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SEMANA 6 – CONTABILIDADES ESPECIALES

CONTABILIDADES ESPECIALES
SEMANA 6

Registro de contabilidades especiales en


activos y efectos en resultados: Cargos
diferidos y amortizaciones

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SEMANA 6 – CONTABILIDADES ESPECIALES

APRENDIZAJE ESPERADO
El estudiante será capaz de:

• Aplicar tratamiento contable de los


activos y pasivos diferidos para su
correcta contabilización, conforme a la
normativa vigente.

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APRENDIZAJE ESPERADO..................................................................................................................... 2
INTRODUCCIÓN ................................................................................................................................... 4
1. ACTIVOS PASIVOS Y DIFERIDOS ................................................................................................... 5
1.1. AMORTIZACIÓN ............................................................................................................... 6
1.2. DIFERENCIA ENTRE AMORTIZACIÓN Y DEPRECIACIÓN ................................................... 7
1.3. TRATAMIENTO CONTABLE DE LOS ACTIVOS Y PASIVOS DIFERIDOS ............................... 8
EJEMPLO .................................................................................................................................... 13
2. CASOS ESPECIALES .................................................................................................................... 14
2.1. GASTOS DE INVESTIGACIÓN Y DESARROLLO................................................................. 14
2.2. COSTOS DE FINANCIAMIENTO ...................................................................................... 15
3. NORMATIVA TRIBUTARIA .......................................................................................................... 16
COMENTARIO FINAL.......................................................................................................................... 17

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INTRODUCCIÓN
Toda empresa realiza operaciones que se contabilidad debe reflejar fielmente la
concretarán en una fecha posterior, por realidad de las operaciones en su esencia,
ejemplo, un arriendo se paga por adelantado, sobre todo si son derechos y obligaciones
los permisos de circulación de los vehículos, derivadas de transacciones que cambiarán de
etc., así como también hay clientes que condición con el transcurso del tiempo.
entregan anticipos a cuenta de futuras
ventas. Durante el presente contenido se revisarán
los activos y pasivos diferidos.
Cualquiera sea el caso, estas operaciones se
deben contabilizar, puesto que la

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1. ACTIVOS PASIVOS Y DIFERIDOS

De acuerdo a la Real Academia Española (RAE), diferir es sinónimo de aplazar1.

En el ámbito contable, se entiende que un activo diferido es un gasto que está pagado pero que aún
no se utiliza, es decir, se paga por adelantado algo que se utilizará a futuro como, por ejemplo, un
arriendo que se paga hoy un año completo, por lo que el uso del bien será posterior. De esta manera,
se paga hoy y se considera activo, porque se tiene el derecho a usar ese bien. Periodo a periodo se
reconocerá el gasto, pero a medida que se vaya utilizando.

En cuanto a los pasivos, estos se relacionan con ingresos que se reciben anticipadamente. En el caso
de una venta, por ejemplo, esta se realizará en el futuro, pero los clientes pagan hoy. Es así como se
considera que se aplazan y/o distribuyen en varios periodos. Si se analiza en función del ejemplo
del arriendo que se dio para explicar los activos diferidos, para quien recibe el pago adelantado es
un ingreso que supone una obligación.

Existe también el término Cargo Diferido, el que está contenido en el Boletín Técnico N° 1 y que se
refiere a desembolsos de dinero efectuados de manera anticipada, y aunque por su naturaleza
deberían considerarse y registrarse como un gasto por el hecho de que el uso se hará en el tiempo,
no se registran como un gasto. En este tipo se encuentran los activos intangibles2.

La normativa que propone los criterios de tratamiento contable y financiero, la Norma Internacional
de Contabilidad (NIC) N° 38, señala que un activo para ser considerado intangible debe cumplir tres
requisitos:

• Ser un bien identificable, es decir, que sus beneficios puedan identificarse individualmente y sea
posible reconocerse separadamente de otros activos.
• Que dicho bien exista y pueda ser controlado, lo que ocurre cuando la empresa tiene el poder
sobre el bien y la facultad para quedarse con los beneficios futuros que generará, pudiendo
también restringir el acceso a terceros sobre dichos beneficios.
• Que su uso reporte beneficios económicos a futuro, o sea, que entregue ingresos por venta de
productos o servicios o que permita ahorrar en los costos al utilizar dicho activo.

