Área Tributaria
Operaciones con sujetos no domiciliados
residentes en la Comunidad Andina
Ficha Técnica
Autor : Dr. Jorge Gabriel Arévalo Mogollón
Título : Operaciones con sujetos no domiciliados
residentes en la Comunidad Andina
Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 174 - Primera
Quincena de Enero 2009
1. Introducción
En el presente caso, se analiza la vigencia
de la Decisión N° 578 de la Comunidad
Andina y la aplicabilidad de la misma
respecto del Impuesto a la Renta en las
operaciones comerciales desarrolladas
con los sujetos no domiciliados que in-
tegran este Bloque Internacional.
Asimismo, se examina el concepto de
renta de fuente peruana y su distin-
ción respecto de las operaciones que
constituyen renta de fuente extranjera.
Por último, se revisa el concepto de
utilización de servicios desarrollado por
la jurisprudencia nacional, en relación
con la Ley del Impuesto General a las
Ventas.
2. Descripción del caso
“Somos una empresa domiciliada en
Perú que brinda servicios de ingeniería.
Cada trimestre nos facturan de Colombia
por 2 servicios:
El primer servicio corresponde a la se-
lección, capacitación y entrenamiento
de nuestro personal antes que ingrese a
trabajar en nuestras plantas, siendo que
este servicio se desarrolla en Colombia
y equivale a $96,000 dólares, con el
siguiente detalle:
Subtotal : $100,000
IVA : 0
Precio total : $100,000
El otro servicio corresponde al alquiler
de unos equipos empleados en nuestra
empresa, por $45,000 dólares y cuyo
detalle es el siguiente:
Subtotal : $200,000
IVA : 0
Precio total : $200,000
Consultamos si las facturas en cuestión
se encuentran afectas al Impuesto
General a las Ventas y a la retención
del Impuesto a la Renta de Sujetos No
Domiciliados y, de ser el caso, cuál es
el importe de ambos impuestos, así
como la forma y modo de pago de
los mismos”.
N° 174 Primera Quincena - Enero 2009
I
3. Identificación del problema
En el caso planteado, nos encontramos
ante dos servicios brindados por un
sujeto no domiciliado con residencia en
un país comunitario andino. Siendo esto
así, resulta de vital importancia esclarecer
si la Decisión N° 578 de la Comunidad
Andina es una norma jurídica válida en
nuestro Ordenamiento Jurídico.
De hecho, parte de la doctrina nacional
considera que la mencionada norma
comunitaria no constituye una norma
jurídica válida en nuestro ordenamiento,
habida cuenta que, según el artículo 56°
de la Constitución Política, los tratados
que crean, modifican o suprimen tributos
deben ser aprobados por el Congreso,
situación que no ha ocurrido con la De-
cisión N° 578.
Al respecto, consideramos que el re-
quisito de la aprobación parlamentaria
previsto en la Constitución tiene su
fundamento y guarda concordancia con
el principio de reserva de ley a que se
refiere el artículo 74° de la misma norma
fundamental, el cual a su vez tiene su ori-
gen en el aforismo “no taxation without
representation”.
En los términos del Tribunal Constitucio-
nal, este principio significa que el ámbito
de creación, modificación, derogación o
exoneración de tributos se encuentran
reservada para ser actuada mediante
una ley.1
En este sentido, el Tribunal Constitucional
subraya que la exigencia de la reserva de
la ley involucra el reconocimiento de un
contenido mínimo necesario para que
la regulación efectuada no desborde la
voluntad del constituyente a través de
remisiones a textos infralegales de la
materia reservada a la ley, siendo este
razonamiento similar a lo que la teoría
del contenido esencial sostiene respecto
de los derechos fundamentales.2
Ahora bien, en el caso particular de la
Decisión N° 578, el artículo 18° de
la misma establece que ningún país
miembro aplicará a las personas domi-
ciliadas en los otros países miembros un
tratamiento menos favorable que el que
aplica a las personas domiciliadas en
su territorio, respecto de los impuestos
que son materia de este instrumento
internacional.
1 Sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente
Nº 02302-2003-AA/TC.
2 Sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente
Nº 02762-2002-AA/TC.
