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OBJETIVOS GENERALES:
Al concluir los once (11) temas que comprende el contenido programático de la asignatura Auditoria II, el
estudiante de la carrera de contaduría pública estará en capacidad de:
1. Diseñar los papeles de trabajo para la auditoria de las partidas del balance general, que comprenden:
inversiones, gastos pagados por anticipado y cargos diferidos, activo fijo tangible e intangible, otros activos,
pasivo y capital contable.
2. Efectuar la auditoria de las partidas del balance general enunciadas en el numeral anterior.
3. Diseñar los papeles de trabajo para la auditoria de las partidas del estado de resultados.
5. Diseñar los papeles de trabajo para la reexpresión de estados financieros por efectos de inflación según
la BA-VEN NIIF 2 emanada de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela.
6. Efectuar la reexpresión de los estados financieros por efectos de la inflación según la BA-VEN NIIF 2
de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela.
7. Presentar los estados financieros según las Normas Internacionales de Información Financiera NIIF para
las PYMES, IASB/2015
Definición y principios contables Finalidad del examen. Presentación en el Balance. Control interno.
Procedimientos de auditoria. Alquileres. Material de Oficina y de propaganda. Impuestos. Intereses y descuentos
pagados por anticipado. Descuento y gastos no amortizados sobre obligaciones. Cargos diferidos.
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FACULTAD DE CIENCIAS ECONOMICAS Y SOCIALES
CATEDRA: E0015001 AUDITORIA II
Profesor: Abg. / Contador Público: Jesús Abel Sequeda Mora
Sección 17 - Definición y principios contables. Finalidad del examen. Presentación en el Balance. Control
interno. Tipos de erogaciones. Programa de auditoría. Procedimientos de Auditoría. Terrenos. Edificios.
Maquinarias y equipo. Muebles y enseres. Industrias extractivas.
Sección 18, SECCION 19 – Finalidad del examen. Control interno. Presentación en el Estado de Situación
Financiera Marcas de fábrica. Fórmulas. Plusvalía. Patentes. Concesiones. Amortizaciones.
TEMA 7 PASIVOS
Sección 22 Definición y principios contables. Finalidad del examen. Presentación en el Estado de Situación
Financiera. Control interno. Obligaciones por pagar. Hipotecas por pagar. Bonos por pagar.
TEMA 8 PATRIMONIO
Sección 22 – Pasivos y Patrimonio. Definición y principios contables. Finalidad del examen. Presentación en el
Estado de Situación Financiera. Control interno. Valor de las acciones. Capital en acciones. Acciones en
tesorería, la legislación venezolana. Superávit. Reserva legal.
Objetivos de auditoría. Formas de presentación del Estado de Resultados. Importancia del Estado de Resultado
Integral y Estado de Resultados. Ingresos por venta de productos y servicios. Otros ingresos y otras
deducciones. Control interno sobre embarques, facturación, compras, recepción y nómina. Procedimientos de
auditoría. Análisis de las cuentas de: Ingresos por ventas, rebajas y devoluciones en venta, costos, gastos de
venta y de Administración Otros ingresos y otras deducciones. Clasificación de las ganancias o ingresos no
operacionales. Provisión para Impuesto sobre la renta. Fraudes, desfalcos y otras irregularidades.
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REFERENCIAS:
JW Cook y G.M. Winkle. “Auditoria”. 3ra. Edición.
Walter B. Meigs, E. Jhon Larsen y Robert F. Meigs. « Principios de Auditoria”.- 2da. Edición.
Ray Whiltington y Kurt Pane “Auditoria - Un enfoque integral”. 12ª. Edición.
Normas Internacionales de Información Financiera NIIF para las PYMES, IASB/2015
Normas Internacionales de Auditoria NIAS
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AUDITORÍA
La auditoría es el examen crítico y sistemático que realiza una persona o grupo de personas independientes del
sistema auditado, que puede ser una persona, organización, sistema, proyecto o producto, con el objeto de
EMITIR UNA OPINIÓN INDEPENDIENTE Y COMPETENTE.
Aunque hay muchos tipos de auditoría, la expresión se utiliza generalmente para designar a la «auditoría externa
de estados financieros», que es una auditoría realizada por un profesional experto en contabilidad, de los libros y
registros contables de una entidad, para opinar sobre la razonabilidad de la información contenida en ellos y
sobre el cumplimiento de las normas contables.
La auditoría es una serie de métodos de investigación y análisis con el objetivo de producir la revisión y
evaluación profunda de la gestión efectuada.
ETIMOLOGÍA
El origen de la palabra es del verbo inglés to audit, que significa ‘revisar’, ‘intervenir’,2 y es utilizado
principalmente en to audit accounting, que es el concepto de auditoría.
El origen etimológico de la palabra es del verbo latino audire, que significa ‘oír’, que a su vez tiene su origen en
que los primeros auditores ejercían su función juzgando la verdad o falsedad de lo que les era sometido a su
verificación principalmente oyendo.3
INDEPENDENCIA
El requisito básico para la realización de una auditoría es la independencia, que comprende los siguientes puntos:
Independencia mental: El estado mental que permite proporcionar una opinión sin ser afectados por influencias
que comprometan el juicio profesional y su dirección, permitiendo a una persona actuar con integridad, y ejercer
objetividad y escepticismo profesional.
Independencia aparente: Cuando se evitan hechos y circunstancias que sean tan importantes que un tercero
juicioso e informado, con conocimiento de toda la información relevante, incluyendo cualesquiera salvaguardas
que se apliquen, concluiría de manera razonable que la integridad, objetividad o escepticismo profesional del
equipo auditor para atestiguar hubieran sido comprometidos.
TIPOS DE AUDITORÍA
AUDITORÍA DE ESTADOS FINANCIEROS, la realizada por un profesional, experto en auditoría que realiza
el examen sobre los estados financiero -llamados contables en algunos países- de una entidad o ente, con el fin
de emitir una opinión independiente sobre el apego de dichos estados a las Normas Internacionales de
Información Financiera u otra normatividad aplicable según la legislación o lineamientos particulares según la
actividad del sujeto auditado.
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AUDITORÍA ENERGÉTICA, una inspección, estudio y análisis de los flujos de energía en un edificio, proceso
o sistema con el objetivo de comprender la energía dinámica del sistema bajo estudio.
AUDITORÍA JURÍDICA, la efectuada por un profesional del derecho, con capacidad y experiencia en derecho
civil o militar que realiza la revisión, examen y evaluación de los resultados de una gestión específica o general
de una institución o cuerpo, con el propósito de informar o dictaminar acerca de ellas, realizando las
observaciones y recomendaciones pertinentes para mejorar su eficacia y eficiencia en su desempeño.
AUDITORÍA INFORMÁTICA, proceso de recoger, agrupar y evaluar evidencias para determinar si un sistema
de información salvaguarda el activo empresarial, mantiene la integridad de los datos, lleva a cabo eficazmente
los fines de la organización y utiliza eficientemente los recursos.
AUDITORÍA WEB, proceso cuya realización da lugar a un informe de las vulnerabilidades, riesgos, potenciales
fallas de seguridad, análisis de rendimientos y tiempos de carga, eficiencia del código, etc. de una página web.
AUDITORÍA SOCIAL, proceso que una empresa u organización realiza con ánimo de presentar balance de su
acción social y su comportamiento ético.
AUDITORÍA ELECTORAL, la realizada a sistemas electorales de los diferentes países con sistema democrático
y se realizan para darle confiabilidad y transparencia al sistema.
AUDITORÍA DE CÓDIGO DE APLICACIONES, proceso de revisar el código de una aplicación para encontrar
errores en tiempo de diseño.
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AUDITORÍA FORENSE, cuando se revisan datos y documentos históricos de empresas y se comparan con el
fin de detectar principalmente fraudes, robos, trucos fiscales, trucos contables o cualquier otra situación anómala
en la que se investiga a los involucrados intelectuales y materiales del hecho; regularmente se hacen
estimaciones en dinero de las cifras malversadas.
AUDITORÍA DE PREVENCIÓN, constituye la unica herramienta para poder hacer un seguimiento del
cumplimiento efectivo de las actividades preventivas desarrolladas por las empresas, tanto si asumen la
prevención como si la tienen externalizada parcial o completamente.
OBJETIVO
El objetivo de la Auditoria consiste en apoyar a los miembros de la empresa en el desempeño de sus actividades.
Para ello la Auditoria les proporciona análisis, evaluaciones, recomendaciones, asesoría
e información concerniente a las actividades revisadas.
Los miembros de la organización a quien Auditoria apoya, incluye a Directorio y las Gerencias.
FINALIDAD
Los fines de la auditoria son los aspectos bajo los cuales su objeto es observado. Podemos escribir los siguientes:
CLASIFICACIÓN DE LA AUDITORIA
AUDITORIA EXTERNA
Aplicando el concepto general, se puede decir que la auditoría Externa es el examen crítico, sistemático y
detallado de un sistema de información de una unidad económica, realizado por un Contador Público sin
vínculos laborales con la misma, utilizando técnicas determinadas y con el objeto de emitir una opinión
independiente sobre la forma como opera el sistema, el control interno del mismo y formular sugerencias para su
mejoramiento. El dictamen u opinión independiente tiene trascendencia a los terceros, pues da plena validez a la
información generada por el sistema ya que se produce bajo la figura de la Fe Pública, que obliga a los mismos a
tener plena credibilidad en la información examinada.
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La Auditoría Externa examina y evalúa cualquiera de los sistemas de información de una organización y emite
una opinión independiente sobre los mismos, pero las empresas generalmente requieren de la evaluación de su
sistema de información financiero en forma independiente para otorgarle validez ante los usuarios
del producto de este, por lo cual tradicionalmente se ha asociado el término Auditoría Externa a Auditoría
de Estados Financieros, lo cual como se observa no es totalmente equivalente, pues puede existir Auditoría
Externa del Sistema de Información Tributario, Auditoría Externa del Sistema de Información Administrativo,
Auditoría Externa del Sistema de Información Automático etc.
La Auditoría Externa o Independiente tiene por objeto averiguar la razonabilidad, integridad y autenticidad de
los estados, expedientes y documentos y toda aquella información producida por los sistemas de la organización.
Una Auditoría Externa se lleva a cabo cuando se tiene la intención de publicar el producto del sistema de
información examinado con el fin de acompañar al mismo una opinión independiente que le dé autenticidad y
permita a los usuarios de dicha información tomar decisiones confiando en las declaraciones del Auditor.
Una auditoría debe hacerla una persona o firma independiente de capacidad profesional reconocidas. Esta
persona o firma debe ser capaz de ofrecer una opinión imparcial y profesionalmente experta a cerca de los
resultados de auditoría, basándose en el hecho de que su opinión ha de acompañar el informe presentado al
término del examen y concediendo que pueda expresarse una opinión basada en la veracidad de los documentos
y de los estados financieros y en que no se imponga restricciones al auditor en su trabajo de investigación.
Bajo cualquier circunstancia, un Contador profesional acertado se distingue por una combinación de
un conocimiento completo de los principios y procedimientos contables, juicio certero, estudios profesionales
adecuados y una receptividad mental imparcial y razonable.
AUDITORÍA INTERNA
La auditoría Interna es el examen crítico, sistemático y detallado de un sistema de información de una unidad
económica, realizado por un profesional con vínculos laborales con la misma, utilizando técnicas determinadas y
con el objeto de emitir informes y formular sugerencias para el mejoramiento de la misma. Estos informes son
de circulación interna y no tienen trascendencia a los terceros pues no se producen bajo la figura de la Fe
Publica.
Las auditorías internas son hechas por personal de la empresa. Un auditor interno tiene a su cargo la evaluación
permanente del control de las transacciones y operaciones y se preocupa en sugerir el mejoramiento de los
métodos y procedimientos de control interno que redunden en una operación más eficiente y eficaz. Cuando la
auditoría está dirigida por Contadores Públicos profesionales independientes, la opinión de un experto
desinteresado e imparcial constituye una ventaja definida para la empresa y una garantía de protección para los
intereses de los accionistas, los acreedores y el Público. La imparcialidad e independencia absolutas no son
posibles en el caso del auditor interno, puesto que no puede divorciarse completamente de la influencia de la
alta administración, y aunque mantenga una actitud independiente como debe ser, esta puede ser cuestionada
ante los ojos de los terceros. Por esto se puede afirmar que el Auditor no solamente debe ser independiente, sino
parecerlo para así obtener la confianza del Público.
La auditoría interna es un servicio que reporta al más alto nivel de la dirección de la organización y tiene
características de función asesora de control, por tanto no puede ni debe tener autoridad de línea sobre ningún
funcionario de la empresa, a excepción de los que forman parte de la planta de la oficina de auditoría interna, ni
debe en modo alguno involucrarse o comprometerse con las operaciones de los sistemas de la empresa, pues su
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función es evaluar y opinar sobre los mismos, para que la alta dirección toma las medidas necesarias para su
mejor funcionamiento. La auditoría interna solo interviene en las operaciones y decisiones propias de su oficina,
pero nunca en las operaciones y decisiones de la organización a la cual presta sus servicios, pues como se dijo es
una función asesora.
Existen diferencias substanciales entre la Auditoría Interna y la Auditoría Externa, algunas de las cuales se
pueden detallar así:
En la Auditoría Interna existe un vínculo laboral entre el auditor y la empresa, mientras que en la
Auditoría Externa la relación es de tipo civil.
En la Auditoría Interna el diagnóstico del auditor, esta destinado para la empresa; en el caso de la
Auditoría Externa este dictamen se destina generalmente para terceras personas o sea ajena a la empresa.
La Auditoría Interna está inhabilitada para dar Fe Pública, debido a su vinculación contractual laboral,
mientras la Auditoría Externa tiene la facultad legal de dar Fe Pública.
EL AUDITOR
Es aquella persona profesional, que se dedica a trabajos de auditoria habitualmente con libre ejercicio de una
ocupación técnica.
Para ordenar e imprimir cohesión a su labor, el auditor cuenta con un una serie de funciones tendientes a
estudiar, analizar y diagnosticar la estructura y funcionamiento general de una organización.
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Proponer los elementos de tecnología de punta requeridos para impulsar el cambio organizacional.
Diseñar y preparar los reportes de avance e informes de una auditoria.
Es conveniente que el equipo auditor tenga una preparación acorde con los requerimientos de una auditoria
administrativa, ya que eso le permitirá interactuar de manera natural y congruente con los mecanismos de
estudio que de una u otra manera se emplearán durante su desarrollo.
Atendiendo a éstas necesidades es recomendable apreciar los siguientes niveles de formación:
Académica
Complementaria
Instrucción en la materia, obtenida a lo largo de la vida profesional por medio de diplomados, seminarios, foros
y cursos, entre otros.
Empírica
Conocimiento resultante de la implementación de auditorías en diferentes instituciones sin contar con un grado
académico.
Adicionalmente, deberá saber operar equipos de cómputo y de oficina, y dominar él ó los idiomas que sean parte
de la dinámica de trabajo de la organización bajo examen. También tendrán que tener en cuenta y comprender el
comportamiento organizacional cifrado en su cultura.
Una actualización continua de los conocimientos permitirá al auditor adquirir la madurez de juicio necesaria para
el ejercicio de su función en forma prudente y justa.
