiciones, los astilleros, los
talleres de mecánica, las sastrerías, etc., y muchas otras de producción en masa de unida-
des similares o productos elaborados a la orden de los clientes.
La producción de una sola unidad, por ejemplo un vehículo, una casa, o de unidades
idénticas contenidas en una orden de producción, como sería la producción de mil libros,
hace posible que mediante la aplicación del sistema de costeo por órdenes de producción
se puedan identificar en todo momento los costos relacionados con el producto o produc-
tos finales.
El sistema de costeo por órdenes de producción puede basarse en datos históricos
(reales) o en datos predeterminados. En el primer caso, se considera que los elementos de
costos son reales, aunque tal aseveración no sea en esencia cierta por cuanto el tercer
elemento, los costos indirectos de fabricación, sólo se pueden calcular para un periodo
corto mediante la utilización de una tasa predeterminada de costos indirectos. En el
segundo caso, se tienen en cuenta datos predeterminados que posteriormente se confron-
tarán, al final de un periodo, con los datos reales, con miras a mantener un adecuado
control de la producción durante el proceso mismo de elaboración de los artículos.
El sistema de costeo por órdenes de producción se basa en datos históricos, ya que
es un sistema que se aplica en gran número de industrias que trabajan con base en órdenes
de producción intermitente, en las cuales es posible suspender el trabajo en cualquier
operación, en cualquier momento, sin que por ello se perjudique el proceso de producción
en el lote específico en que se está trabajando.
22
SISTEMA DE COSTEO POR ÓRDENES DE PRODUCCIÓN
Acumulación de los costos

En costos por órdenes de producción, las empresas deben tener en cuenta, en primera
instancia, las órdenes de producción que deben elaborarse a pedido del departamento de
ventas y de acuerdo con las necesidades de los clientes. Para cada una de ellas se emplea
una hoja de costos por trabajo, en la cual se van acumulando semanal o mensualmente
los costos que por materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos de fabri-
cación son necesarios para elaborar productos específicos o partes de las unidades que
se están produciendo.
Para conocer el costo de producción de cada producto o costo unitario, que esencial-
mente es uno de los principales objetivos de la contabilidad de costos, basta dividir el costo
total de producción entre el número de unidades producidas.
Las hojas de costos por trabajo suelen tener diferentes especificaciones, de acuerdo
con las empresas y los productos que elaboran. Por lo general, estas formas llevan el
nombre de la compañía, el número del trabajo que se está elaborando, las secciones
correspondientes a los materiales directos usados, la mano de obra directa consumida y
los costos indirectos de fabricación. Una de estas formas, bastante generalizada, se puede
apreciar en el cuadro 2.1.
Cuadro 2.1
Compañía MNS
Hoja de costos por trabajo
Trabajo No. 10 Iniciación: marzo 31

100 sillas metálicas Terminación: abril 30
Especificaciones:
Costo total: $2.550.000 Costo unitario: $25.500
Materiales Mano de obra Costos Costos

Periodo directos directa indirectos totales
1 periodo $ 500.000 $400.000 $200.000 M: $ 1.100.000
2 periodo 400.000 300.000 150.000 MO: 850.000
3 periodo 300.000 200.000 100.000 CI: 600.000
Totales $ 1.200.000 $900.000 $450.000 $2.550.000
Objetivos del sistema

Los costos por órdenes de producción tienen, entre otros, los siguientes objetivos:
1. Calcular el costo de producción de cada artículo que se elabora, mediante el registro

adecuado de los tres elementos en las hojas de costos por trabajo.
23
2. Mantener en forma adecuada el conocimiento lógico del proceso de producción de

cada artículo. Así, es posible seguir en todo momento el proceso de fabricación, el
cual puede interrumpirse sin perjuicio del producto.
3. Mantener un control de la producción, aún después de que ésta se ha terminado, con
miras a la reducción de los costos en la elaboración de nuevos lotes de trabajo.
Diseño de un sistema
de costeo por órdenes de producción
La instalación de un sistema de costeo por órdenes de producción requiere en primer
término la elaboración de una carta de flujo de trabajo, en la cual se pueda apreciar en
forma clara el proceso de elaboración de los artículos mediante el empleo de materiales
directos, mano de obra directa y costos indirectos de fabricación aplicados.
Una forma sencilla de una carta de flujo de trabajo para una orden de producción es
la que se presenta en el cuadro 2.2.
En torno a la ilustración sobre la carta de flujo de trabajo se debe hacer la siguiente
aclaración en relación con los CIF: si los costos indirectos de fabricación que se aplican a
la producción (los CIF aplicados) tienen un valor diferente de los reales del periodo, surgirá
una cuenta de costos indirectos de fabricación subaplicados o sobreaplicados que aumen-
tará o disminuirá el costo de ventas, según sea la situación.
Es indispensable establecer, de acuerdo con el departamento de contabilidad, las
cuentas auxiliares y de control que llevarán todos los registros por las operaciones que
afecten la producción. Por lo general, esas cuentas se codifican, es decir, se trasladan a
códigos especiales para hacer más simple el trabajo general de toda la organización.
Finalmente, se debe diseñar toda una serie de formas con respecto al uso de los
materiales y la contribución de la mano de obra, necesarias para seguir de manera correcta
todos los pasos de los procesos de fabricación, y que servirán igualmente como herramien-
ta necesaria en el control de la producción. Además de la hoja de costos por trabajo antes
mencionada, más adelante se estudiarán otras formas que se emplearán en relación con
el uso de los materiales y el consumo de la mano de obra.
Cuadro 2.2
Carta de flujo de trabajo
Materiales directos
L
Mano de obra directa Orden Producción Producción

L
L
L
de producción en proceso terminada

CIF aplicados
L
CIF reales Costo

L
CIF subaplicados o sobreaplicados de ventas
24
Materiales
Terminología de los materiales
En relación con la compra y el uso de los materiales dentro de una empresa, se debe hacer
la siguiente aclaración con respecto a su terminología, diferente de unas empresas a otras.
1. Materia prima: en la compra de materiales, el término “materia prima” hace referen-

cia tanto a los materiales directos como a los indirectos, sin distinciones de ninguna
naturaleza.
2. Materiales directos: son aquellos que entran directamente en la producción, o di-
cho de otra manera, los que pueden identificarse plenamente con el producto, lo
constituyen físicamente y económicamente son significativos y de fácil medición y
control. Las condiciones propias en cada empresa indicarán con claridad cuáles de-
ben catalogarse en este primer elemento de costo.
3. Materiales indirectos: son aquellos que aunque no se incorporan en la producción
del producto, son indispensables dentro del proceso de producción; bajo esta
categoría entran igualmente los materiales directos que se usan en muy pequeñas
cantidades y que se catalogarán como costos indirectos de fabricación bajo la deno-
minación de costos indirectos de fabricación control (o CIF control).
4. Suministros de fábrica: por lo general, cuando se habla de suministros de fábrica no
se hace referencia a materiales sino a diversos implementos o artículos que se re-
quieren para mantener una fábrica o una planta en buen estado, como jabones para
la limpieza y aceites para mantener las máquinas en perfecto funcionamiento.
Contabilización de la compra de materiales

La empresa registra la compra de sus materiales de la siguiente manera:
1. En el almacén: una vez comprobada la calidad de los materiales que se han recibido,
se registran en el software de Inventarios las cantidades adquiridas y sus respectivos
precios unitarios.
2. En el departamento de costos: nada se hace en relación con la compra de materia-
les, puesto que éstos aún no han entrado en producción.
3. En el departamento de contabilidad general: la compra de los materiales, utilizando
el sistema de inventario permanente, se registra en el diario:
Inventario de materia prima (1) XXXX

Cuentas por pagar XXXX
Requisición de materiales para producción

La requisición de materiales también se llama solicitud de materiales. Es una hoja especial
que generalmente se hace por triplicado, exigida por el almacenista para entregar la
25
materia prima con destino a un trabajo específico. Una de las copias de esa solicitud queda
en poder del almacenista, y las otras dos se envían a los departamentos de contabilidad
y de costos. Se establece así un control más efectivo de los materiales que se suministran
a producción.
Las requisiciones pueden tomar diversas formas de acuerdo con el tamaño y la natu-
raleza de la empresa. Deben tener el nombre correspondiente o su código, con datos
sobre el número, la fecha de entrega, la clase de trabajo en que se aplicarán los materiales,
la cantidad, la descripción y el costo unitario, así como las firmas autorizadas del jefe de
producción o cualquier otro alto funcionario.
En los cuadros 2.3 y 2.4 pueden apreciarse dos formas de requisición de materiales
bastante utilizadas en las empresas:
Cuadro 2.3
Compañía XYZ
Requisición de materiales
Requisición No. 2 Trabajo No. 8
Fecha de entrega: enero 10
Cantidad Descripción Costo Costo

unitario total
4 kilos de Barras de 1m de largo por 0,20 m de ancho $16.000/kilo $64.000

aluminio y 0,15 cm de grueso
Autorizado por: Despachado por:

Jefe de producción Jefe de almacén
El uso de las requisiciones de materiales se aplicará en este libro exclusivamente

cuando se requieran materiales directos de producción. En caso de necesitarse materiales
indirectos o suministros, se acostumbra solicitarlos a través de una requisición de materia-
les indirectos, cuya forma es muy similar a la del cuadro 2.3.
Contabilización del uso de los materiales

El uso de los materiales en producción se registra de la siguiente manera:
1. En el almacén: una vez que se ha estudiado la requisición de materiales y éstos se

han despachado oportunamente, se procede a registrar la salida correspondiente en
el software de Inventarios. Una de las copias se guarda en un archivo especial y las
otras dos, con destino a contabilidad general y costos, se guardan para entregarlas
cada fin de semana, o cada quince días, según las políticas que tenga la compañía.
26
Cuadro 2.4
Fecha:
Solicitud de materiales y de suministros
6-2
Lugar de uso: Depto. de maquinado Trabajo No. B-10
Cuenta a cargar:
Inventario PEP: Orden No. 70
Cantidad Descripción Costo/unid. Costo total
100 láminas Hojas de acero templadas $130.000 $1.300.000

Especificaciones: láminas de 70 × 100 × 2 mm
Recibido por: Aprobado por: Entregado por:
Jefe de producción Almacenista
Anotado en la Anotado en el kárdex No. Comprobado Perforado

cuenta de
control No.
Nota: el original para el almacenista, el duplicado para el departamento de costos y el triplicado para contabilidad general.
2. En el departamento de costos: una vez recibidas las requisiciones, se separan las

directas de las indirectas; las directas se suman y el total se coloca en la hoja de
costos por trabajo en la sección correspondiente a los materiales directos.
3. En el departamento de contabilidad general: se separan y se suman las requisiciones
de materiales directos y se hace el siguiente registro:
Inventario PEP (materiales) (3) XXX

CIF control (mat. ind.) (5) XXX
Inventario materiales (1) XXXX
Uso de repuestos
El almacén y el departamento de contabilidad son las únicas dependencias a las cuales les
corresponde hacer los registros del caso en relación con el uso de los repuestos.
El almacén deberá anotar, mediante alguna forma especial, la entrega de los repuestos
requeridos por cualquiera de los departamentos de producción y de servicios, haciendo
las deducciones del caso en el software de Inventarios.
El departamento de contabilidad general hará el siguiente asiento, teniendo en cuenta
que los repuestos se consideran como costos indirectos:
27
Costos indirectos de fabricación control (repuestos) (5) XXXX

Inventario repuestos (2) XXXX
Si se presentara el caso de una devolución de repuestos, el asiento se haría de manera

contraria a la que se hizo para su uso, o sea:
Inventario repuestos (2) XXXX

Costos indirectos de fabricación control (repuestos) (5) XXXX
El departamento de costos nada tiene que ver con repuestos, puesto que éstos no son
elementos de producción y se tratan como costos indirectos que de alguna manera ayudan
a las labores de producción.
Gastos de manejo de materiales

La recepción, el manejo, el almacenaje y el mantenimiento de los materiales dan origen
a una serie de gastos dentro de las empresas cuya contabilización se puede hacer de
diferentes maneras. La forma más adecuada de proceder debería ser la de cargar estos
gastos a los materiales, al igual que se hace con los fletes, pero se presenta la dificultad de
su repartición a las diferentes clases de materiales. Las empresas que adoptan esta política
acostumbran fijar una cuota predeterminada de gastos por materiales, y luego los cargan
a la producción con base en el costo o el peso de los diferentes materiales, según las
particularidades de cada empresa.
Para obviar el problema que representa el cálculo de la cuota predeterminada por tales
gastos en los materiales, la gran mayoría de las compañías contabiliza los gastos de manejo
como costos indirectos de fabricación control, facilitando de esta manera los procedimien-
tos contables, e incluyéndolos dentro del tercer elemento de costo.
Clasificación de inventarios
Cuando se habla de inventarios, se debe recordar que en una empresa de transformación
se presentan los siguientes tipos de inventario:
1. Inventario de productos terminados: es el de aquellos productos que ya han sido

terminados, almacenados y han quedado listos para la venta.
2. Inventario de productos en proceso: está representado por aquellos productos que
no han sido terminados, a los cuales les falta parte de todos o alguno de los elemen-
tos de costo, o también aquellos productos terminados pero que no se han llevado
al almacén.
3. Inventario de materias primas: está constituido por los insumos que se usan en la
producción, considerándose como tales, tanto los materiales directos como los indi-
rectos. También se considera como inventario algunos materiales que ya llevan tra-
bajo realizado y que van a servir para la elaboración de otros productos. De esta
28
manera, lo que en una empresa es un producto acabado, para otra puede ser única-
mente un material.
4. Inventario de suministros o de fábrica: está representado por una clase especial de
materiales, como lubricantes, grasas y aceites que, aunque no llegan a ser parte del
producto terminado, ayudan en la fabricación del mismo.
Todos los inventarios propiedad de una empresa, se ubican en una de las clasificaciones
antes enumeradas. Se debe tener presente, por tanto, que una mercancía en consignación
no puede catalogarse como un inventario de la compañía que la tiene en ese momento
porque, si así se hace, se está dando una estimación falsa de los activos de dicha empresa
en un momento dado.
Métodos de valuación de inventarios

Conocer el costo de los materiales, o de los productos terminados, o de los productos
semiterminados que han quedado en existencia en un periodo dado, cuando gran número
de ellos tiene precios unitarios diferentes, ha constituido siempre uno de los principales
problemas para las empresas, por cuanto dicho costo tiene repercusiones inmediatas y
futuras que deben ser debidamente analizadas. Para obviar este problema han surgido
diferentes métodos cuya utilización depende de la naturaleza de la empresa, así como de
su ambiente económico. Tales métodos son los siguientes:
1. Primeras en entrar, primeras en salir (PEPS)

2. Últimas en entrar, primeras en salir (UEPS)
3. Promedio ponderado
Comparación de los métodos

Al comparar los principales métodos de valuación de inventarios, en relación con sus
ventajas y desventajas, es la siguiente:
1. El método PEPS muestra como ventaja un inventario valorado con los costos más
recientes, o sea que en una economía inflacionaria el balance general estaría actua-
lizado con los precios más reales en cuanto a sus inventarios. Son desventajas de
este método los bajos costos de producción al tomarse los precios más bajos de los
materiales, y mostrar unas utilidades muy altas que inciden notoriamente en los im-
puestos sobre la renta y complementarios.
2. El método UEPS tiene como ventajas las siguientes: registra los costos de producción
(por materiales) a los precios más actualizados y permite, por consiguiente, fijar po-
líticas de precios de venta más acordes con la realidad y arroja unas utilidades antes
de impuestos menores, por lo que los impuestos sobre la renta serán menores. Su
desventaja sería la de mostrar los inventarios, en el balance general, desactualizados
o más bajos en cuanto a los precios que rigen en el mercado.
29
3. El método del promedio ponderado tiene como ventaja principal la sencillez de su

aplicación, especialmente en aquellas empresas que producen gran diversidad de
artículos. Como desventajas se pueden anotar las siguientes: los inventarios del ba-
lance general no están actualizados, la utilidad operacional aparece aumentada y los
costos de producción no son los más actuales, por lo que no facilita la fijación de
precios de venta.
Se debe recordar finalmente que la DIAN acepta cualquiera de los métodos de
valuación de inventarios siempre que esté de acuerdo con la técnica contable y se
ciña al concepto de la consistencia, lo que quiere decir que si una empresa está
utilizando un determinado método para la valuación de sus inventarios de materia-
les, debe continuar con el mismo para valorar sus productos acabados, por lo menos
durante su ciclo contable.
Mano de obra
Naturaleza de la mano de obra
El pago a los trabajadores y demás personas que laboran la fabricación en una empresa
constituye la mano de obra, cuya incidencia sobre la producción, ya sea en la fabricación
directa o indirecta, es notoria desde todo punto de vista. Gracias a la mano de obra, en su
acción sobre equipos y máquinas, los materiales se convierten en partes específicas o en
productos terminados.
A diferencia de los materiales, la mano de obra no queda representada finalmente en
el producto, de ahí que su naturaleza sea, por tanto, muy diferente; es, en realidad, un
servicio integrado por numerosos factores, la mayoría de ellos humanos, que deben
analizarse en todos sus aspectos si se quiere obtener resultados óptimos.
Mano de obra directa e indirecta

La mano de obra directa es la remuneración que se da a los trabajadores que intervienen
directamente en la elaboración del producto, es decir, el pago que se da a los obreros que
trabajan en los diferentes departamentos de producción. Debe quedar bien claro que se
hace referencia a la mano de obra directa en la fábrica o planta, porque en el estudio de
los costos de mercadeo (de distribución y de ventas) también habrá discriminación entre
la mano de obra directa e indirecta, aunque de una naturaleza diferente de la que surge
en producción.
El costo de los salarios de los operarios de producción y sus correspondientes pres-
taciones sociales constituye el segundo elemento de costo.
En la fábrica, la mano de obra indirecta es el salario que se paga a trabajadores y
empleados que ayudan de alguna manera a la elaboración del producto, aunque no en
forma directa. Sobre el particular existen muchos puntos de vista en cuanto a la determi-
nación de los salarios que son mano de obra indirecta, y el criterio de la gerencia, o de los
altos ejecutivos de una empresa, prima en estos casos.
30
En el caso presente se consideran como mano de obra indirecta los salarios de los
trabajadores de mantenimiento y reparación, almacenistas, aseadores, celadores, etc., así
como las prestaciones sociales de los mismos. Igualmente se consideran como costos
indirectos, los salarios que se paguen a los operarios de producción que se encuentren
laborando en un momento dado en trabajos que nada tienen que ver con la producción.
Existen dentro de una empresa muchos otros tipos de mano de obra que se clasifican
para efectos de su contabilización, junto con la indirecta y sus correspondientes prestacio-
nes sociales, como costos indirectos de fabricación. Los principales son los siguientes:
1. Salarios de supervisión de fábrica: están representados por la remuneración que se

paga a los trabajadores que desempeñan labores de supervisión dentro de una em-
presa, cuya capacitación laboral debe ser superior a la de los obreros de producción.
Estos salarios se registrarán contablemente con un débito a la cuenta Costos indirec-
tos de fabricación control (supervisión).
2. Salarios de oficinas de fábrica: es la remuneración que se da a los empleados que
laboran en oficinas situadas dentro de la misma planta y que cumplen diferentes
funciones, todas ellas encaminadas a mantener la buena marcha de la producción, y
que a la vez son centros de recolección de informes y datos para la gerencia. En los
registros contables, se cargarán o debitarán a la cuenta Costos indirectos de fabrica-
ción control (salarios oficinas de fábrica).
3. Salarios por tiempo ocioso: son los salarios que deben pagarse a los trabajadores,
ya sean de producción o no, cuando por alguna circunstancia permanecen inactivos
por un periodo. Es el caso, por ejemplo, de un obrero de producción que estará
inactivo durante una o dos horas a causa de un daño en la máquina con la cual
labora. Los salarios que se pagan por este concepto no se consideran como directos
a la producción y se clasifican en términos contables con un débito a la cuenta
Costos indirectos de fabricación control (tiempo ocioso).
4. Salarios por horas extras: son los salarios de los trabajadores, ya sea de producción
o no, que se pagan por concepto de un exceso de las horas laborales normales
(jornada de ocho horas diarias, durante seis días de la semana) de acuerdo con las
leyes laborales vigentes.
Cuando se trata del pago de las horas extras de operarios diferentes de los de
producción directa no existe problema alguno ya que se carga a la cuenta Costos
indirectos de fabricación control (horas extras). Sin embargo, cuando corresponde a
obreros de producción directa el pago ordinario de las horas extras se carga a la
producción como mano de obra directa y la sobrerremuneración se registra como
mano de obra indirecta en la cuenta Costos indirectos de fabricación control.
5. Salarios de administración: están representados por los salarios de los altos ejecuti-
vos, que en la generalidad de los casos se clasifican contablemente como gastos del
periodo y no de la producción. De manera que la práctica contable más indicada es
cargarlos como salarios administrativos, incluidos en los gastos del periodo.
31
6. Salarios de ventas: es la remuneración de los vendedores y empleados de las ofici-

nas de ventas. Los pagos por este concepto se registran como gastos del periodo y
no como costos de producción.
Control de la mano de obra

A pesar de la naturaleza diferente de la mano de obra con respecto a los materiales, su
control y los procesos de producción se persiguen los mismos objetivos: producir en
mayores cantidades y reducir los costos.
Dos elementos importantes integran la mano de obra: el tiempo, es decir, las horas
trabajadas, y el salario, o sea el precio que se paga por cada hora trabajada, y en cada uno
de ellos se pueden tomar diversas medidas encaminadas a lograr la máxima eficiencia en
el trabajo, con los menores costos.
1. Control de tiempo: son muchos los aspectos que se deben considerar y numerosas
las medidas que se pueden tomar para controlar las horas de trabajo en cualquier
tipo de actividad, bien sea de producción o de mercadeo.
En el caso concreto de la producción, mucho antes de que sea elaborado el
producto, se requirió indudablemente una serie de estudios de tiempo y de movi-
mientos para cada una de las operaciones, a fin de que en cada una de ellas se
obtuviese la máxima eficiencia con los costos más bajos posibles; precisamente en
este paso preliminar, el control puede operar con magníficos resultados, de acuerdo
con las técnicas y métodos que apliquen los ingenieros industriales para “medir”
cada una de las operaciones que conlleva la elaboración de un artículo.
Todo lo dicho anteriormente tiene relación directa con las especificaciones de
tiempo de cada operación, porque cuanto mejores sean tales estudios, mejor será el
control que se establecerá. Este objetivo se logra, con mucha mayor propiedad, en
aquellas industrias que laboran con base en estandarización del trabajo; por tanto, el
control más efectivo en este campo se logrará en las empresas que utilizan el sistema
de costos estándar que se abordan más adelante. De todas maneras, aun en costos
por órdenes de producción, el control se puede establecer a través de unos buenos
estudios de tiempos y movimientos para cada una de las operaciones del producto.
Una forma bastante utilizada en las empresas industriales para controlar el tiempo
de trabajo de los operarios y empleados es la tarjeta de reloj por medio de la cual se
registra la hora de entrada y salida, y con base en la cual es posible llevar un cómputo
semanal de las horas laborables. En el cuadro 2.5 se observa una forma bastante gene-
ralizada de una tarjeta de reloj, que puede variar mucho de una empresa a otra.
Cada operario o empleado, al entrar o salir de la fábrica, pasa la tarjeta de reloj
por el reloj de control, el cual registra automáticamente el día y la hora exacta, com-
putando al final de la semana las horas regulares trabajadas, así como las extras.
Mediante este control se busca que los trabajadores cumplan los requerimien-
tos propios de la organización en cuanto a la jornada de trabajo.
32
Cuadro 2.5 Tarjeta de reloj

Compañía XYZ
Tarjeta de reloj semanal
Empleado Depto. donde trabaja
Reloj de control No. Fecha:
Tiempo regular Fuera de tiempo Horas

Días
Entrada Salida Entrada Salida Entrada Salida Regulares Extras
Lunes
Martes
Miércoles
Jueves
Viernes
Sábado
TOTAL
Con respecto al tiempo en sí que gasta cada trabajador en una operación, existe
otra forma de control llamada tiquete o tarjeta de tiempo, en la cual se registra el
nombre del trabajador, la hora de iniciación y terminación del trabajo en cada operación,
la fecha y el número del trabajo, las unidades terminadas, la forma de aprobación del
supervisor o jefe de sección, etc. También aquí se presentan muchas diferencias en la
configuración de esta tarjeta, de acuerdo con la índole de la empresa. En el cuadro 2.6
se presenta una forma bastante común.
En dicho cuadro se observa que el tiquete de tiempo lleva no sólo el número del
trabajo que se está realizando, sino también la naturaleza del mismo, es decir, si se
trata de algo que tiene que ver directamente con la producción como mano de obra
directa, o si es indirecta.
La suma de los tiquetes de tiempo de cada trabajador, en una semana o en
quince días, de acuerdo con la forma de pago de la empresa, dirá al final de ese
periodo cuánto dinero se deberá pagar por la labor realizada.
Esta forma de control es muy efectiva porque hace posible conocer con exacti-
tud el tiempo utilizado por el obrero en los diferentes trabajos, en un periodo deter-
minado, y evita pérdidas de tiempo que al no ser remuneradas van en perjuicio tanto
de la producción como del mismo trabajador.
2. Control del salario: el control más adecuado que una empresa puede establecer en
relación con los salarios, es decir, con el precio de cada hora trabajada, está ajustado
al sistema de administración de salarios que esté aplicando.
33
Cuadro 2.6 Tarjeta de tiempo de trabajo
Compañía XYZ
Tarjeta de tiempo
Empleado Naturaleza del trabajo
Fecha de iniciación del trabajo
Unidades terminadas Trabajo No.
Hora de Hora de Horas Pago por hora Pago total

iniciación terminación trabajadas ($) ($)
En la práctica, los sistemas de incentivos basados en la estandarización del traba-

jo son los que más facilidades ofrecen. Existe una forma de control para el pago de
los salarios, basada en los tiquetes de tiempo, de uso muy generalizado en las gran-
des industrias, que recibe el nombre de recapitulación diaria del trabajo, o resumen
diario de trabajo o planillas del control diario del tiempo. Cada ocho o diez días,
según la política de la empresa, la sección o departamento de nómina hace registros
más completos en los cuales resume la labor de los trabajadores y el pago que les ha
correspondido por diversos conceptos.
Contabilización del pago de la mano de obra

Por lo general, la mayoría de las empresas contabiliza primero el pago de la mano de obra
y, posteriormente, hace el análisis de la nómina para mostrar en términos contables la
utilización de este segundo elemento de costo en la producción.
Cuando únicamente se llevan los libros convencionales, el pago de los salarios se
registra de la siguiente manera:
Nómina de fábrica (4) XXXXXXX

Bancos XXXXX
Aportes parafiscales de nómina XX
Cuentas por cobrar (préstamos) XX
Cuentas por pagar (cooperativas de la ciudad) XX
Cuota sindicato por pagar XX
Retención en la fuente (impuesto) XX
34
Contabilización del consumo de la mano de obra

A la sección o departamento de nómina que lleva todos los registros completos del tiempo
trabajado por cada operario y el salario por hora, independientemente del sistema de pago
que se aplique, corresponde también hacer un análisis de la nómina en el cual se especifica
claramente cuánto dinero se pagó a los trabajadores de producción, cuánto a los de super-
visión, a los de oficinas de fábrica, a los obreros de mantenimiento, a los celadores, etc., en
cada una de las operaciones que sean necesarias dentro de la producción de un artículo.
En el caso de la utilización de la mano de obra, el consumo se registra de la siguiente
manera:
a) En el departamento de costos: se recopilan de los informes de producción los costos

de la mano de obra que corresponde a los operarios de producción, o sea la suma
de los salarios de estos trabajadores (mano de obra directa), cuyo monto total es
registrado por el departamento de costos en la hoja de costos por trabajo como el
segundo elemento.
Con los otros salarios diferentes al de los operarios de producción, tales como
supervisión, mantenimiento, oficinas de fábrica, etc., no hace ningún registro.
b) En el departamento de contabilidad general: luego de un detenido estudio del análi-
sis de la nómina, el consumo de la mano de obra se registra de la siguiente manera:
Inventario PEP (Mano de obra) (6) XXX

CIF control (Mano de obra indirecta) (5) XX
CIF control (Supervisión) (5) XX
CIF control (Oficinas de fábrica) (5) XX
CIF control (Tiempo ocioso) (5) XX
CIF control (Horas extras) (5) XX
Nómina de fábrica (4) XXXX
La cuenta Inventario PEP (mano de obra), débito del registro anterior, que se seguirá
utilizando siempre que se trate de contabilizar el consumo de la mano de obra directa, puede
igualmente denominarse como inventario de trabajo en proceso por mano de obra, o trabajo
en proceso por mano de obra, o simplemente trabajo en proceso, o productos en proceso.
En la fecha de pago de sus trabajadores una compañía cualquiera hace el siguiente
registro:
Nómina de fábrica (4) $6.000.000

Aportes de nómina 650.000
Cuentas por cobrar (préstamos) 400.000
Cuentas por pagar (cooperativas) 200.000
Retención en la fuente (impuesto) 150.000
Bancos 4.600.000
35
Contabilización de las prestaciones sociales

Debido a la gran incidencia de las prestaciones sociales sobre el costo de la mano de obra,
es necesario diferenciar aquellas que corresponden a los trabajadores directos de la pro-
ducción, que se contabilizarán como mano de obra directa, de las de los trabajadores
indirectos de producción, que se contabilizarán como costos indirectos de fabricación y
de los demás trabajadores y empleados de administración y de ventas, cuya contabiliza-
ción se hará como gastos del periodo.
Las prestaciones sociales se registran de la siguiente manera:
a) En el departamento de contabilidad de costos: el valor correspondiente a las presta-

ciones sociales de la mano de obra directa se registra en una casilla especial dentro
de la hoja de costos, como un costo más.
b) En el departamento de contabilidad general: las prestaciones sociales por mano de
obra directa se contabilizan mediante el siguiente registro:
Inventario PEP (Mano de obra prestaciones sociales) (6) XXX

Provisión prestaciones sociales XXX
Posteriormente, cuando las prestaciones sociales se paguen, se haría el siguiente

registro:

Bancos XXX
Las prestaciones sociales de los trabajadores indirectos de producción se registran

contablemente así:
CIF control (prestaciones sociales) (5) XXX

Y cuando se paguen las prestaciones sociales, se procedería como en el caso anterior.

Las prestaciones sociales de los trabajadores y empleados de administración y de
ventas se registran contablemente como un gasto del periodo, así:
Gastos prestaciones sociales XXX

Se recuerda, finalmente, que los salarios de administración y de ventas, dentro de la

práctica contable más generalizada, son tratados como gastos del periodo y no se conta-
bilizan como costos de producción.
36
Provisión para prestaciones sociales

En el caso de los países de América Latina las prestaciones sociales alcanzan hasta 60%
del valor de los salarios, y en algunos casos especiales llegan hasta el ciento por ciento. Por
este motivo la contabilización de las prestaciones sociales requiere especial cuidado,
debido a su incidencia notoria sobre la producción.
No existen normas específicas sobre esta materia, y cada empresa estudia su caso
particular de acuerdo con sus condiciones de funcionamiento, pero en general se acepta
la consideración de que tales prestaciones, por su alto costo, deben incidir sobre la
producción, ya sea directa o indirectamente.
Un gran número de empresas sigue como norma general cargar a la producción, en
forma directa, aquellas prestaciones que tienen costos fijos determinados por disposicio-
nes oficiales, tales como el seguro social obligatorio, el Servicio Nacional de Aprendizaje
(Sena), la prima de servicios, etc., y hacer provisiones para prestaciones sociales en aque-
llos casos susceptibles de notables variaciones, como por ejemplo, el seguro de vida colec-
tivo, las cesantías, las jubilaciones o pensiones de vejez. El costo de estas prestaciones
indirectas varía mucho de una empresa a otra, por lo que las provisiones que se tomen en
este sentido son, asimismo, muy diferentes.
Como norma general, las prestaciones sociales deberán incidir en el costo de la
producción de la siguiente manera: las de los trabajadores de producción, en forma directa
por intermedio de la cuenta Inventario PEP (mano de obra por prestaciones sociales), y las
de los restantes trabajadores indirectos por medio de CIF control (prestaciones sociales).
En cuanto a las prestaciones sociales de los empleados de ventas y administración, deben
considerarse como gastos del periodo que no afectan directamente el costo del producto.
Resumen
El estudio inicial del sistema de costos por órdenes de producción con datos históricos
o reales indica que los dos primeros elementos de costo serán considerados como
reales, pero el tercer elemento será estimado de acuerdo con cálculos que involucran
presupuestos y otras cifras estimadas antes de la producción real.
Es característica esencial de este sistema que los costos se acumulen por lotes
específicos de trabajo, y además se puedan identificar plenamente a través de los
diferentes procesos con las unidades producidas, dentro de una producción intermi-
tente, que puede suspenderse en cualquier momento, sin que por ello se perjudique
el trabajo que se está realizando. Este sistema se aplica principalmente en empresas
como los talleres de mecánica y de fundición, astilleros, industrias de maquinaria, de
juguetería, de calzado, panaderías y sastrerías, en las cuales la acumulación de los
costos se lleva en hojas de costo por trabajo, una forma especial propia de cada
empresa de acuerdo con sus necesidades, que contiene, por lo general, el nombre
37
de la empresa, el número del trabajo que se está realizando, las especificaciones del
producto, las fechas de iniciación y de finalización del trabajo, los costos de los tres
elementos de costo, así como los costos totales, las unidades producidas, y el costo
de cada unidad. Igualmente, algunas de estas formas suelen llevar al mismo tiempo
los datos reales y los datos aplicados a la producción en cuanto a los gastos generales
de fabricación, así como la subaplicación o sobreaplicación de costos que se hubiera
presentado, con miras a un futuro control de la producción a través de este tercer
elemento de costo, aunque sea después de que se ha realizado la producción.
Los materiales (o materia prima) constituyen un elemento de producción que en
la mayoría de las empresas tiene un alto valor; de ahí la importancia de que se tomen
todas las medidas del caso para su control, mediante la utilización de solicitudes y
órdenes de compra y su chequeo final por parte del almacenista, como durante su
almacenamiento y manejo interno.
La materia prima puede dar lugar a dos tipos diferentes de materiales: los materiales
directos, o sea aquellos que entran directamente en la elaboración de los productos y
que constituyen, por tanto, el primer elemento de costo, y los materiales indirectos, que
tienen una incidencia importante en la producción como costo indirecto.
En cuanto al uso de los materiales en producción, se debe tener en cuenta si se
trata de materiales directos o indirectos. En el primer caso, el departamento de
contabilidad general debitaría la cuenta Inventario PEP (materiales) y acreditaría la
cuenta Inventario de materiales; en el segundo caso, el débito sería a la cuenta Costos
indirectos de fabricación control (material indirecto), y el crédito a Inventario de
materiales. El departamento de costos simplemente colocaría la cifra de los materiales
directos en el renglón correspondiente de la Hoja de costos por trabajo, y con el dato
de los materiales indirectos no haría nada por el momento.
Con la compra y el uso de los repuestos (considerados como un costo indirecto)
se procedería en forma similar a los materiales.
Finalmente, en relación con los materiales, la valuación de los inventarios finales
de materiales, con base en diferentes métodos, como el del promedio ponderado,
PEPS y UEPS, es de gran importancia debido al efecto que se pueda producir, por un
lado, en el mayor o menor costo del producto y, por el otro, en la valuación de los
inventarios que deberán aparecer en el balance general.
La mano de obra, o sea el pago que se da a los trabajadores que laboran en el
área de producción, se puede discriminar en mano de obra directa, cuando se trata
del salario que se paga a los obreros que intervienen directamente en el producto, y
en mano de obra indirecta, el salario que se paga a otros trabajadores que en alguna
forma ayudan a la producción, como los obreros de mantenimiento, los celadores, los
aseadores, supervisores, etc., así como otras formas de pago como las horas extras,
el tiempo ocioso, el lucro cesante, etc. Otros tipos de mano de obra diferentes de la
producción, como son los salarios de los vendedores y del personal de administra-
ción, se consideran como gastos del periodo.
38
Al igual que con la materia prima, los costos que ocasiona la mano de obra deben
controlarse de diferentes maneras, en el tiempo utilizado y el salario que se paga,
dentro de un justo trato al trabajador y una remuneración efectiva, como resultado
de la aplicación de un adecuado sistema de administración de salarios.
La contabilización del pago de la mano de obra por parte del departamento de
contabilidad general se hará con un débito a la cuenta Nómina y varios créditos a Caja
y deducciones de nómina, sin intervención directa del departamento de costos. El
uso de la mano de obra se contabilizará con un débito a la cuenta de inventario PEP
(mano de obra), varios débitos a la cuenta CIF Control, según los diferentes tipos de
mano de obra indirecta, y un crédito a la cuenta Nómina.
Finalmente, se debe recalcar sobre la importancia de las prestaciones sociales y
su incidencia en la producción, haciendo ver que las prestaciones sociales de los
trabajadores directos de producción deberán contabilizarse como un inventario PEP
(mano de obra), y las de los trabajadores que sólo ayudan en la labor de producción,
a través de la cuenta CIF control.
1. ¿Qué son costos por órdenes de producción?

2. ¿Qué es una hoja de costos por trabajo?
3. ¿Puede decirse que el sistema de costos por pedidos sirve para ejercer un efectivo
control de la producción?
4. Exprese en forma breve cuáles son los objetivos de un sistema de costos históricos
por órdenes de producción.
5. ¿Puede un sistema de costeo por pedidos basarse en datos predeterminados?
6. ¿Cuáles son los requisitos para el diseño de un sistema de costeo por órdenes de
producción?
7. Cuando se emplea un sistema de costeo histórico por órdenes de producción, ¿pue-
den suspenderse las labores en cualquier momento sin perjuicio del producto? Expli-
que claramente su respuesta.
8. Explique las diferentes situaciones que se pueden presentar en relación con la conta-
bilización de la compra de los materiales.
9. ¿Qué registro debe hacer el departamento de contabilidad para el uso de los repuestos?
10. ¿Cuáles son los tres principales métodos de valuación de inventarios? Mencione las
ventajas y desventajas de cada uno.
39
11. Dé una definición clara y concisa sobre lo que entiende por mano de obra directa.
Explique su respuesta con un ejemplo.
12. ¿Qué es mano de obra indirecta? Dé algunos ejemplos.
13. ¿Cómo contabiliza el pago de la mano de obra?
14. ¿Qué son las deducciones de nómina? Dé ejemplos.
15. ¿Cómo se contabilizan las prestaciones sociales de la mano de obra directa?
16. ¿Cómo se contabilizan las prestaciones sociales de la mano de obra indirecta?
17. ¿Qué clase de mano de obra se registra en la hoja de costos por trabajo?
EJERCICIOS
1. En un pedido de 100 máquinas de escribir, iniciado el primero de febrero y termina-
do el 20 del mismo mes, la compañía Metal S.A. tuvo los siguientes costos de pro-
ducción:
a) Materiales directos: utilizó 60% de los materiales necesarios durante la primera

semana, y el resto en la segunda, con un costo total por materiales de $8.000.000
b) Mano de obra directa: gastó $4.000.000 en total, repartidos de a 35% para las
dos primeras semanas y el resto en la tercera.
c) Costos indirectos de fabricación: ascendieron a $1.000.000, más 5% del total de
materiales y mano de obra directa, repartidos en la siguiente forma: 45% en la
segunda semana, y el resto en la tercera.
Prepare una hoja de costos por trabajo para esta compañía, utilizando los datos
que considere necesarios.
R: Costo total de producción: $13.600.000
2. La elaboración del producto K-51, a cargo de la compañía El Cerro S.A., tiene los
siguientes costos durante el mes de enero:

Mano de obra directa 2.000.000
Durante el mes se obtuvo una producción de 10.000 unidades, con destino a la

compañía XYZ.
Teniendo en cuenta que el mes de enero se divide en cuatro periodos de pro-
ducción, y que en cada uno de ellos los costos (por los tres elementos) son 60%,
20%, 10% de los totales por materiales directos, mano de obra directa y costos
40
indirectos de fabricación, elabore una hoja de costos por trabajo en la forma que
crea más conveniente.
3. Teniendo en cuenta que en el problema 2. se pasa al almacén 90% de los productos

elaborados y se mantienen los datos restantes, presente un diseño de una hoja de
costos por trabajo con relación al producto K-51.
R: Costo total del producto en proceso: $278.000
4. Se requieren tres semanas de trabajo para producir 2.000 unidades de un determina-

do artículo de gran demanda en el mercado.
Los costos incurridos en la elaboración de este artículo son los siguientes:
Primera semana: Materiales directos $40/unidad

Mano de obra directa 60/unidad
Costos indirectos de fabricación 10/unidad
Segunda semana: Materiales directos 100.000
Tercera semana: Materiales directos 60/unidad
Mano de obra directa 80/unidad
Costos indirectos de fabricación 15/unidad
Prepare con los datos anteriores una hoja de costos por trabajo.
5. La compañía Leningrado S.A., que utiliza el sistema de costeo por órdenes de pro-
ducción y cierra sus libros cada mes, dispone de la siguiente información en abril con
una producción total de 10.000 unidades:
1ª semana 2ª semana 3ª semana 4ª semana

Materiales directos usados $350.000 $250.000 $150.000 $100.000
Mano de obra directa usada 500.000 400.000 350.000 250.000
Costos indirectos de fabricación 250.000 150.000 150.000 150.000
Elabore una hoja de costos por trabajo de acuerdo con su propio criterio para el
mes de mayo, considerando que la producción de la empresa aumenta 30% con
respecto a los datos del mes anterior, y que los elementos de costo tuvieron en el
periodo el siguiente movimiento en relación con el mes anterior:
41
Primera semana: El costo de los materiales aumentó 20%, la mano de obra 30%,
y los costos indirectos 10%.
Segunda semana: El aumento fue de 22%, 25%, 12%, respectivamente.
Tercera semana: No hubo aumentos de ninguna clase.
Cuarta semana: Únicamente aumentó el costo de los materiales en 30%.
6. Explique los pasos que tienen que dar los departamentos de contabilidad y de cos-
tos, en relación con las siguientes transacciones de la compañía ABR:
1. Compra a crédito a la compañía Vendedora S.A., materias primas por valor de

$10.000.000
2. Devuelve $1.000.000 de la materia prima comprada y pide le acrediten su cuenta.
3. Compra repuestos a la compañía Repuestos S.A. por $200.000 de precio de
lista, y recibe descuentos de 20%, 2/10, n/30. Utiliza el método de descuento
de compras.
4. Las hojas de requisiciones de materiales durante la semana muestran las siguien-
tes salidas de material:
Requisición No. 100 $4.000.000

Requisición No. 104 1.300.000
Repuestos 1.850.000
5. Durante la semana se devolvieron al almacén materiales de la requisición No.

100 por valor de $800.000. Igualmente, en este periodo se devolvieron repues-
tos por valor de $300.000
7. La fábrica de cosméticos La Esperanza S.A. lleva un sistema de costeo histórico por

órdenes de producción. Durante el segundo semestre de un año efectuó las siguien-
tes transacciones:
Julio 18 Compró a crédito materiales directos por $25.000.000

Compró a crédito materiales indirectos por $4.700.000
Sobre las anteriores compras obtuvo los siguientes descuentos:

a) En el momento de la compra 10%.
b) 5/10, n/30.
La compañía utiliza el método de descuento de compras.
42
Julio 30: Devolvió al vendedor materiales defectuosos (directos e indirectos),

por valor de $850.000
Julio 31: Pagó fletes por valor de $800.000.
Agosto 18: Pagó la cuenta de julio 18.
Agosto 27: Envió los siguientes pedidos al almacén, los cuales fueron despachados:
Requisición No. 1, pedido No. 44 $2.700.000
Requisición No. 2, pedido No. 37 3.000.000
Requisición No. 3, pedido No. 37 300.000
Requisición No. 4, pedido No. 22 1.250.000
Requisición materiales indirectos pedidos varios 890.000
Requisición repuestos 189.000
Sep. 7: Compró de contado repuestos por valor de $1.800.000 con 10% de
descuento.
Sep. 18: Devolvió $300.000 en repuestos a la casa vendedora y pidió le
entregaran el dinero.
Sep. 29: El departamento de producción devolvió lo siguiente:
Materiales devueltos, Req. No. 1, pedido No. 37 $500.000
Materiales devueltos, Req. No. 2, mat. indir. 90.000
Materiales devueltos, Req. No. 3, pedido No. 44 225.000
Materiales devueltos, Req. No. 4, repuestos 19.000
Oct. 25: Requisición No. 23, pedido No. 22 1.750.000

Requisición materiales indirectos 200.000
Oct. 28: Materiales devueltos, Req. No. 4, pedido 22 750.000

Requisición No. 28, repuestos 25.000
Dic. 20: Compró materiales indirectos por $1.200.000, con 2/15, n/20.
Utiliza el método de descuento de compras.
Dic. 28: Pagó la compra de diciembre 20.
Con los datos anteriores:

a) Explique qué deben hacer el contador general, el departamento de costos y el
almacenista en cada una de las transacciones, y haga los asientos que considere
necesarios.
43
b) ¿Cómo contabilizará la compra de julio 18 y diciembre 20 si se usa el método de

descuentos de compras, y cómo el pago si cancela: 1) en fecha oportuna, y 2)
en fecha posterior?
8. Durante la fabricación de varios pedidos, la compañía Medusa S.A. dispone de la

siguiente información, con la cual usted debe mostrar todos los asientos que haría el
departamento de contabilidad general.
Enero 1: Compra a crédito materias primas a la compañía Melena S.A. por $9.000.000,
con descuentos de 10% y 10%.
Enero 5: Devuelve a la compañía Melena S.A. materia prima comprada por valor de
$1.200.000, y pide le acrediten su cuenta.
Enero 10: Compra a crédito a la compañía ABC, repuestos por $8.000.000 como
precio de lista, con descuentos de 10%, 3/20, n/60. Utiliza el método de
descuentos de compras.
Enero 15: Durante estos primeros quince días, el almacenista despachó las siguientes
requisiciones de materiales y de repuestos:
Material indirecto 380.000
Repuestos 1.700.000
Enero 16: De la producción se devolvieron materiales al almacén correspondientes
a la requisición No. 10 por un valor de $720.000; igualmente, se devolvie-
ron al almacén repuestos por un valor de $350.000 al día siguiente de ha-
berlos solicitado.
9. Durante el mes de enero, la compañía Caldas S.A. registra las siguientes transaccio-
nes en relación con la compra y uso de sus materiales:
Enero 2: Compra a crédito materiales con un precio de lista de $4.500.000 y des-

cuentos de 10%, 10%, 2/20, n/60. Usa el método de descuento de compras.
Enero 4: El almacenista entrega en esta fecha materiales a producción mediante las
siguientes requisiciones:
Enero 5: Paga en esta fecha la compra de materiales hecha en enero 2.
Enero 6: Compra repuestos en efectivo por valor de $200.000
Enero 8: El almacenista autoriza el uso de repuestos por valor de $120.000 así como
las siguientes requisiciones de materiales:
44
Requisición No. 12 $200.000

Requisición No. 13 150.000
Registre todas las transacciones anteriores, teniendo en cuenta que esta empre-
sa lleva libros contables para anotar, en forma separada, las transacciones comunes
y las que tienen que ver directamente con la producción.
10. Con base en la información del problema anterior, explique en forma clara y detalla-
da los pasos que tendrían que dar, tanto el almacén como el departamento de cos-
tos, en relación con las transacciones con materiales.
11. La compañía El Inventario S.A. realizó las siguientes transacciones con materiales
durante el mes de julio:
Fecha Compra de materiales Uso de materiales

Julio 5 100 kilos a $100/kilo
Julio 6 100 kilos a $110/kilo 100 kilos
Averigüe el costo del inventario final de materiales por el sistema de inventario

periódico, aplicando los métodos de promedio ponderado, PEPS y UEPS.
R: Costo del inventario final (promedio ponderado): $5.000
12. Si se aplica el sistema de inventario permanente, averigüe el costo del inventario final
de materiales mediante los métodos de promedio ponderado, PEPS y UEPS, en rela-
ción con los datos suministrados en el problema 13.
R: Costo del inventario final (PEPS): $6.250
13. La compañía Centrales S.A. paga a sus trabajadores cada 10 días. El 10 de enero, el
departamento de nómina suministra la siguiente información con respecto al pago
en esa fecha:
Nómina de fábrica $4.000.000
Deducciones de nómina: 4% para seguro social; 2% para cuota de sindicato; $123.400

por concepto de préstamos a los empleados; $23.000 por cooperativas de la ciudad
y $42.000 por comisariato.
El análisis de la nómina es el siguiente: 60% por concepto de obreros de produc-
ción; 20% por salarios de supervisión de fábrica; 5% para empleados de oficinas de
45
fábrica; 5% para salarios de mantenimiento, y el resto por concepto de mano de

obra indirecta.
a) Haga el registro de pago de la nómina.

b) Registre el consumo de la mano de obra en la producción.
R: Inventario PEP (productos en proceso) (M.O.): $2.400.000
14. La nómina total de una empresa para los primeros quince días de diciembre, fue de
$66.000.000, de los cuales $6.000.000 corresponden a salarios de administración y
$5.000.000 a salarios de vendedores; $3.000.000 a salarios de supervisión; $1.000.000
a salarios de empleados de mantenimiento; $500.000 a salarios de celadores;
$300.000 por concepto de tiempo ocioso; $250.000 por horas extras, y el resto
corresponde a salarios de obreros de producción.
Las deducciones de nómina durante dicha quincena representan aquí lo siguiente:
Seguridad Social $2.430.000

Cuota del sindicato 850.000
Préstamos a empleados 1.260.000
Cooperativa 2.200.000
La compañía aplica a las prestaciones sociales 10% de su nómina.
a) Muestre el registro para el pago de la nómina.

b) Registre la distribución de la nómina.
c) Haga el registro de distribución de la nómina con respecto a las prestaciones
sociales.
R: Inventario PEP ( M.O.): $49.950.000
15. De la hoja de costos por trabajo de la compañía Bogotá S.A. durante el mes de
diciembre, se extrajeron los siguientes datos:
Mano de obra directa $8.500.000

Los salarios de administración durante el periodo tuvieron un costo de $6.000.000,

y los de ventas, $4.000.000. El total de la nómina del periodo tuvo un costo de
$42.000.000, en el cual se incluyen diversos salarios por concepto de mano de obra
indirecta.
46
Con base en la información anterior, haga el registro de distribución a producto

en proceso por concepto de prestaciones sociales, si se considera que la compañía
aplica 20% de su nómina por tal concepto.
R: Inventario productos en proceso (M.O. Prestaciones sociales): $5.400.000.
16. El análisis de la nómina correspondiente a la segunda quincena de noviembre de la

compañía Estambul S.A., muestra los siguientes datos:
Operarios de producción $12.000.000

Empleados de mantenimiento 1.000.000
Vigilancia 450.000
Empleados de oficinas de fábrica 2.000.000
Empleados de supervisión 3.000.000
Tiempo ocioso 600.000
Horas extras 800.000
Salarios de administración 300.000
Salarios de vendedores 1.500.000
Salarios de oficinas de ventas 700.000
La compañía aplica a las prestaciones sociales 10% de la nómina.

Haga los registros de distribución de la nómina y aplicación de las prestaciones
sociales.
R: Inventario PEP (M. O.). $12.000.000
17. El pedido No. 215 es fabricado por la compañía Centauro S.A. que sigue el sistema
de costos históricos por órdenes de producción. Se dispone de los siguientes datos:

Requisición de materiales indirectos 1.800.000
Requisición de repuestos 560.000
Devolución de materiales de producción: (del pedido No. 215) 720.000
Nómina 21.500.000
Deducciones de nómina:
Seguro Social $820.000
Cuota de sindicato 650.000
Préstamos a empleados 200.000
Mano de obra indirecta:

Empleados de mantenimiento $1.000.000
47
Empleados de aseo 800.000

Supervisión 5.400.000
Salarios administrativos 6.010.000
La compañía aplica a las prestaciones sociales 20% de su nómina. Compras durante

el periodo:

Materiales indirectos 3.862.000
Repuestos 2.800.000
En la compra de los materiales (directos e indirectos), la compañía tiene un des-

cuento de 5/10, n/20 y utiliza el método de descuentos de compras. En la compra
de repuestos obtuvo descuentos de 20% y de 5%.
La compañía devuelve repuestos por un valor de $408.000 y pide le acrediten
su cuenta.
a) Elabore los registros de compra de materiales y repuestos, así como su uso en

producción.
b) Muestre los registros de pago y distribución de la nómina, así como la aplicación
de las prestaciones sociales.
c) Registre el pago de los materiales, suponiendo que se hizo a los 11 días a partir
de la fecha de compra.
R: Inventario PEP (M.O.): $8.290.000
18. La compañía Paganini S.A. paga salarios cada 15 días y cierra sus libros cada mes.
Los impuestos sobre la nómina se pagan mensualmente, de acuerdo con la siguiente
tasa:
Servicio Nacional de Aprendizaje (Sena): 2%

Instituto Colombiano de Bienestar Familiar (ICBF): 3%
Caja de Compensación Familiar: 4%
Seguro Social (SS): 12%
El análisis de la nómina de esta empresa para el mes de julio es el siguiente:
Con base en la información anterior, y considerando que esta empresa aplica

sus prestaciones sociales con una tasa de 80% sobre la nómina, haga en el diario
todos los asientos que usted crea necesarios, y explique qué haría el departamento
de costos.
R: Inventario Productos en proceso (M. O.): $80.000.000
48
Compañía Paganini S.A.
Análisis de nómina para julio

1a. quincena 2a. quincena Julio 31
Costo de mano de obra directa $ 80.000.000 $ 90.000.000 $ 5.334.000
Costo de mano de obra indirecta 20.000.000 22.000.000 1.334.000
Salarios de ventas 40.000.000 45.000.000 2.664.000
Salarios de administración 30.000.000 30.000.000 2.000.000
Total 170.000.000 187.000.000 11.332.000
Deducciones:
Seguridad Social por pagar 51.000 56.100 3.400
Retención en la fuente 9.350.000 10.285.000 623.200
Otras deducciones 11.900.000 13.090.000 793.200
19. La compañía Picolina S.A. paga salarios cada 15 días. En la primera quincena del mes
de junio pagó salarios así:
Nómina total $110.000.000

El análisis de la nómina es el siguiente:
Producción directa 38.000.000
Producción indirecta 20.000.000
Administración 30.000.000
Ventas 22.000.000
Las deducciones de nómina son las siguientes:
Retención en la fuente 14.000.000
Seguro Social 9.000.000
Otras deducciones 11.000.000
Las prestaciones sociales de Tívoli S.A. son 80% de la nómina total. Los impues-
tos sobre la nómina son los siguientes:
Sena $ 2%
Caja de Compensación Familiar 4%
Seguridad Social 12%
Instituto Colombiano de Bienestar Familiar 3%
Con base en la información anterior, realice los registros de contabilidad que se requieran.
49

1. Los costeos por órdenes de producción tienen como característica especial:
a) Que se acumulan por lotes específicos de fabricación.
b) Que siempre emplean datos predeterminados.
c) Que únicamente emplean datos reales.
d) Que son de producción continua.
e) Que no se identifican plenamente con el producto.
2. Es una ventaja del sistema de costeo histórico por órdenes de producción:

a) Que se pueda mantener un control durante la producción.
b) Que las experiencias anteriores ayudan a la reducción de los costos en el futuro.
c) Que hace posible el aumento de los gastos de administración.
d) Que lleva a conocer exactamente los gastos de ventas en el periodo.
e) Que indica exactamente cómo reducir los gastos del periodo.
3. En el sistema de costeo por órdenes de producción:

a) Los tres elementos de costo son reales.
b) Los tres elementos de costo son predeterminados.
c) Los dos primeros elementos de costo son reales y el tercero es estimado.
d) Los dos primeros elementos de costo son reales y el tercero es aplicado.
e) El primer elemento de costo es real y los otros dos son predeterminados.
4. El sistema de costeo histórico por órdenes de producción:

a) Sólo lo utilizan las empresas de servicio.
b) Lo utilizan únicamente las empresas comerciales.
c) Puede ser utilizado por cualquier empresa.
d) Lo emplean las empresas de producción continua.
e) Ninguna de las anteriores.
5. Cuando se habla de materia prima:

a) Se hace referencia exclusiva a los materiales directos que se usan en producción.
b) Se están indicando únicamente los materiales de desecho.
c) Se hace alusión a los gastos de administración y de ventas.
d) Se hace referencia tanto a los materiales directos como a los indirectos.
e) Se hace alusión únicamente a los materiales en consignación.
6. Una requisición de materiales es:

a) Una solicitud para comprar los materiales.
50
b) Una orden de compra de los materiales.

c) Una discriminación de los materiales directos e indirectos.
d) Una exigencia del almacenista para entregar los materiales a producción.
e) Una orden para devolver los materiales al proveedor.
7. El método UEPS en la valuación de inventarios produce:

a) Un aumento de los costos de producción.
b) Un aumento de los costos de los inventarios.
c) Una disminución de los costos de producción.
d) Una disminución tanto en la producción como en los inventarios.
e) Un aumento simultáneo en los costos de producción y en los inventarios.
8. El método PEPS en una economía inflacionaria da lugar a:

a) El aumento simultáneo de los costos de producción y de los inventarios.
b) Una disminución de los costos de producción y un aumento de los inventarios.
c) Un aumento de los costos de producción y una disminución de los inventarios.
d) Una disminución simultánea en los costos de producción y en los inventarios.
e) Únicamente una disminución de los costos de producción.
9. El uso de los repuestos en producción se contabiliza como:

a) Un gasto general del periodo.
b) El primer elemento de costo.
c) Materia prima en general.
d) Un costo indirecto de fabricación.
e) Un gasto exclusivo de propaganda.
10. El material indirecto usado hace parte de:

a) El primer elemento de costo.
b) Los gastos de administración.
c) Los gastos de venta.
d) Los costos indirectos de fabricación.
11. Las prestaciones sociales se contabilizan:

a) Siempre como mano de obra directa.
b) En todo momento como mano de obra indirecta.
c) Como mano de obra directa o indirecta, según la situación.
d) Como gastos generales, en cualquier momento que se presenten.
e) Como gastos del periodo, siempre que ocurran.
51
12. El segundo elemento de costo en el sistema de costeo por órdenes de producción es:
a) La mano de obra directa predeterminada.
b) La mano de obra indirecta.
c) Las prestaciones sociales de la mano de obra indirecta.
d) La mano de obra directa real.
e) La mano de obra de los obreros de mantenimiento.
13. Los salarios de administración se consideran como:

a) Mano de obra directa en la mayoría de las empresas.
b) Mano de obra indirecta de producción.
c) Un gasto general del periodo.
d) Un gasto general de la producción.
e) Mano de obra directa o indirecta al mismo tiempo.
14. La contabilización del pago de la mano de obra implica:

a) Un débito a la cuenta Inventario PEP (mano de obra).
b) Un débito a la cuenta CIF control.
c) Un crédito a la cuenta Nómina.
d) Un débito a la cuenta Nómina.
e) Un débito a la cuenta Caja.
15. La mano de obra indirecta que corresponde a producción debe registrarse siempre,
contablemente, como:
a) Un inventario PEP (mano de obra).
b) Un salario de administración.
c) Un salario de ventas.
d) Una cuenta de CIF control (Mano de obra indirecta).
e) Una prestación social.
52
Utiliza los conceptos 1. Aplica el concepto de
de costos indirectos costos indirectos de
de fabricación fabricación para la
aplicados, subaplicados acumulación de los
y sobreaplicados mismos.
y analiza las diferentes 2. Explica la distribución de
bases o criterios los costos indirectos para
para su asignación propósitos de control.
en los procesos 3. Calcula la tasa
de acumulación. predeterminada para la
aplicación y distribución de
los costos indirectos.
4. Conoce y explica las
clasificaciones de los
costos indirectos de
fabricación.
5. Explica las causas y el
significado de las
variaciones.
6. Efectúa los registros
contables de las
variaciones.
7. Determina los costos
indirectos fijos y variables.
Naturaleza de los costos indirectos de fabricación
Los costos indirectos de fabricación, debido a que constituyen un elemento indirecto del
costo del producto, no pueden asociarse o cargarse con facilidad a una orden de trabajo
o departamento específico; son costos que se aplican a la producción, utilizando una tasa
predeterminada, puesto que ocurren de forma no uniforme, dando origen a la realización
de estimaciones.
La división más generalizada de los costos indirectos de fabricación es la siguiente:
1. Materiales indirectos: hacen parte de los materiales indirectos tales como, los com-
bustibles, los lubricantes, las herramientas de poco valor y los suministros de fábrica,
como tornillos y pegamento.
2. Mano de obra indirecta: se catalogan dentro de este renglón los siguientes costos:
salarios de empleados de oficinas de administración de la fábrica, cronometradores,
empleados de superintendencia, empleados de almacén y ayudantes, conductores,
fogoneros, primas por horas extras, tiempo ocioso, salarios de capataces, etcétera.
3. Otros costos indirectos: dentro de este renglón figuran depreciación (de edificios y
máquinas), de la fábrica, impuestos, seguros, alquileres, servicios públicos (agua, luz,
teléfono), repuestos de maquinaria, prestaciones sociales de los obreros de produc-
ción indirecta, costos de fletes en compra de materiales, conservación de edificios,
de maquinaria, de muebles y enseres, de equipo y automotores, relacionados en la
producción de los productos.
Costos indirectos fijos, variables y semivariables

Los costos indirectos de fabricación, así como cualquier gasto de administración y de
ventas de una empresa, se clasifican en tres importantes renglones: fijos, variables y
semivariables.
1. Costos indirectos fijos: son aquellos que permanecen constantes por un periodo
relativamente corto, por lo general el ciclo contable de la empresa. Desde el punto
de vista teórico, puede decirse que no existen costos fijos puesto que tarde o tem-
prano todo cambia; sin embargo, se catalogan como fijos los siguientes:
Tasa de impuestos (diferentes del impuesto sobre la renta y complementarios)
Alquiler Salarios de superintendencia
Seguros Salarios fijos de supervisión
Gastos de depreciación (de la planta de producción)
54
COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACIÓN. VARIACIONES
En forma gráfica, los costos indirectos fijos se pueden representar como apare-
cen en la figura 3.1.
Figura 3.1 Costos indirectos fijos
6
Costos millones de pesos
4
A B
3
2
Zona de costos fijos
1
0 1 2 3 4 5 6 7 8
Producción en miles de unidades
En la figura 3.2, el eje horizontal puede ser representado por cualquier clase de
actividad, ya sea volumen en unidades producidas o vendidas. El eje vertical indica
los costos en pesos.
Por ejemplo, si el alquiler de la fábrica cuesta $3.000.000, será constante duran-
te un periodo más o menos largo; si la producción en un momento dado es cero, el
alquiler será de $3.000.000 y si la producción continúa subiendo hasta alcanzar
8.000 unidades, la anterior cifra será igual, lo que quiere decir que se trata de un
costo fijo, representado en el caso de la figura 3.1 por la línea AB.
2. Costos indirectos variables: son aquellos que varían en forma directa y proporcional
al volumen de producción o de ventas, es decir, si éstos aumentan 50%, los costos
aumentarán en la misma proporción y, si por el contrario, la actividad disminuye
20%, en el mismo porcentaje disminuirán los costos.
Los más variables de todos los costos son sin duda alguna los materiales directos
y la mano de obra directa. Otros costos variables son los siguientes:
Suministros
Mantenimiento
Reparaciones
Lubricantes y combustibles
Fuerza, calefacción, energía
55
Figura 3.2 Costos indirectos variables

N
6
1 Zona de costos variables
M
0 1 2 3 4 5 6 7
La representación gráfica de los costos indirectos variables se puede apreciar en

la figura 3.2.
Si se supone, en relación con la figura 3.2, que el material directo (variable) tiene
un costo de mil pesos por cada unidad que se produzca, cuando la producción sea
de 1.000 unidades el costo por materiales directos será de $1.000.000; si la produc-
ción aumenta a 2.000, el costo será de $2.000.000 y en la misma proporción de
variabilidad se puede continuar en la figura hasta obtener una producción de 8.000
unidades, con unos costos de $7.000.000. La línea MN indica, en forma ascendente,
la forma en que variará el costo por material directo, de manera que a cualquier
volumen de producción, registrado en el eje horizontal, se puede registrar el costo
correspondiente en el eje vertical.
3. Costos indirectos semivariables: dentro de esta denominación entran algunos cos-
tos que no pueden catalogarse en forma definitiva como fijos o variables, puesto que
aun dentro de un ciclo contable contienen elementos fijos y variables.
Los costos indirectos semivariables (podría hablarse de ellos también como costos
indirectos semifijos) son aquellos que aumentan o disminuyen con los cambios de
producción o de ventas, pero no en forma proporcional al volumen de actividad, como
los costos variables, ni permanecen fijos a cualquier nivel, como los costos fijos.
Por ejemplo, la energía, los medios de comunicación, los costos por teléfono, la
mano de obra indirecta, la publicidad, etc., son costos que pueden ser fijos durante
un periodo específico aunque aumente o disminuya la producción.
56
Una empresa puede tener su producción en un momento en cero, y de todas

maneras tendrá costos por concepto del servicio de teléfonos; durante un tiempo,
sin importar el progresivo aumento de la producción, los costos fijos telefónicos
serán los mismos, pero después de que la producción ha llegado a determinados
límites, los nuevos aumentos representarán mayores costos ante las necesidades de
ampliación de las redes telefónicas y de nuevas conexiones indispensables para la
mejor marcha de la organización.
La representación gráfica de los costos indirectos semivariables se puede apre-
ciar en la figura 3.3, en la cual se ha tomado como ejemplo de costo semivariable la
fuerza del vapor de una caldera que mantiene unos costos fijos de $2.000.000 hasta
que la producción llega a 2.000 unidades; al pasar este límite y hasta 4.000 y 6.000,
los fijos son de $5.000.000 y de 6.000 a 8.000 unidades, los fijos son de $6.000.000.
La subdivisión de los costos indirectos en fijos, variables y semivariables ha dado

margen a muchas especulaciones en torno a su control. Por ejemplo, la tendencia más
generalizada es la de que los costos variables son más controlables, y en cambio los fijos
cada vez son más incontrolables, debido en gran parte a nuevas características que se han
presentado en las empresas modernas, como la automatización. De esta manera, muchos
costos que anteriormente se consideraban como variables, algunos salarios por ejemplo,
Figura 3.3 Costos indirectos semivariables
7
0 1 2 3 4 5 6 7 8
57
tienden en el momento actual a volverse cada vez más fijos y, por tanto, más difíciles de
controlar.
Teóricamente, se afirma que la mayoría de los costos indirectos son controlables por
parte de la alta gerencia, pero se da el caso, por ejemplo, del alquiler de fábrica que sólo
puede ser controlado en el momento de tomar la decisión en cuanto a su aprobación o
suspensión.
Técnicas para presupuestar los costos indirectos de fabricación

Antes de entrar en detalles en relación con la presupuestación en sí de los costos indirectos
variables, fijos y semivariables, se debe tener presente que la mayoría de las empresas
realizan, antes que predeterminar los costos indirectos, presupuestos de ventas y de
producción. Igualmente, en esta labor es un factor muy importante el nivel de producción
que no siempre es constante; con mucha frecuencia, por no decir que siempre, las con-
diciones reales de actividad de una empresa son muy diferentes de las que se habían
proyectado con anticipación, porque se presentan innumerables factores imprevistos que
hacen fallar el mejor de los presupuestos. Por eso es muy difícil determinar, dentro de la
presupuestación de los costos indirectos, el nivel normal de producción que se espera de
una organización, el cual puede ser “ideal” o “normal”.
En el estudio de los costos históricos por órdenes de producción se hará referencia
exclusiva al presupuesto estático en relación con los costos indirectos y se dejará el estudio
del flexible para cuando se vea el sistema de costos estándar, donde tiene más ventajas
su aplicación desde todo punto de vista, en especial en lo que respecta al control de los
costos como una de las más adecuadas formas, no sólo para reducirlos, sino también para
mantener un control más efectivo de la producción en general.
El presupuesto estático considera únicamente la posibilidad de un solo nivel “normal” de
actividad para predeterminar los costos indirectos de una empresa en un periodo específico.
En cuanto al nivel en sí, puede ser 100%, es decir, que los costos indirectos se presu-
puestan considerando que la empresa va a funcionar al 100% de su capacidad, o podrá ser
de 80% o de 70%, de acuerdo con sus condiciones de funcionamiento. De manera que los
presupuestos estáticos se establecen únicamente con base en un solo nivel de producción.
En cambio, los flexibles consideran varios presupuestos, a diferentes niveles de actividad,
pero funcionan mejor bajo el sistema de costos estándar como se verá más adelante.
Como una medida de control, es muy buena práctica establecer de antemano la
diferencia entre los costos indirectos fijos y los variables.
La presupuestación de los costos fijos para un determinado periodo es relativamente
fácil de hacer; en algunos casos, como el del alquiler, es muy probable que no sufra
variación de ninguna clase con respecto al monto del periodo anterior; en cuanto al costo
de depreciación, bien sea que se siga el método de depreciación en línea recta o cualquiera
de los otros de depreciación acelerada que se conocen, la cantidad es fácil de determinar
para cualquier periodo; y lo mismo podría decirse de otros costos fijos que son más o
menos fáciles de estimar.
58
Los costos indirectos variables tampoco ofrecen mayor dificultad, debido a que cam-
biarán en forma proporcional al volumen de producción o de ventas, de manera que si se
ha hecho con anticipación un buen presupuesto de producción, teniendo en cuenta la
experiencia de los periodos anteriores, el presupuestar los costos variables como el costo
del material directo, de la mano de obra directa, o de los costos por suministros, repara-
ciones, seguro social, etc., no es un problema delicado.
Las principales dificultades se encuentran en los costos indirectos semivariables, cuyos
componentes fijos y variables son en algunas ocasiones muy difíciles de especificar. Pre-
supuestar los elementos fijos y variables de un costo semivariable, tal como supervisión,
material indirecto o mano de obra indirecta, crea serios problemas en la contabilidad de
costos, por lo cual se debe recurrir a métodos estadísticos o analíticos para resolverlos.
En la actualidad, son tres los métodos estadísticos más conocidos para predeterminar
los componentes fijos y variables de un costo semivariable.
1. Método de punto alto, punto bajo

2. Método del diagrama de dispersión
3. Método de los mínimos cuadrados
El método de punto alto, punto bajo no es muy recomendable, ya que basa sus
resultados en un promedio de solamente dos juegos de cifras: las más altas y las más bajas
(de experiencias pasadas) y, por consiguiente, es muy débil su representación en la mues-
tra total.
El método de los mínimos cuadrados, basado en técnicas matemáticas, se utilizará si
se requiere gran exactitud en la determinación de los costos fijos y variables, como segu-
ramente se requerirá en otro sistema de costos como el estándar.
Método del diagrama de dispersión

Si se toma, por ejemplo, el costo de supervisión como semivariable, y se desea conocer para
un periodo específico sus componentes fijos y variables, es decir, se quiere presupuestar el
monto por concepto de tal costo discriminado en sus dos elementos, y se va a aplicar el
método del diagrama de dispersión, lo primero que se hace es estudiar la experiencia de la
empresa en este campo durante el periodo inmediatamente anterior, tomar los datos reales
que por concepto de costos de supervisión tuvo la organización en cada uno de esos meses,
y relacionar estos datos con el volumen de producción real (expresado en horas de mano
de obra directa, costo de esas horas, porcentaje de capacidad o unidades vendidas) de cada
uno. Con estos datos se hace un gráfico en el que el eje horizontal estará representado por
el volumen o actividad, y el vertical por el costo. Una vez localizados en el gráfico todos los
puntos, de acuerdo con los datos reales suministrados, en costos y en volumen de produc-
ción, se traza una línea que toque el mayor número posible de puntos y que se denomina
línea del presupuesto. Esta línea nos dice de inmediato, como primer resultado importante
del gráfico, el monto de los costos fijos; de ahí en adelante, a medida que la línea se desplace
59
en el gráfico hacia la derecha, ascendiendo, surgirá un elemento variable en el costo total,

y el costo variable podrá determinarse con facilidad a cualquier nivel de actividad.
Con un ejemplo se apreciará más fácilmente todo lo anterior.
Se supone que la compañía KLM desea presupuestar los costos indirectos fijos y
variables de supervisión (costo semivariable) para un año y va a emplear para ello el
método del diagrama de dispersión.
En primer lugar, la compañía ha elaborado un presupuesto de 14.000 horas de mano
de obra directa para enero, y dispone además de la siguiente información real, correspon-
diente al año anterior, lo cual se aprecia en el cuadro 3.1, cuyos datos reales se registran
gráficamente en la figura 3.4.
Cuadro 3.1 Compañía LM
Horas mano de obra Costo de supervisión

Periodo directa del año anterior en el año anterior
Enero 11.000 $3.000.000
Febrero 10.000 2.800.000
Marzo 9.000 2.300.000
Abril 10.000 2.400.000
Mayo 11.000 2.600.000
Junio 12.500 2.900.000
Julio 12.500 2.900.000
Agosto 13.000 3.000.000
Septiembre 12.000 2.900.000
Octubre 11.500 2.900.000
Noviembre 10.500 2.600.000
Diciembre 12.000 3.000.000
Explicación de la figura 3.4. La línea del presupuesto, que ha determinado unos costos
fijos de $500.000, o sea el lugar donde dicha línea toca el eje vertical de los costos, se
obtiene de la siguiente manera: durante el mes de enero del año anterior, de acuerdo con
los datos reales del cuadro 3.1, un volumen de producción de 11.000 horas de mano de
obra directa requiere unos costos por supervisión de $3.000.000; en el gráfico se anotará
el punto de intersección de estas dos cantidades.
En febrero, a un volumen de 10.000 horas de mano de obra directa corresponden unos
costos de $2.800.000; y de igual manera, para los restantes meses del año se irán locali-
zando los diferentes puntos en el gráfico; finalmente, se trazará una línea que toque el
mayor número de puntos posible, y de esta manera, en el caso de la figura 3.4, se habrán
determinado unos costos fijos por supervisión de $500.000. Los costos variables se calcu-
lan de la manera siguiente:
60
Figura 3.4 Línea del presupuesto
3.400
3.200
3.000 •
2.800
2.600
2.400
2.200
Costos miles de pesos
2.000
1.800
1.600
1.400
1.200
1.000
800
600
500
400
200
0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16
Producción en miles de horas de mano de obra directa
Costos totales reales de supervisión en el año anterior, tomados del cuadro 3.1:
$33.300.000.
Total de unidades producidas (horas de mano de obra directa) en el año anterior:
135.000.
Total de costos fijos en el año: (12 periodos).
$500.000 × 12 = $6.000.000
Total de costos variables en el año anterior:
$33.300.000 (costos totales) – $6.000.000 (costos fijos) = $27.300.000
61
Costo variable unitario promedio:
$27.300.000
= $202.22/h
135.000 h
De acuerdo con lo anterior, la línea del presupuesto obtenida en un gráfico por el

método del diagrama de dispersión puede obtenerse también por medio de una fórmula
conocida con el nombre de fórmula presupuestal o presupuestaria, de mucha utilidad en
la aplicación de los presupuestos flexibles y especialmente en los costos estándar. Dicha
fórmula se expresa de la siguiente manera:
costo variable
Fórmula presupuestal = costos fijos +
unidad
El valor del presupuesto de los costos indirectos de fabricación puede expresarse de
muchas maneras. Se puede dar el dato global de los costos indirectos presupuestados,
suponiendo que se llegó a dicha cifra por cualquiera de los métodos conocidos para
calcular los presupuestos, o subdividir dicho costo en los costos indirectos presupuestales
fijos y variables, o suministrar los componentes fijos y variables de acuerdo con la fórmula
presupuestal.
Continuando con el ejemplo de la compañía KLM, para una producción presupues-
tada en enero siguiente de 14.000 horas de mano de obra directa, que se había determi-
nado previamente, los costos indirectos presupuestados por concepto de supervisión son
los siguientes:
Costos indirectos fijos $ 500.000
Costos indirectos presupuestados variables:

14.000 horas × $202,22/h $2.831.080
Total de costos indirectos presupuestados $3.331.080
El costo indirecto presupuestado por supervisión, para cualquier nivel de actividad, se

puede leer en la figura 3.4 considerando sus componentes fijos y variables; el componente
fijo ha sido determinado en $500.000 para cualquier nivel de actividad; el componente
variable puede leerse entre la línea del costo fijo y la de costo total. Por ejemplo, para un
nivel de 14.000 unidades de producción, expresadas en horas de mano de obra directa,
el costo total por supervisión es $3.331.080, discriminado en $2.831.080 por concepto
de costo variable y $500.000 por fijo.
Así como se han presupuestado los costos fijos y variables de supervisión, se procede
con los restantes costos semivariables. La suma de todos da el total de costos presupues-
tados para un periodo, discriminados en fijos y variables, cifra ésta que se necesitará para
calcular posteriormente la cantidad de costos indirectos que debe aplicarse a la produc-
ción en un lote específico de trabajo, es decir, el costo que por este concepto se debe llevar
a la hoja de costos por trabajo.
62
Método de los mínimos cuadrados

Uno de los métodos más conocidos que se puede usar tanto con datos de producción
como de ventas es el denominado método de los mínimos cuadrados, el cual se basa en
la aplicación de la técnica de la ecuación de la línea recta. La llamada línea del presupuesto
de cualquier gasto semivariable se obtiene así con mayor precisión que en cualquiera de
los otros métodos.
La ecuación de la recta es:
Y = a + bX
donde:
Y = costos del producto (fijos y variables) representada por el eje vertical en el gráfico.
X = volumen de producción (o de ventas) representada por el eje horizontal en el gráfico.
a = parámetro que representa los costos fijos, o sea, la altura en la cual la recta corta el
eje vertical de las Y.
b = parámetro que representa los costos variables e indica la inclinación ascendente de
la recta, y muestra la cantidad que aumenta el valor de Y cuando X aumenta en una
unidad.
En la figura 3.5 se puede apreciar mejor, con base en datos supuestos, la ecuación
específica de la línea recta para ese caso particular. En dicha figura, la recta está conforma-
1
da por la ecuación y = 1.000 + 3 X, y se puede observar que dicha línea corta el eje de
las Y en el valor $1.000, y por cada unidad que aumenta X la Y aumenta un tercio de unidad.
Los parámetros a y b que figuran en la ecuación de la recta se determinan mediante
el empleo de las siguientes ecuaciones normales simultáneas:
Σ Y = Na+b (Σ X)
ΣXY = a (Σ X) + b (Σ X2)
donde:
ΣY = Suma de los valores de Y, o sea, la suma de los costos totales

N = Número de periodos, o sea, el número de X
ΣX = Suma de los valores de X, o sea, la suma de la producción total de unidades
ΣXY = Suma de todos los valores XY
ΣX2 = Suma de todos los valores de X2
63
Figura 3.5 Ecuación de la recta
5.000
4.000
1
3.000 y 1.000 X
3
Costos
2.000
1.000 ` ` b
0
1.000 2.000 3.000 4.000 5.000
Volumen de producción
Con un ejemplo muy simplificado se puede apreciar mejor la explicación anterior. Se

supone que una compañía cualquiera desea conocer los costos fijos y variables de uno de
sus costos semivariables (por ejemplo, el costo de supervisión) y dispone de los datos
siguientes:
X Y
(Volumen de producción) (Costos totales)
0 $5,00
1 $6,00
2 $6,50
3 $7,50
4 $8,00
Con estos datos se elabora el cuadro 3.2:
64
Cuadro 3.2 Volumen de producción y costos totales
X Y XY X2
0 5,0 0,0 0,0
1 6.0 6,0 1,0
2 6,5 13,0 4,0
3 7,5 22,5 9,0
4 8,0 32,0 16,0
ΣX 10 ΣY 33,0 ΣXY 73,5 ΣX2 30,0
Con la información del cuadro anterior se forman dos ecuaciones normales, así:
33,0 = 5a + 10b [1]

73,5 = 10a + 30b [2]
Se resuelve para b multiplicando la ecuación [1] por 4 y la ecuación [2] por 2:
132 = 20a + 40b [3]

147 = 20a + 60b [4]
Se resta la ecuación [3] de la [4]:
147 = 20a + 60b

–132 = –20a – 40b
15 = 20b
b = 1,33
Se resuelve para a remplazando el valor de b en la ecuación [1]:
33,0 = 5a + 10 (1,33)
33,0 – 13,30 = 5a
a = 3,94
La ecuación de la recta, obtenida por el método de los mínimos cuadrados, estaría

dada así:
Y = 3,94 + 1,33 X
65
De manera que para cualquier volumen de producción que se suponga (cualquier

valor de X), se conocerán de inmediato los costos totales (Y) mediante la aplicación de la
ecuación de la recta obtenida en este ejemplo.
Estimación de los costos indirectos

que se aplican a la producción
Ya se ha dicho que conocer los costos indirectos que se aplican a la producción en cada hoja
de costos por trabajo representa una de las principales dificultades en el estudio de la conta-
bilidad de costos de una empresa que está empleando el sistema de órdenes de producción.
Se pueden explicar esas dificultades de la manera siguiente:
Si se supone que en una planta de producción se están adelantando al mismo tiempo
varias órdenes de trabajo, es decir, se están haciendo varios trabajos simultáneamente, el
monto total real de los costos indirectos sólo se podrá conocer al final de un determinado
periodo que puede ser un mes, un semestre o un año. Sin embargo, si la hoja de costos
por trabajo acumula la producción durante cada semana, es posible determinar para cada
una los datos reales por concepto de los materiales directos y de la mano de obra directa,
pero no puede decirse lo mismo con respecto a los costos indirectos, especialmente de
algunos como energía, teléfono, depreciación, seguros, impuestos, etc., porque para todos
ellos se conocerá al final de un mes, un semestre o un año, el monto total en relación con
la planta de producción donde se están adelantando simultáneamente varios pedidos,
pero no es posible conocer con exactitud la cantidad de costos indirectos que se debe
acumular a una hoja de costos durante cada semana. Por ejemplo, no hay forma de
determinar con exactitud el costo que por concepto del uso de los teléfonos corresponde
a una hoja de costos de un trabajo específico en una semana. Al final del mes se conocerá
el monto total del costo de teléfono para todos los trabajos que se realizan en la planta de
producción, y no puede hacerse una repartición directa entre todos los trabajos porque
unos pueden haber demandado más servicios telefónicos que otros; lo mismo puede
decirse con respecto a otros costos como energía, agua y seguros.
No existe, pues, ningún procedimiento por medio del cual se pueda calcular en forma
exacta el monto de los costos indirectos que debe llevar una hoja de costos por trabajo,
durante una semana, por ejemplo, de un artículo que está siendo elaborado por una
empresa que utiliza el sistema de órdenes de producción.
En muchas empresas en las cuales se trabaja con índices basados en experiencias de
periodos anteriores, el tercer elemento se determina como un porcentaje de cualquiera
de los otros dos, o de algún otro factor de actividad. Por ejemplo, si el costo de los
materiales directos que se ha registrado en una hoja de costos por trabajo en una semana
es de $2.000, es muy probable que se tome como índice para calcular los costos indirectos
que se aplican a la producción en esa hoja, 40% de los costos por materiales directos, es
decir $800, o bien podría tomarse otro índice en relación con las horas de mano de obra
directa reales de la misma hoja, o a su costo. El dato así obtenido por concepto de costos
indirectos es, pues, estimado, pero en una forma poco convincente.
66
Un procedimiento para calcular el monto del tercer elemento aplicable a cada hoja
de costos por trabajo, de cada uno de los artículos que se están elaborando en una empresa
que emplea el sistema de costos por órdenes de producción históricos, es el siguiente: se
calcula una tasa (rata o alícuota) predeterminada de costos indirectos, también conocida
como coeficiente regulador de costos indirectos, dividiendo los costos indirectos presu-
puestados para todo el ciclo contable (un mes o un año), cuyo cálculo se explicó en este
mismo capítulo, por una base presupuestada también para el mismo periodo, expresada
en horas de mano de obra directa, costo de esas horas, horas máquina, o costo de los
materiales directos. El resultado de dicha división, ya sea en pesos por hora o en porcentaje,
es la tasa que se debe aplicar bien sea a las horas reales de mano de obra directa, costo
real de esas horas, horas máquina reales, o costo real de los materiales directos que lleva
cada hoja de costos por trabajo, para obtener la porción de costos indirectos que hace falta
en cada una de ellas.
Debe anotarse que el cálculo de la tasa se hace con base en datos presupuestados y
se aplica luego a una producción real, dando un resultado que no es propiamente presu-
puestado ni real, sino aplicado o ajustado.
En cuanto a la tasa en sí, puede calcularse una sola para toda la planta o distintas para
los diferentes departamentos de producción que suele tener una empresa, y por eso se
puede hablar de una tasa global o de tasas departamentales, de acuerdo con las necesi-
dades de la empresa. Se adopta como base de aplicación de los costos indirectos a la
producción, aquella que refleje positivamente la actividad general de la planta o de cada
uno de los departamentos de producción. De esta manera, sólo una tasa presupuestada
y no una tasa real, permite calcular el costo total de una orden de producción en un periodo
corto.
El cálculo de la tasa es bastante simple, de acuerdo con la siguiente fórmula:
Costos indirectos presupuestados

Tasa predeterminada =
Base presupuestada
La anterior es una fórmula general que luego podrá ser representada mediante muchas
otras fórmulas, según la base de aplicación que se escoja (horas de mano de obra directa,
costo de esas horas, horas máquina, costo de los materiales directos, unidades producidas,
costo primo, etc.). Antes de entrar en detalle sobre los diferentes métodos que existen para
calcular la tasa predeterminada de costos indirectos, así como la forma de contabilizar los
costos que se aplican a la producción en cada hoja de costos por trabajo, se debe agregar,
a manera de enfoque global de todo el proceso que tiene relación con el tercer elemento
de costo, que al final del periodo contable, cuando realmente se conozcan los costos
indirectos reales en la elaboración de cada artículo, se podrá hacer una comparación entre
el monto total de los costos aplicados a las diferentes hojas de costos de cada artículo, y
los costos reales que le han correspondido a ese mismo artículo. Si surge alguna diferencia,
como es lo más común, se deben hacer ciertos ajustes que se estudiarán en este capítulo.
67
Métodos para calcular la tasa

predeterminada de costos indirectos
Existen varios métodos para conocer la tasa predeterminada de costos indirectos que se
necesita para conocer el tercer elemento de costo, y el que se siga uno u otro depende
de las actividades de cada empresa, cuando se trata de una tasa global, o de la forma como
trabaja cada uno de los departamentos de producción, pues mientras unos lo hacen con
base en un costo muy elevado de los materiales directos, otros lo hacen con abundancia
de la mano de obra o con muchas máquinas que remplazan en gran parte el costo de la
mano de obra humana. En todos ellos, la tasa se obtiene al dividir el monto de los costos
indirectos presupuestados para un periodo por la base presupuestada o nivel de operación
presupuestado para ese mismo periodo. Todo lo anterior puede expresarse con la siguien-
te fórmula general:
CIFP
t=
BP
donde:
t = tasa predeterminada de costos indirectos
CIFP = costos indirectos de fabricación presupuestados
BP = base presupuestada
De conformidad con el tipo de base presupuestada que se elija, se utilizan algunos

métodos para calcular la tasa en mención:
1. Con base en las unidades producidas: este método se aplica esencialmente en

aquellas empresas que producen un solo artículo. En este caso se obtiene una tasa
expresada en pesos por cada unidad producida, mediante la siguiente fórmula:
CIFP
t=
UP
donde:
UP = unidades presupuestadas
De acuerdo con la fórmula anterior, para calcular la tasa de costos indirectos es

necesario conocer primero los costos indirectos (fijos y variables) presupuestados
para el periodo por cualquiera de los métodos anteriormente enunciados. Sin em-
bargo, aun antes de presupuestar estos costos se requiere calcular con anticipación
el volumen de ventas y de producción esperado. Como son muchos los factores que
se deben considerar para presupuestar las ventas, en el ejemplo siguiente se mostra-
rá un procedimiento sencillo para presupuestar las unidades producidas en un perio-
do, como requisito para el cálculo de la tasa.
Con base en un presupuesto de ventas de 60.000 unidades para el primer se-
mestre, una empresa desea calcular su presupuesto de producción para el mismo
periodo, y para ello tienen en cuenta los siguientes datos:
68
Inventario real de unidades en enero 20.000

Inventario deseado de unidades en junio 30 10.000
El cálculo de la producción presupuestada se obtiene de la siguiente manera:
Presupuesto de ventas 60.000 unidades