Bajo esta disposición, por ejemplo, un
trabajador comunitario andino que
brinde servicios remunerados en Perú
deberá tributar con las tasas previstas en
el artículo 53° de la Ley del Impuesto a
la Renta (esto es, 15% por las primeras
27 UIT, 21% por el exceso de 27 UIT y
hasta 54 UIT y 30% por el exceso de 54
UIT) y no con la tasa impositiva del 30%
sobre el 100% de los ingresos brutos,
según lo previsto en literal f) del artículo
76° y artículo 54° de la misma Ley del
Impuesto a la Renta.
Esto quiere decir que la Decisión N° 578
sí realiza modificaciones en las tasas im-
positivas de la Ley del Impuesto a la Ren-
ta interna, respecto de los contribuyentes
comunitarios andinos. Bajo esta óptica,
en aplicación del principio de reserva de
ley reconocido por nuestra Constitución,
la Decisión N° 578 debió cumplir con el
requisito de la aprobación parlamentaria
para que sea considerada un instrumento
jurídico válido en el Perú.
Ahora, al no haberse cumplido con este
requisito de aprobación parlamenta-
ria por el Congreso de la República,
consideramos que dicho instrumento
internacional adolece de nulidad en el
ordenamiento jurídico nacional, ello de
conformidad con el inciso 1) del artículo
46° de la Convención de Viena, el cual
señala expresamente lo siguiente:
“El hecho de que el consentimiento de
un Estado en obligarse por un tratado
haya sido manifestado en violación de
una disposición de su tratado interno
concerniente a la competencia para
celebrar tratados no podrá ser alegado
por dicho Estado como vicio de con-
sentimiento, a menos que esa violación
sea manifiesta y afecte a una norma de
importancia fundamental de su derecho
interno”.
Sin perjuicio de lo anterior, el Estado
Peruano ha manifestado su aquiescencia
sobre la validez de la Decisión N° 578,
lo cual se materializa en al menos cuatro
actos concretos:
• En la dirección electrónica del Mi-
nisterio de Economía y Finanzas3
aparece la Decisión Nº 578 como
un Convenio para evitar la doble
imposición, junto al CDI suscrito con
Chile y Canadá.4
3 Según el inciso m) del artículo 2° de la Decisión Nº 578, el Mi-
nisterio de Economía y Finanzas es reconocido como la autoridad
competente para efectos de dicho instrumento internacional.
4 Para mejor referencia, ver la siguiente dirección electrónica: http://
www.mef.gob.pe/ESPEC/Convenios_DT2.php.
Actualidad Empresarial I-19
 I Actualidad y Aplicación Práctica
• E n e l O f i c i o N ° 3 5 5 - 2 0 0 6 -
SUNAT/100000, la Superintendencia
Nacional de Administración Tributa-
ria indicó expresamente que el Perú
tiene vigente Convenios para prevenir
la doble imposición tributaria con los
países miembros de la Comunidad
Andina.5 6
• En el PDT 601 - Planilla Electrónica,
elaborado por la propia Adminis-
tración Tributaria, se reconoce la
vigencia de la Decisión Nº 578 para
efectos de la aplicación de las tasas
impositivas aplicables a los sujetos no
domiciliados residentes en los países
comunitarios andinos.7
• En la nota N° 1 de la Resolución del
Tribunal Fiscal N° 897-4-2008, indica
lo siguiente: “Cabe indicar que el 5 de
mayo de 2004 se publicó en la Gaceta
Oficial del Acuerdo de Cartagena
N° 1063, la Decisión N° 578 sobre el
Régimen para evitar la doble tributa-
ción y prevenir la evasión fiscal entre
los países de la Comunidad Andina, el
mismo que entró en vigencia a partir
del 1 de enero de 2005”.8
Por lo mismo, creemos que, a pesar del
denunciado vicio de nulidad, la Decisión
N° 578 surte plenos efectos jurídicos en
el Perú, ello en virtud de lo dispuesto en
el artículo 45° de la misma Convención
de Viena, según el cual
“Un Estado no podrá ya alegar una
causa para anular un tratado, darlo por
terminado, retirarse de él o suspender
su aplicación con arreglo a lo dispuesto
en los artículos 46° a 50° o en los artí-
culos 60° a 62°, si, después de haber
tenido conocimiento de los hechos, ese
Estado:
a) ha convenido expresamente en que
el tratado es válido, permanece en
vigor o continúa en aplicación, según
el caso; o
b) se ha comportado de tal manera que
debe considerarse que ha dado su
aquiescencia a la validez del tratado
o a su continuación en vigor o en
aplicación, según el caso”.
