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Buenos Aires, 30 de mayo de 2012.

AUTOS Y VISTOS:

El expediente N° 30.504-1, caratulado: "TIEMPO LIBRE AR

S.R.L. s/apelación - Im puesto al Valor Agregado",

Y RESULTANDO:

I - Que a fs. 48/77 la actora interpone recurso de apelación contra la

resolución dictada por la División Revisión y Recursos de la Dirección Regional

Mercedes de la Dirección General Im positiva de fecha 16 de octubre de 2007 por

la cual se resolvió determ inar de oficio la obligación de la recurrente en el impuesto

al valor agregado por los períodos fiscales enero de 2003 a diciem bre de 2005, con

más intereses resarcitorios y se aplicó multa equivalente a dos veces el tributo

presuntam ente evadido, con fundam ento en los artículos 46 y 47, inciso a) de la ley

de procedimiento tributario (t.o.v.).

En prim er térm ino plantea la nulidad de la resolución por

fundam entación sólo aparente en tanto alude a "om isión y elusión del gravamen"

cuando -a su juicio- se trata de una controversia sobre la calificación de exenta de

una actividad de educación física. Asim ism o, se agravia de que el juez

adm inistrativo no ha valorado las circunstancias fácticas del caso ni explica por qué

la actividad de educación física brindada por su m andante está fuera del beneficio

exentivo consagrado en el artículo 7, inc. h) apartado 3, de la ley del gravamen.

Por otra parte, plantea la nulidad de la sanción aplicada por falta de

fundam entos en cuanto a la im putación del ilícito de defraudación fiscal en una caso

donde se ha revisado y concluido acerca de la corrección de los libros y registros,

existiendo sólo divergencia en el tratam iento impositivo.

En cuanto al fondo de la cuestión, describe la actividad de "Tiem po

Ubre", la que tiene por objeto la enseñanza de actividades físicas a chicos y

jóvenes, de actividades deportivas, recreativas, intervención en ligas deportivas y

enseñanza de actividades cam pam entiles. En este sentido, destaca que según el

estatuto de creación de la em presa, la m isma cum ple con ciertos planes de

enseñanza que si bien no son estrictam ente "oficiales", se ajustan a ellos.


Menciona que las actividades de educación física brindadas de modo

particular cumplen con pautas de trabajo y enseñanza de las requeridas por las

autoridades educativas del país, a través de planes oficiales. Dichas actividades se

desarrollan fuera de colegios, en ám bitos privados, donde se apunta a

com plem entar y reforzar la actividad física de niños y jóven es acompañando la

actividad escolar prim aria y secundaria de los chicos. Añade que las clases y los

trabajos eran im partidos por profesores de educación física, licenciados en

educación física y profesoras de educación elemental.

Luego se m anifiesta sobre el alcance e inteligencia de la exención

contenida en el artículo 7, inciso h) punto 3) de la ley 23349. Sobre el particular,

considera que el legislador ha incluido dentro de la exención no sólo la enseñanza

privada, que se puede denom inar como "form al" en la medida en que se asem eje a

la enseñanza pública, en cuanto se ajuste a los planes oficiales, sino también

aquella que se puede denom inar como "inform al" o "particular".

Entiende que el propósito de evitar una posible elusión del tributo no

puede llevar por vía interpretativa a establecer restricciones a los alcances de una

exención, que no surgen de los térm inos de la ley ni pueden considerarse im plícitas

en ella, pues tal pauta herm enéutica no se ajusta al principio de legalidad.

Subsidiariam ente, im pugna la liquidación practicada respecto de los

débitos fiscales supuestam ente adeudados, pues considera que fue mal calculada al

aplicarle la alícuota vigente sobre el precio facturado y tom ando como base

im ponible el im porte efectivam ente percibido por Tiempo Libre, lo que -según

entiende- desnaturaliza la mecánica del tributo, ya que no repercute en el

destinatario legal tributario sino en su mandante.

Destaca la falta de mora im putable subjetivam ente a la apelante. A

su vez plantea que los intereses aplicados resultan confiscatorios por cuanto las

tasas fijadas son muy superiores a las consideradas aceptables y sensiblem ente

superiores a las que el Fisco devuelve a los contribuyentes en los casos de

repetición de tributos.

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Se agravia de la calificación de la sanción pues aduce que el ajuste

obedece a una divergencia puram ente interpretativa y por ende, ajena a toda

maniobra ¡lícita. A todo evento, añade que no se configuraría el elem ento subjetivo

atento la existencia de un error sobre la norma tributaria no penal.

