B3.TEMA 003 - Contabilidad de Costes

Bloque 3.
Análisis y sistemas de costes

Tema 3
Control de Gestión y Presupuestario
Contabilidad de costes
Índice
Ideas clave 3
3.1. Introducción y objetivos 3
3.2. Gasto, coste y pago 4
3.3. Costes fijos y variables 7
3.4. Costes directos e indirectos 9
3.5. Costes inventariables y no inventariables 10
3.6. Coste histórico y coste estándar 12
3.7. Análisis coste-volumen-beneficio 13
3.8. Costes de subactividad 21
© Universidad Internacional de La Rioja (UNIR)
3.9. Ejercicios resueltos 22

3.10. Referencias bibliográficas 25
A fondo 26
Actividades 28
Test 29
Ideas clave
3.1. Introducción y objetivos
En las economías de mercado, los costes son el factor crítico de competitividad.

Incluso en las empresas que por ser titulares de marcas reconocidas o que disponen
de patentes que les diferencian de las demás y ocupan por tanto una posición
privilegiada, deben tener en cuenta que el precio de sus productos o servicios son
un factor básico de decisión para sus clientes.
Eso les obliga a detectar y eliminar las ineficiencias. La contabilidad financiera se

prepara siempre con posterioridad a que ocurran los hechos contabilizados, y los
plazos para depositarla en el Registro mercantil son amplios. Cuando se analiza la
contabilidad financiera para hacer recomendaciones de gestión, el trabajo se parece
más a una autopsia, porque los hechos contabilizados ya han ocurrido y no pueden
cambiarse. Sin embargo, la contabilidad de costes se centra en el momento
presente, e incluso en estimar el futuro (mediante los costes estándar) porque es
una herramienta viva y cotidiana para tomar decisiones, que permite responder a
preguntas como:
 ¿Puedo fabricar determinado producto a un coste inferior al precio que el

mercado está dispuesto a pagar por él?
 ¿Cuál de los productos que fabrico o los servicios que presto es más rentable?
 ¿Cuál es el valor del inventario de productos terminados y en curso?
 ¿Debo subcontratar alguna parte de mi proceso productivo o debo internalizar
servicios que actualmente subcontrato a terceros?

 ¿Puedo permitirme aceptar un pedido con condiciones especiales para saturar la
capacidad productiva de la planta?
 ¿Cuántas unidades tengo que fabricar para absorber los costes fijos que tengo?
Control de Gestión y Presupuestario 3

Tema 3. Ideas clave
Al terminar este tema debes ser capaz de:
 Distinguir entre coste, gasto, pago e inversión, de manera que se pueda

conceptuar cada concepto dentro de un caso práctico.
 Conocer las diferentes clasificaciones sobre el concepto de coste.
 Diferenciar los costes según sus características y destino.
 Calcular el punto muerto o umbral de beneficio.
 Calcular los costes de subactividad para intentar eliminarlos.
3.2. Gasto, coste y pago
Es frecuente incluso en el ámbito empresarial confundir gasto, coste y pago. Se

incurre en un gasto cuando está referido a la adquisición de un bien o servicio o de
un derecho, mediante la transmisión inmediata de otro bien, servicio o derecho, o
mediante el compromiso de trasmitirlos en el futuro. Lo que caracteriza realmente
el gasto es la existencia de una adquisición, cualquiera que sea la manera de
financiarla.
Por ejemplo, se contrata a los trabajadores porque la empresa espera rentabilizar

dicho coste repercutiéndolo sobre los productos vendidos a través del precio de
venta de los productos o servicios que requieren de esa mano de obra.
El pago es simplemente el momento en que se entrega dinero para cancelar la

deuda que se generó cuando se incurrió en el gasto. Representa una salida de
tesorería. Muchas veces, gasto y pago coinciden en el tiempo, como cuando se paga
un café en un bar, pero mientras el pago es algo puntual y que ocurre en un

instante concreto, el gasto es frecuentemente algo durativo, que se devenga a lo
largo de un periodo de tiempo. Volviendo a la nómina, los trabajadores generan
cada segundo de su jornada laboral el gasto para la empresa, pero el pago de la
nómina se produce solamente una vez al mes. Otro ejemplo, la amortización del

Tema 3. Ideas clave
inmovilizado es un gasto y un coste, pero no representa una salida de dinero.
Igualmente, hay pagos que no corresponden a gastos ni a costes, como, por
ejemplo, la devolución de un préstamo.
El coste se incurre cuanto se destina el gasto a crear algo de mayor valor, siempre
en el ámbito de la actividad empresarial, en otras palabras, Se considera coste al
valor del consumo de los inputs o recursos que la empresa precisa para la
producción de unos outputs.
Si hablamos de transformación de materias primas, el coste se incurre cuanto se