Sin perjuicio de lo señalado, hay empresas que optan por registrar como gasto el desembolso de
manera inmediata al momento en que se produce el desembolso, lo cual aplica para aquellos

1
https://dle.rae.es/?id=DjmZfpP
2
Ejemplos: sistemas informáticos, licencias de propiedad industrial, patentes, derechos de autor,
franquicias, etc.

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desembolsos realizados con motivo de pagos realizados para investigación, puesta en marcha de
una empresa3, entre otros.

Estas erogaciones deben reconocerse como gasto en el periodo en que se realizan, puesto que no
cumplen copulativamente los tres requisitos descritos.

1.1. AMORTIZACIÓN

EL Boletín Técnico N°1 define amortización como “la eliminación sistemática y gradual de cualquier
monto a través de un periodo determinado de tiempo”. Esto se refiere a los activos realizables,
transitorios y nominales porque son el reconocimiento de la pérdida o disminución del valor de los
activos y pasivos mientras son consumidos o utilizados y es la administración de la empresa, quien
debe realizar dichos cálculos para reflejar monetariamente tal disminución del valor.

Al revisar el tratamiento de las amortizaciones deben considerarse dos cosas muy importantes:

a) Los métodos de contabilización, que corresponden a la forma o métodos de


contabilización que se pueden utilizar.
b) Los métodos de cálculo, referidos a cómo determinar el monto que se contabilizará,
independientemente del método de contabilización que se haya elegido.

Entones, contablemente, la amortización de cuentas de activo se puede contabilizar de dos


formas:

• Con cargo a una cuenta de resultado pérdida y abono a la cuenta de activo que está
amortizándose.
• Con un cargo a la cuenta de resultado pérdida, pero sin disminuir la cuenta de activo sino
que utilizando una cuenta complementaria del activo conocida como Amortización
Acumulada, modalidad con la que no se afecta el valor histórico del activo que se está
amortizando.

Respecto al monto, puede calcularse de manera lineal o no lineal, pero cualquiera que sea la forma,
el cargo a realizar puede ser un valor fijo mensual.

• La amortización calculada linealmente se refiere a un cargo no realizado de manera


constante

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Ejemplos: costos de abogados, escrituras, notaría, publicidad, inscripciones, actividades de preparación e
inducción para el personal, y todo aquel que se relacione con el inicio de actividades.

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• La amortización calculada de manera no lineal no es habitual, salvo cuando por la


naturaleza del activo se debe usar este método.

1.2. DIFERENCIA ENTRE AMORTIZACIÓN Y DEPRECIACIÓN

Antes de diferenciar estos conceptos, se entrega la definición de depreciación, que se refiere al


reconocimiento de la pérdida de valor los bienes tangibles ya sea por el uso de ellos o bien por el
desgaste natural que sufren.

La amortización y la depreciación tienen en común la existencia de una relación en el tiempo de dos


elementos: los ingresos y los gastos que se requieren para generarlos.

Las diferencias que existen entonces entre estos conceptos se refieren a:

• El tipo de activos a los que se aplica da uno:


▪ La amortización se aplica a los activos intangibles
▪ La depreciación se aplica a los activos fijos (propiedad, planta y equipos)

• El tratamiento tributario que los afecta:

▪ La amortización no tiene un plazo fijado específico, sino que se lleva a


gasto en función del criterio de los administradores, en concordancia con
las normas internaciones de información financiera4.
▪ Tributariamente, la depreciación tiene plazos definidos para su modalidad
normal y para la modalidad acelerada a través de lo que el Servicio de
Impuestos Internos ha determinado como Años de Vida útil.

No menos importante de señalar sobre la depreciación, es lo siguiente:

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Aunque la Ley de Impuesto a la Renta da la opción de prorratear estos gastos hasta 6 años según sea el
desembolso a diferir.