4. Solución del caso respecto del
Impuesto a la Renta
4.1. El principio básico de la Decisión
Nº 578 de la Comunidad Andina
está contenido en el artículo 3º,
según el cual “independientemente
de la nacionalidad o domicilio de
las personas, las rentas de cualquier
naturaleza que estas obtuvieren, sólo
5 http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/index.html
6 Nótese que este Oficio es del año 2006.
7 Para mejor ilustración, puede revisarse el documento “Instruccio-
nes – PDT N° 601 Planilla Electrónica”. Julio de 2008, p. 6; en la
siguiente dirección electrónica:
http://www2.sunat.gob.pe/pdt/pdtModulos/independientes/p601/
planilla_electronica.pdf.
8 http://www.aele.com/web/index.shtml?apc=nov~-~-~-~-~7-
&a=nftxt&e=4167&vid=53.
I-20 Instituto Pacífico
serán gravables en el país miembro
en que tales rentas tengan su fuente
productora”.
Esto quiere decir, que la mencionada
Decisión privilegia el criterio del país
de la fuente productora sobre el cri-
terio del país de la residencia. Mejor
dicho, para el invocado instrumento
internacional, resulta competente
para gravar con el Impuesto a la
Renta el país de donde proviene el
pago de la retribución.
Cabe subrayar que el artículo an-
tes mencionado sólo atribuye una
jurisdicción tributaria, sin que ello
signifique necesariamente el país be-
neficiado con dicha atribución deba
ejercerla.9 De hecho, podría ocurrir
que el país de la fuente no ejerza la
potestad tributaria al no considerar
como gravada una determinada renta
en particular.
Ahora bien, en el caso particular de
las rentas empresariales, el artículo
6º de la Decisión Nº 578 confirma el
principio antes señalado, cuando dis-
pone que “los beneficios resultantes
de las actividades empresariales sólo
serán gravables por el país miembro
donde estas se hubieren efectuado”.
4.2. Siendo esto así, en el caso plantea-
do resulta que, en primer término,
la empresa colombiana brinda a la
empresa peruana el servicio de selec-
ción, capacitación y entrenamiento de
personal antes que ingrese a trabajar
en las instalaciones de esta última,
siendo que dicho servicio se desarrolla
íntegramente en Colombia.
Por lo mismo, el servicio en cuestión
no puede ser susceptible de afecta-
ción por el Perú, al no desarrollarse
el mismo en territorio nacional.
4.3. Por otro lado, también en el caso
planteado, la empresa colombiana
brinda un servicio de arrendamiento
de maquinarias, las cuales están ubi-
cadas en las instalaciones industriales
de la empresa peruana.
Siendo esto así, este servicio sí será
susceptible de gravamen por parte
del Perú, de acuerdo al texto de la
Decisión Nº 578.
Ahora bien, en nuestro Ordenamien-
to Jurídico el artículo 9º de la Ley
del Impuesto a la Renta dispone lo
siguiente:
“En general y cualquiera sea la nacionalidad
o domicilio de las partes que intervengan en
las operaciones y el lugar de celebración o
cumplimiento de los contratos, se considera
rentas de fuente peruana:
(…)
e) Las originadas en actividades civiles,
comerciales, empresariales o de cualquier
9 El artículo dice textualmente, refiriéndose a las rentas, que las
mismas “serán gravables”, esto es, que son rentas susceptibles de
ser gravadas.
índole, que se lleven a cabo en territorio
nacional (…)”.
De lo anterior, se colige que para
la legislación peruana será renta de
fuente peruana y, por ende, renta
gravada con el Impuesto a la Renta,
la producida por el arrendamiento de
maquinarias, en tanto que dicho ser-
vicio se brinde en territorio nacional,
como ocurre en el caso bajo análisis.
4.4. Ahora bien, el artículo 76º de la
Ley del Impuesto a la Renta dispone
que las personas o entidades que
paguen o acrediten a beneficiarios no
domiciliados rentas de fuente perua-
na de cualquier naturaleza deberán
retener y abonar al fisco con carácter
definitivo el Impuesto a la Renta, que
corresponde pagar a los sujetos no
domiciliados.