destruye la materia prima para crear algo más valioso. Por ejemplo, en una empresa
que compre patatas, huevos y aceite para hacer tortillas de patata envasadas al
vacío, el gasto de comprar patatas y huevos se produce cuando se cursa el pedido al
proveedor y la mercancía entra en el almacén de materias primas. El pago, cuando
se abonen las facturas en los términos pactados con los proveedores, pero el coste
no se produce hasta que se pelan y cortan las patatas o se cascan los huevos para
cuajar las tortillas.
Naturalmente, hay ocasiones en que puede coincidir gasto, coste y pago, pero es
importante saber diferenciarlo porque no todos los gastos son necesariamente
coste en el mismo periodo. Por ejemplo, una empresa que vaya ganando 100 euros
a 30 de diciembre y el día 31 compra materia prima por valor de 130 euros que
transformará a primeros de enero en productos terminados no incurre en pérdidas
de 100-130= 30 euros, porque esos 130 euros no son coste. Los ha gastado e incluso
puede ser que los haya pagado, pero a fecha 31 de diciembre aún no ha destruido la
materia prima para crear algo de más valor, así que aún no son coste y no pueden
por tanto considerarse para calcular el resultado del período.

Tema 3. Ideas clave
Consumo de factores o recursos necesarios para la
COSTE
producción o venta de la actividad operativa de la empresa.
Adquisición de factores, recursos o servicios a corto plazo

GASTO necesarios para la producción o venta en la actividad de la
empresa.
PAGO Salida de tesorería.
Tabla 1. Diferencias entre coste, gasto y pago.
Ejemplo
Una empresa adquiere una nave industrial para el desarrollo de su actividad

principal por un importe de 200 000 euros. Al inicio de dicha actividad, compra, al
contado, materias primas por valor de 5000 euros, de las cuales solo consume en su
proceso de producción por un importe de 4000.
La adquisición de la nave la realiza de la siguiente manera:
 Un 10 % al contado.
 El resto, mediante préstamo hipotecario.
CLASIFICACIÓN DE CONCEPTOS
5000 €
GASTO
4000 €
COSTE
25 000 €
PAGO
(5000 + 20 000)
Tabla 2. Clasificación de conceptos.


Tema 3. Ideas clave
Sabías que…
El impuesto sobre el valor añadido se devenga cuando se prestan los servicios o
se entregan los bienes. En los servicios durativos, como los alquileres o el
transporte, sería imposible desde el punto de vista práctico recaudar el impuesto
en cada uno de los instantes durante los cuales se esté produciendo la prestación
del servicio. En esos casos, la legislación aplica la regla práctica de presumir que el
servicio se ha prestado en el momento del pago, aunque se produzca una vez
terminado el plazo durante el cual se prestó el servicio.
3.3. Costes fijos y variables
La clasificación de los costes ofrece una información sobre los tipos de costes y su
comportamiento en la actividad productiva de la empresa. Su principal objetivo es
ordenar la información analítica que la empresa posee sobre su gestión interna de
costes.
Comenzamos con la clasificación de costes en función del volumen de actividad:

costes fijos y variables.
Son costes fijos los que permanecen constantes en términos totales sea cual sea el
volumen de producción, como puede ser el alquiler de la nave donde se cocinan las
tortillas, ya que se pagará el mismo importe sea cual sea el número de tortillas
producidas, e incluso si no se produce ninguna.
Los costes variables los que permanecen constantes en relación a cada unidad
producida y que en términos de coste total varían de manera proporcional al
número de unidades producidas. Por ejemplo, en la citada empresa de fabricación

de tortillas, huevos, patatas y aceite son costes variables. Si no hay producción, no
se consumirán, pero cuantas más unidades se cocinen, tanto mayor será el
consumo de materias primas. Sin embargo, en términos unitarios, los costes
variables son constantes. Si cada tortilla requiere por ejemplo tres huevos y medio

Tema 3. Ideas clave
kilo de patatas, esas medidas no cambian entre la tortilla primera que se cocine y la
tortilla un millón (a esto, la cantidad física necesaria de materia prima, envases, etc.,
se le conoce como relación técnica).
Sin embargo, en términos unitarios, los costes fijos repercutidos a cada unidad son
variables, y más concretamente, decrecientes en relación con el número de
unidades producidas. Por ejemplo, si el alquiler es de 100 euros al mes y los costes
variables de cuajar una tortilla son 3 euros, si la empresa solo hace una tortilla en el
mes habrá costado 103 euros, pero si hace dos tortillas, aunque el coste total sea
106 euros, el coste unitario se reducirá desde los 103 hasta solo (100/2) + 3 = 53
euros. Si en lugar de dos tortillas, se producen 1000 tortillas en el mes, el coste
unitario será de 3 euros de coste variable más 100/1000 euros de coste fijo,
totalizando 3,1 euros. A esta reducción del coste unitario a medida que aumenta el
número de unidades producidas se le denomina economías de escala.
Cuando la reducción de coste unitario se produce porque el coste fijo se reparte

entre varios productos distintos, se le denomina más concretamente economía de
alcance, aunque ambas se basan en lo mismo difieren significativamente como
veremos).
Las economías de escala son un arma de doble filo. Efectivamente, el aumento de la

producción es el requisito de la rentabilización de los costes fijos, pero también es la
mejor evidencia de que las empresas solo deberían incurrir en costes fijos cuando
pueden saturarlos; es decir, cuando disponen de volúmenes de producción
suficientes como para que la absorción o repercusión de la parte proporcional de
los costes fijos en los productos sea tan alta como para que resulte menos caro que
contratarlo con terceros como un coste variable. En pocas palabras: tener costes
fijos son un lujo que las empresas solo deberían permitirse cuando tengan volumen
de producción suficiente para absorberlos.