– Inventario real, enero 1 20.000 unidades
Producción presupuestada para hacer

frente a las ventas 40.000 unidades
+ Inventario deseado en junio 30 10.000 unidades
Producción presupuestada 50.000 unidades
La misma empresa, una vez calculadas sus ventas y su producción para el perio-
do, presupuesta unos costos indirectos por valor de $20.000.000 y si en el trabajo
No. 30 las unidades reales producidas son 5.000, la tasa predeterminada de costos
indirectos será de $400 por cada unidad, lo cual resulta de dividir $20.000.000 por
50.000 unidades presupuestadas. Con base en esto, los costos indirectos aplicables
al trabajo No. 30 tienen un costo de $2.000.000 resultado de multiplicar $400 por
las 5.000 unidades reales producidas.
2. Con base en las horas de mano de obra directa: se obtiene una tasa expresada en
pesos por cada hora de mano de obra directa presupuestada, mediante la aplicación
de la siguiente fórmula:
CIFP
t=
HMODP
donde:
HMODP = horas de mano de obra directa presupuestadas
Por ejemplo, si una empresa tiene en un determinado periodo contable unos

costos indirectos presupuestados de $3.000.000 y un presupuesto de 50.000 horas
de mano de obra directa, la tasa predeterminada de costos indirectos tendrá un valor
de $60 por cada hora, como resultado de dividir los $3.000.000 por las 50.000
horas. Si, por ejemplo, el trabajo No. 20 utilizó 500 horas reales de mano de obra
directa, dato que se obtiene de los informes de producción que se están suministran-
do sobre cada trabajo, para conocer la porción de costos indirectos de fabricación
aplicable a dicho trabajo, basta multiplicar la tasa ($60) por la mano de obra directa
real (500 horas reales) y se obtendrá $30.000 de costos indirectos aplicados a la
producción en ese trabajo, o sea, el costo del tercer elemento.
3. Con base en el costo de las horas de mano de obra directa: bajo este método, uno
de los más antiguos y más utilizados en empresa de transformación, la tasa predeter-
69
minada de costos indirectos se obtiene mediante la siguiente fórmula expresada en

porcentaje:
CIFP
t= × 100
HMODP
donde:
CHMODP = costo de las horas de mano de obra directa presupuestadas
Por ejemplo, para un periodo cualquiera, una compañía tiene unos costos indi-
rectos presupuestados de $6.000.000 y el costo de las horas de mano de obra direc-
ta presupuestadas para el mismo periodo es de $12.000.000; de acuerdo con esto la
tasa es 50% de la mano de obra directa, y si para el trabajo particular que se está
realizando el costo de la mano de obra directa real fue $3.000.000, los costos indi-
rectos de fabricación aplicados a dicho trabajo tendrán un valor de $1.500.000, lo
que resulta de multiplicar $3.000.000 × 50%.
4. Con base en el costo de los materiales directos: la tasa que se obtiene bajo este
método se expresa también en porcentaje mediante la siguiente fórmula:
CIFP
t= × 100
CMDP
donde:
CMDP = costo de material directo presupuestado
No es un método muy usado, puesto que no existe una relación muy lógica
entre los costos indirectos de fabricación y el costo de los materiales directos usa-
dos. Sin embargo, en algunas empresas lo usan.
Si una empresa tiene en un periodo unos costos indirectos presupuestados de
$3.200.000, un costo de materiales directos presupuestados de $4.000.000 y un
costo real de materiales directos para el trabajo específico de $900.000, la tasa pre-
determinada de costos indirectos será 80% del costo de los materiales directos, y los
costos indirectos aplicados a la producción tendrán un valor de $720.000, que resultan
de multiplicar $900.000 × 80%.
5. Con base en el costo primo: se denomina costo primo a la suma de los dos primeros
elementos de costo, es decir, los materiales directos y la mano de obra directa. La
fórmula para calcular por este método la tasa predeterminada es la siguiente:
CIFP
t= × 100
CPrP
donde:
CPrP = costo primo presupuestado
70
Este método lo aplican aquellas empresas que consideran que los costos indirec-
tos de fabricación varían de acuerdo con los materiales directos y la mano de obra
directa, y en forma homogénea.
Por ejemplo, en un periodo cualquiera, durante el cual se está laborando en el
trabajo No. 40, una compañía dispone de la siguiente información: costos indirectos
presupuestados, $1.800.000; costo de los materiales directos presupuestados,
$1.200.000; costo de la mano de obra directa presupuestada, $1.800.000; costo de
los materiales directos reales invertidos, $100.000; costo de la mano de obra directa
real utilizada, $120.000.
De acuerdo con los anteriores datos, la tasa predeterminada de costos indirec-
tos será 60% del costo primo, calculada así:
$1.800.000 × 100
t= = 60%
$1.200.000 + 1.800.000
Los costos indirectos de fabricación aplicados tienen un costo de $132.000, el

cual resulta de multiplicar el costo primo real ($100.000 + 120.000) por 60%.
6. Con base en las horas máquina: es un método muy utilizado en la industria, debido
a que quienes lo emplean estiman que los costos indirectos varían de acuerdo con el
tiempo y con las máquinas empleadas.
La fórmula para calcular la tasa predeterminada de costos indirectos mediante
este método es la siguiente:
CIFP
t=
HMP
donde:
HMP = horas máquina presupuestadas
Si una compañía tiene en un periodo unos costos indirectos presupuestados de

$5.000.000 y un presupuesto de 100.000 horas máquina, la tasa predeterminada de
costos indirectos valdrá $50 por cada hora máquina. Si el trabajo No. 50 requirió en
el periodo un total de 3.000 horas máquina reales, la porción de costos indirectos
aplicable a la producción en ese trabajo particular tiene un costo de $150.000, que
resulta de multiplicar $50 por 3.000 horas máquina.
Se debe recordar, finalmente, en relación con la escogencia de la base de aplica-
ción de los costos indirectos a la producción, que debe ser la misma la que se apli-
que en cada periodo para un trabajo particular. Es decir, si en un determinado trabajo
en el cual se aplican los gastos a la producción cada 10 días, se están empleando las
horas de mano de obra directa como base, con esa misma se debe continuar ope-
rando por todo el ciclo contable de la empresa para estar de acuerdo con el concep-
to de la consistencia, uno de los principios básicos de la contabilidad financiera.
71
En la práctica, las bases más usadas son las siguientes:
– Unidades de producción
– Horas de mano de obra directa
– Costo de las horas de mano de obra directa
– Horas máquina
Contabilización de los costos indirectos

de fabricación aplicados a la producción
En relación con los costos indirectos que se aplican a la producción en un trabajo particular,
cuyo cálculo es posible mediante las fórmulas vistas anteriormente, su contabilización se
realiza de la siguiente manera:
a) En el departamento de costos: se coloca en la hoja de costos por trabajo el valor
correspondiente a los costos indirectos que se aplicaron a la producción en un deter-
minado trabajo, como el tercer elemento de costo.
b) En el departamento de contabilidad general: se hace el siguiente registro en el Diario:
Inventario PEP (C.i.) (7) XXXX

Costos indirectos de fabricación (8) XXXX
La cuenta Inventario PEP (C.i.), que bien podría llamarse trabajo en proceso por costos
indirectos, o simplemente trabajo en proceso, representa el tercer elemento de costo y
surge siempre que se apliquen costos indirectos a la producción en un trabajo particular.
La cuenta Costos indirectos de fabricación aplicados es temporal, y deberá cerrarse
al final del periodo contable, cuando se tendrán tantas hojas de costos por trabajo como
trabajos específicos se hayan realizado.
Al final del periodo contable se tendrá igualmente el monto de los materiales directos
usados y de la mano de obra directa utilizada, con base en registros reales; en cambio, el
tercer elemento, los costos indirectos de fabricación, estará expresado en datos predeter-
minados o estimados.
Si se toma como ejemplo el caso de una compañía que aplica sus costos indirectos
a la producción con base en el método de las horas máquina, el asiento contable con
respecto al trabajo No. 50 es el siguiente:
Inventario PEP C.i. (7) 15.000.000

Costos indirectos de fabricación aplicados (8) 15.000.000
Contabilización de los costos

indirectos de fabricación reales
La contabilización de los costos indirectos de fabricación que realmente ocurren durante
el periodo contable se realiza de la siguiente manera:
72
El registro de los costos indirectos de fabricación lo hace el departamento de conta-

bilidad general mediante el siguiente registro, en el caso de que se tratara de un costo por
concepto de depreciación:
a) CIF control (depreciación maquinaria) (5) XXX

Depreciación acumulada XXX
Si el costo fuera por concepto de alquiler y éste se pagara en efectivo, el registro

sería el siguiente:
b) CIF control (alquiler) (5) XXX

Caja XXX
Si se tratara de un costo por concepto de seguro, el registro sería el siguiente:
c) CIF control (seguro) (5) XXX

Seguro prepagado XXX
En igual forma se registrarían todos los costos por medio de la cuenta Costos indirectos
de fabricación control (depreciación, o alquiler, o seguro). Esta cuenta es auxiliar, y la suma
de todas las auxiliares de costos reales durante el periodo deberá ser igual a una de control
que se tendrá al final, denominada simplemente como Costos indirectos de fabricación
control.
Cierre de los costos indirectos de fabricación aplicados

En la fecha de cierre de sus libros, es decir, al finalizar el periodo contable, toda empresa
que esté utilizando cualquiera de los sistemas de costos conocidos, debe hacer una
comparación del monto total de los datos reales registrados en la cuenta de Costos
indirectos de fabricación control, es decir, los costos reales incurridos en el periodo, con
saldo débito, y la suma de los costos indirectos de fabricación aplicados, con saldo crédito.
Si las dos cifras globales son exactas, la estimación que se hizo a cada uno de los lotes
específicos de trabajo fue en cada caso la más correcta posible.
Sin embargo, cuando sucede que esas dos cifras no son exactas como seguramente
ocurrirá la mayoría de las veces, el departamento de contabilidad procede a hacer un ajuste
mediante el cierre de las cuentas temporales de costos indirectos de fabricación, al hacer
el registro contable surgirá una nueva cuenta temporal denominada Costos indirectos sub
o sobreaplicados, que irá debitada en el caso de que los costos aplicados a la producción
hubiesen resultado de más bajo valor que los reales, y acreditada en el caso contrario, o
sea cuando se hubiese hecho una sobrestimación de los costos aplicados a la producción.
El registro de cierre de los costos indirectos de fabricación aplicados, da lugar a:
73
a) Si los costos indirectos de fabricación aplicados fueron subestimados, es decir, resul-

taron ser de más bajo valor que los gastos reales:
Costos indirectos de fabricación aplicados (8) XXX

Costos indirectos sub o sobreaplicados (11) XXX
Costos indirectos de fabricación control (5) XXXX
b) Si los costos indirectos de fabricación aplicados fueron sobrestimados, es decir, re-

sultaron ser de mayor valor que los gastos reales:
Costos indirectos de fabricación aplicados (8) XXXX

Costos indirectos de fabricación control (5) XXX
Costos indirectos sub o sobreaplicados (11) XXX
Todo lo anterior se puede apreciar más claramente con el siguiente ejemplo:
Al finalizar un periodo contable, una empresa muestra en sus cuentas de control

del libro Mayor, lo siguiente:
CIF control (5) CIF aplicados (8)

(5) 3.500.000 $3.450.000 (8)
La diferencia de $50.000 que en este caso concreto representa una subestimación de

los costos indirectos cuando éstos se aplicaron a la producción, surge únicamente durante
el registro de cierre de los costos indirectos así:
CIF aplicados (8) 3.450.000

CIF sub o sobreaplicados (11) 50.000
CIF control (5) 3.500.000
Quedan así cerradas las anteriores cuentas temporales y surge una nueva.
CIF control (5) CIF aplicados (8)

(5) 3.500.000 3.500.000 (5) (8) 3.450.000 3.450.000 (8)
CIF sub o sobreaplicados (11)

(11) 50.000
74
Cierre de los costos indirectos sub o sobreaplicados

La cuenta temporal Costos indirectos sub o sobreaplicados se deberá cerrar al final del
periodo contable con la de Costo de ventas si se considera esa sub o sobreaplicación como
un mayor o menor costo del producto, o con la de Utilidades del periodo en caso de que
se considere como un gasto propio del periodo.
El cierre de la cuenta temporal se registra así:
a) Si hubo una subestimación:
Costo de ventas (12) XXXX
CIF sub o sobreaplicados (11) XXXX
o también:
Utilidades del periodo XXXX

b) Si hubo una sobrestimación:
o también:
Para concluir el ejemplo que se había iniciado, se cierra la cuenta temporal CIF sub o
sobreaplicados mediante el siguiente registro:
Costo de ventas (12) 50.000

CIF sub o sobreaplicados (11)
50.000
CIF sub o sobreaplicados (11) Costo de ventas (12)

(11) 50.000 50.000 (11) (12) 50.000
Se debe decir, finalmente, en relación con esta cuenta temporal, que en el estado de
costo de productos fabricados y vendidos, sus valores irán sumados si hubo una subesti-
mación, o irán restados si por el contrario se presentó una sobrestimación, siempre y
cuando se hubiera considerado como un costo del producto. Un saldo débito representa
una subestimación de los costos indirectos y un saldo crédito, una sobrestimación.
75
La sub o sobreaplicación de los costos indirectos de fabricación tiene efecto sobre el

balance general del periodo en que surge, de acuerdo con los inventarios de mercancía que
queden sin vender. Cuanto más altos sean, lo que quiere decir que se vendió muy poco de
la mercancía producida en el periodo, una subestimación de los costos indirectos traería
consigo una valoración más baja de la mercancía terminada, por cuanto su mayor costo sólo
se cargó a la mercancía vendida, y en el caso de una sobrestimación la valoración sería mayor.
Todo lo contrario ocurriría si la venta en el periodo hubiera sido por un alto porcentaje de
la producción; los inventarios en este caso serían relativamente pequeños y muy poco sería
el efecto –favorable o desfavorable– sobre los activos del balance general de ese periodo.
Todo lo anterior es cierto si –como se ha considerado aquí– la sub o sobreaplicación
de los costos indirectos de fabricación se carga como un mayor o menor costo de la
mercancía vendida. Sin embargo, cuando se procede de otra manera, como sería el caso
de cargar ese mayor o menor costo en una forma proporcional a las tres cuentas de
producción (Inventario de productos en proceso, Inventario de productos terminados y
Costo de ventas), o llevar la sub o sobrestimación como un gasto o una renta del periodo,
lo que se dijo al principio en relación con el efecto sobre el balance general cambia
radicalmente.
La repartición de los costos indirectos sub o sobreaplicados en las tres cuentas de
producción antes mencionadas se puede hacer de diferentes maneras, bien sea con base
en un cálculo aproximado sujeto a la experiencia de quienes lo hacen, con factores
previamente establecidos también basados en experiencias anteriores, o por intermedio
de tasas suplementarias que emplean cualquiera de las bases de aplicación ya conocidas,
como las horas de mano de obra directa, las horas máquina o las unidades de producción.
La fórmula general sería la siguiente:
Costos indirectos sub o sobreaplicados

Tasa suplementaria =
Base presupuestada
Con el ejemplo siguiente quedará aclarada la repartición de los costos indirectos sub
o sobreaplicados en las tres cuentas de producción por intermedio de la tasa suplementaria
o coeficiente rectificador.
La compañía XYZ tiene en un periodo cualquiera los siguientes datos de producción:
Valor horas
Material CIF Total
mano de obra
Inventario PEP $ 8.000 $ 10.000 $ 9.000 $ 27.000

Inventario de productos 100.000 150.000 135.000 385.000
terminados
Costo de ventas 300.000 400.000 360.000 1.060.000
$408.000 $560.000 $504.000 $1.472.000
76
Si los costos indirectos reales del periodo registran un costo de $526.400, y la empresa
aplica sus costos indirectos a la producción con base en el costo de las horas de mano de
obra directa.
De acuerdo con los datos anteriores, el registro de cierre de los costos indirectos es
el siguiente:
CIF aplicados (8) 504.000

Costos sub o sobreaplicados (11) 22.400
CIF reales (5a.) 526.400
La tasa suplementaria para hacer la repartición de los costos indirectos sub o

sobreaplicados en las tres cuentas de producción se calcula de la siguiente manera:
Costos indirectos sub o sobreaplicados

Tasa suplementaria =
Costo horas de mano de obra directa
$ 22.400
Tasa suplementaria = = 0,04 = 4%
$560.000
La repartición, de acuerdo con la tasa suplementaria, se haría de la siguiente manera:
Inventario PEP ($10.000 0,04) = $400

Inventario de productos terminados ($150.000 × 0,04) = $6.000
Costo de ventas ($400.000 × 0,04) = $16.000
El registro de cierre de los costos indirectos sub o sobreaplicados es el siguiente:
Inventario PEP (14) 400

Inventario de productos terminados (13) 6.000
Costos indirectos sub o sobreaplicados (11) 22.400
Cuando se procede a hacer la distribución sobre las tres cuentas de producción, como
en el caso anterior, el efecto sobre el balance general será relativamente pequeño, por
cuanto se verán poco afectadas las cuentas Inventario de productos en proceso e Inven-
tario de productos terminados.
Contabilización de los productos terminados

Se da el nombre de productos terminados a aquellos artículos que se encuentran totalmente
elaborados y que se han transferido de la producción al almacén de la fábrica en donde
entran a constituir los inventarios de productos terminados o de productos manufacturados.
77
El registro se hace de la siguiente manera:
a) En el almacén: donde con base en los datos suministrados por el departamento de

costos se hacen los registros correspondientes a la mercancía terminada en el soft-
ware de Inventarios, anotando claramente la cantidad de los productos terminados,
así como el costo de cada uno de ellos.
b) En el departamento de costos: se utilizan todos los datos registrados en las hojas de
costos por trabajo y se determina el precio unitario dividiendo el costo total de la
producción por el número de unidades elaboradas. Los datos definitivos se pasan
tanto al almacén como a contabilidad.
c) En el departamento de contabilidad general: con base en los datos suministrados por
el departamento de costos, se procede a hacer el siguiente registro:
Inventario productos terminados (13) XXXX

Inventario PEP (14) XXXX
En cuanto al Inventario PEP se debe aclarar que es una cuenta de control que equivale
a la suma de las de Inventario PEP (materiales), Inventario PEP (mano de obra), e Inventario
PEP (costos indirectos).
Algunas empresas utilizan únicamente la cuenta Inventario PEP en la cual suman las
cifras que correspondan por materiales directos usados, mano de obra directa utilizada y
costos indirectos de fabricación aplicados a la producción. Otras empresas, por el contra-
rio, acostumbran llevar en forma separada las cuentas que corresponden a cada uno de
los elementos de costo, es decir, Inventario PEP (materiales), Inventario PEP (mano de
obra), e Inventario PEP (CIF).
Venta de unidades directamente de la producción

Cuando se trabaja con órdenes de clientes que requieren con urgencia determinados
artículos, el departamento de contabilidad general registra la venta de tales unidades
mediante los siguientes registros:
Cuentas por cobrar (o Caja) XXXX

Ventas XXXX

Ejemplo 3.1 Ciclo completo de costos
La compañía MNOP que produce repuestos para automotores y cierra libros cada seis
meses, dispone en junio 30 de los siguientes datos (miles):
78
1. Saldos de inventarios en 1-1:

Materia prima $180.000
Producción en proceso 90.000
Productos terminados 250.000
2. Compras de materia prima en el semestre 400.000
3. Nómina de los trabajadores por valor de $800.000, de la cual

se dedujo 2% para Seguridad Social, y en ella están incluidos:
Salarios de superintendencia 10.000
4. Materiales directos usados en manufactura 500.000

5. Materiales indirectos usados 25.000
6. Costos indirectos de fabricación (pagados en efectivo) 300.000
7. Depreciación de maquinaria y equipo 100.000
8. Costo de la producción terminada en el semestre 1.500.000
9. Costo de la producción vendida en el semestre 1.600.000
10. Ventas durante el semestre 2.000.000
11. Gastos de administración 200.000
12. Gastos de ventas 50.000
13. Dividendos pagados 57.000
Nota. Los costos indirectos de fabricación se aplican a la producción a una tasa de 60%
de los costos de la mano de obra directa usada.
Se requiere:
a) Hacer todos los registros necesarios en relación con la información dada en los
numerales anteriores.
b) Preparar el estado de costo de productos fabricados y vendidos.
c) Hacer el estado de resultados y el estado de cambios en el patrimonio.
Solución
a) Lo primero que se debe hacer es abrir cuentas T en el libro Mayor, con base en las
informaciones suministradas en los numerales 1, 8 y 9, e inmediatamente después se
procede a hacer los registros respectivos, abriendo nuevas cuentas T y adicionando
las ya existentes, como se verá a continuación.
79
Inventario de materiales (1) Inventario PEP (14)

(1) 180.000 500.000 (1) (14) 90.000 1.500.000
(2) 400.000 25.000 (1) (6) 770.000
Saldo: 55.000 (3) 500.000
462.000
Saldo: 322.000
Inventario de productos terminados (13)

(13) 250.000 1.600.000 (1)
(14) 1.500.000
Saldo: 150.000
El segundo paso consiste en los asientos en el Diario, de acuerdo con la información

contenida en cada numeral, abriendo de inmediato las nuevas cuentas T y adicionando las
ya existentes. En este caso solamente se registrarán las relacionadas con la producción.
Registro para el numeral (2):

Inventario de materiales (1) 400.000
Cuentas por pagar 400.000

Nómina de fábrica (4) 800.000
Caja 784.000
Seguridad social por pagar 16.000
Registro para el uso de la mano de obra:

Inventario PEP (mano de obra) (6) 770.000
CIF control (indirecta) (5) 20.000
CIF control (supervisión) (5) 10.000
CIF control (5)

(5) 20.000 455.000
(5) 10.000
25.000
300.000
100.000
80
Cálculos de las cifras del numeral (3)
Inventario PEP (mano de obra) = $800.000 – ($20.000 + 10.000)

= 770.000
Seguridad social por pagar = $800.000 × 2% = $16.000

Inventario PEP (material) (3) 500.000

CIF control (materiales indirectos) (5) 25.000

CIF control (varios) (5) 300.000
Caja 300.000

CIF control (depreciación de maquinaria) (5) 100.000
Provisión para depreciación de maquinaria 100.000

Inventario de productos terminados (13) 1.500.000
Inventario PEP (14) 1.500.000
Registros para los numerales (9) y (10):

Cuentas por cobrar 2.000.000
Ventas 2.000.000
Costo de ventas (13) 1.600.000
Registro para mostrar la aplicación de los costos indirectos a la producción:
Inventario PEP (CIF) (7) 462.000

CIF aplicados (8)

(8) 462.000 462.000 (8)
81
Costos indirectos de fabricación aplicados = $770.000 × 60% = $462.000

El tercer paso consiste en cerrar las cuentas CIF control y CIF aplicados al final del
periodo contable, así:

CIF control (5) 455.000
Costos indirectos sub o sobreaplicados (11)

(11) 7.000 7.000 (11)
Como cuarto paso se debe cerrar la cuenta Costos indirectos sub o sobreaplicados,
que también es temporal, así:

b) Preparación del estado de costo de productos fabricados y vendidos, tal como se

puede apreciar en el cuadro 3.3.
El estado de costos del cuadro 3.3 puede abreviarse puesto que a partir de los
datos del problema es fácil conocer directamente los tres elementos de costo, redu-
ciendo así la presentación del estado.
La cifra final de costo real de ventas que aparece en el estado de costos, debe
ser igual al saldo que aparece en la cuenta Costo de ventas después de registrar la
cifra correspondiente a los costos indirectos sub o sobreaplicados.
c) Preparación del estado de resultados y el estado de cambios en el patrimonio (cua-
dros 3.4 y 3.5).
Ejemplo 3.2 Ciclo de costos
La compañía El Pichirilo S.A., en la primera semana de producción de su artículo X, muestra

los siguientes datos de producción en su orden No. 10:
– Costo de conversión (real) $2.180.000

– Costo de los materiales indirectos usados
(representan 6% del costo de la materia prima usada) 60.000
– Nómina de fábrica (de la cual $300.000 son mano de obra
indirecta usada) 1.900.000
– Costos indirectos subaplicados (incontrolables) 40.800
82
Cuadro 3.3 Compañía MNOP S.A.

Enero 1 - junio 30
Materiales directos usados
Inventario de materiales, 1-1 $ 180.000
Compra de materiales en el periodo 400.000
580.000
Total de materiales usados 525.000
Materiales indirectos usados 25.000
Materiales directos usados $ 500.000
Mano de obra directa usada 770.000
CIF aplicados 462.000
Costo de manufactura en el periodo 1.732.000
Inventario PEP 1-1 90.000
Costo total de manufactura 1.822.000
Inventario PEP, 6-30 322.000
Costo de productos terminados en el periodo 1.500.000
Inventario mercancía terminada, 1-1 250.000
Costo total de productos fabricados 1.750.000
Costo de ventas a lo normal 1.600.000
CIF sub o sobreaplicados 7.000
Costo real de ventas $1.593.000
Estado de resultados del primer semestre

Ventas $2.000.000
Costo real de ventas 1.593.000
Utilidad bruta en ventas $ 407.000
astos de administración 200.000
$ 207.000
astos de ventas 50.000
Utilidad en el periodo $ 157.000
83
Estado de cambios en el patrimonio

Junio 30
Saldo Utilidades, 1-1 $ 0
Utilidades netas del periodo 157.000
Total de utilidades disponibles $157.000
Dividendos del periodo 57.000
Saldo utilidades acumuladas $100.000
Con base en la información anterior, calcular:
a) El costo del material directo usado (y hacer el registro)

b) El costo primo real
c) Los costos indirectos de fabricación reales
d) Los costos indirectos de fabricación aplicados a la producción, y hacer el registro
respectivo
e) El costo de producción (normal) y hacer el registro contable
Solución
a) El costo del material directo usado se obtiene estableciendo el siguiente razona-

miento, con base en conceptos de costos ya conocidos:
Materia prima = material directo + material indirecto

100% = 94% + 6%
Si 6% equivale a $60.000, 94% se calcula así:
$60.000 × 0,94
Tasa suplementaria: = $940.000
0,06
El registro contable sería el siguiente:
Inventario PEP (materiales) 940.000

CIF control (materiales indirectos) 60.000
Inventario de materiales 1.000.000
84
b) Costo primo (real) = costo del material directo + costo de la mano de obra directa
= $ 940.000 + ($ 1.900.000 – $ 300.000)
= $ 2.540.000
c) Costo de los CIFR = costo de conversión (real) – costo de la mano de obra indirecta
= $2.180.000 – $1.600.000
= $ 580.000
d) Costo de conversión (normal) = costo de MOD + CIFA

Costo de conversión (real) = costo de conversión (normal) + costos indirectos
de fabricación subaplicados
Costo de conversión (normal) = $2.180.000 – $40.800
= $2.139.200
o sea que:
CIFA = costo de conversión (normal) – costo de MOD
= $2.139.200 – $1.600.000
= $ 539.200
El registro sería:
Inventario PEP (CIF) 539.200

CIFA 539.200
e) Costo de producción (normal) = CMD + CMOD + CIFA

= $ 940.000 + $1.600.000 + $539.200
= $3.079.200
El registro sería:
Inventario PEP 3.079.200

Nómina de fábrica 1.600.000
Costos indirectos de fabricación aplicados 539.200
Variación neta de costos indirectos

De acuerdo con lo visto, la diferencia entre los costos indirectos de fabricación aplicados
a la producción y los costos indirectos reales de esa misma producción, se denomina
costos indirectos sub o sobreaplicados, según si el hecho se considera desfavorable o
favorable para la empresa. Esta nueva cuenta, considerada temporal, debe cerrarse al final
85
del periodo contable como un mayor o menor costo del producto, o como un costo o un
ingreso del periodo, de acuerdo con el estudio que se haga en relación con sus compo-
nentes fijos y variables y su controlabilidad por parte de la gerencia.
Se continuarán usando los términos sub o sobreaplicados, pero se hará más énfasis en
el término variación neta de costos indirectos por la posibilidad que existe de analizar esta
variación en función de dos variaciones. No obstante, la variación neta de costos indirectos
equivale en cualquier momento a una subaplicación total de los costos indirectos o a una
sobreaplicación total de los costos indirectos.
La variación neta podrá expresarse entonces de acuerdo con la siguiente fórmula:
VN = CIFA – CIFR
donde:
VN = Variación neta de costos indirectos de fabricación

CIFA = Costos indirectos de fabricación aplicados a la producción
CIFR = Costos indirectos de fabricación reales, o CIF control
En relación con la fórmula anterior y su significado, conviene anotar que los costos
indirectos de fabricación reales (CIFR) tienen el mismo valor de la cuenta CIF control, sólo
en el caso de una empresa que tenga un solo departamento de producción, como se
abordará más adelante.
Causas que originan la variación neta de costos indirectos

Son varias las causas que dan origen a una variación neta de los costos indirectos de
fabricación, pero esencialmente se concretan en el cálculo de la tasa predeterminada de
costos indirectos, la cual utiliza unos datos presupuestados para toda la empresa en un
periodo determinado, que luego serán diferentes de los de la producción real, ya que dicho
presupuesto se hace con base en un nivel de capacidad considerado como normal, que
posteriormente será diferente del nivel al cual se realiza la producción. Se puede, pues,
resumir lo anterior en dos causas principales:
1. Primera causa: el costo del presupuesto de los costos indirectos de fabricación, o
sea, lo que se debería haber gastado en la producción de acuerdo con el nivel real de
actividad, que por lo general es diferente del costo de los costos indirectos de fabri-
cación reales. La diferencia entre estos dos costos da lugar a una variación de presu-
puesto de costos indirectos, conocida también como variación de costo, variación
presupuestaria o variación controlable, dado que los costos variables involucrados
dentro del presupuesto de costos indirectos de fabricación tienen gran incidencia en
la variación neta, ya que se considera que los costos fijos deberán permanecer fijos
aunque cambie el nivel de actividad. Pero aun en el caso de que algunos costos fijos
reales cambiaran con respecto a los presupuestados, como sería el caso de una
86
mayor depreciación por nuevas instalaciones de equipos, o mayores costos fijos por
concepto de seguros e impuestos, tales cambios tendrían igualmente influencia den-
tro de la variación de presupuesto.
La variación de presupuesto puede expresarse mediante la siguiente fórmula
general:
VP = CIFPNOR – CIFR
donde:
VP = Variación de presupuesto.
CIFPNOR = Costos indirectos de fabricación presupuestados expresados al nivel de
operación real.
CIFR = Costos indirectos de fabricación reales (o CIF control).
Los costos indirectos presupuestados ajustados al nivel de operación real

(CIFPNOR) se pueden expresar a su vez mediante la siguiente fórmula que subdivide
sus componentes en fijos y variables:
CIFPNOR = CIFPF + CIFPV × NOR
donde:
CIFPF = Costos indirectos de fabricación presupuestados fijos.
CIFPV × NOR = Costos indirectos de fabricación presupuestados variables expre-
sados en el nivel de operación real.
El nivel de operación real, que hemos denominado como NOR en la fórmula de

los costos indirectos presupuestados expresados en el nivel de operación real, pue-
de calcularse para situaciones especiales mediante la siguiente fórmula:
Base real
NOR = Base presupuestada
donde:
NOR = Nivel de operación real.
Base real = Base de aplicación de los costos indirectos a la producción expre-
sada en datos reales, pero siempre y cuando coincida con el pe-
riodo de la base presupuestada.
Base
presupuestada = Base de aplicación de los costos indirectos a la producción,
expresada en datos presupuestados.
De acuerdo con la fórmula anterior, el nivel de operación real puede expresarse

de muy diversas maneras según las diferentes bases de aplicación de los costos
87
indirectos a la producción, como son, las unidades producidas, las horas de mano de
obra directa, el costo de esas horas, las horas máquina, el costo de los materiales
directos, el costo primo, etc., con datos reales para el numerador y datos presupues-
tados para el denominador.
Los costos indirectos presupuestados ajustados al nivel de operación real
(CIFPNOR) equivalen a la fórmula presupuestal trabajada anteriormente y que se
expresa de la manera siguiente:
Costo variable
Fórmula presupuestal = Costos fijos +
Unidad
o también:
Tasa variable
Fórmula presupuestal = CIFPF +
Unidad
La fórmula presupuestal puede expresarse de igual manera con datos reales de
costo, puesto que se supone que los costos fijos serán iguales a los presupuestados,
y la tasa variable por unidad de actividad (unidades, horas de mano de obra directa,
porcentajes) se toma con base en datos reales del periodo anterior (la tasa) para
ofrecer costos presupuestados de costos indirectos de fabricación, ya que los costos
variables sufrirán variación según como varíe la base.
La variación de presupuesto, de acuerdo con la fórmula vista inicialmente, es el
resultado de colocar los costos indirectos de fabricación presupuestados en la mis-
ma base que los costos indirectos reales, o sea en el verdadero nivel (o nuevo nivel),
y establecer la diferencia entre esos dos valores. Dicha variación puede resultar un
hecho favorable para la empresa, cuando los costos indirectos reales tienen un me-
nor costo que los presupuestados ajustados al nivel de operación real. De acuerdo
con la fórmula, este hecho se expresaría con un resultado de signo positivo, y la
variación sería registrada como una cuenta temporal con saldo crédito, que al final
del periodo se podría cerrar con la cuenta de costo de ventas, representando una
disminución de los costos de producción en el estado de costo de productos manu-
facturados y vendidos.
Si la variación del presupuesto resultara desfavorable, con signo negativo, su
incidencia en el costo de producción y en el estado de resultados sería totalmente
diferente de la primera situación.
En relación con el signo de la variación de presupuesto, según la fórmula, se
debe aclarar que el orden de los términos que la componen no tiene ninguna impor-
tancia, siempre que se haga un detenido análisis de la situación existente.
2. Segunda causa: el volumen real de producción (de más o de menos) en relación con
el volumen de producción que se tomó como normal para el cálculo de los costos
indirectos presupuestados, bien sea expresado en unidades, en horas de mano de
obra directa o en porcentaje, con una incidencia muy especial en lo que respecta a
88
la productividad de la mano de obra, para dar la variación de capacidad o de volu-

men de producción, se conoce también como variación incontrolable, ya que el
elemento fijo de los costos se considera como el que tiene mayor influencia en esta
variación, resultado de una sub o sobreutilización de las instalaciones de la planta en
relación con el nivel de actividad presupuestado de las operaciones.
Cuando existe una subutilización de estos recursos físicos, la planta tiene una
capacidad ociosa determinada por muchos factores, tanto controlables (deficiencias
en la calidad de la materia prima, falta de capacitación de los trabajadores, deficien-
cias en los equipos, etc.), cuyo control es factible, como incontrolables (huelgas
incontrolables intempestivas o alzas en algunos costos) realmente incontrolables por
parte de la gerencia.
La variación de capacidad indica el grado en que la planta fracasó o tuvo éxito
en la utilización de sus instalaciones de acuerdo con un nivel normal de actividad
previamente establecido, y se puede expresar mediante la siguiente fórmula:
VC = CIFA – CIFPNOR
donde:
VC = Variación de capacidad o de volumen de producción.
CIFA = Costos indirectos de fabricación aplicados a la producción.
CIFPNOR = Costos indirectos de fabricación presupuestados expresados al nivel de
operación real.
Existen, asimismo, otras fórmulas sobre la variación de capacidad que se pueden

aplicar en el sistema de costos por órdenes de producción históricos, según la forma
como se haya calculado el presupuesto de los costos indirectos de fabricación. Di-
chas fórmulas, cuya aplicación se verá en ejemplos posteriores, son las siguientes:
VC = (HR – HP) × Tasa

donde:
HR = Horas reales de mano de obra directa.
HP = Horas presupuestadas de mano de obra directa.
Tasa = Tasa predeterminada de costos indirectos de fabricación
(expresada en $/hora).
VC = (UR – UP) × Tasa
donde:
UR = Unidades reales de producción.
UP = Unidades presupuestadas de producción.
Tasa = Tasa predeterminada de costos indirectos de fabricación
(expresada en $/unidad).
89
El empleo de las fórmulas anteriores sobre la variación de capacidad sólo es posible

en aquellas empresas donde el cálculo del presupuesto de los costos indirectos de fabri-
cación se hace con base en un nivel normal de actividad, en horas de mano de obra directa
o en unidades, lo que es igual al nivel real de actividad en horas o en unidades.
Cuando el cálculo del presupuesto de los costos indirectos de fabricación se hace con
base en un nivel normal de actividad, el cual es totalmente diferente del nivel real de
actividad, bien sea en horas de mano de obra directa, unidades o porcentajes, se puede
determinar la variación de capacidad mediante las siguientes fórmulas:
VC = (HR – HP) × Tasa fija
donde:
Tasa fija = Tasa predeterminada de costos indirectos fijos
(expresada en $/hora)
VC = (UR – UP) × Tasa fija

donde:
Tasa fija = Tasa predeterminada de costos indirectos fijos
(expresada en $/unidad).
VC = (NOR – NOP) × CIFPF
donde:
NOR = Nivel de operación real expresado en porcentaje.
NOP = Nivel de operación presupuestado (o nivel normal)
expresado en porcentaje.
CIFPF = Costos indirectos presupuestados fijos.
La fórmula anterior también puede expresarse de la siguiente manera:
VC = % de variación × CIFPF
En cuanto al signo (positivo o negativo) y su influencia sobre el estado de costo

de producto manufacturado y vendido o sobre el estado de resultados, así como la
forma en que debe cerrarse al final del periodo, la variación de capacidad, como
cuenta temporal que es, se comporta de la misma manera que la variación de presu-
puesto. La suma algebraica de estas dos variaciones da como resultado la variación
neta de costos indirectos de fabricación (o costos indirectos sub o sobreaplicados),
hecho que se puede expresar mediante la siguiente fórmula:
VN = VP + VC
90
Capacidad de producción
El conocimiento de la capacidad de producción o nivel de actividad de una empresa es
necesario para la elaboración de los presupuestos, y en especial cuando se van a calcular
los presupuestos de ventas, de producción y de costos indirectos de fabricación. De ahí
que sea muy importante conocer todo lo relacionado con el nivel de actividad al cual
funciona la empresa, ya que el presupuesto de los costos indirectos en general se hace
considerando un determinado nivel de actividad que, posteriormente, durante el periodo
real de producción, puede ser igual o diferente.
A este respecto existen las siguientes posibilidades:
1. Capacidad teórica: nivel máximo o ideal; es aquel nivel de actividad en el cual la

empresa labora en su planta o su máxima capacidad, mediante la utilización de
todos sus recursos físicos, sin que exista, por tanto, capacidad ociosa de ninguna
naturaleza y sin que surjan problemas tanto de producción como de ventas. Es éste
un nivel ideal que realmente no se presenta en la práctica, porque tanto los seres
humanos como las máquinas son susceptibles de fallas, y de ahí que no sea aconse-
jable utilizarlo en la presupuestación de los costos indirectos de fabricación.
2. Capacidad real: nivel de actividad real previsto. Bajo esta posibilidad, el presupuesto
de los costos indirectos de fabricación se hace teniendo en cuenta el nivel real de
actividad de la empresa, pero esto sólo es posible en empresas que trabajan bajo el
sistema de costos por órdenes de producción históricos y en labores de producción
donde las órdenes de producción se hacen en un tiempo más o menos corto (una
semana, cada diez o quince días, cada mes) y los presupuestos se calculan para
periodos más largos (cada seis meses o cada año) con respecto a artículos de pro-
ducción simple, cuya elaboración se basa precisamente en órdenes establecidas de
antemano. Son situaciones especiales que requieren un tratamiento particular en
cuanto al cálculo de las variaciones, como se verá más adelante.
3. Capacidad práctica o normal: considerado como el nivel de actividades más utiliza-
do para el cálculo de los costos indirectos de fabricación presupuestados porque
tiene en cuenta todos los problemas humanos y de máquinas que suelen presentarse
en la planta, como los desperdicios por la mala calidad de la materia prima, las
deficiencias de las máquinas y la falta de capacitación de los trabajadores, así como
los problemas comunes de ventas. Desde este punto de vista, quienes elaboran los
presupuestos de la empresa tienen en cuenta primero el presupuesto de ventas y
luego el presupuesto de producción para poder hacer mejor el presupuesto de los
costos indirectos de fabricación.
Se considera que la capacidad práctica o normal es aproximadamente 70 u 85%
de la capacidad teórica, y es la que más se acomoda a situaciones de producción y
de venta para periodos largos (un mes, un semestre, un año), estimándose, por tan-
to, que es la más adecuada para efectos de planeación de la empresa.
91
Contabilización de las variaciones

Todo lo dicho con respecto a las variaciones de presupuesto y de capacidad o de volumen
se refiere exclusivamente al cálculo de las mismas. Sin embargo, estas dos variaciones sólo
se pueden apreciar al final del ciclo contable, en el momento del cierre de las cuentas
de CIF reales y CIF aplicados. La diferencia entre estas dos cuentas da la variación neta de
costos indirectos, que debe expresarse en función de las variaciones de presupuesto y
de capacidad, con saldo débito o crédito, según representen un hecho desfavorable o
favorable.
En las cuentas del libro Mayor solamente aparecerán las variaciones de presupuesto
y de capacidad. El cálculo de la variación neta sólo servirá para comprobar si las dos
anteriores se obtuvieron en forma correcta. En ningún caso el valor de la variación neta
aparecerá registrada en una cuenta T, ya que debe expresarse en función de las dos
variaciones antes mencionadas. Aún en el caso de que no exista variación de capacidad,
situación en la cual la neta será igual a la de presupuesto, deberá mostrarse únicamente
esta última.
En una situación en que las dos variaciones fueran desfavorables, aparecerían regis-
tradas contablemente al final de un periodo a través del siguiente registro de cierre:
Costos indirectos de fabricación aplicados (8) XXXXX

VP (15) XX
VC (16) XX
Costos indirectos de fabricación control (5) XXXXX
Si las variaciones fueran favorables, el registro de cierre sería el siguiente:
Costos indirectos de fabricación aplicados (8) XXXXXX

VP (15) XX
VC (16) XX
Costos indirectos de fabricación control (5) XXXXX
Cierre de las variaciones

En relación con el cierre de las variaciones existen diferentes puntos de vista. La mayoría
de las empresas considera que las variaciones se pueden controlar y que, por consiguiente,
no se deben cargar al costo del producto sino al estado de resultados, cerrándose con
utilidades del período.
Sin embargo, otros opinan que las variaciones son el resultado de situaciones anorma-
les que no pueden ser controladas por la gerencia y, en consecuencia, estiman que deben
cargarse al costo del producto y no tratarse como costos del periodo. Se considera que
son el resultado de un sinnúmero de factores incontrolables, como los desperdicios, la
ineficacia operacional, pérdidas de tiempo, cambios anormales en las condiciones finan-
92
cieras del momento, etc., y que en tal caso deben cerrarse al final del periodo contable con
la cuenta Costo de ventas.
Un tercer grupo considera que las variaciones deben repartirse mediante el empleo
de unas tasas suplementarias entre las tres cuentas principales de producción: Inventario
de trabajo en proceso, Inventario de producto terminado y Costo de producto vendido.
Un último grupo estima que las variaciones deben analizarse con mucho cuidado, de
acuerdo con sus diferentes causas, a fin de determinar cuáles pueden catalogarse como
costos del producto, y cuáles como costos del periodo, o si es mejor política repartirlas
entre las cuentas de producción.
Si las variaciones han resultado desfavorables y se adopta la política de que se trata
de costos del producto, se cierran así:

VP (15) XXXX
VC (16) XXXX
Si las variaciones han resultado favorables, dentro de la misma política, el cierre sería
el siguiente:
VP (15) XXXX
VC (16) XXXX
Si las variaciones son desfavorables y se adopta la política que se trata de costos del
periodo, se cierra así:

VP (15) XXXX
VC (16) XXXX
Si las variaciones son favorables y se sigue la misma política, el cierre es el siguiente:
VP (15) XXXX
VC (16) XXXX
Para el cierre de las variaciones se usará en el transcurso de este libro la primera

posibilidad, es decir, que se considerarán como costos del producto, caso en el cual irán
registradas, como ya se había dicho inicialmente en este capítulo, como un mayor costo
en el estado de costo de productos fabricados y vendidos si son desfavorables, o como
uno menor en el caso contrario.
93
Cuando las variaciones se consideran como un costo del periodo, van registradas en
el estado de resultados como otros costos u otros ingresos.
En el caso de que las variaciones se repartan de acuerdo con tasas suplementarias en
las tres cuentas de producción, se afectarán el balance general en cuanto a lo que les
corresponda a las cuentas de inventario de trabajo en proceso e inventario de productos
vendidos, y el estado de costo de productos fabricados y vendidos en relación con el
aumento o disminución que sobrevenga sobre la cuenta de costo de ventas.
En los siguientes ejemplos se observará cómo se calculan variaciones para situaciones
a largo plazo, en las cuales los presupuestos se hacen con base en un nivel normal o
presupuestado y, posteriormente, el nivel real de producción, tanto en unidades como en
horas de mano de obra directa, es totalmente diferente, y los datos de presupuestos así
como los datos reales de producción cubren un periodo igual.
Ejemplo 3.3 Variaciones
Variedades S.A. es una compañía manufacturera que utiliza el sistema de costos históricos
por órdenes de producción para contabilizar el costo de sus productos. Para el primer
semestre presupuestan costos indirectos para toda la empresa por un valor de $2.000.000
a un nivel normal de 100%, discriminados así:
Costos indirectos fijos $845.450

Costos indirectos variables 1.154.550
Total 2.000.000
Además, para el primer semestre, la compañía presupuesta un total de $4.000.000

como costo de mano de obra directa, y decide aplicar los costos indirectos de fabricación
con base en el costo de la mano de obra directa.
Al finalizar el periodo, en junio 30, la empresa suministra los siguientes datos para su
único departamento de producción:
CIF control $1.904.280

Costos indirectos de fabricación $1.800.000
Con estos datos deben calcularse las variaciones de costos indirectos de fabricación
y hacer los registros de contabilidad en el Diario de la empresa.
Solución
CIFP $2.000.000
t= = = 0,5
CMODP $4.000.000
94
Pero... CIFP = t × CHMODR
$1.800.000
de donde: CHMODR = = $3.600.000
0,5
CHMODR $2.600.000
es decir que: NOR = = = 0,9
CHOMDP $4.000.000
CIFPF = $845.450
CIFPV × NOR = $1.154.550 × 0,9 = $1.039.095
CIFPNOR = $845.450 + $1.039.095
CIFPNOR = $1.884.545
Con los datos anteriores, la variación de presupuesto se calcula de la siguiente manera:
VP = $1.884.545 – $1.904.280
VP = –$19.735
La variación de capacidad se calcula de la siguiente manera:
VC = $1.800.000 – $1.884.545
VC = –$84.545 (desfavorable)
La variación de capacidad se puede obtener, asimismo, en este ejemplo, mediante la

aplicación de cualquiera de las siguientes fórmulas:
VC = (NOR – NP) × CIFPF

VC = % de variación × CIFPF
es decir que:
VC = (90% – 100%) × $845.450

VC = (–10%) × $845.450
VC = –$84.545
95
Una forma de probar todos los cálculos anteriores con respecto a las variaciones de
presupuesto y de capacidad consiste en calcular la variación neta, así:
VN = VP + VC
VN = –$19.735 + (–$84.545)
VN = –$104.280 (desfavorable)
Una vez probado que los cálculos de las variaciones están bien hechos, se procede
a mostrar en registros de contabilidad tales variaciones, mediante el cierre de las cuentas
de Costos indirectos de fabricación aplicados y CIF control en junio 30, así:
6-30: Costos indirectos de fabricación aplicados 1.800.000

VP (15) 19.735
VC (16) 84.545
CIF control 1.904.280
Ahora se procede a cerrar las cuentas temporales de variaciones, así:
6-30: Costo de ventas (12) 104.280

VP (15) 19.735
VC (16) 84.545
Ejemplo 3.4 Variaciones
La compañía manufacturera Uganda S.A. que utiliza el sistema de costos históricos por
órdenes de producción, elabora los siguientes presupuestos para el primer semestre, en
su único departamento de producción y para su artículo A.
Costos indirectos fijos $4.200.000

Costos indirectos variables $1.080.000
Horas de mano de obra directa 20.000 h
Los anteriores presupuestos se elaboraron con base en un nivel normal de producción

de 100%.
En junio 30, fecha semestral del cierre de libros, la empresa suministra la siguiente
información real del periodo:

Costos indirectos variables $1.096.400
Base de aplicación de los costos indirectos de fabricación: HMOD

El costo de la mano de obra directa durante el semestre, para la producción del artículo
A, fue de $3.800.000, con un salario unitario de $200 por cada hora.
96
Con base en la anterior información, se debe calcular el costo de las variaciones de

costos indirectos de fabricación, así como mostrar de qué manera surgen contablemente
tales variaciones, y su cierre posterior, considerándolas como un mayor o menor costo de
la producción.
Solución
Primero se determina la tasa predeterminada de costos indirectos de fabricación, así:
CIFP $5.280.000
t= = = $264/h
Base presupuestada 20.000 h
Los costos indirectos que se aplican a la producción se calculan así:
CIFA = t × Base real

= $264/h × HMODR
$380.000
HMODR = = 19.000 h
$20/h
CIFA = $264/h × 19.000 h
= $5.016.000
Con los anteriores datos se pueden calcular las variaciones de presupuesto y de

capacidad de producción, así:
Base real
NOR =
Base presupuestada
$19.000 h
NOR = 20.000h = 0,95
CIFPNOR = $4.200.000 + ($1.080.000 × 0,95)

CIFPNOR = $5.226.000
VP = $5.226.000 – $5.296.400
= –$704.000
VC = GGA – GGPNN
= $5.016.000 – $5.226.000 = –$210.000
97
Igualmente, la variación de capacidad se puede calcular mediante las siguientes fór-

mulas:
VC = (HR – HP) × Tasa fija
CIFPF $4.200.000
Tasa fija = = = 210/h
Base presupuestada 20.000 h
VC = (19.000 – 20.000) × $210/h = –$210.000
o también:

= (0,95 – 1,00) × 4.200.000
= –$210.000
Las variaciones de costos indirectos, ya calculadas, surgen contablemente al cerrar las

cuentas de Costos indirectos de fabricación aplicados y de Costos indirectos de fabrica-
ción control (o costos indirectos reales), así:
Junio 30: Costos indirectos aplicados (8) 5.010.000

VP (15) 70.400
VC (16) 210.000
CIF control (5) 5.290.400
Y las variaciones se cierran de la siguiente manera:
Junio 30: CMV (12) 280.400

VP (15) 70.400
VP (16) 210.000
A manera de comprobación de todo lo anterior, la variación neta se puede obtener

así:
VN = CIFA – CIFR
VN = $5.016.000 – $5.296.400
= –$280.400
o también:
VN = VP + VC
= –$70.400 + (–$210.000) = –$280.400
98
Las cuentas del libro Mayor aparecerían así:
CIF aplicados (8) CIF control (5)

5.016.000 5.016.000 5.296.400 5.296.400
VP (15) VC (16)
70.400 70.400 210.000 210.000
CMV (12)
280.400
Control de los costos indirectos de fabricación

Bajo el sistema de costos históricos por órdenes de producción es muy poco lo que se
puede hacer en relación con el control de los costos indirectos de fabricación. Sin embar-
go, cuando la producción es más o menos constante durante un periodo largo, por ejemplo
un año, se acostumbra dividir el presupuesto de todo el año por doce meses y, de esta
manera, se puede ejercer algún control de los costos indirectos de fabricación, a pesar de
que se está utilizando un presupuesto estático.
Una mejor forma de control de los costos indirectos, en aquellas empresas cuya
actividad varía muy poco de un mes a otro, es la utilización de los llamados presupuestos
flexibles o presupuestos dinámicos cuyo uso será mucho más importante en los costos
estándar, donde sí representará una verdadera herramienta de control del tercer elemento
de costo. De todas maneras, aun bajo los sistemas de costos con datos históricos y en la
situación especial de un nivel de actividad constante durante un año, la labor de control
se facilita al permitirse una comparación más sencilla entre los costos indirectos presupues-
tados ajustados al verdadero nivel de producción, y los costos indirectos reales del periodo,
expresados igualmente en el nivel de operación real.
Aunque existen varios métodos para calcular los presupuestos flexibles, el de uso más
general es el método de la fórmula presupuestaria o método del costo fijo más una tasa
variable, sobre el cual ya se han abordado algunos ejemplos.
El método de los presupuestos flexibles consiste en calcular los costos indirectos
presupuestados a diferentes niveles de actividad (en unidades, horas de mano de obra
directa o porcentajes) y calcular una tasa predeterminada de costos indirectos con base
en un nivel de actividad que se haya considerado como normal. Cuando se conozca el
nuevo nivel o nivel real de producción, el cálculo de las variaciones se facilitará notable-
99
mente al establecer la diferencia entre los costos indirectos presupuestados ajustados al

nuevo nivel de producción (cuyo dato se tomaría de la tabla columnar que se formaría con
los diferentes presupuestos de costos indirectos expresados en los distintos niveles de
actividad) y los costos indirectos de fabricación reales, para obtener la variación de pre-
supuesto, y entre los costos indirectos aplicados y los costos indirectos presupuestados
ajustados al nivel de operación real, para obtener la variación de capacidad.
En caso de que el nivel de operación real no figurara en la tabla columnar de los
presupuestos flexibles, se haría una interpolación lineal entre los dos niveles más cercanos.
Existe, asimismo, otro pequeño inconveniente en la utilización de la fórmula presupuesta-
ria, que supone que los costos fijos continuarán siendo fijos durante el periodo contable
y, en cambio, los costos variables aumentarán o disminuirán en forma proporcional a como
varíe el nuevo nivel de actividad, lo cual no es cierto con algunos costos semivariables, cuya
parte variable no se modifica en la forma proporcional que es común en los costos
variables.
La mejor forma de proceder en la utilización de los presupuestos flexibles es calcular
los costos indirectos presupuestados por medio de la fórmula presupuestaria (fórmula
presupuestaria = costo fijos + tasa/nivel de actividad) y colocar los diferentes datos en
forma de una tabla columnar, especificando el costo fijo (igual para todos los niveles) y el
costo variable de cada nivel de actividad, con el costo total de los costos indirectos
presupuestados así calculados para cada uno de los niveles de actividad que contemple
la tabla en mención.
Ejemplo 3.5 Utilización de presupuestos flexibles
Cafarnaum S.A. es una empresa manufacturera que utiliza el sistema de costos históricos
por órdenes de producción y que emplea los presupuestos flexibles para calcular los costos
indirectos de fabricación presupuestados para el mes de agosto, con base en un nivel
normal de producción de 8.000 horas de mano de obra directa.
El siguiente es el cuadro de costos indirectos presupuestados para diferentes niveles
de actividad:
Presupuestos flexibles (nivel normal de 8.000 HMOD)
Al finalizar el mes de agosto, la empresa suministra la siguiente información:
Costos indirectos de fabricación reales (fijos y variables): $90.500

Variación neta de costos indirectos (desfavorable): -5.900
Base de aplicación de CIF: HMOD
Con base en la anterior información, se deben calcular las variaciones de presupuesto

y de capacidad y mostrar cómo surgen contablemente.
100
Solución
94.000
t= = $11,75/h
8.000 h
VN = CIFA – CIFR
–$5.900 = CIFA – $90.500
CIFA = $84.600
CIFA = t × HMODR
CIFA $84.600
= HMODR = = 7.200 horas reales
t $11,75/h
HMODR 7.200
NOR = = = 0,9
HMODP 8.000
Los CIFPNOR se toman directamente de la tabla de presupuestos flexibles en el nuevo

nivel de 90%, lo que da unos costos indirectos presupuestados de $104.500. (Costos
indirectos presupuestados). De donde:
VP = $104.500 – $90.500 = $14.000

= $84.600 – $104.500 = –$19.900
Prueba de la variación neta:
VN = VP + VC
VN = $14.000 + (–$19.900) = –$5.900
El registro en el Diario para mostrar cómo surgen contablemente las variaciones, es

el siguiente:
Agosto 31 Costos indirectos de fabricación aplicados (8) 84.600

VC (16) 19.900
CIF control (5) 90.500
VP (15) 14.000
101
102
CONTABILIDAD
Presupuestos Niveles de producción
Horas 100 90 80 70 60
DE COSTOS
de MOD 10.000 9.000 8.000 7.000 6.000
Costos Fijo Var. Fijo Var. Fijo Var. Fijo Var. Fijo Var.
Depreciación 5.000 5.000 5.000 5.000 5.000

maquinaria
Reparación 500 20.000 500 18.000 500 16.000 500 14.000 500 12.000
maquinaria
tasa: $2/h
Fuerza motriz 500 30.000 500 27.000 500 24.000 500 21.000 500 18.000
tasa: $3/h
Supervisión 4.000 50.000 4.000 45.000 4.000 40.000 4.000 35.000 4.000 30.000
tasa: $5/h
Suministros 0 5.000 0 4.500 0 4.000 0 3.500 0 3.000

tasa: $0,5/h
Totales 10.000 105.000 10.000 94.500 10.000 84.000 10.000 73.500 10.000 63.000
Total: 115.000 104.500 94.000 83.500 73.000

Fijo Variable
Resumen
Con el nombre de costos indirectos de fabricación se conocen todos aquellos gastos
que no son materiales directos, mano de obra directa y gastos de administración y de
ventas.
Los costos indirectos, tanto de fabricación como de mercadeo, se clasifican en
fijos, o sea aquellos cuyo costo permanece constante sin importar cómo varíen la
producción o las ventas; variables, que varían en forma proporcional con la produc-
ción o las ventas, y semifijos o semivariables, que se componen de una parte fija y otra
variable que no varía en forma proporcional a la producción o a las ventas.
En el sistema de costeo por órdenes de producción, el tercer elemento de costos
–los costos indirectos de fabricación– no es real, por lo menos en lo que respecta a
una hoja de costos por trabajo en un periodo corto. Hay muchos costos indirectos
de fabricación, como los servicios de agua y electricidad, cuyo costo no es posible
conocerlo para una semana, en relación con un centro de producción donde se están
elaborando al mismo tiempo varios artículos. De ahí la necesidad de calcular el tercer
elemento de costo, con base en una tasa predeterminada de costos indirectos, la cual
se obtiene al dividir unos costos indirectos presupuestados para todo un periodo, por
una base presupuestada para el mismo periodo, expresada dicha base en horas de
mano de obra directa, costo de esas horas, horas máquina o costo de los materiales
directos usados. Dicha tasa, multiplicada por una base real de un periodo corto
(expresada en términos idénticos a la base presupuestada), da lugar a los costos
indirectos de fabricación aplicados a la producción para cada hoja de costos, o sea
el tercer elemento de costo.
Al final del periodo contable se conocen los costos indirectos reales, y su com-
probación con la suma de los costos indirectos aplicados a cada hoja de costos, dirá
si hubo una sub o sobrestimación de los costos indirectos, expresada en una cuenta
que se denominará costos indirectos sub o sobreaplicados, cuya incidencia se refle-
jará en un mayor o menor costo de producción.
El denominado ciclo de costos se termina con la conversión del trabajo en
proceso de cada elemento, en el producto terminado que se lleva al almacén, y con
la venta de unidades, bien sea directamente del inventario de productos en proceso
o del almacén.
103
1. Defina, explique y dé algunos ejemplos de costos indirectos de fabricación.

2. ¿Qué son costos indirectos fijos? Dé algunos ejemplos.
3. ¿Cómo se definen los costos indirectos variables?
4. ¿Cómo se determina el tercer elemento de costo?
5. ¿Qué es una tasa predeterminada de costos indirectos? ¿Cómo se calcula?
6. ¿Cuántos métodos conoce para calcular la tasa predeterminada de costos indirec-
tos? Explique cada uno de ellos.
7. ¿Cuál es la base más común de aplicación de los costos indirectos a la producción?
8. ¿Qué es el costo primo?
9. ¿Cómo se registra contablemente la aplicación de los costos indirectos a la produc-
ción?
10. ¿Cómo se contabilizan los costos indirectos reales durante el periodo?
11. ¿Qué significa la cuenta costos indirectos sub o sobreaplicados?
12. ¿Cómo es la contabilización de los productos terminados? Explique claramente.
13. ¿Cómo se contabiliza la venta de unidades terminadas provenientes de inventario?
¿Cómo es la contabilización cuando la venta se hace directamente de las unidades
de producción?
EJERCICIOS
1. La compañía Única S.A., que fabrica un solo artículo, el X-1, cierra sus libros cada seis
meses, utiliza el sistema de costeo por órdenes de producción y aplica sus costos
indirectos de fabricación con base en las unidades producidas, ha elaborado para un
primer semestre los siguientes presupuestos:
Presupuesto de costos indirectos $63.000.000
Presupuesto de ventas 95.000 unidades
Presupuesto de inventario de unidades terminadas en 6-30 5.000 unidades
Los datos reales de producción durante el primer mes, el tiempo requerido por el
trabajo No. 50 para elaborar 3.000 unidades del artículo X-1 son los siguientes:
Costos indirectos reales en enero 31 $2.500.000
Inventario de unidades terminadas 10.000 unidades
a) Calcule el total de costos indirectos que se han aplicado a la producción a través
de las distintas hojas de costos por trabajo, durante enero, y haga el correspon-
diente registro de aplicación.
104
b) Cierre las cuentas de Costos indirectos de fabricación aplicados y reales.

c) Cierre cualquier cuenta de Costos indirectos sub o sobreaplicados que se hubiere
presentado, por el método que crea más conveniente.
R: $21.000
2. En la elaboración del trabajo No. 30, la compañía Sintética S.A. ha presupuestado

unos costos indirectos para el mes de junio equivalentes a $1.500.000, así como
25.000 horas de mano de obra directa para toda la producción, en el mismo pe-
riodo.
La hoja de costos por trabajo de la primera semana de junio, del trabajo No. 30,
tiene registrados $24.00 por concepto de materiales directos y 1.500 horas de mano
de obra directa a $4.00 cada hora, y esta compañía aplica sus costos indirectos a la
producción con base en las horas de mano de obra directa reales. A partir de los
anteriores datos calcule la porción de costos indirectos que se debe aplicar a la
producción en dicha semana.
R: $90.000
3. Calcule el monto de los costos indirectos que se aplican a la producción en el traba-

jo No. 30, el mismo del problema anterior, pero teniendo en cuenta que en esta
oportunidad la empresa aplica sus costos indirectos con base en el costo de las
horas de mano de obra directa reales, y para el periodo presupuesta un costo por
horas de mano de obra directa de $75.000.
R: $120.000
4. Los siguientes datos representan el costo de las mercancías y algunas transacciones

financieras de la compañía manufacturera Pastora S.A., durante el mes de agosto.
a) Haga en el Diario los registros que considere necesarios.
b) Prepare un estado de costo de fabricación y venta en agosto 31.
Información adicional:
1. Saldos en las cuentas del libro Mayor en julio 31:
Inventario de materia prima $30.000.000
Inventario PEP (materiales) 15.000.000
Inventario PEP (mano de obra) 12.000.000
Inventario PEP (costos indirectos) 4.800.000
105
2. Durante el mes de agosto se efectuaron las siguientes transacciones:

a) Compra de materiales $21.000.000
b) Materiales usados directos $24.000.000
indirectos 2.400.000
c) Materiales devueltos a los vendedores 1.650.000
d) Materiales directos devueltos de
la fábrica al almacén 1.000.000
e) Nómina de la fábrica, de la cual se sacó 2%
para el Seguro Social:
Mano de obra directa $11.000.000
Salarios de supervisión 9.000.000
Salarios de trabajo indirecto 1.000.000
Salarios de oficinas de fábrica 1.500.000
Salarios de agentes vendedores 2.000.000
f) Pago de algunos gastos de fábrica $800.000
g) Depreciación de equipo y maquinaria 210.000
h) Los costos indirectos se aplican a la producción
a una tasa de 40% de la mano de obra directa.
3. Durante el mes se terminaron productos con los siguientes costos:
Costos indirectos de fabricación aplicados 7.200.000
4. Costo de la mercancía vendida: $60.000.000
R: $62.510.000
5. Singapur S.A. es una compañía que opera un sistema de costeo histórico por órde-
nes de producción. Al iniciar el primer semestre, esta empresa que elabora tres pro-
ductos diferentes, dispone de la siguiente información:
Producto A 2.500 unidades
Inventario de productos Producto B 1.500 unidades
terminados, 1-1: Producto C 3.500 unidades
La compañía ha presupuestado el siguiente inventario de unidades para el 30 de junio:
Inventario de productos Producto B 2.000 unidades
terminados, 6-30: Producto C 1.000 unidades
106
El presupuesto de ventas para cada uno de los productos elaborados es el siguiente:

Producto B 35.000 unidades
Producto C 10.000 unidades
Además, la compañía presupuesta para el periodo los siguientes costos indirectos, con
base en un nivel normal de producción de 100%.
Costos Costos
fijos variables
Mano de obra indirecta $ 80.000.000 $ 20.000.000
Salarios oficinas de fábrica 91.000.000
Salarios de supervisión 320.000.000
Horas extras 9.500.000
Tiempo ocioso 9.000.000
Prestaciones sociales (diferentes
de las de mano de obra directa) 147.300.000 5.600.000
Herramientas 30.000.000
Repuestos para maquinaria 95.000.000
Depreciación edificio de fábrica 180.000.000
Depreciación maquinaria 145.000.000
Depreciación equipo 27.000.000
Seguro edificio de fábrica 10.000.000
Impuesto predial 31.200.000
$1.050.000.000 $270.000.000
La empresa aplica los costos indirectos a la producción con base en las horas de mano
de obra directa real, y se estima que cada unidad debe llevar:
½ hora por unidad (del producto A)
1 hora por unidad (del producto B)
2 horas por unidad (del producto C)
Al final del periodo, se conocen los siguientes datos reales:
Costos indirectos reales fijos $1.050.000.000
Costos indirectos reales variables $ 274.100.000
Unidades terminadas 46.000 unidades del producto A
37.500 unidades del producto B
7.000 unidades del producto C
107
Horas reales trabajadas 22.500 horas en el producto A

37.000 horas en el producto B
18.000 horas en el producto C
a) Calcule y haga el registro necesario en relación con la aplicación de los costos

indirectos a la producción.
b) Haga los registros de cierre de los costos indirectos, reales y aplicados.
c) Cierre cualquier sub o sobreaplicación de los costos indirectos.
6. En la primera semana de enero, la empresa El Guadual S.A. ha registrado en la hoja

de costos de su trabajo No. 20, $48.000.000 por concepto de su segundo elemento
del costo.
a) Calcule los costos indirectos que se aplican a la producción en dicha semana, y
haga el registro respectivo.
b) Cierre las cuentas de Costos indirectos, si ello es posible, mostrando los cálculos
respectivos, o dando la explicación que sea del caso.
La empresa suministra la siguiente información adicional.

Para el mes de enero se habían hecho los siguientes presupuestos:

Horas de mano de obra directa. 20.000 horas
Por cada hora real trabajada se pagan $10.000.
Esta empresa aplica sus costos indirectos a la producción con

base en las horas de mano de obra directa.
R: $16.800.000
7. En junio 30, fecha semestral del cierre de libros de la empresa Ovnita S.A., la cuenta
de inventario PEP contenía los siguientes movimientos del periodo: costo de los
materiales directos, $37.200.000; costo de la mano de obra directa, $41.400.000 y
monto de los costos indirectos aplicados a la producción, $62.100.000. Existía ade-
más, al principio del periodo, un inventario PEP por $5.400.000.
Durante el primer semestre se terminaron y se pasaron al almacén productos
por un valor de $131.400.000. Además, la cuenta CIF control tenía al finalizar el
semestre un saldo débito de $63.600.000.
Con base en la información anterior, y teniendo en cuenta que esta empresa usa
el sistema de costos por órdenes de producción históricos:
108
a) Calcule el costo normal y el costo real de los productos en proceso correspon-

dientes exclusivamente al primer semestre.
b) Calcule el costo normal de los productos en proceso al final del semestre.
c) Haga un estado de costo de producción y venta para el periodo.
R: $142.200.000
8. A partir de la información sobre la compañía Telaviv S.A., la cual utiliza el sistema de

costeo histórico por órdenes de producción y cierra libros semestralmente en junio
30, elabore un estado de costo de producción y venta, y explique además el efecto
que sobre los estados financieros del periodo tendría cualquier sub o sobreaplicación
de los costos indirectos, considerados como un mayor o menor costo de la produc-
ción o como un gasto del periodo.
1. En junio había las siguientes cuentas con sus respectivos saldos:

Inventario de materiales $ 48.000.000
Costo de productos vendidos 750.000.000
Nómina de fábrica acumulada 4.000.000
Costos indirectos subaplicados 1.600.000
2. Se compraron en junio materiales a crédito por $12.200.000.

3. Se pagaron salarios (Nómina de fábrica) por $190.000.000, y además se registró
una nómina devengada (no pagada) en junio por $184.000.000 por concepto
de mano de obra directa y $12.000.000 por mano de obra indirecta. (No hay
deducciones de nómina).
4. En junio se registraron costos indirectos de fabricación reales, diferentes
del costo del material indirecto y la mano de obra indirecta, por valor de
$208.000.000.
5. En junio se utilizaron requisiciones de materiales directos por valor de
$116.000.000 y de materiales indirectos por $8.000.000.
6. Los costos indirectos se aplican a la producción con base en el costo de la mano
de obra directa, con una tasa de 125%.
7. Durante el mes de junio se terminaron y pasaron al almacén productos con un
valor de $316.000.000.
8. El costo normal de los productos vendidos en junio fue de $334.000.000.
R: $333.600.000
9. La compañía Jerusalem S.A., que utiliza el sistema de costeo histórico por órdenes
de producción, tiene las siguientes transacciones durante julio, fecha mensual del
cierre de libros, con las cuales usted debe hacer los registros contables en el Diario:
109
1. Se compraron materiales a crédito por $40.000.000, bajo los términos 10%,

5/20, n/60. (La empresa utiliza el método de descuento de compras o de precio
bruto).
2. La empresa pagó el transporte de los materiales por un valor de $2.000.000 en
efectivo.
3. El almacenista despachó al departamento de producción las siguientes
requisiciones de materiales: de material directo, $20.000.000 y de material indi-
recto, $6.000.000.
4. A los quince días de haber sido comprados los materiales, fueron pagados por la
empresa.
5. Se pagó la nómina por $65.000.000, con deducciones por retención en la fuen-
te de $6.000.000, y otras deducciones por valor de $10.000.000. No existe
nómina acumulada.
6. El análisis de la nómina arroja los siguientes datos: salarios por mano de obra
directa, $40.000.000; por mano de obra indirecta, $5.000.000; por salarios de
vendedores, $12.000.000; y por salarios de administración, $8.000.000.
7. Los impuestos sobre la nómina que debe pagar la empresa son: Servicio Nacio-
nal de Aprendizaje (Sena), 2%, Instituto Colombiano de Bienestar Familiar (ICBF),
3%, Caja de Compensación Familiar 4%; Seguro Social por pagar 12%.
8. A fin de mes se registraron en la fábrica ajustes por depreciación de los equipos,
$9.000.000; impuestos prediales acumulados, $1.000.000; y por un seguro ven-
cido del equipo, $2.000.000.
9. Con anterioridad se había hecho un presupuesto de costos indirectos de fabrica-
ción para todo el año por $320.000.000, así como del costo de la mano de obra
directa por $340.000.000, y se fijó el costo de la mano de obra directa como la
base de aplicación de los costos indirectos a la producción.
10. Durante julio se terminaron y se pasaron al almacén productos por valor de
$80.000.000.
11. El costo de los productos vendidos fue de $60.000.000, y las facturas de ventas
tuvieron un valor de $100.000.000.
10. Kundry S.A. es una empresa que emplea el sistema de costeo histórico por órdenes
de producción y en su único departamento de producción fabrica sillas plásticas.
Para el segundo semestre, dicha empresa elaboró los siguientes presupuestos:
Horas de mano de obra directa 120.000

Horas máquina 100.000
Costo de las horas de mano de obra directa $80.000.000
Costo de los gastos de producción 42.000.000
En julio 1 se inicia la orden de fabricación No. 10, por 200 unidades, y se termina
en julio 31 con los siguientes resultados reales de producción:
110
Horas reales de mano de obra directa 8.800

Horas máquina reales 9.800
Costo primo real $7.050.000
Costo normal de conversión 6.850.000
Costo de los CIF (reales) 3.840.000
De acuerdo con la información anterior, y considerando que esta empresa apli-

ca sus costos indirectos a la producción con base en las horas máquina, calcule el
costo unitario normal y real de cada silla.
R: $58.800,3/u y $54.400,5/u
11. La orden de producción No. 20 de la compañía El Revenidero S.A., que utiliza el

sistema de costeo histórico por órdenes de producción, muestra en las dos primeras
semanas de producción de su artículo X, los siguientes datos reales:
– Nómina de fábrica $180.000.000

– Costo de la mano de obra indirecta 40.000.000
(representan 20% del total de la materia prima usada) 20.000.000
– Costo de conversión (normal) 245.000.000
– Otros CIF reales 46.000.000
Con base en la información anterior, calcule:

a) El costo de los materiales directos usados en la producción.
R: $80.000.000
b) El costo real de producción de la orden No. 20.
R: $366.000
c) Los costos indirectos sub o sobreaplicados a la producción en la orden No. 20.
R: $1.000.000 (desfavorable)
12. La orden de producción No. 21 de la compañía Recochita S.A., que usa el sistema de
costos históricos por órdenes de producción, muestra en las dos primeras semanas
de producción de su artículo, A3, los siguientes datos:
111
– Costo primo (real) $240.000.000

(representan 30% del total de la materia prima usada) 18.000.000
– Costo de la mano de obra indirecta usada en la producción 6.000.000
– Costo de conversión (normal) 240.000.000
– Existen más costos indirectos de fabricación reales
cuyo monto se desconoce.
– La orden de fabricación No. 21 mostró unos costos indirectos
subaplicados por 2.000.000
Calcule:
a) El costo real de producción de la orden No. 21.

b) Los costos indirectos de fabricación reales cuyo monto se desconoce.
c) ¿Con qué tasa se aplicaron los costos indirectos a la producción en la orden
No. 21, teniendo como base de aplicación el costo de los materiales
directos usados?
R: $284.000.000; $20.000.000; 100%
13. Al finalizar el año, la empresa Haifa S.A. muestra los siguientes resultados de costos
en sus distintas órdenes de producción:
Inventario
Inventario PEP productos CMV
terminados
Materiales directos $120.000.000 $480.000.000 $600.000.000

Mano obra directa 180.000.000 324.000.000 504.000.000
CIF aplicados 90.000.000 162.000.000 252.000.000
Antes de hacer los estados financieros y al revisar los datos de costos conocidos,
se descubre que se cometió un error durante el periodo, al no haber sido considera-
do dentro del presupuesto de costos indirectos de fabricación, ni dentro de los cos-
tos indirectos de fabricación reales del periodo, un costo fijo de $150.000.000 por
concepto de la depreciación de uno de sus equipos, y con este error se calcularon
los datos de costos de producción.
El presupuesto de costos indirectos de fabricación que se calculó para dicho
periodo, con el error, fue de $450.000.000 y el costo de la mano de obra directa
presupuestada para el periodo fue de $900.000.000.
Los costos indirectos reales, al finalizar el año, tenían un valor de $511.000.000
y los costos indirectos subaplicados (incontrolables) tenían un costo de $36.000.000,
ambos datos tienen en cuenta el error.
112
Con base en la información anterior:
a) Haga los registros de ajuste necesarios para reflejar correctamente los costos
indirectos aplicados a la producción.
b) Calcule el costo correcto de producción (normal y real).
R: $418.800.000; $445.800.000
14. La orden de producción No. 20 por 10.000 artículos A de la compañía El Curubo

S.A. muestra los siguientes resultados en su primera semana de producción:
Costo de materiales indirectos usados (representan

8% del costo de la materia prima usada) $ 8.000.000
Costo de conversión (real) 220.000.000
Costos indirectos subaplicados (controlables) 4.620.000
Costo primo 260.000.000
Calcule, en relación con la orden de producción No. 20:
a) El costo del material directo usado.
R: $92.000.000
b) Los costos indirectos de fabricación aplicados.
R: $52.000.000
c) El costo de la producción (normal) de los 10.000 artículos, y haga el registro

respectivo.
R: $312.000.000
15. El costo de producción y venta (real) de la compañía Listo Calixto, en junio 30, fecha
semestral del cierre de libros, es de $1.000.000.000.
Calcule el costo del Inventario PEP (final) en junio 30, con base en la informa-
ción que se suministra a continuación, tanto para el final del periodo inmediatamen-
te anterior (diciembre 31) como para el final del periodo siguiente (junio 30).
12-31 6-30
Compra de materiales $320.000.000
Inventario de materiales $160.000.000 80.000.000
Salarios de obreros directos de producción 360.000.000
113
Costos indirectos de fabricación aplicados 140.000.000

Costos indirectos subaplicados (incontrolables) 8.000.000
Inventario productos terminados $200.000.000 320.000.000
R: $12.000.000
16. La compañía Variable S.A., que sigue el sistema de costeo histórico por órdenes de
producción y aplica sus costos indirectos de fabricación con base en el costo de los
materiales directos usados, elabora el siguiente presupuesto de costos indirectos a
un nivel normal de 100%, para el primer semestre:
CIF fijos CIF variables Total
Materiales indirectos $1.500.000 $4.850.000 $6.350.000

Repuestos 500.000 875.000 1.375.000
Mano de obra indirecta 6.000.000 18.582.000 24.582.000
Supervisión 11.000.000 8.320.000 19.320.000
Salarios oficinas de fábrica 7.837.000 1.250.000 9.087.000
Lucro cesante 5.100.000 6.005.000 11.105.000
Horas extras 2.860.000 1.988.000 4.848.000
Tiempo ocioso 200.000 1.500.000 1.700.000
Impuestos distintos del impuesto de renta 0 1.300.000 1.300.000
Depreciación de maquinaria 2.700.000 0 2.700.000
Depreciación edificio 2.250.000 0 2.250.000
Herramientas 520.000 350.000 870.000
Otros costos indirectos 0 3.553.000 3.553.000
Seguros 960.000 0 960.000
Totales $41.427.000 $48.573.000 $90.000.000
La tasa para aplicar los costos indirectos de fabricación es 50% del costo real de los
materiales directos usados. Para el periodo se presupuestaron materiales directos
por un valor de $180.000.000.
Los costos indirectos reales del periodo fueron de $98.305.000, y los costos que se
aplicaron a la producción tuvieron un valor de $97.000.000.
Calcule las variaciones de costos indirectos, y haga los registros que sean necesarios,
incluyendo los registros de cierre.
R: VP = –$4.609.999; VC = $3.259.999
114
17. Integral S.A. es una compañía que cierra libros cada seis meses y utiliza un sistema
de costeo histórico por órdenes de producción. En junio 30 (fecha semestral de
cierre de libros), la compañía tiene el siguiente inventario de unidades:
Producto S-1 5.000 unidades
Se espera tener, en 12-31, el siguiente inventario de unidades:

Ventas presupuestadas para el periodo 103.000 unidades
Los costos presupuestados para el segundo semestre son los siguientes:
Costos indirectos presupuestados fijos $107.000.000

Costos indirectos presupuestados variables 27.000.000
$134.000.000
Los costos indirectos se aplican a la producción con base en las horas de mano de
obra directa reales.
La compañía estima que cada unidad de producción presupuestada debe llevar:
Producto S-1 0,67 horas/unidad
Los costos indirectos reales del periodo fueron los siguientes:
Costos indirectos reales fijos $107.000.000

Costos indirectos reales variables 30.500.000
$137.500.000
Al finalizar el periodo, el departamento de producción (el único que tiene la empre-

sa) suministró los siguientes datos reales:
Unidades producidas (de S-1) 90.000

Horas reales trabajadas 65.660
a) Calcule las horas presupuestadas para el periodo.

b) Determine cuál fue el verdadero nivel de la producción.
c) Calcule y haga el registro de aplicación de los costos indirectos de fabricación.
d) Calcule los costos indirectos presupuestados al nivel de operación real.
e) Calcule las tres variaciones de costos indirectos.
R: VP = –$4.040.000; VC = –2.140.000
115
f) Cierre los costos indirectos de producción reales y aplicados, así como las varia-
ciones.
18. Al finalizar el ciclo contable de la compañía Analítica S.A., en 12-31, la hoja de costos
por trabajo del producto S-2, el único que se fabrica, muestra los siguientes datos:
Materiales directos usados $22.500.000

Unidades reales producidas 47.500 unidades
Al principio del periodo, la compañía había hecho los siguientes presupuestos:

Otros datos son:
Costos indirectos reales fijos $53.500.000

Costos indirectos reales variables 15.000.000
Inventario (real) del producto S-2, en 1-1: 2.500 unidades
Se espera tener en diciembre 31 un inventario de 1.000 unidades del producto S-2.
El presupuesto de ventas del periodo fue el siguiente:
Esta compañía aplica sus costos indirectos con base en los datos de unidades reales
de producción.
a) Determine las unidades de producción presupuestadas para el periodo.

b) Calcule el verdadero nivel de la producción durante el año.
c) Haga el registro de aplicación de los costos indirectos de fabricación.
d) Calcule los costos indirectos presupuestados al verdadero nivel de la producción.
e) Calcule las tres variaciones y especifique si son favorables o no.
R: VP = –$512.500; VC = –$2.675.000
f) Cierre los costos indirectos y las variaciones.
116
19. La compañía Variada S.A., que usa el sistema de costeo por órdenes de producción
para contabilizar el costo de sus productos, tiene en diciembre 31, fecha anual del
cierre de sus libros, los siguientes datos:
Inventario PEP (materiales) $ 29.000.000

Inventario PEP (mano de obra) 52.000.000 (sin prestaciones)
Inventario PEP (costos indirectos) 58.000.000
Inventario materiales 18.000.000
Costos indirectos de fabricación control 60.000.000
Nómina de fábrica 200.000.000 (ya cerrada)
Costo de ventas 28.000.000 (antes de ajuste)
La tasa para la aplicación de los costos indirectos de fabricación se basará en el

costo de los materiales directos usados.
Se tenían los siguientes datos presupuestados:
Costos indirectos presupuestados (total) $80.000.000

Materiales directos presupuestados 40.000.000
Costos indirectos presupuestados fijos 20.000.000
A partir de la información anterior:
a) Calcule las variaciones.
R: VP= $3.500.000; VC=-$5.500.000
b) Cierre las cuentas de costos indirectos.

c) Cierre las cuentas de variaciones.
20. Usted ha sido contratado para poner en orden todas las cuentas y datos de los dos
únicos departamentos de producción de la compañía La Aguacatala S.A., empresa que
sigue un sistema de costeo histórico por órdenes de producción.
Los datos existentes en junio 30, fecha semestral del cierre de libros, son los
siguientes:
1. La nómina de la fábrica en 6-30, en el departamento 1 vale $50.000.000, de los

cuales $10.000.000 son salarios de supervisores y $10.000.000 son salarios de
mantenimiento, celadores y otros.
2. El total de la materia prima usada en el departamento 2 fue de $27.000.000, de
los cuales correspondió $3.000.000 a materiales indirectos.
3. El costo de los materiales directos presupuestados (sumados los dos departa-
mentos) es de $70.000.000
117
4. El costo total de la mano de obra directa presupuestada (sumados los dos depar-
tamentos) es de $56.250.000
5. Los costos indirectos se aplican a la producción, en ambos departamentos, con
base en el costo primo real.
6. Los costos indirectos presupuestados variables, en cada departamento, son 60%
del total de los costos indirectos presupuestados en el respectivo departamento.
Depto. 1 Depto. 2
7. Costos indirectos de fabricación
control 6-30 $38.000.000 $30.000.000
8. Costo de materiales directos
presupuestados.
9. Costo de mano de obra directa
presupuestada $25.000.000
10. Inventario PEP (C.i.) en 6-30 $36.504.000 $ 37.730.000
11. Inventario PEP en 6-30 $95.004.000 $106.330.000
12. El costo total de la mano de obra directa real (sumados los dos departamentos)
fue de $74.600.000
Calcule:
a) El costo de los materiales directos presupuestados en el departamento 1.

b) La variación de capacidad en el departamento 1.
c) Los materiales directos usados en el departamento 1.
d) La variación neta de costos indirectos en el departamento 1.
e) Los costos indirectos presupuestados al nivel de operación real en el departamento 1.
f) Los costos indirectos presupuestados en el departamento 1.
g) El nuevo nivel de producción en el departamento 1.
h) La tasa predeterminada de costos indirectos en el departamento 1; saque hasta tres
cifras decimales.
i) La variación de presupuesto en el departamento 1.
j) Cuánto aumenta o cuánto disminuye el costo de los productos vendidos en el depar-
tamento 1.
k) La variación neta de costos indirectos en el departamento 2.
l) Los costos indirectos presupuestados al nuevo nivel de producción en el departa-
mento 2.
ll) El costo de la mano de obra directa real en el departamento 2.
m) El nuevo nivel de producción en el departamento 2, con tres cifras decimales.
n) La variación de capacidad en el departamento 2.
ñ) La variación de presupuesto en el departamento 2.
o) Los costos indirectos presupuestados en el departamento 2.
118
p) Cómo aumenta o disminuye, y en qué proporción, el costo de los productos vendi-

dos en el departamento 2.
q) La tasa predeterminada de costos indirectos en el departamento 2.
r) El costo de la mano de obra directa presupuestada en el departamento 2.
R: VC1 = –$1.622.400; i: VP1 = $126.400; VC2 = $1.617.000;

VP2 = $213.000
21. En diciembre 31, el costo del producto fabricado y vendido (al real) de la compañía
La Pachanga S.A., es de $52.000.000, extraído del estado de costo de producto
fabricado y vendido del segundo semestre del año. La empresa suministra además la
siguiente información:
6-30 12-31
Variación de presupuesto (favorable) $120.000
Variación de capacidad (desfavorable) –80.000
Compra de materiales 160.000.000
Costo de los materiales indirectos usados 8.000.000
Costo de la mano de obra directa usada 18.000.000
Costos indirectos de producción aplicados 7.000.000
Inventario de materiales $ 6.000.000 –0–
Inventario PEP $12.000.000
Inventario de productos terminados $30.000.000 36.000.000
Con base en la información anterior, calcule el costo del Inventario PEP en 12-31.
R: –$144.960.000
22. La compañía Tip-Top, que utiliza el sistema de costeo histórico por órdenes de pro-
ducción, elabora su presupuesto de costos indirectos de fabricación con base en un
nivel normal (presupuestado). Dicho presupuesto, para enero es de $15.480.000
por concepto de costos indirectos de fabricación, y de 12.000 horas de mano de
obra directa.
La información real para enero es la siguiente:
Horas reales de mano de obra directa 13.500
Costo total de los costos indirectos de fabricación reales
(40% son fijos) 16.150.000
Con base en la información anterior, debe calcularse:
a) Costo de la variación neta de costos indirectos.

b) Costo de las variaciones de presupuesto y de capacidad.
119
R: Variación neta = $1.265.000 (favorable)

Variación de presupuesto = $491.000 (favorable)
Variación de capacidad = $774.000 (favorable)
23. En diciembre 31, la compañía Angola S.A. tiene los siguientes presupuestos para el
semestre del año siguiente en su único departamento de producción.
Costos indirectos variables $ 540.000
Horas máquina 10.000 horas
Al finalizar el semestre, se tienen los siguientes datos reales del periodo:

Costos indirectos variables $ 548.200
Horas máquina 10.000 horas
Horas de mano de obra directa 20.000 horas
Teniendo en cuenta que esta empresa aplica sus costos indirectos a la producción
con base en las horas máquina:
a) Calcule y haga el registro de aplicación de los costos indirectos a la producción.

b) Determine el verdadero nivel de producción.
c) Cierre las cuentas de costos indirectos, mostrando las variaciones de presupues-
to y de capacidad, si se presentan.
R: VP = –$8.200; VC = 0
d) Cierre las variaciones considerando que los costos son estimados como incon-
trolables.
24. La empresa manufacturera Atenas S.A., que utiliza el sistema de costeo histórico por
órdenes de producción y emplea presupuestos flexibles, elabora para un periodo los
siguientes presupuestos con base en un nivel normal de producción de 80%:
Presupuestos flexibles (nivel normal: 80%)
Niveles 100 90 80 70
Unidades de producción 10.000 9.000 8.000 7.000
Costos de producción $40.000.000 $37.080.000 $34.160.000 $30.120.000
Al finalizar el periodo, la empresa suministra los siguientes datos reales:
120
Costos indirectos de fabricación reales $32.250.000

Unidades de producción terminadas en el periodo 7.200
a) Calcule las variaciones de costos indirectos de fabricación.
R: VP = $4.880.000; VC = –$6.336.000
b) Haga registros en el Diario en relación con la información que se suministra,

incluyendo registros de cierre.
25. En diciembre 31, la compañía El Dengue S.A., que usa sistema de costeo histórico
por órdenes de producción, elabora para el primer semestre del año siguiente un
presupuesto de 10.000 horas de mano de obra directa, con base en un nivel normal
de producción de 100%.
En junio 30, la empresa suministra los siguientes datos de producción de ese primer
semestre:
Costo de producción (normal) $104.000.000