Habilidades y destrezas
En forma complementaria a la formación profesional, teórica y/o práctica, el equipo auditor demanda de otro
tipo de cualidades que son determinantes en su trabajo, referidas a recursos personales producto de su
desenvolvimiento y dones intrínsecos a su carácter.
La expresión de éstos atributos puede variar de acuerdo con el modo de ser y el deber ser de cada caso en
particular, sin embargo es conveniente que, quien se dé a la tarea de cumplir con el papel de auditor, sea
poseedor de las siguientes características:
Actitud positiva.
Estabilidad emocional.
Objetividad.
Sentido institucional.
Saber escuchar.
Creatividad.
Respeto a las ideas de los demás.
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Mente analítica.
Conciencia de los valores propios y de su entorno.
Capacidad de negociación.
Imaginación.
Claridad de expresión verbal y escrita.
Capacidad de observación.
Iniciativa.
Discreción.
Facilidad para trabajar en grupo.
Comportamiento ético.
Experiencia
Uno de los elementos fundamentales que se tiene que considerar en las características del equipo, es el relativo a
su experiencia personal de sus integrantes, ya que de ello depende en gran medida el cuidado y diligencia
profesionales que se emplean para determinar la profundidad de las observaciones.
Por la naturaleza de la función a desempeñar existen varios campos que se tienen que dominar:
Responsabilidad profesional
El equipo auditor debe realizar su trabajo utilizando toda su capacidad, inteligencia y criterio para determinar el
alcance, estrategia y técnicas que habrá de aplicar en una auditoría, así como evaluar los resultados y presentar
los informes correspondientes.
Para éste efecto, debe de poner especial cuidado en :
También es necesario que se mantenga libre de impedimentos que resten credibilidad a sus juicios, por que debe
preservar su autonomía e imparcialidad al participar en una auditoría.
Es conveniente señalar, que los impedimentos a los que normalmente se puede enfrentar son: personales y
externos.
Los primeros, corresponden a circunstancias que recaen específicamente en el auditor y que por su naturaleza
pueden afectar su desempeño, destacando las siguientes:
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Los segundos están relacionados con factores que limitan al auditor a llevar a cabo su función de manera puntual
y objetiva como son:
En éstos casos, tiene el deber de informar a la organización para que se tomen las providencias necesarias.
Finalmente, el equipo auditor no debe olvidar que la fortaleza de su función está sujeta a la medida en que
afronte su compromiso con respeto y en apego a normas profesionales tales como:
Objetividad.- Mantener una visión independiente de los hechos, evitando formular juicios o caer en
omisiones, que alteren de alguna manera los resultados que obtenga.
Responsabilidad.- Observar una conducta profesional, cumpliendo con sus encargos oportuna y
eficientemente.
Integridad.- Preservar sus valores por encima de las presiones.
Confidencialidad.- Conservar en secreto la información y no utilizarla en beneficio propio o de intereses
ajenos.
Compromiso.- Tener presente sus obligaciones para consigo mismo y la organización para la que presta
sus servicios.
Equilibrio.- No perder la dimensión de la realidad y el significado de los hechos.
Honestidad.- Aceptar su condición y tratar de dar su mejor esfuerzo con sus propios recursos, evitando
aceptar compromisos o tratos de cualquier tipo.
Institucionalidad.- No olvidar que su ética profesional lo obliga a respetar y obedecer a la organización a
la que pertenece.
Criterio.- Emplear su capacidad de discernimiento en forma equilibrada.
Iniciativa.- Asumir una actitud y capacidad de respuesta ágil y efectiva.
Imparcialidad.- No involucrarse en forma personal en los hechos, conservando su objetividad al margen
de preferencias personales.
Creatividad.- Ser propositivo e innovador en el desarrollo de su trabajo.
Desde el punto de vista de los contenidos del informe de auditoría, para aquellas auditorias que se realicen por
los auditores de cuentas y sociedades de auditoría, referidos a las cuentas anuales o estados financieros
correspondientes a ejercicios económicos que se inicien a partir de 1 de enero de 2014, será de aplicación las
NIA-ES 700, 705, 706, 710 y 720.
Con respecto a la opinión según la NIA-ES-700, los tipos de opinión, pueden ser:
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- OPINIÓN MODIFICADA.
Estas denominaciones son nuevas para nosotros, y se fundamenta en que si el auditor ha encontrado evidencia
suficiente y adecuada para dar una opinión favorable, ésta se denomina opinión no modificada, mientras que en
caso contrario se denomina opinión modificada. En estos casos en el informe de auditoría habría que añadir un
párrafo explicativo de los motivos por los que se modifica la opinión.
Hay que tener en cuenta que la aplicación de las NIA-ES supone ante todo un importante cambio de lenguaje.
El auditor expresará una opinión no modificada (o favorable) cuando haya encontrado evidencia suficiente y
adecuada para concluir que los estados financieros han sido preparados, en todos los aspectos materiales, de
conformidad con el marco de información financiera aplicable.
Sin embargo, el auditor expresará una opinión modificada en el informe de auditoría, cuando no pueda llegar a
esa conclusión.
En este último caso, será de aplicación la NIA-ES 705 OPINIÓN MODIFICADA en el informe emitido por un
auditor independiente, indica que pueden ser de distintos tipos.
1. OPINIÓN CON SALVEDADES. El auditor presentará una opinión con salvedades cuando en su trabajo
haya encontrado evidencia de incorrecciones, que son materiales (significativas), pero no son generalizadas.
2. OPINIÓN DESFAVORABLE. El auditor emitirá una opinión desfavorable (o adversa) siempre que en
aplicación de su trabajo, se obtenga evidencia para concluir que las incorrecciones, individualmente y de forma
agregada, son materiales y generalizadas (en el lenguaje anterior cuando sean muy significativas). Una
acumulación de salvedades se puede traducir en una opinión desfavorable si son muy significativas.
3. OPINIÓN DENEGADA. El auditor denegará la opinión (o se abstendrá) cuando, o bien no haya podido tener
evidencia para dar una opinión clara, por lo que podrían haber incorrecciones materiales y generalizadas, o a
pesar de haber obtenido evidencia, ésta no es suficiente ni adecuada por lo que existen múltiples incertidumbres
que impiden la formación de opinión.
Las circunstancias que, si tienen un efecto significativo, pueden llevar al auditor a emitir una OPINIÓN CON
SALVEDADES son las siguientes:
1. LA LIMITACIÓN AL ALCANCE. Surge cuando el auditor no puede aplicar los procedimientos requeridos
por las normas técnicas de auditoría.
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Norma Internacional de Información Financiera para Pequeñas y Medianas Entidades (NIIF para las
PYMES) 2015
NORMA
CONTROL DE INTERNACIONAL DE
CALIDAD CONTROL DE
CALIDAD NICC (NICC1)
NORMA
AUDITORIAS Y
SEGURIDAD INTERNACIONAL DE
1 REVISIONES DE
ALTA
INFORMACION AUDITORIA NIA 700
(200-810)
AUDITORIAS Y NORMA
REVISIONES DE SEGURIDAD INTERNACIONAL
INFORMACION ALTA PARA PROPOSITOS
HISTORICA ESPECIFICOS NIA 800
TRABAJOS DE NORMA
ASEGURAMIENTO INTERNACIONAL DE
DIFERENTES DE SEGURIDAD
2 AUDITORIA DE MODERADA
TRABAJOS PARA
INFORMACION ATESTIGUAR NIEA
HISTORICA 3000 (3000-4302)
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NORMA
INTERNACIONAL DE
REVISION DE
SEGURIDAD TRABAJOS DE
3 ESTADOS
MODERADA
FINANCIEROS REVISION (REVISION
LIMITADA) NITR 2400
(2400-2410)
NORMA
TRABAJOS DE SIN INTERNACIONAL DE
4 SERVICIOS NINGUNA SERVICIOS
RELACIONADOS SEGURIDAD RELACIONADOS NISR
4410 (4400-4410)
Fuente: Autor Lcdo. Jesus Sequeda
Comprensibilidad
2.4 La información proporcionada en los estados financieros debe presentarse de modo que sea
comprensible para los usuarios que tienen un conocimiento razonable de las actividades económicas y
empresariales y de la contabilidad, así como voluntad para estudiar la información con diligencia
razonable. Sin embargo, la necesidad de comprensibilidad no permite omitir información relevante
por el mero hecho de que ésta pueda ser demasiado difícil de comprender para determinados usuarios.
Relevancia
2.5 La información proporcionada en los estados financieros debe ser relevante para las necesidades de
toma de decisiones de los usuarios. La información tiene la cualidad de relevancia cuando puede
ejercer influencia sobre las decisiones económicas de quienes la utilizan, ayudándoles a evaluar sucesos
pasados, presentes o futuros, o bien a confirmar o corregir evaluaciones realizadas con anterioridad.
Fiabilidad
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2.7 La información proporcionada en los estados financieros debe ser fiable. La información es fiable
cuando está libre de error significativo y sesgo, y representa fielmente lo que pretende representar o
puede esperarse razonablemente que represente. Los estados financieros no están libres de sesgo (es
decir, no son neutrales) si, debido a la selección o presentación de la información, pretenden influir en
la toma de una decisión o en la formación de un juicio, para conseguir un resultado o desenlace
predeterminado.
2.8 Las transacciones y demás sucesos y condiciones deben contabilizarse y presentarse de acuerdo con
su esencia y no solamente en consideración a su forma legal. Esto mejora la fiabilidad de los estados
financieros.
Prudencia
2.9 Las incertidumbres que inevitablemente rodean muchos sucesos y circunstancias se reconocen
mediante la revelación de información acerca de su naturaleza y extensión, así como por el ejercicio de
prudencia en la preparación de los estados financieros. Prudencia es la inclusión de un cierto grado de
precaución al realizar los juicios necesarios para efectuar las estimaciones requeridas bajo condiciones
de incertidumbre, de forma que los activos o los ingresos no se expresen en exceso y que los pasivos o
los gastos no se expresen en defecto. Sin embargo, el ejercicio de la prudencia no permite la
infravaloración deliberada de activos o ingresos o la sobrevaloración deliberada de pasivos o gastos. En
síntesis, la prudencia no permite el sesgo.
Integridad
2.10 Para ser fiable, la información en los estados financieros debe ser completa dentro de los límites
de la importancia relativa y el costo. Una omisión puede causar que la información sea falsa o
equívoca, y por tanto no fiable y deficiente en términos de relevancia.
Comparabilidad
2.11 Los usuarios deben ser capaces de comparar los estados financieros de una entidad a lo largo del
tiempo, para identificar las tendencias de su situación financiera y su rendimiento financiero. Los
usuarios también deben ser capaces de comparar los estados financieros de entidades diferentes, para
evaluar su situación financiera, rendimiento y flujos de efectivo relativos. Por tanto, la medida y
presentación de los efectos financieros de transacciones similares y otros sucesos y condiciones deben
ser llevadas a cabo de una forma uniforme por toda la entidad, a través del tiempo para esa entidad y
también de una forma uniforme entre entidades. Además, los usuarios deben estar informados de las
políticas contables empleadas en la preparación de los estados financieros, de cualquier cambio habido
en dichas políticas y de los efectos de estos cambios.
Oportunidad
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2.12 Para ser relevante, la información financiera debe ser capaz de influir en las decisiones
económicas de los usuarios. La oportunidad implica proporcionar información dentro del periodo de
tiempo para la decisión. Si hay un retraso indebido en la presentación de la información, ésta puede
perder su relevancia.
La gerencia puede necesitar sopesar los méritos relativos de la presentación a tiempo frente al
suministro de información fiable. Al conseguir un equilibrio entre relevancia y fiabilidad, la
consideración decisiva es cómo se satisfacen mejor las necesidades de los usuarios cuando toman sus
decisiones económicas.
2.13 Los beneficios derivados de la información deben exceder a los costos de suministrarla. La
evaluación de beneficios y costos es, sustancialmente, un proceso de juicio. Además, los costos no son
soportados necesariamente por quienes disfrutan de los beneficios y con frecuencia disfrutan de los
beneficios de la información una amplia gama de usuarios externos.
2.14 La información financiera ayuda a los suministradores de capital a tomar mejores decisiones, lo
que deriva en un funcionamiento más eficiente de los mercados de capitales y un costo inferior del
capital para la economía en su conjunto. Las entidades individuales también disfrutan de beneficios,
entre los que se incluyen un mejor acceso a los mercados de capitales, un efecto favorable sobre las
relaciones públicas y posiblemente un costo inferior del capital. Entre los beneficios también pueden
incluirse mejores decisiones de la gerencia porque la información financiera que se usa de forma
interna a menudo se basa, por lo menos en parte, en la información financiera preparada con propósito
de información general.
2.14 A Se especifica una exención por esfuerzo o costo desproporcionado para algunos
requerimientos de esta Norma. Esta exención no se usará para otros requerimientos de esta Norma.
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desproporcionado por parte de una entidad con obligación pública de rendir cuentas porque las PYMES
no rinden cuentas a terceros que actúan en el mercado.
2.14 D Excepto por la exención por esfuerzo o costo desproporcionado del párrafo 19.15, que está
cubierta por los requerimientos de información a revelar del párrafo 19.25, siempre que se use la
exención por esfuerzo o costo desproporcionado, la entidad revelará ese hecho y las razones por las que
la aplicación del requerimiento involucraría un esfuerzo o costo desproporcionado.
SITUACIÓN FINANCIERA
2.15 La situación financiera de una entidad es la relación entre los activos, los pasivos y el patrimonio
en una fecha concreta, tal como se presenta en el estado de situación financiera. Estos se definen
como sigue:
(a) un activo es un recurso controlado por la entidad como resultado de sucesos pasados, del que la
entidad espera obtener, en el futuro, beneficios económicos;
(b) un pasivo es una obligación presente de la entidad, surgida a raíz de sucesos pasados, al
vencimiento de la cual, y para cancelarla, la entidad espera desprenderse de recursos que incorporan
beneficios económicos; y
(c) patrimonio es la parte residual de los activos de la entidad, una vez deducidos todos sus pasivos.
2.16 Es posible que algunas partidas que cumplen la definición de activo o pasivo no se reconozcan
como activos o como pasivos en el estado de situación financiera porque no satisfacen el criterio de
reconocimiento establecido en los párrafos 2.27 a 2.32. En particular, la expectativa de que los
beneficios económicos futuros fluirán a una entidad o desde ella, debe ser suficientemente certera como
para cumplir el criterio de probabilidad antes de que se reconozca un activo o un pasivo.
Activos
2.17 Los beneficios económicos futuros de un activo son su potencial para contribuir directa o
indirectamente, a los flujos de efectivo y de equivalentes al efectivo de la entidad. Esos flujos de
efectivo pueden proceder de la utilización del activo o de su disposición.
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2.18 Muchos activos, como por ejemplo las propiedades, planta y equipo, son elementos tangibles.
Sin embargo, la tangibilidad no es esencial para la existencia del activo. Algunos activos son
intangibles.
Así, por ejemplo, una propiedad mantenida en arrendamiento es un activo si la entidad controla los
beneficios que se espera que fluyan de la propiedad.
Pasivos
2.20 Una característica esencial de un pasivo es que la entidad tiene una obligación presente de actuar
de una forma determinada. La obligación puede ser una obligación legal o una obligación implícita.