Tema 3. Ideas clave
3.4. Costes directos e indirectos
A continuación, veremos la clasificación de costes por su relación con el objeto:

costes directos e indirectos.
Los costes directos son los que se pueden asignar a un producto (o servicio) sin
necesidad de hacer juicios de valor o repartos subjetivos. En el ejemplo de continua
referencia, huevos y patata son costes directos.
Los costes indirectos no se pueden asignar de manera inmediata y sencilla. Hay que
recurrir para su asignación a su reparto o distribución. Corresponden a varios
objetos aquellos que se comparten entre distintas unidades de referencia, debiendo
ser repartidos entre las unidades que los comparten.
Este reparto contiene conlleva cierta subjetividad con base en la unidad de reparto
elegida por analista de costes. Por ejemplo, la amortización de las cocinas sería un
coste indirecto de producción, porque sea cual sea el criterio de reparto que se
elija, será subjetivo y más o menos discutible. Dependerá de la vida útil que
asignemos a las cocinas la amortización que corresponda a cada año, y después será
necesario de nuevo fijar un criterio para repartir por unidades, por tiempo de
cocción, por tamaño o peso de las tortillas, etc.
Si todos los costes fueran directos sería sencillo el cálculo de costes, y sobre todo,
sería indiscutible cuál es el coste por unidad. La cuestión es que en la inmensa
mayoría de los procesos productivos existen costes indirectos que requieren reglas
de reparto inevitablemente subjetivas.
Es relativamente frecuente confundir costes variables con costes directos.

Análogamente, a veces se considera que los costes indirectos son lo mismo que
costes fijos. Es cierto que, en muchos procesos productivos, los costes directos son

Tema 3. Ideas clave
variables y viceversa, pero existen costes variables indirectos y es peligroso no
darles el tratamiento adecuado.
Por ejemplo, el aceite con el que se fríen las patatas. Indudablemente se trata de un
coste variable, porque a más tortillas, más aceite se irá evaporando o incorporando
a las tortillas, y a cero tortillas, cero aceite; pero la forma en que se reparta el aceite
a cada unidad producida no va a ser en ningún caso objetiva, porque eso requeriría
pesar cada tortilla y medir exactamente el volumen de aceite que queda después de
cada fritura, teniendo en cuenta además que la molécula del aceite habrá cambiado
al calentarse (coloquialmente se dice que el aceite «se estira») y por tanto, al
mismo volumen ya no corresponderá la misma cantidad de aceite. Probablemente
pueda medirse en laboratorio cuánto aceite se ha incorporado a cada unidad de
tortilla, pero las empresas no están para hacer mediciones científicas en cada
producto que fabrican, sino para fabricarlos rentablemente. Eso hará que la
empresa recurra a criterios subjetivos de reparto de aceite por unidad producida
considerando por tanto al aceite un coste indirecto.
3.5. Costes inventariables y no inventariables
Otra clasificación de costes es la de costes inventariables y no inventariables (son

los costes del periodo). Se denominan costes inventariables a los que se incorporan
al producto antes de estar terminado. El calificativo «inventariables» se refiere a
que se incorporan al inventario de producto terminado. Solo se deben incluir los
costes necesarios para fabricar el producto, así que no se incluyen por ejemplo los
gastos de administración o los intereses, y tampoco se incluyen los costes que se
incurran una vez que el producto ha sido terminado, como puede ser el coste de
transporte de ventas, los costes de marketing, etc.

Tema 3. Ideas clave
Los costes no inventariables se corresponden con los costes del periodo que, por lo
general, se entienden a los costes de los centros de administración y comercial, que
como es el caso del ejemplo tratado, no influyen en la producción de tortillas.
Los costes totales sí que incluyen todos los costes necesarios para vender el
producto, y deberán ser compensados por los ingresos que se obtengan de la venta
para que la empresa no pierda dinero.
Te puede interesar…
Aunque la contabilidad de costes no es obligatoria para las empresas, sí que existen
algunos aspectos que terminan obligando a que determinadas empresas la apliquen,
como es la valoración de los inventarios cuando la empresa se dedica a transformar
materias primas. En esos casos, se debe añadir al coste puro de las materias primas
consumidas el coste de transformación de las mismas hasta convertirlas en
productos terminados, y eso incluye tanto costes fijos como variables. Las reglas a
aplicar en tal caso están recogidas en la siguiente normativa del ICAC:
España, Ministerio de Economía y Competitividad. Resolución de 14 de abril de

2015, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se establecen
criterios para la determinación del coste de producción. Boletín Oficial del Estado,
23 de abril de 2015, núm. 97, p. 35493.
http://www.icac.meh.es/Normativa/Contabilidad/Nacional/ficha.aspx?hid=80
A fondo
Costes inventariables y costes del periodo
Es importante diferenciar entre los costes inventariables y los costes del

periodo. Solo los primeros se incorporan al coste de producción y, por
tanto, aparecerán en el balance como mayor valor del inventario. Los no
inventariables aparecerán, pero como simples gastos, porque no se

pueden considerar coste de fabricar productos. La idea es que el coste
de producción solo incluya los costes realmente necesarios y no se vea
distorsionado por costes extraordinarios o por costes en los que la
empresa incurre después de terminar la fabricación, como los de
marketing, logística de ventas o comerciales.