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Ejemplos:
kilómetros
Se basa en el uso recorridos de los
Método
del activo que se vehículos,
financiero
trate número de
piezas
Cálculo del producidas, etc.
monto de la
depreciación a
contabilizar
Normal
Método
Años de vida útil
Depreciación tributario
Acelerada
Depreciación a
Directo
Activo Fijo
Métodos de
contabilización
Depreciación
Indirecto a Depreciación
Acumulada

Figura 1. Depreciación.

Fuente: material elaborado para la asignatura.

1.3. TRATAMIENTO CONTABLE DE LOS ACTIVOS Y PASIVOS DIFERIDOS

De acuerdo con lo que se ha presentado, al hablar de activos y pasivos diferidos se está haciendo
referencia a los recursos u obligaciones susceptibles de amortización, con un tratamiento contable
específico que se describe en la NIC N° 38. Para ello, lo que en primer lugar debe evaluarse es la vida
útil de los intangibles en relación con su duración, es decir, determinar si la vida del bien es finita o
indefinida.

Cuando se estima que la vida útil es finita, debe amortizarse el activo utilizando algún método que
refleje el patrón de consumo esperado de los beneficios del activo. Se supone que, en la mayoría de
los casos, al ir consumiéndose, se llegará a un valor cero equivalente al valor residual.

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Si la vida útil es indefinida no se amortiza el activo, pero se somete a evaluaciones periódicas de


pérdida de valor.

• En el siguiente enlace encuentra información sobre Activos y


Pasivo Diferidos, referidos a los Impuestos.
• Revíselo y comente sus apreciaciones e inquietudes con sus
compañeros y docente en el foro:

https://youtu.be/OTzhpwNDTTw

Para comprender lo señalado, se presenta un ejemplo:

Activo Diferido a analizar : FRANQUICIA

La RAE define franquicia como la “concesión de derechos de explotación de un producto, actividad


o nombre comercial, otorgada por una empresa a una o varias personas, en una zona determinada”.

Contablemente, se establece una franquicia cuando una empresa cede el derecho a comercializar
determinados productos o servicios a otra empresa, a cambio de una contraprestación financiera
directa o no, que, a lo menos, comprenda el uso de una marca o un logo y una presentación
uniforme en términos de calidad y precios de los servicios o productos convenidos.

El contrato por franquicia se supone que reportará beneficios a las partes, por lo que el franquiciado
está de acuerdo en desembolsar una suma de dinero por el uso de la franquicia durante un tiempo
determinado.

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Quien cede el derecho por


Franquiciador una suma de dinero

Franquicia
Quien paga por el derecho
a comercializar productos
Franquiciado o servicios con
características uniformes

Figura 2. Esquema franquicias.

Fuente: material elaborado para la asignatura.

La empresa LLL franquicia su servicio de lavandería a la empresa MMM, a través de un contrato por
5 años, en el cual se acuerda que el franquiciado pagará al franquiciador al momento de la firma del
contrato la suma de $20.000.000.- Entonces, MMM tiene derecho a usar la marca de la lavandería
LLL por el tiempo que dure el contrato.

LLL presta asesoría a MMM para que realice los servicios con el estándar fijado por la empresa dueña
de la marca y extiende los contratos y condiciones pactados con sus proveedores para la compañía
MMM.

La contabilización de esta franquicia es:

EMPRESA LLL

1) Al momento de la firma del contrato:

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2) Cuando se recibe el pago, equivalente a un periodo de 60 meses

3) Al finalizar el primer mes, se amortiza la franquicia

En este asiento, se aprecia que la cuenta Ingresos anticipados por franquicias es una cuenta de
pasivo y la cuenta Ingresos por franquicias es de resultado ganancia.

La amortización se realizó de acuerdo con el método lineal para calcular el monto, pues el derecho
solo se asoció a la variable tiempo, por lo que se divide el monto por el número de meses que dura
el contrato.

EMPRESA MMM

1) A la firma del contrato

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2) Cuando se realiza el pago

3) Al finalizar el primer mes

La cuenta Gastos pagados por franquicia, que es un gasto pagado anticipado, es una cuenta de
activo, la cuenta Costos de la franquicia es una cuenta de resultado pérdida.