Costo primo 99.200.000
Costo de conversión (normal) 84.800.000
Salario real pagado a los obreros directos de producción 1.000 c/h
Costos de administración 12.000.000
Costos de venta 8.000.000
Calcule:
a) Las variaciones de presupuesto y capacidad, teniendo en cuenta que en el perio-

do se presentó una sobreaplicación total de costos indirectos de fabricación de
$120.000 (incontrolable), y que los costos indirectos presupuestados fijos son
30% del total de los costos indirectos presupuestados.
R: VP = –$480.000; VC = –$360.000
b) Muestre los registros que indiquen cómo surgen las variaciones de costos indi-
rectos, así como el cierre de dichas variaciones, consideradas como incontrola-
bles.
121
1. Un costo indirecto de fabricación aplicado es:

a) Un costo que se presupuesta para toda la empresa.
b) Un costo real que aparecerá en la hoja de costos.
c) El tercer elemento de costo en el sistema de costeo por órdenes de producción.
d) Un costo que se aplica a la producción únicamente al finalizar un periodo.
e) Un costo indirecto de mercadeo.
2. Un costo indirecto es sobreaplicado cuando:

a) Los costos indirectos reales son mayores que los aplicados.
b) Los costos indirectos reales son menores que los aplicados.
c) Los costos indirectos de fabricación aplicados son menores que los reales.
d) Los costos indirectos de fabricación aplicados son mayores que los presupuestados.
e) Los costos indirectos reales son menores que los presupuestados.
3. Una tasa predeterminada de costos indirectos indica:

a) Una relación entre unos costos indirectos reales y una base presupuestada.
b) Una relación entre unos costos indirectos presupuestados y una base real.
c) Una relación entre una base real y unos costos indirectos reales.
d) Una relación entre unos costos indirectos de fabricación aplicados y una base
presupuestada.
e) Una relación entre unos costos indirectos presupuestados y una base presupuestada.
4. Un costo indirecto es subestimado cuando:

a) Los costos indirectos de fabricación aplicados son menores que los reales.
b) Los costos indirectos reales son mayores que los aplicados.
c) Los costos indirectos presupuestados son mayores que los aplicados.
d) Los costos indirectos de fabricación aplicados son mayores que los presupuestados.
e) Los costos indirectos reales son menores que los aplicados.
5. Un costo indirecto sobreaplicado (controlable) indica:

a) Un aumento del impuesto sobre la renta.
b) Una disminución del impuesto sobre la renta.
c) Una disminución de las utilidades del periodo.
d) Una disminución del costo del producto.
122
6. El costo (normal) que se requiere para convertir el material directo en un producto se

llama:
a) Costo de producción (real).
b) Costo de producción (normal).
c) Costo de conversión (real).
d) Costo primo (real).
7. Si un costo indirecto subaplicado es incontrolable:

a) Aumentan las utilidades del periodo.
b) Aumenta el costo de producción del periodo.
c) Disminuyen las utilidades del periodo.
d) Disminuye el costo de producción del periodo.
8. El ciclo básico de costos comprende:

a) El costo del producto, su conversión en producto terminado y su venta.
b) La suma de los costos del producto y los costos del periodo.
c) El estudio del presupuesto de los costos de producción.
d) Únicamente los costos de venta del producto.
9. El costo de conversión es:

a) El costo de un producto.
b) El costo necesario para convertir el material directo en un producto.
c) El costo que requiere la prestación de un servicio.
d) El costo que se requiere para llevar el producto al consumidor.
10. Un costo indirecto sobreaplicado e incontrolable surge:

a) Si lo aplicado es menor que lo real y aumenta el costo del PEP.
b) Si lo aplicado es mayor que lo real y disminuye el costo del PEP.
c) Cuando no afecta en ningún sentido el costo de producción.
d) Cuando los costos indirectos reales son mayores que los aplicados.
11. Un costo indirecto subaplicado controlable:

a) Aumenta el impuesto sobre la renta.
b) Aumenta el costo de producción.
c) Disminuye los costos indirectos del periodo.
d) Disminuye los costos de producción.
123
12. Una variación neta de costos indirectos favorable indica:

a) Que los costos indirectos de fabricación aplicados fueron menores que los reales.
b) Que los costos indirectos presupuestados fueron mayores que los aplicados.
c) Que los costos indirectos reales fueron mayores que los aplicados.
d) Que los costos indirectos reales y los aplicados tienen un mismo valor.
e) Que los costos indirectos reales fueron menores que los aplicados.
13. Una variación de presupuesto se obtiene al:

a) Establecer la diferencia entre los costos indirectos presupuestados y los aplica-
dos.
b) Restar los costos indirectos aplicados de los costos indirectos reales.
c) Hacer la diferencia entre los costos indirectos presupuestados al nuevo nivel y
los costos indirectos aplicados.
d) Establecer la diferencia entre los costos indirectos presupuestados al nuevo nivel
de producción y los costos reales.
e) Hacer la diferencia entre los costos indirectos aplicados y los costos reales.
14. Una variación de capacidad desfavorable indica:

a) Una sobreutilización de los recursos de la empresa.
b) Una subestimación de los costos indirectos de fabricación.
c) Una subutilización de los recursos financieros de la empresa.
d) Una subutilización de los recursos físicos de la empresa.
e) Una subestimación de los costos indirectos presupuestados en relación con los
reales.
15. Una variación de presupuesto favorable afecta:

a) Exclusivamente el costo primo de producción.
b) Únicamente el costo de conversión.
c) El costo de los materiales indirectos usados en la producción.
d) El costo normal de producción.
e) El costo de la mano de obra directa usada en la producción.
16. Si un costo indirecto es subaplicado y controlable:

a) Aumenta los costos de producción.
b) Disminuye el impuesto sobre la renta.
c) Disminuye los costos de producción.
d) Aumenta el impuesto sobre la renta.
124
17. El costo que se requiere para convertir el material directo en un producto (normal) se
denomina:
a) Costo primo (normal).
b) Costo primo (real).
c) Costo de producción (normal).
d) Costo de producción (real).
18. Una variación de capacidad favorable e incontrolable indica:

a) Una subutilización de los recursos físicos de la planta.
b) Una subestimación de los costos indirectos variables.
c) Una sobreutilización de los recursos financieros de la empresa.
d) Una subutilización de los recursos administrativos de la empresa.
125
Comprende 1. Identifica los
y explica dos departamentos de
métodos de producción y de servicios
asignación necesarios en un ambiente
de costos de manufactura de
indirectos acuerdo con la naturaleza
presupuestados de la empresa.
de los departamentos 2. Desarrolla procesos de
de servicios asignación de costos a los
a los departamentos departamentos de
de producción. producción de acuerdo
con los dos métodos
establecidos.
Naturaleza de la departamentalización de los costos
Los planteamientos esbozados hasta el momento en relación con los costos de produc-
ción son aplicables a empresas pequeñas que sólo disponen de un departamento de
producción. Sin embargo, cuando se trata de grandes compañías, la situación es un poco
diferente, ya que además de los departamentos de producción existen los de servicios,
los cuales también incurren en una serie de costos indirectos que deben ser absorbidos
por los departamentos de producción, cuando se trata de averiguar el costo de produc-
ción de un determinado producto o de una parte específica del mismo.
En realidad, los procedimientos de costos que se han abordado y las diferentes fór-
mulas que se han utilizado, continuarán aplicándose en relación con la departamen-
talización de los costos. Lo único diferente será la repartición de los costos indirectos de
los departamentos de servicios en los de producción.
Departamentalización
Cuando se trabaja con costos departamentalizados, lo primero que se debe hacer es
establecer claramente cuáles son los departamentos de producción y cuáles los de servi-
cios. Como es obvio, esto depende en gran parte de la índole de la empresa y de su
tamaño.
El departamento de producción o centro de producción es aquel lugar donde el
personal humano, con la ayuda de las máquinas, labora directamente sobre una parte
específica de un producto, o sobre el producto mismo en su terminación.
Los departamentos de producción incurrirán, exclusivamente, en los costos de los
materiales directos y la mano de obra directa. Asimismo, tendrán una serie de costos
indirectos pero debe quedar bien claro que los centros de costos de producción serán
los únicos que tendrán costos primos.
El cálculo de estos costos correrá a cargo de un centro de costos, que generalmente
se localiza dentro de cada departamento de producción, con todas sus cuentas ya codi-
ficadas para simplificar operaciones, ya sea con destino a las máquinas tabuladoras o a
los computadores. Los procedimientos de costos que se emplean en cada uno de estos
centros son idénticos a los ya vistos.
En departamentalización, la hoja de costos por trabajo no será tan sencilla como
antes, pero el formato será el mismo.
128
DEPARTAMENTALIZACIÓN DE LOS COSTOS
Los departamentos o centros de servicios son los que dan asistencia indirecta e
indispensable para la producción.
La fijación de los departamentos de servicios es también algo muy propio de las
empresas, y pueden surgir tantos cuantos consideren necesarios las directivas de la orga-
nización. Es preciso recalcar, una vez más, que los departamentos de servicios incurrirán
exclusivamente en costos indirectos y que en ningún momento podrán imputarse allí
costos de materiales directos o mano de obra directa.
En una empresa podrían existir los siguientes centros de servicios:
• Materiales (recibo, almacenamiento y control de materiales)

• Generación de energía (eléctrica o de vapor)
• Control y planeación de la producción
• Ingeniería industrial
• Control de calidad
• Servicios asistenciales
• Mantenimiento de la planta
• Protección de la planta
• Supervisión
• Administración de fábrica
• Personal (enganche, pagos, capacitación)
• Procesamiento de datos (contabilidad, costos, estadística, computador)
Distribución de los costos indirectos

Ya sea que se trate de uno o de varios departamentos de producción, se ha visto que es
indispensable elaborar, al principio del periodo contable, un cuadro de costos indirectos
presupuestados, discriminados en fijos y variables, a un nivel determinado de producción
que puede ser 100% o cualquier otro que indique las condiciones más normales de
trabajo. En los departamentos hay que presupuestar un cuadro similar, pero consideran-
do la siguiente clasificación de los costos indirectos.
1. Costos indirectos de fabricación por departamento: son aquellos cuyo presupuesto

se puede hacer para cada departamento en particular, bien sea de producción o de
servicios. Por esta sola apreciación tales gastos son directos, aunque por denomina-
ción general se trata de costos indirectos de fabricación que se contabilizan como
CIF control. Se consideran como CIF los siguientes:
• Materiales indirectos
• Fletes por compra de materiales
• Repuestos
• Mano de obra indirecta
• Salarios de supervisión
129
• Tiempo ocioso
• Salarios de administración de fábrica
• Prestaciones sociales de los trabajadores indirectos
• Combustible
• Herramientas
• Abastecimiento de restaurante
Para conocer la suma total por concepto de costos indirectos de fabricación

basta sumar los totales conocidos por cada departamento, bien sea de producción o
de servicios.
2. Costos indirectos de fabricación: los CIF pueden conocerse para toda la fábrica, pero
es casi imposible determinarlos por departamentos. Por eso se les da el nombre de
indirectos. Tal sería el caso, por ejemplo, del consumo de agua; es posible conocer
mensualmente el costo total para toda la fábrica, pero es muy difícil identificar el costo
que por este consumo podría imputarse a un determinado departamento, en una se-
mana. Algo similar se podría decir en cuanto a la energía y otros costos indirectos.
Como costos indirectos de fabricación se consideran los siguientes:
• Agua
• Teléfonos
• Electricidad
• Impuestos
• Depreciación de edificios
• Depreciación de maquinaria
• Seguros
• Impuestos (diferentes del impuesto sobre la renta y complementarios)
Centros de costos
En las empresas modernas, la denominación de centros de costos se aplica no sólo a los
centros de producción y de servicios vistos anteriormente, sino a todos aquellos aspec-
tos operativos de la organización, bien sea de ventas o administración, porque el fin que
se persigue con el establecimiento del mayor número posible de centros de costos, es
mantener un efectivo control, no sólo de la producción sino de todos aquellos aspectos
relacionados con la buena marcha de la empresa. De esta manera se delimitan con más
seguridad las responsabilidades, al poder establecerse en una forma más amplia las impu-
taciones que corresponden a cada área dentro de la organización. Así, por ejemplo,
existen centros de costos aun dentro de la presidencia de cualquier empresa, y su obje-
tivo sería fijar con claridad los costos imputables a dicho centro.
El establecimiento de los centros de costos, en una forma tan generalizada, opera
con éxito no sólo en empresas de producción y de servicios sino en entidades comercia-
les de todo género debido a las grandes ventajas que ofrece en materia de control.
130
La codificación de los centros de costos, al igual que la fijación de códigos para todo lo
que funciona dentro de las empresas, es un paso muy importante en la simplificación de los
sistemas contables, a la vez que facilita notablemente el registro de las informaciones.
Distribución de los costos indirectos de fabricación

Los CIF cuya suma global para la empresa se conoce, se deben distribuir en los departa-
mentos de producción y de servicios, en la forma más adecuada. Generalmente, la expe-
riencia de las empresas en este campo es la mejor consejera, ya que son muchas las formas
existentes para proceder en este sentido, y todas ellas dependen en gran parte de la índole
misma de la empresa y del criterio de sus ejecutivos.
En relación con la escogencia de la base de repartición de los CIF en los diferentes
departamentos de producción y de servicios, se deben tener en cuenta los siguientes
factores:
1. La base escogida debe estar estrechamente relacionada con la clase de costo que se
va a repartir. Por ejemplo, si se van a repartir los costos indirectos por concepto de
electricidad, lo más lógico es tomar como base de repartición el consumo eléctrico
por departamento, de acuerdo con un estudio previo, y no el número de empleados
de cada uno.
2. Dentro de varias alternativas que se presenten, es decir, dentro de varias bases posi-
bles, se debe escoger la mejor.
3. La base escogida debe estar plenamente justificada bajo las condiciones propias de
operación de la empresa donde se va a aplicar.
4. En la aplicación de la base escogida se debe tener en cuenta el principio contable de
la “consistencia”, es decir, que sea permanente por lo menos durante el periodo
contable de la empresa.
Bases de repartición
Existen numerosas bases de repartición de los costos indirectos de fabricación, que va-
rían de acuerdo con la empresa y con la clase de costos que se vayan a repartir. Se
pueden tomar como bases las ventas del periodo, las compras, la utilidad bruta o indus-
trial, etc., pero las más usuales son las siguientes:
1. Electricidad: si se supone que la Compañía ABC presupuesta unos costos por elec-
tricidad en su fábrica para un periodo venidero, de $1.000.000, la base más lógica
de distribución, en este caso, sería un estudio de consumo de energía por departa-
mento, expresado en porcentaje. Si dicho estudio, hecho por un ingeniero eléctrico,
muestra por ejemplo que al departamento de producción (1) se le ha asignado un
porcentaje de 40% en cuanto a consumo de energía, los costos indirectos asignados
a este departamento se pueden calcular muy fácilmente, tomando la cifra de
$1.000.000 como 100%, así:
131
$1.000.000 × 40% = $400.000
Para distribuir la restante energía a los demás departamentos, de producción y

de servicios, basta conocer los porcentajes de consumo en cada uno de ellos y hacer
el mismo cálculo.
2. Impuestos: si la Compañía ABC presupuesta unos costos por impuestos sobre el
terreno y edificio para el mismo periodo, por valor de $1.200.000, la base más ade-
cuada para la distribución de los costos será un estudio del área de la fábrica, discri-
minado por departamentos. Si, de acuerdo con dicho estudio, el área total de la
fábrica es de 40 m2, y al departamento de producción (1) le corresponden 8 m2, los
costos indirectos que por concepto de impuesto se distribuyen en este caso, ten-
drían un costo de $240.000 calculados así:
8 × $1.200.000
= $240.000
40
De igual manera se distribuirán los costos indirectos por concepto de impuestos

sobre el terreno y el edificio, a los demás departamentos de producción y de servi-
cios.
3. Depreciación: si se supone que la Compañía ABC tiene maquinaria por un valor
total de $12.000.000 y deprecia sus activos fijos en línea recta, y una vida útil de diez
años, la depreciación de la maquinaria por cada año (que es el periodo contable de
la empresa) sería la siguiente:
$12.000.000
D= = $1.200.000 /año
10
Si previamente se había hecho un estudio de la maquinaria en los diferentes departa-

mentos, y se encuentra que la maquinaria en el departamento de producción (1) tiene un
costo de $3.000.000, los costos por concepto de depreciación maquinaria tienen un
valor de $300.000, calculados así:
1.200.000 × $3.000.000
= 300.000
$12.000.000
Y de igual manera se continuaría haciendo la distribución de los costos indirectos de

fabricación, teniendo en cuenta diferentes estudios de la planta, como los anteriores u
otros, como el área, el número de empleados o el costo estimado de los materiales para
cada uno.
132
Distribución de los costos indirectos

de los departamentos de servicios
Son numerosas las formas como las empresas distribuyen los costos indirectos de los
departamentos de servicios en los de producción. Las experiencias de periodos anterio-
res, expresadas a través de índices de distribución y, en muchos casos, el simple criterio
de las personas que más conocimiento tienen de la compañía, se tienen en cuenta para
hacer esta distribución en empresas pequeñas. Sin embargo, existen dos métodos que se
siguen indistintamente:
1. Método directo de repartición: es el de más amplio uso en la época actual y, como

su nombre lo indica, reparte los costos indirectos de los departamentos de servicio a
los de producción, en forma directa, es decir, se reparten a los departamentos de
producción, teniendo en cuenta diferentes bases, como las que aparecen en el cua-
dro 4.1.
Cuadro 4.1
Bases de repartición de los costos

de los departamentos de servicios
Departamentos de servicios Bases de repartición
Edificios mantenimiento Metros cuadrados
Ingeniería Un análisis de los servicios que presta este

depto. a los de producción expresado en
costos o en horas
Materiales Horas de servicio prestado
Personal N mero de trabajadores, o análisis de

tiempo gastado en cada depto.
Planeación de producción Horas máquina, u horas de mano

de obra directa
Energía ilovatios u horas máquina
Almacén Requisiciones
133
Ejemplo 4.1 Método directo
La compañía La Magdalena S.A., que utiliza costeo histórico por órdenes de producción,
tiene dos departamentos de producción y dos de servicios. De acuerdo con la experien-
cia, esta compañía acostumbra repartir los costos indirectos de los departamentos de
servicios a los de producción, según las siguientes bases:
Depto. de servicios 1: horas de mano de obra directa

Depto. de servicios 2: horas de ingeniería gastadas
Durante un determinado periodo, los datos de la compañía son los siguientes:
Producción Producción Servicios Servicios

1 2 1 2
CIF reales $4.000.000 $2.000.000 $6.000.000 $1.160.000
Horas de mano
de obra directa 12.000 36.000
Horas de ingeniería
gastadas en cada
departamento
de producción 16.000 2.000
Se requiere:
Repartir los costos indirectos de los departamentos de servicios en los de produc-
ción, utilizando el método directo.
Solución
El departamento de servicios 1 se reparte primero, de acuerdo con la base especifi-

cada, así:
Depto. de producción 1: 12.000 horas de mano de obra

Depto. de producción 2: 36.000 horas de mano de obra
48.000 horas de mano de obra
Total de producción: 48.000 horas de mano de obra

La repartición de los $6.000.000 por concepto de costos indirectos del departamen-
to de servicios 1 se hará mediante la aplicación de una regla de tres simple:
Costos indirectos que corresponden al departamento de producción 1:
134
$6.000.000 × 12.000 h
= $1.500.000
48.000 h
$6.000.000 × 36.000 h
= $4.500.000
48.000 h
Los costos indirectos del departamento de servicios 2, con un costo de $1.160.000,

se reparten a continuación de acuerdo con su base, así:
Departamento de producción 1: 16.000 horas de ingeniería

Departamento de producción 2: 2.000 horas de ingeniería
Total 18.000 horas de ingeniería
$1.160.000 × 16.000 h
= $1.031.110
18.000 h
$1.160.000 × 2.000 h
= $128.890
18.000 h
En el cuadro 4.2 se puede apreciar mejor la repartición de los costos indirectos de
los departamentos de servicios.
Cuadro 4.2
Producción Producción Servicios Servicios

1 2 1 2
Costos indirectos reales $4.000.000 $2.000.000 $6.000.000 $1.160.000
Servicios 1:
$6.000.000 $1.500.000 $4.500.000
Servicios 2:
$1.160.000 $1.031.110 $128.890
Total $6.531.110 $6.628.890 $6.000.000 $1.160.000
135
2. Método escalonado: se denomina también método de distribución recíproca y, aun-

que es uno de los más antiguos, todavía se usa. Consiste en la repartición de los
costos indirectos de los departamentos de servicios a todos los departamentos que
existen en la empresa, incluyendo los de servicios.
Es norma general en la repartición de estos costos, comenzar con el departa-
mento de servicios cuyos costos indirectos sean los más altos, aunque de acuerdo
con el criterio de los ejecutivos de la empresa se puede proceder en forma diferente,
según las circunstancias existentes.
Al igual que en el caso del método directo, la repartición se hará de acuerdo con
determinadas bases que, por lo general, se sustentan en los estudios de ingeniería
industrial que se hayan realizado. El reparto puede hacerse de acuerdo con el área
expresada en metros cuadrados, según los kilovatios-hora, o el costo de la maquina-
ria, o las horas de mano de obra directa presupuestada para cada uno de los depar-
tamentos, o el costo de esas horas, o el número de empleados.
Cálculo de las tasas departamentalizadas

Cuando se utiliza un sistema de costeo histórico por órdenes de producción departa-
mentalizado, se acostumbra, para efectos de un mejor control de la producción en los
diferentes departamentos o centros de costos, fijar una tasa predeterminada de costos
indirectos diferente para cada uno, de acuerdo con lo que más convenga a los intereses
de la compañía y al correcto funcionamiento de cada departamento.
Pero cualquiera que sea la base de aplicación de los costos indirectos que se tome,
lo importante es saber que el cálculo de la tasa se hará mediante idénticos procedimien-
tos a los ya estudiados en los dos capítulos anteriores. Es decir, la tasa se calculará me-
diante la siguiente fórmula general:
CIF presupuestados
t=
Base presupuestada
El presupuesto de los costos indirectos, a un nivel normal de producción que gene-
ralmente es de 100% (pero que puede ser diferente según la política de la empresa), se
hace de acuerdo con los procedimientos ya vistos.
Las bases de aplicación de los costos indirectos a la producción son las mismas:
unidades de producción, horas de mano de obra directa, costo de esas horas, costos de
los materiales directos, costo primo, horas máquina, etcétera.
Todas las fórmulas aplicadas anteriormente sobre el nuevo nivel de producción, va-
riación neta de costos indirectos, variación de presupuesto, etc., se aplican en igual for-
ma en la departamentalización de los costos, estudiando cada departamento de
producción por separado.
La presupuestación, bien sea de costos indirectos, de horas de mano de obra direc-
ta, de horas máquina o de unidades producidas, se hará teniendo en cuenta dos posibili-
dades: que se utilicen presupuestos estáticos o presupuestos flexibles.
136
En la aplicación de las fórmulas anteriores, se debe recordar que cuando se habla de

costos indirectos presupuestados o reales en cada uno de los departamentos de produc-
ción, se da por sentado que ya se ha hecho la repartición de los costos indirectos de los
de servicios. Se acostumbra, igualmente, seguir las mismas bases que se aplicaron para
repartir los costos indirectos presupuestados de esos mismos departamentos.
La aplicación de los costos indirectos a la producción no varía, y se hace en forma
separada para cada departamento según la base de aplicación escogida. El cierre de la
cuenta de costos indirectos reales sufre una ligera variación, que consiste en debitar cada
uno de los costos reales departamentalizados (tantos cuantos deptos. de producción
haya) y acreditar la cuenta general de control denominada costos indirectos de fabrica-
ción control. Se cierra así esta cuenta y se abren propiamente las de costos indirectos
reales por cada departamento.
El cierre de las cuentas de costos indirectos reales y costos indirectos aplicados, en
cada departamento, se hace igual que antes, es decir, se debita esta última, se acredita la
primera y se cuadra el balance positivo o negativo correspondiente con las variaciones
de presupuesto y de capacidad.
Finalmente, el cierre de las variaciones se hace, en general, contra la cuenta Costo de
ventas, o también puede repartirse proporcionalmente entre las principales cuentas de
producción, o tomarse como gastos del periodo y, por tanto, cerrarse con utilidades del
periodo. La primera posibilidad es la más utilizada y, en consecuencia, la que se tendrá
más en cuenta en la solución de los problemas de este libro. En este sentido, la influencia
de las variaciones en el estado de costo de productos fabricados y vendidos es exactamente
igual a lo que se vio en capítulos anteriores.
Ejemplo 4.2 Método escalonado
En el siguiente ejemplo se pueden apreciar todos los pasos que se deben seguir para
solucionar los problemas de departamentalización de los costos.
En diciembre 31, la compañía El Morro S.A. dispone de los siguientes datos reales
del periodo (un año) en materia de costos indirectos:
Depto. de laminado (producción) $ 302.750

Depto. de acabado (producción) 201.000
Depto. de servicios A 90.000
Depto. de servicios B 48.000
Otros datos del problema son los siguientes:
1. Total de costos indirectos aplicados (depto. de laminado) en 12-31: $299.200

Total de costos indirectos aplicados (depto. de acabado) en 12-31: $320.280
2. La cuenta de control de costos indirectos de fábrica mostraba en
12-31 un saldo de $641.750
137
3. Los costos indirectos presupuestados para el periodo, a un nivel normal de produc-

ción de 100%, son los siguientes:
Departamento de laminado $300.000

Departamento de acabado $250.000
Departamento de servicios A $100.000
Departamento de servicios B $ 38.000
4. Los departamentos de servicios, tanto en el caso de los costos indirectos presupues-

tados como de los reales, se reparten a los demás departamentos mediante el méto-
do de repartición por pasos, en la siguiente forma:
Departamento de servicios A
Se reparte primero con base en un estudio del costo de la maquinaria en cada depar-
tamento. Dicho estudio muestra lo siguiente:
Departamento Costo maquinaria

Laminado $50.000
Acabado 40.000
Servicios A 10.000
Servicios B 10.000
Departamento de servicios B
Se reparten con base en un estudio del número de empleados en cada departamen-
to. Dicho estudio muestra lo siguiente:
Departamento Número de empleados

Laminado 20
Acabado 20
Servicios A 10
Servicios B 10
5. Para el periodo la empresa hizo el siguiente presupuesto:
Costo de las horas de mano de obra directa (laminado) $ 748.000

Costo de materiales directos usados (acabado) 628.000
6. La compañía calcula sus tasas de aplicación de los costos indirectos a la producción así:
Departamento de laminado:
Con base en el costo de las horas de mano de obra directa presupuestadas.
138
Departamento de acabado:
Con base en el costo de los materiales directos presupuestados.
7. La compañía aplica sus costos indirectos a la producción así:
Con base en los costos reales de las horas de mano de obra directa.
Con base en los costos reales de los materiales directos usados.
8. La compañía estima que los costos variables en el periodo serán 50% del total de los
costos presupuestados en cada departamento de producción, incluidos los costos
de los de servicios.
Se requiere:
a) Cerrar la cuenta de control de costos indirectos de fábrica.
b) Calcular los verdaderos niveles de producción de cada departamento.
c) Calcular las variaciones y cerrar las cuentas de costos indirectos.
d) Cerrar las cuentas de variaciones.
Solución
Lo primero que se debe hacer en este problema es repartir los costos indirectos de
los departamentos de servicios a los de producción, tanto para el caso de los costos
indirectos presupuestados como para el caso de los reales.
De acuerdo con los datos del problema, los costos del departamento de servicios A,
en total de $100.000, se reparten primero a los demás departamentos, incluyendo el
de servicios B, bajo la base del costo de la maquinaria, así:
El costo total de la maquinaria en todos los departamentos, excluyendo el de

servicios A, que es precisamente el que se va a repartir, es de $50.000 + $40.000 +
$10.000, para un total de $100.000.
Con una regla de tres simple se hace la repartición:
Departamento de laminado: $100.000 × $50.000 = $50.000

$100.000
Departamento de acabado: $100.000 × $40.000 = 40.000

$100.000
Servicios A: $100.000 × $10.000 = 10.000

$100.000
139
Los costos del departamento de servicios B, que queda en esta primera fase con un
total de $48.000 ($38.000 + $10.000), se reparten entre los de producción con base en
el número de empleados de cada uno. Así, corresponden $24.000 por departamento,
pues ambos tienen el mismo número de empleados. Se obtienen entonces unos costos
indirectos presupuestados totales para laminado y acabado de $374.000 y $314.000,
respectivamente.
Todos los cálculos anteriores aparecen resumidos en el cuadro 4.3.
Cuadro 4.3
Costos indirectos presupuestados nivel normal de 100
Totales Laminado Acabado Servicios A Servicios B
Servicios $300.000 $250.000 $100.000 $38.000
Servicios $100.000 $50.000 $40.000 $10.000

A $48.000
Servicios $38.000 $24.000 $24.000

B
Totales $374.000 $314.000
Se procede ahora a hacer la repartición de los costos indirectos reales de los depar-
tamentos de servicios en los de producción, de la misma manera como se procedió con
los costos presupuestados, y empleando las mismas bases de repartición. Los datos y
cifras calculadas en forma similar a la anterior situación, aparecen registradas en el cua-
dro 4.4.
Cuadro 4.4
Costos indirectos de fabricación reales
Totales Laminado Acabado Servicios A Servicios B
Servicios $302.750 $201.000 $90.000 $48.000
Servicios $90.000 $45.000 $36.000 $9.000

A $57.000
Servicios $48.000 $24.000 $28.500
B
Totales $372.274 $265.500
140
Con base en la anterior información, se procede ahora a responder lo que demanda

el problema:
1. Cierre de la cuenta Costos indirectos de fabricación control:
Costos indirectos reales (laminado) (5a) 376.250

Costos indirectos reales (acabado) (5a) 265.500
Costos indirectos de fabricación control (5) 641.750
Costos indirectos reales (laminado) (5a) Costos indirectos reales (acabado) (5a)
(5a) 376.250 376.250 (5a) (5a) 265.500 265.500 (5a)
CIF control (5)

(5) 641.750 641.750 (5)
2. Cálculo de los verdaderos niveles de producción:

CIFP $374.000
Departamento de laminado: t= =
CHMODP $748.000
= 0,5 = 50%
CIFA = CHMODR × t
CIFA $299.200
CHMODR = = = $598.400
t 0,5
CHMODR $598.400
NOR = = = 80%
CHMODP $748.000
CIFP $314.000
Departamento de acabado: t = = = 0,5 = 50%
CMDP $628.000
CIFA = t × CMDR
CIFA $320.280
CMDR = = = $640.560
t 0,5
CMDR $640.560
NOR = = = 102%
CMDP $628.000
141
3. Cálculo de las variaciones de costos indirectos:

Primero se deben convertir los costos indirectos presupuestados (al nivel de
100%) en costos presupuestados al verdadero nivel de producción en cada de-
partamento, teniendo en cuenta que los costos fijos no cambian, y los variables
lo hacen de acuerdo con el nuevo nivel, así:
Costos indirectos variables presupuestados al nuevo nivel:
$187.000 × 80% = $149.600
Costos indirectos presupuestados (al nivel de 80%).
Fijos CIFPV × NOR CIFPNOR

$187.000 $149.600 $336.600
VN = CIFA – CIFR = $299.200 – $376.250 = –$77.050 (desfavorable)

VP = CIFPNOR – CIFR = $336.600 – $376.250 = –$39.650 (desfavorable)
VC = CIFA – CIFPNOR = $299.200 – $336.600 = –$37.400 (desfavorable)
Prueba: VN = VP + VC
VN = –$39.650 + (–$37.400) = (–$77.050)
Costos indirectos variables presupuestados al nuevo nivel:
$157.000 × 102% = $160.140
Costos indirectos presupuestados (al nivel de 102%).
Fijos CIFPVNOR CIFPNOR

$157.000 $160.140 $317.140
VN = $320.280 – $265.500 = $54.780 (favorable)

VP = $317.140 – $265.500 = $51.640 (favorable)
VC = $320.280 – $317.140 = $3.140 (favorable)
Prueba: VN = VP + VC
VN = $51.640 + $3.140 = $54.780 (favorable)
142
Cierre de las cuentas de Costos indirectos:

Costos indirectos aplicados (laminado) (8) 299.200
Variación de presupuesto (15) 39.650
Variación de capacidad (16) 37.400
Costos indirectos reales (laminado (5a) 376.250
Costos indirectos aplicados (acabado) (8) 320.280

Costos indirectos reales (acabado) (5a) 265.500
Variación de presupuesto (15) Variación de capacidad (16)

(15) 39.650 51.640 (15) (16) 37.400 37.400 (16)
(15) 51.640 39.650 (15) (16) 3.140 3.140 (16)
4. Cierre de las variaciones:


Costo de ventas (12)

(12) 77.050 54.780 (12)
Saldo 22.270
143
Resumen
La departamentalización de los costos de producción funciona en aquellas empresas
que cuentan a la vez con departamentos de producción en los cuales se utilizan los
tres elementos de costo en la elaboración de los productos, y departamentos de
servicios, que sólo incurren en costos por concepto de costos indirectos, los cuales
a su vez deberán ser absorbidos por los departamentos de producción, funcionando
así cada departamento o centro de producción como una empresa que elabora un
solo producto, con una tasa predeterminada propia de acuerdo con su funcionamien-
to, y con idénticos procedimientos a los ya vistos en capítulos anteriores, en relación
con el cálculo de los costos indirectos aplicados a la producción en cada hoja de
costos, y las diferentes variaciones de costos indirectos que se presenten.
A manera de resumen se presenta a continuación una lista de los pasos que se
deben seguir cuando se va a utilizar un sistema de costos departamentalizado:
1. Establecer con claridad cuáles son los departamentos de fabricación y cuáles los
de servicios.
2. Presupuestar los costos indirectos para toda la empresa, tanto para los departa-
mentos de producción como de servicios.
3. Distribuir las cifras totales de costos indirectos de fabricación, tanto en los depar-
tamentos de producción como de servicios, de acuerdo con las bases previamen-
te especificadas.
4. Transferir los costos de los departamentos de servicios a los de producción,
según las bases establecidas y el método determinado.
5. Calcular las tasas predeterminadas de costos indirectos para cada departamento
de producción.
6. Contabilizar los costos indirectos reales de la fábrica durante el periodo, con un
débito a la cuenta Costos indirectos de fabricación control (seguro o depreciación
de alquiler, etc.) y un crédito a créditos misceláneos (Caja, seguro pagado, o
depreciación acumulada de maquinaria) y hacer al final del periodo la distribución
de los costos indirectos reales de los departamentos de servicios en los de produc-
ción, siguiendo las mismas bases de distribución que se aplicaron en relación con
la presupuestación de los costos indirectos, hasta obtener los costos reales (ya
departamentalizados) para cada uno de los departamentos de producción.
7. Calcular los costos indirectos presupuestados al nuevo nivel de producción, o
sea al nivel real en que se realiza, teniendo en cuenta que los costos fijos perma-
necerán estables y que únicamente cambiarán los variables en la medida en que
cambie el nivel de producción en relación con el establecido inicialmente para
hacer la presupuestación.
144
8. Calcular y registrar contablemente la cuantía de la aplicación de los costos

indirectos para cada uno de los departamentos de producción, de acuerdo con
las bases de aplicación previamente elegidas.
9. Cerrar la cuenta Costos indirectos de fabricación control acreditándola y
debitándola de Costos indirectos reales para cada uno de los departamentos de
producción.
10. Cerrar las cuentas de Costos indirectos, debitando Costos indirectos aplicados
y acreditando Costos indirectos reales introduciendo en este cierre las variacio-
nes de presupuesto y de capacidad.
11. Cerrar las cuentas temporales de Variación de presupuesto y Variación de capa-
cidad, con costo de productos vendidos, que es la más usada o también con
Utilidades del periodo en el caso de que no se consideren como costos de
producción sino costos del periodo.
12. Elaborar el estado de costo de productos producidos y vendidos y, finalmente,
los demás estados financieros.
1. ¿Qué se entiende por departamentos de producción o centro de costos? ¿Qué fun-

ciones tienen dentro de una empresa los departamentos de servicios?
2. ¿Cómo se pueden definir los costos indirectos de fabricación en departamentalización?
¿Qué son costos indirectos de fabricación?
3. ¿Cuáles son las principales bases de distribución de los CIF en los departamentos?
4. ¿Por qué los costos indirectos de los departamentos de servicios deben ser absorbi-
dos por los departamentos de producción?
5. ¿Cuáles son los principales métodos de repartición de los costos indirectos de los
departamentos de servicios en los de producción? Explique brevemente.
6. ¿Cómo se calculan las tasas predeterminadas de costos indirectos en cada departa-
mento de producción?
7. ¿La departamentalización de los costos se aplica únicamente al sistema de costeo por
órdenes de producción? Explique en detalle sus puntos de vista sobre el particular.
8. ¿En departamentalización de los costos puede operar la fábrica a diferentes niveles
de producción?
9. ¿Pueden aplicarse los presupuestos flexibles en departamentalización de costos? Ex-
plique.
145
EJERCICIOS
1. La compañía Distribuidora S.A., que utiliza el sistema de costeo por órdenes de
producción, tiene tres departamentos de producción y tres de servicios.
Depto. Depto. Depto. Servicios Servicios Servicios

1 2 3 1 2 3
Costos indirectos $31.000.000 $19.000.000 $24.000.000 $17.000.000 $35.000.000 $15.000.000

presupuestados al nivel
normal de 90
Servicios 2 se reparte
primero, seg n n mero
de empleados 20 10 10 5 5 5
Servicios 1 se reparte $150.000.000 $30.000.000 $15.000.000 $10.000.000 $5.000.000 $10.000.000

luego, seg n el costo
de maquinaria
seg n el área en metros
cuadrados 30 20 10 10 10 10
Elabore un cuadro de repartición de los costos indirectos de los departamentos

de servicios a los de producción, utilizando el método directo y teniendo en cuenta
un nivel de 90% como base normal para la presupuestación de los costos indirectos.
2. La compañía Linares S.A. tiene tres departamentos de producción y tres de servicios.

En diciembre 31, la compañía elabora el siguiente cuadro de costos indirectos.
Costos indirectos reales en 12-31
Depto. Depto Depto Servicios Servicios Servicios

CIF reales Total
1 2 3 A B C
Costos varios $14.100.000 $3.100.000 $1.900.000 $2.400.000 $1.700.000 $3.500.000 $1.500.000
Servicios B 3.500.000 1.000.000 700.000 900.000 500.000 400.000

1.900.000
Servicios C 1.900.000 700.000 600.000 450.000 150.000

2.350.000
Servicios A 2.350.000 1.700.000 400.000 250.000
Totales $21.850.000 $6.500.000 $3.600.000 $4.000.000
146
En diciembre 31, la hoja de costos por trabajo (resumen de todo el año) muestra
lo siguiente:
Costo total
Costo unitario promedio
Departamento Materiales Mano de obra CIF aplicados Total
Departamento 1 $15.000.000 $25.000.000 $ 6.000.000 $46.000.000
Departamento 2 5.000.000 20.000.000 3.960.000 $28.960.000
Departamento 3 3.000.000 10.000.000 5.280.000 $18.280.000
Totales 23.000.000 55.000.000 15.240.000 $93.240.000
Otros datos suministrados por el problema son los siguientes:
1. Inventario de productos terminados 1-1: $12.000.000

2. Todo el trabajo en proceso durante el año es convertido en productos
terminados.
3. Los costos indirectos presupuestados al principio del periodo a un nivel de 100%,
son los siguientes:
Departamento 1 $7.500.000
4. Los costos indirectos variables son 50% del total de los costos presupuestados
para cada departamento.
5. En los tres departamentos, la base de aplicación de los costos indirectos a la
producción son las horas de mano de obra directa.
6. Las horas de mano de obra directa presupuestadas para el periodo son las si-
guientes:
Departamento 1 30.000 horas

147
7. La cuenta Costos indirectos de fabricación control tiene en 12-31 un saldo débi-

to de $14.100.000
8. En el periodo se terminaron 1.000 unidades y se vendieron 800 de ellas por
$120.000.000
a) Cierre la cuenta Costos indirectos de fabricación control.
b) Cierre los costos indirectos reales por departamento y las variaciones.
c) Registre la venta de las 800 unidades.
d) Prepare, en forma condensada, un estado de costo de productos fabricados
y vendidos.
R: Costo del producto fabricado y vendido: $73.452.000
3. La compañía Nirvana S.A., que cierra sus libros cada año en septiembre 30 y que usa
el sistema de costeo histórico por órdenes de producción, dispone en septiembre
30, después de los registros de cierre, de los siguientes saldos de sus cuentas del
libro Mayor.
Inventario PEP (depto. maquinado) $40.000.000

Inventario PEP (depto. ensamblado) 20.000.000
Inventario PEP (depto. acabado) 20.000.000
Los anteriores saldos corresponden a 1.000 unidades en proceso del artículo

105, el único que produce la empresa.
Para el periodo que se inicia en octubre primero siguiente, la compañía presu-
puesta los siguientes costos indirectos.
Depto. de maquinaria (40 empleados) $180.000.000

Depto. de ensamblado (20 empleados) 60.000.000
Depto. de acabado (20 empleados) 80.000.000
Depto. de servicios A (15 empleados) 20.000.000
Depto. de servicios B (5 empleados) 18.000.000
Los departamentos de servicios se distribuyen a los de producción (y también a

los restantes de servicio) de la siguiente manera:
1. El departamento de servicios B se distribuye primero y proporcionalmente al

grado de importancia de cada uno de los departamentos dentro de la empresa,
según el siguiente cuadro.
148
Departamento Grados de importancia

Departamento de maquinado 3
Departamento de ensamblado 4
Departamento de acabado 2
Departamento de servicios A 1
Departamento de servicios B 1
2. El departamento de servicios A se distribuye luego, de acuerdo con el número

de empleados de cada uno.
En septiembre 30 del año siguiente, la compañía dispone de los siguientes
saldos de sus cuentas del libro Mayor, antes de ajustes:
Costos indirectos de fabricación control $340.000.000

Inventario PEP (CIF) depto. de maquinado 198.263.000
Inventario PEP (CIF) depto. de ensamblado 50.000.000
Inventario PEP (CIF) depto. de acabado 80.145.000
Inventario PEP (materiales) depto. de maquinado 150.000.000
Inventario PEP (materiales) depto. de ensamblado 80.000.000
Inventario PEP (materiales) depto. de acabado 60.000.000
El análisis de los costos indirectos reales por departamentos es el siguiente,

incluida ya la distribución de los costos de servicios:
Departamento de maquinado $195.000.000

Departamento de ensamblado 80.000.000
Departamento de acabado 65.000.000
La compañía aplica los costos indirectos a la producción, de acuerdo con el

costo de la mano de obra directa. Este costo presupuestado para el periodo fue
el siguiente:
Departamento de maquinado $392.600.000

Departamento de ensamblado 72.650.000
Departamento de acabado 44.525.000
Se estima además que los costos indirectos presupuestados fijos serán 50%
del total de los costos presupuestados para cada departamento.

b) Cierre los Costos indirectos reales y los Costos aplicados, por departamen-
tos, mediante las variaciones.
R: Depto. de maquinado. VP = $2.281.500; VC = $981.500
149
c) Cierre las variaciones.

d) Haga el registro necesario en el caso de que no hubiera quedado inventario
PEP final.
e) Realice los registros necesarios si se supone que se terminaron en el perio-
do 5.000 unidades, de las cuales la mitad se lleva al almacén y la otra mitad
se vende directamente de la producción a un cliente por un precio de
$280.000 cada una.
4. La compañía Gualanday S.A., que usa el sistema de costeo histórico por órdenes de
fabricación, tenía en diciembre 31 los siguientes saldos en sus cuentas del libro Ma-
yor:
1. CIF control (débito) $126.000.000

2. Costos indirectos aplicados (departamento A) 55.000.000
3. Costos indirectos aplicados (departamento B) 42.400.000
4. Costos indirectos aplicados (departamento C) 31.400.000
5. El análisis de los costos indirectos reales por departamentos era el siguiente en

diciembre 31:
Depto. A (30 empleados) $45.200.000

Depto. B (15 empleados) 36.400.000
Depto. C (10 empleados) 27.600.000
Depto. de servicios 1 (10 empleados) 12.000.000
Depto. de servicios 2 (5 empleados) 4.800.000
6. Los costos indirectos de los departamentos de servicios se distribuyen a los res-

tantes departamentos (de producción y de servicios), así:
El departamento de servicios 1 se distribuye primero, de acuerdo con el
número de empleados.
El departamento de servicios 2 se distribuye en partes iguales.

b) Cierre las cuentas de costos indirectos aplicados y reales por cada depar-
tamento.
R: Depto. A: VN = $1.866.700
c) Cierre las cuentas de variaciones que se presenten, explicando si son favora-

bles o no y por qué.
150
5. En junio 30, la compañía Indulax S.A., que sigue el sistema de costeo histórico por
órdenes de producción, presupuesta los siguientes costos indirectos para el periodo
comprendido entre el 1 de julio y el 31 de diciembre:
Departamento de producción 1 (20 empleados) $60.000.000

Departamento de producción 2 (10 empleados) 50.000.000
Departamento de producción 3 (5 empleados) 40.000.000
Departamento de servicios X (10 empleados) 20.000.000
Departamento de servicios Y (5 empleados) 9.500.000
Los costos indirectos de los departamentos de servicios se distribuyen a los res-

tantes departamentos como sigue:
Departamento de servicios X: con base en el número de empleados de cada
departamento.
Departamento de servicios Y: en partes iguales a los restantes departamentos.
En diciembre 31, la compañía dispone de los siguientes saldos de sus cuentas
del libro Mayor:
Costos indirectos de fabricación control $157.000.000

Costos indirectos aplicados (departamento 1) 59.200.000
El análisis de los costos indirectos reales por departamento en 12-31 es el si-

guiente:
Departamento de producción 1 $60.550.000

Departamento de producción 2 40.200.000
Departamento de producción 3 28.500.000
Departamento de servicios X 18.000.000
Departamento de servicios Y 9.750.000
Los costos indirectos reales de los departamentos de servicios se distribuirán en

el mismo orden y en la misma forma como se distribuyeron esos costos en el cuadro
de presupuestados.
Otros datos son:
Costo de horas de mano de obra directa presupuestadas (1) $148.000.000

Costo de horas de mano de obra directa presupuestadas (2) 118.000.000
Costo de horas de mano de obra directa presupuestadas (3) 93.000.000
151
La compañía calcula la tasa predeterminada de costos indirectos, en todos sus de-

partamentos de producción, con base en el costo de las horas de mano de obra directa.
Se estima que los costos indirectos variables en este ciclo contable serán 50%
del total de los costos presupuestados en cada departamento de producción, inclui-
dos ya en cada uno todos los costos de los de servicios.

b) Calcule los verdaderos niveles de producción en cada departamento y cierre los
costos indirectos aplicados y reales con las correspondientes variaciones, espe-
cificando si son favorables o desfavorables y por qué.
R: VP1 = –$6.950.000; VC1 = $7.400.000
c) Cierre las cuentas de variaciones en cada departamento de producción.
6. Galletas S.A. es una compañía que tiene un solo departamento de producción, tres
de servicios y usa costos departamentalizados por órdenes de producción.
En enero 1o, antes de iniciar el periodo contable de ese año, la empresa tiene un
presupuesto de costos indirectos elaborado al nivel normal de 100%:
Costos indirectos presupuestados al nivel normal de 100%
Nombre Total Depto. Servicios Servicios Servicios Base de

de la cuenta 1 1 2 3 distribución
Material indirecto $36.000.000
Alquiler de fábrica $21.600.000 rea
Mano de obra indirecta 18.000.000 $14.200.000 $14.800.000
Sueldos supervisores 24.000.000 No empleados
Depreciación Costo
en maquinaria 30.000.000 maquinaria
ilovatios
Energía 9.600.000
Combustible
y calefacción 7.200.000 rea
Costos de oficinas Todo se

de fábrica 2.800.000 reparte a
servicios 3
Totales $95.200.000 $44.000.000 $14.200.000 $14.800.000
152
Bases de distribución de los departamentos de servicios:
El departamento de servicios 1 se reparte primero con base en el costo estimado

de los materiales. Luego se repartirán el de servicios 2 y el de servicios 3 en forma
directa.
De la hoja de costos del periodo, se obtienen costos indirectos aplicados con un
costo total de $224.000.000
a) Prepare un cuadro de costos indirectos presupuestados departamentalizados

que muestre la repartición de los costos indirectos de los departamentos de
servicios en los de producción (repartición total).
El siguiente cuadro muestra un estudio de la fábrica durante el año.
Costo
Área No. de Costo de la Energía Costo estimado
Depto. en m2 empleados maquinaria en kilovatios de HMODP materiales
Deptos. 300 94 $168.000.000 30 $222.750.000 $40.000.000
Servicios 1 30 12 12.000.000 24
Servicios 2 20 8 10
Servicios 3 10 6 16
Totales 360 120 180.000.000 80
b) Calcule la tasa de aplicación de los costos indirectos en el departamento de

producción, tomando como base el costo de la mano de obra directa.
R: 0,8
c) Averigüe el costo de las horas de mano de obra directa reales utilizadas en el

periodo.
R: $280.000.000
7. La compañía Distractora S.A., que utiliza el sistema de costeo histórico por órdenes
de producción, tiene tres departamentos de producción y tres de servicios.
Haga un cuadro de costos indirectos presupuestados departamentalizados a un
nivel de 90% teniendo en cuenta la siguiente información:
153

1 2 3 1 2 3

presupuestados
al 90
Servicios 2 se reparte 20 10 10 5 5 5
primero, seg n n mero
de empleados
Servicios 1 se reparte $250.000.000 $76.000.000 $96.000.000 $12.000.000 $4.000.000 $10.000.000

luego, seg n el costo
de maquinaria
Servicios 3 se reparte 30 20 10 10 10 10
seg n área en metros
cuadrados
8. La compañía Simpática S.A., que utiliza el sistema de costeo histórico por órdenes
de producción, produce vajillas plásticas y cuenta con tres departamentos de pro-
ducción (1, 2 y 3) y tres de servicios (A, B y C).
El cuadro que se muestra a continuación contiene los costos indirectos reales ya
departamentalizados, así como las cantidades que se aplican a la producción en
cada departamento por concepto de costos indirectos.
Depto. 1 Depto. 2 Depto. 3

Costos indirectos reales
departamentalizados $6.500.000 $3.600.000 $4.000.000
Costos indirectos
aplicados 6.000.000 4.000.000 3.800.000
Con base en la anterior información:
a) Cierre la cuenta Costos indirectos de fabricación control, tanto en el Diario como

en el libro Mayor.
b) Cierre las cuentas (por departamentos) de Costos indirectos.
R: Depto. 1: VN = –$500.000
c) Cierre por departamentos cualquier variación que se presente.

d) Calcule nuevas variaciones de costos indirectos teniendo en cuenta las cifras del
cuadro anterior y los siguientes nuevos datos:
1. La compañía había presupuestado para el periodo, a un nivel de 100%,
unos costos indirectos (ya departamentalizados) de $6.200.000, $3.700.000
y $4.100.000, respectivamente.
154
2. Los costos indirectos variables son 40% del total de los costos indirectos
presupuestados (ya departamentalizados).
3. Los verdaderos niveles de producción son los siguientes:
Departamento 1: 80%
Departamento 2: 90%
Departamento 3: 100%
R: Depto. 1: VN = $500.000
9. Para un año cualquiera, la compañía Ensambladora S.A. ha elaborado los siguientes

presupuestos:
Producción 1 Producción 2 Servicios A Servicios B
Costos indirectos
presupuestados $100.000.000 $50.000.000 $150.000.000 $24.000.000
Horas máquina 6.000 24.000
utilizadas 8.000 4.000
Con base en la información anterior, elabore un cuadro de repartición de los
costos indirectos de los departamentos de servicios a los de producción. Utilice el
método directo, considerando que el departamento de servicios A se reparte prime-
ro con base en las horas máquina, y el de servicios B, con base en las horas de
ingeniería utilizadas en cada departamento de producción.
10. La compañía Nairobi S.A., empresa manufacturera con dos departamentos de pro-
ducción y dos de servicios, elabora en diciembre el siguiente presupuesto de costos
indirectos de fabricación con base en un nivel normal de 100%, para el primer se-
mestre del año siguiente:
Nombre Depto. Depto. Servicios Servicios

de la cuenta Total 1 2 1 2 Bases
Material indirecto $720.000 $550.000
Mano de obra
indirecta $120.000.000 $60.000.000 $50.000.000 $57.084.000
Salarios
de supervisores $24.000.000 No. de empleados
Depreciación Costo
de maquinaria $9.000.000 de maquinaria
Energía $5.400.000 ilovatios
Combustible $3.960.000 rea
155
Al finalizar el semestre, en junio 30, la empresa suministra el siguiente estudio de

fábrica para ese periodo:
Área No. de Kilovatios Costo de la

Depto. en m2 empleados utilizados maquinaria
Depto. 1 20 40 30 $ 60.000.000
Depto. 2 20 30 20 70.000.000
Servicios 1 10 20 10 20.000.000
Servicios 2 10 10 30 0
Totales 60 100 90 150.000.000
Complete el primer cuadro de costos indirectos departamentalizados; utilice el

método de repartición total, considerando que el departamento de servicios 1 se
reparte primero de acuerdo con el área en metros cuadrados, y el de servicios 2 con
base en el número de empleados.
11. Firolito S.A. es una empresa de producción que utiliza el sistema de costeo histórico
por órdenes de producción, en sus dos departamentos de producción y dos de
servicios. Las estadísticas de producción en un determinado periodo muestran los
siguientes datos:
Depto. Depto. Servicios Servicios

Departamento Total 1 2 1 2
rea de c/depto. 40 m2 40 m2 10 m2 10 m2
No. de empleados 40 40 10 10
Horas de ingeniería 60 40
Unidades reales producidas 200.000 180.000
CIFR indirectos $280.000.000
CIFR directos $98.000.000 $110.000.000 $30.000.000 $20.000.000
Para el periodo, la empresa había elaborado los siguientes presupuestos, con

base en un nivel normal de producción de 100%.
156

Departamento Total 1 2 1 2
Unidades vendidas 200.000 150.000
Inventario final de unidades 50.000 50.000
CIFR directos $92.000.000 $100.000.000 $28.000.000 $24.000.000
Otros datos de producción del periodo son los siguientes:

Los costos indirectos de fabricación, tanto presupuestados como reales, se dis-
tribuyen según el número de empleados de cada departamento, y los costos indirec-
tos de fabricación de los departamentos de servicios se distribuyen a los de producción
por el método directo, así: servicios 1 se distribuye primero con base en el área de
cada departamento de producción, y servicios 2 se distribuye después de acuerdo
con las horas de ingeniería gastadas en cada departamento de producción. La em-
presa aplica sus costos indirectos a la producción, con base en las unidades produci-
das en el periodo en cada departamento, y tanto los costos indirectos reales fijos
como los presupuestados fijos, son 40% del total de los costos indirectos reales y
presupuestados en cada departamento.
Calcule: VN, VP y VC en cada departamento y muestre cómo surgen contable-
mente.
R: VN1 = –$89.880.000; VP1 = –$72.088.000; VC1 = –$17.792.000
VN2 = –$70.760.000; VP2 = –$61.896.000; VC2 = –$8.864.000
12. La compañía Afganistán S.A., que utiliza el sistema de costeo histórico por órdenes
de producción, muestra los siguientes datos para un periodo:
Depto. 1 Depto 2 Servicios 1 Servicios 2
CIFP al nivel de 100 $120.000.000 $60.000.000 $24.000.000 $21.000.000
HMODP 75.000 100.000
CIFR de fábrica $108.000.000 $73.000.000 $3.400.000 $2.600.000
rea en metros cuadrados 6 m2 6 m2 3 m2 3 m2
N mero de empleados 20 20 10 10
presupuestadas 100.000 50.000
157
El departamento de servicios 1 reparte primero sus costos indirectos presupues-

tados con base en el número de empleados y mediante el método de repartición por
pasos. El departamento de servicios 2 reparte luego sus costos indirectos presupues-
tados con base en el área y mediante el método de distribución directa. En el mismo
orden, con las mismas bases y los mismos métodos de repartición, se distribuyen los
costos indirectos de los departamentos de servicios 1 y 2.
Otra información que se suministra para el periodo es la siguiente:
1. El departamento de producción 1 aplica sus costos indirectos a la producción

con base en las horas de mano de obra directa y trabaja con un nivel de activi-
dad real de 90%, mientras que el departamento de producción 2 tiene como
base de aplicación las horas de ingeniería industrial, y trabaja con un nivel de
actividad de 80%.
2. Los costos indirectos fijos de fabricación, en cada departamento, son 50% de los
costos indirectos presupuestados departamentalizados.
a) Haga la departamentalización de los costos presupuestados y reales.
b) Calcule las variaciones de presupuesto y de capacidad, y muestre cómo
surgen contablemente.
R: VP1 = $23.975.000; VC1 = –$7.125.000
VP2 = –$2.150.000; VC2 = –$8.250.000
13. La Contadora S.A. es una compañía con tres departamentos de producción y tres de
servicios, la cual utiliza el sistema de costos históricos por órdenes de producción.
Para el primer semestre de un año cualquiera, la empresa suministró el siguiente
cuadro con los costos indirectos presupuestados, a un nivel normal de 100%, así
como un estudio de fábrica.

1 2 3 1 2 3

presupuestados
primero, seg n el área 100 80 60 40 40 40
en pies cuadrados
seg n el costo $41.600.000 $12.000.000 $8.000.000 $6.000.000 $2.000.000 $2.000.000
de la maquinaria
al final seg n el n mero 80 60 40 40 20 20
de empleados
158
Durante ese primer semestre, la empresa suministró la siguiente información

estadística de producción:
Costos indirectos reales de producción (ya departamentalizados):
Depto. 1 $210.000.000
Depto. 2 130.000.000
Depto. 3 131.500.000
De la hoja de costos departamentalizados se suministran los siguientes datos

sobre el tercer elemento de costos (aplicado):
Depto. 1 $173.040.000
Depto. 2 130.810.000
Depto. 3 118.125.000
Se consideran las horas de mano de obra directa como la base de aplicación de

los costos indirectos a la producción, y para el periodo se habían presupuestado en
cada departamento de producción 270.375 horas, 100.000 y 150.000 horas. Los
costos indirectos presupuestados fijos se consideran como 40% del total de los cos-
tos indirectos presupuestados en cada departamento.
Calcule las variaciones de costos indirectos en cada departamento de produc-
ción, y muestre cómo surgen contablemente.
R: VP1 = $ 6.350.000; VC1 = –$43.310.000

VP2 = –$714.000; VC2 = 1.524.000
VP3 = $86.625.000; VC3 = –$5.250.000
14. La Reyerta S.A. es una empresa manufacturera, que tiene dos departamentos de
producción y dos de servicios y utiliza el sistema de costos históricos por órdenes
de producción. Al final de un periodo elabora los siguientes presupuestos para el
periodo siguiente, con base en un nivel normal de 100%:

Departamentos Total 1 2 1 2
CIFP directos $260.000 $780.000 $700.000 $300.000
CIFP indirectos $6.000.000 $2.400.000
Unidades vendidas 2.0000.000
Inventario final de unidades 200.000 200.000
159
Las estadísticas de producción del periodo dan cuenta de los siguientes resulta-
dos reales:
Departamentos Total Depto. Depto. Servicios Servicios

1 2 1 2
100 100 50 50
utilizadas
rea de c/depto. 20 m2 20 m2 10 m2 10 m2
CIFR directos $600.000 $920.000 $400.000 $200.000
Unidades reales producidas 2.200.000 2.080.000
Otros datos de producción del periodo son los siguientes:

Los costos indirectos de fabricación, tanto presupuestados como reales, se dis-
tribuyen de acuerdo con el número de empleados de cada departamento, y los
costos indirectos de fabricación de los departamentos de servicios se distribuyen a
los departamentos de producción mediante el método directo, así: servicios 1 se
distribuye primero con base en el área en metros cuadrados de cada departamento,
y servicios 2 se distribuye después de acuerdo con el número de horas de ingeniería
utilizadas en cada departamento.
La empresa aplica sus costos indirectos a la producción, en cada departamento,
con base en las unidades reales producidas, y tanto los costos indirectos presupues-
tados fijos como los costos indirectos reales fijos, son 50% del total de los costos
indirectos en cada departamento.
Calcule, para cada departamento de producción, la VN, VP y VC, y muestre
cómo surgen contablemente.
R: VP = $1.360.000; VC = 0
VP = –$1.268.000; VC = –$428.320
15. Chévere S.A. es una compañía que usa costos departamentalizados por órdenes de
producción, y para un periodo muestra los siguientes datos:
160
Producción A Producción B Servicios A Servicios B
CIFP $40.000.000 $20.000.000 $8.000.000 $7.000.000
Horas máquina
presupuestadas 200.000 100.000
CIFR $36.000.000 $22.000.000 $10.000.000 $8.000.000
rea en m2 10 m2 10 m2 5 m2 5 m2
El departamento de servicios A reparte sus costos indirectos presupuestados

con base en el número de empleados y mediante el método de repartición por
pasos, y el departamento de servicios B reparte luego sus costos indirectos presu-
puestados con base en el área en metros cuadrados y mediante el método de distri-
bución directa. En el mismo orden, con las mismas bases y los mismos métodos de
repartición, se distribuyen los costos indirectos reales de los departamentos de servi-
cios A y B.
Otra información del periodo es la siguiente:
1. Producción A aplica sus costos indirectos a la producción con base en las horas
de mano de obra directa, y producción B con base en las horas máquina.
2. Los costos indirectos fijos de producción son 50% de los totales.
3. Producción A trabaja con un nivel real de actividad de 90%, y producción B con
un nivel real de actividad de 80%.
a) Haga la departamentalización de los costos indirectos presupuestados y rea-
les.
b) Calcule las variaciones de presupuesto y de capacidad, y muestre cómo
surgen contablemente.
R: VP = –$ 175.000; VC = –$2.470.000
VP = –$5.900.000; VC = –$2.650.000

1. Los departamentos de producción incurren:
a) Únicamente en costos indirectos.
b) Sólo en costos de material directo.
c) Exclusivamente en costos primos.
161
d) En los tres elementos de costo, en la mayoría de las veces.

e) Sólo en el costo de la mano de obra directa.
2. Un departamento de servicios tiene:

a) Costos por materiales directos.
b) Costos por mano de obra directa.
c) Costos primos en todo momento.
d) Únicamente el costo por concepto de costos indirectos.
e) Costos de conversión.
3. Loscostos indirectos de fabricación son:

a) Aquellos cuyo presupuesto tiene que ser global para toda la empresa.
b) Todo tipo de costo indirecto de fabricación.
c) Aquellos cuyo presupuesto se puede conocer para cada departamento en
particular.
d) Sólo los costos de administración y de venta.
e) Exclusivamente los costos de manejo de los materiales.
4. Cuando existe departamentalización de los costos en una empresa:

a) Todos los departamentos de producción deben tener tasas iguales.
b) Únicamente los departamentos de servicios tendrán tasas iguales.
c) Sólo los departamentos de producción tendrán tasas predeterminadas, las cua-
les pueden ser diferentes en cada departamento.
d) Únicamente los departamentos administrativos tendrán tasas.
e) No se necesita calcular tasas predeterminadas de costos indirectos.
162
Comprende y 1. Comprende y analiza todo el flujo
analiza las de información que conlleva un
características sistema de acumulación de costeo
básicas de un por procesos.
sistema de 2. Genera informes de costos de
acumulación de producción para facilitar la
costos por planeación y el control en un
procesos, sistema de acumulación de costeo
incluyendo los por procesos.
flujos de costos, 3. Calcula el costo de un producto
sus registros cuyo proceso implica tres o más
contables y la departamentos de producción.
presentación de 4. Aplica los métodos de registro
informes de contable para este sistema de
producción. acumulación de costos.
5. Calcula unidades equivalentes y
explica su función dentro de un
sistema de manufactura por
procesos.
6. Compara las diferencias entre los
sistemas de costeo por procesos y
por órdenes de producción.
Naturaleza de los costeos por procesos
El segundo sistema de costeo, denominado costeo por procesos, tiene como particulari-
dad especial el que los costos de los productos se calculan por periodos, durante los
cuales la materia prima sufre un proceso de transformación continua, bien sea en proce-
sos repetitivos o no para una producción relativamente homogénea, en la que no es
posible identificar los elementos de costo de cada unidad terminada, como sí sucede en
el sistema de costeo por órdenes de producción.
Los costeos por procesos se utilizan en empresas de producción masiva y continua
de artículos similares, como las industrias de textiles, de procesos químicos, plásticos;
cementos, acero, azúcar, petróleo, vidrio, minería, etc., en las cuales la producción se
acumula periódicamente en los departamentos de producción o en centros de costos,
bien sea en procesos secuenciales o en procesos paralelos. En los primeros el artículo en
fabricación va de un departamento a otro hasta quedar totalmente terminado. En los
segundos, el artículo en fabricación se trabaja en procesos independientes, cuya unión
final es necesaria para obtener el producto terminado.
La tendencia moderna en costeos, como consecuencia de una tecnología más avan-
zada, es hacia la aplicación del sistema de costeo por procesos con datos estándar,
porque facilita más la planeación y el control de la producción. En una empresa se pue-
den presentar simultáneamente procesos secuenciales y paralelos, así como también se
puede dar el caso de que se utilicen al mismo tiempo los dos sistemas de costeo, de
acuerdo con sus diferentes procesos de producción.
En el sistema de costeo por procesos, una vez iniciado un proceso determinado, ya
sea de una parte específica o del producto mismo, no se puede interrumpir porque es de
naturaleza continua. Debe entenderse claramente que la naturaleza continua del proce-
so se refiere exclusivamente a cada una de las muchas operaciones que se pueden pre-
sentar en un producto, bien sea de carácter secuencial o paralela. No quiere ello decir
que todo el proceso de fabricación de un artículo en empresas que utilizan este segundo
sistema de costeo sea continuo, aunque haya casos en los cuales se dé tal situación,
como en la elaboración de determinados artículos de cristal y de plástico.
La aplicación de un sistema de costeo por procesos puede hacerse de dos maneras:
con base en datos históricos, o con base en datos predeterminados estándar, con el
consiguiente aumento de los costos administrativos, pero con las extraordinarias venta-
jas que ofrece este método para el control de la producción.
164
SISTEMA DE COSTEO POR PROCESOS
Diferencias entre costeos por órdenes

de producción y costeos por procesos
Cuando se trata de comparar los sistemas de costeo por órdenes de producción (históri-
cos) y de costeo por procesos (también históricos), surgen diferencias tanto en su natura-
leza como en la contabilización de cada uno de los elementos.
En los costeos por órdenes de producción, los elementos se contabilizan por tareas o
por trabajos y se conoce de antemano el número de unidades que se van a producir.
Además, la producción en este caso es intermitente, es decir, se puede suspender en
cualquier momento, sin que ello afecte de ninguna manera el trabajo que se está hacien-
do. Por el contrario, en los costeos por procesos la producción es continua, es decir, una
vez iniciado cualquier proceso, en una operación particular, no se puede suspender sin
perjuicio de la labor que se está realizando.
En los costos históricos por órdenes de producción, los dos primeros elementos, los
materiales directos y la mano de obra directa, a los cuales también se les conoce como
costo primo, están dados en cifras reales, mientras que el tercer elemento, los costos
indirectos de fabricación, está con cifras predeterminadas, gracias al cálculo de una tasa
que es indispensable conocer para saber, en una forma estimada, cuánto valen los costos
indirectos que se aplican a la producción en cualquier momento. Es ésta la parte más
difícil en el cálculo de los costos de producción, por cuanto se requiere un presupuesto
de todos los costos indirectos para todo un periodo, teniendo en cuenta un determinado
nivel de producción, que seguramente no será el mismo al cual se realice en verdad. El
costo unitario total del producto, una vez superada la dificultad anterior, se obtiene sim-
plemente al dividir la suma de los tres elementos por el número de unidades producidas,
conocidas de antemano al establecer el lote o trabajo.
En los costos históricos por procesos, la situación es un poco diferente. Los tres
elementos son reales, siempre y cuando la producción sea constante, que es el caso más
generalizado en los costeos por procesos.
Cuando la producción sufre muchas fluctuaciones en un periodo, debido a situacio-
nes estacionales, se requiere calcular el tercer elemento de costo de la misma manera en
que se hizo bajo el sistema de costeo histórico por órdenes de producción, o sea me-
diante la utilización de una tasa predeterminada de costos indirectos de fabricación y, en
consecuencia, se pueden presentar variaciones de presupuesto y de capacidad, debido a
que habría que utilizar los presupuestos al igual que en el sistema por órdenes de produc-
ción, y todas las fórmulas allí utilizadas para calcular los costos indirectos aplicados a la
producción, el nuevo nivel de producción, así como la variación neta de costos indirec-
tos, bien sea empleando un presupuesto estático o un presupuesto flexible basado en
una fórmula presupuestaria que subdivida los costos de producción en fijos y variables.
La situación de producción constante en los costeos por procesos, con el empleo de
datos reales para los tres elementos de costo, a primera vista facilita el cálculo de los
costos unitarios de producción, ya que si se conoce el número de unidades producidas,
y es fácil determinar los costos reales de producción en materiales, mano de obra y
165
costos indirectos de fabricación, bastaría dividir dicho costo de producción por el núme-
ro de unidades producidas para saber cuánto cuesta elaborar cualquier artículo. Sin em-
bargo, la dificultad surge en el cálculo del costo unitario en situaciones especiales, de
ocurrencia frecuente. Por ejemplo, si una empresa tiene un solo departamento de pro-
ducción, elabora un solo artículo y termina al final de una semana o un mes todas las
unidades comenzadas, para tener el costo unitario basta sumar los datos reales de los
tres elementos y dividir dicha cifra por el número de unidades producidas. No obstante,
lo más común en la realidad es que las empresas cuenten con varios departamentos de
producción y de servicios, y elaboren más de un artículo diferente. Suele ocurrir que,
además de las unidades que se terminan con respecto a cada departamento al final de un
periodo, quedan algunas en proceso o semielaboradas, a las cuales les falta un pequeño
porcentaje por concepto de todos o alguno de los elementos de costo para quedar
completamente terminadas en cuanto a su respectivo departamento.
Es precisamente en estos casos cuando surgen las principales dificultades en costeos
por procesos; las unidades semiterminadas que se presentan al concluir el periodo del
proceso que se realiza en uno u otro departamento de producción requieren aún un
determinado porcentaje con respecto a los elementos de costo para que se consideren
como terminadas; no es posible conocer con exactitud el porcentaje de elaboración que
llevan consigo, de ahí que tampoco se pueda saber realmente el número de unidades
que se han elaborado en cada uno de los departamentos de producción. Se tiene que
recurrir entonces, para obviar la dificultad, a lo que se ha denominado producción equi-
valente para poder calcular los costos unitarios equivalentes, que se verán más adelante.
Objetivos de costeos por procesos

El sistema de costeo por procesos cumple dos objetivos esenciales:
1. Calcular, en un tiempo determinado, los costos de producción de un proceso parti-

cular que se puede realizar en un solo departamento de producción o en varios.
2. Ayudar a la gerencia de una empresa en el control de los costos de producción, a
través de los informes que sobre cada departamento o centro de costos debe rendir
el Departamento de contabilidad, con base en los datos suministrados por esos mis-
mos centros. Con estos informes, la gerencia puede mantener un adecuado control
de la producción, aunque sólo sea después de que ésta ha terminado, exigiendo una
mayor eficiencia cuando así se requiera. Además dispone de la herramienta esencial
–los costos de producción– para determinar nuevas políticas de precios, teniendo
en cuenta las necesidades de los consumidores y los precios que ofrecen las firmas
competidoras.
La acumulación de los costos de producción, a través de los centros de costos como

áreas de responsabilidad definida, debe ser la más exacta posible para que los informes
que se rindan a la gerencia sean la base de una acertada política gerencial en beneficio
de la empresa.
166
Diseño de un sistema de costeo por procesos

Cuando se trata de instalar un sistema de costeo por procesos en una empresa de trans-
formación, uno de los primeros pasos que se debe dar es elaborar una carta del flujo de
trabajo, en la cual se delimiten con claridad tanto los departamentos de producción
como los de servicios.
Los departamentos de producción incurrirán en costos por materiales, mano de obra
y costos indirectos de fabricación; los de servicios, en cambio, sólo incurrirán en costos
indirectos de fabricación que posteriormente deberán ser absorbidos por los costos de
producción.
En la figura 5.1 se muestra una forma sencilla de presentación de una carta del flujo
de trabajo de una empresa con tres departamentos de producción y tres de servicios.
Figura 5.1
Carta del flujo de trabajo
Costos indirectos Costos indirectos Costos indirectos
Servicios 1 Servicios 2 Servicios 3
Materiales
L
Mano de obra
Depto. 1
L
Costos indirectos
L
Materiales
L
Mano de obra
Depto. 2
L
Costos indirectos
L
Materiales
L
Mano de obra
Depto. 3
L
L
Costos indirectos
L
Productos terminados
167
El paso siguiente en el diseño de un sistema de costeo por procesos es la fijación de

los centros de costos o áreas de responsabilidad de la producción que, como se dijo
antes, serán la base para efectos de control por parte de la gerencia.
Técnicas de costeos por procesos

Cuando una empresa utiliza el sistema de costeo por procesos, bien sea con datos histó-
ricos o predeterminados, las técnicas de aplicación de esos costos varían un poco de
acuerdo con la índole de la empresa y de sus necesidades más inmediatas. Por ejemplo,
si se trata de una empresa con un departamento de producción que emplea datos histó-
ricos y termina en cada operación todas las unidades que ha comenzado, los procedi-
mientos contables para registrar esta actividad son muy simples. Basta convertir los tres
elementos de costo en trabajo en proceso mediante el siguiente registro:

Inventario de materiales (1) XXX
Nómina de fábrica (4) XXX
Costos indirectos de fabricación (5) XXX
Una vez registrado el proceso en el único departamento de producción que tiene la

empresa (en este caso), las unidades fabricadas se convierten en productos y pasan al
almacén mediante el siguiente registro:
Inventario de productos terminados (13) XXX

Inventario PEP (14) XXX
Cuando se trata de una empresa que tiene varios departamentos de producción,

pero en cada uno de ellos las unidades comenzadas se terminan en cuanto a su labor en
cada departamento hasta salir hacia el almacén completamente terminadas, es decir,
que han cumplido todas las fases del proceso sin que haya quedado en proceso ninguna
unidad, los procedimientos contables son también relativamente simples. Basta contabi-
lizar el proceso en el primer departamento y luego transferirlo al segundo; el proceso
total que en este segundo departamento se obtiene, es decir, los costos del primero más
los propios del segundo, se transfieren al tercer departamento y de igual manera se
continuará la transferencia de costos, cada vez más aumentados con los propios de cada
centro de producción, hasta pasar del último al almacén, con unos costos totales para
unidades totalmente terminadas.
Todo lo anterior se puede apreciar con más claridad, en forma contable, en el caso
de una empresa que tiene dos departamentos de producción (A y B) en los cuales no
quedan unidades en proceso.
El uso de los materiales, la mano de obra y los costos indirectos en el departamento
A se contabiliza de la siguiente manera:
168
Inventario PEP (depto. A) (14) XXXXX

Inventario de materiales (1) XX
Nómina de fábrica (4) XX
Costos indirectos de fabricación (5) XX
Luego se trasladan los costos del proceso del departamento A al B mediante el si-
guiente registro:
Inventario PEP (depto. B) (14) XXXXX

Inventario PEP (depto. A) (14) XXXXX
Se contabiliza el uso de los tres elementos de costo en el departamento B mediante

el siguiente registro:

Inventario de materiales (1) XX
Nómina de fábrica (4) XX
Costos indirectos de fabricación (5) XX
De los registros contables que se han hecho hasta este momento, se puede observar
que el departamento B ha absorbido los costos del A y junto con los propios ha comple-
tado el proceso de producción. El paso de las unidades terminadas al almacén se registra
finalmente de la siguiente manera:
Inventario de productos terminados (13) XXXXX

Cuando se trata de una empresa con varios departamentos de producción, y en

cada uno de ellos se presentan unidades en proceso, es decir, no todas quedan comple-
tas en cuanto a sus costos en cada uno de esos centros de producción, surgen las princi-
pales dificultades, por cuanto es prácticamente imposible determinar, la mayoría de las
veces, qué porcentaje de costos (por materiales, mano de obra y costos indirectos) hace
falta para convertir las unidades en proceso en terminadas. Y es justamente en este caso
cuando se requiere hacer uso de los costos unitarios equivalentes, como se abordará más
adelante.
Para apreciar la técnica que se emplea en este caso concreto (cuando queda traba-
jo en proceso en cada departamento de producción), se toma el ejemplo de una em-
presa con dos departamentos (A y B) pero con las características que se pueden apreciar
en la figura 5.2, en la cual los departamentos se estudian con respecto a dos periodos
diferentes.
Los procedimientos que se emplean con respecto a los costos de producción a partir
del año actual son, en general, los siguientes:
169
Figura 5.2
En cada departamento de producción hay PEP final
PEP inicial final periodo anterior, PEP inicial final periodo anterior,
L
L
mismo departamento mismo departamento
PERIODO ACTUAL
L L
Unidades comenzadas
L
Costos por materiales PEP terminado Unidades terminadas

L
DEPTO. A DEPTO. B
L
y transferido hacia el almacén
Costos por mano de obra
L
Costos por costos indirectos

L
Unidades perdidas Unidades perdidas

L
Costo total Costo total

por depto. anterior por depto. anterior
L L
PEP final PEP final
L
L
Costos por este depto. Costos por este depto.

PEP terminado no transferido PEP terminado no transferido
L
L
L
L L L
DEPTO. A DEPTO. A
PERIODO SI UIENTE
L L
L L L L
170
En el departamento A se comienza a trabajar durante el periodo actual con un núme-

ro determinado de unidades, a las cuales se les aplican costos por concepto de materia-
les, mano de obra y costos indirectos de fabricación. De las unidades comenzadas, una
buena parte quedará terminada en su totalidad en lo que se refiere a su proceso en el
departamento A; posiblemente, otra parte quedará sin terminar, es decir, le faltará algún
porcentaje de finalización bien sea por todos o únicamente por los dos últimos elemen-
tos de costo (mano de obra y costos indirectos) para poderse considerar terminada en
dicho departamento. Estas unidades que han quedado en proceso en el departamento A
no podrán continuar en el presente periodo su procesamiento en el departamento si-
guiente y, por tanto, deberán considerarse como un trabajo en proceso inicial en el
periodo siguiente, en el mismo departamento A. Asimismo, es muy posible que se pier-
dan unidades durante el proceso en el departamento A, y los costos por este concepto
deberán ser absorbidos por las unidades buenas del mismo departamento que pasan al
B; esto se podrá apreciar más claramente cuando se proceda a calcular los costos unita-
rios equivalentes del periodo actual mediante la aplicación del concepto de la produc-
ción equivalente, puesto que no se tendrán en cuenta las unidades perdidas.
En relación con las unidades terminadas en el departamento A, se pueden presentar
dos situaciones:
1. Que las unidades terminadas, con su respectivo costo unitario equivalente total (es
decir, la suma de los costos unitarios equivalentes por cada uno de los elementos de
costo) sean transferidas al siguiente departamento, es decir, pasan al B para conti-
nuar allí el proceso durante el periodo actual.
2. Que por alguna circunstancia, las unidades terminadas en cuanto a su proceso en el
departamento A no sean transferidas al B durante el periodo actual, caso en el cual
se convertirán en un trabajo en proceso inicial para el departamento A en el periodo
siguiente, para unirse a las unidades que se terminen en cuanto a ese departamento
en dicho periodo, y continuar el proceso en el B si son transferidas en el mismo.
Las unidades terminadas en cuanto a su proceso en el departamento A pero no

transferidas al B, siguen siendo básicamente unidades sin terminar en relación con el
proceso general, y al igual que las unidades que han quedado en el departamento A,
involucran dos diferentes tipos de costos: un costo total por concepto del departamento
anterior (no existente en el caso del primer departamento) y un costo por concepto de
este departamento (que serían los costos unitarios que en él se obtuviesen por concepto
de materiales, mano de obra y costos indirectos). Tanto las unidades en proceso que
quedan en el departamento B como las que se hubiesen terminado pero no transferido al
almacén, continuarán con los dos tipos de costos enunciados anteriormente, puesto que
como se observa en la figura 5.2 el departamento B recibe los costos de su departamen-
to anterior, el A, y tendrá a su vez los costos propios del periodo.
En relación con la figura 5.2, se debe tener en cuenta lo siguiente: los registros con-
tables son muy similares a los estudiados anteriormente, es decir, se debe mostrar la
171
conversión de los materiales, la mano de obra y los costos indirectos en trabajo en proce-
so correspondiente al departamento A; un asiento para registrar el trabajo en proceso
terminado en ese mismo departamento pero no transferido al siguiente; asientos para
transferir el trabajo en proceso del departamento A al B y el uso de los tres elementos de
costo en dicho departamento, así como un asiento similar al que se hizo anteriormente
en el caso de que quedaran unidades terminadas en cuanto al proceso en el B pero que
no hubiesen sido transferidas al almacén; y, finalmente, el de transferencia de los costos
de las unidades terminadas hacia el almacén, es decir, la conversión del trabajo en proce-
so de los dos departamentos de producción en productos terminados.
Productos semielaborados
Las unidades que quedan sin terminar al final de un periodo se denominan unidades en
proceso o semielaboradas. En costeos por procesos es necesario conocer en qué grado
de elaboración se encuentran las unidades con respecto a los tres elementos de costo.
En la práctica, la mayoría de las veces es casi imposible determinar con exactitud tal
porcentaje; de manera que en general se procede a hacer estimaciones teniendo en
cuenta la experiencia en este campo. Es muy factible señalar, así, qué porcentaje por
materiales, mano de obra y costos indirectos, le falta a un artículo semielaborado para
quedar completo en relación con un determinado departamento de producción.
Producción equivalente
Es muy probable que una empresa que sólo tenga un departamento de producción, no
deje al final de un periodo ningún trabajo en proceso, es decir, no queden unidades
semielaboradas. Con el sistema de costeo por procesos no se presentaría ninguna dificul-
tad para conocer los costos de producción de cada artículo elaborado, puesto que sólo
bastaría sumar los datos reales de los tres elementos y dividir el resultado entre el núme-
ro de unidades terminadas. Sin embargo, el caso más común es que las empresas posean
más de un departamento de producción y, por tanto, se presenta con mucha frecuencia
el hecho de que queden unidades sin terminar en varios de ellos siendo indispensable
conocer entonces el porcentaje de elaboración en que quedaron, para poder averiguar
la llamada producción equivalente, es decir, la producción con respecto a los materiales,
mano de obra y los costos indirectos, la cual se determina por los porcentajes de elabo-
ración o por el porcentaje que falta a cada elemento de costo para quedar terminado
con respecto al departamento.
En la práctica, uno de los procedimientos más empleados para determinar el número
de unidades semielaboradas en cada departamento de producción y el porcentaje de
elaboración que llevan en un momento, es considerar que están terminadas totalmente
en cuanto materiales, es decir, ya tienen 100% por este concepto y se supone por expe-
riencia que los otros dos elementos, la mano de obra y los costos indirectos de fabrica-
ción, tienen ya 50% de elaboración, en cada caso. Todo lo anterior se puede expresar de
la siguiente manera: las unidades semiterminadas no requieren ya más materiales, pero sí
172
necesitan 50% más por concepto de mano de obra y otro 50% por costos indirectos
para que se les considere terminadas en cuanto a dicho departamento.
Se debe aclarar que aunque lo anterior es una práctica bastante común, en muchos
casos la situación puede variar notablemente, y los porcentajes se determinan por las
experiencias obtenidas en periodos anteriores, buscando en todo momento la mayor
exactitud posible. Puede decirse, igualmente, por este solo aspecto que aún en el siste-
ma de costos históricos por procesos, surgen cifras estimadas. De manera que a pesar de
que se diga que se está trabajando con cifras reales, no es absolutamente cierto.
Ejemplo 5.1 Cálculo de la producción equivalente y de los costos unitarios equivalentes
La compañía A.B.C. dispone al final de un periodo de los siguientes datos en su

Unidades terminadas en el periodo 10.000

Unidades que quedan en proceso 2.000
Las unidades que han quedado en proceso, o sea las semielaboradas, se encuentran
terminadas totalmente con respecto a los materiales, es decir, tienen 100% por el primer
elemento; por mano de obra están terminadas en 70%, lo que quiere decir que les falta
30% para quedar listas con respecto al segundo elemento; y por costos indirectos están
terminadas en 70%, es decir, que les falta 30%. Todo lo anterior se puede expresar en
una forma más simple, así:
100% materiales
Unidades en proceso: 2.000 70% mano de obra
70% costos indirectos
Otros datos del periodo son los siguientes:
Costo de los materiales usados $14.760.000

Costo de la mano de obra usada 25.600.000
Costos indirectos 9.690.000
La producción equivalente se averiguará de la siguiente manera:
Unidades terminadas 10.000

Unidades en proceso completadas por materiales:
2.000 × 100% 2.000
Unidades terminadas totalmente por materiales 12.000
173
Para averiguar el costo unitario equivalente por materiales, basta dividir el costo que
tiene este primer elemento ($14.760.000) por el número de unidades terminadas por
concepto de materiales (12.000), obteniéndose así el costo unitario de $1.230, así:
$14.760.000
= $1.230/unidad
12.000 unid.
La producción equivalente y el costo unitario equivalente con respecto a la mano de

obra, se calculan así:
Unidades en proceso completadas
por mano de obra: 2.000 × 70% 1.400
Unidades equivalentes terminadas totalmente por mano de obra 11.400
Estas 11.400 unidades equivalentes completadas por mano de obra tienen un costo
por el mismo concepto de $25.600.000, es decir, que el costo unitario equivalente por
mano de obra es de $2.245, calculado así:
$25.600.000
= $2.245/unidad
11.400 unid.
La producción equivalente y el costo unitario equivalente por costos indirectos se

calculan así:

Unidades en proceso, completadas por costos indirectos:
2.000 × 70% 1.400
Unidades equivalentes terminadas totalmente por costos indirectos 11.400
Al igual que en el caso anterior, estas 11.400 unidades equivalentes terminadas

totalmente por costos indirectos, tienen un costo de $9.690.000, o sea un costo unitario
equivalente por el tercer elemento de $850, calculado así:
$9.690.000
= $850/unidad
11.400 unid.
La suma de los tres costos unitarios equivalentes por materiales, mano de obra y
costos indirectos, fijará el costo unitario de producción, así:
$1.230 + $2.245 + $850 = $4.325
El costo unitario de producción será el que llevarán las unidades terminadas, para
efectos de averiguar su costo total.
174
Métodos para computar la producción equivalente

Cuando una empresa tiene varios departamentos de producción y emplea costeo por
procesos, es frecuente que al finalizar un determinado periodo quede un trabajo en
proceso que será inicial en el periodo siguiente. Dichas unidades semielaboradas ven-
drán con unos costos unitarios equivalentes que seguramente no serán los mismos que
llevarán los materiales, la mano de obra y los costos indirectos del actual periodo. Habrá
pues dos costos unitarios equivalentes diferentes para cada uno de los elementos. Tal
situación se aclara con la aplicación de alguno de los métodos ya conocidos para evaluar
inventarios, como el método del promedio ponderado, que consiste en sumar los costos
de los tres elementos y dividir el total entre el número total de unidades; método PEPS,
aquel que determina que las primeras unidades en entrar son las primeras en salir, lo que
significa que quedan para el inventario final las de los precios más recientes; y método
UEPS, en la cual las últimas unidades en entrar son las primeras en salir, o sea que quedan
para el inventario final las de precio más antiguo.
Existen muchos otros métodos para valuar un inventario final de unidades, pero aquí
se hará referencia a los tres anteriores, aclarando que el de uso más general es el del
promedio ponderado.
Informe de unidades
Cuando se emplea costeo por procesos no se requiere llevar una hoja de costos por
trabajo, como se hacía en costeo por trabajos, pero se deben tener en cuenta dos cua-
dros especiales: un informe de unidades y otro de costos de producción.
El informe de unidades, como su nombre lo indica, contemplará solamente todo lo
relacionado con las unidades producidas, sin tener en cuenta los costos. En él se aprecia-
rá claramente cuántas unidades comenzaron en determinado periodo, cuántas se termi-
naron y se transfirieron, cuántas quedaron en proceso, cuántas se perdieron, etcétera.
La presentación de este informe de unidades de producción es peculiar a cada em-
presa, de acuerdo con sus necesidades, sus departamentos de producción, etc. De ahí
que se pueden presentar muchas variaciones en este sentido.
El informe de unidades que aparece en el cuadro 5.1 contiene todas las situaciones
posibles que se pueden presentar y puede ampliarse en el caso de que existan más
departamentos de producción. Ya sea que se presenten o no unidades recibidas del
departamento anterior, o que existan o no unidades terminadas, no transferidas (el mis-
mo departamento, del periodo anterior), etc., el cuadro se presta para cualquier situación
con respecto tanto a las unidades del periodo anterior como para el análisis de las del
actual.
Informe de costos de producción

Este informe, que remplaza a la hoja de costos, contiene los costos de producción en
cada departamento, así como los costos unitarios equivalentes por materiales, mano de
175
Cuadro 5.1
Compañía...
Informe de unidades Periodo X

Unidades recibidas del depto. anterior
Unidades terminadas no transferidas

del periodo anterior, mismo depto.
Unidades en proceso del periodo anterior
Unidades comenzadas en el periodo
Total de unidades
Análisis de unidades del periodo
Unidades terminadas y transferidas
Unidades terminadas y no transferidas
Unidades en proceso:
Materiales
Mano de obra
Costos indirectos
Unidades perdidas en producción
Total de unidades
obra y costos indirectos. Presenta los costos en cada departamento de producción hasta
el último, con la consiguiente conversión al pasar al almacén como productos termi-
nados.
Para el informe de costos de producción se utilizan también muchas formas de acuerdo
con la empresa. Un modelo bastante completo, que se presta para diferentes situaciones
se presenta en el cuadro 5.2.
Los informes de unidades y de costos de producción, tal como aparecen en los
cuadros 5.1 y 5.2 están elaborados para cualquiera de las numerosas situaciones o casos
que se presentan en costeos por procesos, y desde el punto de vista práctico, su utiliza-
ción en el campo industrial facilita los cálculos de los costos unitarios equivalentes en
cada departamento de producción. Sin embargo, desde el punto de vista didáctico, la
utilización de estos informes no es conveniente, no sólo porque en realidad hacen difícil
la comprensión de los diferentes pasos o procesos de producción, sino porque los meca-
176
Cuadro 5.2 Compañía...

Periodo X
Costos para distribuir Tot. Unit. Tot. Unit Tot. Unit.

Costos departamento anterior:
PEP recibido del departamento anterior
PEP inicial final del periodo anterior, mismo departamento
PEP total y unitario promedio
Costo total por departamento anterior, incluidos costos

periodo anterior, mismo depto., con unidades adicionales
y sin unidades perdidas
Costos en este departamento Materiales

Costo unidades terminadas Mano de obra
no transferidas periodo anterior Costos indirectos
mismo depto.
Materiales
Mano de obra
PEP inicial Costos indirectos
Costos durante el periodo Materiales

Mano de obra
Costos indirectos
Total en este departamento
Costos totales, incluidos los de depto. anterior y éste
Distribución real de costos

Depto. anterior total

PEP final Materiales
Este depto. Mano de obra
Costos indirectos
Costo total real
177
niza y los hace rutinarios. De ahí la importancia de entender claramente los diferentes
pasos de cada problema de costeo por procesos, tanto en su movimiento de unidades
como en sus costos de producción de un periodo a otro y de un departamento a otro.
De manera que en la solución de un problema de costeo por procesos se puede proce-
der de diferentes maneras: o bien se hace un análisis claro de lo que ocurre en cada
departamento de producción en cuanto a sus unidades y flujo de costos, sin recurrir a
cuadros de ninguna naturaleza, o se procede a “dibujar” el problema con base en
diagramas de flujo de unidades y de costos de producción, como se puede apreciar en la
figura 5.2, o se recurre a los cuadros de informe de unidades e informe de costos de
producción que aparecen en los cuadros 5.1 y 5.2.
Presentación de casos
Cuando se utiliza el sistema de costeo por procesos en empresas que tienen varios de-
partamentos de producción, suelen presentarse situaciones diferentes, es decir, casos
distintos en relación con el análisis de sus costos y su contabilización.
Por ejemplo, es probable que en determinada situación sólo exista el trabajo en
proceso del actual periodo, representado en el uso de los materiales, la mano de obra y
los costos indirectos de fabricación, y no vengan unidades de un periodo anterior con
sus correspondientes costos. También es probable que sólo se requiera el uso de mate-
riales en el primer departamento, o en todos, o que se pierdan unidades sólo en uno o en
todos los departamentos, o que se comiencen unidades sólo en el primer departamento
o en todos. Son muchísimas las situaciones que se pueden presentar, y cada una de ellas
debe afrontarse de manera diferente, por lo que vamos a sintetizar estos casos en tres,
tratando de cubrir en el tercer caso todas las dificultades posibles.
Primer caso
Las características de este primer caso son las siguientes:
• Existen varios departamentos de producción.