Una obligación legal es exigible legalmente como consecuencia de la ejecución de un contrato
vinculante o de una norma legal. Una obligación implícita es aquélla que se deriva de las actuaciones
de la entidad, cuando:
(a) debido a un patrón establecido de comportamiento en el pasado, a políticas de la entidad que son de
dominio público o a una declaración actual suficientemente específica, la entidad haya puesto de
manifiesto ante terceros que está dispuesta a aceptar cierto tipo de responsabilidades; y
(b) como consecuencia de lo anterior, la entidad haya creado una expectativa válida, ante aquellos
terceros con los que debe cumplir sus compromisos o responsabilidades.
Patrimonio
2.22 El Patrimonio es el residuo de los activos reconocidos menos los pasivos reconocidos. Se puede
subclasificar en el estado de situación financiera. Por ejemplo, en una sociedad por acciones, las
subclasificaciones pueden incluir fondos aportados por los accionistas, las ganancias acumuladas y
partidas de otro resultado integral reconocidas como componentes separados del patrimonio. Esta
Norma no establece cómo, cuándo o si los importes pueden transferirse entre componentes de
patrimonio.
RENDIMIENTO
2.23 El rendimiento es la relación entre los ingresos y los gastos de una entidad durante el periodo
sobre el que se informa. Esta Norma permite a las entidades presentar el rendimiento en un único
estado financiero (un estado del resultado integral) o en dos estados financieros (un estado de
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resultados y un estado del resultado integral). El resultado integral total y el resultado se usan a
menudo como medidas de rendimiento, o como la base de otras medidas, tales como el retorno de la
inversión o las ganancias por acción. Los ingresos y los gastos se definen como sigue:
(a) ingresos son los incrementos en los beneficios económicos, producidos a lo largo del periodo sobre
el que se informa, en forma de entradas o incrementos de valor de los activos, o bien como
decrementos de los pasivos, que dan como resultado aumentos del patrimonio, distintos de las
relacionados con las aportaciones de los propietarios; y
(b) gastos son los decrementos en los beneficios económicos, producidos a lo largo del periodo sobre el
que se informa, en forma de salidas o disminuciones del valor de los activos, o bien por la generación o
aumento de los pasivos, que dan como resultado decrementos en el patrimonio, y distintos de los
relacionados con las distribuciones realizadas a los propietarios.
2.24 El reconocimiento de los ingresos y los gastos se deriva directamente del reconocimiento y la
medición de activos y pasivos. Las condiciones para el reconocimiento de ingresos y gastos son objeto
de discusión en los párrafos 2.27 a 2.32.
Ingresos
2.25 La definición de ingresos incluye tanto a los ingresos de actividades ordinarias como a las
ganancias.
(a) Los ingresos de actividades ordinarias surgen en el curso de las actividades ordinarias de una
entidad y adoptan una gran variedad de nombres, tales como ventas, comisiones, intereses, dividendos,
regalías y alquileres.
(b) Ganancias son otras partidas que satisfacen la definición de ingresos pero que no son ingresos de
actividades ordinarias. Cuando las ganancias se reconocen en el estado del resultado integral, es usual
presentarlas por separado, puesto que el conocimiento de las mismas es útil para la toma de decisiones
económicas.
Gastos
2.26 La definición de gastos incluye tanto las pérdidas como los gastos que surgen en las actividades
ordinarias de la entidad:
(a) los gastos que surgen de la actividad ordinaria incluyen, por ejemplo, el costo de las ventas, los
salarios y la depreciación. Usualmente, toman la forma de una salida o disminución del valor de los
activos, tales como efectivo y equivalentes al efectivo, inventarios o propiedades, planta y equipo.
(b) las pérdidas son otras partidas que cumplen la definición de gastos y que pueden surgir en el curso
de las actividades ordinarias de la entidad.
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Si las pérdidas se reconocen en el estado del resultado integral, habitualmente se presentan por
separado, puesto que el conocimiento de las mismas es útil para la toma de decisiones económicas.
(a) presentarán información sobre las bases para la preparación de los estados financieros, y sobre las
políticas contables específicas utilizadas, de acuerdo con los párrafos 8.5 a 8.7;
(b) revelarán la información requerida por esta Norma que no se presente en otro lugar de los estados
financieros; y
(c) proporcionarán información adicional que no se presenta en ninguno de los estados financieros,
pero que es relevante para la comprensión de cualquiera de ellos.
8.3 Una entidad presentará las notas, en la medida en que sea practicable, de una forma sistemática.
Una entidad hará referencia para cada partida de los estados financieros a cualquier información en las
notas con la que esté relacionada.
(a) una declaración de que los estados financieros se ha elaborado cumpliendo con la NIIF para las
PYMES (véase el párrafo 3.3);
(b) un resumen de las políticas contables significativas aplicadas (véase el párrafo 8.5);
(c) información de apoyo para las partidas presentadas en los estados financieros en el mismo orden en
que se presente cada estado y cada partida; y
(a) la base (o bases) de medición utilizada para la elaboración de los estados financieros; y
(b) las otras políticas contables utilizadas que sean relevantes para la comprensión de los estados
financieros.
8.6 Una entidad revelará, en el resumen de las políticas contables significativas o en otras notas, los
juicios, diferentes de aquéllos que involucran estimaciones (véase el párrafo 8.7), que la gerencia haya
realizado al aplicar las políticas contables de la entidad y que tengan el efecto más significativo sobre
los importes reconocidos en los estados financieros.
8.7 Una entidad revelará en las notas información sobre los supuestos clave acerca del futuro y otras
causas clave de incertidumbre en la estimación en la fecha de presentación, que tengan un riesgo
significativo de ocasionar ajustes significativos en el importe en libros de los activos y pasivos dentro
del ejercicio contable siguiente. Con respecto a esos activos y pasivos, las notas incluirán detalles de:
(a) su naturaleza; y
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independiente.
Párrafos de énfasis y párrafos de
otros asuntos en el dictamen del
NIA-706 auditor independiente.
Información comparativa cifras
correspondientes y estados
NIA-710 financieros comparativos
Responsabilidad del auditor
relacionados con otra información
en documentos que contienen
NIA-720 estados financieros auditados
AUDITOR INDEPENDIENTE para que realice los informes de auditoría respectivos, en los casos de
constitución de sociedades mercantiles, aprobación o modificación de estados financieros, dentro del
proceso de aprobación o no del ejercicio económico y aumento del capital social.
Por esta razón, recomendamos estar pendiente de la fecha de su última actualización, la cual se escribe
en la caratula y en el pie de página de cada cuaderno, y leer en la sección “revisión y actualización los
aspectos que fueron modificados.
Como es natural, en estos procesos existen diferencias de criterios en algunos de los aspectos
considerados. Estas diferencias se darán a conocer haciendo las consultas correspondientes. Le
invitamos a participar activamente en esta gran jornada nacional de consultas y comentarios alrededor
de estos requerimientos, para así poder establecer “las mejores prácticas profesionales” relacionadas
con los informes a presentar ante los registros.
Adicional a los requisitos obligatorios para la tramitación ante los registros, el artículo 12 de la
publicación N° 019, indica otros requerimientos adicionales para el registro de la constitución de
sociedades mercantiles, entre los cuales se encuentran, enmarcados dentro de las actividades
profesionales del contador público, los dos siguientes:
B. El informe de auditoría, emitido por un contador público y visado y escrito en papel de seguridad,
sobre la existencia y propiedad de los bienes relacionados en el inventario de bienes muebles y/o
inmuebles que sirve de documento que acredita el aporte del capital social.
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Tal y como lo establece el artículo 2 de la publicación Servicios Especiales Prestados por Contadores
Públicos, número seis (SECP-6), “NORMAS INTERPROFESIONALES PARA EL EJERCICIO DE
LA FUNCIÓN DE COMISARIO”, para ejercer la función de Comisario a que se refieren los artículos
275, 287 y 327 del Código de Comercio, se requiere ser Licenciado en Administración, Economista o
Contador Público. En este sentido la aceptación de actuar como comisario de las sociedades
mercantiles se debe realizar mediante la emisión de una carta de aceptación.
El hecho que en el artículo 12, de la resolución N° 019, sobre los requerimientos únicos y obligatorios
a presentar para la tramitación de actos y negocios jurídicos ante los registros, requiera la carta de
aceptación del comisario escrita en papel común, es acorde con el hecho que
función de comisario puede ser realizada por otros profesionales. Adicionalmente, el reglamento el uso
del papel de seguridad establece, que el papel de seguridad sólo debe ser utilizado cuando
se realiza una actividad profesional y ésta carta no informa sobre ninguna actividad profesional, sólo
representa la aceptación del cargo como comisario.
Fuente: SECP-6: Normas Interprofesionales para el ejercicio de la función de comisario (2005: 40). Federación de
Colegios de Contadores Públicos de la República Bolivariana de Venezuela.
Con base en el artículo 7 de la Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública (1973), auditar información
financiera es una actividad profesional que se encuentra dentro de la categoría de ejercicio profesional
del contador público, por lo tanto, sólo un licenciado en Contaduría Pública, actuando como
AUDITOR INDEPENDIENTE, puede emitir el informe de auditoría al que hace referencia el artículo
12 de la resolución N° 019, referida en este cuaderno de auditoría. En este caso el informe de auditoría
lo constituye un dictamen que incluye la CONCLUSIÓN del auditor sobre la evaluación de la
existencia y propiedad de los bienes muebles y/o inmuebles incluidos en el inventario de bienes
presentado.
A partir de la entrada en vigencia de la resolución N° 019, el requerimiento del SAREN implica que el
AUDITOR INDEPENDIENTE, debe aplicar procedimientos de auditoría que le permita obtener
evidencia suficiente y adecuada para poder emitir una CONCLUSIÓN sobre la existencia y propiedad
de los bienes muebles y/o inmuebles, aportados como capital social para la constitución de las
sociedades mercantiles y presentados en el inventario de bienes preparado por la entidad en formación.
a) El documento que debe ser auditado es una relación de bienes muebles y/o inmuebles y no un estado
financiero que incluya todos las activos, debido a que, para los aportes en efectivo, el artículo 12 de la
resolución N° 019, sólo requiere como documento que acredite el aporte, el depósito bancario y la carta
de apertura bancaria y
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b) El inventario de bienes muebles y/o inmuebles debe ser proporcionado por los accionistas de la
empresa en formación, al AUDITOR INDEPENDIENTE.
Bajo el nuevo enfoque internacional de las normas para la actividad profesional del contador público
venezolano, en su rol como AUDITOR INDEPENDIENTE, este informe de auditoría debe ser
preparado con base en la Norma Internacional de Trabajos para Atestiguar, distintos de auditorías y
revisión de estados financieros, número 3000 (NITA-3000), debido a:
En la ilustración 2 se muestra un ejemplo del informe del auditor independiente sobre el inventario de
bienes muebles e inmuebles aportados por los accionistas de la empresa en formación en cumplimiento
de lo requerido por el artículo 12 de la resolución N° 019, en la
constitución de las sociedades mercantiles. Este ejemplo también quedará modificado con base en los
resultados de la consulta sobre la inclusión o no de la fecha de la asamblea en el acta de constitución.
Ejemplo del informe de auditoría del inventario de bienes muebles y/o inmuebles, en la
constitución de sociedades mercantiles
evidencia en el acta para la constitución de la entidad del [Incluir la fecha de la asamblea, si aparece
en el acta].
CONCLUSIÓN
MI (nuestra) conclusión se ha formado sobre la base de la evidencia obtenida. Los criterios que utilice
(utilizamos) para formar nuestra conclusión son los relacionados con la existencia y propiedad de los
bienes muebles e inmuebles incluidos en el inventario al [Incluir fecha de la presentación del
inventario]. En conclusión, respecto a todo lo importante:
b) Son propiedad de los accionistas de la empresa en formación, aprobados por ellos, con el fin
de conformar su aporte en la suscripción del capital social de la empresa en formación EJEMPLO,
C.A.
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Este informe está dirigido únicamente para tramitar ante el Registro Mercantil [Identificar], de la
Circunscripción Judicial del Estado [Incluir Estado], la constitución de la empresa EJEMPLO, C.A.
Adicional a los requisitos obligatorios para la tramitación ante los registros, el artículo 13 de la
resolución N° 019, indica otros requerimientos adicionales relacionados con la aprobación o
modificación de los estados financieros dentro del proceso de tramitación del acta de asamblea
relacionada con la aprobación o no del ejercicio económico, entre los cuales se encuentran enmarcados
dentro de las actividades profesionales del contador público, los dos siguientes:
La tramitación del acta de asamblea relacionada con la aprobación o no de los resultados del ejercicio
económico para las sociedades mercantiles, requiere la presentación de los estados financieros
aprobados o modificados en la asamblea de accionista. En estos casos la aprobación o modificación en
la asamblea de accionistas, se realiza sobre los estados financieros preparados por la entidad y el
informe que debe emitir el contador público encargado de la preparación, está previsto en la Norma
Internacional de Servicios Relacionados número 4410, “Trabajos para compilar Información
Financiera”, (Ver cuaderno de Servicios Relacionados “Informes del trabajo del CONTADOR
EXTERNO requeridos en la resolución número 019, para la tramitación de actos en los registros
mercantiles, en relación a constitución de sociedades mercantiles, aprobación o modificación de
estados financieros del ejercicio económico y aumento del capital social”).
En la ilustración 4 se muestra un ejemplo del informe del contador externo de la empresa, con relación
a la preparación de estados financieros correspondiente a un ejercicio económico, para ser presentados
ante el Registro Mercantil en cumplimiento de lo requerido por el artículo 13 de la resolución N° 019,
en la tramitación del acta de asamblea relacionada con la aprobación o no del ejercicio económico.
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Por estas razones, se recomienda que a los estados financieros preparados por la entidad, que vayan a
ser presentados ante el registro mercantil para tramitar la aprobación o no del ejercicio económico,
además del informe del comisario, se le incluya el informe del auditor independiente.
Bajo el nuevo enfoque internacional de las normas para la actividad profesional de contador
Público venezolano, en su rol como AUDITOR INDEPENDIENTE, este informe de auditoría sobre la
presentación de los estados financieros de cierre de ejercicio anual, debe ser preparado con base en la
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORÍA 700, “FORMANDO UNA OPINIÓN E
INFORMANDO SOBRE LOS ESTADOS FINANCIEROS, (NIA 700).
En la ilustración 5 se muestra un ejemplo del informe del auditor independiente, con relación a la
auditoría de los estados financieros correspondiente a un ejercicio económico, preparados por la
entidad para ser presentados ante el Registro Mercantil en cumplimiento de lo requerido por el artículo
13 de la resolución N° 019, en la tramitación del acta de asamblea relacionada con la aprobación o no
del ejercicio económico.
NOTA IMPORTANTE:
1. Para las GRANDES ENTIDADES (GE) en el ejercicio económico que se inicie el 01 de enero de
2008 o fecha inmediatamente posterior.
2. Para las PEQUEÑAS Y MEDIANAS ENTIDADES (PYME), en el ejercicio económico que se inicie
el 01 de enero de 2011 o fecha inmediatamente posterior, permitiéndose su adopción anticipada para
el ejercicio que se inicie a partir de 01 de enero de 2010.