Tema 3. Ideas clave
En otro caso, el coste de producción variaría en cada periodo e incluiría
partidas que no son realmente necesarias para fabricar, por lo que el
valor del inventario estaría sobrevalorado.
Cada empresa debe diferenciar claramente entre costes inventariables y

no inventariables, y no siempre es sencillo. Por ejemplo, las empresas
de menor tamaño suelen tener un solo almacén que sirve tanto para
materias primas como para el producto terminado. En tal caso, los
costes del almacén serán parcialmente inventariables y no
inventariables y la empresa deberá buscar un criterio razonable,
medible y controlable para disociarlos porque de ello dependerá que
sus cuentas ofrezcan una imagen fiel de la situación patrimonial de la
compañía.
Puedes consultar en la sección A fondo para ampliar tus conocimientos

sobre este tema.
3.6. Coste histórico y coste estándar
Por último, vamos a diferenciar entre coste histórico y coste estándar. Coste
histórico es el que la empresa ha incurrido en un periodo de tiempo ya
transcurrido. Se obtiene, entre otras fuentes, de la contabilidad financiera, pero
también se recopilan datos de otras fuentes, como producción o logística. Los
costes se calculan sobre datos pasados y, por tanto, reales o conocidos.
El coste estándar significa que no se hace, como ocurre con los costes históricos,
sobre datos pasados, reales y conocidos, sino sobre estándares. Se trata de un coste
estimado por la empresa sobre la producción de un bien o servicio. Es una
estimación y por tanto es un coste futuro. La utilidad de los costes estándar es
múltiple:
 Permite elaborar ofertas de precio a clientes cuando pidan presupuesto de

elaboración de bienes o servicios que no se fabriquen en serie. Por ejemplo, si
una empresa de seguridad quiere que contraten sus servicios para un evento,

Tema 3. Ideas clave
evidentemente futuro, deberá pasarle al cliente una estimación de precio de la
que no podrá desviarse. Esa estimación de costes en los que por definición aún
no ha incurrido se realiza empleando estándares de coste.
 Permite analizar las desviaciones entre coste real (histórico) y el estándar que se
consideró en el pasado que sería el realmente incurrido. Ese análisis suele ser
muy útil para corregir y mejorar la eficiencia en la prestación de servicios y la
producción de bienes.
3.7. Análisis coste-volumen-beneficio
La relación entre coste-volumen-beneficio precisa de una clasificación de costes en

relación con el volumen de las operaciones, y sustentada en los ingresos y los costes a
través de las siguientes fórmulas:
Ingresos (I) = precio de venta (p) x cantidad vendida (q)

Costes totales (CT) = costes fijos (CF) + costes variables (CV)
Donde CV= costes variables unitarios (cv) x q
Beneficio (B) = Ingresos – Costes totales= p x q –(CF + CV)= p x q –(CF + cv x q)
A partir de esta formulación, y con base en el concepto de beneficio, se puede definir

dos metodologías de los costes: el punto muerto, punto de equilibrio, umbral de
rentabilidad o break even point y el apalancamiento operativo. Ambos aspectos
ayudan en la toma de decisiones a corto plazo.
La importancia del análisis coste-volumen-beneficio reside en la necesidad, por

parte de la empresa, de conocer a partir de qué volumen de ventas (unidades,
monetario o días necesarios) genera beneficios.

Tema 3. Ideas clave
Punto muerto
El punto muerto es el volumen de actividad a partir del cual la empresa cubre todos
sus costes con los ingresos obtenidos con la venta. Es decir, la cifra de ventas para
que la empresa no tenga ni beneficio ni pérdida.
El punto muerto solo tiene sentido cuando la empresa tiene costes fijos y variables,
ya que, si solo tiene costes variables, el beneficio se obtiene en cuanto se lleva a
cabo a cabo la venta de una unidad.
A continuación veremos distintas maneras de calcular el punto muerto.
Punto muerto en unidades físicas
En forma matemática, el punto muerto es el valor de q (número de unidades que

hace que los ingresos (precio multiplicado por q) sea igual a los costes fijos más los
costes variables multiplicados por q.
CF
Punto de equilibrio (q) =
(p − cv)
Veamos un ejemplo:
Un vendedor de refrescos en espectáculos públicos compra los mismos en la tienda

de su barrio a 50 céntimos y los vende a 1€ (cada unidad) y paga 100€ al
organizador del evento por permitirle vender dichos refrescos. En este caso, el
vendedor tendrá que vender un número X de unidades que haga que los ingresos
sean iguales a los costes:
I = CV + CF
Precio . q = (cv . q ) + CF