Por últim o ofrece prueba, hace reserva del caso federal y solicita se

revoque la resolución apelada, con expresa im posición de costas.

II.- Que a fs. 86/97 la representación fiscal contesta el traslado del

recurso y por las razones de hecho y derecho que expone, peticiona se confirme el

acto apelado, con costas. Deja planteado el caso federal.

III.- Que a fs. 104 se abre la causa a prueba. A fs. 203 se clausura el

período probatorio y se elevan los autos a consideración de la Sala "A". A fs. 206

se ponen para alegar, obrando a fs. 212/220 y 221/224 los alegatos de Fisco

Nacional y de la actora respectivam ente. Finalm ente a fs. 226 se llaman los autos

a sentencia.

Y CONSIDERANDO:

I.- Que por una cuestión de lógica precedencia, corresponde en

prim er térm ino expedirse sobre el planteo nulidificante de la recurrente, sustentado

en la falta de m otivación y en la falta de causa que m otive el dictado del acto

apelado.

En este sentido, debe recordarse que esta Sala ha pronunciado en

num erosas oportunidades que a los efectos de la procedencia de una nulidad, debe

e xistir un vicio o violación de una forma procesal o la om isión de un acto que

origina el incum plim iento del propósito perseguido por la ley y que pueda dar lugar

a la indefensión (C.Civ. Sala F, LL 114-834; 10.006-S; id. 116-783; 10.822-S), por

lo que las nulidades procesales son inadm isibles cuando no indican las defensas de

las que habríase visto privado de oponer el im pugnante (C.C., Sala C, LL 135-1102;

10.836-S), debiendo adem ás ser fundadas en un interés jurídico, ya que no pueden

invocarse por la nulidad m ism a, razón por la cual deben ofrecerse elem entos que

acrediten, en principio, el perjuicio sufrido, si se quiere que la anulación de lo


actuado pueda tener lugar (C.Civ., Sala E, LL 116-245; de. 123-969; 13.886-S).

En ese contexto, cabe tener presente que en el caso de autos no se

vio agraviada la garantía del debido proceso adjetivo, ya que es necesario que el

vicio haya colocado a la parte en estado de indefensión, situación que no se verificó

en la especie, ni siquiera se alegó.

Asim ism o, debe destacarse que la resolución im pugnada fue dictada

con fundam ento en las circunstancias de hecho y derecho, es decir, que no sólo se

han cum plido con los requisitos externos de validez sino que se han valorado las

circunstancias fácticas y jurídicas que las presupone, mas allá del acierto o error en

que pueda haber incurrido el ente fiscal al valorarlas, cuestión que debe ser

analizada en el m om ento de resolver el fondo de la cuestión.

Tampoco se verifica en la especie una falta de m otivación, por cuanto

ésta tiene por objeto poner de m anifiesto los m otivos que determ inan el acto y su

causa, es decir, la razonabilidad para llegar a la conclusión inserta en la parte

resolutiva del acto o de la resolución m ism a, por lo que los agravios expuestos por

la recurrente se encuentran vinculados a la procedencia del ajuste y no a la validez

del acto.

En el caso en exam en, de la lectura de la resolución determ inativa y

de los antecedentes adm inistrativos acom pañados, se observa que el juez

adm inistrativo explícita los hechos y antecedentes del caso que le sirven de causa,

así como el derecho que considera aplicable al mismo. De acuerdo a ello, se

advierte que no se ha visto menguado el derecho de defensa de la actora y si ésta

discrepa con el Fisco Nacional, no es una cuestión que afecte la validez del acto

sino que integra el fondo m ism o de la cuestión que este Tribunal está llamado a

decidir. Por todo ello, corresponde rechazar la nulidad planteada, con costas.

En cuanto a los agravios de nulidad expresado respecto de la sanción

aplicada por falta de fundam entos, los m ism os serán tratados al analizar la

procedencia de la multa.

II.- Que, la cuestión a resolver consiste en determ inar si la actividad

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prestada por la actora -consistente en la enseñanza de actividades físicas a chicos y

jóvenes, de actividades deportivas, recreativas, intervención en ligas deportivas y

enseñanza de actividades cam pam entiles en countries y barrios privados- se

encontraba exenta del im puesto al valor agregado en los térm inos de lo dispuesto

por el art. 7 o, inc. h) apartado 3, segundo párrafo, primera parte de la ley del

im puesto al valor agregado en su texto ordenado por el decreto N° 280/97. El

mismo establece que "la exención dispuesta ..., tam bién comprende: a) a las clases

dadas a título particular sobre m aterias incluidas en los referidos planes de

enseñanza oficial y cuyo desarrollo responda a los m ism os, im partidas fuera de los

establecim ientos educacionales aludidos en el párrafo anterior y con independencia

de éstos ..."