En consecuencia, para los estados financieros de los ejercicio finalizados al 31 de diciembre de 2007 o
fechas anteriores de las grandes entidades y para los estados financieros de los ejercicios finalizados el
31 de diciembre de 2010 o fechas anteriores de las pequeñas y medianas entidades no existe la
obligación de presentar los mencionados estados de acuerdo con VEN-NIF, sino de acuerdo con los
principios anteriores, los cuales estuvieron basados en las Declaraciones de Principios de Contabilidad
(DPC) y la Publicaciones Técnicas (PT).
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aceptados en Venezuela (VEN-NIF); y del control interno que la administración determinó necesario
para permitir la preparación de estados financieros libres de errores significativos, debido a fraude o
error.
Mi (nuestra) responsabilidad consiste en expresar una opinión sobre estos estados financieros con
base en mi (nuestra) auditoría, la cual fue realizada de acuerdo con las Normas Internacionales de
Auditoría. Las referidas normas exigen que cumpla (cumplamos) con requerimientos éticos, así como
que planifique (planifiquemos) y lleve (llevemos) a cabo la auditoría para obtener seguridad razonable
sobre si los estados financieros están libres de errores significativos.
Una auditoría implica realizar procedimientos para obtener evidencias de auditoría sobre los montos
y revelaciones en los estados financieros. Los procedimientos seleccionados dependen del juicio del
auditor, incluyendo la evaluación de los riesgos de errores significativos de los estados financieros, ya
sea por fraude o error. Al hacer esta evaluación de riesgos, el auditor considera el control interno
relevante para la preparación y presentación razonable de los estados financieros por la entidad, con
el fin de diseñar los procedimientos de auditoría que sean apropiados en las circunstancias, pero no,
para expresar una opinión sobre la efectividad del control interno de la entidad. Una auditoría
también incluye una evaluación de lo apropiado de las políticas contables utilizadas y de las
estimaciones contables hechas por la administración, así como la evaluación de la presentación
general de los estados financieros en su conjunto. Considero (Consideramos) que mi (nuestra)
auditoría, basado en la evidencia de auditoría obtenida, es suficiente y adecuada para proporcionar
una base razonable para sustentar mi (nuestra) opinión.
Opinión
En mi (nuestra) opinión, los estados financieros adjuntos presentan razonablemente, en todos sus
aspectos importantes la situación financiera de la empresa EJEMPLO, C.A. al [incluir fecha de cierre],
y los resultados de sus operaciones, los cambios en el patrimonio y sus flujos de efectivo que le son
relativos por el año terminado en esa fecha, contentivos de la información necesaria y suficiente para
su interpretación y comprensión, de acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados
en Venezuela (VEN-NIF).
NOTAS IMPORTANTES:
e incluso una
“ABSTENCIÓN DE OPINIÓN”,
b) el auditor no puede obtener evidencia de auditoría suficiente para concluir que los estados
financieros están libres de errores significativos. En estos casos las modificaciones a la opinión se
debe basar en lo prescrito en la NIA 705, “Modificaciones en la opinión en el dictamen del Auditor
Independiente”.
Los estados financieros a los que nos hemos referido en el punto anterior, también deben ser
acompañados por el informe del comisario. La forma y contenido de dicho informe se debe adecuar a
lo establecido en el artículo 13 de la SECP-6, “Normas Interprofesionales para el Ejercicio de la
Función de Comisario”, el cual se transcribe a continuación:
1. Introducción:
Donde hará mención al origen de su nombramiento, período que abarca su informe, si se han
realizado asambleas y si ha asistido a las mismas.
2. Evaluación administrativo-financiera:
3. Evaluación estatutaria:
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Deberá señalar si durante el período que abarca el informe ha recibido denuncias de los accionistas o
de socios sobre hechos de los administradores de la sociedad que crean censurables; si esas denuncias
han sido sometidas a investigación y el resultado sucinto de las mismas, en la forma y términos
señalados en el artículo 310 del Código de Comercio.
CUADRO::::::::::::::::::
Adicional a los requisitos obligatorios para la tramitación ante los registros, el artículo 18 de la
resolución N° 019, indica otros requerimientos adicionales para el registro del aumento del capital de
sociedades mercantiles, entre los cuales se encuentran enmarcados dentro de las actividades
profesionales del contador público, los tres siguientes:
B. Informe de auditoría del contador público, debidamente visado sobre el cierre del
ejercicio del año anterior al de la fecha del aumento del capital social, si el aumento del capital social
se REALIZA POR CORRECCIÓN MONETARIA.
La tramitación del aumento de capital en las sociedades mercantiles, requiere la presentación de los
estados financieros de fechas intermedias, antes y después del aumento.
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Se han recibido tres opciones con respecto a la fecha que deben expresar los estados financieros antes y
después del aumento del patrimonio. La primera establece como fecha para ambos informes la fecha en
la cual se realiza el aumento del capital social, la segunda establece que para el estado financiero
“antes” se debe colocar la fecha de cierre del mes anterior a la fecha del aumento y al estado financiero
“después” la fecha en la cual se realiza el aumento y la tercera establece que para el estado financiero
“antes” se debe colocar la fecha de cierre del año anterior a la fecha del aumento y al estado financiero
“después” la fecha en la cual se realiza el aumento.
Se decidió someter a consulta este aspecto debido a que ninguno de los comentarios recibidos incluye
argumentos legales o contables o fundamentos en leyes o normas que permita lograr un acuerdo. Esta
consulta se está realizando a los registradores con la intención de determinar si su necesidad de
información es observar la evolución del capital social o la variación de todas las cuentas relacionadas
con el aumento del capital social.
El artículo 18 de la resolución N° 019 establece que si el aumento del capital social se realiza como
producto de la corrección monetaria, se debe presentar adicionalmente, el informe de auditoría sobre el
cierre del ejercicio del año anterior al de la fecha del aumento, en este caso el informe que se debe
entregar se corresponde con el informe que se recomendó entregar en ocasión de la aprobación o
modificación de los estados financieros del año anterior, el cual se expuso en el ejemplo descrito en la
ilustración 5, correspondiente a los requerimientos del artículo 13, es decir un INFORME DE
AUDITORÍA, aplicando la Norma Internacional de Auditoría 700, “Formando una Opinión e
Informando sobre los Estados Financieros, (NIA 700).
El artículo 18 de la resolución N° 019 establece que si el aumento del capital social se realiza como
producto de capitalización de acreencias de accionistas, se debe presentar adicionalmente, la
certificación de las cuentas por pagar accionistas mediante un informe emanado de auditoría.
En este caso las acreencias de accionistas capitalizadas, representadas por las cuentas por pagar
accionistas y preparada por el contador o administrador de la entidad, debe ser revisada por un contador
público, actuando como auditor independiente, lo que le proporcionaría a los usuarios de la
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información contenida en dicha cuenta, seguridad sobre la veracidad razonable y no absoluta de las
acreencias que han servido de fuentes del aumento del capital social.
Bajo el nuevo enfoque internacional de las normas para la actividad profesional del contador público
venezolano, en su rol como AUDITOR INDEPENDIENTE, este informe de auditoría se prepararía con
base en la NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORÍA 805, “Consideraciones Especiales –
Auditorías de Estados Financieros Individuales y Elementos Específicos, Cuentas o Partidas de un
Estado Financiero”, siempre y cuando el requerimiento se basara en solicitar que el auditor exprese una
OPINIÓN sobre si la presentación de las cuentas por pagar accionistas proporciona revelaciones
adecuadas que permitan a los usuarios previstos entender la información comunicada y el efecto de
transacciones y sucesos materiales sobre la información comunicada.
Al respecto se está realizando consulta para identificar los elementos fundamentales del requerimiento
del SAREN y el alcance que pueda tener el trabajo del auditor independiente.
PLANEACION DE LA AUDITORIA
b) Programa de Auditoria
Entrevista Previa
Visita a las Instalaciones de la Organización
Comprensión del sistema de Control Interno
Conocer los riesgos
Determinación de las Pates o Empresas Relacionadas
Obligaciones Legales
- Programas Generales
- Programas detallados
- Programas estándar
- Programas específicos
- Programas de control interno
PROCEDIMIENTO DE LA AUDITORIA
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La auditoria es un proceso sistemático para obtener y evaluar de manera objetiva las evidencias
relacionadas con informes sobre actividades económicas y otros acontecimientos relacionados. El fin de
proceso consiste en determinar el grado de correspondencia con las evidencias que le dieron origen, asi
como determinar si dichos informes se han elaborado, observando principios establecidos para cada caso
(American Accounting Association), en Venezuela los Principios Generalmente Aceptados establecidos
por la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela FCCPV.
- Analizar
- Comprobar
- Examinar
- Inspeccionar
- Conciliar
- Probar
- Investigar
- Verificar
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PAPELES DE TRABAJO
Los papeles de trabajo son el conjunto de documentos que contienen la información obtenida por el
auditor en su revisión, así como los resultados de los procedimientos y pruebas de auditoría aplicados;
con ellos se sustentan las observaciones, recomendaciones, opiniones y conclusiones contenidas en el
informe correspondiente.
OBJETIVOS
ü Dejar constancia de que se cumplieron los objetivos de la auditoría y de que el trabajo se efectuó de
conformidad con las Normas de Auditoría del Órgano de Control y demás normatividad aplicable.
NATURALEZA Y CARACTERÍSTICAS
ü Incluir el programa de trabajo y, en su caso, sus modificaciones; el programa deberá relacionarse con
los papeles de trabajo mediante índices cruzados.
ü Contener índices, marcas y referencias adecuadas, y todas las cédulas y resúmenes que sean
necesarios.
ü Ser completos y exactos, a fin de que muestren la naturaleza y alcance del trabajo realizado y
sustenten debidamente los resultados y recomendaciones que se presenten en el informe de auditoría.
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ü Redactarse con concisión, pero con tanta precisión y claridad que no requieran explicaciones
adicionales.
ü Ser pertinentes, por lo cual sólo deberán contener la información necesaria para el cumplimiento de
los objetivos de la auditoría.
ü Ser legibles, estar limpios y ordenados, y tener espacio suficiente para datos, notas y comentarios
(los papeles de trabajo desordenados reflejan ineficiencia y permiten dudar de la calidad del trabajo
realizado).
En cuanto a la “evidencia” contenida en los papeles de trabajo, estos deberán cumplir los siguientes
requisitos:
Suficiencia. Será suficiente la evidencia objetiva y convincente que baste para sustentar los resultados y
recomendaciones que se presenten en el informe de auditoría.
Competencia. Para que sea competente, la evidencia deberá ser válida y confiable; es decir, las pruebas
practicadas deberán corresponder a la naturaleza y características de las materias examinadas.
Importancia. La información será importante cuando guarde una relación lógica y patente con el hecho
que se desee demostrar o refutar.
Pertinencia. La evidencia deberá ser congruente con los resultados, conclusiones y recomendaciones de
la auditoría.
PROPIEDAD Y CONFIDENCIALIDAD
Los papeles de trabajo serán propiedad del Órgano de Control, por contener la evidencia de trabajos de
auditoría realizados por su personal. Por tanto, su guarda y custodia serán responsabilidad de los
auditores y, para evitar el riesgo de que se extravíen o sean utilizados indebidamente por terceras
personas, las Direcciones de Auditoría deberán archivarlos en un sitio designado especialmente para
ello, de preferencia bajo llave.
La confidencialidad está ligada al cuidado y diligencia profesional con que deberán proceder los
auditores del Órgano de Control. Por contener información confidencial, el uso y consulta de los
papeles de trabajo estarán vedados por el secreto profesional a personas ajenas a los auditores, salvo
requerimiento o mandato de autoridad competente.
Con objeto de que los papeles de trabajo estén debidamente resguardados y archivados, se formarán
tantos legajos como sean necesarios, que se archivarán en compiladores tamaño carta.
Cada legajo incluirá un índice para facilitar la localización de las cédulas y demás papeles de trabajo.
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Los papeles de trabajo de auditorías terminadas deberán conservarse por un período de cinco años, en
el archivo general a cargo del Centro de Informática, Documentación y Archivo con excepción de
aquellos que, por no haberse solventado alguna recomendación, permanezcan en la oficina del Auditor
Especial y/o en la Dirección de Auditoría correspondiente, quienes serán responsables de custodiarlos.
Con base en su utilización y contenido, los papeles de trabajo se clasifican en archivo permanente o
expediente continuo de auditoría y papeles de trabajo actuales. A continuación, se señalan las
características de cada uno de ellos.
El archivo permanente constituye un legajo o expediente especial en que se concentran los documentos
relativos a los antecedentes, constitución, organización, operación, normatividad jurídica y contable e
información financiera y programático-presupuestal, actas y documentos de entrega recepción de los
entes fiscalizables. Esta información, debidamente actualizada, servirá como instrumento de referencia
y consulta en varias auditorías.
El archivo permanente se actualizará con la información que se obtenga al ejecutar una auditoría o al
dar seguimiento a las recomendaciones correspondientes. Su integración deberá sujetarse a lo dispuesto
en el procedimiento para la Integración y Actualización del Archivo Permanente, emitido por el
Órgano de Control o de cada una de las áreas correspondientes.
Los papeles de trabajo actuales o del período se elaboran y obtienen en el transcurso de la auditoría; en
ellos se deja evidencia del proceso de planeación y del programa de auditoría; del estudio y evaluación
del control interno; del análisis de saldos, movimientos, operaciones, tendencias y razones financieras;
del registro de la naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos de auditoría; de la
supervisión realizada; de la persona que aplicó los procedimientos y de la fecha en que se realizó el
trabajo; de las conclusiones de la revisión; y del informe de auditoría en que se incluyan las
recomendaciones formuladas.
Los papeles de trabajo denominados cédulas de auditoría, se clasifican de acuerdo a la Guía para la
Elaboración de Papeles de Trabajo, en cédulas sumarias, analíticas, subanalíticas, de informe, de
observaciones y de seguimiento de recomendaciones.
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En las cédulas sumarias se resumen las cifras, procedimientos y conclusiones del área, programa, rubro
o grupo de cuentas sujeto a examen; por ejemplo, ingresos, gastos o asignaciones presupuestales.
Es conveniente que estas cédulas contengan los principales indicadores contables o estadísticos de la
operación, así como su comparación con los estándares del período anterior, con el propósito de que se
detecten desde ese momento desviaciones importantes que requieran explicación, aclaración o
ampliación de algún procedimiento, antes de concluir con la revisión (véase la Guía para la Elaboración
de Papeles de Trabajo).
2. CÉDULA ANALÍTICA
Es conveniente que la información recabada se agrupe o clasifique de tal forma que permita detectar
fácilmente desviaciones o aspectos sobresalientes de las operaciones, y que a ella se agreguen los
comentarios o aclaraciones que se requieran para su debida interpretación.
Las pruebas que deben consignarse en las cédulas analíticas se refieren a las investigaciones necesarias
para cumplir los objetivos establecidos en los programas de trabajo, considerando las cifras y datos
asentados en la cédula sumaria.
En dichas cédulas se incluye, además, el análisis de cifras específicas o la verificación de algún cálculo,
que son útiles para reforzar el resultado de las pruebas. Su aplicación parte de razonamientos de tipo
financiero o estadístico; algunas aplicaciones se pueden referir, por ejemplo, a razones de rentabilidad o
producción per cápita, la determinación del costo-beneficio, las variaciones entre el gasto ejercido y el
presupuesto, conciliaciones, etc.