• Se usan materiales en todos los departamentos.
• No hay trabajo en proceso del periodo anterior.
• Sólo hay unidades comenzadas en el primer departamento.
• Sólo hay unidades perdidas en el primer departamento.
• Al final del periodo queda trabajo en proceso en cada departamento.
Ejemplo 5.2 Costeo por procesos
La compañía Taravita S.A., que tiene dos departamentos de producción y usa el sistema de
costeo histórico por procesos, tiene para un periodo los siguientes datos de producción:
178
Depto. 1 Depto. 2
Unidades comenzadas 30.000 –0–

Unidades terminadas
y transferidas 27.000 25.000
Unidades perdidas 2.000 –0–
100% materiales 100% materiales
Unidades en proceso 1.000 60% mano de obra 2.000 80% mano de obra
40% CIF 60% CIF
Costos requeridos:
Materiales directos $1.120.000 $540.000
Mano de obra directa 828.000 319.200
Costos indirectos 274.000 209.600
Calcular con base en la información anterior el costo unitario y el costo total de

producción en cada departamento.
Solución
Costos unitarios en el depto. 1:
Costo unitario equivalente por materiales:
$1.120.000
= $40/unidad
(27.000 + 1.000 × 100%)
Costo unitario equivalente por mano de obra:
$828.000
= $30/unidad
(27.000 + 1.000 × 60%)
Costo unitario equivalente por costos indirectos:
$274.000
= $10/unidad
(27.000 + 1.000 × 40%)
Costo unitario equivalente total $80/u
Tanto el informe de unidades como el informe de costos pueden analizarse en una

forma muy simple, sin necesidad de cuadros, en cada uno de los dos departamentos.
179
Para el depto. 1 se procede así:
1. Unidades que llegan = unidades que salen

Unidades que llegan:
Unidades comenzadas 30.000
Unidades que salen:

Unidades terminadas y transferidas 27.000
Unidades perdidas 2.000
Unidades en proceso 1.000
Total unidades que salen 30.000
2. Costos que llegan = costos que salen

Costos que llegan al depto. 1:
Por materiales directos $1.120.000

Por mano de obra directa 828.000
Por costos indirectos 274.000
Total de costos que llegan $2.222.000
Costos que salen del depto. 1:

Costo de unidades terminadas y
transferidas: (27.000 × $80/u) = $2.160.000
Costo de las unidades en proceso:

Por materiales directos: (1.000 × 100%) × 40/u 40.000
Por mano de obra directa: (1.000 × 60%) × $30/u 18.000
Por costos indirectos: (1.000 × 40%) × 10/u 4.000
Total de costos que salen $62.000
Para el depto. 2 se procede así:

$2.160.000
Costo unitario por concepto del depto. anterior: = $80/u
27.000 uni
Costos unitarios del periodo:
$540.000
Costo unitario equivalente por materiales: = $20/u
25.000 + 2.000 × 100%
$319.200
Costo unitario equivalente por mano de obra = $12/u
25.000 + 2.000 × 80%
180
$540.000
Costo unitario equivalente por costos indirectos = $8/u
25.000 + 2.000 × 60%
Costo unitario total $120/u
El informe de unidades y el informe de costos se obtienen igualmente en el depto. 2, así:
1. Unidades que llegan = unidades que salen

Unidades que llegan:
Unidades recibidas del depto. anterior 27.000
Unidades que salen:

Unidades perdidas –0–
Total unidades que salen 27.000
2. Costos que llegan = costos que salen

Costos recibidos del depto. anterior
(27.000 × $80/u) = $2.160.000
Costos propios del periodo:
Por materiales directos $540.000
Por mano de obra directa 319.200
Por costos indirectos 209.600 $1.068.800
Total costos que llegan 3.228.800

Costos de las unidades terminadas y
transferidas: 25.000 × $120/un $3.000.000
Por depto. anterior: 2.000 × $80/u $160.000

Por materiales: (2.000 × 100%) × $20/u 40.000
Por mano de obra: (2.000 × 80%) × $12/u 19.200
Por costos indirectos: (2.000 × 60%) × $8/u 9.600
Total de costos que salen 3.228.800
En relación con las anteriores operaciones, el paso siguiente es su contabilización en

el Diario y en el libro Mayor, lo cual se apreciará mejor en el tercer caso, donde a manera
de ilustración general se mostrarán todas las posibilidades de solución de estos proble-
mas, incluyendo los registros de contabilidad.
181
Segundo caso
Las características de este segundo caso son las siguientes:

• Hay PEP (inicial), o sea trabajo en proceso que viene del periodo anterior, en cada
departamento.
• Sólo hay unidades comenzadas en el primer departamento.
• Hay unidades perdidas en todos los departamentos.
• Hay PEP (final) en cada departamento.
• Hay PEP terminado no transferido (final), en cada departamento.
Para un nuevo periodo de producción, la compañía Taravita S.A. suministra los siguientes
datos.
Depto. 1 Depto. 2
Unidades que vienen 100% materiales 100% materiales

del periodo anterior 1.000 60% mano 2.000 80% mano
de obra de obra
40% CIF 60% CIF
Unidades comenzadas 50.000 –0–
Unidades terminadas
Unidades terminadas
no transferidas 2.000 1.000
Unidades perdidas 1.000 2.000
Unidades en proceso 2.000 90% mano 1.000 70% mano
de obra de obra
80% CIF 50% CIF
182
Depto. 1 Depto. 2
$0 $80/u
Costos unitarios del periodo anterior:
$40/u $20/u
Por concepto del depto. anterior $30/u $12/u
Por costos propios de ese periodo:
Costo unitario equivalente por materiales $10/u $8/u
Costo unitario equivalente por mano de obra
Costo unitario equivalente por $2.500.000 $2.484.000
costos indirectos $1.585.560 $1.553.800
Costos requeridos en el periodo actual: $ 789.600 $ 637.000
Por materiales directos
Por mano de obra directa
Por costos indirectos
Calcular, con base en la información anterior, el costo unitario y el costo total de

producción en cada departamento.
Solución
El cálculo de los costos unitarios equivalentes por materiales, mano de obra y costos
indirectos en el depto. 1, requiere la utilización del método del promedio ponderado en
la evaluación de inventarios, puesto que existen costos que vienen del mismo depto. 1
pero del periodo anterior, y costos propios del actual periodo por cada elemento de
costos.
Por ejemplo, para calcular el costo unitario equivalente por materiales en el actual
periodo, se divide la suma del costo de los materiales que vienen del periodo anterior y el
costo de los materiales del actual periodo, por la producción equivalente de unidades en
cuanto a materiales en el actual, sin tener en cuenta las unidades perdidas, para que las
unidades buenas absorban ese costo, y en igual forma se calculan los otros costos unitarios
equivalentes por mano de obra y costos indirectos. Los cálculos son los siguientes:
Costos unitarios equivalentes en el depto. 1:
Costo unitario equivalente (1.000 × 100%) × $40 + $2.500.000

por materiales: 46.000+ 2.000 +(2.000 × 100%) = $50,8/u
Costo unitario equivalente (1.000 × 60%) × $30 + $1.585.560

por mano de obra: 46.000+ 2.000 +(2.000 × 90%) = $32,2/u
183
Costo unitario equivalente (1.000 × 40%) × $10 + $789.600

por costos indirectos: 46.000+ 2.000 +(2.000 × 80%)
= $16/u
Costo unitario total en el depto. 1 = $99/u
En relación con este primer departamento, el informe de unidades se puede remplazar

por el análisis de las unidades que llegan y salen, tal como se hizo en el primer caso.
Como el informe de costos de producción es muy importante, a continuación se presen-
ta su análisis:
Costos que llegan = Costos que salen

Costos del mismo depto. 1 pero del periodo anterior:
Por materiales:
(1.000 × 100%) × $40/u = $40.000
Por mano de obra:
(1.000 × 60%) × $30/u = 18.000
Por costos indirectos:
(1.000 × 40%) × $10/u = 4.000
$62.000
Costos que ingresan en el periodo:

Por materiales $2.500.000
Por mano de obra 1.585.560
$4.875.160
Total de costos que llegan al depto. 1 $4.937.160
Costo de las unidades terminadas y transferidas
al depto. 2: 46.000 × $99/u = $4.554.000
Costo de las unidades terminadas
no transferidas: 2.000 × $99/u = 198.000
Por materiales directos:
(2.000 × 100%) × $50,8/u = 101.600
184
Por mano de obra directa:

(2.000 × 90%) × $32,2/u = 57.960
Por costos indirectos:
(2.000 × 80%) × $16/u = 25.600
Total de costos que salen del depto. 2 $4.937.160

Costo unitario por concepto $4.554.000
del depto. anterior: 46.000 – 1.000 = $101,2/u
Costos unitarios del periodo:

Costo unitario equivalente
$2.484.000
por materiales: = 54/u
44.000 + 1.000 + 1.000 × 100%
$1.553.800
por mano de obra: = 34/u
44.000 + 1.000 + 1.000 × 70%
$637.000
por costos indirectos: = 14/u
44.000 + 1.000 + 1.000 × 50%
Costo unitario total en el depto. 2 $203,2/u
Al igual que en el primer caso, también aquí se puede resumir el informe de unidades
en la igualdad: unidades que llegan = unidades que salen.
En cuanto al informe de costos, se plantea así:
Costos que llegan = Costos que salen

Costos por concepto del depto. anterior: 46.000 × $101,2 = $4.655.200
Por materiales $2.484.000
Por mano de obra 1.553.800
Total de costos que llegan al depto. 2 9.330.000

Costo de las unidades terminadas y transferidas: 44.000 × $203,2 $8.940.800
Costo de las unidades terminadas no transferidas: 1.000 × $203,2 203.200
185

Por concepto de depto. anterior: 1.000 × $101,2 101.200
Por materiales: (1.000 × 100%) × $54 54.000
Por mano de obra: (1.000 × 70%) × $34 23.800
Por costos indirectos: (1.000 × 50%) × $14 7.000
Total de costos que salen del depto. 2 $9.330.000
Tercer caso Ilustración general
Las características de este tercero y último caso, que será presentado a manera de ilustra-
ción general con todas las complicaciones posibles y sus diversas soluciones, son las
siguientes:
• Hay PEP (inicial) en cada departamento.
• Hay PEP terminado no transferido (inicial) en cada departamento.
• Hay unidades comenzadas en los dos primeros departamentos.
• Hay unidades perdidas en todos los departamentos.
• Hay PEP terminado no transferido (final) y PEP (final) en cada departamento.
El ejemplo tratado a continuación en relación con este tercer caso, se analizará más
adelante, tal como se vieron los anteriores casos, pero para una comprensión más lógica
de esos problemas de costeo por procesos, lo más indicado es hacer en principio un
diagrama de flujo, tanto de unidades como de costos, con la seguridad de que así se
podrá seguir racionalmente el flujo de unidades y de costos de producción de un depar-
tamento a otro, hasta llegar al almacén. Es bueno aclarar asimismo, que para no hacer
demasiado extensa la ilustración, se trabajará únicamente con departamentos de produc-
ción, dándose por entendido que los costos generales propios de los departamentos de
servicios ya han sido absorbidos por los respectivos departamentos de producción, me-
diante cualquiera de los métodos de repartición explicados en el capítulo 6, los cuales
funcionan igual en costeos por procesos.
La compañía Guayo Loco S.A., que tiene dos departamentos de producción y elabora el
artículo X, utiliza costeos por procesos históricos y cierra sus libros cada año en diciem-
bre 31, al finalizar su periodo contable en el año anterior. La siguiente información pre-
senta las unidades (y sus costos) que quedaron como inventario final de ese periodo:
186
Depto. 1 Depto. 2
Unidades terminadas no transferidas 3.000 2.000
100% 100%
Unidades en proceso 1.000 50% 3.000 50%
50% 50%
Costo unitario total por concepto
del depto. anterior, del mismo depto.
pero del periodo anterior $–0– $2,72
Costo unitario equivalente del periodo:
Por materiales $1,55 $1,57
Por mano de obra $1,28 $1,24
Por costos indirectos $0,94 $0,92
La siguiente información suministrada por la empresa presenta sus actividades du-

rante el año siguiente:
Depto. 1 Depto. 2
Unidades comenzadas 21.000 3.000
Unidades terminadas y transferidas 22.000 26.000
100% 100%
50% 50%
Costos requeridos durante el periodo:
Por materiales $22.600 $17.980
Por mano de obra $14.320 $11.480
Por costos indirectos $ 3.760 $ 5.600
Con base en la información anterior, se debe calcular el costo unitario de las unidades
que se terminan y se transfieren al almacén en el año siguiente, así como su costo total.
Solución
Lo primero que se hace es un diagrama de flujo de unidades, tal como aparece en la

figura 5.3, en el cual se puede apreciar el movimiento de las unidades, tanto de un
periodo a otro, como de un departamento a otro.
En la figura 5.3 se puede apreciar a simple vista el flujo de las unidades de un periodo
a otro y de un departamento de producción a otro durante el periodo. Si se quisiera tener
un informe de unidades con respecto a cada uno de los departamentos de producción
de esta empresa, se harían las consideraciones siguientes.
187
L
26.000 unidades
y transferidas
terminadas
100 materiales 2.000 100 materiales
3.000 unidades de PEP 50 mano de obra unidades 50 mano de obra
50 CIF de PEP 50 CIF
L
L
1.000 unidades terminadas
DEPTO. 2
DEPTO. 2
no transferidas
L
2.000 PEP terminado no transferido 1.000 unidades perdidas
Diagrama de flujo de unidades
L
3.000 unidades comenzadas
L L
terminadas y transferidas
22.000 unidades
Periodo anterior
Figura 5.3
Año actual
100 materiales 1.000 100 materiales
1.000 unidades de PEP 50 mano de obra unidades 50 mano de obra
50 CIF de PEP 50 CIF
L
1.000 unidades terminadas
DEPTO. 1
DEPTO. 1
no transferidas
L
3.000 unidades de PEP terminado no transferido 1.000 unidades perdidas
DE COSTOS
L
L
21.000 unidades
comenzadas
CONTABILIDAD
188
Para el departamento 1 bastaría sumar las unidades que vienen del periodo anterior
(1.000 por concepto de PEP y 3.000 por concepto de unidades terminadas en cuanto a
su proceso en dicho departamento, pero no transferidas al departamento siguiente) con
las unidades comenzadas en el actual periodo (21.000) para obtener un total de 25.000
unidades, lo que debe equivaler a la distribución de esas mismas unidades, en el actual
periodo, en el mismo departamento 1, es decir: las unidades terminadas y transferidas al
departamento siguiente (22.000); las unidades terminadas en cuanto a su proceso en el
primer departamento pero no transferidas al siguiente (1.000); las unidades perdidas en
este primer departamento (1.000), y las unidades que han quedado en proceso (1.000),
para un total de 25.000 unidades.
Para el departamento 2 bastaría sumar las unidades que le ha transferido el departa-
mento 1 en el actual periodo (22.000) con las que le envió el mismo departamento 2,
pero del periodo anterior (2.000 unidades terminadas no transferidas y 3.000 unidades
en proceso), y las unidades comenzadas en el departamento 2 en el actual periodo
(3.000), para un total de 30.000 unidades, que debe equivaler a la distribución de esas
mismas unidades en el actual periodo, en el mismo departamento 2, es decir: las unida-
des terminadas y transferidas al almacén (26.000), las unidades terminadas en el departa-
mento 2, pero no transferidas al almacén (1.000), las unidades perdidas en este segundo
departamento (1.000), y las unidades que han quedado en proceso (2.000), para un total
de 30.000 unidades.
1. El informe de costos de producción: como su nombre lo indica, mostrará la forma
en que se obtienen los costos en cada departamento, así como la forma en que cada
departamento absorbe los costos del departamento anterior y los que le llegan del
periodo anterior, hasta quedar finalmente integrado el costo total unitario del artícu-
lo X que ha sido elaborado a través de un proceso en dos departamentos de produc-
ción, en este caso específico.
Para estudiar la forma teórica y lógica de obtener el costo unitario total del
artículo X, debemos recurrir inicialmente a un diagrama de flujo de costos, tal como
se puede apreciar en la figura 5.4.
Una forma bastante sencilla de analizar el informe de costos de producción, en
relación con el ejemplo que estamos viendo, es la siguiente:
Costos que llegan al departamento 1, durante el año actual
• Costos del periodo anterior, del mismo depto. 1:
Materiales: $1,55 c/u = $4.650
PEP terminado no transferido: Mano de obra: $1,28 c/u = $3.840
3.000 unidades CIF: $0,94 c/u = $2.820
Materiales: $1,55 c/u = $1.550
PEP: 1.000 unidades en proceso: Mano de obra: (1,28 × 0,5) = $ 640
CIF: (0,94 × 0,5) = $ 470
189
Costo total por:
Depto. anterior $2,72
Materiales $1,57 c/u.
PEP terminado Mano de obra $1,24 c/u.
no transferido CIF $0,92 c/u. PEP
L
L
DEPTO. 2
DEPTO. 2
PEF terminado no transferido
L
PEF perdido
L
PEP Costo total por: L
PEF terminado y transferido

L L L
Diagrama de flujo de unidades
L Depto. anterior $2,72
Costos indirectos $5.600

Mano de obra $11.480

Periodo anterior
Mano de obra $1,62 c/u.
Materiales $17.980
Año actual
CIF $0,46 c/u.
Figura 5.4

Mano de obra $ 0,64 c/u.
PEP CIF $0,47 c/u. PEP
L
DEPTO. 1
DEPTO. 1
PEF terminado no transferido
L
PEF perdido
L
PEP terminado Materiales $1,55 c/u.
L

DE COSTOS
no transferido Mano de obra $1,28 c/u.

CIF $0,94 c/u.
Materiales $22.600
Costos indirectos
CONTABILIDAD
$3.760
190
• Costos propios del periodo:

Por materiales $22.600
Por mano de obra $14.320
Por costos indirectos $ 3.760
Costos totales llegados al depto. 1

en el año actual: $54.650
Queda ahora por averiguar el costo unitario equivalente del periodo en el departa-
mento 1, integrado por los costos unitarios equivalentes con respecto a cada uno de los
elementos de costo. En este caso se utiliza el método del promedio ponderado para
sacar un solo costo unificado, por cuanto tenemos tres costos diferentes: el de las 3.000
unidades terminadas no transferidas, las 1.000 unidades en proceso, y los costos propios
del periodo actual que corresponden en gran parte a las 21.000 unidades comenzadas.
Se obtiene el costo unitario equivalente por cada elemento de costo, dividiendo el
costo total de cada elemento por la producción equivalente del periodo en unidades, sin
tener en cuenta las unidades perdidas en dicho departamento, para que cada una de las
unidades buenas resultantes absorba un costo por concepto de cada unidad perdida, así:
Costo unitario equivalente $4.650 + $1.550 + $22.600

por materiales: = $1,20
22.000 + 1.000 + 1.000 × 100%
Costo unitario equivalente $3.840 + $640 + $14.320
por mano de obra: = $0,80
22.000 + 1.000 + 1.000 × 50%
por costos indirectos: = $0,30
22.000 + 1.000 + 1.000 × 50%
Costo unitario equivalente total = $2,30
El costo unitario de $2,30 obtenido en el departamento 1 será efectivo para toda

unidad que se termine en dicho departamento y se transfiera al siguiente, así como para
toda unidad que se termine y no se transfiera, pero no será el mismo para las unidades
que queden en proceso.
Una forma de comprobar que los costos que han llegado al departamento 1 en el
año actual, son iguales a los costos que han salido o que se han producido durante dicho
año, es la siguiente:
Costos que han llegado al departamento 1 en el año actual

• Costo del PEP terminado no transferido
del periodo anterior
pero del mismo depto. 1 $4.650 + $3.840 + $2.820 = $11.310
191
• Costo de las unidades en proceso,

del periodo anterior
pero del mismo depto. 1 $1.550 + $640 + $470 = $2.660
• Costos propios del actual

periodo $22.600 + $14.320 + $3.760 = $40.680
Total de costos $54.650
Costos producidos en el departamento 1 en el año actual

• Costo de las unidades terminadas
y transferidas en el actual periodo: 22.000 unid. × $2,30 c/u = $50.600
• Costo del PEP terminado no transferido,

en el actual periodo: 1.000 unid. × $2,30 c/u = $2.300
• Costo de las unidades que han quedado en proceso en el actual periodo:

Por costo por concepto del depto. anterior $ –0–
Por materiales: (1.000 unid. × 100%) × $1,20 c/u 1.200
Por mano de obra: (1.000 unid. × 50%) × $0,80 c/u = 400
Por costos indirectos: (1.000 unid. × 50%) × $0,30 c/u = 150
Costos que llegan al departamento 2 durante el año actual

a) Costos del periodo anterior, del mismo depto. 2:
PEP terminado no transferido: 2.000 unid. × $6,45 c/u $12.900
Costo total por depto. anterior: a $2,72 c/u × 3.000 8.160
PEP en proceso:
3.000 unidades: Materiales: $1,57 c/u 4.710
Mano de obra: ($1,24 × 0.5) 1.860
CIF.: ($0,92 × 0,5) 1.380
b) Costos propios del periodo actual:
Costos que recibe del depto. anterior
22.000 unid. × $2,30 c/u = $50.600
Costo total que se tiene hasta el momento (a + b): $79.610
Costo unitario promedio de lo que ha llegado hasta el momento al depto. 2, inclu-

yendo las 3.000 unidades adicionales y sin considerar las 1.000 unidades perdidas:
192
$79.610
= $2,74
2.000 + 3.000 + 22.000 + 3.000 – 1.000
Nota. El costo unitario promedio de lo que ha llegado al depto. 2 hasta este momen-
to, o sea $2,745 por cada unidad, constituye en realidad el costo total del departamento
anterior, con unidades adicionales, incluido allí algo del costo del periodo anterior del
mismo depto. 2, y sin tener en cuenta las unidades perdidas.
Costos del periodo:

Por materiales $17.980
Por mano de obra $11.480
Por costos indirectos $ 5.600
El costo unitario equivalente por cada elemento en el depto. 2 se obtiene al dividir el

costo propio del periodo de cada elemento, por la producción equivalente del periodo
con respecto a cada uno de los elementos, sin tener en cuenta las unidades perdidas, así:
Costo unitario equivalente del periodo anterior
Por materiales: $17.980 = $0,62

26.000 + 1.000 + 2.000
$11.480
Por mano de obra: = $0,41
26.000 + 1.000 + 1.000
$5.600
Por costos indirectos: = $0,20
26.000 + 1.000 + 1.000
Costo unitario equivalente del periodo $1,23
Costo unitario total en el depto. 2: $2,74 + $1,23 = $3,97
El costo unitario total que se ha obtenido en el depto. 2 está integrado por el costo
total del departamento anterior, $2,74, y el costo unitario equivalente del periodo, $1,23.
Este costo total de $3,97 lo tendrá toda unidad que se termine y se transfiera al almacén,
toda unidad que se termine y no se transfiera, y en cuanto a las unidades que queden en
proceso, tendrán así mismo el costo de $2,74, y de $0,62 por concepto de materiales,
50% de $0,41 por mano de obra y 50% de $0,20 por costos indirectos. Las unidades en
proceso no pueden tener, como es obvio, el mismo costo de las unidades terminadas.
193
Aquí también se puede comprobar que los costos que han llegado al departamento
2 (año actual) son iguales a las que han salido o se han producido en ese año, así:
Costos que han llegado al departamento 2 en el año actual
PEP terminado no transferido, del mismo depto. 2

pero del periodo actual: 2.000 unid. × $6,45 c/u = $12.900
PEP del mismo depto. 2 pero del periodo anterior:

3.000 unidades × $5,37 = 16.110
PEP transferido por el depto. 1 al depto. 2 durante

el año siguiente: 22.000 unidades × $2,30 c/u = 50.600

Por materiales 17.980
Por mano de obra 11.480
$ 35.060
Costos producidos en el departamento 2 en el año actual
Costo de las unidades terminadas y transferidas durante

el periodo: 26.000 unidades × $3,975 c/u = $103.350
Costo de las unidades terminadas no transferidas durante

el periodo: 1.000 unidades × $3,975 c/u = $ 3.975
Costo de las unidades que han quedado en proceso

durante el actual periodo
Por costo total por depto. anterior: 2.000 × $2,745 = $ 5.490

Por materiales: 2.000 × $0,62 c/u 1.240
Por mano de obra: (2.000 × 50%) × $0,41 c/u 410
Por costos indirectos: (2.000 × 50%) × $0,20 c/u 200
Punto de vista práctico

Para efectos prácticos es conveniente mostrar los resultados obtenidos en el estudio de
la figura 5.4, en las formas especiales enunciadas al principio de este capítulo bajo las
194
Cuadro 5.3
Compañía uayo Loco S.A.

Informe de unidades 12-31 año actual
Depto. 1 Depto. 2
Unidades recibidas del departamento anterior 22.000
del periodo anterior, mismo departamento 3.000 2.000
Unidades en proceso del periodo anterior 1.000 3.000
Unidades comenzadas en el periodo 21.000 3.000
Total de unidades 25.000 30.000
Unidades terminadas y no transferidas 1.000 1.000
Materiales 100 100

Unidades en proceso: Mano de obra 1.000 50 2.000 50
Costos indirectos 50 50
Unidades perdidas en producción 1.000 1.000
denominaciones de informe de unidades e informe de costos de producción, ya que, si

bien es cierto que el análisis realizado para el cálculo de los costos del producto X de la
compañía Guayo Loco S.A., es el más indicado y el que se presta a una más fácil com-
prensión de todos los problemas allí involucrados, desde el punto de vista práctico es
más conveniente la presentación de esos resultados en cuadros especiales que facilitan
notablemente, a simple vista, el conocimiento de los costos de producción, de un depar-
tamento a otro, cuando se está aplicando el sistema de costeo por procesos.
Los cálculos hechos en la ilustración general pueden considerarse como papeles de
trabajo en los cuales se entiende lógicamente cualquiera de los casos que se presente en
costeo por procesos, y las cifras allí obtenidas se deben trasladar después a los cuadros
enunciados, tal como se puede apreciar en los cuadros 5.3 y 5.4.
195
Cuadro 5.4 Compañía uayo Loco S.A.

12-31 Año actual
Depto. 1 Depto. 2
Costos para distribuir: Tot. Unit. Tot. Unit

PEP recibido del departamento anterior 0 0 50.600 2,30
PEP inicial final del periodo anterior, mismo departamento 0 0 29.010 5,80
PEP total y unitario promedio 0 0 79.610 2,948
Costo total por departamento anterior, incluidos costos periodo

anterior, mismo depto., con unidades adicionales y sin
unidades perdidas 0 0 79.610 2,745
Costos en este departamento

Costo unidades terminadas Materiales 4.650 1,55
no transferidas periodo anterior Mano de obra 3.840 1,28
mismo depto. Costos indirectos 2.820 0,94
Materiales 1.550 1,55
PEP inicial Mano de obra 640 0,64
Costos indirectos 470 0,47
Costos durante el periodo

Materiales 22.600 1,20 17.980 0,62
Mano de obra 14.320 0,80 11.480 0,41
Costos indirectos 3.760 0,30 5.600 0,20
Total en este departamento: 54.650 2,30 35.060 3,975
Costos totales, incluidos los de depto. anterior y éste 54.650 2,30 114.670 3,975

Unidades terminadas y transferidas 50.600 2,30 103.350 3,975
Unidades terminadas no transferidas 2.300 2,30 3.975 3,975
Depto. anterior total 5.490 2,745
PEP final Materiales 1.200 1,20 1.240 0,62
Este depto. Mano de obra 400 0,40 410 0,205
Costos indirectos 150 0,15 200 0,10
Costo total real 54.650 114.665
196
Cálculos para el departamento 1
Costos para distribuir: todos los rubros incluidos bajo la denominación costos depto.
anterior no tienen ningún valor en este primer departamento, puesto que no puede exis-
tir un departamento anterior al primero.
Costos en este departamento: estos datos son suministrados por el enunciado del
problema, bien sea en forma global por cada elemento de costo, o como en el caso
presente, suministrando las unidades pertinentes y su respectivo costo unitario, así:
a) Costo unidades terminadas

no transferidas (periodo anterior,
mismo departamento) Materiales $4.650
Mano de obra $3,840
Costos indirectos $2.820
El costo de $4.650 por materiales se obtiene al multiplicar las 3.000 unidades termi-
nadas no transferidas que vienen del periodo anterior, del mismo departamento, por el
costo unitario de $1,55 de esas mismas unidades. En igual forma se obtiene el costo de
los otros dos elementos.
Materiales $1.550
b) PEP inicial Mano de obra $ 640
Costos indirectos $ 470
El costo de $1.550 por materiales se obtiene al multiplicar las 1.000 unidades en

proceso que vienen del periodo anterior, del mismo departamento, por el costo unitario
por materiales ($1,55 × 100%), y de igual manera con los otros dos elementos, según su
producción equivalente.
Costos durante el periodo: el enunciado del problema suministra los siguientes datos:
Materiales $22.600
Costos indirectos $ 3.760
Hasta este momento, todos los datos anotados han sido realmente suministrados
por el enunciado del problema, y han quedado registrados en la columna total del primer
departamento en el cuadro 5.4. Corresponde ahora calcular los costos unitarios equiva-
lentes, mediante el método del promedio ponderado, puesto que se tienen tres tipos de
unidades y de costos: los de las unidades terminadas y no transferidas, los de las unida-
des en proceso y los de las unidades que se van a comenzar en el actual periodo en este
197
primer departamento. Esto se logra dividiendo la suma de los costos totales por cada
elemento, por su respectiva producción equivalente, sin considerar las unidades perdi-
das, de modo que las unidades buenas resultantes absorban el costo de las unidades
perdidas, así:
Costo unitario equivalente $4.650 + $1.550 + 22.600

22.000 + 1.000 + (1.000 × 100%)
$3.840 + $640 + $14.320
22.000 + 1.000 + (1.000 × 50%)
22.000 + 1.000 + (1.000 × 50%)

Costo total = $4.650 + $3.840 + $2.820 + $1.550 + $640 + $470 + $22.600
+ $14.320 + $3.760 = $54.650
Costo unitario equivalente total: $1,20 + $0,80 + $0,30 = $2,30
Costos totales, incluidos los del departamento anterior y este departamento
Costo total: $0 + $54.650 = $54.650

Costo unitario equivalente total: $0 + $2,30 = $2,30
22.000 unidades × $2,30 cada una = $50.600
Unidades terminadas, no transferidas
PEP final:
Departamento anterior (total)
Nunca habrá costos por concepto del departamento anterior (total), en el caso del pri-
mer departamento.
198
Este departamento
Materiales: Son 1.000 unidades en proceso que están 100% terminadas en

cuanto a materiales, con un costo unitario equivalente de $1,20,
para un costo total de $1.200.
Mano de obra: Las 1.000 unidades en proceso están terminadas en 50% en cuan-
to a mano de obra, o sea 500 unidades, que tienen un costo unita-
rio equivalente de $0,80, para un total de $400.
Costos indirectos: Aquí también las 1.000 unidades en proceso están terminadas en
50% en cuanto a costos indirectos, o sea 500 unidades, con un
costo unitario equivalente de $0,30, para un total de $150.
El PEP final que se acaba de obtener por concepto de depto. anterior (total) y este
depto. por cada elemento de costo, será PEP inicial del mismo departamento, en el
periodo siguiente.
Costo total real: el costo total real se obtiene sumando todos los costos que apare-
cen registrados bajo la sección de distribución real de costos, y dicho total debe ser igual
al que se registra bajo la denominación de costos totales, incluidos los del departamento
anterior y este departamento, así:
Costo total real = $50.600 + $2.300 + $0 + $1.200 + $400 + $150 = $54.650
Cálculos para el departamento 2
Costos para distribuir
Costos departamento anterior

PEP recibido del departamento anterior: el departamento 2 recibe en el actual periodo
22.000 unidades que le transfiere el departamento 1, con un costo unitario de $2,30,
para un costo total de $50.600, que irá registrado en la columna “total”.
PEP inicial (final del periodo anterior, mismo departamento): aquí se registrará todo
lo que fue PEP final en el periodo anterior, en el mismo departamento, es decir: las 2.000
unidades terminadas no transferidas, con un costo unitario de $6,45 (integrado así: $2,72
por concepto de departamento anterior total, y $1,57 por materiales, $1,24 por mano de
obra y $0,92 por costos indirectos) para un total de $12.900; y las 3.000 unidades en
proceso, que tienen igualmente un costo unitario de $2,72 por concepto de departa-
mento anterior total, y de $1,57 × 100% por materiales, $1,24 × 50% por mano de obra,
y $0,92 × 50% por costos indirectos, para un total de $16.110, que sumado al total
anterior, da un gran total de $29.010, cuyo registro se hará en la columna “total” de este
segundo departamento.
199
PEP total y unitario promedio: en la columna “total” se coloca la cifra de $79.610, o

sea la suma de los costos por concepto de PEP recibido del departamento anterior
($50.600) y por PEP inicial (final del periodo anterior, mismo departamento), $29.010, y
en la columna unitario se colocará la cifra de $2,94, que es realmente el costo unitario
promedio, obtenido al dividir los costos totales hasta aquí llegados ($79.610), por la
suma de las diferentes unidades que se tienen (2.000 unidades terminadas no transferi-
das y 3.000 unidades en proceso, ambas del periodo anterior, del mismo departamento,
y 22.000 unidades que envió el departamento 1, en el actual periodo).
Costo total por departamento anterior, incluidos

costos del periodo anterior, mismo departamento,
con unidades adicionales y sin las unidades perdidas
El costo total sigue siendo el mismo anterior, o sea $79.610, y el costo unitario se obtiene
al dividir dicha cifra entre la suma de todas las unidades que han llegado al departamento
2 hasta este momento, incluyendo las unidades comenzadas en el actual periodo en este
mismo departamento, y excluyendo las unidades que se han perdido, con el fin de que
las unidades buenas absorban el costo de las unidades perdidas.
Las unidades que se han adicionado en este departamento, en el actual periodo
(3.000), de alguna manera tienen que llevar los costos precedentes, porque tanto las
unidades que vienen del periodo anterior pero del mismo departamento 2, así como las
que transfirió el departamento 1, en el actual periodo, y las unidades comenzadas, debe-
rán absorber todos los costos, incluyendo los que surjan en este departamento en el
actual periodo. Ésta es la manera más lógica de que las nuevas unidades lleven parte del
costo precedente, disminuyéndolo, como es natural. A partir de este momento, todas las
unidades que han llegado al departamento 2, incluyendo las 3.000 unidades comenza-
das en ese mismo departamento, y excluyendo las 1.000 unidades perdidas, deberán
cargar con cualquier otro costo unitario que surja dentro del proceso en el departamen-
to, tal como los costos unitarios propios del periodo durante el empleo de nuevos mate-
riales, mano de obra y costos indirectos. El costo unitario calculado es el siguiente:
Costos por depto.

$79.610
anterior (total): = $2,74
2.000 + 3.000 + 22.000 + 3.000 – 1.000
Si se quiere conocer cuál es el costo que absorben las unidades buenas del periodo
por concepto de costo del departamento anterior (total) de las unidades perdidas en el
mismo periodo, bastaría calcular el costo unitario total de unidades que han llegado
hasta el momento al departamento 2 incluyendo las unidades adicionales y las unidades
perdidas, y establecer la diferencia entre dicho costo y el que se calculó anteriormente
para las mismas unidades pero sin incluir las perdidas.
200

Costo unidades terminadas no transferidas (periodo anterior mismo depto.): estas unida-
des, en el caso específico del departamento 2, ya se consideraron en el renglón de PEP
inicial (final del periodo anterior, mismo departamento), por tener involucrado un costo
por concepto de departamento anterior (total) y, por tanto, en esta columna no se colo-
cará cifra alguna.
PEP inicial (materiales, mano de obra y costos indirectos): estas unidades, en el caso
del departamento 2, también ya se habían considerado en el renglón de PEP inicial (final
del periodo anterior, mismo departamento) por tener igualmente involucrado un costo
por concepto de departamento anterior (total) y, por tanto, tampoco aquí se hará regis-
tro alguno.
Costos durante el periodo

El enunciado del problema suministra los siguientes datos:
Materiales $17.980
Costos indirectos $ 5.600
Total en este departamento: el costo total se determina sumando las cantidades que
están incluidas dentro de la sección costos durante el periodo, así:
Costo total = $17.980 + $11.480 + $5.600 = $35.060
Los costos unitarios equivalentes se calculan dividiendo el costo de cada elemento

en el periodo, entre la producción equivalente del mismo periodo, sin tener en cuenta las
unidades perdidas, a fin de que las unidades buenas absorban el costo de las unidades
perdidas, así:

$17.980
26.000 + 1.000 + 2.000 × 100%
Costo unitario equivalente $11.480

26.000 + 1.000 + 2.000 × 50%

26.000 + 1.000 + 2.000 × 50%
201

Costo total: $17.980 + $11.480 + $5.600 = $35.060
Costo unitario equivalente total: $0,62 + $0,41 + $0,20 = $1,23
Costos totales, incluidos los del departamento anterior y este departamento
Costo total: $79.610 + $35.060 = $114.670
Costo unitario equivalente total: $2,74 + $1,23 = $3,97

Unidades terminadas y transferidas:
Unidades terminadas no transferidas:
PEP final:
Departamento anterior (total):
2.000 unidades × 2,745 cada una = $5.490
Este departamento
Materiales: Son 2.000 unidades en proceso terminadas en 100% en cuanto a

materiales, con un costo unitario equivalente de $0,62, para un cos-
to total de $1.240.
Mano de obra: Las 2.000 unidades en proceso están terminadas en 50% en cuanto
a mano de obra, o sea 1.000 unidades, con un costo unitario equiva-
lente de $0,41, para un total de $410.
Costos indirectos: Las 2.000 unidades en proceso están terminadas en 50% en cuanto
a costos indirectos, o sea 1.000 unidades, con un costo unitario de
$0,20, para un costo total de $200.
El PEP final que se acaba de obtener por concepto de departamento anterior (total)
y este departamento, por cada elemento de costo, será PEP inicial del mismo departa-
mento, en el periodo siguiente:
202
Costo total real: el costo total real se obtiene sumando todos los costos que apare-
cen registrados bajo la sección de distribución real de costos, y dicho total debe ser igual
al que se registra bajo la denominación de costos totales incluidos los del departamento
anterior y este departamento, así:
Costo total real = $103.350 + $3.975 + $5.490 + $1.240 + $410 + $200 = $114.665
La diferencia de $5,00 que se ha presentado en este caso, en relación con el total de

costos para distribuir, se explica por no haberse trabajado con las cifras decimales exac-
tas en el cálculo de los costos unitarios equivalentes del periodo. Cuando esto ocurre, si
se quiere mostrar cifras totales iguales en el cuadro del informe de costos de producción
se acostumbra sumar o restar –según sea el caso– la cantidad que falte a los costos
indirectos del PEP final, este departamento.
2. Registros en contabilidad: el paso final en torno a la figura 5.4 que se está estudian-
do, bien sea que se haya analizado desde el punto de vista práctico por intermedio
de diagramas de flujo de procesos, o a través de los informes de unidades e informe
de costos de producción, según los cuadros 5.3 y 5.4, es registrar en los libros de
contabilidad financiera toda la información suministrada y calculada posteriormente.
En general se acostumbra llevar cuentas T en el libro Mayor para cada uno de los
departamentos de producción, ya que así es más fácil seguir el proceso y los resulta-
dos se pueden ver con mayor claridad.
Antes de mostrar los asientos correspondientes se deben tener en cuenta los
datos conocidos de los dos departamentos de producción, en las cuentas T del libro
Mayor, así:
Inventario PEP (depto. 1) (14) Inventario PEP (depto. 2) (14)

(14) 11.310 (14) 12.900
(14) 2.660 (14) 16.110
De acuerdo con los datos de la ilustración general, tanto el departamento 1 como el

departamento 2 inician el proceso en el año actual con un Inventario PEP que había sido
final en el periodo anterior. En el departamento 1, el Inventario PEP de final de año actual,
estaba dado por las siguientes cifras:
PEP terminado no transferido: $11.310

Materiales: 1.550
Mano de obra: 640
Costos indirectos: 470
Total $13.970
203
En el departamento 2, el Inventario PEP final, año anterior, estaba dado por las si-
guientes cifras:
PEP terminado no transferido $12.900

Costo por departamento anterior (total) del PEP del periodo: 8.160
Materiales: 4.710
Mano de obra 1.860
Costos indirectos 1.380
Total $29.010
Todas las cifras anteriores, que fueron PEP final en un periodo anterior, serán PEP
inicial en su correspondiente departamento en el actual periodo, y por eso tales datos
deben figurar en primer término en las cuentas T correspondientes. Los registros son los
siguientes:
1. En el Diario para registrar el uso de los tres elementos de costo en el año actual,
en el departamento 1:
Inventario PEP (depto. 1) (14) 40.680
Costos indirectos (5) 3.760
2. Registrar las unidades terminadas en cuanto a su labor en el departamento 1,

pero no transferidas al departamento 2:
Inventario PEP, no transferido (depto. 1) (18) 2.300

3. Registrar el traslado de las unidades terminadas en cuanto a su labor en el primer

departamento, hacia el segundo, o sea la absorción por parte del segundo de-
partamento del trabajo en proceso realizado en el primero:

4. Registrar el uso de los materiales, la mano de obra y los costos indirectos, en el

departamento 2:

Costos indirectos (5) 5.600
204
5. Registrar las unidades terminadas con respecto a los dos departamentos de pro-
ducción, pero no transferidas al almacén:
Inventario PEP terminado no transferido (depto. 2) (18) 3.975

6. Registrar la conversión del PEP total del departamento 2 en productos termina-

dos y llevados al almacén:
Inventario productos terminados (13) 103.350

3. Cuentas T en el libro Mayor: se procede ahora a colocar en las cuentas T del libro
Mayor tanto la información conocida inicialmente como los registros contables he-
chos durante la labor de procesamiento de las unidades. Tales cuentas, que comple-
mentan las ya vistas anteriormente, son las siguientes:
Inventario PEP (depto. 1) (14) Inventario PEP no transferido (depto. 1) (17)

(14) 11.310 2.300 (14) (14) 2.300
(14) 2.660 50.600 (14)
(14) 40.680
Saldo 1.750
Inventario PEP Inventario PEP terminado no transferido

(depto. 2) (14) (depto. 2) (18)
(14) 12.900 3.975 (14) (18) 3.975
(14) 16.110 103.350 (14)
(14) 50.600
(14) 35.060
Saldo 7.345
Inventario de productos terminados (13)

(13) 103.350
205
Finalmente, si se observan los PEP finales que aparecen en el informe de costos de

producción, en ambos departamentos, se apreciará que son exactamente iguales las
cifras que allí figuran, con los saldos de las cuentas T de Inventario PEP.
En cuanto a las cuentas Inventario PEP no transferido (depto. 1), y de inventario PEP
terminado no transferido (depto. 2) se debe anotar que el primero de estos saldos será
PEP inicial en su respectivo departamento, en el periodo siguiente, y el segundo será PEP
terminado inicial en el periodo siguiente, en el mismo departamento.
Costeos por procesos de productos diferentes

Cuando una empresa fabrica simultáneamente artículos diferentes, situación bastante
normal en las industrias de transformación, los procedimientos contables que se han
visto en las páginas anteriores aplicados a un solo producto serán básicamente los mis-
mos. Los costos se irán acumulando para cada producto, y al final del periodo habrá
tantos informes de unidades y de costos de producción cuantos productos se estén
fabricando. Se han de presentar, como es obvio, ligeras variaciones en las denominacio-
nes de las cuentas de producción.
Se deben contemplar dos posibilidades en torno a los procesos de elaboración de
los diferentes artículos:
1. Una sola línea de producción, con diferentes artículos: en este caso, las diferencias
se manifiestan de la siguiente manera:
a) Los informes de unidades y de costos de producción deben indicar el departa-

mento y el producto específico que se está elaborando, con respecto a cada
uno de los elementos de costo. De igual manera, las diferentes cuentas de pro-
ducción deben llevar las mismas indicaciones, a manera de auxiliares.
b) Es muy probable que los materiales indirectos se tengan que cargar a la cuenta
Costos indirectos de fabricación control, ante la imposibilidad de ubicar tales
costos en los diferentes productos.
Los costos totales de mano de obra indirecta deben repartirse a cada pro-
ducto con base en su respectivo tiempo de fabricación. Lo mismo debe decirse
para los costos indirectos de fabricación.
2. Varias líneas de producción, con diferentes artículos: en este caso, además de las
diferencias del numeral anterior, hay que tener en cuenta:
a) Los costos de los materiales indirectos deben necesariamente cargarse a la cuenta

CIF control, tal como se hace en el sistema por órdenes de producción, ante la
imposibilidad de poder aplicarlo directamente a cada producto.
b) Los costos de mano de obra indirecta correspondiente a cada trabajador deben
determinarse, por lo menos aproximadamente, con base en el tiempo que cada
uno de ellos gasta en las diferentes líneas de producción donde le toca trabajar.
206
La cifra global por este concepto se debe cargar luego a toda la producción por
intermedio de la cuenta CIF control, ante la imposibilidad de cargarla directa-
mente a cada producto.
c) Los costos indirectos de fabricación deben ser absorbidos por la producción de
la siguiente manera: los de los departamentos de servicios deben repartirse a las
diferentes líneas de producción, consideradas cada una de ellas como un centro
de costos, de acuerdo con las bases de repartición más adecuadas, bien sea
mediante el método directo o el de distribución recíproca. De la misma manera,
los costos indirectos de cada línea de producción deben distribuirse a cada uno
de los productos de acuerdo con las bases más aconsejables.
Control de costeo por procesos

En lo que respecta al control de producción que puede esperarse de la aplicación de un
sistema de costeo por procesos, se presentan dos puntos de vista:
1. Que el sistema que se esté aplicando se base en datos históricos, es decir, datos
reales, caso en el cual, al igual que bajo el sistema de costeo histórico por órdenes de
producción, el control no opera en la forma adecuada, ya que no se dispone de
bases suficientes para hacer correcciones al final de la producción. Es sólo entonces
cuando podrán tomarse las medidas del caso a fin de reducir los costos en futuros
trabajos del mismo tipo. No es posible hacer correcciones durante el proceso de
producción, debido a que los datos reales se conocerán únicamente al finalizar el
periodo de cada operación.
2. Que el sistema se aplique con datos predeterminados, es decir, calculados con ante-
rioridad al proceso mismo, caso en el cual goza de todos los beneficios que en
materia de control puede ofrecer, al permitir una comparación constante de los
resultados reales con los que se había predeterminado, y anotar cualquier desvia-
ción que se presente, así como estudiar sus causas con miras a obtener no sólo la
reducción de los costos de producción sino también a mantener un control más
estricto de las responsabilidades propias de cada uno de los centros de costos, ya
sean de producción, de servicios o de administración.
Costeos por procesos con datos predeterminados

El sistema de costeos históricos por procesos, tal como se ha presentado en este capítu-
lo, tiene grandes fallas desde el punto de vista del control de la producción. Sin embargo,
funciona bien en aquellas empresas que elaboran un solo artículo o varios, pero en una
sola línea de producción en cada periodo. Cuando la producción se complica debido a la
existencia de varias líneas de producción, cada una de ellas con diferentes artículos, se
requiere usar costos estándar, es decir, costos predeterminados, con aumento de los
costos administrativos, pero con las grandes ventajas en cuanto al control de la produc-
ción durante el proceso mismo de fabricación de los artículos.
207
El uso de los costos estándar es el más recomendable desde todo punto de vista,
pero cuando la producción sufre muchas variaciones se aconseja calcular el tercer ele-
mento de costos, tal como se hizo en el sistema de costeos históricos por órdenes de
producción, mediante el empleo de una tasa predeterminada de costos indirectos y la
utilización de diferentes presupuestos. Los dos primeros elementos de costos serán rea-
les, pero el tercero será aplicado; y al compararse al final con el dato real de los costos
indirectos de fabricación, dará lugar a una sub o sobreaplicación de dichos costos (varia-
ción neta), la cual puede descomponerse a su vez en una variación de presupuesto y otra
de capacidad. Un problema de esta naturaleza requiere el cálculo de los costos unitarios
equivalentes, tanto normales como reales, y las variaciones de costos indirectos se obtie-
nen con las mismas técnicas y fórmulas ya vistas en el primer sistema de costeo.
El ejemplo siguiente se puede aplicar a cualquiera de los casos de costeo por proce-
sos abordados con anterioridad.
La compañía Cabina Ocho elabora un producto en dos departamentos de producción,

en procesos secuenciales. En un determinado periodo, el depto. 2 recibe los siguientes
aportes de producción:
1. Del mismo depto. 2, pero del periodo anterior, recibe 40.000 unidades de trabajo en
proceso (60% materiales, 40% mano de obra y 30% costos indirectos) con los si-
guientes costos: $600.000 por concepto del depto. anterior (total), y $85.000 por
materiales, $40.000 por mano de obra, y $55.000 por costos indirectos, de los cos-
tos propios requeridos en ese departamento en el periodo anterior.
2. Del depto. 1, en el actual periodo, recibe 140.000 unidades con un costo total de
$415.000.
Durante el periodo, el depto. 2 tiene los siguientes costos de producción: mate-
riales $445.000; mano de obra $387.200, y costos indirectos aplicados, $313.200.
Los costos indirectos reales del periodo tienen un costo de $313.200. La producción
del periodo es la siguiente: se terminan y se pasan al almacén, 170.000 unidades, y
quedan en proceso 10.000 unidades (80% materiales, 60% mano de obra y 40%
costos indirectos).
Antes del periodo actual, la empresa había elaborado un presupuesto de $300.000
(40% fijos y 60% variables) por concepto de costos indirectos de fabricación y 10.000
horas, también como presupuesto para el nuevo periodo.
Con base en la información anterior, se debe:
a) Calcular el costo unitario normal y real del periodo.

b) Determinar las variaciones de costos indirectos que se hayan presentado.
c) Mostrar cómo surgen contablemente las variaciones.
208
Solución
a) El depto. 2 de producción, tal como se ha observado en los tres casos estudia-

dos anteriormente, tiene los siguientes costos unitarios:
1. Costo unitario por concepto del depto. anterior (total):
$600.000 + $85.000 + $40.000 + $55.000 + $415.000

= $6,63
40.000 + 140.000
2. Costo unitario equivalente (normal) por cada elemento propio del periodo:

170.000 + 10.000 × 80%
170.000 + 10.000 × 60%
170.000 + 10.000 × 40%
Costo unitario total (normal) $13,14
El costo unitario total (real) sólo cambia con respecto al cálculo del costo uni-
tario equivalente por concepto de los costos indirectos de fabricación, el cual se
obtiene al dividir el monto de los costos indirectos reales ($313.200) por la pro-
ducción equivalente del periodo en cuanto a costos indirectos (170.000 + 10.000
× 40%), lo cual da un costo unitario por este concepto de $1,8, que sumado a
$2,5 por materiales, $2,2 por mano de obra, y 6,638 por concepto del depto.
anterior (total), da un costo unitario total (real) de $13,14.
b) VP = CIFPNOR – CIFR
HMODR
NOR = CIFA = t × HMODR
HMODP
CIFP $300.000
t= = = $30/h
HMODP 10.000
$313.200
HMODR = = 10.440/h
$30/h
10.440 h
NOR = = 1,044
10.000 hp
209

= ($300.000 × 40%) + (300.000 × 60%) × 1,044 = $307.920
VP = 307.920 – $339.300 = –$31.380
= $313.200 – $307.920 = $5.280
c) En relación con los registros de contabilidad, lo primero que se debe hacer es abrir la
cuenta T del libro Mayor del depto. 2, para mostrar los costos que vienen del perio-
do anterior, del mismo departamento, así:
Inventario PEP depto. 2

600.000 2.233.460
85.000
40.000
55.000
415.000
1.145.400
106.940
Los registros de contabilidad son los siguientes:

1. Absorción PEP del depto. 1 por parte del depto. 2:
Inventario PEP depto. 2 415.000
Inventario PEP depto. 1 415.000
2. Uso de los tres elementos de costos en el depto. 2:

Inventario PEP depto. 2 1.145.400
Inventario PEP materiales (1) 445.000
Costos indirectos aplicados 313.200
3. Conversión del PEP depto. 2 en productos terminados:

Inventario PEP depto. 2 2.233.460
4. Cierre de los costos indirectos aplicados y reales, mostrando cómo surgen las varia-
ciones:
Costos indirectos aplicados (2) 313.200
VP 31.380
Costos indirectos reales (5) 339.300
VC (16) 5.280
210
5. Cierre de las variaciones, suponiendo que son controlables:

VC (16) 5.280
CMV (12) 26.100
VP (15) 31.380
Las cuentas T del libro Mayor, adicionando la que se mostró al principio, serían las
siguientes:
Inventario de productos
terminados (13) CIFA (8) CIFR (5)
2.233.460 313.200 313.200 339.300 339.300
VP (15) VC (16) CMV (12)

31.380 31.380 5.280 5.280 26.100
En este caso, como en los estudiados anteriormente, el saldo final de la cuenta Inven-
tario PEP depto. 2 debe coincidir. Hay así una pequeña diferencia debido a cifras decima-
les con el costo de las 10.000 unidades (80% materiales, 60% mano de obra y 40%
costos indirectos) que quedaron en proceso al final del periodo, como en realidad ocurre
en esta ocasión, así:
Costo del Inventario PEP (final) depto. 2:
Por depto. anterior: 10.000 × $6,6388 = $ 66.388

Por materiales: 10.000 × ($2,5 × 80%) = 20.000
Por mano de obra: 10.000 × ($2,2 × 60%) = 13.200
Por costos indirectos: 10.000 × (1.8 × 40%) = 7.200
Costo del PEP (final) $106.788
211
Resumen
Bajo el nombre de costeo por procesos se designa al segundo sistema de costeo,
que al igual que el de por órdenes de producción, puede estudiarse con datos
históricos o con datos predeterminados.
Los costos en ese segundo sistema se calculan por periodos y no por órdenes
de producción, y son propios de empresas de producción continua, donde los pro-
cesos se pueden adelantar en forma secuencial, es decir, que el proceso adelantado
en un departamento de producción requiere continuar en otro u otros hasta salir
finalmente terminado hacia el almacén, o en forma paralela, empieza donde los
procesos en cada departamento son independientes el uno del otro, y al final se
juntan o ensamblan para obtenerse el artículo deseado.
En costeos por procesos históricos el control de la producción sólo podrá ha-
cerse al final y no durante los procesos mismos, como sería el caso de usarse datos
predeterminados.
La dificultad principal en costeos por procesos es el cálculo de los costos unita-
rios por cada elemento de costos, debido principalmente a que en este sistema, a
pesar de que los tres elementos son reales, queda trabajo en proceso, es decir,
unidades semielaboradas en cada departamento sobre las cuales se tiene que esti-
mar un porcentaje de terminación con respecto a cada uno de los elementos. De
ahí que se deba recurrir a la producción equivalente para llegar a los costos unitarios
equivalentes.
Con el uso de diagramas de flujo de trabajo se puede analizar cualquier proble-
ma de costeos por procesos, siempre que se tenga en cuenta la producción equiva-
lente y el hecho de que el trabajo en proceso final, bien sea terminado en cada
departamento o no, será un trabajo en proceso inicial en el periodo siguiente, en su
mismo departamento, y, con excepción del primer departamento, constará de dos
costos: un costo por concepto del departamento anterior (total), y un costo por este
departamento, discriminado en cada elemento según su porcentaje de terminación.
Los mismos resultados se pueden obtener mediante el uso de dos importantes cua-
dros de gran uso: uno, denominado informe de unidades de producción y el otro,
informe de costos de producción.
Si una empresa sigue costeos por procesos y fabrica varios artículos al mismo
tiempo, los costos se irán acumulando por productos, con denominaciones diferen-
tes para las diversas cuentas de producción pero, en general, los procedimientos
serán exactamente los mismos que los empleados cuando se trata de la fabricación
de un solo producto. Habrá más complicaciones en cuanto al mayor número de
informes que se requerirán, pero la teoría y la aplicación de la producción equiva-
lente será la misma.
212
1. ¿Cuáles son las diferencias entre los sistemas de costeo por pedidos y por procesos?
2. ¿En costeo por procesos pueden predeterminarse los elementos de costos? Explique.
3. ¿Cuáles son los objetivos que persigue un sistema de costeo por procesos? Explique.
4. ¿Qué pasos se deben seguir en el diseño de un sistema de costeo por procesos?
Explique cada paso.
5. ¿Qué métodos se pueden aplicar para computar la producción equivalente?
6. ¿Cómo afecta al costo de producción el inventario de trabajo en proceso inicial, en
cada uno de los departamentos de producción?
7. ¿Qué representa un informe de unidades de producción?
8. ¿Se puede calcular el costo de las unidades perdidas en el primer departamento de
producción de una empresa?
9. ¿Cómo calcularía usted el costo unitario por unidades perdidas en cualquier departa-
mento diferente del primero?
10. ¿Qué efecto tiene sobre los costos de producción comenzar nuevas unidades en un
departamento diferente del primero?
11. ¿Cuáles son los costos que llevan las unidades que quedan en proceso al finalizar un
periodo, en un departamento de producción diferente al primero?
12. ¿Cuáles son los principales registros de contabilidad financiera que se deben
hacer cuando se emplea un sistema de costeo por procesos?
EJERCICIOS
1. La compañía Procesadora S.A., dedicada a la confección de vestidos para hombre,
tiene tres departamentos, a saber: corte, costura y acabado. Cada vestido tiene que
pasar necesariamente por los tres departamentos.
De los registros de la compañía se obtienen los siguientes datos para un primer
semestre:
Departamento de corte:
Unidades comenzadas en el periodo 43.000
Unidades terminadas y transferidas a costura 40.000
Unidades en proceso, 6-30 (100%, 50%, 50%) 2.000
Unidades perdidas en la producción 1.000
Costos: Materiales $77.700.000

Mano de obra $50.020.000
Costos indirectos $19.270.000
213
Departamento de costura:
Unidades transferidas a acabado 36.000
Costos: Materiales $60.000.000
Se terminan todas las unidades y se pasan al almacén.
Costos: Mano de obra $46.800.000

a) Haga los registros de pago de la nómina, teniendo en cuenta las deducciones de

2% para Seguridad Social y 1% para el sindicato de la empresa.
b) Haga los registros iniciales de costos indirectos, acreditando créditos varios.
c) Elabore un informe de unidades de producción y un informe de costos de pro-
ducción desde el punto de vista teórico.
R: Costo unitario total: $10.000/unidad
d) Haga los registros necesarios, mostrando igualmente las cuentas T del libro
Mayor.
2. La compañía Cristalina S.A. elabora un tipo especial de copas finas, en sus tres depar-
tamentos de producción: preparación (del material), fundición y vaciado. Esta com-
pañía tiene sus costos departamentalizados y utiliza el sistema de costeos históricos
por procesos.
Se dispone de los siguientes datos sobre unidades y costos de producción du-
rante el segundo semestre de un año cualquiera:
Departamento de preparación:
Unidades comenzadas durante el periodo 123.500
Unidades terminadas no transferidas 16.000
Unidades perdidas en producción 1.000
Costos: Materiales $ 99.225.000
Costos indirectos $ 68.115.000
214
Departamento de fundición:
Unidades terminadas no transferidas 500
Unidades en proceso 12-31 (75%, 75%) 10.000
Departamento de vaciado:
Unidades en proceso 12-31 (50%, 75%) 4.000
a) Prepare los informes de unidades y de costos de producción desde el punto de

vista teórico.
R: Costo unitario total: $6.500 /unidad
b) Haga los registros necesarios, mostrando las cuentas T del libro Mayor.
Nota: la cuenta de inventario de materiales tiene un saldo inicial de $160.000.000.
3. La compañía Pescadora S.A., dedicada a la elaboración de conservas de pescado,

lleva un sistema de costeo por procesos. Tiene tres departamentos de producción:
preparación, enlatado y revisado.
La compañía había sido fundada el 15 de febrero, con magníficos resultados
hasta el momento, y el último cierre de libros fue en junio 30. En julio 1º del mismo
año, la empresa prosiguió su labor finalizando sus actividades del año en diciembre
31, con los siguientes resultados en cada uno de sus departamentos de producción:
Departamento de preparación: al iniciar operaciones en el periodo, este departa-

mento comenzó un total de 25.000 unidades, 20.000 de las cuales terminó total-
mente en relación con el departamento y las envió al de enlatado; además, perdió
en el proceso 1.000 unidades, quedándole el resto en proceso, terminadas en 100%
por materiales, 75% por mano de obra y 50% por costos indirectos.
Los costos totales del periodo en este departamento fueron de $56.780.000,
repartidos así: materiales, $22.800.000; mano de obra $22.540.000; y costos indi-
rectos $11.440.000.
Departamento de enlatado: este departamento recibió las unidades provenientes

del de preparación, y logró pasar 18.000 unidades terminadas en relación con este
departamento, al de revisado; no pasó al departamento siguiente 1.000 unidades
215
terminadas y le quedaron en proceso 1.000 con el siguiente porcentaje de elabora-

ción en cuanto a los tres elementos de costos: 100%, 50% y 50%.
Los costos del periodo fueron los siguientes: materiales, $21.000.000; mano de
obra, $22.425.000; y costos indirectos $15.600.000.
Departamento de revisado: de las unidades recibidas del departamento anterior,

terminó 17.500 y las envió al almacén, quedándole 500 en proceso (80%, 70%).
En este departamento no se usan materiales, pero la mano de obra es muy
costosa debido a la gran responsabilidad que se debe tener. El costo en este periodo
por tal concepto fue de $27.745.000, y por costos indirectos $5.355.000.
Con base en la información anterior, prepare los informes de unidades y de costos
de producción, desde el punto de vista teórico, así como los registros necesarios.
4. La compañía Precisa S.A. opera un sistema de costos por procesos en sus tres depar-
tamentos de producción.
Los datos sobre las unidades en producción para el periodo comprendido entre
enero 1o. y enero 31, son los siguientes:

Unidades terminadas y transferidas 50.000 40.000 35.000
Unidades en proceso, 1-31 10.000 6.000 4.000
Porcentaje de terminación de las unidades en proceso 1-31:
Materiales 100% 100% 100%

Mano de obra 40% 50% 75%
Costos indirectos 40% 50% 75%
Los costos de producción durante el periodo fueron los siguientes:
Materiales $52.000.000 $45.000.000 $32.000.000

Mano de obra 41.300.000 51.700.000 35.100.000
Costos indirectos 35.400.000 37.600.000 27.300.000
a) Elabore los informes de unidades y costos de producción (teóricos, con diagramas

de flujo de trabajo).
216
b) Muestre los asientos en el Diario para registrar los costos en cada departamento,
y el traslado de un departamento a otro hasta terminar el producto y pasarlo al
almacén.
5. Tres departamentos de producción tiene la compañía Metales S.A., que se dedica a

la fabricación de ceniceros metálicos y utiliza el sistema de costeo por procesos para
contabilizar sus costos de producción.
De los registros de la compañía se obtienen los siguientes datos para el primer
trimestre de un año cualquiera.
Departamento de fundición:
Unidades terminadas no transferidas 1.000
Unidades en proceso, 3-31, (100% materiales,
50% mano de obra y 50% costos indirectos) 4.000
Departamento de moldeado y vaciado:

Unidades en proceso 3-31
(50% mano de obra y 50% costos indirectos) 2.000
Unidades en proceso 3-31 (50% mano de obra
y 50% costos indirectos) 1.500
Unidades perdidas en producción 500
Los costos de producción durante el periodo son los siguientes:
Fundición Moldeado Acabado

y vaciado
Materiales $17.108.000
Mano de obra $14.996.000 $12.694.500 $1.694.542,05
Costos indirectos $10.120.000 $11.310.000 $ 9.077.250
a) Prepare un informe de unidades con un diagrama de flujo.

b) Elabore un informe de costos de producción con un diagrama de flujo de costos.
c) Haga los registros necesarios.
217
6. La compañía Textilera S.A. opera con un sistema de costeo por procesos en sus tres
departamentos de producción.
Los siguientes son los datos suministrados por los registros de la compañía para junio:
Departamento de producción 1:
Unidades en proceso 6-30 (100%, 50%, 75%) 1.000
Los costos durante el periodo, en este primer departamento, son los siguientes:
Los costos durante el periodo, en este segundo departamento, son los siguientes:
Unidades en proceso, 6-30 (50% mano de obra
y 50% costos indirectos) 1.000
Los costos de este departamento, durante el periodo, son los siguientes:
a) Prepare los informes de unidades y de costos de producción, con base en
diagramas de flujo de costos.
b) Haga los registros necesarios.
218
7. Bananera del Caribe S.A. es una compañía que cierra sus libros cada seis meses, y
utiliza el sistema de costeo por procesos. Al empezar su segundo periodo contable
en julio 1o. dispone de los siguientes datos finales del periodo inmediatamente ante-
rior en sus dos departamentos de producción:
Depto. 1 Depto. 2
Unidades en proceso, 6-30 100% 100%
1.000 50% 2.000 50%
50% 50%
Costos unitarios de las unidades anteriores:

Materiales $110 $120,0
Mano de obra $150 $160,5
Costos indirectos $100 $100,5
Las unidades en proceso, 6-30, del departamento 2, cuentan con un costo del
departamento anterior (total) de $494.000.
Para el nuevo periodo iniciado en julio 1o. y terminado en diciembre 31, la
compañía dispone de los siguientes datos extractados de sus libros de registro:
Estadísticas de unidades
Depto. 1 Depto. 2
Unidades terminadas
100% 100%
Unidades en proceso, 12-31 1.000 50% 3.000 50%
50% 50%
Estadísticas de costos
Materiales $2.050.000 $2.658.000
Mano de obra 2.725.000 3.167.500
Costos indirectos 1.875.000 2.367.500
Prepare los informes de unidades y de costos de producción, en diciembre 31, y

haga los registros necesarios.
R: Costo unitario total: $681/unidad
8. La compañía Barbados S.A., que cierra sus libros cada año y utiliza el sistema de
costos por procesos, dispone en diciembre 31 de los siguientes datos en sus dos
departamentos de producción:
219
Depto. 1 Depto. 2
Departamento anterior $ –0– $262.000
PEP final: este departamento:
Materiales 100.000 198.000
Mano de obra 135.000 110.000
Las estadísticas de unidades para el año que termina en diciembre 31, son las
siguientes:
Depto. 1 Depto. 2
Unidades:
en proceso inicial: 2.000 2.000
comenzadas en el periodo: 18.000 8.000
terminadas y transferidas: 12.000 16.000
terminadas no transferidas: 1.000 2.000
perdidas en producción: 2.000 1.000
en proceso final: 100% 100%
5.000 50% 3.000 75%
50% 50%
Las estadísticas de costos para el año que termina en diciembre 31 son:

Materiales $1.700.000 $2.007.000
Mano de obra 3.740.000 3.940.000
Costos indirectos 2.280.000 3.466.000
Con relación a los datos anteriores del problema, marque con una X la respuesta
que sea correcta, haciendo, por supuesto, los cálculos necesarios:
1. En el departamento 1, el costo unitario de las unidades terminadas y transferidas,

es de:
a) $210,3 b) $200,7 c) $480,3 d) $500
e) Ninguno de los anteriores
2. En costos del departamento anterior, en el departamento 2, el costo unitario del

PEP inicial es de:
a) $70,6 b) $130,1 c) $110,3 d) $100,8
e) 80,8 f) Ninguno de los anteriores
3. En el departamento 2, el costo total del departamento anterior, incluidas unida-

des comenzadas, por cada unidad, es de:
a) $40,47 b) $20,84 c) $10,12 d) $10,35
e) Ninguna de las anteriores
220
4. El costo total de las unidades terminadas y no transferidas en el departamento 2 es de:
a) $970.000 b) $594.000 c) $1.564.000 d) $12.512.000

e) $1.000.000
Nota. En la solución de este problema, trabaje en los cálculos con las dos primeras
cifras decimales, sin aproximarlas.
9. La compañía Sevilla S.A. lleva un sistema de costeo por procesos históricos. Para un
periodo cualquiera tuvo los siguientes costos en sus tres departamentos de producción:
Departamento 1:
Mano de obra 4.320.000
Departamento 2:
Costos indirectos 950.000
Departamento 3:
Otros datos del problema son los siguientes:

Unidades terminadas y transferidas 12.000 11.500 11.500
Unidades en proceso (100%, 75%, 50%) 2.000
Unidades en proceso (75%, 75%) 500

Unidades perdidas 1.000
Con base en la información anterior, prepare los informes de unidades y de

costos de producción, y haga en el Diario los registros que crea necesarios.
Nota. La cuenta de inventario de materiales tiene un saldo inicial de $6.000.000.
R: Costo unitario total: $1.270/unidad.
221
10. Al finalizar un año, la compañía Biafra S.A., que utiliza el sistema de costeo por
procesos históricos y cierra sus libros cada año en diciembre 31, cuenta con los
siguientes datos de producción:
1. En el departamento de producción A quedaron 1.000 unidades en proceso (100%,

50%, 50%) con unos costos unitarios de $500 por materiales, $700 por mano
de obra, $500 por costos indirectos.
2. En el departamento de producción B quedaron 2.000 unidades en proceso (100%,
50%, 50%) con unos costos unitarios de $600 por materiales, $800 por mano
de obra y $500 por costos indirectos. Estas unidades en proceso tienen asimis-
mo un costo unitario de $110,5 por concepto de costos del departamento ante-
rior (total).
Durante el año siguiente, la compañía obtiene lo siguientes resultados:
Depto. A Depto. B
Unidades terminadas no transferidas 1.000 0
100% 100%
50% 50%

Costos de materiales $220.000 $241.000
Costo de mano de obra 189.000 185.500
a) Prepare un informe de unidades de producción.

b) Elabore un informe de costos de producción.
R: Costo unitario total: $620/unidad
c) Haga un registro de venta de 18.000 unidades a $1.500 cada unidad.
Nota. En sus cálculos obtenga tres cifras decimales y aproxime a la segunda. Se

permite una diferencia máxima de $400 en el departamento de producción B, si
emplea cuadros.
11. Al finalizar sus labores contables en diciembre 31, la compañía Preciosa S.A. muestra
el siguiente análisis de unidades de ese periodo (seis meses):
222

Unidades terminadas
y transferidas 50.000 40.000 35.000
Unidades terminadas
no transferidas 5.000 4.000 1.000
100% 100% 100%

Unidades en proceso 10.000 40% 6.000 40% 4.000 75%
40% 50% 50%
Unidades perdidas
en producción 5.000 0 0
Del informe de costos de producción de ese mismo periodo, se extractan los

siguientes datos:

Costo unitario total
por depto. anterior $ –0– $ 210 $ 490
Costos unitarios para el periodo por
Materiales 80,0 90,0 80,0
Mano de obra 70,0 110,0 90,0
Costos indirectos 60,0 80,0 70,0
Costo unitario total por depto.
anterior y este depto. 210,0 490,0 730,0
Costo del inventario PEP final
Costos depto. anterior (total) 0 1.260.000 1.960.000
Costos este depto.
Materiales 800.000 540.000 320.000
Mano de obra 280.000 330.000 270.000
Costos indirectos 240.000 240.000 210.000
Con base en los datos anteriores, calcule el costo unitario por departamentos para
el primer semestre, teniendo en cuenta la información de este periodo:

Unidades comenzadas 60.000 20.000 0
Unidades terminadas
y transferidas 65.000 80.000 75.000
Unidades terminadas
223
no transferidas 5.000 10.000 5.000

100% 100% 100%
Unidades en proceso 4.000 75% 2.000 50% 4.000 50%
50% 50% 50%
Unidades perdidas 1.000 3.000 1.000
Costos durante el periodo:

Materiales $5.460.000 $4.620.000 $2.960.000
Mano de obra 7.400.000 2.870.000 2.100.000
Costos indirectos 5.300.000 3.990.000 1.360.000
R: Costo unitario total: $470,25/unidad
12. En diciembre 31, la compañía Mitaca S.A., que cierra libros cada año y utiliza el
sistema de costeo por procesos con datos históricos, tiene los siguientes datos de
producción:
1. En el departamento 1 quedaron 4.000 unidades terminadas en cuanto al proce-

so en ese departamento, pero no transferidas al departamento 2, con los siguien-
tes costos:
Costo unitario por materiales $120,1
Costo unitario por mano de obra 320,9
Costo unitario por costos indirectos 270,6
Quedaron igualmente 5.000 unidades en proceso (100%, 80% y 60%), con
costos unitarios iguales a los de las unidades terminadas pero no transferidas.
2. En el departamento 2 quedaron 1.000 unidades terminadas no transferidas, con
los siguientes costos:
Por concepto de costos totales del departamento anterior, incluyendo algo
de los costos del periodo anterior pero del mismo departamento 2, $510,5 cada
uno.
Por concepto de los costos unitarios equivalentes del periodo, así:
Costo unitario equivalente por materiales $ 60,0
Costo unitario equivalente por mano de obra 100,1
Costo unitario equivalente por costos indirectos 70,0
También quedaron 7.000 unidades en proceso (100%, 75%, 50%), con los mismos
costos unitarios por concepto de departamento anterior (total) y costos unitarios del
periodo, de las 1.000 unidades terminadas no transferidas.
224
Para el año siguiente, la empresa suministra los siguientes datos:
Depto. 1 Depto. 2
80% 90%
50% 60%
Unidades perdidas 0 1.000
Costo de materiales usados $4.800.000 $3.690.000
Costo de la mano de obra 3.000.000 6.690.000
Costo de los costos indirectos 1.500.000 5.660.000
Con base en la información anterior, y usando sólo una cifra decimal en todos
sus cálculos, determine:
a) El costo unitario equivalente total en el departamento 1.

b) El costo de las 3.000 unidades que quedaron en proceso en el departamento 1
al final del año siguiente.
c) El costo que absorbe el departamento 2 por concepto de los costos que le envió
el mismo departamento 2 al final del año anterior.
d) El costo que absorbe el departamento 2 por concepto del departamento ante-
rior, durante el año siguiente.
e) El costo unitario que absorben las unidades buenas del departamento 2 por
concepto del departamento anterior total de las unidades perdidas en ese mis-
mo departamento durante el año siguiente.
f) El costo unitario equivalente en el periodo, en el departamento 2.
g) El costo unitario equivalente total de las unidades que se terminan en el departa-
mento 2 y se transfieren al almacén.
h) El costo de las 1.000 unidades que quedaron en proceso en el departamento 2
al final del año siguiente.
i) El costo final de las 1.000 unidades perdidas en el departamento 2 durante el
año siguiente.
13. La siguiente es la actividad adelantada por la empresa Los Guaduales S.A. en relación
con su producto X: en octubre primero, el depto. 2 de producción recibe del mismo
departamento pero del periodo anterior (septiembre) 40.000 unidades terminadas
pero no transferidas, con un costo total de $12.000.000. Durante el mes de octubre,
el depto. 2 recibe, del depto. 1, 60.000 unidades terminadas en cuanto a la labor en
ese departamento, con un costo de $6.620.000 y en el mismo periodo (octubre) el
225
depto. 2 tiene los siguientes costos de producción: materiales, $5.856.000; mano de

obra, $2.916.000; y costos indirectos reales $3.872.000.
Al finalizar octubre, el depto. 2 termina y transfiere al almacén 96.000 unidades;
pierde 2.000 unidades, y le quedan en proceso 2.000 unidades (80% materiales;
60% mano de obra, y 40% CIF).
Si esta empresa utiliza el sistema de costeo histórico por procesos, calcule el
costo total de las unidades almacenadas, así como el valor de la utilidad bruta en el
periodo, si se tiene en cuenta que la empresa vendió 80% de sus unidades almace-
nadas a $1.200 c/u, y haga los registros de contabilidad en el Diario en relación con
la información suministrada.
R: Costo de las unidades almacenadas: $30.720.000

Utilidad bruta: $67.584.000
14. Calcule el costo unitario total de producción del artículo Z en noviembre 30, de la
empresa Macondo S.A., que usa costeos históricos por procesos y utiliza dos depar-
tamentos de producción, con base en la siguiente información:
El depto. 1 recibe en octubre 2.000 unidades en proceso (60% materiales, 40%
mano de obra, 30% CIF) con costos unitarios de $100 por materiales, $200 por
mano de obra, y $80 por costos indirectos, y comienza en noviembre 10.000 unida-
des con los siguientes costos de producción: $840.000 por materiales, $1.640.000
por mano de obra y $192.000 por costos indirectos.
El depto. 2 recibe del depto. 1 durante noviembre, 12.000 unidades terminadas
en cuanto a la labor en ese departamento, así como 4.000 unidades en proceso
(80% materiales, 60% mano de obra, y 60% CIF) provenientes del mismo depto. 2
pero del periodo anterior (octubre), con los siguientes costos unitarios: $40 por con-
cepto del depto. anterior, $80 por materiales, $100 por mano de obra y $60 por
costos indirectos. Además, el depto. 2 tiene durante el periodo (noviembre) los si-
guientes costos de producción: $942.000 por materiales, $1.248.000 por mano de
obra y $616.000 por costos indirectos. Asimismo, termina y pasa al almacén 13.000
unidades, y le quedan 2.000 unidades terminadas no transferidas, y 1.000 unidades
en proceso (70% materiales, 60% mano de obra, y 40%CIF).
R: Costo unitario total: $417,5 c/u
15. Mafalda S.A. es una compañía que elabora el artículo B en dos departamentos de
producción y dos de servicios, en procesos secuenciales, y cierra libros cada mes. Al
finalizar diciembre, la empresa tiene listos los siguientes presupuestos en el depto. 2
de producción para enero del año siguiente:
CIFP (ya departamentalizados): $14.040.000 (30% son fijos)

HMODP: 3.000 horas presupuestadas de mano de obra directa
226
Calcule el costo unitario del artículo B al finalizar enero, teniendo en cuenta que la
empresa utiliza el sistema de costeo histórico por procesos, y que el depto. 2 de
producción lleva los siguientes costos acumulados:
– Costos del periodo anterior (diciembre) del mismo depto. 2: 10.000 unidades
terminadas no transferidas, con un costo unitario de $3.000 por concepto de
depto. anterior (total), y unos costos propios del periodo de $1.000 por materia-
les, $500 por mano de obra y $400 por costos indirectos de fabricación.
– Costos de 20.000 unidades terminadas en enero en el depto. 1 y transferidas al

depto. 2 con un costo unitario de $610,8 c/u. Los costos de producción del
depto. 2 en enero son los siguientes:
Costos indirectos de fabricación 13.200.000
Otros datos de enero son los siguientes: se terminan y se pasan a las bodegas
29.000 unidades, se pierden 500 unidades, y quedan en proceso otras 500 (80%
materiales, 60% mano de obra, y 40% CIF). En el periodo se consumieron 2.940
horas reales de mano de obra directa.
Calcule también las variaciones de costos indirectos, y muestre cómo surgen

contablemente.
R: Costo unitario total (normal): $3.850,12 c/u

Costo unitario total (real): $3.830,2 c/u
16. La empresa Putufina S.A., que usa costeos históricos por procesos y tiene dos depar-
tamentos de producción, desarrolla las siguientes actividades en relación con la ela-
boración de uno de sus productos: al comenzar enero, el depto. 2 recibe de él
mismo, pero del periodo anterior (diciembre) 20.000 unidades terminadas y transfe-
ridas, con un costo total de $6.000.000.
Durante enero, el depto. 2 recibe del depto. 1, 30.000 unidades terminadas en
cuanto a la labor en ese departamento, con un costo total de $3.310.000, y en el
mismo periodo de enero, el depto. 2 tiene los siguientes costos de producción:
Costos indirectos reales 1.936.000
227
Al finalizar enero, el depto. 2 termina y transfiere al almacén 48.000 unidades,

pierde 1.000 y le quedan otras 1.000 en proceso (80% materiales, 60% mano de
obra y 40% por CIF).
Calcule (y haga los asientos contables necesarios) de:
a) El costo total de las unidades que fueron llevadas al almacén.
R: $15.360.000
b) El costo de las unidades perdidas, considerando que tenían el mismo porcentaje

de elaboración de las unidades en proceso.
c) El costo total de las unidades en proceso.
17. La compañía Chang-Chu-Yito tiene en diciembre 31, periodo actual, los siguientes
resultados de sus actividades de producción.
Cuadro 5.5 Compañía Chang-Chu-Yito

Informe de unidades
Periodo actual
Depto. 1 Depto. 2
Unidades recibidas del departamento anterior 12.000
del periodo anterior, mismo departamento
Unidades en proceso del periodo anterior 4.000 3.000

Unidades comenzadas en el periodo 20.000 10.000
Materiales 100 100

Unidades en proceso: Mano de obra 4.000 75 4.000 50
Costos indirectos 50 50
Unidades perdidas en producción 2.000 1.000
228
Cuadro 5.6 Compañía Chang-Chu-Yito

Periodo actual
Depto. 1 Depto. 2
Costos para distribuir Tot. Unit. Tot. Unit

PEP recibido del departamento anterior
PEP inicial final del periodo anterior, mismo departamento 696.000 58,0
PEP total y unitario promedio 120.600 40,2

Costo total por departamento anterior, incluidos costos 816.600 54,44
periodo anterior, mismo depto., con unidades adicionales y sin
unidades perdidas

Materiales 816.600 34,02
Costo unidades terminadas
no transferidas periodo anterior Mano de obra
mismo depto. Costos indirectos
Materiales
PEP inicial Mano de obra
Costos durante el periodo 66.000 32.700

Materiales 39.000 15.000
Mano de obra
Costos indirectos 150.000 10,5 147.000 8,5
Total en este departamento 406.500 22,5 209.300 11,0
461.000 25,0 127.500 6,48
Costos totales, incluidos el departamento anterior y este
1.203.500 58,0 588.560 25,98
Unidades terminadas y transferidas 1.203.500 58,0 1405.160 60,0
Depto. anterior total 696.000 900.000

PEP final Materiales 348.000 300.000
Este depto. Mano de obra 136.080
67.500 22.000
50.000 13.080
Costo total real 1.203.500 1.405.160
229
En el periodo siguiente se tienen los siguientes datos: en el departamento 1,

unidades comenzadas: 20.000; terminadas y transferidas, 20.000; terminadas no trans-
feridas, 4.000; perdidas, 1.000; en proceso, 5.000 (100%, 70%, 50%); costo de ma-
teriales usados, $2.480.000; costo de mano de obra usada, $7.025.000; y costos
indirectos de fabricación, $5.330.000.
En el departamento 2, unidades comenzadas: 10.000; terminadas y transferidas
30.000; terminadas y no transferidas, 1.000; perdidas, 1.000; en proceso, 7.000 (100%,
75%, 50%); costo de materiales $2.300.000; de mano de obra, $3.680.000 y costos
indirectos $2.429.200.
a) Prepare informes de unidades y de producción en diciembre 31.

b) Haga en el Diario los registros necesarios.
R: Costo unitario total: $740,81/unidad
Nota. Utilice el método del promedio ponderado.
1. En costeos por procesos, los costos se acumulan por:

a) Periodos de tiempo predeterminado.
b) Periodos de tiempo.
c) Órdenes de producción.
d) Productos semiterminados.
e) Procesos intermitentes.
2. En costeos por procesos, para determinar el costo unitario equivalente por materia-
les se divide:
a) El costo total de los materiales cargados a la producción, por el total de las
unidades producidas.
b) El costo total de los materiales de producción, por las unidades comenzadas en
cada departamento.
c) El costo total de la mano de obra, por las unidades equivalentes en cuanto a
mano de obra.
d) El costo total de los materiales cargados a producción, por la producción equiva-
lente en cuanto a materiales.
e) El costo total de la producción, por el total de la producción equivalente.
230
3. La producción equivalente por costos indirectos, en costeos por procesos, está dada
por:
a) La suma de todas las unidades terminadas.
b) El total de las unidades terminadas y no transferidas.
c) Las unidades que han sido terminadas por concepto del tercer elemento de
costos.
d) El total de las unidades en proceso.
e) Las unidades perdidas del periodo.
4. En costeos por procesos históricos, las unidades que quedan en proceso al final de
un periodo, en un departamento, serán:
a) Un PEP inicial para el siguiente departamento, en el periodo siguiente.
b) Un producto semiterminado para el siguiente departamento, en el mismo periodo.
c) Un PEP inicial del siguiente departamento, en el siguiente periodo.
d) Un PEP inicial del mismo departamento, en el periodo siguiente.
e) Un PEP del mismo departamento, que continúa su proceso en el actual periodo.
231
Comprende y explica la 1. Comprende los objetivos y
importancia de las ventajas que se obtienen
establecer herramientas en las organizaciones cuando
de control de los costos se establecen estándares
a través de la para el control de la
determinación de fabricación.
estándares para mejorar 2. Aplica los procedimientos
la planeación y facilitar el que se utilizan para la
costeo del producto. determinación de estándares
por material directo, mano
de obra directa y costos
indirectos de fabricación.
3. Calcula y analiza las
variaciones en cantidad y
precio.
4. Prepara informes de costos
de producción y variaciones.
5. Comprende las ventajas y
desventajas que se derivan
de la aplicación de
herramientas de control a
partir de estándares.
Importancia de los costeos estándar
Una de las grandes desventajas que tienen los sistemas de costeo por órdenes de pro-
ducción y por procesos basados en datos históricos o reales, radica en que la gerencia de
una empresa sólo puede hacer un análisis efectivo de los costos después de que se ha
desarrollado una orden de producción o ha concluido un periodo de trabajo.
Bajo estos dos sistemas, con datos históricos, sólo después de que el producto se ha
terminado se puede iniciar el estudio de los resultados obtenidos, haciendo a lo sumo
comparaciones con experiencias anteriores y, en el mejor de los casos, tomando algunas
medidas encaminadas a reducir los costos en futuros lotes o periodos de trabajo.
De manera que, en realidad, no se puede llevar un control efectivo durante la pro-
ducción o, lo que es igual, es imposible remediar a tiempo cualquier deficiencia que se
presente en el transcurso de la misma.
Cuando se utilizan estos dos sistemas de costeo, basados en datos reales, además de
lo ya planteado, sólo es posible planear para el futuro la producción con miras a la
reducción de los costos, mediante un detenido análisis de los sistemas y métodos de
trabajo, la correcta administración de los salarios, el mejoramiento de las máquinas y, en
una palabra, el aprovechamiento de las técnicas de trabajo más avanzadas.
Datos predeterminados
La expansión cada vez más creciente de las empresas, y el deseo de la gerencia de
mantener un control más eficiente de la producción antes de que ésta se realice, para
hacer a tiempo las correcciones que sean necesarias y determinar las áreas donde con
mayor frecuencia se presentan las deficiencias e irregularidades, dónde se pierden las
unidades o dónde surgen los desperdicios, ha creado la necesidad del uso de los llama-
dos datos predeterminados, con aplicación en los sistemas de costeo por órdenes de
producción y por procesos.
Costos estándar. Con base en datos predeterminados seriamente calculados me-
diante procedimientos científicos, se indica antes de que se realice la producción, lo que
se espera que sean los costos. Posteriormente, y a medida que avanza la elaboración de
los productos, los datos predeterminados se confrontan con los reales, y se tienen en
cuenta los costos como deberían ser. Es tal la seriedad, tantos los estudios y tantas las
personas que intervienen en la predeterminación de los costos por estándares, que si
234
COSTEO ESTÁNDAR
más adelante se presentan diferencias con los datos históricos o reales, se consideran
equivocados estos últimos.
Esta aseveración se puede comprobar de la siguiente manera: si se toma en una
planta de producción donde laboran varios trabajadores, a un obrero de los que se con-
sidere como el más normal, y en las condiciones más normales posibles, se le toma el
tiempo que requiere para realizar una determinada operación, y se considera dicho tiem-
po como el estándar que se lleva a la hoja de especificaciones estándar, es muy probable
que después, cuando el obrero realice la misma operación dentro de un ciclo real de
producción, el tiempo que necesite para cubrir el mismo trabajo sea mayor que el ante-
rior, debido a diferentes causas, como situación anímica diferente como resultado de un
problema en su hogar, o principios de alguna enfermedad que disminuya su capacidad
de trabajo, etc. Esto hace que los analistas de costos consideren que el dato estándar es
el adecuado, y el dato real, el equivocado, tomándose entonces los datos estándar en los
estados financieros en lugar de los datos reales.
Ventajas de los costeos estándar

El uso de los estándares en la determinación de los costos de producción de un produc-
to, que es donde más utilización tienen, trae muchas ventajas a una empresa. Entre otras,
las siguientes:
1. Control de la producción. Ésta es la ventaja más importante que puede ofrecer

la aplicación del sistema de costeo estándar dentro de una empresa, ya que ofrece a
la gerencia las herramientas necesarias para hacer la confrontación de los datos rea-
les con los predeterminados. Si la diferencia es muy grande, es decir, si lo real se
aleja mucho de lo que deberían ser los costos, la gerencia puede investigar a tiempo
qué está sucediendo y tomar las medidas del caso para remediar la situación, o sea
que realiza un verdadero control de la producción.
Las desviaciones de los datos históricos en relación con los predeterminados
pueden tener causas muy diversas, algunas de ellas incontrolables, por ejemplo, una
depresión económica, una guerra, las huelgas imprevistas, etc. En este caso nada se
puede hacer, excepto una revisión de los datos predeterminados.
Cuando las causas son diferentes: ineficiencia de los trabajadores, desperdicios
de materiales por mal estado de las máquinas, supervisión deficiente, etc., la pronta
aplicación de medidas correctivas hace posible que los datos reales se ajusten a los
predeterminados y que en realidad el sistema de costeo que se está aplicando sea
un control efectivo de la producción.
2. Establecimiento de políticas de precios. En la mayoría de los casos la predeter-
minación de los costos hace posible que una empresa pueda fijar, antes de que se
realice la producción, políticas de precios de venta. Y si tal predeterminación se hace
con base en los estudios más serios posibles, tales políticas serán más acertadas.
235
Las decisiones en este campo pueden verse notoriamente afectadas por aque-
llos factores incontrolables que hacen fallar cualquier predeterminación de los cos-
tos por más perfecta que se haya establecido.
3. Ayuda en la preparación de los presupuestos. Los presupuestos tienen por objetivo
presentar los planes futuros de una empresa, y mientras éstos se basen en los datos
más precisos, mejores serán y mejores resultados ofrecerán.
La predeterminación de datos hecha en forma científica, por cada unidad en cuanto

a materiales, mano de obra y costos indirectos, o sea, los costos estándar, ayuda notable-
mente en la elaboración de los presupuestos globales. Por ejemplo, presupuestar las
unidades de producción de un periodo está estrechamente relacionado con el presu-
puesto de ventas, y este último tiene que ver directamente con el del costo de esas
unidades. De manera que si los datos predeterminados son estándares, los presupuestos
así basados serán mucho más exactos que si se hubieran hecho con datos estimados.
Finalmente, otra razón por la cual los costeos estándar ayudan a la presupuestación
es que en las empresas donde se aplica este sistema se siguen también métodos y técni-
cas estándar, tanto en la fijación de cantidades de material que debe tener un producto
para obtener su mejor calidad, como en la terminación de las operaciones de mano de
obra y el pago de los trabajadores de la producción. Todos estos datos estándar, que han
de servir para la predeterminación de los costos por materiales, mano de obra y costos
indirectos de cada artículo elaborado, son obtenidos por ingenieros, químicos y técnicos
especializados en diversas áreas, mediante la aplicación de las técnicas de trabajo más
avanzadas. En esencia, los costos estándar constituyen una de las mejores herramientas
dentro de la administración de una empresa.
Tipos de estándares
De acuerdo con el punto de vista que se siga en la determinación de los estándares, hay
diferentes tipos. Los principales son los siguientes:
1. Estándares normales. Cuando la predeterminación de los costos se basa en las con-

diciones normales más factibles de una empresa, se dice que los estándares se han
establecido como estándares normales. Este tipo de estándares no es el más aconse-
jable, en particular en países donde el estado de la economía varía constantemente.
Debido a ello surgen variaciones incontrolables, no previsibles en ningún momento
en la instalación de un sistema de costos estándar, con base en tipos normales.
2. Estándares ideales. Como su nombre lo indica, los costos así predeterminados tie-
nen en cuenta el rendimiento máximo en la utilización de todos los recursos de una
empresa, basándose en las mejores combinaciones posibles de los diferentes facto-
res de la producción.
Los estándares ideales son de muy difícil aplicación debido, precisamente, a las
grandes dificultades que se presentan para alcanzar tal grado de perfección que se
busca en la predeterminación de los datos.
236
COSTEO ESTÁNDAR
3. Estándares a corto plazo. Estos estándares tienen muy en cuenta las condiciones
normales de la empresa y la situación socioeconómica de la región en la cual está
ubicada; además son hechos con base en los métodos de trabajo más apropiados.
Se establecen para revisarlos cada vez que así lo requieran las condiciones verdade-
ras de la producción, es decir, cada vez que se observen resultados que están muy
distantes de los predeterminados. Con esta política se logra un alto grado de eficien-
cia en la producción, de ahí que sean los estándares de mayor uso actualmente en la
industria.
Para que este tipo de estándares funcione correctamente se requiere que la
predeterminación de los datos de materiales, mano de obra y costos indirectos se
haga para el menor tiempo posible (cada semana, por ejemplo), donde las condicio-
nes del trabajo lo permitan, para poder así hacer una confrontación rápida con los
resultados reales del trabajo y obrar, en consecuencia, en la corrección de cualquier
error. Sólo así se obtiene un alto grado de eficiencia en la producción y se alcanza un
aumento de las utilidades, considerando este factor como uno de los principales
objetivos de cualquier organización.
Revisión de los estándares