La propia letra de la ley establece en dicho caso cuatro requisitos

norm ativos, a saber: a) que se trate de clases dictadas a título particular; b) que

las clases im partidas sean sobre m aterias incluidas en los planes oficiales a que

hace mención el prim er párrafo de la norma; c) que el desarrollo de tales clases

responda a dichos planes; d) que el dictado de las m ism as se produzca fuera de los

establecim ientos educacionales privados y con independencia de éstos. Cabe

destacar que estos requisitos deben reunirse conjuntam ente y en su totalidad para

gozar de la exención.

Sobre el particular, resulta claro que la intención del legislador ha

sido beneficiar con la exención del Im puesto al Valor Agregado a los servicios

prestados por establecim ientos educacionales privados incorporados a los planes de

enseñanza oficial, pero adem ás "reconocidos como tales por las referidas

jurisdicciones", siendo éste un requisito sine qua non para su procedencia tanto

para los referidos para "la enseñanza en todos los niveles y grados contemplados

en dichos planes...", como tam bién para las clases dadas a título particular sobre

m aterias incluidas en los referidos planes -supuesto éste últim o que se discute en

autos-,

III.- Que no puede olvidarse que, por vía de principio, las exenciones

im positivas deben resultar de la letra de la ley, de la indudable intención del

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legislador o de la necesaria im plicancia de las normas que la establecen,

correspondiendo, fuera de tales supuestos, la interpretación estricta de las

cláusulas respectivas (Fallos: 277:373, 279:226, 283:61, 284:341, 292:357,

296:253, 302:1425, 302:1599, 306:1202).

La Corte Suprem a de Justicia de la Nación, en autos "Alba Angélica

Invernizzi" del 21/11/2006 se expidió sobre el alcance de la exención prevista en el

inciso h) por lo que resulta pertinente transcribir los considerandos más relevantes.

Destacó que según reiterada jurisprudencia de ese Tribunal "las normas que

consagran exenciones im positivas deben interpretarse en forma tal que el propósito

de la ley se cumpla de acuerdo con los principios de una razonable y discreta

interpretación (Fallos: 322:2624, entre otros). Y, con igual insistencia, ha dicho este

Tribunal que las exenciones tributarias deben resultar de la letra de la ley, de la

indudable intención del legislador o de la necesaria im plicación de las normas que

las establezcan, y fuera de esos casos corresponde la interpretación estricta de las

cláusulas respectivas, por lo que, en caso de duda, deben ser resueltas en forma

adversa a quien invoca el beneficio fiscal (Fallos: 319:1855 y 320:1915, entre

muchos otros)."

"Que, de acuerdo con los principios expuestos, y en virtud de la

mentada razonable y discreta interpretación de la norma cuestionada, la exención

del im puesto al valor agregado dispuesta para "las clases dadas a título particular

sobre m aterias incluidas en los referidos planes de enseñanza oficial y cuyo

desarrollo responda a los m ism os, im partidas fuera de los establecim ientos

educacionales aludidos en el párrafo anterior y con independencia de éstos", lo ha

sido para aquellas clases dadas de modo especial o singular, sobre materias

incluidas en los planes de enseñanza oficial, pero siem pre que el desarrollo de

dichas clases se ajuste estrictam ente a los m encionados planes oficiales. Es decir,

no se trata de la enseñanza de cualquiera de las m aterias com prendidas en los

planes de enseñanza oficial, en la medida en que se dicten con tal profundidad que

superen con creces los contenidos de aquéllos y, por lo tanto, de alguna manera los

incluya, sino de que se sigan escrupulosam ente los contenidos de los mencionados

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planes oficiales, de modo que dichas clases exentas de tributo resulten de anovn o

refuerzo a la enseñanza oficial, oue es. por lo demás, el significado oue

com únm ente se da a la expresión "clases particulares", (el subrayado es nuestro)

"Evidentem ente la especialidad o singularidad de las clases

exceptuadas de gravam en, en tanto resultan un refuerzo de las clases dadas en el

marco de la enseñanza oficial o incorporada a ella, son las únicas acepciones

posibles de la expresión ”a título particular”, habida cuenta de que cuando la ley

quiere contraponer un concepto a lo que es de propiedad o uso públicos emplea el

térm ino "privado" y que, por otro lado, esta últim a característica debe asumirse

cuando se hace referencia, precisam ente, a un im puesto que grava, en el caso, la

locación o prestación a título oneroso de servicios (confr. Real Academ ia Española,

A Diccionario de la Lengua Española", vigésim a segunda edición, www.rae.es)."