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EJEMPLO
Suponga un desembolso en efectivo por transferencia electrónica por $3.600.000.-
correspondiente a un año de arriendo de un local comercial, entre el 01.06.2019 al
31.05.2020.

Se debe contabilizar el gasto cargando la cuenta Arriendos pagados anticipados, que es de


activo, y luego se va reconociendo mes a mes el gasto, disminuyendo la cuenta de activo.

Al 31.12 debe quedar reconocido el gasto de 7 meses, y en la cuenta de activo debe quedar
el equivalente a los 5 meses que se pagaron en 2019, pero que se usarán en 2020.

La contabilización es como sigue:

1. A la suscripción del contrato y pago adelantado del año de arriendo

2. Mes a mes se va traspasando:

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2. CASOS ESPECIALES
2.1. GASTOS DE INVESTIGACIÓN Y DESARROLLO

El Boletín Técnico Nº 28 del Colegio de Contadores define los gastos de investigación como

El estudio y la experimentación orientados hacia la adquisición de nuevos conocimientos, con

la expectativa de que estos puedan aprovecharse en la creación de nuevos tipos de productos

o servicios o en el mejoramiento de los ya existentes, y los gastos de desarrollo como la

aplicación de los conocimientos adquiridos en el proceso de investigación con la expectativa de

comercializar los productos o servicios creados o modificados.

Por lo tanto, los gastos de investigación y desarrollo están relacionados y ambos tienen por finalidad
innovar y/o encontrar nuevos o mejores productos o servicios, además de incorporar y mantener
estos en el mercado.

Dentro del concepto de este tipo de gastos se encuentran:

• Costos de materiales utilizados directamente en el proceso de producción.


• La depreciación de los equipos utilizados durante el proceso.
• Los sueldos y todos los costos relacionados con el personal que trabaja involucrado
en el proceso.
• Los gastos pagados por intangibles asociados a los productos, como patentes,
fórmulas, etc.
• Cualquier otro costo que se pueda asignar directamente al costo de investigación
y desarrollo.

Dichos desembolsos permiten la generación de nuevos ingresos a las empresas en el futuro, puesto
que se realizan en las primeras etapas, por lo que objetivamente no es posible determinar la cuantía
ni la oportunidad de los ingresos que se generarán y tampoco existe una correlación o
proporcionalidad entre el total de gastos y los ingresos que estos producirán.

En relación a la normativa, ya se indicó que el BT nº 28 trata este tema, explicando que los gastos
de investigación y desarrollo deben imputarse a los resultados de operación del periodo en el
momento en que se incurre en ellos.

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Por otra parte, y dependiendo de la importancia relativa que estos tengan para los resultados de la
empresa, es necesario revelar estos en las notas de los estados financieros.

2.2. COSTOS DE FINANCIAMIENTO

La NIC 23 define costos de financiamiento como “los intereses y otros costos, que una entidad
incurre, en relación con financiamientos obtenidos”.

Dentro de estos conceptos se encuentran clasificados:

• Intereses de sobregiro bancario


• Amortización de primas por préstamos obtenidos
• Amortización de gastos relativos a formalización de un crédito.
• Diferencia de cambio por créditos en moneda extranjera obtenidos

En dicha norma también se indica la forma en que se deben contabilizar estas partidas:

• Los costos de financiamiento se deben activar, es decir, registrar en una cuenta de activo,
si es que son derivados directamente de la adquisición, construcción o producción de un
activo calificado5.
En caso de bienes calificados que sean activo fijo, los costos de financiamiento se
amortizan por medio de la depreciación.
Si no son activos fijos, no se amortizan y se consideran un componente más del costo de
producir el bien.
De esta manera, los costos de financiamiento asociados a un activo son parte del costo de
dicho bien.
• Los otros costos de financiamiento se contabilizan como gasto al momento en que
ocurren.

5
Se entiende como tal a los bienes que requieren un lapso importante previo a estar en condiciones de
comercializarse.

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3. NORMATIVA TRIBUTARIA
Generalmente, las normas contables y financieras difieren de lo que señalan las normas tributarias,
y en este caso no es distinto.