Para efectos del presente caso, de-
bemos indicar que según el inciso
d) del mencionado artículo 76° se
considera rentas netas, sin admitir
prueba en contrario, a la totalidad de
los importes pagados o acreditados
correspondientes a otras rentas de la
tercera categoría distintas a las seña-
ladas en el artículo 48º de la misma
Ley del Impuesto a la Renta.10
En este orden de ideas, según el literal
h) del artículo 56º de la mencionada
Ley del Impuesto a la Renta, la tasa
aplicable equivale al 30%, la misma
que se aplicará sobre la base impo-
nible antes indicada.11
Por lo mismo, en el caso planteado,
corresponderá efectuar el siguiente
cálculo respecto de la retención
de renta aplicable al servicio de
arrendamiento:12
Monto de la operación $ 200,000.00
en moneda extranjera
por el servicio de arren-
damiento
Fecha de la factura 25.09.2008
Tipo de cambio aplica- 2.960
ble*
Monto de la operación en S/. 592,000.00
moneda nacional
Base imponible: 100% de S/. 592,000.00
los ingresos brutos
Tasa de la retención: 30% S/. 177,600.00
sobre la base imponible
* De acuerdo al literal d) del artículo 34° del Reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta, tratándose de cuentas del pasivo se utilizará
el tipo de cambio promedio ponderado venta vigente a la fecha de
la operación.
10 El artículo 48° de la Ley del Impuesto a la Renta establece algunos
supuestos en que la base imponible será distinta, conforme se
explicará en el Caso N° 2.
11 El artículo 56° de la Ley del Impuesto a la renta establece también
supuestos excepcionales en se aplicarán tasas diferenciadas de
retención, conforme se explicará en el Caso N° 2.
12 Como se indicó líneas arriba, el servicio de reclutamiento y capacita-
ción de personal no se desarrolla en territorio nacional y, por ende,
la renta no se considera renta de fuente peruana afecta al Impuesto
a la Renta,
N° 174 Primera Quincena - Enero 2009
 Área Tributaria I
4.5. Cabe subrayar que el monto del im- Tribunal Fiscal ha desarrollado dos
Tipo de cambio aplicable 2.971
puesto antes indicado es de cargo del criterios a fin de establecer si un (al 28-09-08)**
sujeto no domiciliado. En este caso, servicio en particular se utiliza o no
la empresa colombiana, siendo que en territorio nacional: Monto de la operación en S/. 297,100.00
el sujeto domiciliado actúa sólo como a. El criterio del primer acto de dis- moneda nacional
un agente de retención. Por lo mismo, posición, de acuerdo a lo expre-
de acuerdo al artículo 47º de la Ley sado en la RTF Nº 225-5-2000. Base imponible: 100% S/. 297,100.00
del Impuesto a la Renta, la empresa de los ingresos brutos
peruana no podrá deducir de la renta b. El criterio del aprovechamiento
bruta el impuesto que corresponde al económico, según lo indicado en
Tasa del Impuesto: 19% S/. 56,449.00
sujeto no domiciliado.13 la RTF Nº 107-1-2003. sobre la base imponible
En cuanto al momento de la reten- Siendo esto así, en el caso planteado,
ción, el artículo 76º de la Ley del en base al criterio de aprovecha-
Impuesto a la Renta precisa que miento económico planteado por la
los contribuyentes que contabilicen jurisprudencia nacional, el servicio b) Por el servicio de arrendamien-
como gasto o costo las retribuciones de reclutamiento y capacitación de to de maquinarias:
por servicios, a favor de no domi- personal estará afecto al IGV; pues,
ciliados, deberán abonar al fisco el si bien se desarrolla fuera del terri- Monto de la operación en $ 200,000.00
monto equivalente a la retención en torio nacional, el mismo es utilizado moneda extranjera
el mes en que se produzca su registro económicamente en el Perú, en la
contable, independientemente de si medida que se recluta y capacita a Fecha de la factura 25-09-08

se pagan o no las respectivas contra- personal que laborará en Perú, con lo

prestaciones a los no domiciliados. cual la empresa peruana se ve servida
con el servicio.