IV.- Que en el caso subexam en se encuentra acreditado que se trata

de clases dictadas a título particular; que sólo algunas de las clases im partidas son

sobre m aterias incluidas en los planes oficiales a que hace mención el prim er

párrafo de la norma y que el dictado de las m ism as se produce fuera de los

establecim ientos educacionales privados y con independencia de éstos. Pero la

actora no ha logrado acreditar, con el alcance señalado, que sus clases

respondieran del modo requerido al modelo sistem ático de enseñanza oficial

elaborado por los organism os estatales com petentes. De las contestaciones a los

oficios librados en autos a la Dirección de Cultura y Educación de la Provincia de

Buenos Aires, a la Dirección General de Educación Privada y a Los Lagartos Country

Club sólo surge que bajo la denominación "Tiem po Libre SRL" no se encuentra

incorporado a la enseñanza oficial ningún instituto ni activo ni cancelado (fs. 154);

que la em presa fue contratada por el country para la enseñanza física y deportiva y

tales enseñanzas eran brindadas conform e planes de trabajo acordes a las escuelas

de los deportes a las que concurrían en los distintos niveles los chicos de las

fam ilias asociadas de entre 4 y 17 años (fs. 129 y ss.) y que el art. 42 de la ley de

Educación provincial N° 13688 regula lo relativo a la educación física sin hacer

referencia a deporte alguno en forma específica sino que da un marco general a los

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fines de lograr un desarrollo integral y arm ónico de todos los alum nos (fs. 128)

Se advierte en dicho orden de ideas que quien recibió y pagó el

servicio de la actora, cuya sujeción al IVA aquí se discute, no se benefició con unas

clases que resultan sim plem ente de apoyo o com plem ento de lo escolar, sino que

desarrolló un conjunto de actividades lúdicas y recreativas en un contexto distinto

superior al previsto en los planes de enseñanza oficial de la materia educación

física. No está dem ás señalar las diferencias existentes entre las actividades que se

pueden desarrollar en un colegio respecto de aquéllas que organizaba la actora en

diversos countries. En tales condiciones no puede afirm arse razonablem ente que se

esté ante el caso previsto en la norma como excepción a la generalización del

impuesto.

V.- Que im pugna tam bién los intereses liquidados con sustento en la

doctrina de la Corte Suprem a y artículo 509 del Código Civil, que consagra un

principio general e justicia que im pide la aplicación autom ática de sanciones o

penas, aún civiles o resarcitorias, como es el caso de los accesorios intimados.

Esta Sala, en su actual com posición, al esbozar su teoría sobre la

"excusabilidad restringida del error", afirm ó que el interés resarcitorio era una

indem nización debida al Fisco como resarcim iento por la mora en que ha incurrido

el contribuyente o responsable en la cancelación de sus obligaciones tributarias,

encontrando justificativo, no sólo por constituir una reparación por el uso de un

capital ajeno, sino tam bién por tratarse de una indem nización al acreedor, cuyo

derecho de crédito se ve lesionado al no satisfacerse la deuda en el plazo acordado.

Y agregó que, para la constitución en mora, es m enester que s

verifique la coexistencia de los elem entos form al y subjetivo, quedando en cabeza

del contribuyente o responsable la carga de la dem ostración de inimputabilidad.

En esa línea de pensam iento, dijo que el elem ento subjetivo se

refiere a la im putabilidad del deudor. Y que en torno a esta, ante la ausencia de

disposición expresa en la ley de procedim iento tributario sobre el origen de la mora

del deudor, conduce a recurrir a los preceptos del derecho privado. Por ello, señaló

que el art. 509 del Código Civil dispone que para que exim irse de las
responsabilidades derivadas de la mora, el deudor debe probar que la misma no le

es im putable (por ej. Cuando existe caso fortuito, fuerza mayor, culpa del acreedor;

Sala "A", "La Vendimia", 17/4/98).

Criterio convalidado por la Corte Suprem a de ju sticia de la Nación en

la causa "C itibank NA", del 1/6/00.