Asimismo, en las cédulas analíticas se incluyen los resultados finales, representados por las
observaciones.
3. CÉDULAS SUBANALÍTICAS
Por medio de las cédulas subanalíticas, se desagregan o analizan con detalle los datos contenidos en
una cédula analítica. Si se examina, por ejemplo, la cuenta de inversiones en valores, la cédula
subanalítica sería aquella en que se mostraran los saldos mensuales de las cuentas de inversión.
4. CÉDULA DE OBSERVACIONES
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5. CÉDULA DE INFORMES
Una vez concluido el trabajo de auditoría, y de manera adicional a las cédulas en que se presenten las
conclusiones, se integrará, al inicio del expediente de papeles de trabajo, un informe donde se
expongan brevemente los antecedentes de auditoría, los procedimientos de auditoría aplicados y sus
resultados, a fin de ofrecer un panorama de trabajo realizado y de las posibles acciones por emprender.
Si del trabajo de auditoría se derivan recomendaciones u otro tipo de acciones legales, será necesario
dejar constancia de ello, primeramente en cédulas de discusión o de comentarios y después en cédulas
de control de seguimiento. (Actas de Notificación de Observaciones).
Para diseñar las cédulas y su integración ordenada, es preciso considerar las necesidades de la revisión
en función de los objetivos planteados y de las probables conclusiones a que se pretenda llegar, con
objeto de que constituyan elementos prácticos para estructurar la información, su proceso y los
resultados de los procedimientos aplicados.
A continuación se describen las cualidades que debe reunir una cédula para cumplir su cometido:
a) Objetiva: es decir, la información debe ser imparcial y lo suficientemente amplia para que el lector
pueda formarse una opinión.
b) De fácil lectura: para lo cual su contenido se integrará de manera lógica, clara y sencilla.
d) Relacionar claramente: los cruces entre las distintas cédulas (sumarias, analíticas y subanalíticas,
de tal manera que los índices y marcas remitan al lector a otros datos con facilidad.
e) Ser pertinente: por lo cual sólo deberá contener la información necesaria para cumplir el objetivo
propuesto.
1. Encabezado. El encabezado es la parte superior de la cédula y debe contener los siguientes datos:
a) Clave o índice de la cédula, la cual permite clasificar y ordenar de manera lógica los papeles de
trabajo.
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b) Siglas del Órgano de Fiscalización Superior y de la Dirección a cargo de la auditoría; y nombre del
ente fiscalizado.
d) Tipo de cédula.
e) Procedimiento o técnica de auditoría aplicada, junto con una descripción de su contenido y del
alcance de la prueba.
f) Iníciales de quienes formularon, revisaron y supervisaron la cédula, y sus firmas o rúbricas, a fin de
deslindar responsabilidades y, en su caso, evaluar al personal.
2. Cuerpo. El cuerpo de la cédula es la parte donde se asienta la información obtenida por el auditor y
los resultados de la revisión. Regularmente, se incluirá los siguientes elementos:
b) Datos de los libros de contabilidad o de los elementos de control establecidos en el ente fiscalizado.
c) Referencias.
h) Marcas y cruces que indiquen en forma sistematizada las pruebas realizadas y remitan a otras
cédulas relacionadas o complementarias.
3. Pie o calce. El pie o calce es la parte inferior de la cédula; en ella se asientan principalmente los
siguientes datos:
a) Notas para aclarar o complementar algún concepto asentado en el cuerpo de la cédula, para aclarar
o ampliar información o para señalar situaciones especiales.
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b) Marcas de auditoría empleadas y su significado (si no se elabora una cédula especial para ello).
A efecto de que las cédulas que integrarán los papeles de trabajo reúnan los requisitos mencionados
anteriormente, enseguida se establecen de manera enunciativa, no limitativa, algunas reglas o
principios que servirán de guía general para su diseño y elaboración.
7. Ordenar y redactar los datos de tal forma que el lector llegue al mismo conocimiento de la
información y a la misma conclusión que el auditor que elaboró la cédula.
8. Efectuar los cruces de cifras que sean necesarios para relacionar los datos tanto con los contenidos
en la misma cédula como con los asentados en otras.
9. Para efectos de corrección, las palabras o número incorrectos se tacharán, y los correctos se
escribirán en la parte inmediata superior.
10. Una vez elaborada una cédula, esta no deberá desecharse ni pasarse en limpio; por eso siempre es
necesario trabajar con limpieza y precisión.
12. Registrar de inmediato las observaciones y conclusiones que se deriven de las pruebas.
PAPELES DE TRABAJO
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- Cedulas Sumarias
- Cedulas Analíticas
- Cedulas Sub-Analíticas
Empresa: La Oportunidad
Cedula Sumaria de Cuentas por
P/T: "B"
Cobrar
al 31-12-2014 Iníciales Fecha
Preparó: JH
Revisó: RR
Se examinó el rubro de cuentas por cobrar conforme NIA`S, de acuerdo a procedimientos y técnicas de auditoria.
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La Reserva para cuentas incobrables se ajustó al 3%, conforme a las políticas establecidas por la administración
Marcas
f._______________________________
Auditor
Empresa: La Oportunidad
Cédula Analítica de Clientes Cédula: "B-3-1"
Conclusiones:
Marcas
f._______________________________
Auditor
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Cuenta Descripción Saldo al Movimientos del Ejercicio Saldo al Índice VARIACION % Ajustes Saldo Reclasificación Saldo Final
31-dic-12 Debe Haber 31-dic-13 Debe Haber Ajustado Debe Haber Auditoria
1-1-01 CAJA
30.000,00 - - 30.000,00 A-1 0,00 0,0000%
0 0
30.000,00
0 0
30.000,00
1-1-02 BANCOS
632.302,55 - - 632.302,55 A-2 0,00 0,0000%
0 0
632.302,55
0 0
632.302,55
OBJETIVOS :
Comprobar la existencia del Efectivo y de las Inversiones Temporales y que se incluyan en los Estados Financieros todos los recursos propiedad de la empresa, ya sea que estén en custodia de la
1.- misma empresa o en poder de Terceros
Comprobar la existencia de los saldos de las cuentas de Caja y Bancos y que estén debidamente reflejados en los Estados
2.- Financieros
3.- Verificar que estén debidamente registrados y clasificados los saldos de acuerdo a su disponibilidad y a las restricciones que tengan
4.- Verificar que estén debidamente valuados
Verificar que cumplen correctamente con la Normas de Información Financiera (NIF-
5.- C1)
PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA
1.- Pedir copia de la carta Responsiva del Fondo Fijo
2.- Elaborar Arqueo de caja
3.- Pedir Copia de la carta Responsiva de los Toquen de las Cuentas bancarias
4.- Pedir copia de las Conciliaciones Bancarias
5.- Realizar Verificación Aritmética de la Conciliación bancaria
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CONCLUSION
En mi opinión el rubro de Efectivo y equivalentes de Efectivos que se muestran en los estados financieros presentan los fondos e Inversiones:
1.- Propiedad de la Empresa
Están registrados en su
2.- totalidad
3.- Tienen disponibilidad total
4.- Están debidamente Valuados
Están correctamente
5.- presentados
Están suficientemente
6.- revelados
CÉDULA DE OBSERVACIONES
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Implementacion
Incumplimiento Las cifras
Emision de cheque de politicas y
a una politica o presentadas
A-2 2 posteriores al corte darlas a
falta Bancos no son
del ejercicio conocer al
de ellas correctas
personal
Girar carta
oficio
Responsables
donde
de tesoreria Mantener
solicito
no ha informado siempre Contralor
Firmas actualizadas en cancelacion
A-2 3 que actualizadas Tesorero
el banco inmediata
la persona ya no las firmas en Pedro Vigil
de la firma
labora los bancos
del
en la empresa
señor
Partida
Mantener
Debido a que Tendran que los
Borra de Poliuretano no 300 kgs de Borra ser vendidos al materiales Sr. Juan
C -1 4 aprobo prueba de de Poliuretano 30% de su en Guardado
obsolecencia se tuvieron en la valor de existencia Almacenista
interperie adquisicion dentro del
almacen
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Los índices son claves convencionales de tipo alfabético, numérico o alfa-numérico, que permiten
clasificar y ordenar los papales de trabajo de manera lógica y directa para facilitar su identificación,
localización y consulta.
Para relacionar los papeles de trabajo entre sí, los índices de auditoría se utilizan a manera de .cruces o
referencia cruzada; de esta manera, se podrá vincular la información contenida en dos o más cédulas.
ü Simplificar la revisión de los papeles de trabajo, porque se presentan en forma ordenada y permiten
ir de lo general a lo particular.
ü Evitar la duplicación del trabajo, puesto que al asignar un lugar específico a cada cédula se elimina el
riesgo de que ésta se elabore nuevamente.
ü Facilitar la elaboración del informe, pues permiten localizar en cédulas específicas las
irregularidades y deficiencias detectadas en la revisión.
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Simbolo Significado
CPC Cedula Preparada Por la Compañía
Sumas Correctas
@ Calculo Correcto
Cotejado vs Documentos o Factura
Concluye con requisitos fiscales
Aclaración de Información
Solicitud de confirmación enviada
Respuesta de conformidad con su saldo con respecto a la solicitud de confirmación
Respuesta de inconformidad con su saldo con respecto a la solicitud de confirmación
Aclaración a las respuesta de inconformidad de las solicitudes enviadas
Datos Correctos
Cotejado físicamente
Prueba de Obsolescencia y Lento Movimiento Aprobada
Prueba de Obsolecencia Reprobada
Realización de Cruces Correspondientes
SIMBOLO SIGNIFICADO
Ù Sumado (vertical y horizontal)
Cumple con atributo clave de control
£ Cotejado contra libro mayor
? Cotejado contra libro auxiliar
¥ Verificado físicamente
» Cálculos matemáticos verificados
W Comprobante de cheque examinado
@ Cotejado contra fuente externa
A-Z Nota explicativa
N/A Procedimiento no aplicable
H1-n Hallazgo de auditoria
C/I1-n Hallazgo de control interno
P/I Papel de trabajo proporcionado por la Institución
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ÍNDICES DE AUDITORÍA
A manera de ejemplo, se mencionan los índices que se detallan a continuación, con carácter
enunciativo, más no limitativo; así, cuando se requiera un índice que no esté incluido en este manual, se
podrá utilizar en el entendido de que su significado se explicará en el documento correspondiente:
Los índices correspondientes al gasto se identificarán de acuerdo con los capítulos de la clasificación
presupuestal por objeto del gasto, de manera que, siguiendo el mismo sistema de construcción, se
pueden elaborar índices para cédulas sumarias o cédulas analíticas que muestren un contenido más
detallado (9).
BC Balanza de Comprobación
CP Control Presupuestal
A continuación se desglosan algunos de los índices:
Así, la clave de todas las cédulas que se elaboran, con relación a la auditoría de ingresos de la
Dependencia, Entidad o área revisada, quedarán dentro de la centena 200.
Activo
A Efectivo
B Cuentas por Cobrar
C Inventarios
C-2 Estimación de Cuentas Incobrables
D Activo Fijo
D-1 Terreno
D-2 Maquinaria y Equipo
E Gastos de Organización y Amortización
F Iva Acreeditable
Pasivo
AA Cuentas por Pagar
AA-1 Documentos por Pagar a Bancos
AA-2 Proveedores
AA-3 Acreedores Diversos
AA-4 Impuestos Acumulados por Pagar
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Cap. Contable
CC Capital Contable
RR Reserva Legal y Utilidades por aplicar
SS Capital Social
Estado de Resultados
AA-10 Ventas
AA-20 Costo de Ventas
AA-30 Gastos Generales
AA-40 Gastos Financieros
AA-50 Intereses Ganados
AA-60 Otros Productos
Provisión para ISR y Participación de
AA-70
Utilidades
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Auditoría Financiera
Al 31 de Diciembre del 20XX
Programa de Auditoría de cuentas por cobrar
Confianza
Riesgo Aseveración Ref. Procedimiento Sustantivo Ref.
controles
El saldo del rubro puede estar sobrevaluado debido a que:
• Se han emitido y procesado facturas por envíos inválidos. • Conciliación de reporte de
NO A.11 P.2.1
• Se han emitido notas de crédito pero éstas no se registraron en • Existencia cartera vs registro auxiliar
el mayor de Cuentas por cobrar. • Derechos y
• La entidad no posee o no controla los derechos del crédito por obligaciones • Confirmación de saldos a
ventas realizadas a la fecha de balance general. NO A.11 clientes seleccionados y P.2.2
conciliación vs registros
contables
El saldo del rubro puede estar distorsionado debido a que:
• La provisión de cuentas incobrables no se realiza en base a la • Valuación y • Análisis de suficiencia de la
NO A11 P.2.3
política establecida por la administración. distribución reserva para incobrables
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El cuestionario de control interno es uno de los métodos de evaluación de la auditoría que se realiza al
sistema de control interno que deberán ser contestadas por personas responsables de distintas áreas
objeto de examen.
Estos cuestionarios deben estar realizado mediante los programas y procedimientos que el auditor tenga
que ejecutar. Además es útil porque determina en qué área debe concentrarse la auditoría.
No existe una regla fija establecida donde diga "así se debe realizar el cuestionario de control interno";
todo depende del criterio de un auditor, de la cuenta que está evaluando y tipo de empresa.
En todo tipo de cuestionario de control interno debe existir objetivos generales y específicos y el
formato también depende del auditor.
A continuación seguimos con la segunda parte del cuestionario sobre la revisión general de inventarios:
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Como otro ejemplo se ha efectuado el cuestionario de control interno de la cuenta; "cuentas por cobrar"
Objetivos generales:
Objetivos específicos
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Describir las normas y procedimientos utilizados en la empresa para el registro y control de las
Cuentas por Cobrar
Verificar la existencia de supervisión autónoma o directa sobre las Cuentas por Cobrar
facturadas por la empresa.
Verificar que se cumplan las normativas internas referentes al control de las Cuentas por
Cobrar.
2
¿Están establecidos los criterios para el cobro a los deudores?
3
¿El documento que garantiza el cobro, está debidamente
amparado por las leyes vigentes?
4
¿Existen controles que garanticen la recuperación de las
cuentas por cobrar?
5
¿Se realiza el comité de crédito antes de cualquier
desembolso?
8
¿La gestión de las cuentas incobrables es asignada a un
responsable y está debidamente controlado?
9
¿El método de la provisión de cuentas incobrables es
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10
¿Se mantiene en custodia los documentos que representan
los derechos exigibles?
11
¿El acceso a los registros contables está restringido para
personas no responsables?
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11.1 La Sección 11 y la Sección 12 Otros Temas relacionados con los Instrumentos Financieros
conjuntamente tratan del reconocimiento, baja en cuentas, medición e información a revelar de los
instrumentos financieros (activos financieros y pasivos financieros).
La Sección 11 se aplica a los instrumentos financieros básicos y es aplicable a todas las entidades.
Si una entidad solo realiza transacciones de instrumentos financieros básicos, la Sección 12 no le será de
aplicación. Sin embargo, incluso las entidades que solo tienen instrumentos financieros básicos
considerarán el alcance de la Sección 12 para asegurarse de que están exentas.