La revisión de los estándares es algo muy peculiar de cada empresa, de acuerdo con las
circunstancias propias de fabricación de cada artículo.
Los estándares normales necesitarán revisión cuando cambien notoriamente las con-
diciones normales en que se habían basado, ya sea por variaciones de la tecnología o por
el diseño del producto, o por cambios de precio. Los estándares ideales no necesitan
revisión, a menos que surjan avances tecnológicos de tal magnitud que se haga imperio-
so cambiarlos para ajustarlos a las condiciones óptimas posibles. Los estándares a corto
plazo requerirán revisión, siempre que las circunstancias así lo exijan. En algunas situacio-
nes deberán ser revisados, y en otras no será necesario. Todo dependerá de la situación
socioeconómica que se esté viviendo, ya que las alteraciones bruscas en este sector son
las que más perjudican la buena marcha de una empresa.
Se debe tener en cuenta que las revisiones de los estándares implican en muchas
ocasiones solamente uno de los factores de costo. Por ejemplo, habrá necesidad en
determinada situación de cambiar los datos predeterminados en cuanto a los materiales,
porque su precio ha sufrido notables variaciones. Otras veces, la revisión sólo deberá
hacerse en relación con la mano de obra. Por eso las hojas de costos estándar deben
elaborarse de forma que permitan cualquier ajuste y evitar así que se hagan nuevas hojas
cada vez que se requiera la revisión de cualquiera de los datos predeterminados.
Objetivos de costos por estándares

La aplicación de los costos estándar tiene dos objetivos importantes:
237
1. Conocer, en un tiempo determinado, los costos de elaboración de una parte especí-

fica y del producto mismo, ya sea en uno o varios departamentos de producción.
2. Ayudar a la gerencia de una empresa en el control de los costos de producción, a
través de los informes que sobre cada departamento o centro de costos debe rendir
el departamento de contabilidad, con base en los datos suministrados por esos mis-
mos centros.
A través de estos informes, la gerencia no sólo puede mantener un adecuado control

de la producción, exigiendo mayor eficiencia cuando así se requiera, sino que dispone
de la herramienta esencial –la confrontación de los reales con los estándares– para obte-
ner los resultados esperados mediante la aplicación de las correcciones que sean necesa-
rias durante el proceso de elaboración de un artículo.
El acumulamiento de los costos de producción, a través de los centros de costos
como áreas de responsabilidad definida, debe ser el más exacto posible para que los
informes que se rindan a la gerencia sean la base de una acertada política gerencial en
beneficio de la empresa.
Control de los costeos estándar

En diferentes capítulos de este libro se ha recalcado la importancia que el control de los
costos representa para la gerencia de una empresa. Se ha expuesto claramente que ese
control no se obtiene en la forma más adecuada cuando se utilizan datos históricos, bien
sea bajo el sistema por órdenes de producción de procesos. No sobra decir, una vez
más, que la utilización de datos predeterminados (estándar) ofrece a la gerencia una de
las oportunidades más excepcionales para mantener un efectivo control de la produc-
ción mientras ésta se lleva a cabo, hasta el punto de que aun diariamente se pueden
hacer comparaciones entre los datos estándar y los reales, en busca de un aminoramien-
to de las desviaciones que se puedan presentar.
Esta actividad de la gerencia, que tiende a reducir las diferencias entre lo que debe-
rían ser los costos y lo que en realidad son, se conoce con el nombre de gerencia por
excepción y constituye una de las mejores herramientas administrativas de la alta geren-
cia para alcanzar no sólo el control de la producción, sino también otros objetivos que
han de beneficiar a la organización.
Por excepción, la dirección hace posible que todos los esfuerzos se centren en las
áreas donde se presentan desviaciones entre lo estándar y lo real, y permite tomar a
tiempo las medidas que sean del caso para evitar futuras complicaciones en la produc-
ción, logrando con ello la reducción de los costos y un permanente control de la produc-
ción a medida que ésta se realiza.
Diseño de un sistema de costeo estándar

Los siguientes son los pasos que se deben seguir cuando se desea instalar un sistema de
costeo estándar en una empresa manufacturera:
238
COSTEO ESTÁNDAR
1. Elaboración de una carta de flujo de trabajo. La carta de flujo del trabajo en estándar
es muy similar a la de costos por procesos, y en ella se debe apreciar cómo fluye el
trabajo en los departamentos de producción y en los de servicios. Se debe recordar
aquí que sólo los departamentos de producción incurren en costos por materiales
directos, mano de obra directa y costos indirectos de fabricación y mientras que los
de servicios incurren sólo en costos por concepto de costos indirectos. El flujo del
trabajo representado en esta carta da una visión global de la manera como se realiza
el proceso general de la producción.
2. Cálculo de los datos predeterminados. Calcular los datos predeterminados que se
utilizarán en costeos estándar es, sin dudas, el paso más importante para el buen
éxito de la aplicación de este sistema.
Los métodos de ingeniería industrial más modernos deben emplearse para co-
nocer las cantidades físicas de materiales directos, mano de obra directa y costos
indirectos de fabricación que se espera tendrá cada unidad producida, así como los
precios de estos factores. De igual manera se deben tener en cuenta en la prede-
terminación de los costos, las experiencias de periodos inmediatamente anteriores, a
modo de comparación, junto con muchas otras consideraciones de lo que se espera
que sean los costos.
La capacidad normal de producción de la empresa y la posibilidad de variacio-
nes en este sentido, ya sean favorables o desfavorables, deben ser igualmente consi-
deradas, en especial en lo que corresponde a la predeterminación de los costos
indirectos de fabricación.
3. Fijación de los centros de costos. El establecimiento de centros de costos es otro de
los pasos importantes en la implantación de los costos estándar. Es precisamente de
estos centros de donde habrá de provenir la información necesaria requerida por la
gerencia para establecer las posibles diferencias entre los costos reales y los estándar.
A través de estos informes se podrá observar con claridad si los costos reales se
están alejando o no de los estándar, es decir, se conocerá si lo real está resultando
como debería ser o no, y con base en estos informes la gerencia estará en capacidad
de tomar las medidas que sean necesarias para alcanzar el mayor grado de eficiencia
del sistema.
Por lo general, cada departamento de producción es un centro de costos, pero en
empresas de gran envergadura suelen presentarse varios dentro de cada uno, y aun en
los de servicios. Además, cuando el sistema se aplica dentro de la misma empresa, no
sólo al proceso de producción sino también al de mercadeo, los centros de costos
proliferan, lo cual se hace con el fin de delimitar aún más las áreas de responsabilidad,
tanto en la producción como en las diferentes operaciones de mercadeo.
4. Confrontación de los costos predeterminados con los reales. Una vez iniciada la
producción se deben hacer las confrontaciones del caso entre los costos reales y los
estándar, para observar las posibles desviaciones o variaciones y estudiar sus causas,
que bien pueden haber surgido por despilfarros en el uso de los materiales o por
ineficiencia de los trabajadores en las diferentes operaciones.
239
Una vez determinadas las áreas de responsabilidad donde han surgido las fallas,
se aplican de inmediato las medidas de corrección necesarias a fin de controlar
eficientemente el sistema y alcanzar los objetivos que se habían fijado.
El control implica, en muchas ocasiones, la reducción de los costos y revela
asimismo el grado de eficiencia de los distintos departamentos de producción y de
servicios de una organización industrial.
Métodos contables para registrar los costos estándar

Dado el amplio uso y las grandes ventajas que implica la utilización del sistema de costeo
estándar en la industria y en toda clase de negocios, son numerosos los métodos que se
han establecido para registrar contablemente los costos de transformación, de acuerdo
con el tipo de empresa y las actividades que adelanta.
Los datos estándar pueden registrarse únicamente desde el punto de vista estadísti-
co, con miras a un análisis interno del movimiento de los costos dentro de la empresa.
Sin embargo, cuando los estándar se registran como datos de explotación, es posible
utilizar tres métodos para contabilizar tales costos.
1. Registro parcial. Bajo este método se debita la cuenta Inventario PEP usando costos
reales, y los créditos con costos estándar.
2. Registro combinado. Las cuentas de Inventario PEP se llevan al mismo tiempo con
datos estándar y reales, y su registro se hace igualmente en el libro Mayor. En la
cuenta Costo de productos vendidos se llevan sólo datos reales, lo mismo que en los
estados financieros.
3. Registro uniforme. Tanto los débitos como los créditos de la cuenta Inventario PEP
se registran con datos estándar. Este método es el más usado actualmente en las
grandes empresas industriales. La cuenta de Inventario de materiales se podrá llevar
indistintamente con datos estándar o reales, mientras que el uso de los materiales
directos y de la mano de obra directa se registrará siempre con datos estándar.
En los diferentes capítulos de este libro relacionados con el sistema de costeo
estándar en producción se empleará el método del registro uniforme.
Estándares de materiales directos

La predeterminación de los costos de materiales directos, en costeos estándar, debe ser
el resultado de dos variables: una por concepto de la cantidad de material directo usado
y, la otra, por el precio de ese material directo. Tales variables se estudiarán en detalle a
fin de establecer un claro concepto sobre este particular.
Predeterminación del precio del material directo

La responsabilidad en la predeterminación de los precios del material directo corre a cargo
del departamento de compras de la empresa. A los empleados de este departamento
240
COSTEO ESTÁNDAR
corresponde estudiar en forma minuciosa todas las posibilidades en los cambios de precio,
tener en cuenta las experiencias pasadas y el comportamiento actual del mercado.
La predeterminación de los precios de los materiales directos es un indicativo de la
eficiencia o ineficiencia de un departamento de compras, por cuanto son numerosos los
factores que se deben considerar cuando se emplea el sistema de costeo estándar, y su
incidencia en las utilidades de la compañía es bastante notoria.
Comprar grandes volúmenes de materiales cuando los precios son bajos, es en gene-
ral beneficioso para la empresa siempre que se disponga de las facilidades de almacena-
je, ya que de lo contrario podría ser perjudicial en caso de tratarse de materiales que
requieran condiciones especiales de almacenamiento, como temperatura y humedad y
no hubiera tales facilidades.
La correcta predeterminación de los precios del material tendrá influencia especial
en la valoración de los inventarios y en las políticas de presupuesto y de ventas que
establezca en el futuro una empresa que sigue el sistema de costos estándar.
Predeterminación de la cantidad
de material directo usado
Antes de que en una empresa se predetermine la cantidad de material directo que debe
llevar cada unidad que se elabore, se necesitan muchos estudios por parte de ingenieros
industriales, ingenieros químicos en algunos casos, así como muchos otros técnicos es-
pecializados en administración científica, con el fin de establecer todas las posibilidades
en busca de una mayor economía dentro de los límites más apropiados en relación con
la calidad del producto en estudio.
Es este aspecto uno de los más importantes dentro de cualquier organización, por-
que de ello depende en gran parte que la predeterminación resulte posteriormente acer-
tada o no. Una empresa que proceda de esta manera obtendrá resultados mucho más
satisfactorios y evitará muchas dificultades a los ejecutivos que tienen bajo su responsa-
bilidad dichos menesteres.
Con respecto a la escogencia del material directo, se debe tener mucho cuidado
para evitar que durante la producción se presente abundancia de desperdicios debido a
la mala calidad del material, o pérdidas en el volumen de los materiales a causa de
deficiencias en el almacenamiento. Esta última situación se presenta en algunos materia-
les como las sustancias demasiado volátiles que requieren estar herméticas o de lo con-
trario van perdiendo volumen.
Es muy conveniente, en la predeterminación de la cantidad de material directo que
se usará, establecer un margen de seguridad para atender posibles pérdidas ocasionadas
por los desperdicios resultantes, daños en los materiales, etc. Cuando se trata de produc-
tos que se han producido en varias oportunidades, la predeterminación de la cantidad
del material directo usado por unidad es relativamente fácil de calcular. Se puede hacer
un promedio de las cantidades usadas en los más recientes procesos de producción, o se
toman como base los mejores resultados de periodos inmediatamente anteriores. Cuan-
241
do se trata de un producto nuevo, es decir, que va a salir al mercado por primera vez,
deben realizarse muchos estudios previos, ensayos con diferentes muestras, etc., con
miras a obtener un producto de buena calidad, en condiciones económicas favorables
para la empresa.
Hoja de especificaciones
Una vez calculados, los costos predeterminados se colocan en una hoja de especificacio-
nes estándar por unidad, donde se analizarán en función del precio y de la cantidad
estándar.
En estándar también se emplearán las requisiciones de materiales que, como se re-
cordará, eran necesarias en costeos por órdenes de producción para averiguar el costo
de los materiales directos usados en la producción. Cuando se utilizan estándar, tales
requisiciones llevarán únicamente datos estándar. Si durante la producción se llegaran a
necesitar materiales adicionales, se utilizará una requisición de materiales adicionales, así
como una requisición de materiales devueltos, en el caso contrario, es decir, cuando
hubieren sobrado materiales.
El uso de las requisiciones de materiales adicionales y devueltos, por encima o por
debajo de los estándar estipulados en la hoja de especificaciones, dará al departamento
de costos los datos reales del consumo de materiales directos en un día, una semana o
cualquier otro periodo.
Hoja de costos
Cuando una empresa utiliza el sistema de costeo estándar también emplea las hojas de
costo por trabajo, similares a las que se usan cuando sigue el sistema por órdenes de
producción, pero con la particularidad de que los datos de los tres elementos del costo
serán anotados con cifras estándar. Además, es política de muchas empresas que usan
estándar dejar en la hoja de costos espacios suficientes para hacer luego anotaciones
con datos reales y apreciar directamente las desviaciones que hubiesen surgido en cual-
quier periodo.
El costo total de lo que se espera producir se obtendrá al multiplicar el número de
unidades proyectadas (el presupuesto de producción) por los datos unitarios estándar
sobre materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos de fabricación sumi-
nistrados por las respectivas hojas de especificaciones.
Variaciones de materiales
Cualquier diferencia, ya sea favorable o desfavorable, entre los costos reales de los mate-
riales y los estándar, debe analizarse en términos de dos variaciones: la de precio y la de
cantidad de material, que surgen como una consecuencia de las diferencias de los pre-
cios y del consumo de los materiales.
242
COSTEO ESTÁNDAR
Causas que originan la variación de precio del material

Son varias las causas que originan una discrepancia entre los precios unitarios estándar y
los reales. Las más importantes son las siguientes:
1. Fluctuaciones de precios en el mercado.

2. Compras de los materiales en lugares inadecuados que dan origen a aumentos de
los precios por mayores costos de transporte.
3. Pagos adicionales para obtener una mayor rapidez en el transporte de los materiales.
4. Compra de materiales en lotes muy pequeños.
5. Fallas en la disponibilidad de dinero para tomar los descuentos ofrecidos por los ven-
dedores de los materiales.
6. Compras de materiales, por inexperiencia, a proveedores que ofrecen precios más altos.
7. Grandes intereses creados.
Contabilización de la compra de materiales

Cuando se utilizan costos estándar, la compra de los materiales, ya sean directos o indi-
rectos, se puede contabilizar por dos métodos:
1. Método del kárdex al estándar. Consiste en cargar la cuenta Inventario de materia-

les cuando se realiza la compra, a los precios estándar que figuran en la hoja de
especificaciones.
Este método es el de más amplia aplicación porque ofrece la oportunidad inme-
diata de comparar los precios estándar con los reales, y estudiar más rápidamente las
causas que han originado cualquier diferencia que se expresa a través de una cuenta
de variación de precio de material.
2. Método del kárdex al real. Consiste en cargar la cuenta Inventario de materiales a
los precios reales sin que se presente, en consecuencia, ninguna variación en el
momento, aunque posteriormente, en el uso de los materiales, deberá aparecer la
variación del precio junto con la de cantidad.
Con la utilización de este método se pierde algo de la eficiencia en el control de
la producción, ya que se tiene que esperar hasta el uso de los materiales para poder
apreciar la variación en el precio.
Ejemplo 6.1 Contabilización de compra de materiales por kárdex al estándar
Con el siguiente ejemplo se puede ver en forma más clara todos los procedimientos
contables que se deben seguir bajo este primer método:
La compañía Plegables S.A. fabrica sillas metálicas plegables forradas en tela plástica
y proyecta aplicar durante un año los costos estándar, para lo cual efectuó los estudios
correspondientes al año anterior preparando hojas de especificaciones por materiales,
mano de obra y costos indirectos.
243
En la elaboración de cada silla plegable intervienen tres clases de materiales, X, Y y Z,

y para la mano de obra se requieren dos operaciones por cada silla.
Esta compañía cierra libros cada mes, y la hoja de especificaciones estándar por
materiales muestra los siguientes datos:
Hoja de especificaciones estándar por materiales

(para una silla plegable)
Cantidad Precio
Material X 10 libras $200/lb
Material Y 3 metros $300/m
Material Z 5 metros $100/m
Durante enero, la compañía hizo las siguientes compras de materiales:
Material X 1.000 libras a $200/lb

Material Y 500 metros a $310/m
Material Z 300 metros a $90/m
Teniendo en cuenta los datos suministrados por la hoja de especificaciones y si se

utiliza el método del kárdex al estándar, la compañía contabiliza la compra de sus mate-
riales de la siguiente manera:
1.000 libras × $200/lb: $200.000
1-1: Inventario materiales (X) (1) 200.000

500 metros × $300/m: $150.000

500 metros × $310/m: $155.000
1-1: Inventario materiales Y (1) 150.000

Variación precio material (23) 5.000
300 metros × $100/m: $30.000

300 metros × $90/m: $27.000
1-1: Inventario materiales Z (1) 30.000

Variación precio material (23) 3.000
244
COSTEO ESTÁNDAR
Explicación de los registros anteriores

En el primer registro, por la compra de material X, no se presenta ninguna variación en el
precio del material, porque los precios unitarios estándar y reales son los mismos.
En el segundo registro, por la compra del material Y, los precios unitarios estándar y
reales son diferentes y, por tanto, surge una variación de precio del material de $5.000.
En este caso, la variación es desfavorable y debe ir registrada como un débito, porque el
precio unitario real es mayor que el estándar. Esta desviación del precio real en relación
con el estándar implica un mayor costo de manufactura y, por consiguiente, deberá ir
sumada en el estado de costo de productos producidos y vendidos.
En el tercer registro, por la compra del material Z, también se presenta una diferencia
de precios unitarios que se manifiesta a través de una variación de precio de material,
con un saldo crédito, o sea favorable, porque el precio unitario real resulta ser menor que
el predeterminado que aparece en la hoja de especificaciones. En este caso, la variación
de precio de material disminuirá el costo del estado de costo de productos fabricados y
vendidos.
Debe quedar entonces bien claro que, cuando la variación de precio de material
tiene saldo débito, es desfavorable y, si es crédito, es favorable. Por ser cuentas tempora-
les estas variaciones deberán cerrarse al final del periodo con costo de ventas, aumentan-
do dicha cuenta si se trata de variaciones netas desfavorables y, disminuyéndola, si son
favorables.
Compra de materiales por el método de kárdex al real

Con la aplicación de este método no se registra, en el momento de la compra, ninguna
variación de precio de material, ya que únicamente se tomarán en cuenta los precios
unitarios reales. Cualquier variación que exista en el precio se presentará sólo cuando se
consuma el material. Por este motivo este método no es el más recomendable, ya que las
variaciones no se observan directamente en la compra sino más tarde en el uso.
Si se tienen en cuenta los datos de la compañía Plegables S.A. y se sigue el método
de kárdex al real, la compra de los materiales se registraría en un solo asiento, así:
Inventario materiales X, Y, Z (1) 382.000

Consumo de materiales directos

1.000 libras × $200/lb: $200.000
500 metros × $310/m: 155.000
300 metros × $90/m: 27.000
Total 382.000
245
Causas que originan la variación

en cantidad de material usado
Las siguientes son, entre otras, las principales causas que dan origen a las variaciones en
la cantidad de los materiales directos como resultado de su consumo:
1. Muchos desechos de materiales a causa de la utilización inadecuada de las máqui-

nas, o por desperfectos de las mismas.
2. Mal manejo de los materiales durante el proceso de producción por parte de los
obreros, especialmente por descuido en el uso de los mismos.
3. Utilización de materiales que no están de acuerdo con las especificaciones adopta-
das en los estándar.
4. Diferencias de rendimiento de los materiales.
Contabilización del consumo de los materiales directos

El registro contable del consumo o uso de los materiales directos puede hacerse tenien-
do en cuenta dos alternativas, al igual que se hizo con la compra:
1. Consumo de los materiales directos, teniendo en cuenta que la compra se registró a

precios estándar, es decir, kárdex al estándar.
2. Consumo de materiales directos cuando la compra se registró a precios reales, es
decir, kárdex al real.

cuando la compra se registró a precios estándar
El único departamento de producción de la compañía Plegables S.A. –continuando con
el mismo ejemplo– suministra para enero los siguientes datos estadísticos (reales) de la
producción:
Unidades (sillas plegables) en proceso 1-1 0

Unidades comenzadas en enero 100
Unidades terminadas en enero 80
100% materiales X
Unidades en proceso, 1-31 20 40% materiales Y
0% materiales Z
Otros datos suministrados por el departamento de producción de la compañía Ple-

gables S.A., sobre la cantidad real de material consumido (en una semana o en un día) y
teniendo en cuenta las requisiciones de materiales adicionales y las requisiciones de
materiales devueltos son los siguientes:
246
COSTEO ESTÁNDAR
Datos estándar de consumo de materiales directos

Material X 1.000 libras
Material Y 280 metros
Material Z 370 metros
La compañía hace el cálculo, como se aprecia un poco más adelante, de los siguien-
tes datos estándar sobre consumo de materiales directos:
Datos estándar de consumo de materiales directos

Material X 1.000 libras
Material Y 264 metros
Material Z 400 metros
Los datos estándar de consumo de materiales directos se calculan así:
Consumo estándar de material X

Unidades terminadas 80
Unidades en proceso terminadas totalmente
por material X: 20 × 100% 20
Total unidades terminadas por material X: 100
100 unidades × 10 libras/unidad = 1.000 libras estándar
Consumo estándar del material Y

Unidades en proceso terminadas totalmente
por material Y: 20 × 40% 8
Total unidades terminadas por material Y: 88
88 unidades × 3 metros/unidad = 264 metros estándar
Consumo estándar del material Z

De las 20 unidades en proceso, no hay ninguna
terminada por el material Z 0
Total unidades terminadas por material Z 80
80 unidades × 5 metros/unidad = 400 metros estándar
Registros para el consumo de los materiales directos

El uso de los materiales directos en la producción, teniendo en cuenta que la compra se
hizo a precios estándar, se contabiliza de la siguiente manera:
247
a) En cuanto al material X:
1.000 libras St × $200/lb St = $200.000

1.000 libras real × $200/lb = $200.000
Inventario PEP (material X) (3) 200.000

En este registro no se presenta ninguna variación en la cantidad de material

consumido, ya que los cálculos antes hechos indican con claridad que la canti-
dad estándar (en este caso 1.000 libras) es exactamente igual a la cantidad real
suministrada por las estadísticas de producción (también 1.000 libras).
b) En cuanto al material Y:
264 metros St $300/m St = $79.200

280 metros real $300/m St = $84.000
Inventario PEP (material Y) (3) 79.200

Variación cantidad material (24) 4.800
En este registro se da una variación de cantidad de material, porque de acuerdo

con los cálculos de la cantidad estándar consumida (264 metros) y los datos de
la real (280 metros) se presenta una diferencia de 16 metros, que valorizados al
precio estándar de $300 por cada unidad da una variación de cantidad de mate-
rial de $4.800. En este caso, la variación es desfavorable porque la cantidad real
consumida resultó ser mayor que la estándar.
Con respecto al cálculo del cargo a la cuenta de inventario de materiales,
que aparece como un crédito en este segundo registro, se debe tener en cuenta
que se obtiene al multiplicar la cantidad real del material por el precio unitario
estándar, por cuanto en la misma forma se procedió durante la compra del ma-
terial cuando se utilizó el método de kárdex al estándar, obtenido de multiplicar
una cantidad real de material por un precio unitario estándar.
c) En cuanto al material Z:
400 metros St × $100/m St = $40.000
370 metros real × $100/m St = $37.000
Inventario PEP (material) 40.000

Variación cantidad de material 3.000
248
COSTEO ESTÁNDAR
También se presenta en este registro una variación de cantidad de material, la

cual en este caso es favorable, porque la cantidad real consumida resultó ser
inferior a la que se había predeterminado.
Las variaciones de cantidad de material, ya sean favorables o desfavorables,
son cuentas temporales y deben cerrarse al final del periodo con Costo de ven-
tas aumentando dicha cuenta si la variación tiene saldo débito, y disminuyéndo-
la si el saldo es crédito.
En cuanto a la cuenta Inventario de materiales, se hacen las mismas conside-
raciones planteadas en relación con el material Y.

cuando la compra se hizo a precios reales
Como se recordará, cuando se compran materiales al precio real no se presenta ninguna
variación. Sin embargo, si esta variación existe, deberá mostrarse junto con la de canti-
dad de material al momento del consumo de la misma.
El uso de los materiales directos en la producción, teniendo en cuenta que la compra
se hizo a precio real, se contabiliza de la siguiente manera, con base en los datos de la
compañía Plegables S.A.:
a) En cuanto al material X:
1.000 libras St × $200/lb St = $200.000
1.000 libras real × $200/lb St = $200.000
Inventario PEP (material X) (3) 200.000

La cuenta Inventario PEP (material X), no importa el método que se esté em-
pleando, cuando se está aplicando estándar debe ir siempre registrada en datos
estándar.
En cuanto a la cuenta Inventario de materiales, se debe registrar en datos reales,
ya que así se procedió cuando se compraron los materiales. En este caso no se
presenta ninguna variación porque la cantidad y el precio unitario real tienen el
mismo valor que la cantidad y el precio unitario estándar.
b) En cuanto al material Y:
264 metros St × $300/m St = $79.200
280 metros real × $310/m real = $86.800
Inventario PEP (material Y) (3) 79.200
VPM (23) 2.800
VCM (24) 4.800
249
Si se comparan los datos estándar de cantidad y de precio unitario con los reales
de cantidad y de precio unitario, se observa de inmediato que existen variaciones de
precio y de cantidad de material, ambas desfavorables, porque los datos reales fue-
ron mayores que los predeterminados.
¿Cómo se calculan esas variaciones?
La variación de precio de material se calcula estableciendo la diferencia entre el
precio unitario estándar y el real, y multiplicando ese resultado por la cantidad real
de material. Lo anterior se puede expresar con una fórmula, así:
VPM = CRM × (PUSt – PUR)

donde:
VPM = variación de precio de material
CRM = cantidad real de material usado
PUSt = precio unitario estándar
PUR = precio unitario real
Aplicando la fórmula se obtendría:
VPM = 280 × ($300 – $310)

VPM = –$2.800 (desfavorable)
La variación de cantidad de material se calcula estableciendo la diferencia entre

la cantidad estándar y la real, y multiplicando esa diferencia por el precio unitario
estándar del material. Lo anterior se puede expresar igualmente mediante la siguien-
te fórmula:
VCM = (CStM – CRM) × PUSt
donde:
VCM = variación de cantidad de material
CSt.M = cantidad estándar de material
CRM = cantidad real de material
Aplicando la fórmula se obtendría:
VCM = (264 – 280) × $300

VCM = –$4.800 (desfavorable)
c) En cuanto al material Z:
400 metros St × $100/metro estándar = $40.000

370 metros real × $90/metro real = $33.300
250
COSTEO ESTÁNDAR
Inventario PEP final (material) 40.000

Inventario materiales 33.300
VPM 3.700
VCM 3.000
Las diferencias que se presentan entre los precios unitarios reales y estándar, así
como entre las cantidades reales y estándar de material, dan origen a variaciones de
precio y cantidad.
El cálculo de estas variaciones se hace en la misma forma que en el registro anterior.
Se puede observar, asimismo, que si se calcula una sola de tales variaciones, la otra se
deduce de inmediato por el solo hecho de comparar los débitos y los créditos del regis-
tro, que deben ser iguales de acuerdo con uno de los postulados de la contabilidad
financiera. Las variaciones son las siguientes:
VPM = ($100 – $90) × 370

VPM = ($3.700 (favorable)
VCM = (400 – 370) × $100
VCM = $3.000 (favorable)
La variación de precio de material podrá dar valores diferentes, de acuerdo con el

método que se use para registrar, inicialmente, la compra de los materiales y, posterior-
mente, el consumo de los mismos, es decir, según si se emplea kárdex al estándar o
kárdex al real.
Por último, en relación con los materiales, conviene anotar que una variación de
cantidad de material expresa la cantidad en la cual difiere el total de los costos estándar
del material y el total de sus costos reales, debido sólo a diferencias en la cantidad usada,
suponiendo que el precio del material real es igual al del estándar. De no ser así, la
variación de cantidad de material nada tiene que ver con este hecho, pues sería expresa-
do por la variación de precio.
Con respecto a los problemas relacionados con la compra y el uso de los materiales,
cuando se sigue el sistema de costeo estándar se debe observar lo siguiente: cuando se
dispone de un inventario de materiales que fue final de un periodo anterior y se conoce
su costo unitario real, es muy probable que al comprar nuevos materiales en el actual
periodo, los costos unitarios sean diferentes, presentándose así dos precios reales dife-
rentes.
La fijación de un costo unitario único se obtiene al aplicar cualquiera de los métodos
ya conocidos sobre evaluación de inventarios, como el promedio ponderado, PEPS, UEPS,
PREPS, etc. La utilización de cualquiera de estos métodos de valuación de inventarios, en
costeos estándar, sólo se justifica cuando se está utilizando el método de kárdex al real, ya
que los inventarios de materiales que se registran en la compra y en el uso de los materia-
les, se evalúan con datos reales diferentes de los de inventarios de periodos anteriores.
251
Cuando se utiliza el método de kárdex al estándar, tanto en la compra como en el

uso de los materiales la evaluación de los inventarios se hace con datos estándar, de ahí
que no se requiera ninguno de los métodos de evaluación de inventarios mencionados
anteriormente.
La evaluación de la producción, en costeos estándar, será siempre con datos estándar,
tanto de las unidades como de los precios unitarios.
Finalmente, la evaluación neta por concepto de los materiales directos es la suma
algebraica de las variaciones de precio y de cantidad de materiales, expresada mediante
la siguiente fórmula:
VN (de materiales) = VPM + VCM
Cierre de las variaciones

Las cuentas de variación de precio de material y variación de cantidad de material son
temporales, por tanto, deben cerrarse al final del periodo contable.
En relación con la forma de cerrar estas variaciones, existen criterios diferentes entre
quienes se interesan por las actividades contables. Dos son las posibilidades que se ofre-
cen en este campo:
1. El cierre de las variaciones que se presentan en costos estándar, bien sea por con-
cepto de materiales directos, mano de obra directa o costos indirectos estándar,
puede hacerse, o bien con la cuenta Utilidades del periodo o con la cuenta Costos
de ventas. Esta última es la más utilizada, puesto que se estima que las variaciones no
son costos del periodo sino costos y deben, en consecuencia, reflejarse en la valuación
de los inventarios. Con frecuencia se observa que la revisión de los estándares crea
la necesidad de muchos ajustes en las cuentas de inventarios, en el caso de que el
precio de éstos sea más bajo que en el mercado.
2. Se puede cerrar las variaciones, distribuyéndolas proporcionalmente entre las princi-
pales cuentas de producción, o sea, entre Inventario PEP, Inventario de productos
terminados y Costo de productos vendidos. Esta práctica, sin embargo, no es de
mucho uso dentro de las industrias manufactureras.
Mano de obra
Naturaleza de la mano de obra
La predeterminación de los costos estándar de la mano de obra directa es el resultado de
dos variables: una por concepto del precio de la mano de obra, más conocida como
estándar de salario, y la otra por la cantidad, o sea estándar de tiempo o jornada de trabajo.
Del cálculo estándar de la mano de obra directa, es decir, los precios estándar (pesos
por cada hora hombre) y la cantidad estándar (horas estándar), podrían surgir diferencias
con los precios y cantidades reales de la mano de obra directa, a las que se denominará
variaciones estándar de la mano de obra.
252
COSTEO ESTÁNDAR
Así como sucede con los materiales, donde se pueden presentar dos o tres tipos de
materiales en un determinado proceso de producción, con la mano de obra se pueden
presentar, en un mismo proceso, dos o tres operaciones diferentes, en cada una de las
cuales pueden surgir a la vez diversas variaciones.
Predeterminación del salario

A la unidad de administración de salarios corresponde, en gran parte, la responsabilidad
de la predeterminación del salario o tasa de pago, en la cual intervienen factores diferen-
tes a los que se estudiaron con materiales por tratarse de problemas que son comunes al
elemento humano.
Los métodos y sistemas de estandarización que se implantan en la empresa para
regular el trabajo tienen influencia especial en la predeterminación del precio de la mano
de obra directa. Los estudios de tiempo y movimiento son los que en la práctica determi-
nan con mayor exactitud el pago que por oficios se dará a los trabajadores. En cuanto a
los métodos de pago en sí, son numerosos y todavía no se ha dicho la última palabra
sobre la materia. Precisamente, es éste el punto crítico, donde con más frecuencia se
presentan choques entre la gerencia y los trabajadores.
Pero ya sea que se pague en forma directa, a destajo o por incentivos, o por cualquiera
de los métodos conocidos, el pago de los trabajadores debe registrarse en cuadros espe-
ciales por cada operación, y el total debe aparecer en la nómina de la empresa.
La predeterminación del salario es, pues, un asunto bastante delicado que requiere
no sólo muchos conocimientos y estudios de diferente índole, y una aplicación sensata
de los sistemas de administración de salarios, sino también una buena experiencia de
trabajo.
Predeterminación de las horas de mano de obra directa

La predeterminación del tiempo, es decir, las horas de mano de obra directa por cada
unidad producida, tiene que ver también en forma especial con los estudios de tiempo y
movimiento, revisión de datos de periodos anteriores, y un buen conocimiento de las
diferentes operaciones del trabajo particular que se está realizando. Todos estos datos,
que aparecen registrados en las hojas de tiempo, así como en los cuadros de nómina,
son la base para una correcta predeterminación del tiempo, que a su vez deberá ir regis-
trada en una hoja de especificaciones, de la misma manera que se procedió con los
materiales directos.
La hoja de tiempo donde se van acumulando cada semana o cada diez días según
las fechas de pago, los datos correspondientes a cada trabajador en relación con las
horas trabajadas, cuyo control se hace generalmente por medio de los relojes de tiempo
que marcan la entrada y la salida al trabajo, puede tener muchas formas de acuerdo con
las necesidades de la empresa. Sin embargo, una forma bastante común se muestra en el
cuadro 6.1.
El resumen de las hojas de tiempo de todos los trabajadores irá registrado al final
de un determinado periodo que puede ser una semana, 10 ó 15 días, en la nómina de
253
Cuadro 6.1 Hoja de tiempo

Industria tarjeta reloj Hoja tiempo
Trabajo No. No. del empleado
Departamento Semana que termina en
Horas en la mañana Horas en la tarde Horas extras Horas

Operación Fecha
Entrada Salida Entrada Salida Entrada Salida totales
Resumen:
Horas normales de trabajo Pago por hora extra $
Horas extras de trabajo Pago por hora normal $
Total $
trabajadores y empleados. El análisis de la nómina, como ya se había dicho, especifica

claramente los salarios por concepto de obreros de producción, así como de los demás
trabajadores y empleados de la empresa.
En la hoja de costos se registrará, como segundo elemento, cuando se sigue el siste-
ma estándar, el costo de la mano de obra directa predeterminada, al igual que los otros
elementos. Una forma diferente de hoja de costos, para varios departamentos de pro-
ducción, se muestra en el cuadro 6.2.
Variaciones de mano de obra directa

Se presentan variaciones en el uso de la mano de obra directa cuando las horas reales
resultan diferentes de las estándar, y cuando los precios unitarios reales de la mano de
obra, o sea la tasa de pago, son igualmente diferentes de las predeterminadas. En el
primer caso, surge la variación en cantidad de mano de obra, o sea la variación de tiem-
po, y en el segundo se presenta la de precio de mano de obra, es decir, la variación de
salario. Estas variaciones constituyen una medida de eficiencia, tanto para el jefe de
producción, responsable de las horas de mano de obra directa trabajadas, como para el
jefe de administración de salarios o la convención colectiva de trabajo, responsables del
salario de los trabajadores.
254
COSTEO ESTÁNDAR
Cuadro 6.2 Hoja de costos

Industria .........................................................
Orden de trabajo No. Fecha de iniciación:
Descripción:
N mero de unidades: Fecha de terminación:
Deptos. Fecha Materiales Mano de obra
Costos indirectos
Requis.
Cantidad Fecha Cantidad
No.
Base: HMOD
RSt.: $
CIF estándar $
Depto. 1 Materiales $
Mano de obra $
CIF estándar $
Costo total $
Base: CHMOD
RSt.
CIF estándar $
Mano de obra $
CIF estándar $
Costo total $
Base: Costo de los materiales

directos
RSt.:
CIF estándar $
Mano de obra $
CIF estándar $
Costo total $
Costo total del trabajo $

Costo unitario $
Causas que originan las variaciones

de la mano de obra directa
Las siguientes son las causas principales que pueden dar origen a las variaciones por
concepto de la utilización de la mano de obra directa en un proceso de producción:
255
1. Cualquier cambio en las tasas de pago que no hubiese sido previsto cuando se hizo
la predeterminación de este segundo elemento de costo, como ocurriría en el caso
de una huelga repentina que diera origen a mayores alzas de los salarios de los que
se habían estimado en principio, o simplemente una revisión del contrato colectivo
de trabajo.
2. Un cambio brusco de los métodos de trabajo por diversas causas que den origen,
sea a una disminución del rendimiento por parte de los trabajadores, ocasionado,
por ejemplo, por un desmejoramiento de las condiciones ambientales del trabajo, o
a un mejoramiento de dicho rendimiento debido a la implantación de nuevas técni-
cas y nuevos sistemas de relaciones humanas que no se hubiesen previsto al deter-
minar estos costos.
3. Una reclasificación de puestos en un determinado grupo de trabajadores, que bien
pudiera ser el resultado de una nueva evaluación de los oficios no prevista cuando
se predeterminaron los costos por concepto de la mano de obra directa.
4. Un aumento de los salarios y modificaciones de los pagos mínimos por decretos del
gobierno.
Contabilización de la mano de obra directa

El registro del uso de la mano de obra, ya sea directa o indirecta, o que se considere
como un costo del periodo cuando se emplea el sistema de costeo estándar, se hace
teniendo en cuenta los siguientes factores:
1. Pago de los salarios. Tomando como base las hojas de tiempo en las cuales se
encuentran registradas las horas reales y lo que se pagó por ellas, las empresas pre-
paran su nómina y contabilizan la salida del dinero debitando la cuenta Nómina y
acreditando Caja y las correspondientes deducciones y retenciones.
A fines del periodo –una semana, quince días– debe hacerse un análisis de la
nómina para proceder a cerrar la cuenta temporal.
El análisis de la nómina de la compañía Plegables S.A. muestra en enero 31 los
siguientes datos:
Costo de mano de obra directa $3.800.000

Costo de mano de obra indirecta 200.000
Salarios por sobretiempo 100.000
Salarios de oficinas de administración 1.200.000
Total 7.200.000
2. Cierre de la cuenta Nómina. Cuando se vence un periodo de pago, que puede ser
cada 10 ó 20 días, según la política de la empresa, se puede cerrar la cuenta Nómina
(por un total de $7.200.000 en nuestro ejemplo), siempre y cuando se tenga la
256
COSTEO ESTÁNDAR
certeza de que el costo real de la mano de obra directa (en este caso $3.800.000) es
exactamente igual al costo estándar. Pero como en general ello no ocurre, sólo se
puede cerrar dicha cuenta por la porción que no es el segundo elemento de costo,
con el siguiente registro:
Costos indirectos de fabricación control (trabajos indirectos) (5) 200.000

Costos indirectos de fabricación control (supervisión) (5) 900.000
Costos indirectos de fabricación control (sobretiempo) (5) 100.000
Salarios de oficina de administración 1.200.000
Nómina (28) 3.400.000
Se necesita ahora conocer el valor de la mano de obra directa estándar, o sea el

Inventario PEP (mano de obra directa) que de acuerdo con el sistema que se está
aplicando debe ser estándar, y este valor será el que aparecerá registrado en la hoja
de costos.
La hoja de especificaciones estándar para una silla plegable, siguiendo con el
ejemplo 6.1, trae los siguientes datos:
Cantidad estándar Precio estándar

Operación 1 10 horas $300
Operación 2 2 horas 350
Las estadísticas de producción en enero, con respecto a la mano de obra, son las
siguientes:
Unidades en proceso, 1-1 0

Unidades comenzadas en enero 100
100% Operación 1
Unidades en proceso, 1-31 20
0% Operación 2
De los registros de la nómina y de las hojas de tiempo se han extraído los si-
guientes datos reales sobre las horas trabajadas y la retribución real de las mismas,
para cada operación:
Horas reales Retribución real

Operación 1 1.040 $320.000
Operación 2 150 60.000
257
3. Utilización estándar de mano de obra directa en la operación 1:

Unidades en proceso, terminadas totalmente
por la operación 1: 20 × 100% 20
Total de unidades terminadas por la operación 1: 100
100 unidades × 10 horas estándar/unidad = 1.000 horas estándar.
1.000 horas estándar × $300/HSt = $300.000
4. Utilización estándar de mano de obra directa en la operación 2:

De las 20 unidades en proceso no hay ninguna terminada
por concepto de la operación 2 0
Total de unidades terminadas por la operación 2 80
80 unidades × 2 horas estándar/unidad = 160 horas estándar
160 horas estándar × $350/HSt = $56.000
Con base en los datos que suministra el problema, y en los que se han calculado,
tanto reales como estándar, se sintetiza todo en el siguiente cuadro:
Horas Pago Horas Pago por Pago total

reales real estándar HSt estándar
Operación 1 1.040 $320.000 1.000 $300 $300.000
Operación 2 150 60.000 160 350 56.000
Cierre parcial de la nómina

Los siguientes son los registros que se deben hacer para cerrar la porción de la mano de
obra directa de la nómina:
a) Para la operación 1
Inventario PEP (mano de obra) (6) 300.000
Variación de salario (25) 8.000
Variación de tiempo (26) 12.000
La diferencia entre el costo de la mano de obra directa estándar ($300.000) y

real ($320.000) da origen, en este caso, a una variación de salario y a una de tiempo,
pues el pago por hora real es diferente del pago por hora estándar, y las horas reales
son también diferentes de las estándar.
La cuenta Inventario PEP (mano de obra directa), cuyo valor se registrará en la
hoja de costos, debe estar expresada en términos estándar en contraste con la cuen-
ta de nómina de fábrica, en datos reales.
258
COSTEO ESTÁNDAR
La variación de salario se calcula estableciendo la diferencia entre lo que se

debería haber pagado por las horas reales al precio unitario estándar, y lo que
se pagó realmente por ellas.
La variación de tiempo se calcula estableciendo la diferencia entre las horas
estándar y las reales, y multiplicando esa diferencia por el salario unitario estándar.
Cálculos:
Inventario PEP (mano de obra directa) = 1.000 HSt × $300/HSt = $300.000
VS = (HR × SUSt) – STR
VS = (1.040 × $300) – $320.000 = – $8.000 (desfavorable)
VT = SUSt × (HSt – HR)
VT = $300 (1.000 – 1.040) = – $12.000 (desfavorable)
donde:
VS = Variación de salario (variación precio de mano de obra)
HR = Horas reales
SUSt = Salario unitario estándar
STR = Salario total real
VT = Variación de tiempo (variación de cantidad de mano de obra)
HSt = Horas estándar
b) Para la operación 2:
Inventario PEP (mano de obra directa) 56.000
Variación de salario 7.500
Nómina 60.000
Variación de tiempo 3.500
En este registro, y por razones similares a las del registro anterior, también se
presentan las variaciones de salario y de tiempo.
Cálculos:
Inventario PEP (mano de obra directa) = 160 HSt × $350/HSt = $56.000
VS = (150 × $350) – $60.000 = –$7.500 (desfavorable)
VT = $350(160 – $150) = $3.500 (favorable)
Es posible plantear entonces la existencia de una variación neta por concepto de la

mano de obra, como la suma algebraica de las variaciones de salario y de tiempo, expre-
sada así:
VN (mano de obra) = VS + VT
259
Prestaciones sociales
En costeos estándar, las prestaciones sociales se comportan en forma similar a las situa-
ciones ya vistas en costeos históricos por órdenes de producción, en el sentido de que se
consideran como mano de obra directa cuando se trata de las prestaciones sociales de
los obreros de producción, y las restantes prestaciones sociales serán de los trabajadores
indirectos de la producción o de los empleados de administración y ventas. Aquí tam-
bién se toman provisiones para las prestaciones sociales, según porcentajes previamente
establecidos en cada empresa de acuerdo con las leyes laborales vigentes. Si se trata de
las prestaciones sociales de la mano de obra directa, su contabilización se registraría
de la siguiente manera:
Inventario PEP (mano de obra directa, prestaciones sociales) XXX

Provisión para prestaciones sociales XXX
Y si las prestaciones sociales se refieren a la mano de obra indirecta de producción o

a los empleados de administración y de ventas, su contabilización se registra mediante
débitos a la cuenta Costos indirectos de fabricación control, especificando en cada caso
el tipo de costo (supervisión, mantenimientos, celadores, etc.) y la cuenta Salarios de
vendedores o Salarios de administración, especificando además que se trata de presta-
ciones sociales. Una forma general de presentación de tal registro sería la siguiente:
CIF control (supervisión prestaciones sociales) XXXX

CIF control (mantenimiento y prestaciones sociales) XXXX
Salarios vendedores (prestaciones sociales) XXXX
Salarios de administración (prestaciones sociales) XXXX
Provisión para prestaciones sociales XXXX
Posteriormente, cuando las prestaciones sociales se paguen en realidad, podría pre-

sentarse una diferencia entre la provisión inicial, tomada sobre los datos estándar, con
los datos reales de pago, lo que daría lugar al siguiente registro contable, en el caso de
que la provisión hubiera sido menor que el dato real:
Provisión para prestaciones sociales XXX

Utilidades del periodo XXX
Caja XXXX
Y así se acreditaría la cuenta Utilidades del periodo cuando el caso hubiera sido
opuesto al anterior.
Ejemplo 6.2 Costos predeterminados de mano de obra
La compañía Tokio S.A. lleva un sistema de costeo estándar. Para un tercer trimestre
elabora la siguiente hoja de especificaciones por mano de obra directa:
260
COSTEO ESTÁNDAR
Cantidad estándar Precio estándar
Operación X-20 12 HSt/unidad $60/HSt

Operación X-35 10 HSt/unidad $75/HSt
Los datos reales del periodo fueron los siguientes:
Nómina Operación X-20 $26.969.500

Operación X-35 $24.979.000
Deducciones de la nómina:
Operación X-20 Seguro Social 2%

Sindicato 1%
Préstamos $215.000
Cooperativa $388.000
Operación X-35: las mismas de la operación X-20.
Horas reales de la producción:
Operación X-20 358.500

Operación X-35 288.000
Unidades en proceso 2.000 (terminadas en 75% por la operación
X-20 y 50% por la operación X-35)
Análisis de la nómina de cada una de las operaciones:
Salarios de vendedores $1.300.000

Supervisión 420.000
Horas extras 125.000
Lucro cesante 72.000
Comisiones de vendedores 1.750.000
El resto de la nómina corresponde a mano de obra directa.
Haga los registros de:
a) Pago de nómina
b) Cierre parcial de la nómina
c) Inventario PEP (mano de obra)
d) Cierre de las variaciones
261
Solución
a) Pago de la nómina:
Nómina (Operación X-20) (4) 26.969.500

Seguro Social (2%) 53.939,0
Sindicato (1%) 26.969,5
Cuentas por cobrar 21.500,0
Cuota cooperativa 38.800,0
Caja 25.557.415

Seguro Social 499.580
Sindicato 249.790
Cuentas por cobrar 215.000
Cuota cooperativa 388.000
Caja 23.626.630
b) Cierre parcial de la nómina:
CIF control (supervisión) (5) 840.000

CIF control (horas extras) (5) 250.000
CIF control (lucro cesante) (5) 144.000
Costos salarios de ventas 2.600.000
Costos comisiones de ventas 3.500.000
c) Uso de la mano de obra directa en la producción:
Inventario PEP (mano de obra directa) (6) 21.240.000

VS (25) 1.792.500
VT (26) 270.000
Inventario PEP (mano de obra directa) (6) 21.750.000

VS (25) 288.000
VT (26) 150.000
Costo productos vendidos (12) 1.624.500

VS (25) 1.504.500
VT (26) 120.000
262
COSTEO ESTÁNDAR
d) Cuentas T:
Nómina (Operación X-20) (4) Nómina (Operación X-35) (4)

(4) 26.969.500 3.667.000 (4) (4) 24.979.000 21.312.000 (4)
23.302.500 (4) 3.667.000 (4)
VT (26) VS (25)
(26) 270.000 150.000 (26) (25) 1.792.500 288.000 (25)
120.000 (26) 1.504.500 (25)
Costos indirectos de fabricación

Naturaleza de los costos indirectos de fabricación
La predeterminación de los costos indirectos de fabricación en costeos estándar trae
consigo numerosas dificultades, ya que son muchos los factores que deben considerarse,
en especial aquellos que se relacionan con la capacidad de producción de la empresa, si
es que se quiere operar correctamente con este tercer elemento.
En costeos por órdenes de producción se había visto que no es posible conocer en
forma exacta los costos indirectos que se deben aplicar a la producción en un periodo
determinado, y que los costos reales totales se conocerán únicamente al finalizar el pe-
riodo normal de la producción. Con base en este concepto, cuando se trataba de averi-
guar el monto de los costos indirectos que se habían aplicado en el proceso de producción
de un determinado artículo, había que recurrir a una tasa predeterminada, cuyo cálculo
era posible mediante el conocimiento de un presupuesto de costos indirectos y otro de
horas de mano de obra directa, o de su costo, o de cualquiera otra base de aplicación
que se hubiera fijado de antemano, de acuerdo con la política seguida por la empresa en
esta materia.
En costeos estándar se presenta también el mismo problema, debiéndose entonces
dar pasos similares para obtener el monto de los costos indirectos de fabricación, me-
diante la utilización de una tasa que se llamará tasa estándar de costos indirectos, cuyo
cálculo es idéntico al ya estudiado en costeos por órdenes de producción.
Capacidad normal de producción

Cuando una empresa se dispone a preparar un presupuesto de costos indirectos, requisi-
to indispensable para el cálculo de la tasa estándar, debe tener en cuenta el nivel de
producción de la planta. Sobre el particular se deben estudiar dos situaciones:
263
1. Capacidad teórica o ideal de producción. Se entiende por capacidad teórica o ideal

de producción el nivel en el cual se trabajaría en una forma continua si no faltaran los
pedidos u órdenes de producción.
2. Capacidad media de producción. Bajo esta denominación se hace alusión a un nivel
en el cual se tienen en cuenta los diversos factores que afectan comúnmente a la
producción, como la falta de pedidos, los daños en las máquinas, la inadecuada
adopción de métodos y sistemas técnicos en determinados sectores, y las deficien-
cias y errores que son comunes en los trabajadores, en tanto seres humanos.
La capacidad normal de producción sería aquella que se basara en unas ventas pre-
vistas, pero teniendo muy presente los diversos factores que podrían hacer variar el nivel
en que se realizan los procesos de producción.
Sobre la tendencia a utilizar la capacidad teórica o la capacidad media como la
normal de producción, existen muchas discrepancias y nada se ha definido sobre el
particular; al criterio de los ejecutivos de la empresa queda el decidir la forma más conve-
niente de actuar en este sentido. Podría decirse, como una norma general, que en un
gran número de empresas se ha establecido el nivel de 80% como la capacidad normal.
En otras empresas, donde se acostumbra utilizar la capacidad media, se estima que ésta
es aproximadamente 80% de la capacidad teórica o ideal.
La tendencia moderna se orienta a la aplicación de la capacidad media como la
normal de producción, porque tiene en consideración los numerosos factores que pue-
den afectar los procesos de producción.
De todas maneras, cuando se trate de establecer la capacidad normal de la produc-
ción, se deberá considerar el número de unidades previstas para fabricar, a fin de hacer
frente en forma regular a las ventas que se espera realizar.
La responsabilidad en la determinación de la capacidad normal de producción co-
rresponde, pues, a un vasto núcleo de personas, ya que numerosos departamentos de
producción, suministro de materiales, personal, ventas, se involucran en tales decisiones.
Los presupuestos de costos indirectos que se basen en una u otra forma de capacidad
normal de producción se denominarán fijos o estáticos, y se han usado desde hace bastan-
te tiempo en las grandes industrias manufactureras. Sin embargo, han surgido nuevas técni-
cas en materia de presupuestación, por ejemplo, los presupuestos flexibles en relación con
los costos indirectos de fabricación, de muy buenos resultados actualmente.
Tasa estándar de costos indirectos

En costeos estándar, al igual que en costeos históricos por órdenes de producción, se
requiere calcular el monto de los costos indirectos que se aplican a la producción en
cada hoja de costos por trabajo y para ello es necesario averiguar una tasa predetermina-
da de costos indirectos de fabricación, la cual se obtiene mediante la aplicación de la
siguiente fórmula:
CIFP
TSt =
NOP
264
COSTEO ESTÁNDAR
donde:
TSt = tasa estándar de costos indirectos de fabricación.
CIFP = gastos generales presupuestados, calculados con base en un nivel normal de
producción.
NOP = base presupuestada que puede expresarse en unidades de producción, ho-
ras de mano de obra directa, costo de esas horas, horas máquina, etc., y que
corresponde, en cada caso, a la base que se tome para aplicar los costos
indirectos a la producción.
La tasa estándar puede expresarse en muchas fórmulas, según la base que se tome.
En la práctica, las bases más utilizadas son: unidades de producción; horas de mano de
obra directa; costo de las horas de mano de obra directa; horas máquina.
En todas las bases anteriores, el factor tiempo es el más importante. Cuando se
empleen como base las unidades de producción, éstas deben expresarse de todas mane-
ras en términos de horas por unidad, lo cual se obtiene al multiplicar las unidades presu-
puestadas por las horas estándar de cada unidad que suministra la hoja de especificaciones
estándar, y que en realidad se puede considerar como un presupuesto por unidad. Pero
debe quedar bien claro que las horas estándar totales son diferentes de las horas presu-
puestadas totales, por cuanto las primeras tienen en cuenta una producción equivalente
basada en su mayoría en unidades reales de producción, mientras que las segundas se
basan en unidades presupuestadas.
Tasa estándar fija y tasa estándar variable

Así como los costos indirectos presupuestados son el resultado de la suma de los costos
fijos y variables, la tasa estándar de costos indirectos se subdivide en tasa estándar fija y
variable, cuyo cálculo es el siguiente:
CIFPF
TStf =
NOP
CIFPV
TSTv =
NOP
TSt = TStf + TStv
En el siguiente ejemplo se aprecia mejor el fenómeno:

La compañía MNOP presupuesta para un determinado periodo 10.000 horas de
mano de obra directa y costos indirectos por un valor de $300.000, discriminados así:
Costos indirectos presupuestados fijos $200.000

Costos indirectos presupuestados variables $100.000
265
Las tasas estándar fija y variable se calculan así:
CIFPF 200.000 $20

TStf = HMODP = 10.000 HP = HP
CIFPV 100.000 $10

TStv = = =
HMODP 10.000 HP HP
CIFP 300.000 $30

TSt = = =
HMODP 10.000 HP HP
TSt = TStf + TStv = $20 + $10 = $30/H
Variación neta de costos indirectos de fabricación

Cualquier diferencia que se presente entre los costos indirectos que se aplican a la pro-
ducción, en costeos estándar, y los costos indirectos reales en el proceso de producción,
recibe el nombre de variación neta de costos indirectos, la cual se puede expresar me-
diante la siguiente fórmula:
VN = Inventario PEP (CIF) – CIFR
donde:
VN = variación neta de costos indirectos
Inventario
PEP (CIF) = costos indirectos que se aplican a la producción en costos estándar, o
sea, el costo estándar por concepto de los costos indirectos de fabrica-
ción. También se puede expresar así:
Inventario
PEP (CIF) = base estándar × TSt
CIFR = costos indirectos de fabricación reales
La variación neta de costos indirectos de fabricación, en costeos estándar, es suscep-

tible de analizarse en función de tres o de dos variaciones, según el enfoque que se
adopte en relación con el nivel de actividad de la empresa, que puede expresarse en
horas reales de mano de obra directa o en horas estándar. En el primer enfoque surgirían
las variaciones de eficiencia, de presupuesto y de capacidad, y en el segundo enfoque,
las variaciones de presupuesto y de capacidad, tal como se abordará un poco más ade-
lante.
La variación neta tendrá el mismo valor, cualquiera sea el enfoque que se utilice.
266
COSTEO ESTÁNDAR
Causas que originan las variaciones de costos indirectos

Puede decirse que la gran mayoría de las causas que dan origen a las variaciones de
materiales y de mano de obra directa, en costeos estándar, pueden extenderse a los
costos indirectos de fabricación, porque puede ocurrir que cualquier cambio en las espe-
cificaciones del material o la falta de capacitación de los trabajadores, repercuta de una
u otra manera en estos costos.
Como causas principales de las variaciones de costos indirectos de fabricación, se
pueden mencionar las siguientes:
1. Especificaciones inadecuadas de los materiales directos que necesita un producto.

2. Inadecuada determinación, por operaciones, de la cantidad y el precio de la mano
de obra directa, como una consecuencia lógica de un incorrecto estudio de tiempos
y movimientos, malos métodos y procedimientos de trabajo, etcétera.
3. Cambios de precio de los materiales en el mercado.
4. Fluctuaciones en el volumen de producción, ocasionadas por diversos factores, como
falta de materia prima, escasez de mano de obra, deficiencias en el funcionamiento
de las máquinas o disminución en la demanda de determinados productos.
Otras consideraciones importantes en relación con las causas que dan origen a
las variaciones de los costos indirectos de fabricación, son las siguientes:
1. La tasa estándar de costos indirectos que se emplea durante la producción para

aplicar los costos y conocer el tercer elemento del costo que debe registrarse en la
hoja de costos no es la misma que la que podría calcularse al final de un determina-
do periodo. Esta última sería más exacta, por cuanto sólo al final se registran real-
mente todos los costos indirectos. Ésta es, indudablemente, una de las principales
causas de las variaciones, ya que la primera tasa estándar se basa en unos costos
presupuestados que no van a ser de ninguna manera iguales a los reales del periodo.
Asimismo, tales costos se toman a un nivel normal de producción que seguramente
no será el mismo al cual se realizará la producción.
2. La base presupuestada tomada para el cálculo de la tasa estándar, que se hace tam-
bién teniendo en cuenta determinado nivel normal de producción, seguramente será
diferente de lo que ocurra en realidad. Ésta es una segunda causa de distorsión de la
tasa estándar que da origen a dos de las variaciones: la de presupuesto, conocida
también como la variación de los costos, y la de capacidad o de volumen de produc-
ción. Estas dos variaciones sólo pueden analizarse a través de los costos indirectos
sub o sobreaplicados que resultan en un departamento o en toda la fábrica.
3. La diferencia en el rendimiento de la producción, expresada en horas, es la causa de
la variación de eficiencia, que sólo puede realizarse a través del proceso de produc-
ción y no por departamentos o para toda la fábrica, como en el caso de las dos
primeras.
267
Análisis de variaciones de costos indirectos

En el estudio de los costos indirectos de fabricación existen en la actualidad dos enfo-
ques importantes:
1. Enfoque tradicional. Bajo éste se supone que los costos indirectos de fabricación se
aplican a la producción con base en las horas reales.
Bajo este enfoque se presentan las variaciones de presupuesto y capacidad, las
mismas que se estudiaron en el sistema de costeo por órdenes de producción, como
resultado de una sub o sobreaplicación de los costos indirectos a la producción,
cuyo cálculo, bien sea con un presupuesto estático o flexible, se hace con las mismas
fórmulas ya estudiadas anteriormente, recurriendo a una tasa estándar de costos
indirectos, y una tercera variación, la de eficiencia, que indicará el mayor o menor
rendimiento (en horas) que emplearía un obrero directo de producción al cual se
había tomado ya el tiempo respectivo en las condiciones más normales posibles. Se
puede decir que la variación de eficiencia es la diferencia entre las horas estándar
(previamente calculadas con base en las especificaciones estándar de cada opera-
ción) y las horas reales surgidas en la producción, evaluada esta diferencia por la tasa
estándar total, todo ello expresado bajo la siguiente fórmula:
VE = (HSt – HR) × TSt

donde:
VE = variación de eficiencia
HSt = horas estándar de mano de obra directa
HR = horas reales de mano de obra directa
La variación de eficiencia se puede apreciar de la siguiente manera: el tercer elemen-

to del costo, en costeo estándar, tiene que expresarse en datos estándar por intermedio
de la cuenta Inventario PEP (CIF), que se obtiene a su vez al evaluar las horas estándar
por la tasa estándar. Este tercer elemento es diferente del que se calculaba bajo el siste-
ma de costeos históricos por órdenes de producción, con el nombre de costos indirectos
aplicados, y en el cual se evaluaban las horas reales por una tasa predeterminada de
costos indirectos, si la base de aplicación eran las horas. Quiere esto decir que la varia-
ción de eficiencia se presenta durante el periodo de producción, cada vez que se apli-
quen los costos indirectos a la producción en las hojas de costo por trabajo, y resulta de
establecer la diferencia entre el costo estándar (el Inventario PEP (CIF) en costos estándar),
y lo que debería ser el costo (los costos indirectos aplicados) expresado en horas reales.
Ejemplo 6.3 Enfoque tradicional con presupuesto estático
Al final de un periodo, la compañía Heraclion S.A. suministra la siguiente información:
268
COSTEO ESTÁNDAR
Horas reales trabajadas 19.000

Horas estándar 18.800
Costos indirectos reales fijos $600.000
Costos indirectos reales variables $192.000
Base de aplicación de los costos indirectos a la producción: HMOD
Al principio del periodo la empresa había hecho los siguientes presupuestos desde el
punto de vista estático:
Horas presupuestadas 20.000

Costos indirectos presupuestados fijos $600.000
Costos indirectos presupuestados totales,
calculados al nivel normal de 100% $800.000
Solución
a) Cálculo de la variación neta:
VN = inventario PEP (CIF) – CIFR

inventario PEP (CIF) = HSt × TSt
CIFP $800.000
TSt = = = $40/h
NOP 20.000 h
donde:
Inventario PEP (CIF) = 18.800 HSt × $40/h
= $752.000
Es decir:
VN = $752.000 – $792.000 = – $40.000
b) Cálculo de la variación de eficiencia:

(18.800 H – 19.000 H) × $40h = –$8.000
El empleo de la tasa estándar total en el cálculo de la variación de eficiencia se debe

a que bajo el enfoque tradicional se supone que la planta está trabajando en su capaci-
dad real de producción expresada en horas reales.
c) Cálculo de la variación de presupuesto:
269
Base real 19.000 h

NOR = = = 0,95
NOP 20.000 h
donde:
CIFPNOR = $600.000 + $200.000 × 0,95 = $790.000
Es decir:
VP = $790.000 – $792.000 = –$2.000
d) Cálculo de la variación de capacidad:
CIFA = TSt × base real
= $40/h × 19.000 h = $760.000
donde:
VC = $760.000 – $790.000 = – $30.000
O también se puede calcular la variación de capacidad aplicando la siguiente

fórmula:
Es decir:
VC = (95% – 100%) × $600.000 = –$30.000
Cualquiera que sea el nivel presupuestado (NP) que se emplee como nivel normal
de producción para el cálculo de los costos indirectos presupuestados, se tomará como
100% para efectos de aplicar la fórmula anterior de la variación de capacidad, que es
exactamente igual en sus resultados, a la fórmula ya conocida bajo el sistema de costeos
históricos por órdenes de producción (VC = CIFA – CIFPNOR), lo cual se puede demos-
trar algebraicamente al remplazar en dicha fórmula lo que corresponde a los costos
indirectos aplicados y a los costos indirectos presupuestados expresados en el nuevo
nivel de producción.
En cuanto a la variación neta, se puede comprobar su resultado original con el que
se obtiene mediante la aplicación de la siguiente fórmula:
VN = VE + VP + VC
Es decir:
VN = – $8.000 + (–$2.000) + (–$30.000)
= – $40.000
270
COSTEO ESTÁNDAR
Otro ejemplo de análisis de variaciones de costos indirectos de fabricación, en cos-

tos estándar, empleando en este caso presupuestos flexibles, pero siempre dentro del
enfoque tradicional y que, además, introduce la complicación de las unidades que que-
dan en proceso, es el siguiente:
Ejemplo 6.4 Enfoque tradicional con presupuesto flexible
La compañía Ipiranga S.A. usa costeo estándar y desea calcular sus variaciones de costos
indirectos de fabricación para diciembre, de acuerdo con los siguientes datos:
— Especificación estándar: 2 horas de mano de obra directa por cada unidad producida.
— Costos indirectos reales en 12-31: $524.000.
— Valor de la cuenta de costos indirectos aplicados en 12-31: $432.000.
— Unidades terminadas en el periodo (diciembre) y transferidas al almacén: 22.400.
— Unidades en proceso en 12-31: 1.000 (100%, 50%, 60%).
— Base de aplicación de los costos indirectos a la producción en el periodo: HMOD.
En el mes de noviembre anterior, la empresa había elaborado los siguientes presu-

puestos flexibles, tomando el nivel de 90% como su presupuesto normal:
Presupuestos flexibles para diciembre
Niveles de producción 100 90 80 70 60
Unidades presupuestadas 30.000 27.000 24.000 21.000 18.000
Costos indirectos
presupuestados $600.000 $540.000 $480.000 $420.000 $360.000
Con base en los datos anteriores, calcular:
a) La variación neta de costos indirectos

b) La variación de eficiencia
c) La variación de presupuesto
d) La variación de capacidad
Solución
1. VN = inventario EP (CIF) – CIFR

inventario PEP (CIF) = HSt × RSt
271
HSt = (22.400 + 1.000 × 60%) × 2HSt = 46.000 HSt

CIFP (90%)
TSt =
54.000 h
HMODP = UP × St/un. = 27.000 × 2H = 54.000 HP
$540.000
TSt = = $10/h
54.000 h
Inventario PEP (CIF) = 46.000 HSt × $10/h = $460.000
..
. VN = $460.000 – $524.000 = – $64.000
2. VE = inventario PEP (CIF) – CIFA

= $460.000 – $432.000
= $28.000
3. VP = CIFPNOR – CIFR
HMODR
NOR =
HMODP
CIFA = HMODR × TSt
CIFP $432.000
HMODR = TSt = $10/h = 43.200 h
43.200 h
NOR = = 0,8
54.000 h
Los CIFPNOR se toman directamente del cuadro de presupuestos flexibles al
nuevo nivel de producción calculado de 80%, o sea $480.000.
VP = $480.000 – $524.000 = –$44.000
4. VC = CIFA – CIFPNOR
= $432.000 – $480.000 = –$48.000
Prueba de la VN:
VN = VE + VP + VC
= $28.000 – $44.000 – $48.000 = –$64.000
2. Enfoque actual. Se emplea cuando se utilizan los presupuestos flexibles, pero supo-
niendo que los costos indirectos de fabricación se aplican a la producción con base
en las horas estándar en lugar de las horas reales. Es el análisis de variaciones de
272
COSTEO ESTÁNDAR
costos indirectos más utilizado en la actualidad, ya que muestra las situaciones más
lógicas dentro de los costos estándar.
Los presupuestos flexibles, también conocidos como presupuestos móviles, dinámi-

cos y variables, son los que más se usan en la actualidad en la preparación de los diferen-
tes presupuestos de costos indirectos para diversos volúmenes de producción, porque,
al contrario de los estáticos, ofrecen muchas más posibilidades en materia de control de
la producción.
Los presupuestos flexibles se han considerado como ideales para controlar los cos-
tos indirectos de fabricación, siempre y cuando el volumen de producción y los costos
de producción estén muy relacionados entre sí. La duración del uso de esta clase de
presupuestos dependerá del grado en que varíen los factores que tienen incidencia di-
recta sobre los costos indirectos. Las compañías actuales acostumbran preparar presu-
puestos flexibles en cada uno de los departamentos, a fin de poder establecer las relaciones
de costos o volúmenes de producción en cada uno de ellos y facilitar así el control de los
costos, delimitando responsabilidades a medida que ocurren los cambios en la produc-
ción y estudiando las diversas posibilidades de control en cada uno de ellos.
Los presupuestos flexibles pueden expresarse técnicamente de tres maneras:
1. Método de tabla o columnar (o de escala de actividad)

2. Método de fórmula (o fórmula presupuestaria)
3. Método gráfico
Cuando se usa el método columnar o cualquiera de los otros métodos conocidos,

para averiguar los presupuestos flexibles, se debe tener presente que los cálculos pueden
hacerse en forma separada para cada uno de los departamentos que funcionan en una
empresa, o bien se puede elaborar un cuadro global que cobije todos los presupuestos
flexibles que se realicen. Lo más adecuado es que cada departamento lleve sus propios
cuadros o tablas y utilice como medida de capacidad de producción la que considere
más conveniente, bien sea unidades de producción, horas de mano de obra directa o su
costo que, como se recordará, son igualmente las bases que se usan para aplicar los
costos indirectos a la producción.
El cálculo de los presupuestos flexibles por el método columnar se puede apreciar en
el ejemplo siguiente.
Ejemplo 6.5 Enfoque columnar aplicado al cálculo de presupuestos flexibles
La compañía XYZ, en uno de sus departamentos de producción, y utilizando las unida-

des como medida de la capacidad, calcula diferentes presupuestos de unidades y de
costos indirectos a diversos niveles de producción.
Los resultados obtenidos pueden apreciarse en el cuadro 6.3 de datos predetermina-
dos, que facilita mucho todos los cálculos de aplicación de los costos indirectos puesto
273
que una vez que se conoce el nivel estándar al cual se realiza la producción, que puede
ser cualquiera de los que en él figuran, basta tomar los datos presupuestados de la base
escogida (en este caso unidades de producción) y los costos indirectos previamente
calculados a dicho nivel, para determinar la tasa estándar de costos indirectos que se
necesita a fin de conocer el tercer elemento del costo.
Puede ocurrir que el nivel resultante esté entre dos de los calculados previamente;
por ejemplo, que sea 95% o cualquier otro porcentaje, caso en el cual basta hacer una
interpolación simple entre esos dos niveles para obtener el monto de los costos indirec-
tos presupuestados expresados en el nivel estándar.
El método columnar es el más empleado en el campo didáctico.
El método de la fórmula presupuestal, ya visto en costeos históricos por órdenes de
producción, es bastante usado en las industrias porque indica el componente constante
o fijo del costo, así como el variable, y ofrece una fórmula para cada uno de los costos en
cada departamento.
Cuadro 6.3 Presupuestos flexibles

Compañía XYZ
Nivel de producción:
unidades producidas 50.000 45.000 40.000 35.000 30.000
de capacidad 100 90 80 70 60
Costos predeterminados:
Mantenimiento $16.000 $16.000 $15.000 $15.000 $14.000
Mano de obra indirecta 140.000 140.000 140.000 100.000 100.000
Depreciación
de maquinaria 100.000 100.000 100.000 100.000 100.000
Costo alquiler 120.000 120.000 120.000 120.000 120.000
Costo seguro 10.000 10.000 10.000 10.000 10.000
Suministros 30.000 27.000 24.000 21.000 18.000
Energía 25.000 22.500 20.000 17.500 15.000
Costos varios 10.000 9.000 8.000 7.000 6.000
Costos predeterminados
Totales $451.000 $444.500 $437.000 $390.500 $383.000
Ejemplo 6.6 Método de fórmula presupuestal
La compañía XYZ que utiliza presupuestos flexibles en uno de sus departamentos, y

toma como base de aplicación de sus costos indirectos las horas de mano de obra direc-
ta, dispone de los datos que aparecen en el cuadro 6.4.
274
COSTEO ESTÁNDAR
Cuadro 6.4 Compañía XYZ

Presupuesto flexible Departamento X
Niveles de producción entre 28.000 y 40.000 HMODP
Cuenta Costos indirectos fijos Costos indirectos variables

(por mes) (tasa variable)
Alquiler $ 40.000
$40 por cada hora de mano de obra
Mano de obra indirecta directa presupuestada
Otros costos $ 80.000 $60 por cada hora de mano de obra

directa presupuestada
Costo por departamento $120.000 $100 por cada HMODP
Los datos de costos indirectos que allí aparecen cuyo monto se obtiene al sumar lo
que es fijo y lo que es variable, se pueden ahora representar en forma columnar de la
manera como aparece en el cuadro 6.5.

Presupuesto flexible Departamento X
Niveles de producción 100 90 80 70
Horas de mano de obra

directa presupuestadas 40.000 36.000 32.000 28.000
Costos indirectos:
Alquiler $ 40.000 $ 40.000 $ 40.000 $ 40.000
Mano de obra
indirecta $1.600.000 $1.440.000 $1.280.000 $1.120.000
Otros costos $ 320.000 $ 296.000 $ 272.000 $ 248.000
Costos
$1.960.000 $1.776.000 $1.592.000 $1.408.000
Totales
Alquiler: Este costo es fijo, de manera que su valor de $40.000 permanecerá

constante a cualquier nivel de producción.
Mano de obra
indirecta: Es un costo que varía a razón de $40 por cada hora de mano de obra
directa presupuestada, es decir que los valores serán diferentes para
cada uno de los niveles que aparecen en la ilustración.
275
Otros costos: Se considera que estos costos tienen una porción fija de $80.000 a
cualquier nivel de producción, pero a la vez varían a razón de $60 por
cada hora de mano de obra directa presupuestada, de manera que su
valor al nivel de 100% es el siguiente: $80.000 + (40.000 × $60) =
$320.000, y en igual forma se calculan los restantes valores para los
otros niveles.
Por último, en el método gráfico los costos indirectos se pueden representar en

forma gráfica, para dar igualmente los presupuestos flexibles. El monto de los costos
presupuestados se representa gráficamente con los niveles de producción expresados
en cualquiera de las bases conocidas (horas de mano de obra directa presupuesta, por
ejemplo) de manera que conociendo el nivel estándar de producción se obtiene de
inmediato el punto que señala el total de costos presupuestados que se requiere en un
momento dado.
Este método es poco usado en la práctica.
Bajo el enfoque actual, el análisis de las variaciones de costos indirectos se puede
hacer, con los mismos resultados por el método de dos variaciones (la variación de presu-
puesto y la variación de capacidad) o por el método de tres variaciones, que consiste
simplemente en subdividir la variación de presupuesto en otras dos: la variación de pre-
cio (o de costo) y la variación de eficiencia.
Las fórmulas que se aplican dentro del enfoque actual para calcular las variaciones
de costos indirectos de fabricación, son las siguientes:
Método de dos variaciones

Esta fórmula es exactamente la misma, bien sea que se emplee el enfoque tradicional
o el actual, o que dentro de este último se utilice el método de dos o tres variaciones.
La variación de presupuesto se calcula de la siguiente manera:
VP = CIFPNE – CIFR
donde:
VP = variación de presupuesto
CIFPNE = costos indirectos presupuestados expresados
en el nivel estándar de producción
CIFR = costos indirectos de fabricación reales
Los costos indirectos presupuestados expresados en el nivel estándar se pueden

calcular así:
CIFPNE = CIFPF + CIFIVNE
276
COSTEO ESTÁNDAR
donde:
CIFPF = costos indirectos presupuestados fijos
CIFPVNE = costos indirectos presupuestados variables ajustados
al nivel estándar de producción
El nivel estándar de producción se puede calcular así:

Base estándar
NE =
NOP
donde:
NE = nivel estándar de producción
Base estándar = las unidades (o porcentajes) o las horas de mano de obra directa
expresadas en datos estándar.
NOP = las unidades (o porcentajes) o las horas de mano de obra directa
expresadas en datos presupuestados.
Las anteriores fórmulas son similares a las utilizadas en costeos por órdenes de pro-
ducción, con la única diferencia de que se ha tomado el nivel estándar de producción en
lugar del nivel real.
La variación de capacidad o de volumen de producción se calcula así:
VC = Inventario PEP (CIF) – CIFPNE
donde:
VC = variación de capacidad
Inventario PEP (CIF) = el tercer elemento de costos, en costos estándar, o sea el costo
estándar, o los costos indirectos estándar aplicados.
Aquí también hay similitud entre la fórmula de la variación de capacidad vista en

costeos históricos por órdenes de producción (VC = CIFA – CIFINOR) y la de costos
estándar, si se tiene en cuenta que los costos indirectos aplicados se toman en este
último caso en datos estándar, y los costos indirectos presupuestados se expresan o
ajustan en el nivel estándar en lugar del nivel real (en horas).
La variación de capacidad se puede calcular igualmente, en costos estándar, median-
te la aplicación de la siguiente fórmula:
VC = (NE – NP) × CIFPF
donde:
NE = nivel estándar de producción
NP = nivel presupuestado de producción o nivel normal
CIFPF = costos indirectos presupuestados fijos
277
Método de tres variaciones

Cuando se emplea el método de tres variaciones, la variación de presupuesto se subdivi-
de en las siguientes dos variaciones, cuyo cálculo se obtiene así:
(1) Variación de precio = CIFPNOR – CIFR
donde:
CIFPNOR = costos indirectos presupuestados expresados en el nuevo nivel de produc-
ción o nivel real (en horas reales). Es la misma fórmula presupuestaria ya
conocida.
(2) Variación de eficiencia = CIFPNE – CIFPNOR
donde:
CIFPNE = costos indirectos presupuestados expresados en el nivel estándar (horas

estándar).
Esta variación de eficiencia puede calcularse estableciendo la diferencia entre las

horas estándar evaluadas por la tasa estándar variable, y las horas reales evaluadas por la
misma tasa. No se tiene en cuenta la tasa estándar fija, puesto que se considera que los
costos indirectos fijos son los mismos (presupuestados y reales), tanto para las horas
estándar como para las horas reales, de acuerdo con la siguiente fórmula:
Variación de eficiencia = (HSt – HR) × TStv
Cuando se utiliza la fórmula anterior para calcular la variación de eficiencia, en cos-

tos estándar, se considera que la fábrica está trabajando a su capacidad estándar de
producción y no a su capacidad real, y por eso se emplea la tasa estándar variable.
La variación de capacidad se calcula de la misma manera en que se hizo bajo el
método de dos variaciones.
Ejemplo 6.7 Análisis de variaciones mediante el enfoque actual
Al comenzar un determinado periodo, la empresa Kibbutz S.A. elabora el siguiente cua-

dro de presupuestos flexibles a un nivel normal de producción de 100%.
Durante el periodo se suministró la siguiente información (ver cuadro pág. siguiente):
Horas reales de mano de obra directa: 32.000
Horas estándar de mano de obra directa: 28.000
Costos indirectos reales fijos: $482.000
Costos indirectos reales variables: $198.000
278
COSTEO ESTÁNDAR
Horas de mano de obra directa 40.000 36.000 32.000 28.000
Costos indirectos variables $240.000 $216.000 $192.000 $168.000
Costos indirectos fijos 480.000 480.000 480.000 480.000
Costos indirectos totales $720.000 $696.000 $672.000 $648.000
Los costos indirectos de fabricación se aplicaron a la producción con base en las

horas estándar de mano de obra directa.
Solución
Cálculo de la variación neta: (igual mediante ambos métodos)

Inventario PEP (CIF) = HSt × TSt
$720.000
TSt = = $18/h
40.000 h
$480.000
TSt.f = = $12/h
40.000 h
$240.000
TSt.v = = $6/h
40.000 h
de donde:
VN = (28.000 HSt × $18/h) – ($482.000 + $198.000)
= $504.000 – $680.000
= –$176.000
Análisis mediante el método de dos variaciones
Cálculo de la variación de presupuesto:
Horas estándar 28.000
NE = Horas presupuestadas = 40.000 = 0,7
279
de donde:
VP = $648.000 – $680.000
= –$32.000
La variación de presupuesto (desfavorable) por $32.000 está influenciada en este

caso particular, tanto por los costos fijos como por los costos variables. En el primer caso,
por el exceso de $2.000 de los costos fijos reales en relación con los costos fijos presu-
puestados, que surgieron, o bien por mayores valores en la depreciación, o por diferen-
cias en los seguros y en los impuestos. Pero cuando se supone que los costos fijos
(presupuestados y reales) serán constantes, la variación de presupuesto se deberá exclu-
sivamente a los costos indirectos reales variables, que han absorbido cualquier cambio
con respecto a los presupuestados, según como haya variado la producción; y en este
caso, por la diferencia de $40.000 entre los costos indirectos reales variables y los costos
indirectos presupuestados variables expresados o ajustados en el nivel estándar de pro-
ducción.
En el caso de los costos fijos se calcula una variación de presupuesto debida a
este tipo de costos, así:
VP = CIFPFNE – CIFRF
donde:
CIFPFNE = costos indirectos presupuestados fijos expresados en el nivel estándar de
producción.
CIFRF = costos indirectos reales fijos.
Aplicada esta fórmula al ejemplo, se tiene:
VP = $480.000 – $482.000 = –$2.000
En el caso de los costos variables se calcula otra variación de presupuesto debida a

este tipo de costos así:
VP = CIFPVNE – CIFRV
donde:
CIFPVNE = costos indirectos presupuestados variables expresados en el nivel estándar
de producción.
CIFRV = costos indirectos reales variables.
En el ejemplo se tendría:
VP = $168.000 – $198.000 = –$30.000
280
COSTEO ESTÁNDAR
Lo anterior significa que la variación de presupuesto (desfavorable) está compuesta

por $2.000 de los costos fijos y $30.000 de los costos variables.
Cálculo de la variación de capacidad o de volumen de producción:
VC = inventario PEP (CIF) – CIFPNE
Es decir:
VC = $504.000 – $648.000 = –$144.000
También se puede calcular la variación de capacidad mediante la aplicación de las

siguientes fórmulas:
VC = costo estándar fijo – CIFPFNE

= (28.000 HSt × $12/h) – $480.000
= $336.000 – $480.000 = – $144.000
O también:
VC = (NE – NP) × CIFPF

= (70% – 100%) × $480.000 = –$144.000
La variación de capacidad, en costos estándar, se debe exclusivamente a los costos

fijos, y es el resultado de la subutilización de los recursos físicos de la fábrica, en este
ejemplo.
La validez de los cálculos anteriores se puede probar mostrando que la variación
neta es la suma algebraica de las variaciones de presupuesto y de capacidad, así:
VN = VP + VC
= –$32.000 + (–$144.000) = –$176.000
Análisis mediante el método de tres variaciones

Bajo este método, lo único diferente con respecto al método de dos variaciones radica
en que la variación de presupuestos se subdivide en variación de precio (análoga a la
variación de precio de materiales) y variación de eficiencia (análoga a la variación de
tiempo en la mano de obra), obtenidas así:
Cálculo de la variación de precio:

Variación de precio = CIFPNOR – CIFR
= $672.000 – $680.000 = –$8.000
281
Cálculo de la variación de eficiencia:
Variación eficiencia = CIFPNE – CIFPNOR

= $648.000 – $672.000 = –$24.000
Horas reales 32.000
NOR = = = 0,8
Horas presupuestadas 40.000
Cálculo de la variación de capacidad:

= $504.000 – $648.000 = –$144.000
La prueba de la variación neta en este caso es la siguiente:
VN = variación de precio + variación de eficiencia + VC

= –$8.000 + (–$24.000) + (–$144.000) = –$176.000
Un análisis más profundo en relación con la influencia de los costos fijos y los costos
variables sobre la variación de presupuesto subdividida en dos, es el siguiente:
La variación de precio está influenciada, en el caso del ejemplo 6.7, tanto por los costos
fijos como por los costos variables. En el primer caso, se debe al exceso de los $2.000 que
hay entre los costos indirectos presupuestados fijos expresados en el nuevo nivel de produc-
ción, y los costos indirectos reales fijos, calculados mediante la aplicación de la siguiente
fórmula:
Variación de precio (debida a los costos fijos) = CIFPFNOR – CIFRF
donde:
CIFPFNOR = costos indirectos presupuestados fijos expresados al nivel de opera-
ción real.
Aplicando esta fórmula al ejemplo, se obtiene:
Variación de precio (debida a los costos fijos) = $480.000 – $482.000

= –$2.000
Si no se hubiera presentado diferencia entre el costo fijo presupuestado y el costo

fijo real, no habría surgido variación de precio por concepto de los costos fijos, y toda la
variación se debería exclusivamente a los costos variables, que se obtiene al establecer
la diferencia entre el monto de los costos indirectos presupuestados variables expresa-
dos en el nuevo nivel de producción, y los costos indirectos reales variables, así:
282
COSTEO ESTÁNDAR
Variación de precio (debida a los costos variables) = CIFPVNOR – CIFRV
donde:
CIFPVNOR = costos indirectos de producción presupuestados variables expresados al
nivel de operación real.
Es decir:
Variación de precio (debida a los costos variables) = $192.000 – $198.000
= –$6.000
En cuanto a la variación de eficiencia, el otro componente de la variación de presu-

puesto, está influenciada exclusivamente por los costos variables, tal como se puede
apreciar en las siguientes fórmulas:
Variación de eficiencia = CIFPVNE – CIFPVNOR

= $168.000 – $192.000
= –$24.000
O también:
Variación de eficiencia = (HSt – HR) × TStv

= (28.000 – 32.000) × 6
= –$24.000
De acuerdo con los planteamientos anteriores, la variación de presupuesto tiene el

siguiente valor:
Variación de precio (debida a los costos fijos) = –$ 2.000

+ Variación de precio (debida a los costos variables) = –$ 6.000
+ Variación de eficiencia = –$24.000
Variación de presupuesto = –$32.000
Contabilización de las variaciones de costos indirectos

La contabilización de las diferentes variaciones de los costos indirectos debe hacerse de
acuerdo con los siguientes planteamientos:
1. La variación de eficiencia, bien sea la calculada bajo el enfoque tradicional con base
en un nivel real o la obtenida bajo el enfoque actual con base en un nivel estándar,
se presentará durante el periodo de producción cada vez que se apliquen los costos
indirectos en las diferentes hojas de costo por trabajo. Dicha variación será favorable
o desfavorable, según tenga saldo crédito o débito, y tendrá incidencia sobre el
283
estado de costos, aumentándolo o disminuyéndolo, según se haya considerado como

incontrolable o controlable.
2. Las variaciones de presupuesto (generalmente controlables) y de capacidad (incon-
trolables) se contabilizan al final del periodo contable, cuando se cierran las cuentas
Costos indirectos aplicados estándar y los Costos indirectos reales. Si dichas varia-
ciones son favorables, con saldo crédito, o desfavorables, con saldo débito, disminui-
rán o aumentarán el costo del producto, e irán restadas o sumadas en el estado de
costos.
3. La variación neta se obtiene al hacer el registro de aplicación de los costos indirectos
a la producción, que en costos estándar se obtiene al debitar la cuenta Inventario
PEP (CIF) y acreditar Costos indirectos reales, o sea un registro diferente del que se
hacía en costeos históricos por órdenes de producción en lo que respecta a la cuen-
ta del crédito.
Ejemplo 6.8 Variaciones de costos indirectos
La compañía Estándar S.A. se dispone a aplicar costeo estándar en la contabilización de

sus productos. Con anterioridad había hecho todos los estudios necesarios en relación
con los estándar y con los presupuestos. Esta compañía utiliza un presupuesto fijo, y
tomó como producción normal para efectos de los cálculos de los presupuestos, el nivel
de 100%.
En enero, antes de iniciar el periodo de producción de un mes, se dispone de los
siguientes datos:
Unidades presupuestadas para enero 20.000

Costos indirectos presupuestados variables $1.000.000
La hoja de especificaciones estándar indica que cada unidad producida lleva 5 horas
estándar.
Los resultados reales del periodo son los siguientes:
Costos indirectos reales: $3.105.000
Volumen real de producción: 98.000 horas de mano de obra directa.