Respecto de la forma de pago de
dicha retención, la misma deberá Respecto del servicio de arrenda-
ser pagada por el sujeto domiciliado, miento de maquinaria, el mismo
como agente de retención, a través también estará afecto al Impuesto
del PDT 617.14 General a las Ventas, en razón que
dicha maquinaria se utiliza económi-
camente en la sede productiva de la
5. Respecto del Impuesto Gene- empresa peruana.
ral a las Ventas 5.3. Por otro lado, según el artículo 13°
5.1. Respecto del IGV, debemos indicar de la Ley del IGV, en la utilización
que según el literal b) del artículo
de servicios, la base imponible está
1º de la Ley que regula dicho im- constituida por el total de la retri-
puesto, el IGV grava la prestación o bución. En este sentido, el artículo
la utilización de servicios en el país. 14° de la misma norma precisa
Al respecto, el literal b) del inciso 1º que el valor de la retribución por
del artículo 2º del Reglamento del los servicios corresponde a la suma
IGV precisa que se encuentran com- total que queda obligado a pagar el
prendidos dentro del artículo 1º de la usuario, el cual corresponde al valor
Ley los servicios prestados o utilizados total consignado en el Comprobante
en el país, independientemente del de Pago.
lugar en que se pague o se perciba la Por último, debe tenerse en cuenta
contraprestación, y del lugar donde que, según el literal d) del artículo
se celebre el contrato. 4° de la Ley del IGV, en la utilización
La norma reglamentaria del IGV de servicios, la obligación tributaria
agrega que no se encuentra gravado nacerá en la fecha en que se anote el
el servicio prestado en el extranjero Comprobante de Pago en el Registro
por sujetos domiciliados en el país o de Compras o en la fecha en que se
por un establecimiento permanente pague la retribución, lo que ocurra
domiciliado en el exterior de perso- primero.
nas naturales o jurídicas domiciliadas 5.4. Bajo este entendido, el cálculo
en el país, siempre que el mismo no del IGV en el presente caso será el
sea consumido o empleado en el siguiente:
territorio nacional.
5.2. Como vemos, la normatividad a) Por el servicio de reclutamiento
nacional del IGV ha privilegiado la y capacitación del personal:
tributación en el país de destino. Sin
Monto de la operación en $ 100,000.00
embargo, la normatividad tributaria
moneda extranjera
no precisa cuándo se configura dicha
utilización en territorio nacional.
Fecha de la factura 25-09-08
Ahora bien, para cubrir dicho vacío
normativo, la jurisprudencia del
Fecha pago de la retri- 28-09-08
bución
13 En la práctica, en los contratos con sujetos domiciliados, las partes
aplican la cláusula gross up.
14 La omisión a la presentación del PDT 617 o la presentación extem-
Fecha de registro del 10-10-08
poránea del mismo genera la infracción prevista en el numeral 1) CDP
del artículo 176º del Código Tributario.
Fecha de pago de la re- 28-09-08
tribución
Fecha del registro del 10-10-08
CDP
Tipo de cambio aplicable 2.971
(al 28-09-08)
Monto de la operación en S/. 594,200.00
moneda nacional
Base imponible: 100% de S/. 594,200.00
los ingresos brutos
Tasa del Impuesto: 19% S/. 112,898.00
sobre la base imponible
5.5. Debe acotarse que, según el literal
c) del numeral 9.1 del artículo 9° de
la Ley del IGV, la calidad de contri-
buyente en la utilización de servicios
corresponde al sujeto que utilice en
el país los servicios prestados por
el operador no domiciliado. Esto
quiere decir que el sujeto pasivo del
impuesto es el sujeto domiciliado
en el país.
Recuérdese además que, el pago
del IGV por la utilización de ser-
vicios puede emplearse como un
crédito fiscal a favor del sujeto no
domiciliado únicamente cuando el
mismo hubiese sido pagado, ello de
conformidad con el artículo 21° de
la Ley del IGV.
Este crédito fiscal podrá aplicarse a
partir de la declaración correspon-
diente al período tributario en que
se realizó el pago del Impuesto, ello
de conformidad con el numeral 11
del artículo 6° del Reglamento de la
Ley del IGV.
** Según numeral 17) del artículo 5° del Reglamento del IGV para
efectos del Registro de Compras y Ventas, se aplicará el tipo de
cambio promedio ponderado venta publicado el día de nacimiento
de la obligación tributaria.

N° 174 Primera Quincena - Enero 2009 Actualidad Empresarial I-21