Tema 3. Ideas clave
Despejando X, resulta:
q = Costes fijos / (p – cv)
En nuestro caso:
q = 100 / (1 – 0,50) = 200 unidades
Este análisis también puede emplearse para determinar el precio mínimo de venta
si los demás datos son conocidos. Por ejemplo, si los refrescos cuestan a 50
céntimos la unidad y paga 40 € por el permiso para vender, y estima que venderá 80
unidades, el precio mínimo de venta para no perder dinero sería:
40 = 80 (p-0,50)
Siendo p el precio de venta. En nuestro caso, despejando p en:
40 = 80p-40
80 = 80p
p=1
Resulta que el precio mínimo será de 1 €. Efectivamente, recaudará 80 € vendiendo

los refrescos con los que pagará 40 € de coste fijo, más 40 euros por la compra de
los refrescos.

Tema 3. Ideas clave
Punto muerto en unidades monetarias
También es posible calcular el umbral en unidades monetarias con la siguiente

fórmula:
FC
Punto de equilibrio (€) = VC
1−( )
1
Una empresa tiene unos costes variables que representan el 60 % de las ventas y
unos costes fijos de 300 000 euros.
Aplicando la fórmula:
Imaginemos ahora que con una bajada del 20 % en los precios, las ventas
alcanzaran 1 000 000 de euros.
Esta misma empresa estima que bajando sus precios de venta en un 20 % puede
vender hasta 1 000 000 de euros. ¿Cómo variarían el margen unitario y el punto
muerto si la estructura de costes (60 % de costes variables y 40 % de costes fijos) se
mantuviera constante? Obviamente, este supuesto no sería real si la empresa
tuviera que ampliar capacidad.
Así pues:
Al bajar el precio de venta un 20 %, la nueva relación de los costes variables/ventas

sería:
60/80 = 0,75 euros de coste variable unitario
Y el nuevo margen unitario sería:

Tema 3. Ideas clave
Margen unitario = 1 – 0,75 =0,25
Y, por tanto, el nuevo punto muerto pasaría a ser:
PM = 300 000/0,25 = 1 200 000 euros.
Punto muerto en unidades de tiempo
El punto muerto en unidades de tiempo nos indica el número de días, meses… que
necesita la empresa para alcanzar un nivel de ventas que cubra tanto los gastos fijos
como los gastos variables, es decir, que el beneficio sea cero.
Debemos calcular el volumen de ventas del punto muerto (Vpm) y una vez que
disponemos de este dato, el punto muerto en unidades de tiempo se calculará con
una simple regla de tres:
Ventas anuales..................................en 12 meses

Ventas del punto muerto..................en x meses
Ejemplo:
Supongamos una empresa que alcanza su punto muerto con un nivel de ventas de
5 000 000 de €., y sus ventas anuales son de 15 000 000€.
Ventas totales anuales = 15.000.000 € en 12 meses

Ventas del punto muerto (Vpm)= 5.000.000 € en X meses
La empresa necesita vender durante 4 meses para cubrir sus gastos fijos y variables.

Tema 3. Ideas clave
La empresa necesita vender durante 4 meses para cubrir sus gastos fijos y variables.
Índice de holgura o margen de seguridad
Una aplicación práctica de utilidad es la comparación de las ventas reales (o

presupuestadas) con las ventas de equilibrio, ya que permite apreciar la situación
de la empresa y la posibilidad de pérdidas.
Para ello se pueden utilizar dos indicadores:
 El margen de seguridad: ventas reales (o presupuestadas) – ventas de equilibrio

 El índice de holgura: ventas reales (o presupuestadas) / ventas de equilibrio
Ejemplo:
Supongamos una empresa cuyas ventas de equilibrio son de 160.000 euros, y sus
ventas reales son de 200 000.
Margen de seguridad: 200 000 – 160 000 = 40 000 euros

Índice de holgura = 200 000 / 160 000 = 1,25
¿Cómo interpretar estos resultados?
Las ventas podrían bajar 40 000 euros (un 25 %) antes de que la empresa entre en
pérdidas.

Tema 3. Ideas clave
El apalancamiento operativo
El apalancamiento operativo se puede definir como el efecto que tienen los gastos
fijos en el resultado de la empresa.
Es un efecto que permite cuantificar la variación del resultado en relación con la

variación de las ventas.
De esta definición se deduce que su cálculo consiste en comparar la variación del

resultado con la variación de las ventas; dicho de otra forma, en términos
económicos, representa la elasticidad del resultado.
Además del cálculo de esta magnitud fundamental para la toma de decisiones, el

análisis coste-volumen-beneficio permite evaluar las consecuencias que pueden
tener lugar ante modificaciones de los parámetros que forman parte en el cálculo
del punto de equilibrio sobre el resultado de la empresa.
Nota: en el apartado a fondo tenéis varios recursos que tratan todos los conceptos
estudiados a lo largo del tema.
El margen de contribución
Se entiende por margen de contribución la diferencia entre los ingresos por ventas
y los costes variables (o coste de ventas, generalmente).
Se denomina margen de contribución porque es el «beneficio» que queda para

«contribuir» a cubrir los demás gastos de la empresa (gastos fijos).