Volumen estándar de producción: 99.050 horas de mano de obra directa.
Averiguar las variaciones de costos indirectos y mostrar los registros de contabilidad

correspondientes, empleando el método tradicional y el método actual.
284
COSTEO ESTÁNDAR
Solución
En la solución de este problema se debe primero averiguar los siguientes datos:
Horas presupuestadas: 20.000 unidades × 5 HSt = 100.000

Costos indirectos presupuestados 3.000.000
Tasa estándar: = = $30/h
Horas de mano de obra presupuestadas 100.000
CIFPF $2.000.000
Tasa estándar fija: = , = $20/H
HMODP 100.000 H
CIFPV $1.000.000
Tasa estándar variable: HMODP = 100.000 H = $10/H
Hechos los cálculos anteriores, se procede ahora a calcular el valor de las diferentes
variaciones:
Variación neta de costos indirectos:

inventario PEP (CIF)= HSt × TSt = 99.050 HSt × $30/HSt
= $2.971.500
VN = $2.971.500 – $3.105.000 = –$133.500 (desfavorable)
Variación de presupuesto:
98.000 horas
CIFPNOR = CIFPF + (CIFPV) × NOR; NOR = = 0,98
100.000 H
VP = $2.000.000 + ($1.000.000 × 0,98) – $3.105.000
VP = $2.980.000 – 3.105.000 = –$125.000 (desfavorable)
Variación de capacidad:
VC = (HR – HP) × TStf

VC = (98.000 – 100.000) × $20/h
VC = –$2.000 × $20/h = –$40.000 (desfavorable)
285
Variación de eficiencia:

VE = (99.050 – 98.000) × $30/h
VE = 1.050 × $30/h = $31.500 (favorable)
Prueba
VN = VP + VC + VE
VN = –$125.000 – $40.000 + $31.500
VN = –$133.500 (desfavorable)
Registro de la aplicación de los costos indirectos a la producción:
Inventario PEP (CIF) (7) 2.971.500

Costos indirectos aplicados (8) 2.940.000
Variación de eficiencia (27) 31.500
Cálculos
Inventario PEP (CIF) = HSt × TSt = 99.050 × $30/h

= $2.971.500
Costos indirectos aplicados = HR × TSt

= 98.000 × $30/h = $2.940.000
Registro de cierre de los costos indirectos (reales y aplicados)
Costos indirectos aplicados (8) 2.940.000

Control CIF (5) 3.105.000
Registro de cierre de las variaciones:
CV (12) 133.500
VE (27) 31.500
VP (15) 125.000
VC (16) 40.000
En este caso concreto se consideran las variaciones de costos indirectos como in-
controlables y, por consiguiente, aumentan o disminuyen directamente el costo del pro-
286
COSTEO ESTÁNDAR
ducto. De haberse analizado algunas de estas variaciones como controlables, se habrían

considerado entonces como costos del periodo, se cerrarían con la cuenta de utilidades
del periodo y aparecerían en el estado de resultados.
Registros en el libro Mayor.
Inventario PEP (CIF) (7) Costos indirectos aplicados (8)

(7) 2.971.500 (8) 2.940.000 2.940.000 (8)
Variación de eficiencia (27) Variación de presupuesto (15)

(27) 31.500 31.500 (27) (15) 125.000 125.000 (15)
Variación de capacidad (16) Costo de ventas (12)

(16) 40.000 40.000 (16) (12) 133.500
El empleo del método actual en la solución de este problema, es decir, aquel que
supone que los costos indirectos se aplican a la producción con base en las horas estándar
en lugar de las horas reales, puede hacerse, en cuanto al cálculo de las variaciones, o
bien por el método de dos variaciones o por el método de tres variaciones, así:
Método de dos variaciones
La variación de presupuesto se calcula así:
HMODSt 99.050 HSt
NE = HMODP = 100.000 HP = 0,9905
CIFPNE = CIFPF + (CIFPV × NE)

= $2.000.000 + ($1.000.000 × 0,9905) = $2.990.500
VP = $2.990.500 – $3.105.000 = –$114.500
La variación de capacidad se calcula así:
287

= (99.050 HSt × $30/HSt) – $2.990.500
= $2.971.500 – $2.990.500 = – $19.000
Prueba de la variación neta:

= $2.971.500 – $3.105.000 = –$133.500
VN = VP + VC
= –$114.500 + (–$19.000) = –$133.500
Método de tres variaciones

La variación de precio se calcula así:
Variación de precio = CIFPNOR – CIFR

= $2.980.000 – $3.105.000 = –$125.000
La variación de eficiencia se calcula así:
Variación de eficiencia = CIFPNE – CIFPNOR

= $2.990.500 – $2.980.000 = –$10.500
La variación de capacidad se calcula de la misma manera que mediante el método

de dos variaciones, así:

= $2.971.500 – $2.990.500 = –$19.000
La prueba de la variación neta, en este caso, es la siguiente:
VN = variación de eficiencia + variación de precio + VC

= $10.500 + (–$125.000) + (–$19.000) = –$133.500
Resumen
La utilización de los datos predeterminados en la forma más científica posible para
calcular los costos de producción antes de que ésta se realice, ha dado origen a los
costeos estándar, de amplia aceptación en la industria moderna, tanto para aquellas
empresas que utilizan el sistema de costeo por órdenes de producción, como para
las que utilizan costeos por procesos.
288
COSTEO ESTÁNDAR
La ventaja de la utilización de los costeos estándar se manifiesta en un control

más efectivo de la producción, en más facilidades para establecer políticas de pre-
cios más reales, y en una ayuda más eficaz para la elaboración de los presupuestos.
Los estándares a corto plazo, que tienen en cuenta las condiciones de funciona-
miento más normales de la empresa, son los que más se utilizan en la industria
moderna, puesto que ofrecen más posibilidades de control de la producción, some-
tida en la actualidad, a través de sus diferentes elementos de costo, a una inflación
acelerada en todo el mundo. Y dentro de los diferentes métodos que existen, el de
más aplicación es el de registro uniforme, que lleva todas las cuentas de producción
con datos estándar.
El primer elemento por predeterminar es el material directo que se usará en la
producción, y las cantidades correspondientes, tanto en el precio del material como
en la cantidad usada en cada unidad producida, deberán registrarse en lo que se
denomina hoja de especificaciones estándar, que también se utilizará posteriormen-
te en el estudio de la mano de obra directa y de los costos indirectos de fabricación.
La contabilización de la compra de los materiales puede hacerse mediante dos
métodos: kárdex al estándar y kárdex al real.
La contabilización del uso del material directo también puede hacerse de dos
maneras: uso del material directo teniendo en cuenta que la compra de los materia-
les se contabilizó por el método de kárdex al estándar, y aquí surgiría –si existe– la
variación de cantidad de material, ya que previamente había surgido la variación de
precio del material; y el uso del material directo teniendo en cuenta que la compra
se contabilizó por el método de kárdex al real, caso en el cual se presentarían las
dos variaciones de materiales, cuyo cálculo se obtendría de acuerdo con las siguien-
tes fórmulas:
VPM = CRM (PUSt – PUR)
VCM = PUSt (CStM – CRM)
Las variaciones de precio de material y de cantidad de material usado se deben

cerrar, a su vez, o con Costo de productos vendidos (si se considera que influyen
directamente en el costo del producto) o con la cuenta de Utilidades del periodo (si
se considera que debe tratárseles como costos del periodo). Si se trata del primer
caso, dichas variaciones deberán mostrarse en el estado de costo de productos
publicados y vendidos como un mayor o menor costo, y en el segundo caso influi-
rán en el estado de resultados, aumentándolo o disminuyéndolo.
En costeos estándar, la mano de obra directa también se predetermina en cuan-
to al precio y a la cantidad de mano de obra directa usada, y cualquier diferencia
que se presente con respecto a las mismas cifras y cantidades reales usadas en la
289
producción dará lugar a que surja la variación de precio de mano de obra directa,
más conocida como variación de salario, y la variación de cantidad de mano de obra
directa usada, o sea la variación de tiempo.
Tanto la variación de salario como la variación de tiempo pueden surgir en
cualquiera de las operaciones propias de todo proceso de elaboración de artículos,
y su incidencia sobre el costo del producto o sobre los costos del periodo se anali-
zará en la misma forma en que se hizo con respecto a las variaciones de precio y de
cantidad de material vistas en el capítulo anterior.
En la predeterminación del salario y de la cantidad de horas directas usadas
interviene el departamento de ingeniería industrial de las empresas, a través de su
sección de administración de salarios en el primer caso, y de la sección de estudios
de tiempo y movimiento, en el segundo. Con respecto a la contabilización del pago
de la mano de obra, puede decirse que no hay problema alguno, mientras que la
contabilización de su uso puede dar lugar a las variaciones de mano de obra antes
enunciadas, siempre y cuando se presente una diferencia entre el costo estándar de
las horas de mano de obra directa y el costo de las horas reales. Estas variaciones, al
igual que se hizo en el capítulo anterior sobre materiales, se pueden expresar me-
diante las siguientes fórmulas:
VS = HR (SUSt – SUR)
VT = SUSt (HSt – HR)
En los sistemas de costeo estándar, al igual que en el sistema de costeos histó-

ricos por órdenes de producción, se requiere calcular una tasa predeterminada de
costos indirectos, denominada tasa estándar, para obtener el tercer elemento del
costo, que en este caso deberá expresarse en datos estándar y será, por tanto,
diferente de los costos indirectos aplicados que se obtenían al multiplicar la tasa
por una base real (generalmente en horas); el resultado de esta diferencia es la
variación de eficiencia, que surgirá cada vez que se apliquen los costos indirectos
a la producción, siempre y cuando se haya utilizado un nivel de actividad basado
en las horas reales de la empresa, caso en el cual todos los problemas de costos
estándar pueden analizarse, o bien desde el punto de vista de los costos de absor-
ción, o bajo los presupuestos flexibles, con las variaciones de presupuesto y de
capacidad que se presentan al final de cada periodo, en el momento del cierre de
los costos indirectos.
Si se utiliza un nivel de actividad basado en las horas estándar, que es el enfo-
que más actualizado en costeos estándar, y se emplean los presupuestos flexibles,
se pueden presentar dos situaciones en cuanto al análisis de variaciones de costos
indirectos: un análisis de dos variaciones (de presupuesto y de capacidad), o un
análisis de tres variaciones, que consiste en subdividir la variación de presupuesto
en dos: una variación de precio y una variación de eficiencia; la variación de capa-
290
COSTEO ESTÁNDAR
cidad o de volumen de producción permanecerá igual. En ambos casos, la varia-

ción neta de costos indirectos será la suma algebraica de las variaciones que se
obtengan, y el cierre de las variaciones se hará preferencialmente con la cuenta
Costo de ventas, o se puede hacer un análisis más profundo de las variaciones de
acuerdo con su incidencia o no sobre el costo del producto.
En general, las fórmulas que se emplean en costeos estándar, bien sea bajo el
enfoque tradicional o el enfoque actual, son muy similares a las utilizadas en el
sistema de costeos históricos por órdenes de producción, con la salvedad de que
en estándar se trabaja preferencialmente con costos estándar y no con costos
reales, utilizándose más un nivel estándar de producción en lugar de un nivel real.
Los estados financieros se mostrarán siempre con datos estándar, y se conver-
tirán en estados financieros reales mediante la suma o la resta de las variaciones de
costos indirectos (desfavorables o favorables) que se hubiesen presentado.
1. ¿Podría enumerar las ventajas que tiene un sistema de costeo estándar, en relación
con el conocimiento de los costos de producción de un producto?
2. ¿Qué son costeos estándar?
3. ¿Cuáles son los tipos de estándares que existen?
4. ¿Cada cuánto tiempo se deben revisar los estándares?
5. ¿Qué objetivos persigue la aplicación de un sistema de costeo estándar?
6. ¿Cuáles son los pasos que se deben dar en el establecimiento o diseño de un sistema
de costeo estándar?
7. Dentro de una empresa, ¿qué departamento tiene la responsabilidad de la
predeterminación del precio de los materiales directos?
8. ¿Qué son las hojas de especificaciones y qué finalidad tienen?
9. ¿Qué métodos existen para contabilizar la compra de los materiales? Explique en
qué consiste cada método.
10. ¿Cuáles son las principales causas que originan la variación en la cantidad de material?
11. ¿Cómo se cierran las variaciones de materiales? ¿Qué opiniones existen al respecto?
12. ¿Por qué se presentan las variaciones de tiempo y de salario?
13. ¿A qué departamento o departamentos corresponde la responsabilidad de la
predeterminación del salario?
14. ¿Cómo influyen los sistemas de pagos y de administración de salarios en la
predeterminación de salario?
15. ¿Cuáles son las razones principales que motivan las variaciones en la mano de obra?
291
16. ¿Cuáles son las principales causas que dan origen a las variaciones de la mano de
obra?
17. ¿Qué es un análisis de la nómina y para qué sirve?
18. ¿Cuándo se contabilizan las variaciones de tiempo y de salario?
19. ¿Cómo se calculan las variaciones de tiempo y de salario?
20. ¿Cómo se cierran las variaciones de la mano de obra directa?
21. Defina qué es capacidad normal de producción, capacidad teórica o ideal, capaci-
dad media. Dé ejemplos en cada caso.
22. ¿Qué son presupuestos flexibles? ¿Cuál es su finalidad esencial? ¿Pueden elaborarse
presupuestos flexibles en cada departamento de producción?
23. ¿Cómo se calcula la tasa estándar de costos indirectos? ¿Existe alguna diferencia con
la tasa predeterminada de costos indirectos que se calculaba en el sistema de costeo
por órdenes de producción?
24. ¿Cuáles son las bases presupuestadas que más comúnmente se usan para calcular la
tasa estándar de costos indirectos?
25. ¿Cómo surgen las variaciones de costos indirectos?
26. ¿Cuáles son las principales causas que dan origen a las variaciones de costos indirectos?
27. ¿Qué es variación de presupuesto y cómo se calcula?
28. ¿Cuál es la causa principal de que ocurra la variación de capacidad?
29. ¿Cómo surge la variación de eficiencia? ¿Cómo se calcula? ¿Cada cuánto tiempo se
presenta la variación de eficiencia?
30. ¿De cuántas maneras podrían cerrarse las variaciones de costos indirectos?
31. ¿En qué consiste el método de dos variaciones?
32. ¿Cómo se presenta el método de tres variaciones?
EJERCICIOS
1. La compañía París S.A. lleva un sistema de costeo estándar y contabiliza la compra
de sus materiales al precio estándar. Para el periodo que se inicia en julio 1 hizo el
siguiente presupuesto referente al producto C505:
Material K51: 9.000 kilos a $1.200/kilo

Material K58A: 12.000 libras a $1.500/libra
Material C25: 5.000 kilos a $1.350/kilo
Material C00: 3.000 libras a $1.000/libra
La compañía presupuestó un total de 10.000 unidades para el periodo que fina-

liza en diciembre 31, fecha en la cual suministra además los siguientes datos reales:

292
COSTEO ESTÁNDAR
Las unidades en proceso tienen el siguiente porcentaje de elaboración: 100%

en cuanto a los materiales K51 y K58A; 75% para el material C25 y 50% para el
material C00.
Entre julio y diciembre la compañía realizó las siguientes compras:
Material K51: 22.000 libras $ 14.300.000

Material K58A: 15.000 libras 21.750.000
Material C25: 4.500 kilos 5.400.000
Material C00: 900 libras 900.000
Inventario de materiales en junio 30:

Material K51: 12.000 kilos a $ 1.350/kilo
Material K58A: 9.000 libras a 1.500/libra
Material C25: 4.000 kilos a 1.400/kilo
Material C00: 5.000 libras a 1.050/libra
El consumo de los materiales durante el periodo fue el siguiente:

Material K51: 15.000 kilos
Material K58A: 19.500 libras
Material C25: 7.200 kilos
Material C00: 4.150 libras
Para cada uno de los materiales, establezca:

a) Registros de compra.
b) Registros de consumo, teniendo en cuenta que la compañía toma el precio uni-
tario de la compra de los materiales como el real y utiliza el método del prome-
dio ponderado para la evaluación de sus inventarios.
R: Inventario PEP (K51): $17.280.000
c) Cierre de cualquier variación que se hubiese presentado.
2. Solucione el problema 1 pero tenga en cuenta que, en este caso, la compañía utiliza
kárdex al real en la compra de los materiales.
R: Inventario PEP (C00): $4.200.000
3. La compañía Ondina S.A. lleva un sistema de costeo estándar y contabiliza sus mate-
riales al precio real. A continuación se presentarán todos los datos que se necesitan
para hacer los asientos de compras, consumo de materiales y cierre de variaciones,
mostrando todos los cálculos:
Presupuesto para cada unidad:
293
Material Cantidad Costo unitario

021 0,5 libras $ 120/libra
115 2,25 kilos 96/kilo
122 3 litros 116/litro
El consumo de materiales durante el periodo fue el siguiente:
Material 021 6.300 libras

Material 115 23.500 kilos
Material 122 28.400 litros
Datos sobre los materiales disponibles
Compras Inventario inicial
Cantidad Costo total Cantidad Costo unitario
Material 021 6.000 libras $840.000 2.500 libras $140/libra

Material 115 13.000 libras $552.500 23.000 kilos $ 85/kilo
Material 122 8.000 kilos $960.000 30.600 litros $120/litro
Los registros de la compañía indican, además, que se terminaron 8.000 unida-

des y quedaron 3.000 en proceso con el siguiente porcentaje de elaboración: 100%
en cuanto al material 021; 75%, material 115; y 50%, material 122.
R: Inventario PEP (Material 021): $2.352.500
4. La compañía Maceo S.A. tiene dos departamentos de producción, en los cuales

utiliza el sistema de costeo estándar para contabilizar sus costos de producción. La
hoja de especificaciones estándar, elaborada para un periodo cualquiera, contiene
los siguientes datos:
Depto. 1 Depto. 2
Material X-1: 20 metros a $240/m
Material X-2: 8 libras a $125/lb
Material X-3: 3 kilos a $500 c/u
Material X-4: 10 unidades a $150 c/u
Los departamentos de producción suministran la siguiente información al final

del periodo:
294
COSTEO ESTÁNDAR
Depto. 1 Depto. 2
Unidades terminadas
100% m X-1 50% m X-3
Unidades en proceso 500 500
80% m X-2 50% m X-4
Depto. 1 Depto. 2
Material X-1: 81.000 m a $245 c/m
Material X-2: 30.500 L a $127.5 c/L
Material X-3: 17.450 kg a $480 c/kg
Material X-4: 37.600 un. A $150 c/un
a) Efectúe los registros para la compra de los materiales, teniendo en cuenta que se
utiliza el sistema de kárdex al estándar, y muestre asientos por departamentos y
para cada tipo de material.
R: Inventario PEP (material X-1): $19.200.000
b) Lo mismo que en el numeral anterior, pero utilizando el método de kárdex al

real.
5. La empresa artesanal Nobsa Ltda. muestra en su hoja de especificaciones estándar

que la producción de un balón número cinco requiere 2 libras estándar de cuero con
un precio unitario estándar de $2.000 cada libra estándar.
En un periodo de producción se terminaron 90 balones y quedaron 10 en proce-
so (60% de cuero). Al comenzar el periodo había existencias de 40 libras de cuero a
$1.980 cada libra. Durante el periodo se compraron 250 libras de cuero a $2.010
cada libra, y al finalizar el periodo quedaron 90 libras de cuero como inventario final.
a) Muestre el registro de la compra de los materiales, considerando que esta em-

presa utiliza el método de kárdex al real.
b) Establezca el registro para el uso de los materiales, teniendo en cuenta que la

compra se hizo con kárdex al real, y que se utiliza el método UEPS en la valuación
de sus inventarios.
R: Inventario PEP (cuero): $384.000
295
c) Establezca el registro para mostrar el cierre de las variaciones que se hubiesen

presentado.
6. La compañía Hong Kong S.A. se encuentra en proceso de cambio de su sistema de

costeo a estándar. Antes de iniciar sus labores en enero, el departamento de planeación
y presupuestos, con base en los registros de periodos anteriores, elaboró las siguien-
tes especificaciones de mano de obra directa para el primer semestre del año.
Operación 21: 15 horas por unidad a $35/h

Al finalizar el semestre, el departamento de producción informó que se habían

terminado totalmente 50.000 unidades y quedaron en proceso 10.000 con el si-
guiente porcentaje de elaboración en cuanto a las diferentes operaciones:
100% por operación 21; 75% por operación 22 y 50% por operación 23.
Otros datos reales del periodo, obtenidos de las hojas de tiempo y análisis de la
nómina, son los siguientes:
Operación 21: 910.000 horas con un costo de $32.660.000

Con base en los datos anteriores, y mostrando todos los cálculos necesarios,
haga los registros requeridos para cargar el inventario PEP con el costo de la mano
de obra directa, y cierre cualquier variación que se presente, para cada una de las
operaciones requeridas por el trabajo ejecutado.
R: Operación 21: Inventario PEP (mano de obra): $31.500.000
7. La compañía Maritza S.A. paga a sus trabajadores y empleados cada quince días y
está empleando costeo estándar.
El 15 de enero el departamento de personal suministra la siguiente información
sobre la nómina total de la empresa en ese periodo:
Nómina global: $8.800.000
El análisis de la nómina muestra lo siguiente:

70% es para los obreros de producción.
10% como salarios de administración.
296
COSTEO ESTÁNDAR
5% son salarios de vendedores y sus comisiones.

5% son salarios de supervisión.
5% son salarios de mano de obra directa.
5% son salarios de oficinas de fábrica.
Las deducciones de la nómina en esos quince días son las siguientes:

Seguro Social 4%
Sindicato 1%
Cooperativa 20%
Préstamos a empleados 10%
Servicio Nacional de Aprendizaje, Sena 4%
a) Haga el registro para el pago de la nómina.

b) Haga los registros para el cierre de la nómina, suponiendo que el costo real de la
mano de obra directa no es el mismo del estándar y que éste es 5% menor.
R: Inventario PEP (mano de obra): $5.852.000
8. La compañía Marisol S.A. paga a sus trabajadores y empleados cada ocho días. La
nómina global para el primer pago de enero es de $18.500.000, con deducciones
totales de nómina por valor de $3.500.000.
El análisis de la nómina en la fecha de pago, hecho por el departamento de
personal, muestra los siguientes datos:
Obreros de producción $9.500.000
Salarios de administración $3.000.000
Mano de obra indirecta $1.000.000
Salarios de vendedores $3.000.000
Salarios de oficinas de fábrica $1.500.000
Comisiones de vendedores $ 500.000
El volumen estándar de mano de obra directa, calculado previamente de acuer-

do con las unidades terminadas y las que quedaron en proceso en esos primeros
ocho días de labores es de 10.000 horas estándar. El pago por hora estándar, sacado
de las hojas de especificaciones que se habían elaborado antes de la producción, es
de $900 por cada hora.
De las hojas de tiempo se extrajo el dato correspondiente a las horas reales traba-
jadas por los obreros de producción, el cual arrojó un total de 9.800 horas reales.
Con base en la anterior información:
a) Haga el registro de pago de la nómina global.

b) Haga el registro de cierre parcial de la nómina con los salarios que no remune-
ran mano de obra directa.
297
c) Haga el registro de utilización de la mano de obra directa en el proceso de

producción.
R: Inventario PEP (mano de obra directa): $9.000.000
9. Para un primer semestre, la compañía Saigón S.A., empresa que utiliza costeo estándar,
ha elaborado las siguientes especificaciones por concepto de mano de obra directa:
Hoja de especificaciones estándar para una unidad:
Operación Cantidad (en horas) Precio unitario

A-1 8 horas/unidad $1.200/h
A-2 7 horas/unidad $1.500/h
En junio 30, la sección de nómina de la empresa suministró los siguientes datos

reales:
Pago de los trabajadores de la operación A-1

$134.687.500 con las siguientes deducciones de nómina:
Seguro Social 12%

Sindicato 1%
Préstamos a empleados 5%
Cooperativa 6%
Pago de los trabajadores de la operación A-2

$164.480.000 con las mismas deducciones que se sacaron en la operación A-1.
El informe de producción al final del semestre muestra los datos siguientes, reales:
Operación A-1 129.250 horas reales

Operación A-2 144.000 horas reales
Unidades terminadas 14.000 unidades
75% por operación A-1
50% por operación A-2
El análisis de la nómina, para cada una de las operaciones, muestra los siguientes
datos:
80%, mano de obra directa

10%, salarios de supervisión
5%, horas extras y lucro cesante
5%, salarios de mano de obra indirecta
298
COSTEO ESTÁNDAR
Haga los registros para:

a) Pago de nómina
b) Cierre parcial de la nómina
c) Inventario PEP (mano de obra)
R: Operación A-1: Inventario PEP (mano de obra): $106.200.000
d) Cierre de las variaciones
10. El Chigüiro S.A. es una compañía que fabrica mesas de billar, con base en los mate-
riales de madera y paño. Antes de iniciar las operaciones de un periodo, la hoja de
especificaciones estándar de una mesa muestra los siguientes datos:
Hoja de especificaciones estándar para una mesa

Materiales SUSt HSt
Madera $ 5.000/k 10 k
Paño $10.000/m2 3 m2
Durante el periodo de producción, la empresa hizo las siguientes compras de

materiales:
Madera 1.000 k a $6.000 /k

Paño 600 m2 a $9.000 /m2
Otros datos son los siguientes:

Unidades comenzadas 100
100% madera
Unidades en proceso 10
60% paño
Inventario inicial de madera: 100 kilos a $4.800 kilo
Inventario inicial de paño: 20 m2 a $9.500 c/m2
Inventario final de madera: 200 kilos
Inventario final de paño: 200 m2
La fabricación de una mesa de billar requiere además dos operaciones: corte y

ensamble, y la hoja de especificaciones estándar de cada mesa contiene la siguiente
información:
Hoja de especificaciones estándar

Operaciones SUSt HSt
Corte $1.000 HSt 0,25 HSt
Ensamble $1.500 HSt 0,5 HSt
299
Datos reales del periodo:
– Las 10 unidades en proceso tienen además el siguiente porcentaje de termina-

ción: 80% (corte) y 40% (ensamble).
– HMODR: Corte: 25 HR; ensamble: 46 HR
– SUR: Corte: $1.100 h; ensamble: $1.400/h
a) Haga los registros para la compra y uso de los materiales, si usa kárdex al estándar.
b) Realice lo pedido en el literal a), pero con kárdex al real y método UEPS.
c) Haga los registros para pago de la nómina y su uso en producción.
R: Inventario PEP (mano de obra) Corte: $24.500
11. La compañía Mar del Plata S.A., dedicada a la elaboración de maquinaria, lleva cos-
teo estándar. En los años anteriores, el método ha dado muy buenos resultados y la
compañía ha logrado disminuir sus costos en relación con firmas competidoras. (Mé-
todo tradicional y método actual para el cálculo de las variaciones de costos indirec-
tos de fabricación).
Para un año, los departamentos respectivos han suministrado los siguientes pre-
supuestos y especificaciones estándar de producción, con los cuales espera seguir a
la cabeza del mercado en materia de precios:
Materiales por cada unidad producida
Material JKC, 12 kilos a $1.350/kg; material GMK, 19 kilos a $1.220/kg; necesita

además 25 metros de alambre eléctrico a razón de $900/m.
Mano de obra por cada unidad producida
Primera operación: 38 horas a $1.500/h

Segunda operación: 50 horas a $1.750/h
Tercera operación: 12 horas a $2.300/h

Costos indirectos fijos $37.500.000 $56.000.000 $10.400.000
Costos indirectos variables 27.500.000 42.000.000 11.700.000
La compañía aplica los costos indirectos a la producción con base en las horas
de mano de obra directa, y presupuesta para cada operación 500.000, 560.000 y
300
COSTEO ESTÁNDAR
130.000 horas de mano de obra directa, respectivamente, y un total de 10.000 horas

máquina para el periodo.
Al finalizar el año, los resultados reales son los siguientes:
Inventario materiales (inicial) Compras Consumo

Material JKC: 60.000 kilos a $1.350/kg 90.000 kg 149.500 kg
a $1.340/kg
Material GMK: 120.000 libras a $1.230/lb. 140.000 lb 234.500 lb
a $1.230/lb
Alambre eléctrico: 60.000 metros a $910/m 240.000 m 286.000 m
a 900/m
Los materiales son contabilizados al precio real y, de acuerdo con el departa-

mento de producción, al finalizar el periodo quedaron totalmente terminadas 9.000
unidades, y en proceso 4.000 con el siguiente porcentaje de elaboración en cuanto
a materiales: 100% por material JKC; 75% en cuanto al material GMK y 50% por
concepto de alambre eléctrico.
Asimismo, el departamento de producción informó que las unidades que queda-
ron en proceso requieren el siguiente porcentaje de elaboración para quedar com-
pletamente terminadas:
Primera operación 0%
Segunda operación 25%
Tercera operación 50%
Otros datos reales del periodo son los siguientes:
Horas reales Costo de las horas reales

Primera operación 507.000 $ 735.150.000
Segunda operación 588.000 1.046.644.000
Tercera operación 137.500 323.125.000
Los costos indirectos se discriminan por operación; las unidades que quedaron
en proceso tienen ya el siguiente porcentaje de elaboración en cuanto a costos
indirectos: 100%, 75% y 50% para la primera, segunda y tercera operación, respec-
tivamente:
El total de los costos indirectos reales del periodo fue el siguiente:
Primera operación $ 63.375.000

Segunda operación 108.780.000
Tercera operación 22.000.000
301
Con la anterior información, usted debe hacer todos los registros necesarios
para los tres elementos de costo al finalizar el año, incluyendo el cierre de las varia-
ciones.
Nota. Use promedio ponderado.
R: Inventario PEP (materiales JKC): $210.600.000; Inventario PEP (mano de obra):

$741.000.000; Inventario PEP (CIF): $64.220.000 (enfoque tradicional)
12. La compañía Honolulú S.A. lleva costeo estándar y se dedica a la elaboración de

camisas talla única. Para un periodo cualquiera, su departamento de presupuestos,
en asocio con los de ingeniería industrial y de planeación, suministra los siguientes
datos de presupuesto y de especificaciones estándar de costos indirectos:

Costos indirectos presupuestos variables $12.000.000
Durante la elaboración de los estudios de tiempo y movimiento, el departamen-

to de ingeniería industrial encontró que cada unidad requiere cuatro horas para que-
dar completamente terminada. Para el periodo se hizo un presupuesto de 100.000
unidades y otro de 400.000 horas de mano de obra directa, que será la base para la
aplicación de los costos indirectos a la producción.
Los datos reales para el periodo en cuestión fueron los siguientes: el total de
unidades producidas y completamente terminadas fue de 98.000 y quedaron 4.000
en proceso con el siguiente porcentaje de elaboración en cuanto a costos indirectos:
75%.
El total de horas reales trabajadas fue 454.500, con un costo total real por costos
indirectos de $45.400.000.
Con la información anterior elabore los registros de aplicación de los costos
indirectos a la producción; el cierre de los costos reales aplicados; y el cierre de las
variaciones que se hubiesen presentado. Utilice el método tradicional y el método
actual para el cálculo de las variaciones de costos indirectos de producción.
R: Inventario PEP (CIF): $30.300.000 (enfoque tradicional).
13. La compañía Manila S.A., que fabrica muñecas de caucho de un solo tipo y lleva
costeo estándar, presenta los siguientes datos al iniciar el primer trimestre, año ac-
tual, elaborados por sus departamentos de ingeniería industrial y de presupuestos:
Especificación de materiales: material A: 5 kilos, a $2.200/kilo

Especificación de mano de obra: operación X: 8 horas a $3.500/hora
Costos indirectos presupuestados, al nivel de 100%
CIFP fijos: $3.600.000; CIFP variables: $3.200.000
302
COSTEO ESTÁNDAR
de mano de obra directa, las cuales para el periodo están presupuestadas en 40.000.
Otros datos son los siguientes:
Inventario de materiales, 12-31- año anterior: material A: 40.000 kilos a $2.300 kilo.
Costos indirectos aplicados en el periodo: $8.415.000.
Los datos reales del primer trimestre son los siguientes:
1. Se comenzaron 6.000 unidades, de las cuales se terminaron completamente

5.000 y quedaron en proceso 1.000, que requieren el siguiente porcentaje de
elaboración para quedar completamente terminadas:
Material A 25%
Mano de obra: operación X 50%
Costos indirectos 50%
2. El consumo real de los materiales fue el siguiente:
Material A: 32.500 kilos
3. Se compraron 60.000 kilos del material A, a $2.400 cada kilo.

4. La mano de obra utilizada durante la operación X tuvo un costo total de
$183.150.000.
5. Los costos indirectos reales tuvieron un costo de $150 por cada hora real traba-
jada en la producción.
Nota. Use promedio ponderado.
A partir de la anterior información:

a) Haga el registro de Inventario PEP de cada uno de los elementos de costo.
b) Cierre la cuenta de control de costos indirectos de fabricación.
c) Cierre las variaciones que se presenten.
Nota. Esta compañía contabiliza sus compras de material al precio real. En el cálculo
del nuevo nivel de producción se deben sacar hasta cuatro cifras decimales. (Use el
enfoque tradicional y el enfoque actual para analizar las variaciones de costos indi-
rectos).
R: Inventario PEP (material A): $63.250.000; Inventario PEP (mano de obra): $15.400.000;
Inventario PEP (CIF): $7.480.000.
303
14. Juguetes para niños es la única línea de producción de la compañía Maicao S. A. que
utiliza costeo estándar y emplea el plástico como materia prima. (Use el enfoque
tradicional y el enfoque actual).
En enero 1o. la compañía cuenta con los siguientes presupuestos y especifica-
ciones estándar para cada juguete:

Especificación estándar de material: 5 libras a $2.400/lb

Especificación estándar de mano de obra: 3 horas a $3.000/h
Para el periodo, la compañía obtuvo una tasa variable de costos de $800/h, y la

aplicación de los costos indirectos a la producción se hizo con base en las horas de
mano de obra directa reales.
En enero 1o., la compañía tenía un inventario de materiales de $120.000.000, a
$2.400 cada libra, y durante el periodo compró 50.000 libras a $2.700 cada una.
Once mil juguetes se empezaron a fabricar al principio del año, de los cuales
1.000 quedaron en proceso y el resto se terminó. Los juguetes que quedaron en
proceso tienen el siguiente porcentaje de elaboración: 100% en materiales; 75% por
mano de obra, y 50% por concepto de costos indirectos.
Otros datos reales del periodo fueron los siguientes:
Materiales consumidos 55.000 libras

Mano de obra utilizada 31.500 horas, con un costo de $96.138.000
Costos indirectos reales $64.680.000
a) Haga el registro de Inventario PEP de cada uno de los tres elementos de costo.
b) Haga el cierre de la cuenta de costos indirectos aplicados.
c) Cierre las variaciones que se hubieren presentado.
Nota. Los materiales son contabilizados, en el momento de la compra, al precio real.
R: Inventario PEP (CIF): $63.000.000 (enfoque actual)
15. Para el mes de diciembre, la compañía Flexible, que utiliza costeo estándar, prede-
termina una hora de mano de obra directa por cada unidad producida. Igualmente,
la compañía había elaborado el siguiente cuadro de presupuestos flexibles para di-
cho mes, tomando como presupuesto normal el de un nivel de 80%.
304
COSTEO ESTÁNDAR
Presupuestos flexibles para el mes de diciembre
Niveles
de producción 100 90 80 70 60 50
Horas de mano
de obra directa 5.000 4.500 4.000 3.500 3.000 2.500
presupuestadas
Costos indirectos
presupuestados $2.060.000 $1.854.000 $1.648.000 $1.442.000 $1.236.000 $1.030.000
En diciembre 31, la compañía dispone de los siguientes datos reales para su

Costos indirectos reales $1.560.000

Costos indirectos aplicados a la producción 1.271.600
Unidades terminadas en el periodo 100X
100% materiales
Unidades en proceso 100 50% mano de obra
50% CIF
Teniendo en cuenta que la compañía aplica sus costos indirectos a la produc-

ción con base en las horas de mano de obra directa y utiliza el enfoque tradicional:
a) Calcule la variación neta de costos indirectos
b) Determine la variación de presupuesto
c) Muestre la variación de capacidad
d) Calcule la variación de eficiencia
R: VN: $767.800; VP = –$118.000; VC = –$288.400; VE = $1.174.200
16. Al finalizar un periodo contable, la compañía Berracol S.A. dispone de la siguiente

información:
– Nivel real de producción 85%
– Unidades terminadas (artículo A) 91.000
– Unidades en proceso (75% por CIF) 4.000
– Costo de producción del periodo, al estándar, sacando
del estado de costo de producto fabricado $8.600.000
– Costo primo estándar (periodo) 6.720.000
– Sobreaplicación total en el periodo 80.000
– Base de aplicación de los costos indirectos a la producción HMOD
305
Calcule las variaciones de costos indirectos que se hubiesen presentado en el

periodo, y haga los registros contables respectivos, si se tiene en cuenta que esta
empresa había hecho con anterioridad a la producción un presupuesto de 100.000
unidades del artículo X, y considera que los costos indirectos presupuestados fijos
son 40% del total de los costos indirectos presupuestados a un nivel normal de
100%. Además, la hoja de especificaciones estándar indica que cada artículo X re-
quiere 0,25 de hora estándar en el único departamento de producción que tiene la
empresa (enfoque tradicional y enfoque actual).
R: VP = $128.000; VC = –$48.000 (enfoque moderno)
17. Para junio, la empresa Éfeso S.A. elabora el siguiente cuadro de costos indirectos de
fabricación:
Mano de obra indirecta $400.000 fijo + 60% de mano de obra directa

Supervisión 600.000 fijo + 40% de mano de obra directa
Suministros 0 fijo + 30% de mano de obra directa
Depreciación 200.000 (todo fijo)
La empresa utiliza costeo estándar y usa las horas estándar para medir su nivel
de actividad. Para junio suministra las siguientes especificaciones estándar de su
artículo A3:
Materiales directos 3 libras a $2.100/lb

Mano de obra directa 6 horas a $6.000/h
Costos de producción Tasa estándar: $36.000 c/unidad
Durante junio, la empresa compró 320 libras de material, almacenadas al precio

estándar, a $2.120 cada libra, y se usaron 310 libras (reales) para producir 100 unida-
des.
La mano de obra se paga a razón de $4.000 por cada hora real trabajada, más
una tasa de incentivo de $1.000 por cada hora estándar producida. Durante junio se
trabajaron 590 horas reales.
Los costos indirectos de fabricación reales durante el mes fueron:
Mano de obra indirecta $2.420.000

Supervisión 1.680.000
Suministros 700.000
Depreciación 200.000
Calcule y haga los registros de variaciones de materiales, mano de obra y costos

indirectos.
306
COSTEO ESTÁNDAR
R: VPM = –$6.400; VCM = –$21.000; VS = $580.000; VT = $60.000;

VP = $880.000; VC = $2.280.000.
18. La compañía Primavera S.A., que siempre ha contabilizado sus costos por órdenes
de producción históricos, se propone cambiar a estándar durante el primer semestre
de un año cualquiera. Previamente, la compañía había planeado todo de manera
que en diciembre del año anterior no quedaron productos en proceso en los dos
departamentos de producción donde se elaboran sillas metálicas. Se determinó que
las compras de materiales se contabilizarían al precio estándar y que habría una tasa
estándar en cada departamento de producción basada en las horas de mano de obra
directa. El cierre de libros es cada mes y la información sobre enero de ese primer
semestre es la siguiente:
Unidades presupuestadas para enero: 2.300
Depto. 1 Depto. 2
Costos indirectos presupuestados fijos $ 920.000 $317.400
Costos indirectos presupuestados variables 920.000 165.600
Total de CIFP 1.840.000 483.000
Hoja de especificaciones estándar para una silla
Materiales Mano de obra

Depto. 1: X = 8 m a $1.000/m 16 horas a $2.000/h
= 8.000 = $32.000
Y = 3 libras a $2.000/lb
Depto. 2: Z = 1,5 yardas a $1.000/y 6 horas a $1.500/h
= $1.500 = $9.000
Costo total por materiales: Costo total de mano de obra:
$15.500 $41.000
Las estadísticas reales de producción son:
Depto. 1 Depto. 2
Unidades
terminadas 2.000 1.900
Unidades
en proceso 300 50% mano de obra 100 50% mano de obra
50% CIF 50% CIF
La nómina de enero es la siguiente:
307
Depto. 1 Depto. 2
Horas reales trabajadas 34.100 11.000
Costo de las horas reales $6.800.000 $1.780.000
Compra de materiales a crédito en enero:
Material X: 18.000 m a $1.030/m

Material Y: 7.000 libras a $1.900/lb
Material Z: 1.000 yardas a $1.200/y
2.000 yardas a $1.000/y
Consumo real de materiales en enero:
Material X: 17.800/m
Material Y: 6.900/lb
Material Z: 2.890/y
Depto. 1 Depto. 2
Costos indirectos reales en enero ya
departamentalizados $1.640.000 $399.000
Ventas en enero, de contado, 1.800 unidades a $140.000 cada una.

Saldos de inventario: inventario de materiales 1-1 $400.000
inventario de productos terminados 1-1 $220.000
Con la anterior información:

a) Elabore registros para la compra de materiales (al estándar).
b) Elabore registros para el consumo de materiales (al estándar).
c) Elabore registros para el consumo de la mano de obra.
d) Calcule la tasa estándar de costos indirectos.
e) Calcule y haga el registro de aplicación de los costos indirectos a la producción.
f) Calcule variaciones y cierre los costos indirectos reales y aplicados.
g) Cierre las variaciones.
h) Convierta el trabajo en proceso en productos terminados.
i) Haga los registros de venta de las unidades.
j) Haga el estado de costo de productos fabricados y vendidos.
R: Costo de ventas (al estándar): $119.880.000

Costo de ventas (al real): $117.755.000
308
COSTEO ESTÁNDAR
19. La compañía Margarita Isabel S.A. fabrica vestidos para hombre y cuenta con dos
departamentos de producción, en los cuales aplica costeo estándar. Para mayo, la
empresa elabora las siguientes especificaciones estándar:
Departamento de corte (por cada unidad):
Materiales: paño, 3 metros a $5.200/m

seda, 1 yarda a $2.300 /y
Mano de obra: ½ hora a $1.500/h
Departamento de costura y acabado (por cada centenar):
Materiales: hilo, 300 carretes a $700 c/u

botones, 600 a $50 cada botón
cierres, 100 a $3.300 cada docena
Mano de obra: 500 horas a $1.800/h
Para el mismo periodo se hicieron los siguientes presupuestos de costos indirectos:
Depto. Depto.
de corte de costura
y acabado
Costos indirectos fijos $1.800.000 $32.890.000
Costos indirectos variables 5.400.000 56.810.000
Horas de mano de obra directa
presupuestadas 36.000 horas 229.000 h
de mano de obra directa.
Durante el mes de mayo se compraron materiales a crédito, contabilizados al
precio real, en la siguiente forma:
Paño 280.000 metros por $1.461.600.000

Seda 200.000 metros a $2.600 /m
Hilo 170.000 carretes a $680 carrete
Botones 31.000 docenas a $600 docena
Cierres 6.000 docenas a $3.000 cada docena
La compañía comenzó 70.000 vestidos y le quedaron 10.000 en proceso, con

75% de elaboración en el departamento de corte (el mismo para los tres elementos
309
del costo). En los departamentos de costura y acabado no quedó trabajo en proceso.

Los materiales utilizados fueron:
Paño 209.250 metros

Seda $158.137.200
Hilo 180.000 carretes
Botones 30.000 docenas
Cierres 60.000 cierres
Los costos reales por mano de obra fueron:
Depto. Depto.
de corte de costura y acabado
34.200 horas de mano de obra
directa real por $ 50.958.000 Costo total de $537.895.000
a $1.790 cada hora.
Salarios de vendedores $250.000.000 Salario del gerente,
$2.000.000
En mayo 1º había un saldo de inventario de productos terminados de 10.000

vestidos, con el mismo costo unitario de los producidos durante el periodo actual.
Durante el periodo, la compañía incurrió en los siguientes costos indirectos:
Departamento de corte $ 7.182.000

Departamento de costura y acabado $93.155.000
Las ventas de la compañía ascendieron a 65.000 vestidos, con 40% del recargo
sobre el costo estándar. La mitad de las ventas fue a crédito.
Utilice tanto el nivel de actividad en horas reales como en horas estándar.
Efectúe los registros:

1. a) Compra de los materiales
b) Consumo de los materiales
c) Pago de la nómina (con deducción de 12% para seguro social y 1% para el
indicato)
d) Cierre de la nómina
e) Aplicación de los costos indirectos a la producción
f) Traspaso del inventario trabajo en proceso de un departamento a otro, has-
ta que se convierta en productos terminados
g) Cierre de los costos indirectos
h) Cierre de las variaciones
i) Venta de los productos
310
COSTEO ESTÁNDAR
2. Prepare un estado de costo de productos vendidos.
R: Costo de productos terminados y vendidos (al estándar) = $2.075.125
20. Casquetes S.A. es una compañía que sigue costeo estándar, elabora presupuestos
estáticos sobre la base de un presupuesto normal de 100% y cuenta con un solo
departamento de producción y varios de servicios (presupuesto, ingeniería indus-
trial, personal y contabilidad). La empresa utiliza kárdex al real en la compra de sus
materiales, y aplica sus costos indirectos a la producción con base en las horas de
mano de obra directa.
En diciembre 31, el departamento de ingeniería industrial elaboró la siguiente
hoja de especificaciones estándar para cada cien zapatillas, para el periodo de enero
siguiente:
Hoja de especificaciones estándar para cada 100 zapatillas:
Material X 1.000 libras, a $2.200 /kg

Operación A 800 horas a $3.500 /h
El departamento de presupuesto había elaborado en diciembre 31 los siguientes

presupuestos para enero del año siguiente:
Unidades presupuestadas para el periodo 5.000

Tasa estándar fija para el periodo $900/h
Costos indirectos
presupuestados
Departamento de producción $48.000.000
Departamento de presupuesto $ 5.000.000
Departamento de ingeniería industrial $10.000.000
Departamento de personal $ 2.500.000
Departamento de contabilidad $ 2.500.000
En enero 31, fecha de cierre de libros, el departamento de producción suminis-

tra los siguientes datos reales del periodo:
1. Se compraron, a crédito, 60.000 kilos del material X a $1.200 cada libra.

2. Unidades comenzadas en el periodo 6.500
3. Unidades terminadas no transferidas 1.000
4. Unidades terminadas y transferidas 4.000
5. Unidades perdidas en producción (con igual
porcentaje de las unidades en proceso) 500
311
6. Quedaron en proceso 1.000 unidades que necesitan todavía el siguiente porcentaje

de elaboración para quedar completamente terminadas:
Material X 25%
Operación A 50%
Costos indirectos 60%
Los departamentos de personal y de contabilidad suministran al final del periodo

los siguientes datos:
1. Costo total de las horas reales directas trabajadas: $183.150.000.

2. El nivel real al cual se realiza la producción es 23,75% más del que se había
presupuestado.
3. Los costos indirectos reales tienen un costo de $750 por cada media hora de
mano de obra directa real trabajada.
4. El inventario del material X en diciembre 31 anterior fue 80.000 libras, a $2.300
cada kilo.
5. El inventario del material X en 1-31 tiene un costo total de $197.650.000.
La compañía vende 95% de su producto en enero, en efectivo, con un recargo

de 30% sobre el costo de producción de cada zapatilla.
En 12-31 habían quedado 500 zapatillas con un costo estándar de $400 más del
costo estándar por zapatilla obtenido en enero. Utilice un nivel de actividad en horas
reales y un nivel de actividad en horas estándar.
Mostrando todos los cálculos, haga cuentas T y registros contables en relación con:
• Compra de materiales
• Consumo de materiales
• Cierre parcial de la nómina
• Aplicación de los costos indirectos a la producción
• Cierre de los costos indirectos
• Conversión del PEP en productos terminados
• Venta de unidades
• Cierre de las variaciones
• Estado de costo de productos fabricados y vendidos
Nota. Use promedio ponderado en la valuación de inventarios de materiales.
R: Costo del producto fabricado y vendido (real) = $251.585.000
21. La compañía Torino S.A., que produce únicamente el artículo A-1 en su único depar-
tamento de producción, tiene en junio 30, fecha semestral de cierre de libros, los
siguientes datos:
312
COSTEO ESTÁNDAR

100% materiales
Unidades en proceso 2.000 50% mano de obra
50% costos indirectos

Horas de mano de obra directa real 187.200 h
Costo de material directo usado $ 220.000
Costos indirectos reales del periodo $1.000.000
En diciembre del año anterior, la empresa había predeterminado 10 horas de

mano de obra directa por cada unidad producida. En la misma época se elaboró el
siguiente cuadro de presupuestos flexibles para el primer semestre siguiente, consi-
derando 90% como nivel normal de producción:
Presupuestos flexibles de la compañía Torino S.A.
Nivel
de producción 100 90 80 70 60 50
Unidades
26.000 23.400 20.800 18.200 15.600 13.000
presupuestadas
Costo de materiales
directos $2.222.220 $2.000.000 $1.777.760 $1.555.540 $1.333.320 $1.111.100
presupuestados
Costo de mano
de obra directa $444.440 $400.000 $333.320 $300.080 $266.640 $222.200
presupuestada
Costos indirectos
$1.200.000 $1.080.000 $960.000 $840.000 $720.000 $600.000
presupuestados
Tenga en cuenta que la compañía aplica sus costos indirectos a la producción

con base en las HMOD y utiliza tanto el nivel de actividad en horas reales como en
horas estándar.
a) Calcule y haga el registro de aplicación de los costos indirectos a la producción.
b) Haga el registro de cierre de los costos indirectos.
R: VP = –$40.000; VE = $128.160; VC = –$8.850
313
22. La compañía Santorini S.A., que usa costeo estándar y un nivel de actividad basado
en las horas estándar para efectos de la aplicación de sus costos indirectos a la
producción, presupuesta para un determinado periodo una producción de 600 uni-
dades, y elabora las siguientes especificaciones estándar para su producto A-30:
Materiales directos 3 libras a $6.000 /lb

Mano de obra directa 3 horas a $300 /h
Tasa estándar fija 3 horas: $1.500 /u
Tasa estándar variable 3 horas: $600 /u
Los siguientes son los datos de producción durante el periodo en mención:
1. Se compran 2.000 libras por $12.400.000, de las cuales realmente se usan en

producción 1.600 libras.
2. Se usaron durante el periodo 1.400 horas de mano de obra directa real, con un
costo de $412.000.
3. El costo real de los costos indirectos de fabricación fue: $1.100.000.
4. Unidades reales producidas en el periodo: 500.
Con base en la información anterior, haga los siguientes registros:
a) Registros contables para la compra de los materiales y para el uso de los

materiales directos en la producción.
b) Registro para el uso de la mano de obra directa en la producción.
c) Registro para el uso de los costos indirectos en la producción, y que
muestre las diferentes variaciones si se emplea el método de las tres varia-
ciones.
R: V precio = –$79.720; V eficiencia = $20.160; VC = –149.880
23. La empresa Tailandia S.A. elabora el siguiente cuadro de presupuestos flexibles para
un determinado periodo de producción:
Presupuestos flexibles a un nivel normal de 90%
Unidades presupuestadas 10.000 9.000 8.000 7.000
Costos indirectos $2.200.000 $1.854.000 $1.648.000 $1.442.000

presupuestados
314
COSTEO ESTÁNDAR
La hoja de especificaciones estándar da una hora estándar por cada unidad pro-
ducida, y al finalizar el periodo de producción se tiene además la siguiente informa-
ción:
Costos indirectos reales del periodo $1.280.000
Costos indirectos aplicados en el periodo $1.483.200
Unidades en proceso (50% por costos indirectos) 1.000
Con base en la información anterior, calcule (mostrando registros):

a) Las variaciones de costos indirectos de fabricación, considerando que esta em-
presa utiliza costeo estándar, presupuestos flexibles y el enfoque tradicional.
R: VE = $350.200; VP = –$320.000; VC = $116.800
b) Las variaciones de costos indirectos de fabricación, considerando que la empre-

sa utiliza el enfoque actual.
R: VP = $15.400; VC = –$162.400
1. Los costos estándar son:

a) Presupuestos totales.
b) Costos predeterminados.
c) Costos estimados.
d) Costos reales.
e) Costos reales y estimados al mismo tiempo.
2. Cuando se consumen materiales directos, en estándar, y se usa el método de kárdex

al real, la cuenta de inventario PEP (materiales) se obtiene con:
a) Datos estándar.
b) Datos reales.
c) Datos estimados.
d) Datos reales y estándar al mismo tiempo.
e) Datos presupuestados.
3. Cuando se consumen materiales directos, en estándar, y se usa el método de kárdex

al estándar, la cuenta de inventario PEP (materiales) debe expresarse en:
a) Datos presupuestados.
315
b) Datos reales.
c) Datos estimados.
d) Datos reales y estimados al mismo tiempo.
e) Datos estándar.
4. Cuando se utiliza kárdex al estándar en la compra de los materiales, el crédito que

surge en el registro contable debe expresarse en:
a) Datos predeterminados.
b) Datos estimados.
c) Datos reales.
d) Datos estándar.
e) Datos estimados y reales al mismo tiempo.
5. Una variación de precio desfavorable:

a) Siempre representará un aumento en el costo del producto.
b) Disminuirá el costo del producto.
c) No tendrá efecto alguno sobre el costo del producto.
d) Puede tener o no efecto sobre el producto, según se considere que dicho costo
es o no controlable.
e) Representará siempre un aumento de los gastos del periodo.
6. Si se usa kárdex al real en la compra de los materiales, el uso de los mismos estará
expresado, en su cuenta débito, con:
a) Datos reales.
b) Datos presupuestados.
c) Datos estimados.
d) Datos reales y estándar al mismo tiempo.
7. La variación neta de materiales directos se obtiene:

a) Al establecer la diferencia entre el costo real del material directo y el presupuestado.
b) Al sumar la variación de precio del material directo con la variación neta.
c) Al sumar la variación de cantidad de material directo con la variación neta.
d) Al restar a la variación neta cualquier variación de material que se presente.
8. La variación de salario en costeos estándar surge cuando:

a) Existe una diferencia entre el presupuesto de la mano de obra directa y la nómi-
na real.
b) Los datos estimados de la mano de obra directa son diferentes de los datos
reales de la nómina.
c) Los datos reales de la nómina general son diferentes de los datos estándar de los
materiales directos usados.
316
COSTEO ESTÁNDAR
d) Los datos estándar del segundo elemento de costos son diferentes de la parte
correspondiente de la nómina real.
e) No se presenta ninguna diferencia entre los datos estándar y reales del segundo
elemento de costos.
9. La cuenta de inventario PEP (mano de obra directa), en costeos estándar, debe ex-
presarse en:
a) Datos reales.
b) Datos estimados.
c) Datos presupuestados.
d) Datos estándar.
e) Datos estándar y reales al mismo tiempo.
10. Lavariación de tiempo surge cuando:

a) Hay diferencia entre los salarios estándar y los reales.
b) Las horas reales son diferentes de las horas estimadas.
c) Las horas estándar de mano de obra directa son diferentes de las horas reales
por el mismo concepto.
d) Las horas presupuestadas son diferentes de las horas reales.
e) Las horas estándar son diferentes de las horas presupuestadas.
11. Las prestaciones sociales de mano de obra indirecta se cargan al:

a) Primer elemento del costo.
b) Segundo elemento del costo.
c) Tercer elemento del costo (real).
d) Costos de administración.
e) Costos de ventas.
12. La variación neta de la mano de obra directa se puede definir como:

a) La diferencia entre el costo estimado de la mano de obra directa y su costo real.
b) La diferencia entre el costo estándar de la mano de obra directa y su costo real.
c) La diferencia entre el costo estimado de la mano de obra directa y su costo
estándar.
d) La diferencia entre el costo estándar de la mano de obra directa y su costo presu-
puestado.
13. El segundo elemento de costo, en estándar, se obtiene al:

a) Evaluar las horas reales por el salario unitario estándar.
b) Evaluar las horas estándar por el salario unitario real.
c) Evaluar las horas estándar por el salario unitario estándar.
d) Evaluar las horas presupuestadas por el salario unitario real.
317
14. El impuesto sobre la nómina se contabiliza como:

a) Mano de obra directa en todos los casos.
b) Un costo de administración.
c) Un costo de ventas.
d) Un costo general de producción.
15. Las prestaciones sociales de los obreros de producción se cargan a:

a) Los costos de administración.
b) Los costos de ventas.
c) Los materiales directos de producción.
d) La mano de obra directa.
e) Los costos indirectos de fabricación reales.
16. El tercer elemento de costo, en sistema estándar, está dado por:

a) Los costos indirectos de fabricación reales.
b) Los costos indirectos presupuestados del periodo.
c) El inventario PEP (CIF).
d) Los costos indirectos aplicados.
e) Los costos indirectos subaplicados en cualquier circunstancia.
17. Si en costeo estándar se hace un presupuesto a un nivel normal de producción de

100%, y luego se obtiene una variación de presupuesto favorable, significa ello que
el verdadero nivel de producción fue:
a) De 100%.
b) Menor que 100%.
c) Mayor que 100%.
d) No es posible conocer cómo sería el verdadero nivel de producción.
e) Igual al nivel real que existía en el periodo inmediatamente anterior.
18. Las variaciones de presupuesto y capacidad pueden surgir cuando se usa el enfoque
tradicional:
a) Cada vez que se aplican los costos indirectos a la producción, en un nivel real.
b) Cada vez que se calcula la tasa estándar.
c) Siempre que el nivel real de producción sea igual al nivel normal o presupuestado.
d) Al final del periodo contable, cuando se cierren los costos indirectos.
e) En cualquier caso de producción mediante costos por procesos.
318
Comprende, 1. Determina el costeo de los
analiza y explica productos a partir de la
la problemática aplicación del método del
de costear los costeo directo o variable.
productos bajo 2. Calcula, analiza y justifica en
los dos sistemas, forma lógica la diferencia de
costeo directo o resultados.
variable y 3. Prepara informes financieros,
costeo indicando diferencias entre los
absorbente. dos métodos, respecto a
inventarios, costo de ventas y
utilidades.
4. Expone las ventajas que ofrece
el costeo variable o directo en la
toma de decisiones, así como
sus desventajas.
5. Aplica el sistema de costeo
directo estándar para integrar el
control de la producción, los
presupuestos flexibles, la
planeación y la toma de
decisiones.
Naturaleza de los costos marginales
Dentro de la contabilidad de costos, por tradición, siempre se han considerado los cos-
tos indirectos –fijos y variables– como costos del producto, y como tales se han acepta-
do para efectos fiscales y en la mayoría de los casos aun para el análisis en la toma de
decisiones. Bajo este aspecto, se ha dado el nombre de costos totales o costos de absor-
ción a aquellos en los cuales, además de los materiales directos y de la mano de obra
directa, se incluyen los costos indirectos fijos y variables. En torno a este concepto, los
costos de fabricación se han desarrollado ampliamente en los últimos años, y los méto-
dos que se han aplicado, por ejemplo el de costos estándar con presupuestos flexibles,
han hecho posible estudiar no sólo todo lo concerniente a la reducción de los costos de
fabricación de los productos, sino también el control mismo de la producción en todas
sus fases, y su análisis por parte de la gerencia en relación con la toma de decisiones,
todo ello sujeto a las necesidades fiscales a través de los estados financieros.
Sin embargo, desde hace varios años se inició el estudio de un nuevo método de
costos denominado costos marginales o costeo directo que hace uso igualmente de todas
las cifras de la contabilidad financiera con fines exclusivamente administrativos sin consi-
derar el aspecto fiscal. Bajo este nuevo método, que cobra cada día más fuerza entre las
grandes empresas, el costo del producto está dado por la suma de los materiales direc-
tos, la mano de obra directa y los costos variables únicamente, de ahí que también se le
denomine método de costos variables. Los fijos se consideran como costos del periodo
que se registrarán en el estado de resultados.
No deben confundirse los costos marginales o costeo directo, con lo que en
departamentalización de los costos se conoce con el nombre de costos directos, o sea
aquellos que pueden identificarse fácilmente con un departamento, una función dada,
un producto o una parte específica de dicho producto; esos costos directos (de costos
indirectos) se estudian también como fijos y variables.
Objetivos
Varios son los objetivos que persigue el método de los costos marginales. En primer
lugar, cumple funciones esenciales de control, ya que trata de definir la responsabilidad
por cada unidad que se produzca, teniendo en cuenta que los costos variables son los
que se pueden controlar con más facilidad en una empresa. En segundo lugar, sirve
efectivamente en la toma de decisiones, puesto que el método en sí da un conocimiento
cabal y verdadero de los costos dentro de una empresa, en especial si se trata de tomar
320
COSTEO DIRECTO Y COSTEO ABSORBENTE
una decisión con respecto al aumento o disminución de la producción de un artículo

dado, e incluso sobre cualquier cambio que se trate de hacer en los canales de distribu-
ción de los artículos.
De manera que los costos marginales tienen por finalidad conocer lo que realmente
está ocurriendo en la empresa en relación con los costos de producción y de mercadeo,
al margen del aspecto fiscal.
Es particularidad de los costos marginales estudiar a través del estado de resultados
únicamente el volumen de producción que se vende, y no el total de la producción. Con
mucha frecuencia se observa que las empresas actuales utilizan los sistemas clásicos de
costos para efectos fiscales, pero al mismo tiempo preparan informes de rentas y costos
por costeo directo, como información básica para la gerencia en la toma de decisiones.
Costos operacionales y de estructura

Cuando se está utilizando el método de los costos marginales, se debe hacer la siguiente
distinción en cuanto a los costos que allí se presentan:
Costos operacionales. Son aquellos que varían en el mismo sentido del volumen de
producción y de ventas de una empresa. Estos costos representan realmente el precio
de fabricación del producto.
Los principales costos operacionales son los siguientes:
– Materiales (directos e indirectos)

– Mano de obra directa
– Salarios por incentivos
– Costos por primas
– Horas extras
– Energía eléctrica
– Comisiones de vendedores
– Costos de distribución
Costos de estructura. Son aquellos que permanecen más o menos fijos, fuera de las
variaciones que son comunes en los diferentes volúmenes de producción y de ventas, y
representan el precio de costo de la empresa.
Los principales costos de estructura son los siguientes:
– Salarios de administración
– Costos por funciones de servicios
– Costos de investigación técnica o de mercadeo
– Depreciaciones y amortizaciones
– Salarios de supervisión
Prestaciones sociales
321
Estado de resultados por costeo directo

El método de costeo directo puede aplicarse en cualquiera de los dos grandes sistemas
de costos, es decir, en costos por órdenes de producción históricos y en costos por
procesos históricos, así como en los costos estándar, tal como se apreciará más adelante.
De todas maneras, la bondad de este método se manifiesta ostensiblemente a través del
estado de resultados, porque allí es donde mejor se observa la verdadera estructuración
de las utilidades obtenidas por una empresa en un periodo. Los ejemplos que se propor-
cionan muestran los estados de resultados, tanto desde el punto de vista de los costos de
absorción como del costeo directo, para efectos comparativos.
Ejemplo 7.1 Costeo directo

Se supone que la compañía XYZ, que elabora un solo producto, hace sus presupuestos
con base en un nivel normal de producción de 10.000 unidades para dos periodos, pero
el nivel real de actividad en el primer periodo es de 7.500 unidades y de 10.000 en el
segundo. Se venden 6.000 unidades en el primer periodo y 10.000 en el segundo. Se
considera además que esta empresa no tiene trabajo en proceso al principio ni al final de
cada uno de los periodos, y que tampoco dispone de inventario de productos termina-
dos al iniciar el proceso de producción. Otros datos de producción para ambos periodos
son los siguientes:
Precio unitario de venta $ 50

Costos indirectos de producción fijos 100.000
Materiales directos 6/u
Mano de obra directa 8/u
Costos indirectos de producción variables 6/u
Costos indirectos de producción fijos 10/u
Costos de venta y administrativos variables 2/u
Costos de venta y administrativos fijos 2.000.000
Con base en los datos anteriores, se elaboran los siguientes estados de resultados
utilizando los métodos de costeo directo y costos de absorción (cuadros 7.1 y 7.2).
Si se analizan los estados de resultados de los cuadros 7.1 y 7.2 se puede observar
una mejor estructuración de las utilidades bajo el método de costeo directo, y ello se
debe especialmente a la influencia de los costos fijos en el inventario final de la produc-
ción terminada, puesto que en el caso del cuadro 7.1 (costeo directo) dicho inventario
está valuado únicamente con los costos variables ($2.000), y en cambio bajo el método
de absorción la valuación es con los costos totales ($30). La utilidad neta será siempre
más baja mediante el método de costeo directo, como en el caso presente, cuando las
unidades vendidas estén por debajo de las producidas. La compañía acumula más
inventarios de productos en proceso y de productos terminados al final del periodo que
al principio.
322

Costeo directo
Periodo Periodo
(1) (2)
Ventas 6.000 × 5.000 $30.000.000 $50.000.000
Costo de ventas:
Costo de producción variable:
6.000 × 2.000 $12.000.000 $20.000.000
Costo variable de actividad de ventas:
6.000 × 200 1.200.000 2.000.000
13.200.000 22.000.000
Ingreso marginal $16.800.000 $28.000.000
Costos del periodo:

Costos indirectos de fabricación fijos $10.000.000 $10.000.000
Costos fijos de administración y ventas 2.000.000 2.000.000
12.000.000 12.000.000
Ingreso operacional $4.800.000 $16.000.000
Inventario de productos inicial : $ 0 3.000.000
Inventario de productos final :
1.500 × 200 3.000.000 3.000.000
Las cifras contenidas en los estados de resultados de los cuadros 7.1 y 7.2, son
suficientemente claras, no sólo por las indicaciones contenidas en cada estado sino por-
que observando las diferentes cifras, sobran todas las explicaciones del caso. En el cua-
dro 7.2 sobre costos de absorción, se podría hacer la siguiente aclaración con respecto a
los costos indirectos subaplicados cuyo cálculo se obtiene de la siguiente manera: la
diferencia entre la producción presupuestada (10.000 unidades) y la real del primer pe-
riodo (7.500 unidades) se multiplica por los costos unitarios fijos ($1.000) para obtener
unos costos indirectos subaplicados de $2.500.000 que van a aumentar el costo de
producción, y se deduce claramente que es una subaplicación, por cuanto se trata de un
hecho desfavorable el que la producción real de unidades haya sido más baja que la que
se había presupuestado, y todo hecho desfavorable aumenta el costo de producción, así
como cualquier hecho favorable lo disminuiría, en el caso de que consideren dichos
costos como costos del producto y no como costos del periodo.
El estado de resultados de la misma compañía XYZ, analizado por el método de
costos de absorción, muestra la configuración que se observa en cuadro 7.2.
En costos estándar existe una fórmula para calcular cualquier variación de capa-
cidad o de volumen de producción, que corresponde exactamente a la situación actual:
323
VC = (NR – 1) CIFPF/unidad
donde:
VC = variación de capacidad (en este caso un costo indirecto subaplicado)
NR = nivel real de producción (en unidades)

1 = nivel presupuestado de producción (en unidades)
CIFPF/unidad = costo unitario de los costos indirectos
presupuestados fijos
En cuanto al segundo periodo, en el cuadro 7.2 no se presenta ninguna sub o sobre-

aplicación de los costos indirectos por cuanto la producción presupuestada (10.000 uni-
dades) y la real (10.000) son la misma.
Otra forma de presentación del estado de resultados de la compañía XYZ, pero que
ofrece los mismos resultados finales, se muestra en el cuadro 7.3.
El estado de resultados de la misma compañía XYZ, mediante el método de costos
de absorción, muestra la siguiente configuración (cuadro 7.4).

Costeo de absorción
Periodo Periodo
(1) (2)
Ventas 6.000 × 5.000 $30.000.000 $50.000.000
Costo de ventas:
Costo del producto vendido
6.000 × 3.000 $18.000.000 $30.000.000
Costos indirectos subaplicados
2.500 × 1.000 2.500.000 0
Costo total del producto vendido 20.500.000 30.000.000
Utilidad bruta $ 9.500.000 $20.000.000
Costos del periodo:

Costos de venta y de administración fijos $2.000.000 $2.000.000
Costos de venta y de administración
Variable: 6.000 × 200 1.200.000 3.200.000 2.000.000 4.000.000
$ 6.300.000 $16.000.000
Utilidad neta
Inventario de productos inicial $ 0 $ 4.500.000

Inventario de productos final
1.500 × 3.000 $ 4.500.000 $ 4.500.000
324
Combinación de los dos métodos

En la actualidad, nadie niega la importancia del método del costeo directo para efectos
de planeación, control de la producción y toma de decisiones. Sin embargo, como aún
subsisten algunas divergencias relacionadas con la bondad del método, y todavía no es
aceptado desde el punto de vista fiscal, la tendencia de las grandes compañías modernas
es mostrar un estado de resultados combinado, en donde se pueda apreciar tanto el
punto de vista del costeo directo como el de absorción. En el cuadro 7.5 basado en los
datos contenidos en los cuadros 7.1 y 7.2, se considera esta situación.
En el cuadro 7.5 se puede observar que la combinación de los dos métodos a través
del estado de resultados es bastante sencilla; se inicia con todos los datos obtenidos en
el estado mediante el método de costeo directo, es decir, se copia textualmente y luego
se convierte a las cifras finales obtenidas por costos de absorción mediante el siguiente
procedimiento: se agrega la porción de costos indirectos de producción fijos diferidos

Costeo directo
Periodo Periodo
(1) (2)
Ventas 6.000 × 5.000 $30.000.000 10.000 × $50.000.000

5.000
Costo variable del producto
fabricado 7.500 × 2.000 $15.000.000 $20.000.000
Costo de actividad en ventas:

costos de venta y administrativos
variables 6.000 × 200 1.200.000 2.000.000
$16.200.000 $22.000.000
Inventario de productos inicial 0 3.000.000
$16.200.000 $25.000.000
1.500 × 2.000 $3.000.000 $3.000.000
Costo variable del producto terminado

y vendido 13.200.000 22.000.000
Utilidad o ingreso marginal $16.800.000 $28.000.000
Costos fijos del periodo:

Costos indirectos fijos de producción $10.000.000 $10.000.000
Costos de venta y administrativos fijos 2.000.000 12.000.000 2.000.000 12.000.000
Utilidad o ingreso operacional $ 4.800.000 $16.000.000
325
como costos periódicos en el inventario final de productos, en cada periodo, o sea la

diferencia que existe entre dicho inventario obtenido por el método de absorción valuado
con costos fijos y variables, y el que se obtiene por el de costeo directo valuado única-
mente con los costos variables: $4.500.000 — $3.000.000 = $1.500.000, cifra igual para
ambos periodos, en este caso particular. Finalmente se resta la porción de costos de
producción fijos del periodo anterior absorbidos en los productos vendidos del actual
periodo, siempre y cuando haya quedado un inventario final de productos que será
integrado a los productos terminados y vendidos. En el cuadro 7.5 el segundo periodo
recibe del primero 1.500 unidades que fueron allí inventario final de productos, valuadas
con un costo unitario fijo de $10, es decir, que $1.500.000 es la porción absorbida que
se debe restar. De esta manera, el estado de resultados combinado debe mostrar al final
una cifra de utilidad neta exactamente igual a la que se obtuvo mediante el empleo del
método de costos de absorción.

Costeo de absorción
Periodo Periodo
(1) (2)
Ventas 6.000 × 5.000 $30.000.000 10.000 × $50.000.000

5.000
Costo del producto fabricado
7.500 × 3.000 $22.500.000 $30.000.000
Costos indirectos subaplicados

2.500 × 1.000 2.500.000 0
Costo total de producción $25.000.000 $30.000.000
Inventario de productos inicial 0 4.500.000

$25.000.000 $34.500.000
1.500 × 3.000 $ 4.500.000 $ 4.500.000
Costo total de productos terminados
y vendidos 20.500.000 30.000.000
Utilidad bruta $ 9.500.000 $20.000.000
Costos del periodo:
Costos de venta y administrativos fijos $ 2.000.000 $ 2.000.000
Costos de venta y administración

variables: 6.000 × 200 1.200.000 3.200.000 2.000.000 4.000.000
Utilidad neta $ 6.300.000 $16.000.000
326
Anotaciones finales
En relación con los costos marginales o costeo directo, se deben hacer las siguientes
anotaciones:
– El balance general, cuando se aplica este método, difiere únicamente de la información
presentada bajo el método de costos de absorción en las cuentas de Inventario de
productos en proceso e Inventario de productos terminados, en el sentido de que estos
inventarios están valorados con los materiales directos, la mano de obra directa y única-
mente los costos indirectos variables de producción, mientras que los mismos inventarios,
por costos de absorción, cuentan además con los costos indirectos fijos de producción.

Combinación de los dos métodos
Periodo Periodo
(1) (2)
Ventas 6.000 × 5.000 $30.000.000 $50.000.000
Costo de ventas:
Costo variable de producción:
6.000 × 2.000 $12.000.000 $20.000.000
Costo variable de actividad de ventas:

6.000 × 200 1.200.000 2.000.000
Ingreso marginal 13.200.000 22.000.000

$16.800.000 $28.000.000
Costos del periodo:
Costos indirectos de producción fijos $10.000.000 $10.000.000
Costos fijos de administración y ventas $ 2.000.000 2.000.000

12.000.000 12.000.000
Ingreso operacional $ 4.800.000 $16.000.000
Porción de costos indirectos de

producción fijos diferidos como costos del
periodo en el inventario de productos final 1.500.000 1.500.000
Porción de costos indirectos de

producción fijos del periodo anterior,
absorbidos en los productos vendidos de
este periodo 0 1.500.000
Utilidad neta $ 6.300.000 $16.000.000
327
– Cuando se aplica el costeo directo en empresas que siguen el sistema de costeo por
procesos, se deben definir muy claramente los costos fijos y los variables de cada
proceso en particular, de manera que se puedan transferir, de un departamento de
producción a otro, sólo los costos variables.
– En empresas que siguen costos estándar es, sin dudas, en donde mejor se puede
aplicar el método de costeo directo, ya que de antemano en la predeterminación de
los costos se ha hecho la separación en fijos y variables. Los costos indirectos presu-
puestados fijos no deben entrar en el cálculo de la tasa estándar cuando se está
empleando este método.
Costeo directo estándar

Con este nombre se designa al más moderno método de costos que está en uso en la
actualidad, tanto en la industria de transformación como en la de mercadeo, y también
comienza a usarse en las grandes empresas de servicios, como universidades, hoteles,
servicios públicos, bancos privados, etcétera.
La aplicación del método de costeo directo, con datos predeterminados (estándar)
hace posible la integración dentro de una empresa de actividades tan importantes como
el control de la producción, los presupuestos flexibles, el planeamiento general a corto y
a largo plazo, y la toma de decisiones.
Aunque una buena parte de este libro trata los costos desde el punto de vista de la
absorción, por considerar que su pleno conocimiento ofrece perspectivas más amplias
hacia una mejor comprensión de las nuevas técnicas de costos que vayan surgiendo, los
capítulos sobre costos estándar y costeo directo hacen posible la aplicación, por lo me-
nos en el aspecto de la técnica y el control de los costos, de la importantísima herramien-
ta administrativa que es el costeo directo estándar. Como complemento ideal de esta
nueva técnica integrada se cuenta con la contabilidad administrativa o gerencial –tema
de otro libro del mismo autor denominado Contabilidad gerencial: planeación y toma de
decisiones– en donde se abordan, entre otros, asuntos tan trascendentales para la direc-
ción de una empresa como son la contraloría, los informes para la gerencia, el estudio
detallado de cada uno de los presupuestos operacionales y financieros, así como el pre-
supuesto de capital, las relaciones costo-volumen-utilidades, los costos para la toma de
decisiones, el análisis profundo del costeo directo estándar a través de un estado
de resultados que contempla aspectos más complicados de los que se han visto en el
presente capítulo, como unidades en proceso y unidades terminadas que vienen de los
periodos anteriores y, finalmente, la integración de toda esta rama contable –financiera y
administrativa– en los computadores.
En el ejemplo que se tratará a continuación, con base en los costos estándar y los presu-
puestos flexibles, se tendrá oportunidad de estudiar, para efectos comparativos, un estado de
resultados por costos de absorción y por costeo directo, considerando además en ambos
casos la doble posibilidad de un nivel de actividad basado en horas reales o en horas estándar,
en cuanto respecta al análisis de las variaciones de costos indirectos de fabricación.
328
Ejemplo 7.2 Costeo directo estándar
Para el segundo semestre del año, la empresa Petra S.A., que usa costos estándar, elabora
el siguiente cuadro de presupuestos flexibles a un nivel normal de 100%.
Presupuestos flexibles
Horas de mano de obra directa presupuestadas 20.000 18.000 16.000 14.000
Costos indirectos presupuestados fijos $1.800.000 $1.800.000 $1.800.000 $1.800.000
Costos indirectos presupuestados variables $3.600.000 $3.240.000 $2.880.000 $2.520.000
Total de costos indirectos presupuestados $5.400.000 $5.040.000 $4.680.000 $4.320.000
Para el periodo se suministra la siguiente información:
1. No hay inventarios iniciales de trabajo en proceso y de productos terminados.

2. El costo estándar del material directo usado en producción, por cada unidad, es
$500 y el costo unitario real es el mismo.
3. Cada unidad tiene una especificación estándar de una hora, cuyo costo estándar es
$2.000, igual al costo unitario real.
4. Durante el periodo se produjeron 18.000 horas reales de mano de obra directa.
5. Unidades producidas en el periodo: 16.000.
6. Unidades vendidas: 15.000, a $3.200 cada unidad.
7. Costos de venta y de administración variables: $100 c/u.
8. Costos de venta y de administración fijos: $600.000.
9. CIFFR = $1.800.000; CIFRV = $3.000.000.

a) Calcular las variaciones de costos indirectos de fabricación mediante costos de
absorción y costeo directo; además, la empresa utiliza en ambos casos un nivel
de actividad real y un nivel estándar.
b) Preparar estados de resultados, con base en un nivel de actividad estándar, tanto
por costos de absorción como por costeo directo, así como un estado de resul-
tados combinado.
329
Solución
1. Análisis de variaciones de costos indirectos bajo costos de absorción, en costos

estándar, con un nivel de actividad basado en horas reales:
HSt = 16.000 un. × 1 HSt = 16.000 HSt
CIFP $5.400.000
TSt = = = $270/h
HP 20.000
VE = (16.000 – 18.000) × $270/h = –$540.000
HMODR 18.000
NOR = = = 0,9
HMODP 20.000
CIFPNOR = $5.040.000 (tomados del cuadro de presupuestos
flexibles al nivel de 90%)
VP = 5.040.000 – $4.800.000 = 240.000
CIFA = HMODR × TSt = 18.000 × $270/h = $4.860.000
VC = $4.860.000 – $5.040.000 = –$180.000

= (HSt × TSt) – CIFR
= (16.000 HSt × $270/h) – $4.800.000 = – $480.000
VN = VE + VP + VC = – $540.000 + $240.000 + (–$180.000) = –$480.000
Análisis de las variaciones de costos indirectos bajo costos de absorción, en costos

estándar, pero utilizando un nivel de actividad basado en horas estándar:
HSt 16.000
NE = HP = 20.000 = 0,8
CIFPNE = $4.680.000 (tomado del cuadro de presupuestos
flexibles en el nivel de 80%)
VP = $4.680.000 – $4.800.000 = – $120.000

VC = $4.320.000 – $4.680.000 = –$360.000
330

= $4.320.000 – $4.800.000 = –$480.000
VN = VP + VC
= –$120.000 + (–$360.000) = –$480.000
Análisis de variaciones de costos indirectos, bajo costeo directo, en costos estándar,

pero utilizando un nivel de actividad basado en horas reales:
VE = (HSt – HR) × TSt V

CIFPV $3.600.000
TStV = = = $180/h
HP 20.000
VE = (16.000 – 18.000) × $180/h = –$360.000
VP = CIFPVNOR – CIFRV
CIFPVNOR = $3.600.000 × 0,9% $3.240.000
VP = $3.240.000 – $3.000.000 = $240.000
VC = CIFA – CIFPVNOR
CIFA = HMODR × TStV = 18.000 × $180/h = $3.240.000
VC = $3.240.000 – $3.240.000 = 0
VN = Inventario PEP (CIF) – CIFRV

Inventario PEP (CIF) = HSt × TStV
= 16.000 × $180/h = $2.880.000
VN = $2.880.000 – $3.000.000 = –$120.000
VN = VE + VP + VC
= –$360.000 + $240.000 + 0 = –$120.000
Análisis de variaciones de costos indirectos, bajo costeo directo, en costos estándar,

pero utilizando un nivel de actividad basado en horas estándar:
(Método de dos variaciones: sólo se presenta la VP)
VP = CIFPVNE – CIFRV
= $2.880.000 – $3.000.000 = –$120.000
VC = inventario PEP (Cif) – CIFIVNE

= $2.880.000 – $2.880.000 = 0
VN = inventario PEP (Cif) – CIFRV
= $2.880.000 – $3.000.000 = –$120.000
331
Cuadro 7.6 Compañía Petra S.A.

Estado de resultados por costeo de absorción para el segundo semestre
Ventas: 15.000 × $3.200/u $48.000.000
Costo de ventas:
Costo del producto fabricado:
15.000 × $2.770/u $41.550.000
Variación de presupuesto 120.000
Variación de capacidad 360.000
Costo de ventas: 42.030.000
Utilidad bruta: $ 5.970.000
Costos del periodo

Costos de venta y de administración fijos: $ 600.000
Costos de venta y de administración variables: 1.500.000
2.100.000
Utilidad neta antes del impuesto sobre renta $3.870.000
Inventario mercancía inicial : $0

Inventario mercancía final : 1.000 × $2.770/u $27.700.000
Cuadro 7.7 Compañía Petra S.A.

Estado de resultados por costeo directo para el segundo semestre
Ventas: 15.000 × $3.200/u $48.000.000
Costo de ventas:
Costo variable de producción:
15.000 × $2.680/u $40.200.000
Costo variable de producción real $40.320.000
Costo variable de actividad de ventas
y de administración: 15.000 × $100/u 1.500.000
Costo de ventas 41.820.000
Ingreso marginal $6.180.000
Costos del periodo:

Costos de fabricación fijos $1.800.000
Costos de venta y administración fijos 600.000
$2.400.000
Ingreso neto operacional antes de impuestos $3.780.000
Inventario de productos inicial : $ 0

Inventario de productos final : 1.000 × $2.680/u $2.680.000
332
VN = VP + VC
= –$120.000 + 0 = –$120.000
(Método de tres variaciones: sólo se presentan la variación de precio y la variación

de eficiencia)
V (precio) = CIFPVNOR – CIFRV

= $3.240.000 – $3.000.000 = $240.000
V (eficiencia) = CIFPVNE – CIFPVNOR
= $2.880.000 – $3.240.000 = –$360.000
VN = inventario PEP (Cif) – CIFRV
= $2.880.000 – $3.000.000 = –$120.000
VN = V(precio) + V(eficiencia)
= $240.000 + (–$360.000) = –$120.000
Cuadro 7.8 Compañía Petra S. A.