11.4 La Sección 11 requiere un modelo de costo amortizado para todos los instrumentos financieros básicos
excepto para las inversiones en acciones preferentes no convertibles y en acciones ordinarias o
preferentes sin opción de venta que cotizan en bolsa o cuyo valor razonable se pueda medir en otro caso
con fiabilidad sin esfuerzo o costo desproporcionado.
11.5 Los instrumentos financieros básicos que quedan dentro del alcance de la Sección 11 son los que
cumplen las condiciones del párrafo 11.8. Son ejemplos de instrumentos financieros que normalmente
cumplen dichas condiciones:
(a) efectivo;
(b) depósitos a la vista y depósitos a plazo fijo cuando la entidad es la depositante, por ejemplo,
cuentas bancarias.
(c) obligaciones negociables y facturas comerciales mantenidas;
(d) cuentas, pagarés y préstamos por cobrar y por pagar;
(e) bonos e instrumentos de deuda similares;
(f) inversiones en acciones preferentes no convertibles y en acciones preferentes y ordinarias sin
opción de venta; y
(g) compromisos de recibir un préstamo si el compromiso no se puede liquidar por el importe
neto en efectivo.
11.6 Son ejemplos de instrumentos financieros que no satisfacen normalmente las condiciones del párrafo
11.8 y, por lo tanto, quedan dentro del alcance de la Sección 12:
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(a) títulos respaldados por activos, tales como obligaciones hipotecarias garantizadas, acuerdos
de recompra y paquetes titulizados de cuentas por cobrar;
(b) opciones, derechos, certificados para la compra de acciones (warrants), contratos de futuros,
contratos a término y permutas financieras de tasas de interés que pueden liquidarse en efectivo o
mediante el intercambio de otro instrumento financiero;
(c) instrumentos financieros que cumplen las condiciones y se designan como instrumentos de
cobertura de acuerdo con los requerimientos de la Sección 12;
(d) compromisos de conceder un préstamo a otra entidad; y
(e) compromisos de recibir un préstamo si el compromiso se puede liquidar por el importe neto
en efectivo.
Alcance de la Sección 11
11.7 La Sección 11 se aplicará a todos los instrumentos financieros que cumplen las condiciones del párrafo
11.8 excepto por:
11.8 Una entidad contabilizará los siguientes instrumentos financieros como instrumentos financieros básicos
de acuerdo con lo establecido en la Sección 11:
(a) efectivo;
(b) un instrumento de deuda (como una cuenta, pagaré o préstamo por cobrar o pagar) que
cumpla las condiciones del párrafo 11.9;
(c) Un compromiso de recibir un préstamo que:
(i) no pueda liquidarse por el importe neto en efectivo; y
(ii) cuando se ejecute el compromiso, se espera que cumpla las condiciones del párrafo 11.9.
(d) Una inversión en acciones preferentes no convertibles y acciones preferentes u ordinarias sin
opción de venta.
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11.9 Un instrumento de deuda que satisfaga todas las condiciones de (a) a (d) deberá contabilizarse de
acuerdo con la Sección 11:
(a) los rendimientos para el tenedor (el prestamista/acreedor) evaluados en la moneda en la que
se denomina el instrumento de deuda son:
(i) un importe fijo;
(ii) una tasa fija de rendimiento sobre la vida del instrumento;
(iii) un rendimiento variable que a lo largo de la vida del instrumento, se iguala a la
aplicación de una referencia única cotizada o una tasa de interés observable (tal como el
LIBOR); o
(iv) alguna combinación de estas tasas fijas y variables, siempre que tanto la tasa fija
como la variable sean positivas (por ejemplo, una permuta financiera de tasa de interés
con una tasa fija positiva y una tasa variable negativa no cumpliría esta criterio). Para
rendimientos de tasas de interés fijo y variable, el interés se calcula multiplicando la tasa
para el periodo aplicable por el principal pendiente durante el periodo.
(b) no hay cláusulas contractuales que, por sus condiciones, pudieran dar lugar a que el tenedor
(el prestamista/acreedor) pierda el importe principal y cualquier interés atribuible al periodo corriente o a
periodos anteriores. El hecho de que un instrumento de deuda esté subordinado a otros instrumentos de
deuda no es un ejemplo de esta cláusula contractual.
(c) las cláusulas contractuales que permitan o requieran que el emisor (el deudor prestatario)
pague anticipadamente un instrumento de deuda o permitan o requieran que el tenedor (el
prestamista/acreedor) lo devuelva al emisor (es decir, exigir el reembolso) antes de la fecha de
vencimiento no están supeditadas a sucesos futuros distintos de los de proteger:
(i) al tenedor contra un cambio en el riesgo crediticio del emisor o del instrumento (por
ejemplo incumplimientos, rebajas crediticias o infracciones de cláusulas del préstamo), o
de un cambio en el control del emisor; o
(ii) al tenedor o emisor contra cambios legales o fiscales relevantes.
(d) no existe un rendimiento condicional o una cláusula de reembolso excepto para el
rendimiento de tasa variable descrito en (a) y para la cláusula de pago anticipado descrita en (c).
11.9A Ejemplos de instrumentos de deuda que normalmente satisfacen las condiciones establecidas en el
párrafo 11.9(a)(iv) incluyen:
(a) un préstamos bancario que tiene una tasa de interés fija para un periodo inicial que después
revierte a una tasa de interés variable observable o cotizada con posterioridad a ese periodo; y
(b) un préstamo bancario con interés pagadero a una tasa de interés variable observable o
cotizada más una tasa fija a lo largo de la vida del préstamo, por ejemplo la LIBOR más 200 puntos
básicos.
11.9B Un ejemplo de un instrumentos de deuda que satisfaría normalmente las condiciones establecidas en el
párrafo 11.9(c) sería un préstamo bancario que permite que el prestatario liquide el acuerdo
anticipadamente, aun cuando se pueda requerir que el prestatario pague una penalización para compensar
al banco por sus costos de cancelación por el prestatario del acuerdo de forma anticipada.
11.10 Son ejemplos de instrumentos financieros que normalmente satisfacen las condiciones establecidas en el
párrafo 11.9:
(a) cuentas de origen comercial y pagarés por cobrar y pagar y préstamos de bancos o terceros.
(b) cuentas por pagar en una moneda extranjera. Sin embargo, cualquier cambio en la cuenta por
pagar debido a un cambio en la tasa de cambio se reconoce en resultados como requiere el párrafo 30.10.
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(c) préstamos a, o de, subsidiarias o asociadas que se deben pagar cuando son reclamados.
(d) un instrumento de deuda que podría convertirse inmediatamente en una cuenta por cobrar si
el emisor incumpliese el pago de un interés o del principal (esta condición no viola las condiciones del
párrafo 11.9).
11.11 Son ejemplos de instrumentos financieros que no satisfacen las condiciones del párrafo 11.9 (y, por lo
tanto, quedan dentro del alcance de la Sección 12):
(a) una inversión en instrumentos de patrimonio de otra entidad distintos de acciones preferentes
no convertibles y acciones preferentes u ordinarias sin opción de venta [véase el párrafo 11.8(d)];
(b) una permuta financiera de tasas de interés que da lugar a un flujo de efectivo positivo o
negativo o un compromiso a plazo para comprar materias primas cotizadas o instrumentos financieros
que se pueden liquidar en efectivo o que, a su liquidación, pueden tener un flujo de efectivo positivo o
negativo, porque estas permutas financieras y contratos a término no cumplen la condición del párrafo
11.9(a);
(c) opciones y contratos de futuros, porque los rendimientos a los tenedores no son fijos y no se
cumple la condición del párrafo 11.9(a); y (d) inversiones en deuda convertible, porque el rendimiento
para los tenedores puede variar con el precio de las acciones del emisor y no solo con las tasas de interés
de mercado.
11.12 Una entidad solo reconocerá un activo financiero o un pasivo financiero cuando se convierta en una
parte de las condiciones contractuales del instrumento.
Medición inicial
11.13 Al reconocer inicialmente un activo financiero o un pasivo financiero, una entidad lo medirá al precio de
la transacción (incluyendo los costos de transacción excepto en la medición inicial de los activos y
pasivos financieros que se miden posteriormente al valor razonable con cambios en resultados) excepto
si el acuerdo constituye, efectivamente, una transacción de financiación para la entidad (para un pasivo
financiero) o la contraparte (para un activo financiero) del acuerdo. Un acuerdo constituye una
transacción de financiación si el pago se aplaza más allá de los términos comerciales normales, por
ejemplo, proporcionando crédito sin interés a un comprador por la venta de bienes, o se financia a una
tasa de interés que no es una tasa de mercado, por ejemplo, un préstamo sin interés o a una tasa de
interés por debajo del mercado realizado a un empleado. Si el acuerdo constituye una transacción de
financiación, la entidad medirá el activo financiero o pasivo financiero al valor presente de los pagos
futuros descontados a una tasa de interés de mercado para un instrumento de deuda similar determinado
en el reconocimiento inicial.
Medición posterior
11.14 Al final de cada periodo sobre el que se informa, una entidad medirá los instrumentos financieros de la
siguiente forma, sin deducir los costos de transacción en que pudiera incurrir en la venta u otro tipo de
disposición:
(a) Los instrumentos de deuda que cumplan las condiciones del párrafo 11.8
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(b) se medirán al costo amortizado utilizando el método del interés efectivo. Los párrafos 11.15
a 11.20 proporcionan una guía para determinar el costo amortizado utilizando el método del interés
efectivo.
Los instrumentos de deuda que se clasifican como activos corrientes o pasivos corrientes se
medirán al importe no descontado del efectivo u otra contraprestación que se espera pagar o recibir (por
ejemplo, el neto del deterioro de valor—véanse los párrafos 11.21 a 11.26) a menos que el acuerdo
constituya, en efecto, una transacción de financiación (véase el párrafo 11.13).
(b) Los compromisos para recibir un préstamo que cumplan las condiciones del párrafo 11.8(c)
se medirán al costo (que en ocasiones es cero) menos el deterioro del valor.
(c) Las inversiones en acciones preferentes no convertibles y acciones ordinarias o preferentes
sin opción de venta se medirán de la siguiente forma (los párrafos 11.27 a 11.32 proporcionan una guía
sobre el valor razonable):
(i) si las acciones cotizan en bolsa o su valor razonable se puede medir de otra forma con
fiabilidad sin esfuerzo o costo desproporcionado, la inversión se medirá al valor razonable con
cambios en el valor razonable reconocidos en el resultado del periodo; y
(ii) todas las demás inversiones se medirán al costo menos el deterioro del valor. Para los
activos financieros de (a), (b) y (c)(ii), debe evaluarse el deterioro del valor o la incobrabilidad.
Los párrafos 11.21 a 11.26 proporcionan una guía.
11.15 El costo amortizado de un activo financiero o un pasivo financiero en cada fecha de presentación es el
neto de los siguientes importes:
(a) el importe al que se mide en el reconocimiento inicial el activo financiero o el pasivo
financiero;
(b) menos los reembolsos del principal;
(c) más o menos la amortización acumulada, utilizando el método del interés efectivo, de
cualquier diferencia existente entre el importe en el reconocimiento inicial y el importe al vencimiento;
(d) menos, en el caso de un activo financiero, cualquier reducción (reconocida directamente o
mediante el uso de una cuenta correctora) por deterioro del valor o incobrabilidad.
Los activos financieros y los pasivos financieros que no tengan establecida una tasa de interés, que no estén
relacionados con un acuerdo que constituye una transacción de financiación y que se clasifiquen como activos
corrientes o pasivos corrientes se medirán inicialmente a un importe no descontado de acuerdo con el párrafo
11.13. Por consiguiente, el apartado (c) no se aplica a estos.
11.16 El método del interés efectivo es un método de cálculo del costo amortizado de un activo o un pasivo
financiero (o de un grupo de activos financieros o pasivos financieros) y de distribución del ingreso por
intereses o gasto por intereses a lo largo del periodo correspondiente. La tasa de interés efectiva es la tasa
de descuento que iguala exactamente los flujos de efectivo futuros por pagos o cobros estimados a lo
largo de la vida esperada del instrumento financiero o, cuando sea adecuado, en un periodo más corto,
con el importe en libros del activo financiero o pasivo financiero. La tasa de interés efectiva se determina
sobre la base del importe en libros del activo financiero o pasivo financiero en el momento del
reconocimiento inicial. Según el método del interés efectivo:
(a) el costo amortizado de una activo financiero (pasivo) es el valor presente de los flujos de
efectivo por cobrar futuros (pagos) descontados a la tasa de interés efectiva; y
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(b) el gasto (ingreso) por intereses en un periodo es igual al importe en libros del pasivo (activo)
financiero al principio de un periodo multiplicado por la tasa de interés efectiva para el periodo.
11.17 Al calcular la tasa de interés efectiva, una entidad estimará los flujos de efectivo teniendo en cuenta
todas las condiciones contractuales del instrumento financiero (por ejemplo, pagos anticipados, opciones
de compra y similares) y pérdidas crediticias conocidas en las que se haya incurrido, pero no tendrá en
cuenta las posibles pérdidas crediticias futuras en las que no se haya incurrido todavía.
11.18 Al calcular la tasa de interés efectiva, una entidad amortizará cualquier comisión relacionada, cargas
financieras pagadas o recibidas (por ejemplo, “puntos”), costos de transacción y otras primas o
descuentos a lo largo de la vida esperada del instrumento, excepto en los casos que siguen. La entidad
utilizará un periodo más corto si ese es el periodo al que se refieren las comisiones, cargas financieras
pagadas o recibidas, costos de transacción, primas o descuentos. Este será el caso cuando la variable con
la que se relacionan las comisiones, las cargas financieras pagadas o recibidas, los costos de transacción,
las primas o los descuentos, se ajuste a las tasas del mercado antes del vencimiento esperado del
instrumento. En este caso, el periodo de amortización adecuado es el periodo hasta la siguiente fecha de
revisión de precio.
11.19 Para activos y pasivos financieros a tasa de interés variable, la reestimación periódica de los flujos de
efectivo para reflejar cambios en las tasas de interés de mercado altera la tasa de interés efectiva. Si se
reconoce inicialmente un activo o un pasivo financiero a tasa de interés variable por un importe igual al
principal por cobrar o por pagar al vencimiento, la reestimación de los pagos por intereses futuros no
tiene, normalmente, efecto significativo en el importe en libros del activo o pasivo.
11.20 Si una entidad revisa sus estimaciones de pagos o cobros, ajustará el importe en libros del activo
financiero o pasivo financiero (o grupos de instrumentos financieros) para reflejar los flujos de efectivo
reales y estimados ya revisados. La entidad volverá a calcular el importe en libros computando el valor
presente de los flujos de efectivo futuros estimados, utilizando la tasa de interés efectiva original del
instrumento financiero. La entidad reconocerá el ajuste como ingreso o gasto en el resultado del periodo
en la fecha de la revisión.
Deterioro del valor de los instrumentos financieros medidos al costo o al costo amortizado
Reconocimiento
11.21 Al final de cada periodo sobre el que se informa, una entidad evaluará si existe evidencia objetiva de
deterioro del valor de los activos financieros que se midan al costo o al costo amortizado. Cuando exista
evidencia objetiva de deterioro del valor, la entidad reconocerá inmediatamente una pérdida por
deterioro del valor en resultados.