Tema 3. Ideas clave
La figura siguiente ilustra el proceso de cálculo:
El margen de contribución puede referirse Te puede interesar…

tanto al conjunto de la empresa como a los de Paredes, O. R. M. (2003). El
distintos productos o servicios que constituyen Presupuesto y la relación costo-
volumen-utilidad. Herramientas de
la explotación y es un elemento clave para la
gestión para las pequeñas y
toma de decisiones relativa a la política de medianas empresas. Visión
Gerencial, (1), 11-19. Recuperado
productos, en un doble sentido:
de:
https://docplayer.es/5465070-El-
 La política comercial de la empresa debe presupuesto-y-la-relacion-costo-
volumen-utilidad-herramientas-de-
procurar orientar las ventas hacia aquellos gestion-para-las-pequenas-y-
productos con un mayor margen de medianas-empresas.html
contribución.
 A la hora de plantearse la retirada de un producto cuyo margen de contribución
es positivo, aunque menor que el de otros, hay que tener en cuenta como
elemento para la decisión el margen de contribución, ya que su margen
«contribuye» a cubrir costes fijos que, sin él, deberán ser asumidos por el resto
de productos.

Tema 3. Ideas clave
3.8. Costes de subactividad
L
os costes de subactividad son los que incurre la empresa cuando no
aprovecha plenamente la capacidad productiva. Se producen por un motivo
semejante al apalancamiento operativo, ya que se basan en la existencia de
unos costes fijos en el proceso de producción. Por ejemplo, una empresa que tenga
todos los meses unos costes fijos de 60 necesarios para producir 50 unidades
mensuales, venda sus productos a 10 euros y tenga unos costes variables unitarios
de 8 euros, tendrá los siguientes resultados en función del nivel de actividad:
Nivel de Coste Coste

producción Ingresos variable Coste fijo Total Beneficio
enero 50 500 400 60 460 40
febrero 50 500 400 60 460 40
marzo 50 500 400 60 460 40
abril 50 500 400 60 460 40
mayo 30 300 240 60 300 0
junio 50 500 400 60 460 40
julio 30 300 240 60 300 0
agosto 50 500 400 60 460 40
septiembre 50 500 400 60 460 40
octubre 50 500 400 60 460 40
noviembre 50 500 400 60 460 40
diciembre 50 500 400 60 460 40
Total 560 5600 4480 720 5200 400
Figura 1. Ejemplo de costes fijos en una empresa.
Sin embargo, no es culpa del proceso de producción que las ventas no se produzcan
ni por tanto tiene sentido que la empresa intente subir los precios cada mes que no
haya conseguido saturar la planta, en mayo y julio.
Para evitar distorsiones por falta de saturación de la capacidad productiva, se debe

calcular el impacto del coste de subactividad. Para ello, en primer lugar, se calcula
cuánto será el coste fijo por unidad si la planta satura su capacidad productiva. En
nuestro caso es: 60/50 = 1,2. A continuación se abre una segunda columna junto al

Tema 3. Ideas clave
coste fijo denominada coste de subactividad, de manera que ambas sumen 50. En la
columna de coste fijo se anotará ahora 1,2 multiplicado por el número de unidades
producidas o vendidas, y en la columna de coste de subactividad, la diferencia hasta
50; es decir, el producto de 1,2 por el número de unidades dejadas de producir:
Coste de
Nivel de Coste subactivi Coste
producción Ingresos variable Coste fijo dad Total Beneficio
enero 50 500 400 60 0 460 40
febrero 50 500 400 60 0 460 40
marzo 50 500 400 60 0 460 40
abril 50 500 400 60 0 460 40
mayo 30 300 240 36 24 300 0
junio 50 500 400 60 0 460 40
julio 30 300 240 36 24 300 0
agosto 50 500 400 60 0 460 40
septiembre 50 500 400 60 0 460 40
octubre 50 500 400 60 0 460 40
noviembre 50 500 400 60 0 460 40
diciembre 50 500 400 60 0 460 40
560 5600 4480 672 48 5200 400
Figura 2. Ejemplo de costes de subactividad en una empresa.
El resultado del periodo sigue siendo el mismo (400 € de beneficio), pero ahora
sabemos cuál ha sido el coste específico de no saturar la planta; es decir, cuánto
habríamos podido ahorrar si la planta hubiera producido siempre a capacidad
máxima. Es importante porque podremos analizar la viabilidad de medidas
correctoras, ya que podremos comprar su coste con esos 48 € que la empresa
ahorrará si evita el problema.
3.9. Ejercicios resueltos

Ejercicio 1
La empresa B, S. A,. Cuenta con maquinaria por valor de 200 000€, y los sueldos y
salarios suponen 150 000€ al año. Los costes variables del producto al que se