En el caso de autos, la claridad de las norm as involucradas no

posibilita la exoneración del deudor, cuya conducta no puede exculparse bajo el

pretexto de que entendió que la actividad que prestaba se consideraba exenta.

VI.- Que por últim o, resta tratar los agravios vinculados con la

sanción aplicada, que el ente fiscal subsum e en el artículo 46 y 47, inc. a) de la Ley

11.683 (t.o. en 1998 y sus modificaciones).

Al respecto, debe tenerse presente que en m ateria de ilícitos

m ateriales por defraudación tipificados en el artículo 46 de la ley de procedimientos

fiscales debe respetarse la secuencia que se describe seguidam ente, en orden a

determ inar si se verificaron sus elem entos tipificantes.

El prim er paso consiste en com probar el aspecto objetivo. La

constatación del mismo reside en analizar si en la realidad fáctica se exteriorizaron

los elem entos del tipo o figura penal y que no existió causa de justificación que

enervara la antijuridicidad de la conducta. Luego del análisis objetivo del hecho

exam inado, cuya dem ostración incumbe al ente fiscal, se debe estudiar la

imputabilidad del autor, la cual no tiene relación con determ inado hecho, sino que

se refiere a la situación del sujeto.

Es dable advertir que a fin de aplicar las sanciones previstas en el

artículo 46 de la ley de rito, se exige al ente recaudador no sólo acreditar la

conducta omisiva del gravam en sino tam bién el proceder engañoso o malicioso

m ediante hechos externos y concretos. Al respecto, el Fisco debe probar el soporte

fáctico de la presunción de dolo, el que debe ser cierto y no m eram ente conjetural.

Una vez probado el m entado soporte, se infiere la conducta dolosa; empero, la

vinculación entre el soporte fáctico y el hecho presunto tiene que ser unívoca, sin

margen razonable para una consecuencia distinta (cfr. "Ram azzotti, Raúl Enrique

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s/apelac¡ón", 24/4/98).

En relación a las presunciones de dolo previstas en el artículo 47 de

la ley de procedim ientos, es del caso puntualizar su carácter "iuris tantum",

conform e surge del prim er párrafo de dicha norma.

Que de acuerdo con los elem entos que surgen del informe de

inspección y de la vista corrida a la actora se procedió a im pugnar y liquidar el

im puesto a las ganancias y el im puesto al valor agregado y con tales elem entos ha

quedado comprobada en la realidad fáctica la exteriorización de los elementos

objetivos del ilícito que recepta el artículo 46 de la ley N° 11.683 y la presunción

legal de dolo que refiere el artículo 47, inciso a) de dicho cuerpo legal.

Dicha norma dispone que se presume, salvo prueba en contrario, que

existe la voluntad de producir declaraciones engañosas o de incurrir en ocultaciones

m aliciosas cuando se verifiquen algunas de las situaciones que se describen en sus

cinco incisos.

En este sentido, y como ya lo ha explicado en numerosos

pronunciam ientos esta Sala (vid. entre muchos otros, Indum ix S.R.L., 14/7/03) se

entiende por presunción a "aquella operación lógica tendiente a afirm ar la

existencia o dimensión de un hecho desconocido a partir de uno conocido, que

según la experiencia le sigue o precede. En el caso de las establecidas en el

artículo citado, a partir de un hecho cierto que debe ser probado por el organismo

recaudador (los descriptos en sus incisos) se deriva la afirm ación sobre la

probabilidad de la existencia de otro hecho (que existió la voluntad de producir

declaraciones engañosas o de incurrir en ocultaciones m aliciosas), lo que posibilita

tener por cierto que se obró en fraude al Fisco.

Las presunciones contenidas en el referido artículo son relativas,

dispensan de la prueba del hecho presum ido al organism o fiscal favorecido por ella,

pero pueden ser refutadas por el contribuyente m ediante el desarrollo de una

probanza en la cual se acredite la falsedad o inexistencia del hecho presumido.

VII.- Que del análisis de los antecedentes adm inistrativos

acom pañados cabe concluir que el Fisco Nacional no actuó diligentem ente. En

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efecto, en oportunidad de instruir el sum ario, sim plem ente se considera que la

apelante ha presentado las declaraciones juradas en cuestión "consignando datos

inexactos, incurriendo en om isiones y eludiendo ingresar el gravamen a su

vencim iento en su ju sta m edida" y acto seguido se señala que ” en razón de la fecha

de su comisión los hechos m encionados constituirían infracciones susceptibles de

ser sancionadas con las penas establecidas en los artículos 46 y 47 inc. a) de la Ley

1683, texto ordenado en 1998 y sus m odificaciones" (v. fs. 47 cuerpo sum ario, act.

adm).