Estado de resultados combinado para el segundo semestre
Ventas: $48.000.000
Costo de ventas:
Costo variable de producción $40.200.000
Costo variable de producción real $40.320.000
Costo variable de actividad de administración y de ventas: 1.500.000
Costo de ventas: 41.820.000
Ingreso marginal $6.180.000
Costos de producción fijos: $1.800.000

Costos de venta y administración fijos: 600.000
2.400.000
Ingreso neto operacional $3.780.000
Porción de costos indirectos de producción fijos

diferidos como costos del periodo en el inventario
de productos final : $2.770.000 $2.680.000 90.000
$3.870.000
Porción de costos indirectos de producción fijos
del periodo anterior, absorbidos en los productos
vendidos de este periodo: no hay productos iniciales $0
Utilidad neta del periodo antes de impuestos $3.870.000
333
2. La presentación del estado de resultados de la compañía Petra S.A., tanto por costos
de absorción como por costeo directo, en costos estándar y con un nivel de activi-
dad basado en horas estándar, así como el estado combinado para efectos fiscales,
se puede apreciar en los siguientes cuadros:
El estado de resultados combinado, tal como aparece en el cuadro 7.8 con respecto
a la compañía Petra S.A., se requiere en aquellas empresas que utilizan costeo directo y
que deben presentar, para efectos fiscales, un estado desde el punto de vista de los
costos de absorción. En este caso, se toman los resultados por costeo directo y se hacen
los ajustes que aparecen en dicho cuadro para llegar a los mismos resultados obtenidos
por costos de absorción.
Resumen
Dentro de la contabilidad de costos de producción, el método del costeo directo
con datos estándar y presupuestos flexibles es lo más moderno que se conoce en
esta área, porque cumple en la mejor forma posible las funciones de control de la
producción y actúa como una verdadera herramienta administrativa, al facilitar la
toma de decisiones en los más diversos aspectos financieros de una empresa.
Si bien este método aún no ha sido aceptado desde el punto de vista fiscal, ha
cobrado una gran importancia en todo tipo de organizaciones por las ventajas que
ofrece en el análisis interno de los resultados operacionales y financieros. Bajo este
método, el costo del producto está dado exclusivamente por todos los costos varia-
bles, dejando los costos fijos como costos del periodo, de ahí que cuando se aplica, lo
primero que debe hacerse es definir con claridad para cada empresa, los costos
operacionales, es decir, todos aquellos costos de producción que varían con el nivel
de actividad, al igual que los costos de administración y de ventas variables, y costos
de estructura, es decir, todos aquellos costos de producción fijos y costos de adminis-
tración y de ventas fijos que realmente permanecen constantes durante un periodo.
A través del estado de resultados se obtiene la mejor información cuando se está
aplicando costeo directo, y se acostumbra analizar el costo del producto de las unida-
des vendidas y no de las unidades producidas, por cuanto la información así obtenida
es mucho más práctica en relación con las utilidades obtenidas por una empresa, a la
vez que permite una mejor aplicación de los conceptos generales de la contabilidad.
Las empresas que utilizan costeo directo requieren al final de su periodo conta-
ble convertir su estado de resultados así obtenido, en un estado de resultados por
costos de absorción para efectos fiscales, mediante el aumento de la porción de
costos indirectos de producción fijos, diferidos en este periodo como costos del
periodo, y una disminución de la porción de costos indirectos de producción fijos
del periodo anterior absorbidos en los productos vendidos de este periodo.
334
1. ¿Qué son costos marginales o costeo directo? ¿Cuál es su naturaleza? ¿Por qué se les
conoce también como costos variables?
2. ¿En qué forma pueden utilizarse los costos marginales en el control de la produc-
ción?
3. ¿Cuál es el objetivo esencial de la aplicación del método de costos marginales den-
tro de una empresa?
4. ¿Por qué causas se han presentado divergencias en relación con el uso de los costos
marginales?
5. ¿Qué papel desempeñan los costos marginales en la toma de decisiones por parte
de la gerencia de una empresa?
6. ¿Qué son costos operacionales? ¿Cuál es su diferencia con los costos de estructura?
Dé algunos ejemplos en cada caso.
7. Se dice que los costos marginales cumplen en mejor forma sus objetivos a través del
estado de resultados. ¿En qué sentido? Dé ejemplo sobre el particular, estableciendo
las diferencias que se puedan presentar, dentro del mismo estado, con el método de
costos de absorción.
8. ¿Bajo qué sistema de costos cumple mejor sus funciones el método de costos margi-
nales?
9. ¿Por qué los presupuestos flexibles desempeñan un papel importante en una empre-
sa que está empleando el método de costos marginales?
10. ¿En qué forma afectan los costos indirectos de producción fijos, los inventarios de
una empresa?
11. Cuando se está empleando el método de costos de absorción en una empresa, ¿qué
concepto contable se está violando cuando se vende parte de las unidades elabo-
radas?
12. Enumere las ventajas y desventajas que crea que se originan cuando se está em-
pleando el método de costos marginales.
13. ¿En qué sentido afectan los costos marginales el balance general de una empresa?
Explique con detalles.
14. Cuando se están empleando costos marginales en una empresa que sigue el sistema
de costos por procesos, ¿qué clase de costos indirectos de fabricación se traspasan
de un departamento de producción a otro?
15. ¿Es recomendable la aplicación del costeo directo con datos estándar?
16. ¿Cuáles son las principales ventajas que ofrece el caso del costeo directo estándar?
335
EJERCICIOS
1. Las compañías XYZ y ABC, que elaboran productos similares y funcionan en la mis-
ma región, disponen al final de su periodo fiscal (un semestre) de los siguientes datos
tomados de sus registros contables:
Compañía XYZ Compañía ABC

Unidades producidas 20.000u 20.000u
Ventas 15.000u 15.000u
a $1.250/u a $1.250/u
Costos durante el periodo:
Materiales directos $320/u $320/u

Mano de obra directa 250/u 250/u
Compañía XYZ Compañía ABC

Costos indirectos de producción:
Costos fijos $2.500.000 $5.000.000
Costos variables 5.000.000 6.000.000
Costos de ventas y administrativos 2.500.000 3.000.000
Con base en la anterior información, los gerentes de ambas compañías desean

conocer (se utiliza un nivel real de actividad):
a) Pérdida neta
b) Pérdida operacional
R: Pérdida neta: $1.050.000 (para la compañía ABC);

Pérdida operacional: $2.300.000 (compañía ABC);
Utilidad neta: $2.075.000 (para la compañía XYZ)
c) Una comparación de la estructuración de las utilidades obtenidas en la aplica-

ción de los dos métodos, y una explicación de cualquier diferencia que se pueda
presentar en las utilidades en cada caso.
2. Al finalizar un año, la compañía Hamburgo S.A. dispone de la siguiente información

extraída de las cuentas T de su libro Mayor:
Unidades producidas en el periodo 20.000

Inventario de unidades 12-31 55.000
Precio unitario de venta $ 100.000/u
336
Costo materiales directos usados 35.000.000

Costo de la mano de obra directa 50.000.000
Costos indirectos fijos 7.000.000
Costos de venta y de administración 25.000.000
Con los datos anteriores, y teniendo en cuenta que esta compañía no tenía al
iniciar el periodo ninguna clase de inventarios, haga el estado de resultados en di-
ciembre 31 mediante los métodos de absorción y de costeo directo, y analice las
diferencias que se presenten en las utilidades.
R: Utilidad neta: $49.250.000; utilidad operacional: $47.500.000
3. Analice los datos de la compañía Hamburgo S.A. (la misma empresa del problema
7.2) al finalizar el primer trimestre siguiente –periodo contable de la empresa– por el
método de costos marginales y a través del estado de resultados, de acuerdo con los
siguientes resultados obtenidos al finalizar dicho periodo:
Ventas $165.000.000
Costos indirectos de producción fijos 10.000.000
Descuentos de ventas 2.000.000
Gasto interés de bonos 300.000
Costos indirectos de producción variables 8.000.000
Total de materiales utilizados 40.000.000
Mano de obra directa utilizada 55.000.000
Costo de los materiales indirectos utilizados 6.000.000
Comisiones de vendedores 10.000.000
Costos de administración 20.000.000
R: Pérdida operacional: $3.800.000
4. La compañía manufacturera Belencito S.A. dispone de la siguiente información de

sus libros:
Enero 1o.:
Materiales $ 60.000.000
Equipos 850.000.000
Caja 30.000.000
Cuentas por cobrar 20.000.000
Letras por pagar 30.000.000
Acciones 500.000.000
Utilidades del periodo 100.000.000
Bonos a pagar 330.000.000
337
Las transacciones realizadas por la compañía durante el primer semestre son las
siguientes:
1. Compra de materiales por $500.000.000

2. Requisiciones de materiales por $450.000.000
3. Mano de obra directa, $300.000.000
4. Costos indirectos variables reales, $107.650.000
5. Costos indirectos de fabricación aplicados a la producción
(variables), $100.000.000
6. Costos indirectos de producción fijos, reales, $82.500.000
7. Salarios vendedores (fijos), $25.000.000
8. Costos de publicidad (fijos), $10.000.000
9. Costos de oficina (fijos), $30.000.000
10. Costos legales (fijos), $5.000.000
11. Total de ventas, $1.256.550.000
12. Costo total de producción, $80.000.000
13. Costo de productos vendidos $75.000.000
14. Se pagaron cuentas por $43.000.000
15. Se cobraron cuentas con el siguiente resultado:
Caja $105.000.000
Descuentos de ventas 3.000.000
La empresa utiliza un nivel real de actividad.
a) Registre en el Diario las transacciones realizadas durante el primer semestre.

b) Prepare un balance de comprobación.
R: Total: $257.670.000
c) Haga el estado de costo de productos fabricados y vendidos, por el método de

costeo directo.
R: Costo de productos fabricados y vendidos: $75.000.000
d) Prepare un estado de resultados bajo el método de costeo directo.
R: Utilidad neta operacional: $32.405.000
5. Los estados de resultados de la compañía Atlas S.A., durante sus dos más recientes
periodos, son los siguientes:
338
Primer año Segundo año
Ventas $15.000.000 $30.000.000

– Costo productos vendidos:
Costo productos fabricados 15.000.000 20.000.000
Inventario productos 1-1 –0– 7.500.000
Productos disponibles 15.000.000 27.500.000
– Inventario productos, 12-31 7.500.000 15.000.000
Costos productos vendidos 7.500.000 12.500.000
Utilidad bruta 7.500.000 17.500.000
– Costo de venta y administración 5.000.000 5.000.000
Utilidad neta 2.500.000 12.500.000
Durante el primer año, la compañía produjo un total de 500.000 unidades, de

las cuales quedaron 250.000 como inventario final. Durante el año segundo la pro-
ducción alcanzó la cifra de 1.000.000 de unidades, de las cuales quedaron en inven-
tario final del año un total de $750.000. Los costos de los costos de producción fijos,
en cada periodo, fueron $10.000.000.
Teniendo en cuenta la información suministrada, elabore el estado de resultados
de la compañía Atlas S. A. bajo el método de costos marginales, para el año segundo.
6. Asturias S.A. es una compañía que está utilizando el método de costeo directo para
analizar en mejor forma sus utilidades a través del estado de resultados.
En un periodo determinado, la empresa dispone de la siguiente información:
Unidades presupuestadas producidas 12.500
Costos de ventas y administrativos fijos $12.500.000
Precio de venta de cada unidad $ 5.000
Unidades reales producidas en el periodo 15.000
Unidades vendidas 10.000
Costos indirectos reales fijos de producción $45.000.000
Costos variables de la producción:
Materiales directos 500/u
Mano de obra directa 1.000/u
Costos indirectos variables 250/u
Costos administrativos y de ventas:
Variables $ 250/u
339
Elabore el estado de resultados de esta empresa, bajo el método de costos de

absorción y costos marginales, y explique por qué se pueden presentar diferencias
en la utilidad neta desde esos dos puntos de vista diferentes.
R: Pérdida neta: ($5.000.000); egreso neto operacional: ($27.500.000)
7. Haga el estado de resultados de la compañía Asturias S.A. (la misma empresa del
problema 7.6) si en el periodo siguiente permanecen constantes todas las cifras da-
das anteriormente y sólo sufren variación los siguientes datos:
Unidades reales producidas en el nuevo periodo 15.000

Venta de unidades 5.000
Muestre el estado utilizando los dos métodos: costos de absorción y costos

marginales, considerando un nivel real de actividad.
R: Pérdida neta ($5.000.000); egreso neto operacional: ($35.000.000)
8. Si en un periodo posterior al indicado en el problema 7.6 las unidades reales produ-

cidas son 30.000, las unidades vendidas son 20.000, y el costo de los costos indirec-
tos reales es $51.000.000, y permanecen constantes todos los restantes datos, elabore
mediante los métodos de costos de absorción y costeo directo el estado de resulta-
dos al finalizar el nuevo periodo, y explique cualquier diferencia que se presente en
la utilidad neta.
R: Utilidad neta: $70.000.000; ingreso neto operacional: $2.500.000
9. Los datos de producción de la compañía El Gólgota S.A., que utiliza costos estándar
y aplica sus costos indirectos a la producción con base en las horas estándar en lugar
de las horas reales, son los siguientes para un determinado periodo:
Horas de mano de obra directa reales 10.800

Horas de mano de obra directa estándar 10.200
Costos indirectos fijos (reales) $1.296.000
Costos indirectos variables (reales) $5.800.000
Para el periodo, esta empresa había elaborado los siguientes presupuestos flexi-
bles, con base en un nivel normal de 90%:
340
Presupuestos flexibles
Horas de mano de obra presupuestadas 15.000 13.500 12.000 10.500
Costos indirectos presupuestados fijos $1.296.000 $1.296.000 $1.296.000 $1.296.000

variables $7.200.000 $6.480.000 $5.760.000 $5.040.000
a) Haga el análisis de las variaciones de costos indirectos de producción de esta

empresa, suponiendo que utiliza costos de absorción y emplea tanto el nivel de
actividad real como el estándar.
R: VE = –$345.600; VP = –$40.000; VC = –$835.200;

VP = –$360.400; VC = –$860.400
b) Haga el análisis de las variaciones de costos indirectos de producción, suponien-

do en este caso que la empresa utiliza costeo directo estándar y emplea tanto el
nivel de actividad real como el estándar para la aplicación de sus costos indirec-
tos a la producción.
R: VE = –$288.000; VP = –$40.000; VC = –$576.000;

V precio = –$40.000; V eficiencia = –$860.400
10. Acrópolis S.A. es una compañía que utiliza costos estándar, y en la producción de su
artículo M-1 muestra las siguientes especificaciones estándar por unidad:
Materiales directos 4 libras a $1.000 c/lb

Mano de obra directa 5 horas a $400 c/h
Costos indirectos de producción
presupuestados fijos: $2.700.000
variables: $3.300.000
La empresa elabora sus presupuestos de costos indirectos con base en un nivel

normal de producción de 3.000 unidades; para un determinado periodo se suminis-
tra la siguiente información:
341
1. No se presentaron durante el periodo variaciones de materiales y de mano de

obra directa.
2. No había al principio del periodo unidades del artículo M-1.
3. Durante el periodo se produjeron 2.700 unidades del artículo M-1.
4. Se utilizaron durante el periodo 12.000 horas de mano de obra directa.
5. Los costos indirectos reales tuvieron los siguientes costos: fijos: $2.700.000; va-
riables: $3.230.000.
6. Se vendieron durante el periodo 2.500 unidades del artículo M-1 a $12.000
cada unidad.
7. Los costos de administración y de ventas variables tuvieron durante el periodo
un costo de $300 cada unidad. Los gastos de administración y ventas fijos costa-
ron $500.000.
Con la información anterior elabore:
a) Un estado de resultados mediante costos de absorción y utilizando un nivel

estándar de actividad.
R: Utilidad neta: $8.220.000
b) Un estado de resultados mediante costeo directo, utilizando también un

nivel estándar de actividad.
c) Un estado de resultados combinado, para efectos fiscales.
11. En la elaboración de su producto X-1, la compañía El Nilo S.A., que utiliza costeo
directo estándar y aplica sus costos indirectos a la producción con base en las horas
estándar y, además, emplea el método de tres variaciones para el análisis de sus
costos indirectos, presupuesta para un periodo determinado una producción de 1.250
unidades; la compañía elabora el siguiente cuadro o tarjeta de especificaciones
estándar para cada uno de sus productos X-1:
Materiales directos 1 libra a $20.000 c/lb
Mano de obra directa 2 horas a $ 6.000 c/h
Tasa estándar fija 2 horas a $ 5.000 c/h
Tasa estándar variable 2 horas a $ 4.000 c/h
342
Para el periodo se suministra además la siguiente información:
1. Se compraron 1.800 libras de materiales por $37.800.000, y se emplean real-

mente en producción 1.020 libras.
2. Se utilizaron en producción 1.900 horas de mano de obra directa real, con un
costo de $12.400.000.
3. Se produjeron en el periodo 1.000 unidades reales.
4. Los costos indirectos reales de producción tuvieron un costo de $20.400.000.
5. Se vendieron 900 unidades a $90.000 cada unidad.
6. Los costos del periodo fueron: costos de administración y de ventas variables,
$3.000.000; costos de administración y de ventas fijos, $2.000.000.
A partir de la información anterior:
a) Haga el análisis de todas las variaciones surgidas en la empresa durante el periodo.
R: V precio = –$300.000; V eficiencia = $400.000; VC = $2.500.000
b) Muestre el estado de resultados combinado que para efectos fiscales tendría

que elaborar esta empresa al final de su periodo contable.
R: Utilidad neta: $28.600.000
12. El Partenón S.A. es una empresa que emplea costeo directo estándar en la fijación de
sus costos de fabricación. Para un periodo cualquiera se pide hacer el análisis
de variaciones de costos indirectos de fabricación, considerando que esta empresa
emplea un nivel de actividad basado en horas estándar, y que para el periodo en
mención se suministró la siguiente información:
1. Horas de mano de obra directa reales trabajadas: 9.000; horas estándar: 8.000.
2. Costo real de los costos indirectos de fabricación $9.220.000, de los cuales
$4.000.000 en fijos.
3. Para el periodo se había presupuestado un total de 10.000 horas de mano de
obra directa.
4. Para el periodo se había hecho con anterioridad el siguiente presupuesto de
costos indirectos de fabricación expresados ya en su nivel estándar: fijos,
$4.000.000, y variables, $6.000.000.
R: V precio = $180.000; V eficiencia = $600.000; VP = $780.000
13. La compañía Los Bolivarianos S.A., que usa costos estándar, elabora para un periodo
los siguientes presupuestos flexibles con base en un nivel normal de 100%:
343
Presupuestos flexibles al nivel normal de 100%

Niveles 100 90 80 70
HMODP 30.000 27.000 24.000 21.000
CIFPF $2.592.000 $2.592.000 $2.592.000 $2.592.000
CIFPV $14.400.000 $12.960.000 $11.520.000 $10.082.000
CIFP totales $16.992.000 $15.552.000 $14.112.000 $12.674.000
Datos de producción del periodo:

1. Horas de mano de obra directa reales: 27.000.
2. Horas de mano de obra directa estándar: 24.000.
3. Costos indirectos reales fijos de producción: $2.592.000
4. Costos indirectos reales variables de producción: $12.000.000
Calcule (mostrando cálculos y registros de producción):

a) Las variaciones de costos indirectos de fabricación, considerando que esta em-
presa utiliza costos de absorción y enfoque actual para el análisis de sus variacio-
nes (método de tres variaciones).
b) Las variaciones de costos indirectos de fabricación, si en este caso la empresa
utiliza costeo directo y enfoque actual para el análisis de sus variaciones (méto-
do de tres variaciones).
R: V precio: $960.000; V eficiencia: –$1.140.000; VC = –$518.400

V precio: $960.000; V eficiencia: –$1.440.000
1. Bajo el método del costeo directo, en general, los tres elementos de costo son:
a) Materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos de producción.
b) Materiales directos, mano de obra directa y costos administrativos.
c) Materiales directos, mano de obra directa y únicamente los costos administrati-
vos y ventas variables.
d) Materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos de fabricación
variables, así como los costos de administración y de ventas variables.
344
2. Se cataloga como un costo operacional:

a) El alquiler de la fábrica.
b) Los costos de investigación y de mercadeo.
c) Los salarios de supervisión, en todo momento.
d) El manejo de los materiales en la fábrica.
e) Los salarios por incentivos.
3. Se cataloga como un costo de estructura:

a) Los materiales directos de producción.
b) La mano de obra directa.
c) Las comisiones de los vendedores.
d) El impuesto de rodamiento de los vehículos de la empresa.
e) El seguro de la maquinaria de la empresa.
4. Se obtiene un ingreso marginal:

a) Deduciendo de las ventas netas el costo de absorción del producto.
b) Restando de las ventas netas los costos del periodo.
c) Deduciendo de las ventas netas los costos fijos de producción.
d) Restando de las ventas netas todas las variables de la empresa.
e) Deduciendo de las ventas netas, únicamente los costos variables de administra-
ción y de ventas.
5. Cuando una empresa utiliza costeo directo estándar:

a) Los elementos de costo deben estar expresados en datos presupuestados.
b) Los elementos de costo se expresan en datos reales y presupuestados al mismo
tiempo.
c) Los elementos de costo se expresan al mismo tiempo en datos estándar y presu-
puestados.
d) Los elementos de costo deben estar expresados exclusivamente en datos reales.
e) Los elementos de costo deben estar expresados en datos estándar.
6. Si una empresa utiliza costeo directo estándar, quiere decir:

a) Que el costo primo está expresado en datos reales.
b) Que el costo de conversión debe estar dado en datos presupuestados.
c) Que los tres elementos de costo deben expresarse en datos estándar.
d) Que los costos del periodo deben expresarse en cifras presupuestadas.
e) Que los tres elementos de costo deben expresarse exclusivamente en datos
reales.
345
7. Bajo costeo directo, el inventario de productos finales tiene en el balance general:

a) Un mayor valor.
b) Su valor, mayor o menor, siempre será el mismo.
c) No tiene ningún valor.
d) Un menor valor
8. Cuando se emplea costeo directo estándar, utilizando el enfoque actual:

a) Pueden surgir tres variaciones de costos indirectos de fabricación.
b) Sólo surgen las variaciones de presupuesto y capacidad.
c) Sólo se presenta la variación de capacidad.
d) Se presenta sólo la variación de presupuesto.
9. Bajo costeo directo, las utilidades del periodo se muestran:

a) Más altas.
b) Iguales que bajo costos de absorción.
c) Más bajas.
d) No se muestran utilidades.
10. Bajo costeo directo, un costo operacional es:

a) Un costo que varía exclusivamente con las ventas.
b) Un costo que no varía en la reducción.
c) Un costo que siempre permanece constante.
d) El que varía proporcionalmente a la producción y a las ventas.
11. Bajo costeo directo, el ingreso marginal es:

a) La diferencia entre las ventas y el costo estándar de producción.
b) La diferencia entre las ventas y los costos del periodo.
c) La diferencia entre las ventas y los costos fijos de producción.
d) La diferencia entre las ventas y los costos variables de administración y ventas.
12. Un costo de estructura, bajo costeo directo, es:

a) Un costo que varía de acuerdo con la producción.
b) Un costo que varía de acuerdo con la labor de mercadeo.
c) Un costo variable de administración y ventas.
d) Un costo que permanece constante.
346
13. Bajo el método de costos de absorción, en sistema estándar, los tres elementos de
costo son:
a) Costos reales.
b) Costos presupuestados.
c) Los dos primeros reales y el tercero estándar.
d) Estándares.
14. Cuando se emplea costeo directo en sistema estándar, utilizando un nivel basado en
horas estándar:
a) Pueden surgir tres variaciones de costos indirectos de fabricación.
b) Sólo surgen las variaciones de presupuesto y de capacidad.
c) Sólo se presenta la variación de capacidad.
d) Se presenta sólo la variación de presupuesto.
347
COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES

Comprende y 1. Describe en detalle cómo
explica cómo se se identifican y clasifican
identifican y las actividades.
clasifican las 2. Explica las diferencias entre
actividades para costeo por actividades y
formar grupos costeo tradicional.
homogéneos de 3. Utiliza herramientas de
costos y cómo planeación y control para
distribuirlos, de establecer áreas de
tal forma que se responsabilidad.
puedan obtener 4. Aplica la administración
costos de producto basada en actividades para
exactos. establecer indicadores de
gestión.
349
Se ha repasado el universo del costo: un universo que brinda la sensación de que todas
las empresas son independientes, de que las variables que conforman el costo son muy
importantes pero no confluyen en un propósito atractivo. La contabilidad de costos hasta
ahora se ha caracterizado más por lograr un registro de los acontecimientos que rodean
la producción que por la filosofía del valor, por la gerencia estratégica de los recursos. Se
ha quedado en el cálculo de los costos, no ha trascendido. Se ha incursionado en el
universo del valor, un mundo donde todos los elementos son dependientes, donde la
búsqueda de oportunidades de mejoramiento continuo y eliminación de costos super-
fluos crean las ventajas competitivas necesarias para desarrollar liderazgo y rentabilidad.
Por ello se ha considerado indispensable introducir este tema para quienes, además de la
contabilidad de costos, desean encontrar otras alternativas para solucionar las dificulta-
des que viven las empresas de hoy.
Introducción
Las cifras oficiales registradas sobre las empresas que tienen que abandonar sus propósi-
tos económicos son alarmantes. Las sociedades están viviendo verdaderamente una cri-
sis. Lo más grave es que no todos se han percatado de las dificultades que presenta el
ambiente económico actual y quienes lo han hecho, muy desorientados, no logran en-
contrar los caminos más expeditos para salir de la crisis.
Los empresarios tienen que reconocer que ha habido un cambio trascendental en la
política económica mundial. Las condiciones han cambiado, los volúmenes de utilidades
que antes realizaban no pueden lograrse ahora con un simple manejo en la política de
precios; en un ambiente competitivo sólo con eficiencia se lograrán los niveles de renta-
bilidad deseados. Poco se está acostumbrado a lograr los objetivos por el camino de la
racionalidad, pero llegó el momento en que, para sobrevivir, hay que recurrir indefecti-
blemente a las políticas de austeridad.
Los profesionales encargados de gerenciar la información contable deben recono-
cer que con los informes financieros no han estado a la altura de las necesidades de la
alta gerencia.
Han estado aferrados a modelos obsoletos, a modelos diseñados para otras épocas.
Han dedicado gran parte de su tiempo a diseñar informes que nada tienen que ver con
las exigencias actuales. Para estos profesionales también las condiciones han cambiado.
Deben crear los sistemas de información que requiere el mundo actual. No pueden
seguir siendo los centinelas de la información del pasado y ser testigos protagónicos de
las quiebras de las empresas.
350
Tienen que ser proactivos, proyectivos y más audaces. La economía nacional convul-
siona en un ambiente de apertura, globalización y competencia; los sistemas de informa-
ción deben traducir este fenómeno en cosas susceptibles de ser leídas, interpretadas y
controladas; los mismos profesionales deben proponer alternativas gerenciales que ga-
ranticen ventajas competitivas para lograr las metas, lo cual parece fácil, si las administra-
ciones se comprometen a desarrollar costos bajos y productos de alta calidad.
La más grande posibilidad que puede concebirse a partir de los costos es su gestión,
lo que puede hacerse con ellos.
Parece que por siempre se ha preferido el lado débil de los costos, su parte fría,
estática e improductiva. Sólo se les ha utilizado para determinar precios y valuar inventarios.
Es hora de mirar el otro lado, el lado que con óptimos resultados han mirado y
utilizado los japoneses, el positivo, el dinámico, el proyectivo. Cuando la competencia se
agudiza, los precios tienden a bajar y los márgenes de rentabilidad tienden a desapare-
cer, los costos son casi la única alternativa de supervivencia.
Limitaciones del modelo tradicional

No son los materiales directos ni la mano de obra directa los que han inspirado el desa-
rrollo de nuevas metodologías que buscan precisar los cálculos en la asignación de los
recursos a los productos; son los costos indirectos de fabricación, ese tercer elemento
que a veces parece díscolo, difícil de controlar y medir y que en muchas empresas co-
mienza a asumir una posición representativa dentro de la composición de los costos.
Los procedimientos que hasta ahora se han utilizado para conocer el costo indivi-
dual de los productos no han suministrado toda la confianza para asegurar las oportuni-
dades de rentabilidad de la empresa.
Los estados financieros sólo se han limitado a mostrar una utilidad o pérdida global,
pero no han hecho absolutamente nada por informar el detalle de los productos o servi-
cios individuales, entendiendo que siempre que se produzca más de un bien o se preste
más de un servicio, existe la probabilidad de subsidios entre ellos; lo que corresponde a:
uno se asigna a otro.
En un sistema de costeo por órdenes de producción se presentan dos formas de
inconsistencia en la aplicación de los costos indirectos de fabricación, lo que según su
propia dimensión puede significar un deterioro completo en la determinación de este
elemento del costo.
a) La base de actividad: recurrir a una base para distribuir los costos indirectos es sen-
sato, pero más sensato es entender que cuando se trata de seleccionar una sola
base, ninguna resulta suficientemente objetiva para describir la ocurrencia del costo.
En general se elige la base de manera arbitraria.
b) La tasa predeterminada: la distribución de los costos indirectos mediante una tasa
predeterminada resulta asignando costos irreales. Quien retarde el cambio debe sa-
ber que siempre habrá alguien que lo hará primero que él.
351
Costeo basado en actividades

El costeo basado en actividades (activity based costing, ABC) apareció a mediados de la
década de los ochenta; sus promotores, Robin Cooper y Robert Kaplan, determinaron que
el costo de los productos debe comprender el costo de las actividades necesarias para
fabricarlo.
Se desarrolló como herramienta para resolver el problema que se presenta en la
mayoría de las empresas, respecto a los sistemas de costeo tradicionales que se desarro-
llaron principalmente para cumplir la función de valoración de inventarios, pero que
presentan muchos defectos, en especial cuando se utilizan con fines de gestión interna.
El sistema ABC se basa en la agrupación de centros de costos que conforman una
secuencia de valor de los productos y servicios de la actividad productiva de la empresa.
Centra sus esfuerzos en el razonamiento gerencial de forma adecuada sobre las activida-
des que causan costos y que se relacionan a través de su consumo con el costo de los
productos. Lo más importante es conocer el origen de los costos para obtener el mayor
beneficio posible de ellos, minimizando todos los factores que no añadan valor.
Las actividades se relacionan en conjuntos que conforman el total de los procesos
productivos, que son ordenados de forma secuencial y simultánea, para obtener los dife-
rentes estados de costo que se acumulan en la producción y el valor que agregan a cada
proceso.
Esto quiere decir que los sistemas de información contemporáneos deben facilitar el
análisis a todos los niveles de la organización con el objeto de lograr metas de eficiencia
y analizar las actividades indirectas consumidas por los productos en su elaboración para
corregir y mejorar las distorsiones que se presentan.
Desde el punto de vista del costeo tradicional, los costos indirectos se asignan utilizan-
do como base los productos, a diferencia del ABC, que no asigna estos costos a los
productos sino a las actividades que se realizan para producirlos. La actividad se entiende
como la actuación o conjunto de actuaciones que se realizan en la empresa para la
obtención de un bien o servicio. Estas actividades son el núcleo de acumulación de costos.
En el cuadro 8.1 se observan las principales diferencias entre el sistema ABC y los
sistemas de costeo tradicionales que implican imprecisión en la asignación de los costos.
Se puede precisar que:
a) El ABC es un sistema gerencial y no un sistema contable.

b) Los recursos son consumidos por las actividades y éstas a su vez son consumidas por
los objetos de costos (resultados).
c) Considera todos los costos y gastos como recurso en una jerarquía departamental.
d) Muestra la empresa como conjunto de actividades y/o procesos.
e) Es una metodología que asigna costos a los productos o servicios con base en el
consumo de actividades.
352
Cuadro 8.1
Principales diferencias entre el costeo tradicional y el costeo basado en actividades
Costeo tradicional Costeo basado en actividades
Divide los gastos de la organización en costos
Los costos de administración y ventas son
de fabricación, los cuales son aplicados a los
aplicados a los productos.
productos, y en gastos de administración y
ventas, que son los gastos del periodo.
Normalmente utiliza apenas un criterio de Los gastos de los centros de costos son llevados
asignación de los costos indirectos a los centros a las actividades de cada departamento y son
de costos, el cual generalmente no se revisa con asociados directamente a los productos.
frecuencia.
Normalmente utiliza un criterio de distribución de Utiliza varios factores de asociación a fin de
los costos de fabricación a los productos, como: obtener el costo más real y preciso posible.
horas hombre, horas máquina trabajadas o
vol menes producidos.
Facilita una visión departamental de los costos Facilita una visión de los costos a través de las
de la empresa, lo que dificulta las acciones de actividades, lo que hace posible un mejor control
reducción de costos. de las acciones en que los recursos de la empresa
son realmente consumidos.
Esto quiere decir que los sistemas de información contemporáneos deben facilitar el
análisis a todos los niveles de la organización con el objeto de lograr las metas de eficiencia
y analizar las actividades consumidas por los productos en su elaboración para corregir y
mejorar las distorsiones que se presentan.
¿Qué es una actividad?

Una actividad es un acontecimiento, tarea o unidad de trabajo con un propósito especí-
fico; por ejemplo, investigar, innovar, desarrollar, diseñar productos o servicios, alistar u
operar una máquina o herramientas, distribuir producto.
EJ sistema ABC calcula los costos de actividades y tareas de forma individual y asigna
los costos a objetos del costo, como productos, servicios, clientes, sobre la base de
actividades realizadas.
Pasos para establecer un sistema ABC

para la producción de un producto o servicio
Para la implementación del sistema, como mínimo se deben desarrollar los pasos siguientes:
a) Determinar el recurso
b) Identificar las actividades
353
c) Identificar los elementos de costos de las actividades

d) Determinar los generadores de costo o cost-drivers
e) Asignar los costos a las actividades
f) Asignar los costos de las actividades a los materiales y al producto
g) Asignar los costos directos a los productos
Clasificación de las actividades

De acuerdo con su actuación frente al producto:
a) Por producto (pintar un vehículo)

b) Por lote (alistamiento de máquinas)
c) Por línea de producto (organizar mano de obra)
d) Por empresa (Administración)
De acuerdo con la frecuencia:
a) Repetitivas (preparar materiales)

b) No repetitivas (mejorar diseño)
De acuerdo con la capacidad para agregar valor al producto:
a) Que añaden valor al producto (acabado perfecto)

b) Que no agregan valor al producto (rehacer un producto)
Identificación de actividades
En primer lugar deben ubicarse las actividades de forma adecuada en los procesos produc-
tivos que agregan valor, para que en el momento que se inicien operaciones la organiza-
ción tenga la capacidad de responder con eficiencia y eficacia a las exigencias que el
mercado le imponga. Después que se hayan especificado las actividades en la empresa y
se agrupen en los procesos adecuados, es necesario establecer las unidades de trabajo,
los transmisores de costos y la relación de transformación de los factores para medir con
ello la productividad.
Un estudio de la secuencia de actividades y procesos, unido a sus costos asociados,
podrá ofrecer a las directivas de la organización una visión de los puntos críticos de la
cadena de valor, así como la información relativa para realizar un mejoramiento continuo
que puede aplicarse en el proceso creador de valor.
Cabe aclarar que la definición de actividades, a pesar de constituir una nueva visión
“horizontal” o por procesos de la empresa, se realiza generalmente a nivel de cada uno
de los departamentos o secciones funcionales. Esta definición permite que quienes real-
mente conocen cómo se realizan las actividades, sean quienes las definan, determinen cuál
354
es el consumo de recursos asignable a cada una de ellas y en qué proporción se agregan

a cada producto. La identificación de actividades por área permite una mejor determina-
ción de sus costos, ya que restringe el universo de costos que deben ser distribuidos entre
ellas (los costos del sector se distribuyen entre las actividades de éste). Ello requiere que
el plan de cuentas prevea la imputación de costos por centro de costos. Algunas veces los
criterios de imputación contables no coinciden con el criterio definido para el costeo de
las actividades, por lo que algunas imputaciones deberán revisarse y pueden surgir
redistribuciones entre centros de costos.
Por último, es necesario establecer un sistema de indicadores de control que muestren
de forma continua cómo va el funcionamiento de las actividades y procesos y el progreso
de los inductores de eficiencia. Este control consiste en la comparación del estado real de
la acción frente al objetivo propuesto, y se establecen los correctivos adecuados para
llevarlos a la cadena de valor.
Identificación de los elementos del costo

La definición de los elementos del costo es una etapa que puede llevarse a cabo antes de
la definición de las actividades, y completarse durante o después de la misma.
Antes de definir el concepto de elemento del costo, es importante resaltar que desde
el punto de vista del ABC no existen «gastos» en su concepción contable o tradicional, ya
que todos los recursos consumidos por la empresa son “costos” de los productos.
Para el ABC los elementos del costo son agrupaciones de los costos en que incurre
la empresa, clasificados de acuerdo con su naturaleza. Un elemento del costo intenta
representar uno de los tantos recursos con los que cuenta la empresa en el desarrollo de
sus actividades.
De esta forma, todos los costos serán agrupados en distintas categorías o elementos
del costo, y cada categoría será considerada dentro de cada área como un solo tipo de
costo para su asignación a las actividades que desempeña el mismo.
A continuación se relacionan los elementos del costo más usuales:
a) Materias primas y materiales: incluye materias primas y materiales incorporados di-

rectamente al producto.
b) Mano de obra directa: incluye la mano de obra de fábrica que puede ser asignada
directamente a los productos de acuerdo con relaciones técnicas preestablecidas.
c) Mano de obra indirecta: incluye todos los gastos generados en la organización en el
periodo de referencia, con relación a sus recursos humanos, excepto la mano de
obra directa (sueldos y jornales, cargas sociales, gratificaciones, gastos de capacita-
ción, gastos de comedor, etc.).
d) Servicios de terceros: agrupa todos los gastos devengados en contrapartida del servi-
cio o asesoramiento recibido de una entidad o de personas ajenas a la empresa
(servicios de abogados, consultores, médicos, etc.).
355
e) Edificios e instalaciones: representa el consumo de los recursos en edificios e instala-

ciones con que cuenta la empresa como infraestructura para el desarrollo de sus
actividades (amortizaciones, seguros, gastos de mantenimiento de edificios y demás
instalaciones).
f) Equipos: refleja los gastos devengados en relación con el uso de los equipos con que
cuenta cada sector de la empresa para el desempeño de sus actividades (amortiza-
ción, seguros, gastos de mantenimiento de equipos de fábrica, computación, etc.).
g) Publicidad y gastos de venta: gastos relacionados con el manejo de campañas publi-
citarias, promociones, atenciones a clientes, etc.
La distinción tradicional entre costos directos e indirectos sirve para delinear el trata-
miento dado por el ABC a cada uno de ellos. Los costos directos son aquellos respecto a
los que se puede establecer una relación directa con la producción o venta de los produc-
tos, es decir que se puede identificar exactamente cuánto consumió un producto de un
recurso determinado.
Donde el ABC adquiere toda su potencialidad en el tratamiento de los costos indirec-
tos, tanto los de fábrica como los del resto de la empresa, que constituyen un entramado
de recursos dirigidos a sustentar en forma más o menos estrecha la producción y
comercialización de los productos de la empresa. Dada esa vinculación no tan directa,
estos costos no pueden ser atribuidos a los distintos productos por criterios tan simples de
consumo, como ocurre en el caso de los directos. El postulado básico del ABC es que estos
costos se generan en el desarrollo de actividades que se realizan con el objetivo de
producir y vender los productos; se determina el consumo que de estos recursos realizó
cada actividad y luego se determina qué porción del costo de cada actividad se asignó a
cada producto.
Generadores de costo (cost-drivers)

De acuerdo con Kaplan (1980), son medidas competitivas que sirven como conexión entre
las actividades y sus costos indirectos de fabricación respectivos y que se pueden relacio-
nar también con el producto terminado. Cada “medida de actividad” debe estar definida
en unidades de actividad perfectamente identificables.
Las medidas de actividad son conocidas como cost-drivers u origen del costo y son
precisamente los que hacen que los costos indirectos de fabricación varíen; es decir,
cuantas más unidades de actividad del cost-driver específico identificado para una activi-
dad dada se consuman, mayores serán los costos indirectos asociados con esa actividad.
Ejemplo de cost-driver:
Número de proveedores:
a) Número de órdenes de producción solicitadas

b) Número de entregas de material efectuadas
356
De esta manera, se les asigna un costo mayor a los productos que hayan demandado
más recursos organizacionales, y dejarán de existir distorsiones en el costo de los produc-
tos causadas por los efectos del prorrateo de un sistema tradicional de asignación de costos
que falla por no analizar las verdaderas causas del comportamiento de los costos indirectos
y que, por ello, los prorratea utilizando bases de asignación arbitrarias, como las horas de
mano de obra directa.
Asignación de costos a las actividades

La tarea para cada departamento en particular y para la empresa en general, consiste en
determinar en forma aproximada qué proporción de cada recurso o elemento de costo ha
consumido cada una de las actividades desarrolladas en el periodo considerado. Para ello
es necesario que las personas directamente involucradas o conocedoras de la forma en
que se llevan a cabo las actividades, identifiquen las medidas de consumo más adecuadas
para cada elemento de costo. Debe identificarse cómo los distintos recursos con que
cuenta la organización se han asignado o se han consumido en la ejecución de las distintas
actividades que la misma desarrolló en el periodo.
Considerar los costos totales significa llevar a las actividades todos los costos consu-
midos en el periodo, teniendo en cuenta la variabilidad a partir del volumen.
Asignación de los costos a los objetos del costo:
• Productos (bienes y servicios)

• Programas
• Proyectos
• Proceso
• Actividades, subactividades
• Tareas
• Cliente
• Organización
• Área
• Departamento
La etapa final del proceso de costeo por actividades consiste precisamente en asignar
los costos de las mismas a los productos.
Esta asignación de costos debe hacerse a través de la identificación de medidas de
consumo adecuadas a fin de determinar qué monto de los recursos asignados al desarrollo
de cada actividad sirvió para soportar cada producto.
Esas medidas suelen denominarse “factores de asociación” para tratar de distinguirlas
de los criterios adoptados para la distribución de costos indirectos a productos (volumen,
horas, mano de obra, horas máquina, etc.).
357
La idea central del ABC es que todas las actividades se realizan como parte del
desarrollo de los productos. Por ello discriminar los costos en función de “qué” los genera,
y no “dónde” se generan (centros de costo), permite identificar en forma más precisa las
medidas de consumo de los costos por parte de los productos, y evitar de ese modo la
adopción de criterios erróneos para distribuir a los productos el monto de los costos
generales.
Los factores de asignación deben incorporar el conocimiento de quienes desarrollan
las actividades en cada sector de la empresa y saber, por lo tanto, cuál es la complejidad
que cada producto agrega a la ejecución de esa actividad.
Finalmente, luego de haber determinado el costo de actividades imputables a cada
línea de producto (u otro objeto de costo), deben asignarse los costos directos como
materia prima, material de empaque, mano de obra directa y otros gastos directamente
vinculados con determinada línea (veáse figura 8.1). Respecto a estos costos el ABC no
ofrece una solución adicional a la de los sistemas tradicionales, ya que éstos no pasan por
actividades.
Figura 8.1
Modelo de asignación de costos seg n recurso mano de obra
358
Gerencia basada en actividades (ABM)

Una vez la ABM detecta los procesos en que se concentra el gasto, los optimiza y se
redimensionan los recursos (humano, técnicos y físicos) que se requieren para mantener
la calidad y eficiencia del proceso. Así la racionalización del gasto obedece más a un
análisis sistemático de la gerencia.
La ABM permite que las actividades relacionadas con el cliente sean aplicadas a cada
flujo cliente/producto. Actividades como el procesamiento de pedidos, embarque, prepa-
ración de lotes, cobertura de inventarios y rotación de existencias pueden aplicarse a varios
grupos de clientes y productos con el fin de determinar sus costos reales. El uso de estas
aplicaciones genera un estado de resultados real para resaltar la rentabilidad relativa de
varios grupos de clientes y de canales de distribución. (Figura 8.2)
Recursos: genera información sobre como administra los procesos.

Actividades y procesos: considera que los procesos y actividades consumen recursos.
Los productos son resultado de una serie determinada de procesos.
Productos y servicios: los costos indirectos son asignados a los procesos seg n su consumo real y son absorbidos por
cada producto seg n el uso que haga de los procesos.
Figura 8.2
Elementos de la gerencia basada en actividades ABM
359
El resultado es indicativo claro del costo de servir a varios clientes. El análisis de la ABM
ayuda a proporcionar mejor información sobre la relación entre el precio neto del cliente
y el costo del servicio asociado.
Racionalización del gasto

La ABM centra sus esfuerzos en identificar las ineficiencias de los procesos y actividades,
administrando y optimizando aquello donde realmente se centre el costo de los recursos.
Sistema de costeo tradicional
enera información sobre cómo administrar los

Recursos
recursos
Asume que los recursos son consumidos por los
consumidos por
productos.
Los costos indirectos se distribuyen como un
porcentaje de la mano de obra indirecta. el objeto del costo
Fortaleza competitiva
La gestión de ABM permite detectar las actividades y procesos que generan valor a sus
clientes y emprender estrategias que incrementen la aceptación de sus productos y servi-
cios en el mercado, generando ventajas competitivas en condiciones cada vez más exi-
gentes.
El secreto de la ABM consiste en gestionar estratégicamente todas las actividades
relacionadas con la satisfacción del cliente. Las estrategias para desarrollar la ABM son:
• Conocimiento del mercado.

• Investigación o diseño de productos de acuerdo con los deseos, expectativas y re-
querimientos del cliente.
• Determinar precio de venta objetivo.
• Políticas de crédito.
• Distribución y logística de los productos.
• Mercadeo.
• Seguimiento de satisfacción del cliente.
• Sistemas de compensación salarial de los canales de distribución y red de servicios
de la empresa.
• Descuentos de volumen y pronto pago.
• Incremento del valor agregado de productos y servicios, manteniendo la rentabi-
lidad.
360
La ABM genera un sistema de información gerencial basado en la identificación de los

costos reales de procesos, productos y servicios que permite a las empresas emprender
proyectos de productividad y racionalización del gasto, incrementando los márgenes de
rentabilidad del negocio (veáse figura 8.3).
Racionalización del gasto: costo del valor agregado e insuficiencias.

Competitividad: costo de oportunidad y de estrategias de precios.
Rentabilidad: rentabilidad de clientes, productos, servicios, canales de distribución y puntos de venta.
Productividad: costo de utilización de recursos.
Figura 8.3
Sistema de información gerencial
Cambio a la rentabilidad
El objetivo fundamental de la ABM es cuantificar el costo real y la rentabilidad de:
– Productos
– Servicios
361
– Sucursales
– Clientes
– Canales de distribución
– Puntos de venta
Toma de decisiones de la ABM

La toma de decisiones de la ABM se centra en la conformación real de costos en el cual
pueden tomarse decisiones estratégicas sobre el negocio.
Toma de decisiones de la ABM

Segmentación de mercado.
Cierre o reacondicionamiento de puntos de venta o sucursales.
Redefinición del portafolio de servicios.
Definición del perfil del cliente rentable.
Optimización de canales de distribución.
Evaluación de alternativas de realización de actividades internas versus. contrataciones
externas.
Diseño de campañas publicitarias y estrategias de marketing, orientadas a soportar estrategias
rentables.
Principales características en la ABM

Dentro del proceso de toma de decisiones la ABM adquiere unas características muy
específicas como resultado del análisis de las actividades y estrategias que conducen a
mejorar la ventaja competitiva. Las siguientes son las características más relevantes de la
ABM:
– Tareas realizadas por un individuo o grupo de individuos.

– Gestionar las realizaciones; significa controlar las actividades más que los recursos.
Si se controlan debidamente las actividades, se reducen los costos de cada una de
ellas.
– Intentar satisfacer al máximo las necesidades de los clientes internos y externos. Ellos
serán quienes realmente determinen qué actividades tiene que realizar la organiza-
ción para mejorar los márgenes de beneficio.
– Las actividades deben analizarse como partes integrales de un proceso de negocio,
y no de forma aislada.
– Eliminar las actividades que no añaden valor a la organización, en lugar de mejorar lo
que es realmente suprimible.
– Las actividades deben enmarcarse en un plan de actuación global.
– Respaldar, comprometer y buscar el consenso de quienes están directamente
involucrados en la ejecución de las actividades, ya que son ellos quienes realmente
362
encuentran posibilidades de mejoramiento y diferenciación en las actividades que

realizan habitualmente.
– Mantener como objetivo el mejoramiento permanente en el desarrollo de las activi-
dades, con la presunción de que siempre existe una forma de mejorar el desempeño
de las actividades.
Dónde implantar un sistema ABC

En general, el sistema ABC se debe aplicar a empresas cuyo porcentaje de costos indirectos
sobre el total de costos de la organización tenga un peso significativo; aunque es cierto
que no tendría sentido su implantación si ésta fabricase un solo producto para un cliente
único.
Un segundo caso de aplicación del ABC es en organizaciones sometidas a fuertes
presiones de precios en el mercado y que deseen conocer exactamente la composición
del costo de los productos, ya que los sistemas de gestión tradicionales suelen incorporar
los costos indirectos de fabricación en función de volúmenes de unidades producidas o
vendidas y, por lo tanto, algunos productos pueden estar subsidiando el costo de otros,
por lo cual se pueden estar definiendo precios incorrectamente.
Un tercer caso en que podría aconsejarse la implantación de ABC es en organizacio-
nes que posean una alta gama de productos con procesos de fabricación diferentes,
donde es muy difícil conocer la proporción de gastos indirectos de cada producto.
Por último, se podría recomendar su implantación en organizaciones con altos niveles
de gastos estructurales y sometidas a grandes cambios estratégicos-organizativos.
Fundamentos del sistema ABC

Los sistemas de costeo se han dividido en dos grandes tipos: los tradicionales y los con-
temporáneos. Los primeros vienen implementándose desde hace cerca de 140 años,
desde cuando en las últimas décadas del siglo XIX se crearon los primeros sistemas de
costeo con el fin de medir la eficiencia en el uso de los factores de producción en la
coyuntura de la segunda revolución industrial. Los segundos surgieron hace apenas de 20
años.
La diferencia entre ambos es la manera en que cada uno afronta el problema más
grande que tiene el análisis de costos: la adjudicación de los costos indirectos de fabrica-
ción. Los sistemas tradicionales, en particular el sistema de costeo total o por absorción,
adjudican los costos indirectos de fabricación según una base de volumen o de actividad
(horas-hombre, horas-máquina, dólares-material), mientras que el sistema de costeo con-
temporáneo, representado por el sistema de costeo basado en actividades (ABC) o costeo
transaccional, reparte los mismos en función de las actividades relevantes de la empresa.
Los sistemas de costeo tradicionales diseñados a finales del siglo XIX y principios del
siglo XX sirvieron hasta hace algunos años de una manera indiscutible. Pero el problema
radica en la distorsión que generan al “castigar” con un mayor costo fijo los productos que
tienen una menor complejidad de elaboración, y al hacer exactamente lo contrario con los
363
productos especiales de bajo volumen de producción y cuya complejidad en las activida-

des que se realizan para obtenerlos no se refleja en los sistemas de costeo tradicionales.
Para Robert S. Kaplan y Robin Cooper (1980), los sistemas de contabilidad de costos
pasan por cuatro fases que coexisten, dos de las cuales representan a los sistemas de
costeos tradicionales y dos a los contemporáneos.
• FASE I: la constituyen los sistemas de costeo históricos en los cuales no se hace

distinción de costos fijos y variables, ni entre reales y estándares. No se posibilita la
planeación ni el control.
• FASE II: se ubican en esta fase los costeos estándar y los presupuestos flexibles en un
intento de posibilitar la planeación y el control; se hace distinción entre costos fijos y
variables.
• FASE III: es la aplicación del costeo basado en actividades tomando como base
costos reales; se considera un sistema de costeo contemporáneo, en el cual su dife-
rencia con los sistemas de costeo tradicionales de las fases I y II es el reparto de los
costos indirectos de fabricación, el cual se realiza en función de las actividades rele-
vantes de la empresa.
• FASE IV: es igualmente la aplicación del costeo basado en actividades, pero utilizan-
do el enfoque adicional del cálculo de costeo estándar y análisis de variaciones. “El
sistema ABC tiene como base el concepto de la cadena de valorde costos” (veáse
figura 8.4).
Figura 8.4
erencia basada en procesos y/o actividades
364
Agrupación del ABC según su causalidad

Al tener identificadas y establecidas las actividades, los procesos y los factores que miden
la transformación de los factores, es necesario aplicar al modelo una fase operativa de
costeo ya que toda actividad y proceso consume un costo, así como los productos y
servicios consumen una actividad. En este sistema los costos afectan directamente la
materia prima y la mano de obra frente a los productos finales, y distribuyen entre las
actividades el resto, ya que por una parte se consumen recursos y por otra aquellas se
utilizan para obtener los outputs.
Como las actividades tienen una relación directa con los productos, mediante el
sistema de costeo basado en actividades se logra transformar los costos indirectos respec-
to a los productos en costos directos respecto de las actividades, lo cual origina una mayor
eficacia en la transformación del costo de los factores en el costo de los productos y
servicios.
Después de realizar los anteriores pasos, se deben agrupar los costos de las actividades
de acuerdo con su nivel de causalidad para la obtención de los productos y servicios en:
• Actividades a nivel interno del producto (unit-level)

• Actividades relacionadas con los pedidos de producción (batch-level)
• Actividades relacionadas con el mantenimiento del producto (product-level)
• Actividades relacionadas con el mantenimiento de la producción (product-sustaining)
• Actividades relacionadas con investigación y desarrollo (facility-level)
• Actividades encaminadas al proceso continuo de apoyo al cliente (customers-level)
Asignación de los costos

En un sistema ABC se asigna primero el costo a las actividades y luego a los productos; así
se logra una mayor precisión en la imputación. Este proceso se desarrolla mediante la
implementación de las dos etapas siguientes:
Primera etapa: los costos se clasifican en un conjunto de costos generales, o pool, para los
cuales las variaciones pueden explicarse mediante un solo cost-driver.
Segunda etapa: el costo por unidad de cada pool es asignado a los productos. se hace
utilizando el porcentaje de pool calculado en la primera etapa y la medida de asignación
de recursos consumidos por cada producto. El cálculo de los costos asignados desde cada
pool de costo a cada producto es:
Costos generales aplicados = porcentaje de pool × unidades utilizadas de cost-driver
El total de costos generales asignados de esta forma se divide por el número de

unidades producidas. El resultado es el costo unitario de costos generales de producción.
Añadiendo este costo al costo unitario por materiales y por mano de obra directa, se
obtiene el costo unitario de producción.
365
Factores de asignación
Los factores de asignación se relacionan con las etapas frente a su diseño y operatividad
de forma directa. Estos factores son la elección de pools de costos, la selección de medios
de distribución de los costos generales a los pools de costos y la elección de un cost-driver
para cada pool de costo. Estos factores representan el mecanismo básico de un sistema
ABC.
Finalidad del sistema ABC

Los estudiosos de este sistema tienen variadas explicaciones sobre su finalidad. De las más
usadas se pueden extractar:
• Producir información útil para establecer el costo por producto.

• Obtener información sobre los costos por líneas de producción.
• Hacer análisis ex post de la rentabilidad.
• Utilizar la información obtenida para establecer políticas de toma de decisiones de la
dirección.
• Producir información que ayude en la gestión de los procesos productivos.
Además, es importante aclarar que los costos de un producto se componen de los

costos directos más una parte proporcional de los costos indirectos en que se incurre en
la actividad productiva. De esta forma, el problema central de la contabilidad de costos
reside en la validez que se confiera al reparto de los costos indirectos.
Como se mencionó, los problemas de costeo se manifiestan en la asignación de los
costos indirectos de fabricación; así lo manifiesta Dearden (1999): “En casi todos aquellos
casos en que los sistemas de contabilidad proporcionan una información inexacta (y, por
ende, errónea) sobre los costos de producto, el fallo reside en los métodos utilizados para
asignar los gastos generales de fabricación a esos productos”.
De esta situación, y sobre la base de que existen empresas que consiguen sus fines
mejor que otras, se debe articular el conjunto de conocimientos recogidos de los diferentes
sistemas de costeo, los cuales no son mejores ni peores, sino que representan diversos
enfoques de la actuación de la empresa. Los sistemas de costeo son los distintos procedi-
mientos utilizados para asignar y acumular costos de los productos, para controlar la
actuación de los responsables y para dar información relevante que pueda ser utilizada en
la toma continuada de decisiones a corto y largo plazos.
Los costos directos, es decir, los que mantienen una relación funcional expresable
matemáticamente, no presentan duda razonable sobre su asignación o reparto sobre el
costo de los productos, pero los costos indirectos no encuentran explicación y justificación
objetivas en su imputación. Así surge la tendencia a renunciar al reparto de los costos
indirectos sobre los portadores asignándolos al período como consumo o expiración del
mantenimiento de un determinado nivel de la capacidad productiva.
366
Análisis de la cadena de valor

en el sistema gerencial ABM
En 1985 el profesor Michael E. Porter, de la Escuela de Negocios de Harvard, introdujo el
concepto del análisis de la cadena de valor en su libro Competitive Advantage (ventaja
competitiva). Al presentar sus ideas, Porter le dio crédito al trabajo que Mckinsey & Co.
había hecho al comienzo de la década del los ochenta sobre el concepto de los “sistemas
empresariales”. Mckinsey consideraba que una empresa era una serie de funciones (mar-
keting, investigación y desarrollo, etc.) y que la manera de entenderla era analizando el
desempeño de cada una de esas funciones con las de la competencia. Con relación al
trabajo de Mckinsey, la sugerencia de Porter fue que había que ir más allá del análisis de
un nivel funcional tan amplio y que era necesario descomponer cada función en las
actividades individuales que la constituían, como paso clave para distinguir entre los
diferentes tipos de actividades y sus relaciones entre sí.
El punto de partida del concepto del análisis de la cadena de valor de Porter lo
encontramos en su primer libro Competitive Strategy (Estrategia competitiva), publicado en
1980, donde identificaba dos fuentes separadas y fundamentales de ventaja competitiva:
el liderazgo en costo bajo y la diferenciación. Porter enfocó su nuevo concepto argumen-
tando que el liderazgo en costo bajo o la diferenciación dependían de todas las actividades
discretas que desarrolla una empresa y que, separándolas en grupos estratégicamente
relevantes, la gerencia podría estar en capacidad de comprender el comportamiento de
los costos e identificar fuentes existentes o potenciales de diferenciación.
Qué es una cadena de valor

Porter define el valor como la suma de los beneficios que el cliente recibe menos los costos
percibidos por él al adquirir y usar un producto o servicio. La cadena de valor es esencial-
mente una forma de análisis de la actividad empresarial mediante la cual se descompone
una empresa en sus partes constitutivas, buscando identificar fuentes de ventaja compe-
titiva en aquellas actividades generadoras de valor. Esa ventaja competitiva se logra cuando
la empresa desarrolla e integra las actividades de su cadena de valor de forma menos
costosa y mejor diferenciada que sus rivales. Por consiguiente, la cadena de valor de una
empresa está conformada por todas sus actividades generadoras de valor agregado y por
los márgenes que éstas aportan.
El análisis de la cadena de valor comienza con el reconocimiento de que cada empresa
o unidad de negocios es “una serie de actividades que se llevan a cabo para diseñar,
producir, comercializar, entregar y apoyar su producto”. Al analizar cada actividad de valor
por separado, los administradores pueden juzgar el valor que tiene cada una, con el fin de
hallar una ventaja competitiva sostenible para la empresa.
Una cadena de valor genérica está constituida por tres elementos básicos:
367
a) Las actividades primarias o principales que tienen que ver con el desarrollo del pro-
ducto: producción, logística, comercialización y servicios de posventa; la logística
interna: operaciones, logística externa, marketing y servicio. Las podemos ver como
una corriente de actividades relacionadas, empezando desde la llegada y el almace-
namiento de las materias primas o insumos para los procesos de producción, su
transformación en productos finales, las actividades de comercialización y venta para
identificar, alcanzar y motivar a los clientes o grupos de clientes y las actividades de
servicio para prestar apoyo al cliente y/o al producto después de la compra.
b) Las actividades de soporte o de apoyo a las actividades primarias, como la administra-
ción de los recursos humanos, las de compras de bienes y servicios, las de desarrollo
tecnológico (telecomunicaciones, automatización desarrollo de procesos e ingenie-
ría, investigación), las de infraestructura empresarial (finanzas, contabilidad, gerencia
de la calidad, relaciones públicas, asesoría legal, gerencia general). Como su nombre
lo indica, prestan un respaldo general y especializado a las actividades primarias.
Éstas son la administración de compras, de recursos humanos, el desarrollo tecnoló-
gico y la infraestructura.
c) El margen, que es la diferencia entre el valor total y los costos totales incurridos por la
empresa para desempeñar las actividades generadoras de valor.
Deben considerarse como funciones empresariales ya que sin ellas no existiría una
organización y juntamente con el grado de vinculación con las principales, conforman lo
que se denomina el análisis de la cadena de valor, que como herramienta en la formulación
de estrategias, exige que los administradores no sólo analicen por separado cada actividad
de valor con todo detalle, sino que también examinen las vinculaciones criticas entre las
actividades internas.
Al referirnos al tema de costos, este enfoque es diferente al desarrollado por la con-
tabilidad tradicional, la cual se basa en el concepto de valor agregado, que supone maximizar
la diferencia entre las compras y las ventas. Es decir que el valor agregado fija su atención
en las funciones internas de la empresa; comienza con las compras a los proveedores y
termina con los costos pagados por los clientes (ventas).
El análisis de la cadena de valor

como herramienta gerencial
El análisis de la cadena de valor es una herramienta gerencial para identificar fuentes de
ventaja competitiva. El propósito de analizar la cadena de valor es identificar las actividades
de la empresa que pudieran aportarle una ventaja competitiva potencial. Poder aprovechar
esas oportunidades dependerá de la capacidad de la empresa para desarrollar a lo largo
de la cadena de valor mejor que sus competidores aquellas actividades competitivas
cruciales.
Porter resalta tres tipos de actividad:
368
– Las actividades directas: están comprometidas directamente en la creación de valor

para el comprador. Son muy variadas y dependen del tipo de empresa; por ejemplo,
las operaciones de la fuerza de ventas, el diseño de productos, la publicidad, el
ensamblaje de piezas, etc.
– Las actividades indirectas, que permiten que funcionen de manera continúa las activi-
dades directas, por ejemplo, el mantenimiento y la contabilidad.
– El aseguramiento de la calidad en el desempeño de todas las actividades de la empresa.
Porter fue más allá del concepto de la cadena de valor y lo extendió al sistema de
valor, el cual considera que la empresa está inmersa en un conjunto complejo de
actividades ejecutadas por un gran número de actores diferentes. Este punto de vista
nos lleva a considerar al menos tres cadenas de valor adicionales a la que describi-
mos como genérica:
Las cadenas de valor de los proveedores, las cuales crean y aportan los abastecimientos
esenciales a la propia cadena de valor de la empresa.
Los proveedores incurren en costos al producir y despachar los suministros que requie-
re la cadena de valor de la empresa.
El costo y la calidad de esos suministros influyen en los costos de la empresa y/o en
sus capacidades de diferenciación.
Las cadenas de valor de los canales, que son los mecanismos de entrega de los productos
de la empresa al usuario final o al cliente.
Los costos y los márgenes de los distribuidores son parte del precio que paga el usuario
final.
Las actividades desarrolladas por los distribuidores de los productos o servicios de la
empresa afectan la satisfacción del usuario final.
Las cadenas de valor de los compradores, que son la fuente de diferenciación por excelen-
cia, puesto que en ellas la función del producto determina las necesidades del cliente.
Diagnóstico de las capacidades competitivas

Lo anterior indica al gerente que debe:
• Construir una cadena de valor con las actividades de su empresa.

• Examinar las conexiones que hay entre las actividades internas desarrolladas por la
empresa y las cadenas de valor de clientes, canales y proveedores.
• Identificar aquellas actividades y capacidades clave para llevar satisfacción a los clientes
y ser exitoso en el mercado.
• Utilizar un benchmarking para hacer las comparaciones internas y externas que
le permitan:
369
– Evaluar qué tan bien desarrolla la empresa sus actividades.

– Comparar la estructura de costos de la empresa con la de sus rivales.
– Evaluar cómo encaja la cadena de valor de la empresa dentro del sistema de
valor de su industria.
– Ajustar y mejorar su cadena de valor para reaccionar ante los movimientos estra-
tégicos y tácticos de sus competidores en sus cadenas de valor.
• Deberá entonces ser claro para el gerente que las cadenas de valor de las otras
empresas de su industria dependerán de la trayectoria de éstas, de sus estrategias,
de sus habilidades y que la ventaja competitiva no surge solamente del interior de su
empresa sino también de fuera de ella.
Qué determina el costo de las actividades en una cadena de valor

El costo de desarrollar cada una de las actividades de una cadena de valor puede fluir desde
atrás o hacia adelante en la cadena, dependiendo de dos tipos de factores:
Los conductores de costos estructurales

Las economías de escala
Los efectos de la curva de experiencia
Las exigencias tecnológicas
La intensidad de capital
La complejidad de la línea de producción
Los conductores de costos realizables

El compromiso de la fuerza de ventas con el mejoramiento continuo
Las actitudes y las capacidades con respecto a la calidad
El ciclo del tiempo para lanzar nuevos productos al mercado
La eficiencia para diseñar y ejecutar los procesos empresariales internos
La eficiencia de la empresa en trabajar con proveedores, distribuidores y/o con clientes
en la reducción de costos
Qué implica la obtención de información

para el análisis estratégico de costos
La obtención de información para este propósito es una tarea formidable, pues requiere
descomponer la información de la contabilidad de costos departamentales en el costo de
ejecución de:
a) Actividades específicas
b) Adoptar el sistema de costeo basado en actividades (ABC)
370
(Lo que se pretende al adoptar el sistema ABC es poder “rastrear”, y no asignar,

como en el sistema contable tradicional, los costos de tareas específicas y de las
actividades de la cadena de valor).
Algunos usos de la cadena de valor

Análisis estratégico de costos:
• Identificar la cadena de valor de la empresa y luego “rastrear” los costos relaciona-
dos con las actividades y sus categorías (sistema ABC).
• Establecer los elementos clave que dirigen los costos hacia cada actividad de valor.
• Identificar las cadenas de valor de sus competidores y determinar sus costos relati-
vos y el origen de las diferencias en costos con su empresa.
• Desarrollar una estrategia para lograr una reducción de costos controlando los con-
ductores de costos (cost-drivers) o remodelar la propia cadena de valor.
• Asegurar que las reducciones de costos no erosionen la diferenciación, y si lo hacen,
que sea una decisión consciente de su parte.
• Comprobar si las reducciones de costos son sostenibles.
Problemas resueltos
Identificación de un conductor, inductor o cost-driver:
El Hospital Central desea comparar el sistema de costeo tradicional o por volumen y
el sistema de costeo ABC de acuerdo con el costo-beneficio de la implementación. Para
tal fin cada uno de ellos dispone del valor de recurso, el costo de salario de un mes de salario
de los auxiliares de enfermería e indica las unidades donde se prestan los servicios de
acuerdo con las solicitudes.
Valor del recurso de salarios de auxiliares de enfermería en un mes: $25.000.000.
No.. de camas en servicio del Hospital Central: 740, distribuidas así:
No. Unidades de servicio No. de camas en servicio
1 Cardiología 150
2 Unidad de cuidados intensivos, UCI 90
3 Pediatría 150
4 Maternidad 200
5 Urgencias 100
Solución del problema

Primero se determina el costo por volumen o tradicional asignando el costo de acuerdo
con el número de camas en servicio; en segundo lugar se determina el costo ABC, y
posteriormente se compara y se hacen las observaciones al respecto.
371
Hospital Central
Recurso salario de auxiliares de enfermería en un mes
25.000.000
Análisis de
variación
entre un
sistema de
No. de costeo
Conductor inductor
servicios No. de tradicional
Asignación prestados servicios por
o cost-driver
del recurso No. de por la prestados volumen y
No. de por costeo servicios totalidad de en un mes Asignación del un sistema
Unidades de camas en tradicional prestados las camas por unidad recurso por el de costeo
No. servicio servicio por volumen por cama en un día de servicio sistema ABC ABC Observación
1 Cardiología 150 5.067.568 20 3.000 90.000 3.947.368 -1.120.199 costo sobreestimado
2 Unidad de
Números de servicos solicitados
cuidados
y prestados por auxiliares de
intensivos
UCI 90 3.040.541 80 7.200 216.000 9.473.684 6.433.144 costo subestimado
3 Pediatría 150 5.067.568 12 1.800 54.000 2.368.421 -2.699.147 costo sobreestimado
4 Maternidad 200 6.756.757 20 4.000 120.000 5.263.158 -1.493.599 costo sobreestimado
5 Urgencias 100 3.378.378 25 2.500 75.000 3.289.474 -88.905 costo sobreestimado
enfermería
6 Otros
consulta
externa 50 1.689.189 10 500 15.0000 657.895 -1.031.294 costo sobreestimado
Total 740 25.000 19.000 570.000 25.000.000
La tabla permite observar cómo se sobreestimó y subestimó el costo en las diferentes

unidades de servicio por el sistema tradicional.
372
Compañía industrial XYZ con cuatro productos

Primera parte:
Costeo tradicional por volumen utilizando No. de horas de mano de obra directa
Costos indirectos de fabricación No. de horas de mano de obra directa
$39.000.000/2.410 16.182,57.... 264 Factor de asignación
CONCEPTO PRODUCTOS
A B C D Total
Unidades vendidas 40.000 42.000 28.000 23.000 133.000
Precios de venta 1.500 1.000 1.900 2.000 6.400
Unidades producidas 41.500 42.100 28.200 23.100 134.900
Saldo inventario inicial o o o o o
Costo unitario de materia prima directa 400 350 450 460 1.660
Costo unitario de mano de obra directa 100 100 110 105 415
Horas de mano de obra directa 600 550 610 650 2.410
Horas máquina 610 560 520 600 2.290
Horas preparación máquina 40 30 50 60 180
Horas ingeniería de soporte 30 20 40 40 130
Recepcion de órdenes de compra 60 50 30 30 170
Alistamiento y preparación de herramientas 60 50 30 30 170
Manejo de materia prima 120 100 60 70 350
Cantidad de compras efectuadas de materias primas 40 40 10 10lo 100
Horas de mantenimiento de maquinaria 20 15 25 35 90
Pago a proveedores de facturas 40 40 10 10 100
Costo de materia prima indirecta 3.200.000
Costo de mano de obra indirecta 4.500.000
Diversas erogaciones fabriles 8.000.000
Depreciaciones fabriles 18.000.000
Amortizaciones fabriles 5.300.000
Total CIF 39.000.000
Costo de producción en costeo tradicional A B C D

Materia prima directa l6.600.000 14.735.000 12.600.000 10.626.000 54.651.000
Mano de obra directa 4.150.000 4.210.000 3.l02.0o00 2.425.500 13.887.500
Costo primo o costo directo 20.750.000 18.945.000 15.792.000 13.051.500 68.538.500
CIF 9.709.544 8.~900.415 9.871.369 10.518.072 39.000.000
Costo total 30.459.544 27.845.4l5 25.663.369 23.570.l72 107.538.500
Unidades producidas 41.500 42.100 28.200 23.100 134.000
Costo unitario de producción 733,9649 661,4113 910,0486 1.020,3538 3.325,7785
ESTADO DE RESULTADOS
Ingresos operacionales o ventas 60.0000 42.000 53.200.000 46.000.000 201.200.000
Costo de ventas 29.358.596 27.779.274 25.481.360 23.468.137 106.087.366
Utilidad bruta 30.641.404 14.220.726 27.718.640 22.531.863 95.112.634
CIF/ No. horas de mano de obra = tasa o factor 16.182,57
373
Sistema de costeo- ABC
Efectuar el análisis respectivo.

Al comparar los dos sistemas de costeo se observa que el sistema de costeo ABC permite mayor análisis para observar cada una de las
actividades y el respectivo conductor del costo.
Análisis de variación en los costos unitarios de producción

A B C
Sistema ABC 782,3267 683,0792 858,0803
Sistema tradicional o por volumen 733,9649 661,4113 910,0486
Variación ABC versus tradicional o por volumen 48,3617 21,6679 51,9683
48,3617 21,6679 -51,9683
374
Conclusión
La contabilidad de costos tradicional mide lo que cuesta hacer una tarea, mientras que la
contabilidad basada en actividades registra además el costo de no hacer, como el costo
de periodos de indisponibilidad de máquina, de espera de una herramienta, de inventario,
de reprocesado, etc. Estos costos de no hacer frecuentemente igualan y a veces exceden
a los costos de hacer.
Por todas estas razones, el sistema ABC puede considerarse el más apropiado para
nuestro trabajo porque:
– Proporciona la posibilidad de pasar de un presupuesto estático a uno dinámico.

– La mayoría de los sistemas alternativos no ofrecen la estructura adecuada para cap-
tar la información relevante del costo de calidad (control estadístico de procesos,
retrabajo, desmotivación, retrasos).
– Permite obtener información estratégica adicional a través del rastreo de productos.
– Pone de manifiesto los efectos de las fallas de calidad, lo cual permite a la empresa
enfocar la reducción de estos costos ocultos.
– Permite mejorar la percepción en la causa de los costos.
Después de definir el sistema ABC, se analizan las actividades y sus correspondientes

generadores de costos.
Resumen
La asignación de costos a los diferentes objetivos de costo, especialmente al objetivo
final que es el producto terminado, es sin lugar a dudas el problema más importante
a resolver de cualquier sistema de costeo, pues la organización necesita tener infor-
mación confiable, oportuna y lo más exacta posible sobre el costo de sus productos,
para una correcta toma de decisiones.
El cálculo de los costos es de suma importancia, ya que determinan la viabilidad
del negocio, el grado de productividad y eficacia de los recursos, de tal forma que un
sistema de costeo no puede basarse solamente en asignar los costos sobre un factor
determinado, sino que es necesario medir el costo y el desempeño de las actividades,
los recursos y los objetos de costo en los diferentes niveles del proceso productivo.
El sistema de costeo por actividades (ABC) apareció a mediados de la década de
los ochenta; sus promotores, Robin Cooper y Robert Kaplan, determinaron que el
costo de los productos debe comprender el costo de las actividades necesarias para
fabricarlos.
Desde el punto de vista del costeo tradicional, los costos indirectos se asignan
utilizando como base los productos, a diferencia del sistema ABC, que no asigna los
375
costos indirectos a los productos, sino a las actividades que se realizan para produ-
cirlos. La actividad se entiende como la actuación o conjunto de actuaciones que se
realizan en la empresa para la obtención de un bien o servicio. Estas actividades son
el núcleo de acumulación de los costos.
Por lo anterior, se puede precisar que:
a) El sistema ABC constituye un modelo gerencial y no un modelo contable.

b) Los recursos son consumidos por las actividades y éstas a su vez son consumidas
por los objetos de costos (resultados).
c) Considera todos los costos y gastos como recursos en una jerarquía departa-
mental.
d) Muestra la empresa como conjunto de actividades y/o procesos.
e) Es una metodología que asigna costos a los productos o servicios con base en el
consumo de actividades.
El sistema ABC se basa en la agrupación de centros de costos que conforman una

secuencia de valor de los productos y servicios de la actividad productiva de la
empresa. Centra sus esfuerzos en el razonamiento gerencial de forma adecuada
sobre las actividades que causan costos y que se relacionan a través de su consumo
con el costo de los productos. Lo más importante es conocer la generación de los
costos para obtener el mayor beneficio posible de ellos, minimizando todos los
factores que no añadan valor.
Las actividades se relacionan en conjuntos que conforman el total de los procesos
productivos, que son ordenados de forma secuencial y simultánea, para así obtener
los diferentes estados de costo que se acumulan en la producción y el valor que
agregan a cada proceso.
1. ¿Cuál es la filosofia del sistema de costeo basado en actividades?

2. En un sistema de costeo tradicional, ¿cómo se asignan los costos indirectos al pro-
ducto?
3. ¿Cuál es la secuencia de asignación de costos en un sistema de costeo por activi-
dades?
4. ¿Qué son los objetos de costo?
5. ¿Cuál es la estructura de un sistema de costeo basado en actividades?
6. ¿Qué son las áreas de responsabilidad?
376
7. ¿Cómo se definen las actividades en el sistema ABC?

8. ¿Qué es un proceso?
9. ¿Qué son conductores o direccionadores de costos?
10. ¿Qué es la gerencia basada en actividades?
EJERCICIOS
Clasifique las actividades siguientes por nivel (unidad, lote, producto o instalación).
Identifique también una base de costos para cada actividad.
a) Espacio para la producción

b) Envios efectuados
c) Manejo de materiales
d) Calefacción para la planta
e) Montaje de equipos
f) Desembarque de materia prima
g) Supervisión de la planta
h) Suministros de fábrica
i) Pruebas de calidad
j) Pago de impuesto predial de planta y terreno
k) Ingeniería de apoyo a la producción
1. En un sistema de costeo tradicional, los costos indirectos se distribuyen con base en:
a) Las actividades
b) La aplicación de una tasa predeterminada
c) La naturaleza del producto
d) El número de unidades producidas
2. El sistema ABC es un sistema:

a) Tradicional
b) Contemporáneo
c) Insuficiente para asignar costos
d) De costeo por absorción
e) Obsoleto
377
3. Los recursos son consumidos por:

a) Los costos indirectos
b) Los costos variables
c) Las actividades
d) La materia prima
e) La administración
4. Los objetos de costo consumen:

a) Recursos
b) Servicios personales
c) Actividades
d) Depreciaciones
e) Publicidad
5. Las áreas de responsabilidad son necesarias en un sistema ABC para:

a) Establecer los objetos de costo
b) Determinar conductores
c) Evaluar el desempeño
d) Obtener los recursos
6. Las actividades se relacionan con:

a) Planeación
b) Operaciones o tareas homogéneas
c) Recursos
cl) Funciones
e) Costos fijos
7. La gerencia basada en actividades consiste en:

a) Controlar la calidad
b) La habilidad para gestionar los costos
c) Administrar la fábrica
d) Establecer indicadores
e) Calcular los costos
378
ANÁLISIS COSTO-VOLUMEN-UTILIDAD

Analiza y utiliza el 1. Define el margen de
modelo o relación de contribución por unidad de
costo–volumen–utilidad producto.
como herramienta 2. Describe y calcula el punto de
esencial en la equilibrio utilizando los
planeación de métodos algebraico, margen
utilidades, control de contribución y gráfico.
y toma de decisiones 3. Define y calcula el margen de
dentro de las seguridad y explica su
organizaciones. significado
4. Explica los supuestos sobre los
cuales se basa el modelo
costo-volumen–utilidad.
5. Explica en qué consiste y para
qué se utiliza el cálculo del
punto de cierre.
6. Representa gráficamente el
punto de equilibrio y explica
los puntos que allí se
representan.
7. Establece la importancia que
tiene la utilización del modelo
costo–volumen–utilidad para
la toma de decisiones.
379
Naturaleza de la relación costo-volumen-utilidad (CVU)
Este modelo se ha elaborado para servir como herramienta de apoyo a las funciones de
planeación y control en las organizaciones. Toda empresa debe considerar tres elementos
esenciales para proyectar su futuro: los costos, el volumen de producción y ventas, y el
precio. En este sentido, los administradores deben diseñar acciones a fin de lograr las metas
establecidas, y su éxito depende de la habilidad y capacidad para analizar y manejar los
efectos de los aumentos y disminuciones que afectan las utilidades. Se observa que nin-
guno de los tres factores es independiente de los demás, pues el precio de venta afecta
el volumen de ventas; éste, a su vez, influye en el volumen de producción, el cual influye
sobre el costo, y este último afecta la utilidad.
Por lo tanto, la estructura de la relación costo–volumen–utilidad se basa en el estudio
de los efectos del volumen de producción sobre las ventas, los costos y la utilidad neta.
Conocer cómo fluctúan los costos conforme cambia el volumen ayuda a comprender y
controlar los costos en la empresa. El control de los costos es la única de las tres variables
que tendrá la empresa bajo su dominio para tomar decisiones correctas a partir de las
variaciones que éstos presenten, o no, por los cambios en la actividad. El saber en qué
forma los costos se afectan por cambios en el volumen de actividades implica clasificar
dentro del costo total sus componentes en fijos y variables.
Sin embargo, hay que reconocer que los costos pocas veces encajan dentro de las
categorías de costos totalmente variables o totalmente fijos. Los costos fijos son relativa-
mente fijos durante periodos limitados, pues en algún momento se convierten en variables.
De igual forma, algunos costos variables varían de manera diferente en los distintos niveles
de rendimiento o producción, y tanto los primeros como los segundos se consideran lo
bastante aproximados para el uso que va a darse de sus datos.
Se puede precisar que el modelo CVU se aplica no sólo en la proyección de utilidades,
pues también es útil en otras áreas de toma de decisiones, como es el caso de la determi-
nación de precios, selección de canales de distribución, decisión ante alternativas de
fabricar o comprar, determinación de métodos de producción alternativos, inversiones de
capital, etc.
380
El análisis costo–volumen–utilidad determina el volumen que se fijará como meta la

empresa, es decir, el volumen necesario para lograr el ingreso operativo deseado. Una de
las formas más utilizadas es el cálculo del punto de equilibrio, a través del cual se determina
el punto en que los ingresos de la empresa son iguales a sus costos y, por lo tanto, no se
genera utilidad ni pérdida.
Análisis y cálculo del punto de equilibrio

El punto de equilibrio se conoce como el volumen de ventas en el que no existe ni utilidad
ni pérdida.
El análisis del punto de equilibrio obliga a realizar un estudio del comportamiento de
los costos fijos y variables de la empresa, para lo cual se tienen en cuenta las variaciones
en costos, ingresos y cambios en el volumen de producción.
Se define como el nivel de actividad en el que los costos y gastos totales son iguales
a los ingresos y, por lo tanto, no se genera utilidad ni pérdida. También se calcula dividiendo
los costos fijos totales entre el margen de contribución por unidad.
El cálculo del punto de equilibrio se puede determinar por el método algebraico, el
método de margen de contribución y el método gráfico.
Método algebraico
Denominado también técnica de la ecuación, es la forma más general de análisis que se
puede adaptar a cualquier situación de relación costo–volumen–utilidad. Parte de la
expresión del estado de resultados en forma de ecuación, es decir que la utilidad neta es
igual a ventas menos los costos variables menos costos fijos y, como en el punto de
equilibrio la utilidad es igual a cero, el ingreso total es igual a costo total; por lo tanto:
IT = CT
P(X) = CV(X) + CF
P(X) – CV(X) = CF
X(P – CV) = CF
CF
X=
P – CV
donde:
P = precio por unidad
X = número de unidades vendidas
CV = costo variable por unidad
CF = costo fijo total
381
Ejemplo 9.1 Punto de equilibrio en unidades
La empresa XYZ Ltda. vende sus artículos a $40 la unidad, su costo variable es de $15 y
cuenta con unos costos fijos de $80.000. ¿Cuántas unidades debe vender para cubrir sus
costos fijos?
80.000
X=
40 – 15
X = 3.200 unidades
El resultado anterior indica que la empresa al vender 3.200 unidades está en equilibrio:
si vende menos, obtiene pérdidas; si vende más de 3.200 unidades, comienza a generar
utilidades. El precio de venta se multiplica por el número de unidades y se obtiene el punto
de equilibrio en pesos, que en este caso es de $128.000.
Margen de contribución
El margen de contribución se define como el exceso de ingresos con respecto a los costos
variables, el cual contribuye a cubrir los costos fijos y a obtener utilidades. Se puede calcular
y expresar como una cifra total, por unidad o como porcentaje:
MC = P – CV (unitario)
Para el ejemplo anterior, tenemos:
MC = 40 – 15
MC = 25
Expresado en porcentaje
MC
MC =
P
25
MC =
40
MC = 62,5%
Margen de contribución total
MCt = PQ – VuQ
donde:
MCt = margen de contribución total
P = precio de venta por unidad
382
Q = cantidad de unidades
Vu = costos y gastos variables por unidad
Para la empresa XYZ Ltda. tenemos:
MCt = 128.000 – 48.000

MCt = 80.000
Como se puede observar, el margen de contribución total es de $80.000, el cual cubre

exactamente los costos fijos del periodo, que ascienden a $80.000 para la empresa XYZ
Ltda.
Método gráfico
Es la forma de representar la relación costo–volumen–utilidad, lo cual permite evaluar el
efecto que sobre las utilidades tiene cualquier cambio en los costos, en el volumen de
ventas o en precios. El eje horizontal representa las unidades vendidas, y el eje vertical, el
valor en pesos de las ventas y costos.
Para la representación gráfica del punto de equilibrio se tienen los siguientes datos de
la empresa ABC Ltda.
Ventas: $2,00 por unidad

Costos fijos: $40.000
Costo variable: $1,20 por unidad
40.000
Pe = = 50.000 unidades
2,00 – 1,20
Luego:
40.000
40%
En la figura 9.1 se observa que para cubrir los costos totales se necesita vender 50.000
unidades, lo cual representa en pesos $100.000. Quiere decir que si vende menos, se
incurre en pérdidas, y si vende más, comienza a obtener utilidades.
Supuestos y limitaciones del modelo

En la planeación de utilidades y control de costos los datos de costo-volumen- utilidad se
basan en determinadas condiciones supuestas que no se realizan por completo en la
práctica:
383
1. Los costos totales pueden clasificarse en un componente fijo y uno variable.

2. El comportamiento del precio de venta, el costo variable unitario y los costos fijos
totales tienden a ser constantes; por lo tanto, se puede concluir que los ingresos y los
costos se acomodan a la función lineal y = ax + b.
3. No hay incertidumbre respecto a los datos de costos, ingresos y cantidades de pro-
ducción.
4. El análisis cubre un solo producto o supone que una mezcla de ventas de productos
permanece constante, independientemente del cambio del volumen total de ventas.
5. Todos los ingresos y costos pueden agregarse y compararse sin considerar el valor
del dinero en el tiempo.
6. El modelo se basa en la utilización de una sola línea en la empresa.
Figura 9.1 Representación gráfica del punto de equilibrio.
Margen de seguridad
Mide el exceso entre el volumen normal de ventas reales o presupuestadas y el de equi-
librio, y representa la banda o tramo de seguridad en que la empresa opera con ganancias,
es decir, indica cuánto pueden disminuir las ventas antes de que ocurra una pérdida, y se
expresa como:
384
Ms = Vn – Ve
donde:
Ms = margen de seguridad
Vn = ventas normales
Ve = ventas en equilibrio
La forma adecuada de expresarlo es en términos relativos, es decir, como tasa:
Vn – Ve
Ms =
Vn
Representa el porcentaje en que pueden disminuir las ventas sin peligro de entrar en
zona de pérdidas.
Continuando con el ejemplo para la empresa ABC Ltda, se tiene un volumen de ventas
en equilibrio de $100.000. Si se supone que las ventas reales ascendieron a $250.000, el
margen de seguridad es:
250.000 – 100.000
Ms =
250.000
Ms = 60%
Punto de equilibrio financiero o de cierre

Los costos fijos y variables totales en que incurre una empresa para un periodo, en la
mayoría de los casos constituyen desembolsos de efectivo y se denominan costos vivos;
sin embargo, hay algunos que se originan por ajustes contables como las depreciaciones
y amortizaciones, los cuales reciben el nombre de costos hundidos.
El punto de equilibrio financiero determina la cantidad de producción o venta para que
los pesos que ingresen alcancen para cubrir los costos que se deben pagar de contado,
estableciendo así el nivel de actividad de equilibrio financiero donde:
Ingresos = Egresos
Este nivel de equilibrio financiero también se denomina punto de cierre, pues por
debajo de éste la empresa no podría seguir trabajando, ya que estaría abocada a una
cesación de pagos al presentar la siguiente estructura de costos y precios:
Egresos > Ingresos
Es decir, no puede cumplir con sus obligaciones a corto plazo.
385
Para su cálculo, se utiliza la misma fórmula del punto de equilibrio, con la diferencia
que en los costos sólo se toman los costos y gastos vivos.
Fv Fv
Qc = =
P – Vu MCu
donde:
Qc = volumen de actividad en el punto de cierre
Fv = costos y gastos fijos en efectivo
P = precio unitario
Vu = costo variable unitario
MCu = margen de contribución
Para determinar el punto de cierre gráfico de la empresa ABC Ltda. se tienen los
siguientes datos:
Precio de venta: $2,00

Costos fijos: $40.000
Costos variables: $1,20 por unidad
Depreciación: $ 30.000
40.000
2,00 – 1,20
Luego:
40.000
Pe = = 100.000
40%
Punto de cierre
10.000
Qc = = 12.500 unidades
2,00 - 1,20
10.000
Qc = = 25.000 unidades
40%
Esta fórmula calcula las cantidades mínimas a vender, para continuar la actividad sin
caer en cesación de pagos.
En la figura 9.2 se observa que si la empresa ABC Ltda. vende menos de 12.500
unidades, que representan en pesos $25.000, incurrirá en pérdidas en efectivo y no podrá
cubrir sus costos y gastos que debe pagar en efectivo.
386
Figura 9.2 Representación gráfica del punto de cierre.
Planeación de utilidades
El modelo costo–volumen–utilidad también es útil para determinar el número de unidades
que debe vender una empresa para alcanzar la utilidad deseada en un periodo. A partir de
la fórmula del punto de equilibrio se agrega en el numerador el valor de los resultados
esperados:
CF + U CF + U
Qu = =
Pu - CV MCu
donde:
Qu = Número de unidades
CF = Costo fijo total
U = Utilidad deseada
Pu = Precio unitario
CV = Costo variable unitario
MCu = Margen de contribución
Si la empresa ABC Ltda. desea obtener una utilidad de $120.000, se tiene el siguiente
cálculo para determinar el número de unidades que debe vender:
387
40.000 + 120.000
Qu = = 200.000 unidades
0,80
Rentabilidad
Muchas veces la utilidad deseada se expresa como un porcentaje de las inversiones o de
los activos; esta relación se conoce con el nombre de rentabilidad. A la fórmula del punto
de equilibrio se le agrega la condición planteada, rentabilidad = %.
CF (% + 1)
Qu =
P – CV (% + 1)
Suponga que para la empresa ABC se tiene planeado obtener una rentabilidad del
10%; el número de unidades que debe vender sería
40.000 (10% + 1)
Qu =
2,00 – 1,20 (10% + 1)
44.000
Qu = = 64.706 unidades
0,68
Para confirmar lo anterior, se prepara un estado de resultados:
ABC LTDA.
Ingresos operacionales: 64.706 unidades a $2,00 $129.412

Costos y gastos variables: 64.706 unidades a $1,20 77.647
Margen de contribución 51.765
Costos y gastos fijos 40.000
Utilidad operacional $ 11.765
Luego:
U $11.765
R= = = 10%
CV + CF $77.647 + 40.000
Se concluye que el modelo costo–volumen–utilidad ayuda a la administración a de-

terminar las acciones que se deben tomar para lograr los objetivos, de acuerdo con lo que
se imponga como meta cada empresa, de tal forma que se puede calcular cuánto hay que
vender, a qué costos y a qué precio para lograr las utilidades deseadas.
388
Resumen
Aunque las tendencias de los costos no pueden pronosticarse con absoluta certeza,
por lo general siguen una trayectoria regular para servir de base útil en la planeación
de utilidades, el control de los mismos y la toma de decisiones. El análisis de la relación
costo–volumen–utilidad se utiliza no sólo en la planeación de utilidades, sino en las
áreas de toma de decisiones con respecto al producto, precios, decisiones de fabricar
o comprar, etc. A partir del punto de equilibrio se efectúan los análisis y decisiones
de distintas situaciones de la empresa, entre ellas, volumen de producción y ventas
necesarias para no perder ni ganar, planear los resultados, fijar los precios de venta
y control de costos.
Es importante comprender que para que una empresa comience a obtener uti-
lidades, lo primero que debe proponerse es alcanzar un nivel de ventas que cubra,
al menos, sus costos fijos. Luego, todo lo que se consiga vender por encima del punto
de equilibrio será para aumentar la cifra de utilidades.
La gráfica del punto de equilibrio visualiza la utilidad que se obtendrá con distintos
volúmenes de ventas, donde a través del plano cartesiano también se representan en
forma lineal los costos, los gastos y los ingresos e indica las ventas mínimas para no
generar pérdidas.
El uso del modelo costo–volumen–utilidad se basa en algunos supuestos y limi-
taciones, como el hecho de que los costos totales se pueden dividir en un componen-
te fijo y uno variable, y que el comportamiento de los ingresos totales y costos totales
es lineal, en relación con el volumen de producción o de ventas.
A partir de la fórmula general del punto de equilibrio se puede también calcular
algunos puntos de interés para la organización, como el punto de cierre, que le indica
en qué nivel produce pérdidas en efectivo, y el margen de seguridad, con el cual
determina hasta dónde puede disminuir su volumen de ventas sin que se generen
pérdidas.
El modelo costo–volumen–utilidad es una herramienta que le ayuda al adminis-
trador a comprender el comportamiento de los costos y gastos totales e ingresos
totales, conforme ocurren los cambios en el nivel de producción o ventas, precios de
ventas, costos variables o costos fijos y, de acuerdo con sus objetivos, puede calcular
cuánto hay que vender, a qué costo y a qué precio para lograr las utilidades deseadas.
389
1. ¿Por qué es importante para el administrador el análisis del punto de equilibrio den-
tro de los procesos de planeación?
2. ¿Por qué se dice que el modelo costo–volumen–utilidad se desarrolla a partir de
supuestos y limitaciones?
3. ¿Qué se entiende por margen de contribución?
4. ¿Qué se entiende por margen de seguridad?
5. ¿Cómo se define el concepto de punto de cierre y cómo se determina?
6. ¿Qué es el punto de equilibrio de una empresa? ¿Qué sucede si la empresa está por
encima de este punto?
7. ¿Cuáles son los tres métodos que se utilizan para el cálculo del punto de equilibrio?
8. ¿Qué puntos importantes se visualizan en una gráfica del punto de equilibrio?
9. En un modelo de costo–volumen–utilidad, ¿cuál o cuáles variables se consideran de
mayor control por la administración?
10. ¿Por qué el análisis del punto de equilibrio parte de la siguiente afirmación: ingresos
totales = costos y gastos totales?
EJERCICIOS
1. Una empresa que vende partes eléctricas presenta la siguiente información:
Enero 1 - Diciembre 31
Ventas: 60.000 unidades × 500 $30.000.000

Costos variables 60.000 × 300 $18.000.000
Costos fijos 9.000.000
Costos totales 27.000.000
Utilidad operacional $3.000.000
Se pide calcular:
a) ¿Cuántas unidades se deben vender en el punto de equilibrio?
b) ¿Cuántas unidades se deben vender para duplicar la utilidad?
c) ¿Hasta dónde podría disminuirse el precio, ante un aumento en el volumen del
50%, si la política es mantener el mismo margen de utilidad?
390
2. Un restaurante de pizzas tiene un costo fijo de $4.000.000 mensuales, precio de

venta unitario de $30.000 y un costo variable unitario de $15.000, y vende 550
unidades.
Se pide calcular:
a) Margen de contribución unitario.
b) Margen de contribución porcentual.
c) Punto de equilibrio en pesos.
d) Punto de equilibrio en unidades.
e) Unidades a vender si desea obtener una utilidad de $25.000.000.
3. Encuentre los datos que faltan, teniendo en cuenta que cada inciso es independiente.
Punto
Costo Margen de Costos Utilidad
Ventas de equilibrio
variable contribución fijos neta
en pesos
1 $110.000 $22.000 $38.000

2 40.000 $30.000 40.000
3 80.000 15.000 $80.000
4 40.000 80.000 $50.000
4. Publicaciones Atlas proporciona los siguientes datos:
Ventas $2.000.000
Costo fijo 500.000
Costos variables de producción 1.000.000
Gastos fijos de operación 170.000
Gastos variables de operación 130.000
Se pide calcular:
a) Margen de contribución total.
b) Margen de contribución en porcentaje.
c) Punto de equilibrio en pesos.
d) Estado de resultados.
e) Si las ventas se incrementan un 10%, calcule el incremento en la utilidad. Calcu-
le la nueva utilidad.
5. Un hotel proporciona los siguientes datos:
Ventas $500.000.000
Costos variables 300.000.000
391
Costos fijos 150.000.000

Utilidad 50.000.000
Se pide calcular:
a) Margen de contribución total.
b) El porcentaje de costos variables.
c) Margen de contribución en porcentaje.
d) Punto de equilibrio en pesos.
e) Si las ventas se disminuyen un 15%, calcule el decremento en la utilidad.
f) Si las ventas se aumentan un 20%, calcule el incremento en la utilidad.
6. AZ Ltda. muestra el siguiente estado de resultados:

Ventas $700.000
Costo variable 300.000
Margen de contribución 400.000
Costo fijo 100.000
Utilidad 300.000
Se pide:
a) Determinar el margen de contribución porcentual.
b) Calcular costo variable porcentual.
c) Calcular punto de equilibrio en pesos.
7. El estado de resultados de una compañía al 31 de diciembre es el siguiente:
Ventas (20.000 u × $25) $500.000

Costos variables $300.000
Costos fijos 100.000 400.000
Utilidad antes del impuesto $100.000
Se espera que para el próximo año la relación costo-ingresos siga el mismo patrón
del año anterior.
Se pide:
a) Determinar el punto de equilibrio en pesos y en unidades.
b) Suponga una expansión de la planta, lo cual aumenta los costos fijos en $50.000
y la capacidad en un 60%. ¿Cuáles deberán ser las ventas en el punto de equili-
brio?
c) Para mantener la utilidad antes del impuesto, ¿cuánto tendrá que vender una vez
efectuada la expansión?
d) Si la empresa opera a toda capacidad después de la expansión, ¿qué utilidad
obtendrá?
e) Graficar el punto de equilibrio de la empresa después de efectuada la expansión.
392
8. La empresa X fabrica partes para radio:
Materia prima $15,40 / u

Mano de obra directa 14,60 / u
Gastos de fabricación variables 5/ u
Gastos de fabricación fijos 500 / mes
Gastos de administración y ventas variables 4/u
Gastos de administración y ventas fijos 1.600 / mes
Se pide:
a) ¿Cuántos aparatos debe vender a $60 la unidad, para obtener el punto de equilibrio?
b) ¿Cuántos aparatos debe vender a $60 para ganar $2.000?
9. Un ingenio desea determinar el punto de equilibrio con la siguiente información al

30 de junio:
Costos variables por kilogramo de azúcar producido
Materia prima $1,60

Mano de obra 0,80
Gastos de fabricación 0,20
Total $2,60
Costos fijos
Depreciación activos 5.000.000
Seguros edificios 1.000.000
Sueldos supervisores 4.000.000
Otros costos fijos 5.000.000
Total 15.000.000
El producto se vende a razón de $4 el kg. El gerente de fábrica informa que se

produjeron 20.000.000 kg de azúcar, los cuales se vendieron en su totalidad.
Se pide:
a) Determinar las funciones de costos e ingresos y el punto de equilibrio en forma
algebraica.
b) Expresar en una gráfica las funciones determinadas.
10. Los siguientes datos se tomaron de una empresa industrial al final del ejercicio, según
libros de contabilidad:
393
Compras de mercancías durante el ejercicio $370.000

Gastos de distribución y administración fijos 40.000
Costo de ventas variables 440.000
Ventas 600.000
Gastos de distribución y administración variables 20.000
Costos de ventas fijos 500.000
Inventario final de mercancías 100.000
Se pide:
a) Preparar el estado de resultados.
b) Calcular el punto de equilibrio.
c) Proyectar un estado de resultados para el próximo año con un nivel de actividad
del 75%.
d) Calcular el efecto de una disminución de ventas del 10% en el punto de equili-
brio determinado en el punto b.
11. Una empresa que vende revistas necesita determinar su punto de equilibrio mensual,
según los siguientes datos:
Venta de revistas: 1.000 unidades a $3