Tema 3. Ideas clave
dedican equivalen al 30 % del precio de venta. ¿Cuánto ha de vender para empezar
a obtener beneficios?
Solución
Punto de equilibrio (uds físicas):
X= 350.000 / (1-0,3) = 500.000 uds
Ejercicio 2
Una empresa fabrica 10 000 tableros y los vende a un precio de 5€. Se sabe que el
coste variable de cada tablón es de 1€. Los costes fijos de la empresa son de
25 000 €.
Calcular el margen de seguridad en u.m.
Solución:
Ventas reales: 10.000 x 5 = 50.000€

Ventas de Equilibrio = Costes fijos totales =
(ingresos – coste variable ) / ingresos
= 25.000 / (50.000- 10.000) / 50.000 = 31.250€
MS = 50.000 – 31.250 = 18.750€
Ejercicio 3
Si se dice que una empresa tiene un Ao de 1,8, ¿qué nos está diciendo?
Solución:
Si las ventas se incrementan, por ejemplo, un 50%, el beneficio se incrementará =

0,5 x1,8 = 90%

Tema 3. Ideas clave
Ejercicio 4
Calcular las ventas de una empresa de la que se conoce los siguientes datos:
Costes variables 1,200

Costes fijos 840
Beneficio 0
Solución:
Si el beneficio es CERO, eso quiere decir que la empresa está en el punto de

equilibrio.
Si está en el punto de equilibrio, el margen de contribución = Costes Fijos
 Ventas – Costes Variables = Margen de Contribución = 840

 Ventas = 2.040

Tema 3. Ideas clave
3.10. Referencias bibliográficas
Balada, T. y Ripoll, V. M. (2007). Información de costes para la toma de decisiones

empresariales. Ediciones Gestión 2000.
De Paredes, O. R. M. (2003). El Presupuesto y la relación costo-volumen-utilidad.

Herramientas de gestión para las pequeñas y medianas empresas. Visión Gerencial,
(1), 11-19.

Tema 3. Ideas clave
A fondo
Costes inventariables y costes del periodo
Clasificación de costes
Reyes, Y. (2004). Apunte docente. Clasificación de costos. Chile: Pontificia Universidad

Católica de Valparaíso.
Como hemos comentando antes, diferenciar entre costes inventariables y no

inventariables (o del periodo) es esencial para que el inventario no esté
sobrevalorado. A continuación, se ofrece una alternativa para explicarlo. Accede al
siguiente enlace para ampliar información sobre la distinción entre costes
inventariables y no inventariables.
Accede al artículo a través del aula virtual o desde la siguiente dirección web:
http://www.ingcomercial.ucv.cl/sitio/assets/publicaciones/Apuntes-
Docentes/ApunteDocenteClasificaciondeCostosYR.pdf

Tema 3. A fondo
Costes inventariables y no inventariables
En el siguiente vídeo tienes otra explicación alternativa para los costes

inventariables y no inventariables para que puedas profundizar sobre este tema.
Accede al vídeo a través del aula virtual o desde la siguiente dirección web:
https://www.youtube.com/watch?v=ESBeIzOUorI

Tema 3. A fondo
Actividades
Caso práctico
Cada caso práctico se trabajará en 4 semanas siguiendo el cronograma de trabajo

que se muestra en la imagen y que también recoge tu programación semanal:
Semana
Trabajo individual
1ª
PREPARACIÓN –
Semana
2ª Presentación del caso por el profesor y discusión
en grupos
Semana
Trabajo en equipo
3ª
Semana RESOLUCIÓN –
4ª Conclusiones del profesor
Para realizar el caso práctico que tienes asignado para esta semana en tu
programación semanal, tienes que entrar en el aula virtual en la pestaña «Tareas».
Accede al caso, lee el enunciado y descárgate todos los archivos que contenga.
Sigue las instrucciones de tu profesor en cada una de las sesiones.


Tema 3. Actividades
Test
1. Llega la factura del alquiler de la nave en la que fabrica sus productos una
empresa:
A. Contabilizará un pago.
B. Contabilizará un gasto y será coste también.
C. No se contabiliza hasta que no se paga.
D. El coste y el gasto se deben ir contabilizando cada día. La factura solo sirve
para comprobar que se ha contabilizado bien.
2. El lubricante de una máquina es un:

A. Coste fijo.
B. Coste directo variable.
C. Coste variable fijo.
D. Coste variable indirecto.
3. ¿Qué se entiende por punto muerto?

A. Cuando la empresa tiene ventas nulas.
B. El volumen de producción equivalente al de ventas.
C. Las ventas necesarias para empezar a tener beneficios.
D. El cierre de la empresa.
4. Se incluyen como costes inventariables

A. Materia prima.
B. Mano de obre directa.
C. Gastos generales de fabricación.
D. Todos son costes de producción.

Tema 3. Test
5. Es preferible usar costes históricos o estándar
A. Los históricos son los únicos fiables porque cuadran con contabilidad.
B. Los estándar porque representan el objetivo de rentabilidad de la empresa.
C. Las pymes usan históricos, pero las grandes empresas usan los estándar.
D. Hay que usar los dos. Cada uno para una finalidad.
6. Calcula el punto muerto con los siguientes datos: costes fijos, 1.000; precio de
venta, 10; coste variable unitario, 5.
A. 150.
B. 300.
C. 200.
D. 320.
7. Una empresa tiene un índice de holgura de 1,5. ¿Qué quiere decir?