Para poder determinar la base imponible del Impuesto a la Renta, conocido como el Impuesto de
Primera Categoría (IDPC), a partir de un resultado financiero debe aplicarse un mecanismo conocido
como Determinación de la Renta Líquida Imponible, por medio del cual se aplica lo dispuesto en los
art. 29 al 33 de la Ley de Impuesto a la Renta, siempre que la empresa sea un contribuyente de la
primera categoría que determine sus resultados en base a contabilidad completa.

En tal sentido, las disposiciones tributarias señalan ciertos requisitos para que un gasto sea
aceptado, refiriéndose de manera expresa a los gastos de organización y puesta en marcha,
permitiendo que se les dé tratamiento de activos diferidos y sean reconocidos como gasto tributario
en un máximo de seis ejercicios comerciales desde el momento en que se generaron; o desde el año
en que la empresa comience a generar ingresos de su actividad principal, si es que esto fuese
posterior.

Por lo tanto, la ley mencionada reconoce que hay empresas que tienen este tipo de gasto pensando
en que generarán ingresos en el futuro y se permite que la correlación entre ingresos y gastos sea
prorrateada mediante la activación y traspaso posterior por medio de la amortización de dichos
gastos.

La normativa tributaria no es obligatoria al momento de registrar las operaciones, pues las empresas
pueden elegir el método financiero y luego ajustar sus operaciones con el fin de presentar su
declaración de impuestos anuales. Es importante que la empresa tenga un control adecuado de esto
puesto que no pueden llevar a costo más de lo que corresponde.

• El Servicio de Impuestos Internos entrega lineamientos


sobre las diferencias temporales y permanentes
relativas a activos y pasivos diferidos.
• Si quiere saber más sobre el tema, revise el siguiente
enlace que contiene el BT N° 60.

http://www.sii.cl/pagina/actualizada/contadores/boletin60.
htm

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COMENTARIO FINAL
Toda empresa debe contabilizar correctamente sus operaciones, sin perder la esencia de la
transacción.

Los activos o pasivos diferidos son una categoría especial dentro de la contabilidad y la primera tarea
que se debe realizar es reconocer cuándo se está frente a uno de ellos.

En general, es posible identificarlo cuando los activos o pasivos cumplen con ser identificables, que
existan, que se pueda ejercer control sobre ellos y que haya beneficios económicos futuros a
consecuencia de su uso.

En los casos especiales hay que tener especial cuidado para no dejar de lado lo que señalan, por una
parte, las normas contables y las normas financieras, versus lo dispuesto por la normativa tributaria.

Como se sabe, las normas internacionales de información financiera están en constante estudio y
análisis, por lo tanto, son dinámicas; al igual que las de tipo tributario, por lo que hay que estar
pendiente de las modificaciones que se realicen.

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REFERENCIAS
Colegio de Contadores (s. f.). Boletín Técnico N° 1. Teoría Básica de la Contabilidad

Recuperado de: https://www.contach.cl/wp-content/uploads/2017/10/Boletin-N-1.pdf

Colegio de Contadores (s. f.). Boletín Técnico N° 28. Gastos de investigación y desarrollo.

Recuperado de: http://rmcontadores.cl/wp-content/files_mf/1484097824BoletinN28.pdf

Colegio de Contadores (s. f.). Boletín Técnico N° 60. Impuestos a la renta y diferidos. Recuperado

de: http://rmcontadores.cl/wp-content/files_mf/1484104399BoletinN60.pdf

Norma Internacional de Contabilidad (s. f.). NIC 23 Costos por préstamos. Recuperado de:

https://www.tributariolaboral.cl/static/website/610/articles-69724_doc_pdf.pdf

Norma Internacional de Contabilidad (s. f.). NIC 38. Activos intangibles.

http://www.normasinternacionalesdecontabilidad.es/nic/pdf/NIC38.pdf

PARA REFERENCIAR ESTE DOCUMENTO, CONSIDERE:

IACC (2019). Registro de contabilidades especiales en activos y efectos en resultados:

Cargos diferidos y amortizaciones. Contabilidades Especiales. Semana 6.

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