11.22 La evidencia objetiva de que un activo financiero o un grupo de activos está deteriorado incluye
información observable que requiera la atención del tenedor del activo respecto a los siguientes sucesos
que causan la pérdida:
(a) dificultades financieras significativas del emisor o del obligado;
(b) infracciones del contrato, tales como incumplimientos o moras en el pago de los intereses o
del principal;
(c) el acreedor, por razones económicas o legales relacionadas con dificultades financieras del
deudor, otorga a éste concesiones que no le habría otorgado en otras circunstancias;
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(d) pase a ser probable que el deudor entre en quiebra o en otra forma de reorganización
financiera; o
(e) Los datos observables que indican que ha habido una disminución medible en los flujos
futuros estimados de efectivo de un grupo de activos financieros desde su reconocimiento inicial,
aunque la disminución no pueda todavía identificarse con activos financieros individuales
incluidos en el grupo, tales como condiciones económicas adversas nacionales o locales o
cambios adversos en las condiciones del sector industrial.
11.23 Otros factores que también pueden ser evidencia de deterioro del valor incluyen los cambios
significativos con un efecto adverso que hayan tenido lugar en el entorno tecnológico, de mercado,
económico o legal en el que opera el emisor.
11.24 Una entidad evaluará el deterioro del valor de los siguientes activos financieros de forma individual:
(a) todos los instrumentos de patrimonio con independencia de su significatividad; y
(b) otros activos financieros que son significativos individualmente.
Una entidad evaluará el deterioro del valor de otros activos financieros individualmente o
agrupados sobre la base de características similares de riesgo crediticio.
Medición
11.25 Una entidad medirá una pérdida por deterioro del valor de los siguientes activos financieros medidos al
costo o costo amortizado de la siguiente forma:
(a) Para un activo financiero medido al costo amortizado de acuerdo con el párrafo 11.14(a), la
pérdida por deterioro es la diferencia entre el importe en libros del activo y el valor presente de
los flujos de efectivo futuros estimados, descontados utilizando la tasa de interés efectivo
original del activo. Si este activo financiero tiene una tasa de interés variable, la tasa de
descuento para medir cualquier pérdida por deterioro de valor será la tasa de interés efectiva
actual, determinada según el contrato.
(b) Para un activo financiero medido al costo menos el deterioro del valor de acuerdo con los
apartados (b) y (c)(ii) del párrafo 11.14, la pérdida por deterioro es la diferencia entre el importe
en libros del activo y la mejor estimación (que necesariamente tendrá que ser una aproximación)
del importe (que podría ser cero) que la entidad recibiría por el activo si se vendiese en la fecha
sobre la que se informa.
Reversión
11.26 Si, en periodos posteriores, el importe de una pérdida por deterioro del valor disminuyese y esta
disminución puede relacionarse objetivamente con un hecho ocurrido con posterioridad al
reconocimiento del deterioro (tal como una mejora en la calificación crediticia del deudor), la entidad
revertirá la pérdida por deterioro reconocida con anterioridad, ya sea directamente o mediante el ajuste
de una cuenta correctora. La reversión no dará lugar a un importe en libros del activo financiero (neto de
cualquier cuenta correctora) que exceda al importe en libros que habría tenido si anteriormente no se
hubiese reconocido la pérdida por deterioro del valor. La entidad reconocerá el importe de la reversión
en los resultados inmediatamente.
Valor razonable
11.27 Una entidad utilizará la jerarquía siguiente para estimar el valor razonable de un activo:
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(a) La mejor evidencia del valor razonable es un precio cotizado para un activo idéntico (o un
activo similar) en un mercado activo. Éste suele ser el precio comprador actual.
(b) Cuando no están disponibles precios cotizados, el precio en un acuerdo de venta vinculante o
en una transacción reciente para un activo idéntico (o activo similar) en condiciones de
independencia mutua entre partes interesadas y debidamente informadas proporciona evidencia
del valor razonable. Sin embargo, este precio puede no ser una buena estimación del valor
razonable si ha habido cambios significativos en las circunstancias económicas o un periodo de
tiempo significativo entre la fecha del acuerdo de venta vinculante, o la transacción, y la fecha
de medición. Si la entidad puede demostrar que el último precio de transacción no es un buen
estimador del valor razonable (por ejemplo, porque refleja el importe que una entidad recibiría o
pagaría en una transacción forzada, liquidación involuntaria o una venta urgente), después ese
precio se ajusta.
(c) Si el mercado para el activo no está activo y cualquier acuerdo de venta vinculante o las
transacciones recientes de un activo idéntico (o un activo similar) por sí solas no constituyen una
buena estimación del valor razonable, una entidad estimará el valor razonable utilizando otra
técnica de valoración. El objetivo de utilizar una técnica de valoración es estimar el precio de
transacción que se habría alcanzado en la fecha de medición en un intercambio entre partes que
actúen en condiciones de independencia mutua, motivado por contraprestaciones normales del
negocio.
Otras secciones de esta Norma hacen referencia a la guía sobre el valor razonable de los párrafos
11.27 a 11.32, incluyendo la Sección 9, Sección 12, Sección 14, Sección 15, Sección 16
Propiedades de Inversión, Sección 17 Propiedades, Planta y Equipo y la Sección 28.
Técnica de valoración
11.28 Las técnicas de valoración incluyen el uso de transacciones de mercado recientes para un activo idéntico
entre partes interesadas y debidamente informadas que actúen en condiciones de independencia mutua, si
estuvieran disponibles, referencias al valor razonable de otro activo sustancialmente igual al activo que
se está midiendo, el flujos de efectivo descontados y modelos de fijación de precios de opciones. Si
existiese una técnica de valoración comúnmente utilizada por los participantes del mercado para fijar el
precio del activo, y se hubiera demostrado que esa técnica proporciona estimaciones fiables de los
precios observados en transacciones reales de mercado, la entidad utilizará esa técnica.
11.29 El objetivo de utilizar una técnica de valoración es establecer cuál habría sido en la fecha de medición, el
precio de una transacción realizada en condiciones de independencia mutua y motivada por las
consideraciones normales del negocio.
El valor razonable se estima sobre la base de los resultados de una técnica de valoración que utilice en la
mayor medida posible datos de mercado y minimice en todo lo posible la utilización de datos
determinados por la entidad. Se puede esperar que una técnica de valoración llegue a una estimación
fiable del valor razonable si
(a) refleja de forma razonable el precio que se podría esperar que el mercado fijara para el
activo; y
(b) las variables utilizadas por la técnica de valoración representan de forma razonable las
expectativas del mercado y miden los factores de rentabilidad-riesgo inherentes al activo.
Mercado no activo
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11.30 El valor razonable de las inversiones en activos que no tengan un precio de mercado cotizado en un
mercado activo se puede medir con fiabilidad si
(a) la variabilidad en el rango de estimaciones del valor razonable no es significativa para ese
activo; o
(b) las probabilidades de diversas estimaciones dentro de ese rango pueden ser evaluadas
razonablemente y utilizadas en la estimación del valor razonable.
11.31 Existen muchas situaciones en las que es posible que la variabilidad en el rango de estimaciones
razonables del valor razonable de activos que no tienen un precio de mercado cotizado no sea
significativa. Normalmente es posible estimar el valor razonable de un activo que una entidad ha
adquirido de un tercero. Sin embargo, si el rango de estimaciones razonables del valor razonable es
significativo y las probabilidades de las diversas estimaciones no pueden ser evaluadas razonablemente,
se excluirá a una entidad de medir el activo al valor razonable.
11.32 Si la medida fiable del valor razonable ya no está disponible para un activo medido al valor
razonable (o no está disponible sin un esfuerzo o costo desproporcionado cuando se proporciona esta
exención (véanse los párrafos 11.14(c) y 12.8(b)), su importe en libros en la última fecha en que se
midió el activo con fiabilidad pasará a ser su nuevo costo. La entidad medirá el activo a este importe de
costo menos deterioro de valor hasta que se encuentre disponible una medida fiable del valor razonable
(o pase a estar disponible sin un esfuerzo o costo desproporcionado cuando se proporciona esta
exención).
11.33 Una entidad dará de baja en cuentas un activo financiero solo cuando:
(a) expiren o se liquiden los derechos contractuales sobre los flujos de efectivo del activo
financiero;
(b) la entidad transfiera sustancialmente a terceros todos los riesgos y ventajas inherentes a la
propiedad del activo financiero; o (c) la entidad, a pesar de haber conservado algunos riesgos y ventajas
inherentes a la propiedad significativos, ha transferido el control del activo a otra parte, y éste tiene la
capacidad práctica de vender el activo en su integridad a una tercera parte no relacionada y es capaz de
ejercer esa capacidad unilateralmente y sin necesidad de imponer restricciones adicionales sobre la
transferencia—en este caso, la entidad:
(i) dará de baja en cuentas el activo; y
(ii) reconocerá por separado cualesquiera derechos y obligaciones conservados o creados
en la transferencia.
El importe en libros del activo transferido deberá distribuirse entre los derechos u obligaciones
conservados y transferidos sobre la base de sus valores razonables relativos en la fecha de la
transferencia. Los derechos y obligaciones de nueva creación deberán medirse al valor razonable en esa
fecha. Cualquier diferencia entre la contraprestación recibida y el importe reconocido y dado de baja en
cuentas de acuerdo con este párrafo deberá ser reconocido en resultados en el periodo de la transferencia.
11.34 Si una transferencia no da lugar a una baja en cuentas porque la entidad ha conservado riesgos y ventajas
significativos inherentes a la propiedad del activo transferido, la entidad continuará reconociendo el
activo transferido en su integridad, y reconocerá un pasivo financiero por la contraprestación recibida.
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11.35 Si un transferidor otorgase garantías distintas del efectivo (tales como instrumentos de deuda o de
patrimonio) al receptor de la transferencia, la contabilización de la garantía por ambas partes dependerá
de si la segunda tiene el derecho a vender o volver a pignorar la garantía y de si la primera ha incurrido
en incumplimiento. Ambos contabilizarán la garantía de la siguiente forma:
(a) si el receptor de la transferencia tiene, por contrato o costumbre, el derecho de vender o
volver a pignorar la garantía, el transferidor reclasificará ese activo en su estado de situación financiera
(por ejemplo, como un activo prestado, un instrumento de patrimonio pignorado o una cuenta por cobrar
recomprada) de forma separadamente de otros activos;
(b) si el receptor de la transferencia vendiese la garantía pignorada, reconocerá los ingresos
procedentes de la venta y un pasivo medido a su valor razonable por su obligación de devolver la
garantía;
(c) si el transferidor incumpliese de acuerdo con los términos del contrato y dejase de estar
capacitado para rescatar la garantía, dará de baja en cuentas la garantía y el receptor de la transferencia
reconocerá la garantía como su activo medido inicialmente al valor razonable, o, si ya la hubiese
vendido, dará de baja su obligación de devolver la garantía; y
(d) excepto por lo dispuesto en el apartado (c), el transferidor continuará registrando la garantía
como su activo y el receptor de la transferencia no reconocerá la garantía como un activo.
11.36 Una entidad solo dará de baja en cuentas un pasivo financiero (o una parte de un pasivo financiero)
cuando se haya extinguido—esto es, cuando la obligación especificada en el contrato haya sido pagada,
cancelada o haya expirado.
11.38 La entidad reconocerá en los resultados cualquier diferencia entre el importe en libros del pasivo
financiero (o de una parte de un pasivo financiero) cancelado o transferido a un tercero y la
contraprestación pagada, incluyendo cualquier activo transferido que sea diferente del efectivo o del
pasivo asumido. Información a Revelar
11.39 La siguiente información a revelar hace referencia a la información a revelar para pasivos financieros
medidos al valor razonable con cambios en resultados. Las entidades que solo tienen instrumentos
financieros básicos (y, por lo tanto, no aplican la Sección 12) no tendrán ningún pasivo financiero
medido al valor razonable con cambios en resultados y, por lo tanto, no necesitarán revelar esta
información. Información a revelar sobre las políticas contables de instrumentos financieros
11.40 De acuerdo con el párrafo 8.5, una entidad revelará, en el resumen de las políticas contables
significativas, la base (o bases) de medición utilizadas para instrumentos financieros y otras políticas
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contables utilizadas para instrumentos financieros que sean relevantes para la comprensión de los
estados financieros.
11.41 Una entidad revelará los importes en libros de cada una de las siguientes categorías de activos
financieros y pasivos financieros en la fecha de presentación, en total, en el estado de situación
financiera o en las notas:
(a) activos financieros medidos al valor razonable con cambios en resultados (párrafo 11.14(c)(i)
y párrafos 12.8 y 12.9);
(b) activos financieros que son instrumentos de deuda medidos al costo amortizado [párrafo
11.14(a)];
(c) activos financieros que son instrumentos de patrimonio medidos al costo menos deterioro del
valor (párrafo 11.14(c)(ii) y párrafos 12.8 y 12.9);
(d) pasivos financieros medidos al valor razonable con cambios en resultados (párrafos 12.8 y
12.9);
(e) pasivos financieros medidos al costo amortizado [párrafo 11.14(a)]; y
(f) compromisos de préstamo medidos al costo menos deterioro del valor [párrafo 11.14(b)].
11.42 Una entidad revelará información que permita a los usuarios de sus estados financieros evaluar la
significatividad de los instrumentos financieros en su situación financiera y en su rendimiento. Por
ejemplo, para las deudas a largo plazo, esta información normalmente incluiría los plazos y condiciones
del instrumento de deuda (tal como la tasa de interés, vencimiento, plazos de reembolso y restricciones
que el instrumento de deuda impone a la entidad).
11.43 Para todos activos financieros y pasivos financieros medidos al valor razonable, la entidad informará
sobre la base utilizada para determinar el valor razonable, esto es, el precio de mercado cotizado en un
mercado activo u otra técnica de valoración. Cuando se utilice una técnica de valoración, la entidad
revelará los supuestos aplicados para determinar los valores razonables de cada clase de activos
financieros o pasivos financieros. Por ejemplo, si fuera aplicable, una entidad revelará información sobre
las hipótesis relacionadas con las tasas de pagos anticipados, las tasas de pérdidas estimadas en los
créditos y las tasas de interés o de descuento.
11.44 Si una medida fiable del valor razonable deja de estar disponible, o no está disponible sin esfuerzo o
costo desproporcionado cuando se proporciona esta exención para los instrumentos financieros que se
requeriría en otro caso que se midiese a valor razonable con cambios en resultados de acuerdo con esta
Norma, la entidad revelará ese hecho, el importe en libros de los instrumentos financieros, y, si se ha
usado la exención por esfuerzo o costo desproporcionado, las razones por las que una medición fiable
del valor razonable involucraría un esfuerzo o costo desproporcionado.
Baja en cuentas
11.45 Si una entidad ha transferido activos financieros a una tercera parte en una transacción que no cumple las
condiciones para la baja en cuentas (véanse los párrafos 11.33 a 11.35), la entidad revelará para cada
clase de estos activos financieros:
(a) la naturaleza de los activos;
(b) la naturaleza de los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad a los que la entidad continúe
expuesta; y
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(c) el importe en libros de los activos o de cualesquiera pasivos asociados que la entidad
continúe reconociendo.