A. Que le queda medio año para entrar en pérdidas.
B. Que tiene un beneficio del 50% de las ventas.
C. Que sus ventas reales son un 50% superiores a las de punto muerto.
D. Que tiene un beneficio superior en un 50% sobre los costes de producción.
8. Una sastrería dimensionada para hacer 10 vestidos al mes tiene un coste fijo
mensual de 3000 euros. Fabrica sin embargo solo 6 en el mes. Su coste de
subactividad será
A. 1200.
B. 3000.
C. (6/10) . 3000 = 1800.
D. 3000 x 10 = 30 000.

Tema 3. Test
9. El coste de subactividad
A. Se repercute a la clientela.
B. No es realmente un coste porque no se resta del resultado.
C. Es parte del coste del periodo, pero no es coste de producción.
D. Es coste solo cuando se satura la planta.
10. Cuando nos referimos al cálculo del beneficio que cubre los costes fijos, estamos
hablando de:
A. Apalancamiento financiero.
B. Apalancamiento operativo.
C. Punto muerto.
D. Margen de contribución.

Tema 3. Test

B3.TEMA 003 - Contabilidad de Costes

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Bloque 3.

Análisis y sistemas de costes

Control de Gestión y Presupuestario

3.9. Ejercicios resueltos 22

3.1. Introducción y objetivos

En las economías de mercado, los costes son el factor crítico de competitividad.

Eso les obliga a detectar y eliminar las ineficiencias. La contabilidad financiera se

 ¿Puedo fabricar determinado producto a un coste inferior al precio que el

servicios que actualmente subcontrato a terceros?

Control de Gestión y Presupuestario 3

 Distinguir entre coste, gasto, pago e inversión, de manera que se pueda

3.2. Gasto, coste y pago

Es frecuente incluso en el ámbito empresarial confundir gasto, coste y pago. Se

Por ejemplo, se contrata a los trabajadores porque la empresa espera rentabilizar

El pago es simplemente el momento en que se entrega dinero para cancelar la

un café en un bar, pero mientras el pago es algo puntual y que ocurre en un

Control de Gestión y Presupuestario 4

Si hablamos de transformación de materias primas, el coste se incurre cuanto se

Control de Gestión y Presupuestario 5

Adquisición de factores, recursos o servicios a corto plazo

PAGO Salida de tesorería.

Tabla 1. Diferencias entre coste, gasto y pago.

Una empresa adquiere una nave industrial para el desarrollo de su actividad

La adquisición de la nave la realiza de la siguiente manera:

Tabla 2. Clasificación de conceptos.

Control de Gestión y Presupuestario 6

3.3. Costes fijos y variables

Comenzamos con la clasificación de costes en función del volumen de actividad:

número de unidades producidas. Por ejemplo, en la citada empresa de fabricación

Control de Gestión y Presupuestario 7

Cuando la reducción de coste unitario se produce porque el coste fijo se reparte

Las economías de escala son un arma de doble filo. Efectivamente, el aumento de la

Control de Gestión y Presupuestario 8

A continuación, veremos la clasificación de costes por su relación con el objeto:

Es relativamente frecuente confundir costes variables con costes directos.

Control de Gestión y Presupuestario 9

3.5. Costes inventariables y no inventariables

Otra clasificación de costes es la de costes inventariables y no inventariables (son

Control de Gestión y Presupuestario 10

España, Ministerio de Economía y Competitividad. Resolución de 14 de abril de

Costes inventariables y costes del periodo

Es importante diferenciar entre los costes inventariables y los costes del

inventariables aparecerán, pero como simples gastos, porque no se

Control de Gestión y Presupuestario 11

Cada empresa debe diferenciar claramente entre costes inventariables y

Puedes consultar en la sección A fondo para ampliar tus conocimientos

3.6. Coste histórico y coste estándar

 Permite elaborar ofertas de precio a clientes cuando pidan presupuesto de

Control de Gestión y Presupuestario 12

3.7. Análisis coste-volumen-beneficio

La relación entre coste-volumen-beneficio precisa de una clasificación de costes en

Ingresos (I) = precio de venta (p) x cantidad vendida (q)

A partir de esta formulación, y con base en el concepto de beneficio, se puede definir

La importancia del análisis coste-volumen-beneficio reside en la necesidad, por

Control de Gestión y Presupuestario 13

A continuación veremos distintas maneras de calcular el punto muerto.

Punto muerto en unidades físicas

En forma matemática, el punto muerto es el valor de q (número de unidades que

Un vendedor de refrescos en espectáculos públicos compra los mismos en la tienda

sean iguales a los costes:

Control de Gestión y Presupuestario 14

q = Costes fijos / (p – cv)

q = 100 / (1 – 0,50) = 200 unidades