Margen de utilidad: 30%
Gastos de alquiler: $300
Energía y otros gastos: $200
¿Cómo se modifica la situación de equilibrio si coloca un punto de venta en un

supermercado que incrementa las ventas de revistas en 1.500 unidades mensuales y
paga un costo adicional al supermercado de $200?
1. Si una empresa vende su producto a $20 por unidad, su costo variable es de $10 y
tiene unos costos fijos de $50.000, su margen de contribución por unidad será de:
a) $8
b) 5
c) 10
d) 7,5
394
2. La empresa de la pregunta anterior planea vender 5.000 unidades. Por tanto, lograría
un margen de contribución total de:
a) $65.000
b) 58.000
c) 43.000
d) 50.000
3. Si el margen de contribución de la pregunta 1 se expresa en porcentaje sobre ventas

significa que el punto de equilibrio en pesos es de:
a) $143.000
b) 160.000
c) 100.000
d) 120.000
4. Una fábrica presenta los siguientes datos: precio de venta por unidad, $30; costos
variables por unidad, $20; costo fijo total, $20.000. Su punto de equilibrio será:
a) 1.500 unidades
b) 3.000
c) 2.000
d) 4.000
5. El margen de contribución unitario se define como la diferencia entre:

a) Precio de venta por unidad y costo variable unitario.
b) Volumen de actividad menos costos y gastos variables por unidad.
c) Ingresos totales menos el precio de venta unitario.
d) Costo fijo total menos costos y gastos variables.
6. El margen de seguridad se utiliza para:

a) Determinar número de unidades a vender sin incurrir en pérdidas.
b) Calcular el número de unidades que se pueden dejar de vender sin generar
pérdidas.
c) Obtener el punto de equilibrio.
d) Calcular el punto de cierre.
7. El punto de cierre se logra cuando:

a) Los costos fijos son iguales a los ingresos.
b) Los ingresos totales son iguales a los costos y gastos vivos.
c) El volumen de actividad es menor que los ingresos totales.
d) El margen de contribución es positivo.
395
8. El punto de equilibrio es importante en la empresa porque:

a) Calcula el volumen de actividad necesario para que los ingresos
cubran los costos y gastos sin generar utilidad ni pérdida.
b) Determina el margen de contribución.
c) No se basa en supuestos.
d) Se puede representar en gráficas.
9. El modelo costo–volumen–utilidad supone que:

a) Todos los costos y gastos son controlables.
b) Los costos y gastos tienen un componente variable y uno fijo.
c) Los costos fijos sólo consideran desembolsos en efectivo.
d) El periodo de validez del modelo es a largo plazo.
10. La rentabilidad deseada se calcula a partir de:

a) El estado de resultados.
b) El margen de seguridad.
c) La fórmula del punto de equilibrio.
d) La fórmula del punto de cierre.
396
Define, analiza y 1. Identifica los cambios que ocasionan las
aplica las cuatro nuevas filosofías administrativas en los
clases de costos de sistemas contables tradicionales.
la calidad. 2. Analiza cómo los sistemas de costos de
Comprende la calidad ayudan a crear estrategias
necesidad de competitivas.
implementar en las 3. Comprende la importancia de las
organizaciones nuevas tendencias en la administración
sistemas de costos de las organizaciones para la toma de
de calidad para decisiones.
mejorar la 4. Identifica los puntos de origen de los
planeación, el costos de calidad.
control y la toma de 5. Clasifica en cuatro categorías los costos
decisiones para que de calidad.
éstas sean más 6. Entiende la importancia de involucrar
competitivas y los costos de calidad en la información
perduren en los financiera de las organizaciones.
mercados. 7. Establece sistemas contables de costos
de calidad para producir la información
necesaria para análisis, evaluación y
toma de decisiones.
8. Construye indicadores financieros y no
financieros para la medición de los
costos de calidad.
Naturaleza de los costos de calidad
Los costos de calidad constituyen una de las herramientas más importantes para soportar
las políticas, estrategias y programas de administración de la calidad total en las empresas.
Es indudable que la alta dirección está motivada por planes que justifiquen las inversiones
de las organizaciones en programas de calidad, bajo el esquema del costo en que se incurre
y el beneficio económico y social que esto conlleva. La calidad como programa que se
justifica por sí solo, es una de las mejores inversiones con que puede contar una empresa.
Un sistema de costos de calidad permite a la dirección cuantificar, jerarquizar los
costos y gastos y evaluar el impacto económico de los avances del programa de mejora-
miento continuo que se implante en la organización.
Con la implantación de un sistema de costos de calidad se optimizan los esfuerzos de
la empresa para mejorar los niveles de calidad con menos costos, lo que posibilita el
incremento de la competitividad y garantiza su permanencia en el mercado.
El entorno competitivo actual exige a las empresas un esfuerzo constante para mejorar
sus procesos operativos y su gestión económica. La adopción de la calidad total ha llevado
a muchas empresas a introducir cambios importantes tanto en los patrones de comporta-
miento de los costos relacionados con los procesos productivos, como en su medición y
control.
El control y aseguramiento de la calidad tienen como propósito mejorar y superar la
calidad de los productos y servicios, lo cual implica no sólo mantener los estándares ya
establecidos, sino mejorar cada vez más el diseño, la concordancia, mantenimiento, uso
y servicio del producto al cliente.
El control de la calidad también tiene como propósito mejorar la productividad indus-
trial, garantizando mejor rendimiento de la mano de obra, mejor utilización de la maqui-
naria, eficiente manejo de los materiales, selección correcta de materias primas, tecnología
adecuada, investigación básica, reducción de los desechos, disminución de rectificaciones
en el proceso de fabricación, mantenimiento adecuado y excelente manejo de la informa-
ción. En consecuencia, el control de la calidad reduce los costos, aumenta la rentabilidad
del capital y mejora el nivel de vida de trabajadores y consumidores en general.
398
COSTO DE CALIDAD
Administración de la calidad total

Se define como una cultura de toda la organización encaminada a procesos de mejora-
miento continuo suficientes para satisfacer plenamente a los clientes. Se trata de producir
bienes y ofrecer servicios de excelencia para sobrevivir en el entorno de competencia
mundial. En un sistema de administración de costos la medición y el informe del costo de
calidad son características primordiales.
Figura 10.1
El proceso de produción y la calidad.
En la figura 10.1 se ilustra de manera global la relevancia de los costos y la calidad,

dentro del proceso de producción encaminado a satisfacer las necesidades del cliente,
quien manifiesta su conformidad de acuerdo con sus preferencias por la calidad y la
efectividad del bien.
Mejoramiento continuo
La administración del control de la calidad requiere un proceso constante, llamado mejo-
ramiento continuo, donde la perfección nunca se logra pero siempre se busca. La admi-
nistración es la responsable de la construcción de una cultura de trabajo que redunde en
el mejoramiento continuo, pues la calidad es una búsqueda constante.
Se ha detectado que el 85% de los problemas de calidad tienen que ver con los
materiales y los procesos y no con el desempeño del empleado; por lo tanto, la tarea
consiste en diseñar el equipo y los procesos que produzcan la calidad deseada. Esto se
puede lograr con un alto grado de compromiso de todos aquellos involucrados con el
proceso. Una de la ideas más importantes de la calidad es confiar en la gente, apoyar a las
personas que trabajan en la empresa, animarlas a que propongan ideas. Si bien no existen
fórmulas mágicas, se pueden mencionar algunas ideas:
399
a) Construcción de redes de comunicación que incluyan a los empleados.

b) Supervisiones abiertas y partidarias.
c) Delegar la responsabilidad de administración y asesoría a los empleados de produc-
ción.
d) Reconocer los esfuerzos de los empleados a la hora de proponer mejorías o de
solucionar imprevistos.
e) Técnicas formales como la creación de equipos y círculos de calidad para resolver
problemas relacionados con el trabajo, los cuales reciben capacitación de planeación
en grupo solución de problemas y control estadístico de la calidad.
Conceptos básicos
y clasificación de los costos de calidad
La contribución de los sistemas de información financiera dentro de los programas de
mejoramiento continuo de la calidad es uno de los puntos relevantes para establecer los
costos de calidad; se acude a éstos para asegurar que los productos y servicios ofrecidos
satisfagan las demandas de calidad del cliente.
Otro punto importante es contar con la información financiera oportuna para medir,
evaluar y controlar los recursos económicos y financieros invertidos en el mejoramiento
de la calidad y así demostrar un incremento en la productividad, la cual aumenta porque
se venden más productos y servicios adecuados y excelentes, donde la gestión adminis-
trativa va más allá del simple control de los costos.
La garantía de calidad involucra todo un proceso de mediciones, comparaciones, y de
complejos esfuerzos para mejorar los productos o la prestación de servicios. Es un sistema
de gestión que debe controlar todas las actividades en las etapas de producción para
asegurarse de que sólo llegan al cliente productos o servicios de alta calidad.
Dentro de este contexto son inevitables los costos asociados a la calidad. Se puede
afirmar que los costos de calidad son todos aquellos costos necesarios para evitar que haya
una baja calidad o cuando ya hubo una mala calidad.
De acuerdo con las modernas filosofías de gestión, los costos de una organización
para garantizar la calidad se pueden agrupar en cuatro categorías:
Costos de prevención
Sólo es posible reducir los costos por mala calidad si se invierte en actividades preventivas,
pues esto permite minimizar los costos asociados con fallas internas, externas y la evalua-
ción de éstos. Entre los costos de prevención se pueden clasificar los relacionados con:
a) Los costos de planeación de la calidad, la cual incluye:

– Diseño de manuales y procedimientos que definen cómo se han de realizar las
tareas y la planificación de los procesos para garantizar la calidad.
– Mantenimiento preventivo de equipos.
400
COSTO DE CALIDAD
– Análisis y evaluación de la calidad y capacidad de la estructura, en cuanto a

instalaciones, equipos, tecnología, recurso humano, recursos financieros y siste-
mas de información.
b) Los costos de capacitación, formación y actualización de los clientes internos para
lograr que se trabaje con base en la cultura de la calidad.
c) Los costos de revisión de procesos, como también la vigilancia y control de los
equipos.
d) Los costos necesarios para monitorear los niveles de mejoramiento alcanzados, con
el fin de tomar acciones correctivas oportunas.
e) Evaluación y asesoría a proveedores.
f) Auditoría de la calidad.
Es importante precisar que los costos por prevención están asociados con el factor
humano encargado del diseño, implantación y mantenimiento del sistema de calidad.
Costos de verificación o evaluación de la calidad

Son aquellos que la empresa desembolsa para garantizar que los productos o servicios que
no cumplen con las normas de calidad puedan identificarse y corregirse antes de su entrega
a los clientes. En otras palabras, son costos de medición, análisis e inspección para garan-
tizar al cliente la satisfacción total. Se tienen las siguientes categorías:
a) Inspección de entrada de insumos.

b) Inspección al proceso de producción.
c) Inspección al producto final.
d) Evaluación de impacto y calificación del servicio.
e) Evaluación de la calidad a través de encuestas y entrevistas a los clientes.
Costos de fallas internas

Las fallas son detectadas por las actividades de evaluación antes de que los productos o
servicios se envíen a los clientes. Podrían evitarse si no existieran defectos en el producto.
Se mencionan las siguientes categorías:
a) Desperdicios causados por fallas en el proceso.

b) Reproceso para corregir los productos defectuosos.
c) Costos de desechos, es decir, pérdida por no poder repetirse el proceso.
d) Costos por tiempo ocioso, como para la maquinaria por defectos de mantenimiento
o de materia prima.
e) Repetición de inspecciones.
f) Deficiente sistema de comunicaciones.
g) Largas esperas del cliente.
h) Errores en los registros.
401
i) Compromisos incumplidos y pago extemporáneo de cuentas.

j) Contratación de recurso humano que no reúne condiciones de rendimiento.
Costos de fallas externas

Son los costos que podrían evitarse si después de entregado el producto o prestado el
servicio al cliente, no se tuviese que pagar indemnizaciones, atender demandas, quejas o
deserción de los clientes.
Los costos por fallas internas y externas son los denominados de mala calidad. Son
costos evitables por fallas externas los siguientes:
a) Costos asociados a devolución de productos y reclamaciones de los clientes.

b) Costos de garantía, reparaciones y menor grado de confiabilidad y prestigio.
c) Costos por rebajas en productos defectuosos.
Es importante precisar los conceptos de costos tangibles o costos explícitos, y costos

intangibles o implicítos. Los tangibles son aquellos que se calculan con criterios conven-
cionales de costos, siguiendo principios de contabilidad generalmente aceptados. Casi
siempre van acompañados de un desembolso de efectivo por parte de la empresa y se trata
de costos de personal, materiales, etc. Los costos intangibles, son aquellos que se calculan
con criterios subjetivos y que no se registran como costos en los sistemas de contabilidad.
La mayoría de los costos intangibles se sitúan en la categoría de costos de fallas externas,
como la pérdida de imagen de la compañía. No obstante, también pueden aparecer
cuando la empresa incurre en fallas internas, como la desmotivación de los empleados.
En términos cuantitativos, la importancia relativa de los costos intangibles es mayor
que la de los costos tangibles. Lo anterior indica que algunos costos de fallas externas no
son fácilmente identificables desde el punto de vista contable, tal es el caso de pérdida de
prestigio, de mercado, y en general, de todos aquellos costos que por problemas de calidad
influyen en las proyecciones de la empresa.
La figura 10.2 indica que los costos de prevención y evaluación, si se trazan sobre el
nivel de calidad, muestrean una inclinación positiva; esto significa que cuanto más se gaste
en estas dos categorías, más alto será el nivel de calidad, y los costos por fallas internas y
externas, muestran una inclinación negativa sobre el nivel de calidad, es decir, cuanto
mayor sea el número de defectos, mayor será el costo, bien sea que se descubran antes
o después de entregar el producto. La contraposición en las inclinaciones da lugar a la
curva de costo de calidad total.
Importancia de los costos de calidad

Los costos para garantizar la calidad en los productos y servicios son importantes por las
siguientes razones:
402
COSTO DE CALIDAD
a) La mayoría de empresas ignoran el volumen de estos costos, y mucho más, los pun-
tos donde se originan.
b) La gran mayoría de los costos de calidad están asociados a las fallas y actividades de
evaluación.
c) La minimización de los costos de calidad tiene una positiva repercusión en las cuen-
tas de resultado de las organizaciones.
d) Muchas veces existe una pesada carga de costos por fallas y actividades de evalua-
ción que las empresas toleran, lo cual indica un alto número de defectos que deben
descubrir y corregir.
e) Empresa que no diseñe e implemente los costos de calidad no garantizará la calidad
en sus productos y servicios, pues no se ajustan a las exigencias del cliente, lo cual
los hace sentir insatisfechos y poco fieles a la organización.
Figura 10.2 Relación entre calidad y costos.

Fuente: Shank y ovindarajan, Gerencia estratégica de costos, 1995.
Cómo identificar los costos de calidad

Es importante que cada organización decida por sí misma el método más apropiado para
seleccionar y clasificar los costos de calidad. Al respecto, se relacionan algunas directrices
para comenzar a determinar y clasificar los costos de calidad:
a) Fijarse como meta desde un comienzo la minimización los costos por fallas internas
y externas.
b) Otro punto de partida es tener muy claro el porqué se desea determinar los costos
de calidad en la empresa.
c) Para la identificación de los costos de calidad, utilice los sistemas de información y
de gestión ya existentes.
403
d) Es necesario distribuir los costos en función de sus puntos de origen; por ejemplo,
por unidades de producción o de servicio, por programas, por proveedores.
e) Establezca normas básicas y aplíquelas de manera consistente para que se pueda
controlar el progreso en el mejoramiento de la calidad.
f) Diseñe e implemente programas de formación y educación para los colaboradores,
de tal forma que los capacite para identificar y analizar los costos de calidad.
Necesidad de medir los costos de calidad

Los costos de calidad que generan las empresas manufactureras y de servicios son grandes
y desconocidos, por lo que impactan de manera significativa, no sólo en la rentabilidad,
sino en la satisfacción del cliente. La medición de estos costos se puede utilizar para los
siguientes fines:
a) Presentar indicadores de desempeño en términos monetarios, de tal forma que resal-

ten las actividades relacionadas con la calidad, lo cual garantiza que reciban la mis-
ma atención que cualquier otra actividad y formen parte importante de los resultados
y beneficios obtenidos por la empresa.
b) Comprometer a los administradores a implantar cuanto antes los programas de me-
joramiento de la calidad.
c) Conocer los costos de calidad y su origen permite tomar decisiones acertadas, y los
beneficios de cualquier decisión se pueden evaluar en función de su efecto sobre los
costos de la garantía de calidad.
d) Establecer indicadores de calidad para compararse dentro de la misma línea o en
líneas similares.
Proceso para la implementación

de un sistema de costos de calidad
La implementación de un sistema de costos de calidad se realiza teniendo en cuenta varios
factores, entre los cuales se destacan: las características del producto o servicio, la com-
plejidad del proceso, el cliente al que está dirigido y el avance alcanzado por la organiza-
ción en el proceso de mejoramiento de la calidad.
Para lograr el éxito en la puesta en marcha de un sistema de cálculo de costos de
calidad, éste se debe concebir dentro del sistema general de gestión de la calidad en la
empresa, lo cual implica establecer una metodología administrativa que debe partir de los
siguientes puntos:
1. Concientización de la necesidad de establecer un sistema de costos de calidad. Para

esto se requiere que la dirección y los trabajadores adopten cambios fundamentales
de actitud hacia la calidad.
404
COSTO DE CALIDAD
2. Creación y estructuración de un comité de costos de calidad. Es importante la parti-

cipación de las diferentes áreas de la organización para establecer una cultura gene-
ral de calidad.
3. Evaluación de la situación actual de los costos de calidad de la empresa. Se debe
comenzar a fijar responsabilidades, que deben ser compartidas por todos en la orga-
nización.
4. Fijación de objetivos y planes de costos de calidad. Establecer programa de mejora-
miento continuo y un objetivo anual de superación.
5. Establecimiento de programas específicos, con asignación de recursos y tiempos
para la realización. Esto permite el control de la calidad y asignación de responsabi-
lidades.
6. Los programas de calidad deben contar con tres fases: justificación económica de
los costos de calidad, implantación y evaluación, y revisión de resultados.
La planeación es la primera tarea a realizar para implantar un sistema de costos en una

organización, y se comienza por elaborar un cronograma de trabajo, en el que se definen
la secuencia y tiempo de cada uno de los pasos que se relacionan a continuación:
a) Crear y capacitar un equipo de trabajo que se haga responsable de todo el proceso

de implementación. Se recomienda comenzar creando este grupo para aprovechar
los roles establecidos en diferentes áreas.
b) Preparar los soportes automatizados para el registro, acumulación y control de los
datos.
c) Incluir dentro del presupuesto general el presupuesto de calidad que debe contener
los programas de prevención, evaluación, fallas internas y externas.
d) Seleccionar áreas de prueba autónomas que permitan evaluar el impacto de los
costos sobre las ventas, que posean buena base de datos sobre costos y mente
abierta a nuevas ideas y cambios.
e) Analizar el diagrama de procesos clave. El grupo de trabajo, conjuntamente con los
responsables de las áreas de prueba, debe realizar el análisis de los procesos clave
de los departamentos o áreas seleccionadas, para determinar los elementos que
serán incluidos en el cálculo de los costos de calidad.
f) Crear en el plan de cuentas los rubros necesarios para la contabilización y cálculo de
los costos de calidad. Consiste en identificar todos los elementos del costo de cali-
dad, clasificándolos en prevención, evaluación, fallas internas y externas.
g) Diseñar y organizar la forma en que serán recopilados y contabilizados los datos
relacionados con costos de calidad.
h) Elaborar diseños para presentación de informes sobre costos de calidad que permi-
tan medir y evaluar el desempeño.
i) Aplicar pruebas, revisar y poner en marcha el sistema. Luego de estar seguro de su
funcionamiento, se establece la operación definitiva.
405
j) Dar a conocer el modelo a toda la organización y capacitar a todos los trabajadores

para su buena utilización y manejo.
k) Establecer indicadores para la medición de la calidad. Estos índices deben ser finan-
cieros y no financieros.
l) Desarrollar el manual de costos de calidad. Es de suma importancia que los procesos
establecidos para la administración y control de los costos de calidad estén docu-
mentados, lo cual facilita consulta y actualización a medida que el entorno cambia.
Catálogo de cuentas para los costos de calidad

Se considera necesario establecer cuentas codificadas, definidas como egresos en el
estado de resultados que permitan calcular los costos de calidad de acuerdo con la
clasificación propuesta. Es importante observar que la gran mayoría de empresas responde
en sus planes de cuentas a las necesidades de información tradicional; por lo tanto, no
presentan cuentas que identifiquen y calculen los costos de calidad.
A continuación se proponen algunos ejemplos de codificación de cuentas para los
costos de calidad, según el sistema contable utilizado en Colombia.
Nota. Se omiten los dígitos, ya que no han sido establecidos de forma oficial en el plan
de cuentas.
Clase: costos
Clase: costos Clase: costos Grupo: mano de obra directa
Grupo: materia prima Grupo: materia prima Subgrupo: costos de prevención
Subgrupo: costos de prevención Subgrupo: costos de prevención Cuenta: costos de prevención
Cuenta: costos de prevención Cuenta: costos de prevención mano de obra directa
materia prima materia prima Subcuenta: administración de la
Subcuenta: compras Subcuenta: desperdicios calidad en mano de
obra directa
Clase: costos Clase: costos Clase: costos

Grupo: mano de obra directa Grupo: costos indirectos Grupo: materia prima
Subgrupo: costos de prevención Subgrupo: costos de prevención Subgrupo: costos de evaluación
Cuenta: costos de prevención Cuenta: costos de prevención Cuenta: costos de evaluación
mano de obra directa costos indirectos materia prima
Subcuenta: contratación mano Subcuenta: desperdicios en Subcuenta: revisión de materia
de obra directa procesos prima
Clase: costos Clase: costos

Clase: costos Grupo: mano de obra directa Grupo: costos indirectos
Grupo: materia prima Subgrupo: costos de fallasinternas Subgrupo: costos de fallas
Subgrupo: costos de evaluación Cuenta: costos de fallas internas
Cuenta: costos de evaluación internas mano de Cuenta: costos de fallasinternas
materia prima obra directa de costos indirectos
Subcuenta: almacenamiento Subcuenta: fallas en operaciones Subcuenta: fallas de la planta física
406
COSTO DE CALIDAD
Clase: costos Clase: costos Clase: costos

Grupo: materia prima Grupo: materia prima Grupo: mano de obra directa
Subgrupo: costos de fallas Subgrupo: costos de fallas Subgrupo: costos de fallas externas
externas externas Cuenta: costos de fallas
Cuenta: costos de fallas Cuenta: costos de fallas externas mano de
externas de materia externas de materia obra directa
prima prima Subcuenta: adaptaciones o
Subcuenta: devoluciones Subcuenta: reclamaciones reconversiones
Clase: costos
Grupo: costos indirectos
Subgrupo: costos de fallas externas
Cuenta: costos de fallas
externas de costos
indirectos
Subcuenta: por garantías
Presentación de informes de costos de calidad

Preparar informes de costos de calidad resulta esencial en una organización que toma en
serio los procesos de mejoramiento y control de dichos costos. Así, la importancia finan-
ciera de los costos de calidad se puede evaluar con facilidad, expresando los costos en
porcentaje de las ventas reales, como se observa en el cuadro 10.1
Cuadro 10.1
Compañía Industrial S. A.
Informe de costos de calidad
Del 1 de enero al 30 de junio de 2004
Cuentas de costos Costos de calidad % / ventas
COSTOS DE PREVENCI N
Formación en calidad $35.000
Encuesta de confiabilidad 80.000 $115.000 4,34
COSTOS DE EVALUACI N
Inspección de materiales $20.000
Aceptación de producto 10.000
Aceptación de proceso 38.000 68.000 2,56
COSTOS DE FALLAS INTERNAS
Desechos $50.000
Reproceso 35.000 85.000 3,21
COSTOS DE FALLAS EXTERNAS
Reclamos de clientes $25.000
arantía 25.000
Reparaciones 15.000 65.000 2,45
Total costos de calidad $333.000 12,56
Ventas reales $2.650.000
$333.000/ $2.650.000 12,56
407
De acuerdo con el anterior informe, se puede apreciar que los costos de calidad
representan el 12,56% de las ventas, lo cual indica que la empresa puede mejorar sus
utilidades al reducir los costos de calidad, encaminando sus esfuerzos hacia los costos de
prevención y de fallas internas. Este modelo de reporte permite analizar la importancia de
cada uno de los costos de calidad respecto a las ventas, para canalizar esfuerzos donde
se requieren; también permite compararse con otros periodos. Se recomienda analizar el
comportamiento y las tendencias de los cuatro grupos de costos de calidad a través de
varios años para visualizarlas a largo plazo y así determinar los frutos traducidos en ahorro
y mejoramiento de la rentabilidad. Véase el cuadro 10.2, tomado y adaptado de Ramírez
Padilla, Contabilidad administrativa, quinta edición, p. 130.
Cuadro 10.2
Compañía Industrial S. A.
Reporte de tendencias de costos de calidad
2000 2001 2003 2004

Costos de prevención 6 5,8 5,1 4,3
Costos de evaluación 3,9 3,5 3,4 2,9
Costos de fallas internas 5,1 4,7 4,3 3,6
Costos de fallas externas 7 6,1 4,7 3,5
El anterior informe se presenta gráficamente en la figura 10.3 para ver las tendencias
hacia la reducción de los costos de calidad.
Figura 10.3
Tomada y adaptada de Ramírez Padilla, Contabilidad administrativa, quinta edición, p. 130.
408
COSTO DE CALIDAD
Indicadores de calidad
Las comparaciones realizadas a partir de los estados financieros pueden representarse
como índices de calidad y compararse periódicamente dentro de la misma línea o en líneas
similares. Los principales indicadores son:
Costo de calidad
Ventas netas = % costo de calidad en ventas
Costo de calidad
= % costo de calidad sobre valor agregado
Valor agregado
Costo de calidad
= % costo de calidad sobre mano de obra
M.O. (total, directa o estándar)
Costo de calidad
= % calidad sobre materia prima utilizada
Materia prima
Costo de calidad
Costo primo = % costo de calidad sobre MP + MOD
Costo de calidad
= % costo de calidad sobre costo de producción
Costo de producción
Costo de calidad
= % costo de calidad sobre costo indirecto de producción
CIF
Costo de calidad
= % costo de calidad sobre costo de ventas
Costo de ventas
Costo de calidad
= % costo de calidad sobre gastos de administración
Gastos de administración
409
Indicadores específicos:
Costo de prevención
= % costo de evaluación sobre lo vendido
Ventas netas
Costo de evaluación
= % costo de evaluación sobre lo comprado
Costo materia prima adquirida
Costo de evaluación
= % costo de evaluación sobre lo adicionado
Costo valor agregado
Costo de evaluación producto

Costo ventas netas = % evaluación final sobre el costo de lo vendido
Costo fallas internas

= % pérdida por fallas sobre lo fabricado
Costo de fabricación
Costo fallas internas

Costo valor agregado = % pérdidas por fallas sobre lo adicionado
Costo fallas externas

Costo de producción = % pérdidas por devolución de productos defectuosos
Como se puede observar, a partir de la información financiera de costos se puede

establecer los indicadores que la empresa crea convenientes para medir el desempeño y
establecer cada vez un mejor control de los costos de calidad.
Para tener una información más completa de cómo está funcionando el sistema de
gestión de la calidad, no basta con indicadores financieros o monetarios, sino que se
necesita también evaluar indicadores no financieros o estadísticos como:
Prevención
Número de horas para formación en calidad
Edad promedio de los trabajadores
410
COSTO DE CALIDAD
Porcentaje promedio de años de experiencias de los trabajadores

Porcentaje de aplicación de la evaluación del desempeño
Porcentaje de mantenimiento preventivo planificado
Evaluación
Porcentaje de procesos auditados
Porcentaje de inspecciones de calidad aceptables
Fallas internas
Número de productos defectuosos
Número de equipos dañados
Número de trabajadores accidentados
Índice de ausentismo
Fallas externas
Número de reclamos de clientes por el mal servicio
Número de clientes indemnizados
Número de clientes que no volverán
Autores como Philip Crosby consideran que el costo de la calidad se puede minimizar
haciendo bien las cosas desde la primera vez (Crosby, 1979), y dividen los costos de calidad
en dos componentes: el costo o precio de conformidad en que se incurre por hacer bien
las cosas desde la primera vez, y el costo de inconformidad, que incluye los costos de hacer
las cosas mal, es decir, el costo por corregir los errores. Según dicho autor, el costo de
conformidad en una empresa bien manejada es normalmente del 2 al 3% de la ventas
(Crosby, 1984). De acuerdo con este planteamiento, aceptar el 3% de productos o servicios
defectuosos implica aceptar que de cada mil clientes habrá treinta insatisfechos.
De acuerdo con Crosby, se puede decir que el porcentaje ideal de los costos por fallas
debe ser cero; por lo tanto, en la práctica, un 6% o más ofrece grandes oportunidades de
mejorar, y un 2% o menos ofrece grandes oportunidades de competitividad.
Para comparar los costos de la calidad en el tiempo, la base más utilizada son las ventas
reales, es decir, se compara el coeficiente de costos de la calidad sobre el volumen de
ventas reales, de tal forma que los costos de la calidad aumentan, siempre que se aumente
el volumen de ventas reales.
Ventajas de un sistema de costos de calidad

Todo ente económico se constituye con el fin de lograr beneficios. En algunas circunstan-
cias, el beneficio es económico y se habla entonces de utilidad; en otros casos trasciende
lo económico y se refiere a lo social. Un producto o servicio debe cumplir con las dos
411
condiciones: por un lado, es importante que no produzca pérdidas, y por otro, debe
cumplir con una función social, como lo es mejorar la calidad de vida del consumidor.
En función de lo económico se analiza:
Precio = utilidad + costo.

Cuando se refiere al beneficio social:
Precio + calidad.
Por consiguiente, el equilibrio de la calidad y el precio es la verdadera esencia del

control económico de la calidad. Así, todo programa que pretenda el mejoramiento de la
calidad debe reportar beneficios.
De acuerdo con lo anterior, establecer un sistema de cálculo y contabilización de los
costos de la calidad ayuda a las organizaciones a cumplir con esta premisa y además:
a) Proporciona a la dirección una herramienta para dirigir y mejorar los procesos de

administración de la calidad. El sistema permite obtener una visión completa de los
costos en que incurre la empresa por la no calidad y soporta las decisiones y accio-
nes que se tomen al respecto.
b) Proporciona herramientas para medir de manera uniforme los resultados de cada
área y el impacto de las decisiones tomadas. Cuando no se cuenta con un sistema de
costos de la calidad, no es posible identificar los costos y gastos de las acciones
realizadas para mejorar la calidad. Tampoco es posible cuantificar el ahorro ni medir
el desempeño en la organización.
c) Facilita la jerarquización de los problemas y ayuda a definir prioridades para la toma
de decisiones y establecimiento de acciones que permitan minimizar los costos de la
calidad.
d) Asegura que los objetivos de la calidad total estén definidos dentro de la visión y
misión de la organización.
e) Mejora el uso eficaz y eficiente de los recursos con que cuenta la empresa para su
actividad normal. La información generada por el sistema permite detectar los pun-
tos en los que no es conveniente hacer algo o dejar de aplicar ciertas acciones de
mejoramiento, asignar los recursos sólo donde se esperan resultados positivos y
también evitar cometer errores al asignar los recursos. Permite conocer en términos
cuantitativos lo que la organización invierte en cada una de las acciones encamina-
das a mejorar la calidad.
f) Aporta un nuevo enfoque para hacer el trabajo bien todas las veces. Dado que se
identifica y calcula a través del sistema lo que le cuesta a la organización producir o
brindar un servicio o producto de calidad defectuosa, se cuenta con elementos de
fuerza y precisos para justificar económicamente la necesidad de hacer bien las cosas.
g) Un sistema de costos de la calidad ayuda a establecer nuevos procesos.
h) Minimizar los costos de calidad es una de las mejores maneras de incrementar los
beneficios de una organización. Un excelente sistema de costos de la calidad ayuda
412
COSTO DE CALIDAD
a controlar y disminuir estos costos, lo cual repercute en un aumento de utilidades

sin grandes inversiones en tecnología o ampliación de la capacidad productora.
i) Permite que la dirección conozca y evalúe los beneficios que se obtienen de un
proceso de mejoramiento de la calidad, no con base en la reducción de los errores,
sino en la reducción de los costos. Generalmente, la dirección da más valor a un
informe de la calidad basado en la disminución de los costos que a otro basado en la
disminución de las fallas.
En conclusión: un sistema de costos de calidad es una técnica contable y una herra-
mienta administrativa que proporciona los datos necesarios para identificar, clasificar,
cuantificar e informar sobre los gastos de la organización, para decidir y optimizar esfuer-
zos encaminados a lograr mejores niveles de calidad, que incrementen su competitividad
y reafirmen su permanencia en el mercado.
Resume en un reporte único y expresado en unidades monetarias los costos de calidad
y no calidad de la organización.
Resumen
Los cambios en el ambiente de producción y prestación de servicios han promovido
el enfoque al cliente, la administración de la calidad total, el tiempo como factor
competitivo y la competencia global, y están causando un impacto significativo en la
contabilidad de costos. Muchas prácticas tradicionales de ésta se modificarán por la
revolución que está ocurriendo en empresas industriales y de servicios. Los costos de
calidad se deben implementar para mejorar la planeación, control y toma de decisio-
nes. Los administradores necesitan la información de costos de calidad en un número
importante de contextos de toma de decisiones.
El cálculo y contabilidad de los costos de calidad no es un proyecto más, es el
sistema que proporciona a la dirección los datos para optimizar los esfuerzos en
términos monetarios y detectar el grado de avance de cada uno de los procesos que
implican mejorar la calidad.
Hay costos de calidad porque los productos o servicios no cumplen o pueden no
cumplir con las expectativas de calidad que de ellos tiene el consumidor. Se estable-
cen cuatro categorías o grupos de costos de calidad: costos de prevención, evalua-
ción, fallas internas y fallas externas. Los costos de prevención se dan para evitar la
baja calidad. Los costos de evaluación se efectúan para detectar la baja calidad. Los
costos de fallas internas ocurren cuando el producto o servicio no reúne los reque-
rimientos y esta falla se descubre antes de que se venda. Los costos de fallas externas
se presentan cuando los productos o servicios no concuerdan con los requerimientos
y esa falla se descubre después de haber sido entregados al consumidor.
Se deben preparar los informes de costos de calidad listando los diferentes rubros
dentro de cada una de las cuatro categorías, de tal forma que permitan el análisis,
evaluación y toma de decisiones.
413
El objetivo de un sistema de costos de calidad es implementar una herramienta

administrativa de decisión que permita cuantificar y jerarquizar los gastos y el impacto
monetario de los avances del programa de mejoramiento que se implante en la
organización.
La dirección debe establecer indicadores de medición, tanto para el comporta-
miento de los costos de la calidad como para la satisfacción del cliente e identificar
oportunidades de mejoramiento.
Las empresas deben definir cuentas que agrupen e identifiquen los costos de
calidad de acuerdo con sus necesidades y tipos de costo en que incurren; por ejem-
plo, establecer cuentas que agrupen por dependencias los costos de evaluación o
costos innecesarios y establecer un sistema de costos por actividades.
Establecer en las organizaciones sistemas de contabilidad de costos de calidad
permite reportar, controlar y comparar resultados reales para medir el desempeño y
tomar acciones correctivas, lo cual posibilita comenzar a pensar en el nivel que debe
alcanzarse para ser mucho más competitivas.
1. ¿Por qué son costos de calidad los costos de hacer mal las cosas?
2. ¿Qué se entiende por administración de la calidad total?
3. ¿Qué se entiende por costos de calidad?
4. Identifique y analice las cuatro clases de costos de calidad.
5. Explique por qué los costos de fallas externas pueden tener efectos más destructivos
que los de fallas internas.
6. Analice los beneficios de los informes de costos de calidad.
7. ¿Qué debe hacer la administración par establecer un sistema de costos de calidad?
8. ¿Cuáles son las ventajas de un sistema de costos de calidad?
9. ¿Cómo se puede establecer un plan de cuentas que muestre y calcule los costos de
calidad?
10. ¿Qué son costos de prevención?
11. ¿Por qué los costos de fallas externas deterioran la imagen de la empresa?
12. ¿Por qué es importante establecer indicadores no financieros para los costos de
calidad?
13. ¿Qué son costos de evaluación?
14. ¿Cuál es la diferencia entre costos por fallas internas y por fallas externas?
15. Explique la importancia de los costos de calidad en la obtención de ventajas compe-
titivas.
414
COSTO DE CALIDAD
EJERCICIOS
1. Clasifique los siguientes costos de calidad en prevención, evaluación, fallas internas
o fallas externas:
a) Costos indirectos y mano de obra por reproceso

b) Mano de obra de inspección
c) Cambio en órdenes de compra
d) Auditoría al proceso de producción
e) Programas de formación en calidad al personal antiguo
f) Devolución de productos defectuosos por daño en transporte
g) Desperdicios por mal proceso
h) Evaluaciones a proveedores
i) Cambios en el diseño de ingeniería
j) Indeminización por reclamaciones de los clientes
k) Ventas perdidas por etiquetado incorrecto del producto
l) Inspección de empaque
m) Costo materia prima extra para reproceso
n) Corrección a programas de software
2. Vladimir y Cia Ltda. obtuvo ventas durante el año 2002 por $10.000.000. En 2003
las ventas ascendieron a $12.500.000. En el año 2002 se implementó un programa
de mejoramiento de la calidad. A continuación se muestran los costos de calidad
para 2002 y 2003. Suponga que todos los cambios en costos de calidad se atribuyen
al programa de mejoramiento.
2002 2003
Costos de prevención $ 750.000 $ 37.500
Costos de evaluación 1.000.000 25.000
Costos por fallas internas 450.000 93.750
Costos por fallas externas 300.000 156.250
Total costos de calidad $2.500.000 $312.500
Se pide:
a) Calcular la razón de costos de calidad sobre ventas.
b) Preparar una gráfica que muestre las tendencias de costos.
415
3. Con el listado de costos de la calidad que se presenta en el ejercicio1, establezca un

posible plan de cuentas contables de acuerdo con las técnicas contables utilizadas
en Colombia.
4. Con los siguientes datos tomados de los informes financieros de la Compañía Manu-
facturera S.A., clasifique y elabore un informe de costos de calidad para los meses
Junio y Julio: (en miles).
Junio Julio
Ventas reales $500.000 $600.000

Costos de calidad
arantía 1.500 18.000
Desperdicios 10.000 12.000
Inspección de materiales recibidos 2.500 2.500
Aceptación del producto 13.000 15.000
Planeación de la calidad 2.000 2.000
Inspección de procesos 12.000 14.000
Volver a probar 6.000 7.200
Ajustes de equipos 7.500 9.000
Revisión nuevos productos 500 500
Reproceso 9.000 10.800
Reclamaciones de clientes 2.500 2.500
Tiempo ocioso por máquinas defectuosas 5.000 6.000
Formación en calidad 1.000 1.000
Total costos de calidad $86.000 $100.500
Porcentaje de costos sobre ventas 17,2 16,75

1. Los costos de calidad son los que se desembolsan por:
a) Ampliación de la planta
b) Actividades de evaluación
c) Elaboración de estados financieros
d) Publicidad
416
COSTO DE CALIDAD
2. Un costo por fallas externas puede ser:

a) Reclamación de un cliente
b) Equipos defectuosos
c) Programas de formación a los trabajadores
d) Auditoría a proceso de producción
3. La implementación de un sistema de costos de calidad le compete a:

a) La dirección
b) Departamento de contabilidad
c) Toda la organización
d) Área de ventas
4. De los siguientes costos, cuál es de prevención:

a) Devolución de productos por el cliente
b) Evaluación a proveedores
c) Reproceso
d) Devolución en compras
5. Los informes de costos de calidad sirven para:

a) Aumentar la productividad
b) Analizar las tendencias de costos
c) Evaluar a los trabajadores
d) Establecer relaciones con los clientes
6. La construcción de indicadores permite

a) No cometer más errores
b) Evaluar el proceso de mejoramiento
c) Determinar utilidades
d) Asegurar la calidad
7. Los indicadores no financieros son importantes porque:

a) Permiten elaborar estados financieros
b) Se obtienen estadísticas reales
c) Mejoran los procesos
d) Evalúan el desempeño de la administración
8. Una ventaja del sistema de costos de la calidad es:

a) Mejorar la competitividad de la empresa
b) Mejorar la infraestructura de la empresa
c) No incluir a los clientes en el proceso
d) Trabajar con cero defectos
417
418
Explica y utiliza el 1. Comprende el concepto de
concepto de estrategia.
gestión 2. Explica qué se entiende por
estratégica de análisis de la cadena de valor.
costos para crear 3. Entiende la importancia de
ventajas establecer la gestión
competitivas estratégica de costos en las
sostenibles en las organizaciones.
organizaciones. 4. Explica los diferentes
niveles de estrategia.
5. Comprende en qué
consiste el análisis del
posicionamiento
estratégico.
6. Comprende y explica el
análisis de las causales de
costos.
7. Establece ventajas
competitivas para la empresa.
8. Admite la importancia de las
nuevas tendencias de la
contabilidad de costos.
Gestión de costos en el nuevo entorno
En la actualidad estamos viviendo un proceso de cambios sustanciales dentro del contexto
de la contabilidad gerencial.
A mediados de la década de los años ochenta, Kaplan puso de manifiesto la
obsolescencia de la contabilidad de costos, y a finales de la misma década, Simons empie-
za a sentar las bases de la contabilidad de dirección estratégica. A inicios de los 90, surgen
los sistemas de gestión y de costos basados en las actividades(ABC/M).
A todo esto se suman las demandas que plantea la dirección de las empresas a la hora
de tomar decisiones, pues la empresa ya no es un ente aislado visto desde su interior, sino
que debe analizar su entorno externo desde el punto de vista de la calidad, los clientes,
el medioambiente, los proveedores, etc,
El entorno económico de la década de los ochenta, caracterizado por la intensifica-
ción de la competencia, la globalización de los mercados, el incremento de la incertidum-
bre, unido al continuo cambio tecnológico, ha generado una serie de implicaciones en el
mundo empresarial, como el acortamiento del ciclo de vida de los productos y servicios,
el incremento del catálogo de productos ofertados por las empresas y el aumento de los
costos indirectos.
Lo anterior, unido a la internacionalización de los mercados y una mejor información
de los consumidores, ha llevado a una reducción de los márgenes empresariales.
Por lo tanto, la falta de adecuación de los sistemas de costos tradicionales frente a
dichos cambios ha hecho que la información facilitada por éstos sea insuficiente para la
toma de decisiones empresariales. Ello ha generado la necesidad de variar las formas de
calcular los costos y de gestionar las organizaciones. Estos sistemas tradicionales miden los
recursos consumidos en proporción al volumen de producción. Los costos indirectos se
asignan a los productos en función de unidades de medida tales como la mano de obra,
los materiales, el tiempo de proceso o incluso las unidades producidas. Esto puede oca-
sionar distorsiones en el costo del producto, dado que no todos los factores implicados en
el proceso dependen del volumen de producción. Estas distorsiones se producirán de
forma más acentuada en aquellas empresas que:
a) Ofrezcan una diversificada combinación de productos. Al aumentar la diversidad de

productos, se incrementa sensiblemente la cantidad de recursos que se necesitan
para llevar a cabo actividades transaccionales y de apoyo.
420
GESTIÓN ESTRATÉGICA DE COSTOS
b) Al calcular los costos comunes o indirectos, estos representen un porcentaje bastan-

te elevado con relación a la estructura global de costos.
c) Trabajen bajo el concepto del costo total, en el que se incluyen todos los recursos
consumidos por un objetivo de costo (producto, cliente, pedido, segmento de mer-
cado, líneas de producto).
Fuente: Vicente Ripol, Primer Congreso Nacional de Costos y Contabilidad Directiva, Bogotá, mayo de 2000, Asccodi.
Figura 11- 1
Influencia de la contabilidad de gestión
En la figura 11.1 se pueden observar el entorno y los vínculos internos y externos de

la gestión estratégica de costos, con el único objetivo de desarrollar e identificar estrategias
más adecuadas que producirán ventajas competitivas.
El concepto de estrategia
Representa los esfuerzos que realiza la organización para materializar sus objetivos, como
posicionar sus productos en el mercado, según las expectativas de la demanda y de sus
competidores; satisfacer las necesidades del cliente, principal actor en el desarrollo estra-
tégico; desarrollar competencias internas y externas, etc.
El término estrategia se refiere también a ajustar las actividades de la organización al
entorno en el que opera, y a los recursos con que cuenta.
421
Se puede observar que el concepto de estrategia no tiene una definición estándar; sin
embargo, existe cierto consenso alrededor de diferentes niveles de estrategia (Mallo,1995)
El primero es la Estrategia del Negocio, donde se busca desarrollar una ventaja com-
petitiva sostenible en sus ramas especificas, comercio, industria y/o servicios. Este
nivel se enfoca al marco teórico de Michel Porter.
Los elementos fundamentales en la definición de una estrategia de negocio son:
a) Misión del negocio: define el campo competitivo en términos del alcance del nego-
cio en cuanto a productos, mercados y localizaciones geográficas, así como las com-
petencias únicas que definen las capacidades claves del negocio.
b) Evaluación interna a nivel del negocio. Identifica los factores internos fundamentales
para lograr una ventaja competitiva y evalúa de forma global la posición competitiva.
Define los puntos fuertes y las debilidades básicas.
c) Examen del medio a nivel del negocio. Identifica los factores externos que contribu-
yen al atractivo de la industria. Determina las oportunidades y amenazas.
d) Formulación de la estrategia. Conjunto de programas generales de acción a largo
plazo.
e) Programación estratégica. Definición y evaluación de programas específicos de ac-
ción a corto plazo.
f) Presupuestación. Programación de fondos estratégicos y presupuesto operativo.
Construir la misión implica definir las metas para incrementar la participación en el

mercado y obtener utilidades a largo plazo.
Mantener la misión es proteger la participación en el mercado de la unidad de nego-
cios y la posición competitiva. Es ideal en el caso de alta participación en el mercado y en
sectores de alto crecimiento.
En segundo lugar, se dirige la atención al nivel funcional por el cual se rige la adminis-
tración de las funciones organizativas internas: finanzas, costos, comercialización, para
agregar valor a los bienes y servicios mediante la movilización de las competencias esen-
ciales. “En este punto aparece en escena la cadena de valor. Aquí es donde se desglosa
una empresa en sus actividades de relevancia estratégica para poder entender el compor-
tamiento de los costos y las fuentes actuales y potenciales de diferenciación”. (Michel
Porter, 1980).
En tercer lugar, se dirige la atención hacia las estrategias corporativas o de múltiples
unidades de negocios, definidas aquí como aquellas que procuran la sinergia para una
organización mediante la conjunción habilidosa de la cartera de empresas o de unidades
empresariales de negocios.
El mecanismo analítico de la formulación de estrategias se establece evaluando las
cinco fuerzas competitivas de Porter, que dan forma al ambiente industrial, comercial o de
servicios. Estas cinco fuerzas son:
a) La amenaza de ingreso de nuevas empresas al mercado
422
b) Capacidad de negociación de los proveedores

c) Capacidad de negociación de los compradores
d) Posibilidad de utilizar productos sustitutos
e) Rivalidad de competidores actuales
Cada una de ellas tiene sus características, debilidades y fortalezas que influyen en la
elaboración de una estrategia.
Una vez establecido el mecanismo de análisis y teniendo en cuenta el esquema
presentado, se pueden analizar las distintas estrategias que se proponen, a fin de crear una
ventaja competitiva sostenible en el tiempo:
La gestión estratégica de costos

La gestión estratégica de costos es la utilización de la información de costos para su análisis
en un contexto más amplio que el análisis tradicional los elementos estratégicos se hacen
más explícitos y formales
De acuerdo con Shank y Govindarajan (1993), la gestión estratégica de costos tiene
como contenido una mezcla equilibrada de los siguientes tres temas:
1. Análisis de la cadena de valor.

2. Análisis del posicionamiento estratégico.
3. Análisis de las causales de costos.
La gestión estratégica de costos se utiliza como herramienta eficaz, junto con la

aplicación de nuevas tendencias de costos, para desarrollar una estrategia superior, a fin
de obtener ventaja competitiva sostenible.
Nos encontramos en la era del conocimiento, donde el cambio es permanente y
duradero en términos de tiempo y resultados que las empresas desean obtener.
Nuestro sistema contable tradicional está orientado al usuario de la información,
llámese, bancos, administración de impuestos, inversionistas, clientes, proveedores, etc.,
los cuales se nutren de la información contable para la toma de decisiones. Esta informa-
ción presenta un gran inconveniente, pues muestra los hechos económicos pasados, y en
cierto sentido, no sería coherente para tomar decisiones relativas al futuro.
Un análisis de los aspectos básicos del paradigma del costo estratégico frente a la
contabilidad gerencial tradicional permite observar las diferencias de éstos y las tareas
esenciales que involucra la gestión estratégica de costos (cuadro 11.1).
Siguiendo la orientación anterior, cada uno de los tres temas aborda una pregunta
básica para la cual la gestión estratégica de costos y la contabilidad gerencial tradicional
proponen respuestas que difieren sustancialmente.
Las decisiones son acciones que se realizarán en el futuro, ya sea cercano o lejano,
sustentadas en información, y el conjunto integrado de estas acciones estará destinado a
alcanzar una ventaja competitiva sostenible. Aquí es importante hacer la distinción entre
423
Cuadro 11.1
La contabilidad gerencial frente al paradigma del costo estratégico.
El paradigma de la contabilidad El paradigma de la gerencia

gerencial estratégica de costos
En función de las diferentes

etapas de la totalidad de la
Cuál es la forma En función de productos, clientes cadena de valores, de la cuál la
más til de analizar y funciones.Con un enfoque muy compañía forma parte.Con un
costos marcado hacia lo interno.El valor enfoque muy marcado hacia lo
agregado es un concepto clave. externo.El valor agregado se
considera como un concepto
fuertemente limitado.
Aunque los tres objetivos

siempre están presentes, el
Cuál es el objetivo Tres objetivos se aplican diseño de los sistemas de
del análisis de totalmente sin tener en cuenta el gerencia de costos cambia
costos contexto estratégico: sustancialmente seg n el
mantenimiento de registros, posicionamiento estratégico que
administración por excepción y tenga la compañía, bien sea bajo
solución de problemas. una estrategia de liderazgo en
costos o de diferenciación de
producto.
El costo es una función de las

selecciones estratégicas sobre el
Cómo debemos esquema de competir y de
El costo es básicamente función
tratar de interpretar habilidades gerenciales para
del volumen de producción: costo
el comportamiento ejecutar las selecciones
variable, fijo, escalonado y
de costos estratégicas, en función de las
combinado.
causales estructurales de costo y
de las causales de ejecución de
costo.
Fuente: Shank y ovindarajan, Gerencia estratégica de costos. Editorial Norma, Colombia, 1995, cap. 2, p. 35.
dato, información y conocimiento. El dato es un hecho aislado que describe la realidad.

La información es la sistematización de los datos en forma lógica y ordenada. El conoci-
miento es el trabajo que se realiza sobre esa información, obteniéndose así un desarrollo
posterior que lo valida como tal.
En este orden de ideas, la toma de decisiones gerencial y operacional requiere de

información obtenida de sistemas que permitan formular pautas y criterios confiables para
orientar las acciones hacia el futuro.
424
Análisis de la cadena de valor

La cadena de valor comienza con el reconocimiento de una serie de actividades que se
llevan a cabo para diseñar, producir, comercializar, entregar y apoyar los productos, en
cualquier empresa de cualquier sector para crear valor hasta que el producto final sea
entregado al consumidor. Al analizar cada actividad por separado, los administradores
pueden juzgar el valor que tiene cada una, con el fin de hallar una ventaja competitiva
sostenible para la empresa.
Al identificar y analizar las actividades de valor de la empresa, los administradores
operan con los elementos esenciales de su ventaja competitiva, ya que la eficiencia y
eficacia de cada una de las actividades afecta el éxito de la empresa en su estrategia ya sea
de bajos costos, diferenciación o enfoque.
Las actividades se dividen en dos tipos, las primarias y las de apoyo. Las primarias están
relacionadas con el movimiento físico de las materias primas y los productos terminados,
la producción de bienes y servicios, así como la comercialización, las ventas y los servicios
de post-venta de los productos de la empresa, son la logística interna y externa. Esta serie
de actividades las podemos catalogar como una corriente de actividades relacionadas,
empezando desde la llegada y el almacenamiento de las materias primas o insumos para
los procesos de producción, su transformación en productos finales, las actividades de
comercialización y venta, para identificar y motivar a los clientes o grupos de clientes y las
actividades de servicio para prestar apoyo al cliente y/o al producto después de la compra.
Las actividades de apoyo prestan un respaldo general y especializado a las actividades
primarias Estas son la administración, de compras, de recursos humanos, el desarrollo
tecnológico, y la infraestructura gerencial.
De acuerdo con Shank y Govindarajan (1993), la cadena de valor de la industria
comienza con los procesos de creación de valor de los proveedores, quienes proveen las
materias primas y los componentes básicos, continúa con los procesos de creación de
valor de las diferentes clases de compradores y culmina en la dispocisión de los consumi-
dores finales. Véase figura 11.2.
Cadena de valor integrada

En la nueva era del mundo de los negocios los mercados están exigiendo, más que nunca,
capacidad de respuesta y flexibilidad. En todos los sectores de la economía actual, las
empresas buscan nuevos modelos para responder a los cambios en la demanda, en los
precios, en los suministros, variaciones en las preferencias de los consumidores etc. Este
cambio fundamental en el mundo de los negocios se está dando por una serie de tenden-
cias como: la tensión en el entorno macroeconómico provocado por la incertidumbre, la
deflación de los precios y los inesperados conflictos políticos, la cada vez, más exigente
posición de los clientes, la integración global de los mercados, la intensa competitividad
debido a la madurez de las empresas, la tecnología que conduce el cambio en la empresa
y se convierte en estrategia y la tendencia de los mercados financieros que presionan a
lograr mejores resultados.
425
Figura 11.2
Proceso general de la cadena de creación de valor
Para sobrevivir en este nuevo entorno, las organizaciones tienen el reto de establecer
acciones clave: definición de una estrategia de posicionamiento que asegure una sola
proposición de valor, revisión profunda de la gestión de las relaciones con los clientes,
reducción de costos en las áreas de operaciones del negocio, rediseño del modelo ope-
racional y reinvención de la cultura de gestión y organizacional para responder de la
manera más rápida posible a las necesidades de los clientes y a los cambios en el mercado.
Véase figura 11.3.
Un negocio integrado en la cadena de valor debe tener la capacidad de responder con
flexibilidad y velocidad a cualquier demanda de los clientes, oportunidad de mercado o
amenaza externa, para lo cual debe establecer un mayor enfoque en la diferenciación,
establecer una mejor capacidad de respuesta a los cambios del mercado y demandas cada
vez más complejas, adaptarse a las fluctuaciones de la economía y a las preferencias del
producto, y por último, mejorar la capacidad de recuperación ante las situaciones de
incertidumbre tanto internas como externas.
En cuanto a la tecnología, de las empresas integradas en la cadena de valor, requieren
de sistemas de información diferentes. Deben adoptar otros procesos de negocios y
aplicaciones. Las interfaces técnicas abiertas y los estándares convenidos son la única
forma de conectarlo todo. La virtualización y la autonomía son atributos tecnológicos que
muchas empresas ya están aprovechando para mejorar su infraestructura y, así, administrar
y compartir los recursos de computación.
426
Figura 11.3
Transformación empresarial hacia la fase de la cadena de valor integrada
Al hacer referencia al tema de los costos, este enfoque es diferente del desarrollado
por la contabilidad tradicional, la cual se basa en el concepto de valor agregado, que
supone maximizar la diferencia entre las compras y las ventas. Es decir que el valor agre-
gado fija su atención en las funciones internas de la empresa.
La gestión estratégica de costos nos explica que al fijar un enfoque tan estrecho, como
lo es el valor agregado, la empresa, pierde una serie de ventajas y oportunidades que
comienzan antes de la compra y terminan mucho después de la venta al cliente, es decir
que el concepto de valor agregado tiene dos grandes problemas: comienza demasiado
tarde y termina demasiado pronto. El análisis de los costos se centra dentro de la empresa
y no explota las relaciones con los proveedores y los clientes.
Metodología de la cadena de valor

Para construir una cadena de valor, los pasos fundamentales son:
a) Identificar: la cadena de valor de la industria y asignarle a las actividades costos,

ingresos y activos.
b) Diagnosticar cuáles son las causales de costos que regulan cada actividad de valor.
c) Desarrollar una ventaja competitiva sostenible, bien sea determinando las causales
de costo mejor que los competidores, o bien reconfigurando la cadena de valores.
427
La ventaja competitiva no puede analizarse dentro de una empresa como un todo, sino
que debe descomponerse la cadena de valores en sus diferentes actividades estratégicas,
ya que cada una incurre en costos, genera ingresos y está ligada a activos.
A partir del análisis anterior, se deben identificar las causales de costos que expliquen
las variaciones de costos en cada actividad de valor. En la contabilidad tradicional, el costo
tiene una sola causal, la cual se relaciona con el volumen de actividad o de producción.
En la cadena de valores coexisten múltiples causales de costos, las cuales además difieren
a través de las actividades de valor. Éstas pueden ser estructurales o de ejecución. Las
primeras se definen como aquellas que al ser elegidas por la empresa impulsan el costo
del producto; éstas son:
a) Cuantía de la inversión que se va a realizar en áreas de fabricación, investigación,

recursos de marketing, etc.
b) Extensión, es decir, el grado de integración vertical.
c) Experiencia, se refiere al número de veces que en el pasado la empresa ha realizado
lo que ahora está haciendo de nuevo.
d) Tecnología, se refiere a los métodos tecnológicos utilizados en cada etapa de la
cadena de valores.
e) Complejidad, se refiere a la amplitud de la línea de productos o servicios que se
ofrecerán a los clientes.
Las causales de ejecución son aquellas decisivas para establecer la posición de costos
de una empresa y que dependen de sus habilidades para ejecutarlas con éxito. Dentro de
la lista de estas causales podemos mencionar las siguientes:
a) Compromiso con el grupo de trabajo.

b) Gerencia de calidad total.
c) Utilización de la capacidad.
d) Eficiencia en la distribución de la planta.
e) Configuración del producto.
f) Aprovechamiento de los nexos existentes con proveedores y/o clientes a través de
la cadena de valores de la empresa.
Luego de identificar la cadena de valor y de diagnosticar las causales de costos de cada

actividad, se puede ganar una ventaja competitiva sostenible por medio de dos formas:
a) Controlando las causales de costos mejor que los competidores, es decir, mejorar el
rendimiento de las causales de costos.
b) Reestructurando la cadena de valor.
428
Posicionamiento estratégico
Aquí se analiza el papel de la información contable dentro del negocio, que en principio
es facilitar el desarrollo y la implantación de estrategias.
Esto es lo que hace diferente a la gerencia estratégica de costos, respecto a la conta-
bilidad tradicional.
Las estrategias difieren en los diversos tipos de organización y los controles deben
adaptarse a los requerimientos de las estrategias elegidas.
La relación entre los controles y las estrategias tienen su origen en las siguientes ideas:
Para la ejecución eficaz, diferentes estrategias requieren diferentes prioridades de
tareas, factores claves para el éxito, experiencias, perspectivas y comportamientos.
Los sistemas de control son unidades de medida que influyen en el comportamiento
de las personas cuyas actividades se están midiendo. Por ello debe realizarse un diseño de
sistemas de control acorde con la coherencia entre la estrategia y la influencia sobre las
personas.
El control depende de la estrategia elegida para obtener la ventaja competitiva y de
las opciones que se escojan respecto de la cadena de valor. Esto es a la luz de la misión
formulada por la organización.
Así , cada organización, dependiendo de la misión formulada y de la estrategia elegida,
debe asignar un sistema de control tomando en consideración también otros factores
como la tecnología, la cultura, y el contexto externo del ambiente.
Análisis de causales de costos

El tercer elemento constitutivo de la gestión estratégica de costos es el concepto de las
causales del costo.
Éstas toman un lugar preponderante, debido al enfoque estratégico que se le da y
sobre todo por la unión, en la que se relacionan con la cadena de valor y el posicionamien-
to. Se acepta entonces el hecho de que los costos son impulsados por múltiples factores,
lo cual también explica las distintas variaciones de costos en cada actividad.
Como se mencionó anteriormente, en la contabilidad tradicional, el costo es una
función exclusiva del volumen de producción. De ahí se desprende una serie de análisis
relativos a este factor, dentro de los cuales se mencionan, a modo de ejemplo, los siguien-
tes: la división entre costo fijo y variable, la relación volumen, costo, utilidad, y el control
presupuestario.
Es aquí donde la gestión de costos no considera al volumen de producción como
causal del costo, sino que además incorpora una serie de modelos más avanzados en la
relación de la causalidad del costo.
La gestión estratégica de costos avanza sobre la contabilidad tradicional al enfocar
los temas desde otro ángulo, y cataloga el costo dentro del espectro de toma de decisiones
en la empresa de manera integral y abre un camino distinto hacia herramientas de gestión,
que pueden utilizarse en mejorar la administración de una organización.
429
Liderazgo en costos
Consiste en lograr un bajo costo con respecto a los competidores. Éste puede lograrse
mediante sistemas tales como economías de escala, efectos de la curva de aprendizaje y
minimización en costos de desarrollo e investigación. Es apto en casos de gran volumen
de producción y con cuotas de mercado relativamente altas en las industrias.
Diferenciación
El principal objetivo es diferenciar o distinguir el producto que ofrece la unidad de nego-
cios, creando algo que los clientes perciban como distinto, exclusivo o superior respecto
de la competencia. En algunos casos la diferencia percibe por el cliente.
Enfoque
Busca segmentar los mercados y atraer solamente a uno o varios de los grupos de consu-
midores o compradores de la organización. Éste es el ejemplo de los nichos de mercado.
A partir de los conceptos anteriores, se puede establecer cuál es la relación entre lo
estratégico y los costos, con el fin de establecer la gestión estrategia de costos. Ésta busca
un nuevo enfoque respecto de la contabilidad tradicional, formulando una visión estraté-
gica cuyo objetivo es alcanzar un grado de integración entre los costos y la cadena de valor.
Resumen
La gestión estratégica de costos es un proceso cíclico de formulación de estrategias,
su comunicación y desarrollo, y utilización de tácticas para implementarlas, y el
establecimiento de controles para supervisar el éxito de las etapas anteriores. Por ello,
la información contable es de gran relevancia para cada etapa de este ciclo y es la base
para realizar el análisis financiero, el cual constituye un elemento del proceso de
evaluación de estrategias alternativas.
La meta de la gestión estratégica de costos es obtener una ventaja competitiva,
de manera que se asegure la supervivencia a largo plazo. Las diferentes estrategias
crean diversos conjuntos de actividades, y al asignar costos a dichas actividades, es
posible costear las estrategias. Para lograr lo anterior, es necesario conocer la orga-
nización, sus actividades de operación y las bases de costos asociadas a la gestión
estratégica de costos, identificando la cadena de valor de la empresa y la cadena de
valor industrial, para un análisis estratégico a través de vínculos internos y externos.
La planeación y la toma de decisiones estratégicas requieren un conjunto mucho
más amplio de información de costos que el que produce la información tradicional.
También necesitan información externa, como datos de clientes, competencia y
regulación gubernamental.
430
Se puede definir la gestión estratégica de costos como el área que tiene bajo su
responsabilidad la búsqueda del conocimiento sofisticado de la estructura de costos
de la empresa, con la finalidad de lograr ventajas competitivas sostenibles y continuas
en el tiempo.
Así, cada organización, dependiendo de la misión formulada y de la estrategia
elegida, deberá asignar un sistema de control tomando en consideración también
otros factores como la tecnología, la cultura, el contexto externo del ambiente.
1. ¿Qué es análisis de la cadena de valor y cuál es su función?

2. ¿Qué significa obtener una ventaja competitiva?
3. ¿Cuáles son los elementos estratégicos más importantes para una empresa?
4. ¿Cuál es la función de la gestión estratégica de costos?
5. ¿Por qué la contabilidad tradicional de costos no fundamenta la gestión estratégica?
6. ¿Qué es una estrategia?
7. ¿Qué significa liderazgo en costos?
8. ¿En qué consisten la diferenciación y el enfoque?
9. ¿Cuáles son las cinco fuerzas competitivas expuestas por Porter?
10. ¿De qué forma el análisis de la cadena de valor facilita la toma de decisiones?
11. ¿En qué consiste el análisis de las causales de costos?
12. ¿En que consiste el análisis del posicionamiento estratégico?

1. Una estrategia es determinar:
a) Cantidad de empleados
b) Cantidad de órdenes de compra
c) Horas de inspección
d) Acudir a sugerencias de los empleados
2. El liderazgo en costos consiste en:

a) Vender a menor precio que la competencia
b) Utilizar la capacidad instalada al 100%
c) Aplicar economías de escala
d) Aprovechar los vínculos internos
431
3. Los sistemas de control estratégico son medidas para:

a) Inspección
b) Determinar número de órdenes de compra
c) Definir debilidades
d) Evaluar la gestión estratégica
4. La cadena de valores consiste en:

a) Valor agregado
b) Costo en función del volumen de producción
c) Decisiones estratégicas
d) Conjunto de actividades relacionadas
5. Una causal de ejecución tiene que ver con:

a) Gestión estratégica de costos
b) Gerencia de la calidad total
c) Sistema contable
d) Número de empleados
432
Glosario
El presente glosario pretende unificar la terminología utilizada en la contabilidad de costos,

ya que es frecuente la confusión en relación con diferentes términos de costos que tienen
el mismo significado.
Administración de la calidad total. Filosofía que exige crear un ambiente que permita que
los productos o servicios tiendan a cero defectos.
Análisis de causales de costos. Analiza la compleja interrelación del conjunto de causales
de costos que funcionan en cualquier situación dada.
Análisis de posicionamiento estratégico. Analiza las estrategias para obtener liderazgo en
costos o diferenciación de productos.
Análisis de variaciones. Las variaciones de precios y cantidad de materiales, de salario y
de tiempo por concepto de mano de obra directa, y de presupuesto, capacidad y
eficiencia en costos indirectos, deben ser objeto de serios análisis pata obtener un
mejor control de la producción.
Cadena de valor. Actividades requeridas para diseñar, desarrollar, fabricar, vender, distri-
buir y dar servicio a un producto o servicio.
Cadena de valor industrial. Actividades creadoras de valor, desde la materia prima en
bruto hasta los clientes finales.
Capacidad normal de producción o capacidad práctica. Tiene en cuenta todos los fac-
tores humanos y mecánicos en el cálculo de los costos indirectos presupuestados de
producción.
Centros de costos. Se establecen en costos estándar. Se espera que de ellos venga la
información necesaria para establecer las diferencias entre los costos estándar y los
costos reales.
Centros de responsabilidad. Son centros en las áreas de producción y mercadeo, en los
cuales se busca responsabilizar el mayor número posible de personas. Surge así la
contabilidad por niveles de responsabilidad.
Contabilidad sistematizada. Es la utilización, en costos, de programas de computación
para facilitar toda clase de operaciones contables, mediante el empleo de
microprocesadores.
Control interno. Su objetivo final es reducir los costos de producción, sin afectar la calidad,
mediante la utilización de los presupuestos flexibles y los costos estándar.
Costeo directo o costos marginales. Es un método basado en costos estándar y costeo
directo, en el cual el costo de producción está dado por la suma de los materiales
directos, la mano de obra directa y los costos indirectos variables de producción y de
administración y ventas.
Costeo estándar. Es el método de costeo más moderno, basado en costos estándar y
costeo directo, en el cual el análisis de variaciones se hace con base en un nivel de
actividad ejemplo: horas estándar.
Costo. Son los egresos necesarios para adquirir o producir bienes y servicios.
Costos de calidad. Costos en que se incurre por falta de calidad.
Costo del producto. Son los costos que se incurren por concepto de materiales directos,
mano de obra directa y costos indirectos de fabricación, para hacer un producto.
Costo estándar de costos indirectos de fabricación. Es el tercer elemento de costo en
costos estándar.
Costo estimado. Es un costo que surge como un pronóstico de lo que se espera que sean
los costos de producción, antes de que ésta se realice.
Costo primo. Es la suma de los costos de material directo y la mano de obra directa.
Costos de absorción. También conocidos como costos totales, son aquellos costos de
producción que incluyen materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos
fijos y variables.
Costos de conversión. Son los costos de mano de obra directa y costos indirectos de
fabricación que se requieren para convertir la materia prima (material directo) en un
producto.
Costos de distribución o costos del periodo. Hace referencia a costos que se presentan
durante las labores de distribución de los productos, en relación con su venta.
Costos de estructura o costos fijos. Son aquellos costos que permanecen invariables
durante el periodo contable de una empresa.
Costos de evaluación. Son incurridos para determinar si los productos o servicios son
conformes a sus requerimientos.
Costos de prevención. Aquellos en que se incurre para evitar defectos en los productos
y servicios que se producen.
Costos diferenciales o alternativos. También se conocen como costos incrementales o
diferenciales, pertinentes o costos futuros, y son todos aquellos que aumentarán o
disminuirán en el futuro, como resultado de una toma de decisiones en el presente.
Costos directos. Son los costos que pueden ser identificados con productos o departamen-
tos de producción.
Costos históricos. Son los costos reales de producción que utilizan los dos grandes siste-
mas de costos, pero no son los más apropiados para controlar la producción.
Costos indirectos aplicados. Son costos indirectos que se aplican a la producción en un
trabajo particular. No son reales ni presupuestados, y contablemente tienen un saldo
crédito.
434
GLOSARIO
Costos indirectos de fabricación reales. Se conocen también como CIF control, carga
fabril, y son en realidad los costos Indirectos de producción.
Costos indirectos presupuestados. Es un presupuesto de los costos indirectos de fabrica-
ción, que se necesita para el cálculo de la tasa estándar.
Costos indirectos. Se catalogan así los costos que no se pueden identificar con productos
o departamentos de producción.
Costos operacionales o variables. Son costos que varían proporcionalmente al volumen
de producción y de ventas.
Costos por fallas externas. Incurridos porque los productos o servicios no se conforman
según los requerimientos y se descubren después de venderse a terceros.
Costos por fallas internas. Se presentan cuando los productos o servicios no cumplen los
requerimientos y se descubren antes de la venta externa.
Costeo por órdenes de producción. Es un sistema de costeo mediante el cual los costos
se calculan por tareas o trabajos específicos; es propio de las empresas que tienen una
producción intermitente.
Costeo por procesos. Bajo este sistema, los costos unitarios se calculan con base en la
denominada producción equivalente; son propios de las empresas de producción
continua.
Costos predeterminados. Son costos cuyo cálculo se hace en forma muy científica antes
de que se realice la producción, y dan origen a los costos estándar.
Costos semivariables. Se denomina así a los costos que encierran elementos fijos y varia-
bles.
Costo-volumen-utilidad. Modelo que ayuda a la administración a determinar qué accio-
nes se deben tomar para lograr utilidades.
Departamentalización de los costos indirectos. Es un procedimiento mediante el cual los
costos indirectos de fabricación de los departamentos de servicios son absorbidos por
los diferentes departamentos de producción.
Departamentos de producción. En estos departamentos sólo se incurre en costos por
concepto de materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos de produc-
ción.
Departamentos de servicios. En estos departamentos de producción sólo se incurre en
costos por concepto de costos indirectos.
Estándares de calidad. Perspectiva del cliente sobre la calidad, la cual debe tenerse en
cuenta en el momento en que se fijan los niveles de calidad aceptables.
Estrategia. Conjunto integrado de acciones destinadas a alcanzar una ventaja competitiva.
Estrategia corporativa. Asignación de recursos entre varios negocios o divisiones de la
empresa.
Estrategia del negocio. Se refiere a la posición competitiva de un negocio en particular.
Estrategia funcional. Se limita a las acciones, respecto a funciones específicas.
Gestión estratégica de costos. Uso de datos de costos para desarrollar e identificar estra-
tegias que conduzcan a una ventaja competitiva sostenible.
435
Informe de costos de producción. Remplaza la hoja de costos por trabajo e indica los
costos unitarios de producción, de un departamento a otro, hasta llegar al almacén
como productos terminados.
Informe de unidades. Es un cuadro utilizado en costos por procesos, en el cual se indica
cuántas unidades se terminaron en un periodo, cuántas quedaron en proceso y cuán-
tas se perdieron.
Inventario de materiales. Es la materia prima que queda al final de un periodo contable,
sin haber sido utilizada en producción.
Inventario de productos en proceso. Es una cuenta de control en costos que suele
abreviarse como Inventario PEP y es resumen de tres cuentas auxiliares por cada
elemento de costo, que no ha sido considerada como producto terminado, o que le
falta alguno de los elementos
Inventario de productos terminados. Con este término se cobija a las unidades que han
sido terminadas en un periodo de producción, y que no han sido llevadas al almacén.
Inventario PEP (CIF). Es la cuenta auxiliar (débito) con la cual se registra el uso de los
materiales directos en producción, y equivale a los costos indirectos aplicados (crédi-
to), en los sistemas de costos históricos por órdenes de fabricación y por procesos.
Margen de contribución. Exceso de los ingresos con respecto al costo variable para cubrir
costos fijos.
Margen de seguridad. Número de unidades adicionales que la empresa puede vender sin
que incurra en pérdidas.
Mejoramiento continuo. Filosofía que tiene como objetivo mejorar los productos, los
procesos, la maquinaria y los métodos de trabajo mediante recomendaciones de un
equipo de trabajo en un ciclo que nunca termina.
Nómina de fábrica. Son los salarios de los obreros de producción, tanto directos como
indirectos excluyendo los salarios de administración y de ventas que se consideran
como costos del periodo.
Piezas acabadas. Es un término utilizado en algunas industrias como sinónimo de materiales.
Es decir, son productos acabados en unas empresas y materia prima requerida en otras.
Planeación. Fijación de objetivos e identificación de métodos para alcanzarlos.
Prestaciones sociales. Con estos costos, las empresas absorben necesidades insatisfechas
de los trabajadores con problemas de educación, salud, recreación y actividades
culturales.
Presupuestos estáticos. Es un término para designar el cálculo de presupuestos que se
basa en un solo nivel de actividad denominado nivel normal, el cual se considera en
general como 100%.
Presupuestos flexibles. Se denominan también presupuestos movibles, dinámicos, varia-
bles, y su característica es que se elaboran para diferentes volúmenes de producción
o de ventas.
Producción equivalente. Es un término usado en costos por procesos, mediante el cual
se indica la forma como se calcula el costo que por cada elemento tienen las unidades
que han sido terminadas en cada departamento.
436
GLOSARIO
Punto de cierre. Volumen de actividad donde los ingresos de la empresa sólo cubren los
costos y gastos vivos.
Punto de equilibrio. Punto en el que los ingresos son iguales a los costos totales; no hay
utilidad ni pérdida.
Semielaborados. Son productos que quedan sin terminar al finalizar un periodo de pro-
ducción. En realidad, se trata de un trabajo en proceso o de un producto en proceso.
Requisición de materiales. Es una solicitud de materiales exigida por el almacenista para
entregar materia prima a producción.
Suministros de fábrica. Se trata de diversos implementos como jabones aceites, grasas,
etc., que se requieren para que funcionen bien las máquinas y la planta de producción.
Tasa estándar de costos indirectos. Es una relación entre los costos indirectos presupues-
tados de producción y una base presupuestada que puede ser horas de mano de obra
directa o costo de esas horas.
Tasa estándar fija. Se diferencia de la anterior en que los costos indirectos presupuestados
son fijos.
Tasa estándar variable. Los costos indirectos presupuestados, en este caso, son variables.
Variación de capacidad. Surge esta variación cuando se evalúa con la tasa estándar fija
la diferencia entre las horas reales y las presupuestadas.
Variación de eficiencia. Esta variación se presenta cuando se evalúa con la tasa estándar
la diferencia entre las horas estándar y las horas reales.
Variación de precio. Surge en costos estándar al establecer la diferencia entre los costos
indirectos de producción expresados en el nivel real y los costos indirectos reales.
Variación de salario. Se presenta en costos estándar al surgir una diferencia entre los
precios estándar y los precios reales de mano de obra.
Variación de tiempo. Es la diferencia entre la cantidad estándar de mano de obra directa
y la cantidad real. O sea, horas estándar por precio unitario estándar, menos horas
reales por precio unitario real.
Variación neta de costos indirectos. Es la diferencia entre el costo estándar por concepto
de costos indirectos de producción y el costo real de los costos indirectos de esa
misma producción.
Variación neta de mano de obra directa. Es la suma algebraica de las variaciones de salario
y de tiempo.
Variación neta de materiales. Es la suma algebraica de las variaciones de precio y de
cantidad de materiales.
Variaciones controlables. Son variaciones de costos indirectos de producción que pue-
den ser controladas por la empresa.
Variaciones incontrolables. Son variaciones de costos indirectos de producción que no
pueden ser controladas por la empresa.
Ventaja competitiva. Creación de un valor más alto para el cliente, a un costo inferior que
el de los competidores.
437
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440
ÍNDICE
Índice
A Benchmarking, 369
ABM (veáse Gerencia basada en actividades)
Cadena de valor en la, 367
análisis de, 367 C
como herramienta gerencial, 368 Cadena de valor,
elementos de la, 367 análisis de la, 367
uso de la, 371 como herramienta gerencial, 368
objetivo fundamental de la, 361 elementos de la, 367
principales características de la, 362 actividades,
toma de decisiones de la, 362 de soporte, 363
Actividad(es), 353-375 primarias, 367
asignación de las, 357 el margen, 368
clasificación de las, 354 tipo de actividad de la,
costo de, aseguramiento de la calidad, 369
en una cadena de valor, 370 directas, 368
tipo de factura, 370 indirectas, 369
estructurales, 370 usos de la, 371
realizables, 370 Centro de costos, 352, 358
generación basada en, 359 Conductores de costos,
identificación de las, 354 estructurales, 370
medidas de, 356 realizables, 370
Administración: Contabilización:
de control de la calidad, 399 de las prestaciones sociales, 36
de la calidad total, 399 de las variaciones, 92
cierre de las, 92
del consumo de la mano de obra, 35
B de los costos indirectos de fabricación,
Bases: aplicados a la producción, 72
de actividad, 357 reales, 72, 73
de repartición, 131-132 de los productos terminados, 77, 78
depreciación, 132 del pago de la mano de obra, 34
electricidad, 131-132 Cooper, Robin, 352, 364
impuestos, 132 Costeo(s):
441
análisis de variaciones de los, 364 intermitente, 165

basados en actividades, 352-364 por procesos, 6, 164-211
cálculos de, aplicación del,
estándar, 364 en datos,
combinación de los métodos de, 325-326 históricos, 164
directo, 6 predeterminados, 164, 207
anotaciones finales, 327 control de, 207
método del, 325 diseño de un sistema de, 167
estándar(es), 234-243, 328 informe,
control de los, 238 de costos de producción, 175-178
diseño de un sistema de, 238 de unidades, 175
cálculos de los datos predeterminados, 239 líneas de producción de, 206
confrontación de los costos predeterminados naturaleza de los, 164
con los reales, 239 objetivos de, 166
elaboración de una carta de flujo de trabajo, producción del,
239 continua, 165
fijación de los centros de costos, 239 técnicas de, 168
importancia de los, 234 problemas del, 366
revisión de los, 237 proceso final de, 357
tipos de, sistemas de, 6
a corto plazo, 237 tipos de,
ideales, 236 contemporáneos, 363
normales, 236 tradicionales, 363
ventajas de los, tradicional, 352
control de producción, 235 Cost-drivers, 356
establecimiento de políticas de Costo(s), 2, 9
presión, 235 acumulación de los, 23
preparación de presupuestos, 236 asignación de los, 365
y los presupuestos, 364 clasificación de los, 4
históricos, 364 contabilidad de,
por absorción, 6, 363 fases I, II, III, IV, 364
por órdenes de producción, 6, 24, 164, 165 de administración
costo, de calidad,
de producción en el, catálogo de cuentas para los, 406
fijos, 165 clasificación de los, 400
variables, 165 cómo identificar los, 403-404
indirecto en el, 165 en ventas, 409
primo en el, 165 importancia de los, 402-403
elementos en los, naturaleza de los, 398
por tareas, 165 necesidad de medir los, 404
materiales directos en el, 165 presentación e informes de, 407, 408
producción en el, proceso para implementar un sistema de,
442
ÍNDICE
404-406 contabilización de los, 72

sistema de, 398 de fabricación reales, 72, 73
sobre, de fabricación, 58, 59, 62, 72, 130
costo de producción, 409 capacidad normal de producción, 263
costo de ventas, 409 media, 264
costo indirecto de fabricación, 409 teórica o ideal, 264
gasto de administración, 409 cierre de los, 73, 74
mano de obra, 409 control de los, 99
materia prima utilizada, 409 distribución de los, 131
MP + MOD, 409 naturaleza, 263
valor agregado por departamento, 129
ventajas de un sistema de, 411-413 tasa estándar de, 264
de fabricación, 9 fija, 265
del material directo, 2 variable, 265
de los productos, 352, 355, 366 técnicas para presupuestar los, 58, 59
de mano de obre directa, 2 variación(es),
de mercadeo, 4 contabilización de las, 283
departamentalización de los, 128, 129 método de, 276-278
naturaleza, 128 de dos,
de producción, 4, 9 análisis, 279
directos, 8, 356, 366 de tres, 278
estructurales, 370 neta de, 266
fijos, 7 análisis de, 268
flujo de, 3 enfoque,
generadores de, 356 actual, 272
cost-drivers, 356 tradicional, 268
gestión estratégica, 420-429 causas que originan las, 267
históricos, 4 distribución de los, 129
identificación de los elementos del, 355 estimación de los, 66, 67
edificios e instalaciones, 356 fijos, 54, 55, 68
equipos, 356 alquiler, 54
mano de obra, depreciación, 54
directa, 355 impuestos, 54
indirecta, 355 métodos para calcular la tasa predeterminada
materias primas y materiales, 355 de los, 68
publicidad y gastos de venta, 356 seguros, 54
servicios de terceros, 355 subdivisión de los, 57
indirectos, 8, 99, 356 semivariables, 56-58
centro de, 130, 131 variables, 55
cierre de los, 73, 74 variación neta de los, 85, 86
sub o sobreaplicados, 75-77 causas que originan la, 86-90
coeficiente regulador de, 67 información del análisis estratégico de, 370
443
marginales, 320 fuerzas competitivas, 422-423

costos operacionales de, 34 misión del negocio, 422
de estructura, 321 presupuestación de la, 422
naturaleza de los, 320 programación de la, 422
objetos de los, 320
por órdenes de producción, 4
por procesos, 4 F
predeterminados, 4 Factores de asociación, 357
producción equivalente del, 171 Financiera:
reales, 359 información, 400
realizables, 370 Fórmula(s), 12
semivariable, 56 presupuestal, 274
unitarios equivalentes, 166, 169, 171 Fortaleza competitiva, 360
variables, 7, 60
visión horizontal del, 354
volumen de utilidad (CVU), G
naturaleza de la relación, 380, 381 Gasto(s), 2, 9, 355
administrativos, 7
de manejo de materiales, 28
E del periodo, 7
Estado de costos, 352 racionalización del, 360
Estándar(es) Gestión estratégica de costos, 420-429
de material(es) directo(s) análisis de la, 423
contabilización cadena de valor de la, 423
compra de, integrada, 425-427
método del kardex al, metodología de la, 427, 428
estándar, 243 causales de,
real, 243 ejecución, 428
del consumo de los, 246 estructurales, 428
hoja de especificaciones, 242 pasos fundamentales de, 427
predeterminación del, ventaja competitiva, 428
de la cantidad del usado, 241 de causales de costos, 429
causas que originan la variación, 246 posicionamiento estratégico, 429
precio del, 240
causas que originan la variación del, 243 H
variaciones, 242 Hoja de especificaciones, 242
estrategias de negocio:
concepto, 421
elementos fundamentales de una, I
evaluación interna, 422 Indicadores de calidad, 409
examen del medio, 422 Ingresos, 384
formulación de la, 422 Inventario(s):
444
ÍNDICE
clasificación de, 28 contables para registrar los costos estándar, 240

de materias primas, 28 registro,
de productos, combinado, 240
en proceso, 28 parcial, 240
terminados, 28 uniforme, 240
de suministro o de fábrica, 29 de costos, 320
métodos de valuación de, de la fórmula presupuestaria, 99
comparación de los métodos, 29, 30 del costo fijo, 99
del diagrama de dispersión, 59, 60
del kardex al,
K estándar, 243
Kaplan, Robert, 352, 356, 364, 420 real, 243
de los mínimos cuadrados, 63
de tabla columnar, 273
M de fórmula, 273
Mano de obra, 252, 262 gráfico, 273
contabilización, directo de repartición, 133-136
del consumo de la, 35 escalonado, 136
del pago de la, 34 estadísticos, 59
control de la, 32 método del diagrama de dispersión, 59
directa, 30, 31 método de los mínimos cuadrados, 59, 63
indirecta, 30, 31, 54 método de punto alto punto bajo, 59
naturaleza de la, 30, 252 gráfico, 383
predeterminación, para calcular la tasa predeterminada de los costos
de las horas de, 253 indirectos, 68-72
del salario de la, 253 con base en,
variaciones, 254 el costo de las horas de mano de obra directa,
causas que originan las, 255 69, 70
Margen: el costo de los materiales directos, 70
de contribución, 382 el costo primo, 70
de seguridad, 384 las horas de mano de obra indirecta, 69
Materia: las horas máquina, 71, 72
prima, 25 las unidades producidas, 68, 69
Material(es), 25 variable, 320
contabilización del uso de los, 26, 27 de costos, 320
directos, 25 Modelo tradicional,
gastos de manejo de, 28 limitaciones del, 351
indirectos, 25, 54
para producción, 25, 26
Medidas de consumo, 357 P
Métodos(s): Planeación de utilidades, 387
algebraico, 381 Porter, Michael E., 367-368, 422
445
Presupuestos flexibles, 273 de valor, 369

Prevención, 410 las cadenas de valor de los,
Producción: canales, 369
capacidad de, 91 compradores, 369
práctica o normal, 91 proveedores, 367
real, 91 Suministros de fábrica, 25
teórica, 91
centro de, 128 T
servicios, 129 Tasa(s):
departamento de, 128 departamentalizadas,
equivalente, 171, 172 cálculo de las, 136
método para computarla, 175 estándar,
PEPS, 175 fija, 265
UEPS, 175 variable, 265
venta de unidades directamente de la, 78 predeterminada, 67
Productividad: rata o alícuota, 67
industrial, 398
Provisión para prestaciones sociales, 37 U
Punto de equilibrio financiero o de cierre, 358 Utilidades, 388
V
R Ventas, 368
Rentabilidad, 362, 388
S
Salario(s):
control del, 33
de administración, 31
de oficinas de fábrica, 31
de supervisión de fábrica, 31
de ventas, 32
por horas extras, 31
por tiempo ocioso, 31
Sistema(s):
ABC,
agrupación del
según su causalidad, 365
aplicación del, 363
asignación de los costos, 365
factores de asignación, 366
finalidad del, 366
446

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CONTABILID

ÓSCAR GÓMEZ BRAVO

Adaptación y revisión técnica

Jorge Trujillo Navarrete

Bogotá • Buenos Aires • Caracas • Ciudad de México • Ciudad de Panamá • Guatemala

DERECHOS RESERVADOS. Copyright © 2005, por ÓSCAR GÓMEZ BRAVO

Editora: Lily Solano Arévalo.

Impreso por Quebecor World Bogotá S.A.

El texto ayuda al lector a aprender conceptos de contabilidad y gestión de costos,

Introduce al lector en el manejo técnico y analítico de los sistemas de costeo tradi-

Moisés Quevedo Céspedes

Óscar Gómez Bravo

Contabilización del uso de los materiales 26

Actividades para el desarrollo de competencias 104

Preguntas de autoevaluación 213

Naturaleza de los costos indirectos de fabricación 263

Dónde implantar un sistema ABC 363

Importancia de los costos de calidad 402

Elementos de los costos y su flujo

obra directa, por ejemplo, el salario de los supervisores, obreros de mantenimiento,

Clasificación de los costos

a) Costos de producción, propios de las empresas que elaboran sus productos.

En la actualidad, la tendencia más moderna se encamina a considerar únicamente dos

Costeos por absorción y costeo directo

Gastos del periodo

Costos fijos y costos variables

Costos directos e indirectos

Estado de costo de productos fabricados y vendidos

cuando sólo se desea conocer el costo de producción de un determinado periodo, y en

Modelo de un estado de costos de producción y ventas

Estado de costo de productos fabricados

Materiales directos consumidos

Inventario de materia prima 1-1 $400.000

Costos indirectos de fabricación

Materia prima indirecta consumida $80.000

Cuadro 1.2 Compañía Molinos S.A.

Inventario de productos terminados, 1-1 $7.000.000

Costo de producto fabricado y vendido $5.000.000

Cuadro 1.3 Compañía Helion S.A.

Asimismo, si a la utilidad bruta se le restan los gastos de administración y de ventas,

Actividades para el desarrollo de competencias

1. ¿Cuántas clases de costos existen?

4. ¿Cuáles son los tres elementos que componen el costo de un producto?

Estado de costos: $16.000.000

2. El costo de producción y venta del artículo X en enero 31 era de $520 la unidad, y

Calcule el costo del inventario de productos en proceso en enero 31, y de acuer-

3. Con la siguiente información, prepare un estado de costos de producción y venta, y la

Materiales directos usados $750.000

Prestaciones sociales indirectas 72.000

R: Costo de fabricación del producto: $2.085.000

Ventas durante el año $900.500

R: Utilidad neta del periodo: $170.500

Inventario de materiales, 1-1 $100.000

La nómina de la fábrica ascendió a $350.000, de los cuales $40.000 correspon-

A diciembre 31, los inventarios tienen el siguiente valor:

7. Determine el costo del inventario de materiales en enero primero, teniendo en cuen-

8. Prepare un estado de costo de producción y venta de la compañía Llanera S.A., a

R: Costo de productos producidos y vendidos: $3.426.990

Inventarios 1-1 Materiales $460.000

R: Inventario de productos en proceso, junio 30: $2.780.000

Con base en la información anterior, calcule el costo del inventario de produc-

R: Inventario de productos en proceso en 12-31: $735.000

PREGUNTAS DE SELECCIÓN CON ÚNICA RESPUESTA