Garantía
11.46 Cuando una entidad haya pignorado activos financieros como garantía por pasivos o pasivos
contingentes, revelará lo siguiente:
(a) el importe en libros de los activos financieros pignorados como garantía; y
(b) Los plazos y condiciones relacionados con su pignoración. Incumplimientos y otras
infracciones de préstamos por pagar
11.47 Para los préstamos por pagar reconocidos en la fecha de presentación, en los que se haya producido una
infracción de los plazos o un incumplimiento de pagos del principal, intereses, fondos de amortización o
cláusulas de reembolso que no se hayan corregido en la fecha de presentación, la entidad revelará lo
siguiente:
(a) detalles de esa infracción o incumplimiento;
(b) el importe en libros de los préstamos por pagar relacionados en la fecha de presentación; y
(c) si la infracción o incumplimiento ha sido corregido o si se han renegociado las condiciones
de los préstamos por pagar antes de la fecha de autorización para emisión de los estados financieros
11.48 Una entidad revelará las siguientes partidas de ingresos, gastos, ganancias o pérdidas:
(a) ingresos, gastos, ganancias o pérdidas, incluidos los cambios al valor razonable reconocidos
en:
(i) activos financieros medidos al valor razonable con cambios en resultados;
(ii) pasivos financieros medidos al valor razonable con cambios en resultados;
(iii) activos financieros medidos al costo amortizado; y
(iv) Pasivos financieros medidos al costo amortizado.
(b) ingresos por intereses totales y los gastos por intereses totales (calculados utilizando el
método del interés efectivo) por activos financieros y pasivos financieros que no se miden al valor
razonable con cambios en resultados; y
(c) el importe de las pérdidas por deterioro de valor para cada clase de activo financiero.
Sección 12 de las NIIF para PYMES “Otros Temas Relacionados con Instrumentos Financieros”;
12.1 La Sección 11 Instrumentos Financieros Básicos y Sección 12 conjuntamente tratan del reconocimiento,
baja en cuentas, medición e información a revelar de los instrumentos financieros (activos financieros y
pasivos financieros). La Sección 11 se aplica a los instrumentos financieros básicos y es aplicable a
todas las entidades. La Sección 12 se aplica a otros instrumentos financieros y transacciones más
complejos. Si una entidad solo realiza transacciones de instrumentos financieros básicos, la Sección 12
no le será de aplicación. Sin embargo, incluso las entidades que solo tienen instrumentos financieros
básicos considerarán el alcance de la Sección 12 para asegurarse de que están exentas
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Alcance de la Sección 12
12.4 La mayoría de los contratos para la compra o venta de una partida no financiera, tales como materias
primas cotizadas, inventarios o propiedades, planta y equipo se excluyen de esta sección porque no son
instrumentos financieros. Sin embargo, esta sección se aplica a todos los contratos que imponen riesgos
al comprador o vendedor que no son típicos de los contratos de compra o venta de partidas no
financieras. Por ejemplo, esta sección se aplica a todos los contratos que puedan dar lugar a una pérdida
para el comprador o el vendedor como consecuencia de las condiciones del contrato que no están
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relacionadas con cambios en el precio de partidas no financieras, cambios en tasas de cambio en moneda
extranjera, o un incumplimiento por parte de una de las contrapartes.
12.5 Además de a los contratos descritos en el párrafo 12.4, esta sección se aplica a los contratos de compra o
venta de partidas no financieras si el contrato puede liquidarse por el importe neto en efectivo u otro
instrumento financiero, o mediante el intercambio de instrumentos financieros, como si los contratos
fueran instrumentos financieros, con la siguiente excepción: los contratos que se realizaron y que se
continúan manteniendo con el objetivo de recibir o de entregar un elemento no financiero de acuerdo con
los requerimientos de uso, venta o compra esperados de la entidad no son instrumentos financieros a
efectos de esta sección.
12.6 Una entidad solo reconocerá un activo financiero o un pasivo financiero cuando se convierta en una
parte de las condiciones contractuales del instrumento.
Medición inicial
12.7 Cuando se reconoce inicialmente un activo financiero o pasivo financiero, una entidad lo medirá por su
valor razonable, que es normalmente el precio de transacción.
Medición posterior
12.8 Al final de cada periodo sobre el que se informa, una entidad medirá todos los instrumentos financieros
que queden dentro del alcance de la Sección 12 al valor razonable y reconocerá los cambios en el valor
razonable en el resultado, excepto en el caso de:
(a) que algunos cambios en el valor razonable de los instrumentos de cobertura en una relación
de cobertura designada deban reconocerse inicialmente en otro resultado integral según el párrafo 12.23;
y
(b) instrumentos de patrimonio sin cotización pública y cuyo valor razonable no pueda medirse
de otra forma con fiabilidad sin esfuerzo o costo desproporcionado, así como los contratos
vinculados con tales instrumentos que, en el caso de ejercerse, darán lugar a la entrega de tales
instrumentos, los cuales deberán medirse al costo menos deterioros de valor.
12.9 Si la medida fiable del valor razonable ya no está disponible sin esfuerzo o costo desproporcionado para
un instrumento de patrimonio, o contrato vinculado a este instrumento que si se ejerciera daría lugar a la
entrega de esos instrumentos sin cotización pública pero medidos al valor razonable con cambios en
resultados, su valor razonable en la última fecha en la que se midió el instrumento con fiabilidad sin
esfuerzo o costo desproporcionado se tratará como el costo del instrumento. La entidad medirá el
instrumento a este importe de costo menos deterioro de valor hasta que sea capaz de determinar una
medida fiable del valor razonable sin esfuerzo o costo desproporcionado.
Valor razonable
12.10 Una entidad aplicará la guía sobre el valor razonable de los párrafos 11.27 a 11.32 a las mediciones de
valor razonable de acuerdo con esta sección así como a las mediciones de valor razonable de acuerdo
con la Sección 11.
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12.11 El valor razonable de un pasivo financiero a pagar cuando es reclamado no puede ser menor que el
importe a pagar a su cancelación, descontado desde la primera fecha en que pueda requerirse el pago.
12.12 Una entidad no incluirá los costos de transacción en la medición inicial de los activos y pasivos
financieros que se medirán posteriormente al valor razonable con cambios en resultados. Si se difiere el
pago por un activo o se financia a una tasa de interés que no es de mercado, la entidad medirá
inicialmente el activo al valor presente de los pagos futuros descontados a una tasa de interés de
mercado.
Deterioro del valor de los instrumentos financieros medidos al costo o al costo amortizado
12.13 Una entidad aplicará la guía sobre deterioro del valor de los párrafos 11.21 a 11.26 a los instrumentos
financieros medidos al costo menos el deterioro del valor de acuerdo con esta sección. Baja en cuentas
de un activo financiero o un pasivo financiero
12.14 Una entidad aplicará los requerimientos para la baja en cuentas de los párrafos 11.33 a 11.38 a los
activos financieros y los pasivos financieros a los que se aplica esta sección.
Contabilidad de coberturas
12.15 Si se cumplen los criterios especificados, una entidad puede designar una relación de cobertura entre un
instrumento de cobertura y una partida cubierta de forma que se cumplan las condiciones para la
contabilidad de coberturas. La contabilidad de coberturas permite que se reconozcan en resultados al
mismo tiempo la ganancia o pérdida en el instrumento de cobertura y en la partida cubierta.
12.16 Para cumplir las condiciones para la contabilidad de coberturas, una entidad cumplirá todas las
condiciones siguientes:
(a) La entidad designará y documentará las relaciones de cobertura de forma que el riesgo que se
cubre, la partida cubierta y el instrumento de cobertura estén claramente identificados y el riesgo en la
partida cubierta es el riesgo que se cubre con el instrumento de cobertura.
(b) El riesgo cubierto es uno de los riesgos especificados en el párrafo 12.17.
(c) El instrumento de cobertura es como se especifica en el párrafo 12.18.
(d) La entidad espera que el instrumento de cobertura sea altamente efectivo en compensar el
riesgo cubierto designado. La eficacia de una cobertura es el grado en el que los cambios en el valor
razonable o en los flujos de efectivo de la partida cubierta que son directamente atribuibles al riesgo
cubierto se compensen con los cambios en el valor razonable o en los flujos de efectivo del instrumento
de cobertura.
12.17 Esta Norma permite la contabilidad de coberturas solo para los siguientes riesgos:
(a) riesgo de tasa de interés de un instrumento de deuda medido a su costo amortizado;
(b) riesgo de tasa de cambio en moneda extranjera o de tasa de interés en un compromiso firme o
en una transacción prevista altamente probable;
(c) riesgo de precio de una materia prima cotizada que la entidad mantiene o en un compromiso
firme o una transacción prevista altamente probable de comprar o vender una materia prima cotizada; y
(d) riesgo de tasa de cambio de la moneda extranjera en una inversión neta en un negocio en el
extranjero. El riesgo de tasa de cambio de la moneda extranjera de un instrumento de deuda medido al
costo amortizado no se ha incluido en la lista porque la contabilidad de coberturas no tendría ningún
efecto significativo sobre los estados financieros. Las cuentas, pagarés y préstamos por cobrar y por
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pagar básicos se miden habitualmente al costo amortizado [véase el párrafo 11.5(d)]. Esto incluiría las
cuentas por pagar denominadas en una moneda extranjera. El párrafo 30.10 requiere que cualquier
cambio en el importe en libros de la cuenta por pagar debido a un cambio en la tasa de cambio se
reconozca en resultados. Por consiguiente, tanto el cambio en el valor razonable del instrumento de
cobertura (la permuta financiera de divisas) como el cambio en el importe en libros de la cuenta por
pagar relativa al cambio en la tasa de cambio se reconocerían en resultados y deberían compensarse entre
sí excepto en lo que respecta a la diferencia entre la tasa de contado (a la que se mide el pasivo) y la tasa
a plazo (a la que se mide la permuta).
12.18 Esta Norma solo permite la contabilidad de coberturas si el instrumento de cobertura cumple todos los
plazos y condiciones siguientes:
(a) es una permuta de tasa de interés, una permuta financiera de diferencias de cambio, contrato
de intercambio a término de moneda extranjera o un contrato a término de cambio de materia prima
cotizada que se espera que sea altamente efectivo para compensar un riesgo identificado en el párrafo
12.17 que se designa como riesgo cubierto;
(b) involucra una parte externa a la entidad que informa (es decir, externa al grupo, segmento o
entidad individual que informa);
(c) su importe nocional es igual al importe designado del principal o al importe nocional de la
partida cubierta;
(d) tiene una fecha de vencimiento especificada no posterior a:
(i) el vencimiento del instrumento financiero cubierto;
(ii) la liquidación esperada del compromiso de compra o venta de la materia prima
cotizada; o
(iii) la ocurrencia de la muy altamente probable transacción de moneda extranjera
prevista o de la transacción con una materia prima cotizada que se cubre.
(e) No tiene pago anticipado, terminación anticipada o características ampliadas.
Información a revelar
12.26 Una entidad que aplique esta sección revelará toda la información requerida en la Sección 11 e
incorporará a esa información los instrumentos financieros que queden dentro del alcance de esta sección, así
como los que queden dentro del 12.27 Una entidad revelará la siguiente información de forma separada para
coberturas de cada uno de los cuatro tipos de riesgo descritos en el párrafo 12.17:
(a) una descripción de la cobertura;
(b) una descripción de los instrumentos financieros designados como instrumentos de cobertura
y de sus valores razonables en la fecha sobre la que se informa; y
(c) La naturaleza de los riesgos cubiertos, incluyendo una descripción de la partida cubierta.
12.28 Si una entidad utiliza la contabilidad de coberturas para una cobertura de riesgo de tasa de interés fijo o
de precio de una materia prima cotizada que posea (párrafos 12.19 a 12.22), revelará lo siguiente:
(a) el importe del cambio en el valor razonable del instrumento de cobertura reconocido en el
resultado del periodo; y
(b) el importe del cambio en el valor razonable de la partida cubierta reconocido en el resultado
del periodo.
12.29 Si una entidad utiliza la contabilidad de coberturas para una cobertura de riesgo de tasa de interés
variable, riesgo de tasa de cambio, riesgo de precio de materia prima cotizada en un compromiso en
firme o transacción prevista altamente probable, o inversión neta en un negocio en el extranjero (párrafos
12.23 a 12.25), revelará lo siguiente:
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(a) los periodos en los que se espera que se produzcan los flujos de efectivo, cuándo se espera
que afecten al resultado;
(b) una descripción de las transacciones previstas para las que se haya utilizado anteriormente la
contabilidad de coberturas, pero cuya ocurrencia ya no se espere;
(c) el importe del cambio en el valor razonable del instrumento de cobertura que se reconoció en
otro resultado integral durante el periodo (párrafo 12.23);
(d) el importe reclasificado al resultado del periodo (párrafos 12.23 a 12.25); y
(e) el importe de cualquier exceso del cambio acumulado en el valor razonable del instrumento
de cobertura sobre el cambio acumulado en el valor razonable de los flujos de efectivo esperados que se
reconoció en el resultado del periodo (párrafo 12.23).
Sección 16 de las NIIF para PYMES “Propiedades de Inversión”; formas de inversiones. Acciones.
Obligaciones. Hipotecas, etc.
Definición y principios contables Finalidad del examen. Presentación en el Balance. Control interno.
Procedimientos de auditoria. Alquileres. Material de Oficina y de propaganda. Impuestos. Intereses y descuentos
pagados por anticipado. Descuento y gastos no amortizados sobre obligaciones. Cargos diferidos.
Sección 18, SECCION 19 – Finalidad del examen. Control interno. Presentación en el Estado de Situación
Financiera Marcas de fábrica. Fórmulas. Plusvalía. Patentes. Concesiones. Amortizaciones.
TEMA 7 PASIVOS
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Sección 22 Definición y principios contables. Finalidad del examen. Presentación en el Estado de Situación
Financiera. Control interno. Obligaciones por pagar. Hipotecas por pagar. Bonos por pagar.
TEMA 8 PATRIMONIO
Sección 22 – Pasivos y Patrimonio. Definición y principios contables. Finalidad del examen. Presentación en el
Estado de Situación Financiera. Control interno. Valor de las acciones. Capital en acciones. Acciones en
tesorería, la legislación venezolana. Superávit. Reserva legal.
Objetivos de auditoría. Formas de presentación del Estado de Resultados. Importancia del Estado de Resultado
Integral y Estado de Resultados. Ingresos por venta de productos y servicios. Otros ingresos y otras
deducciones. Control interno sobre embarques, facturación, compras, recepción y nómina. Procedimientos de
auditoría. Análisis de las cuentas de: Ingresos por ventas, rebajas y devoluciones en venta, costos, gastos de
venta y de Administración Otros ingresos y otras deducciones. Clasificación de las ganancias o ingresos no
operacionales. Provisión para Impuesto sobre la renta. Fraudes, desfalcos y otras irregularidades.
REFERENCIAS:
JW Cook y G.M. Winkle. “Auditoria”. 3ra. Edición.
Walter B. Meigs, E. Jhon Larsen y Robert F. Meigs. « Principios de Auditoria”.- 2da. Edición.
Ray Whiltington y Kurt Pane “Auditoria - Un enfoque integral”. 12ª. Edición.
Normas Internacionales de Información Financiera NIIF para las PYMES, IASB/2015
Normas Internacionales de Auditoria NIAS
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