Al m om ento de dictar la resolución sancionatoria, eí Fisco establece

que "las infracciones detectadas han consistido en consignar datos inexactos en las

declaraciones juradas presentadas de los períodos fiscales enero de 2003 a

diciem bre de 2005, incurriendo en om isiones y eludiendo ingresar el gravamen a su

vencim iento y justa medida... Que en virtud de la naturaleza de las inexactitudes a

que se ha hecho mérito, las m ism as no pueden atribuirse a desconocim iento de la

ley o a error de interpretación de sus disposiciones -que ni se presume ni se

acepta- por tratarse de aspectos directam ente relacionados con la actividad de la

responsable, que esta no puede desconocer y cuya exacta apreciación no es

susceptible de crearle dificultades." (v. fs. 9/10 de autos)

Sobre el particular, no explica ni describe cuál ha sido en forma

concreta la conducta considerada reprochable. En otros térm inos, no se describe

por qué la conducta im putada encuadraría en la presunción del inciso a) descripta

en el art. 47 de la ley ritual.

El Juez adm inistrativo da por cierto que la responsable ha dejado de

oblar intencionalm ente el im puesto en su justa medida y le achaca culpabilidad de

tipo doloso al recurrente, sin sustento probatorio alguno e invierte la carga de la

prueba, alegando que es el propio contribuyente quien debe probar su inocencia.

VIII.- Que no obstante ello, teniendo en consideración los hechos

relatados y los elem entos que obran en los antecedentes adm inistrativos, se

desprende que la valoración que realiza el Fisco refiere a circunstancias tipificantes

de una conducta culposa que, efectivam ente, es la que corresponde asignar como

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resultado de los hechos y fundam entaciones alegadas por el propio ente

recaudador. Las am plias circunstancias señaladas no resultan configurativas de la

defraudación, ni puede llevar sin más a la tipificación efectuada en el acto

adm inistrativo en crisis, toda vez que el ente fiscal sólo dem ostró el elemento

material de la infracción que se atribuye a la apelante.

En este orden de ideas, si bien no se com parten las conclusiones del

organism o recaudador acerca de la configuración de la conducta dolosa, teniendo

en consideración los elem entos que obran en las actuaciones adm inistrativas y los

propios dichos de la actora en el sentido que debiera reencuadrarse la sanción

aplicada, lo cierto es que se om itió declarar el im puesto en su justa medida.

A fin de que el organism o fiscal pueda sancionar a un contribuyente

con multa por defraudación, es absolutam ente im prescindible que surja de los

antecedentes adm inistrativos la prueba fehaciente y directa de la conducta dolosa

que se atribuye al responsable. Si no se pudiera acreditar dicho elemento

probatorio, la conducta debe reputarse cometida con culpa- y por lo tanto

encuadrable en la figura del artículo 45 salvo que el responsable haya podido

dem ostrar error excusable, situación que no se produjo en autos.

Por tal razón corresponde reencuadrar la conducta del recurrente en

los térm inos del art. 45 de la ley ritual, que prevé la figura de la omisión fiscal,

m ediante la presentación de declaraciones juradas inexactas para los períodos en

cuestión, por errores im putables a la actora, no excusables.

Este Tribunal sostuvo en varios pronunciam ientos el encuadre legal

de la conducta por la que se atribuye al responsable haber cometido la infracción,

siem pre que no se agrave la sanción, toda vez que no es posible en esta instancia

la "reform atio in pejus", tesitura que ha sido confirm ada por la Alzada.

Con base en el cambio de calificación, corresponde graduar la sanción

im puesta en el m ínim o legal previsto en el artículo 45 de la ley 11.683. Costas por

su orden.

En mérito a lo expuesto, SE RESUELVE:

I o) Confirm ar el acto apelado en cuanto determ ina im puesto y liquida

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intereses. Con costas.

2o) Modificar el acto apelado y reencuadrar la conducta de Tiem po

Libre S.R.L. en el mínimo previsto en el artículo 45 de la ley 11.683. Costas por su

orden.

Se deja constancia que la presente resolución se dicta con el voto

coincidente de dos Vocales titulares de la Sala, por encontrarse vacante la Vocalía

de la 2da. Nom inación (art. 184 de la ley 11.683).

Regístrese, notifíquese, oportunam ente devuélvanse los antecedentes

adm inistrativos y archívese.

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