Está en la página 1de 64

IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

Dra. Yanet Mamani Yupanqui


IMPUESTO A LA RENTA SOBRE
RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

Dra. Yanet Mamani Yupanqui


INSTITUTO
PACÍFICO

IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

Autora:
© Dra. Yanet Mamani Yupanqui, 2019

Primera edición - Mayo 2019

Copyright 2019
Instituto Pacífico S.A.C.

Diseño, Diagramación y Montaje:


Ricardo de la Peña Malpartida

Edición a cargo de:


Instituto Pacífico S.A.C. - 2019
Jr. Castrovirreyna N.° 224 - Breña
Central: 332-5766 / E-mail: preprensa@aempresarial.com

Tiraje: 11,000 ejemplares

Registro de Proyecto Editorial : 31501051900463


ISBN : 978-612-322-147-8
Hecho el Depósito Legal en la
Biblioteca Nacional del Perú N.° : 2019-05492

Impresión a cargo de: Pacífico Editores S.A.C.


Jr. Castrovirreyna N.° 224 - Breña
Central: 330-3642

Derechos Reservados conforme a la Ley de Derecho de Autor.


Queda terminantemente prohibida la reproducción total o parcial de esta obra por cualquier medio, ya sea electrónico,
mecánico, químico, óptico, incluyendo el sistema de fotocopiado, sin autorización escrita del autor e Instituto Pacífico
S.A.C., quedando protegidos los derechos de propiedad intelectual y de autoría por la legislación peruana.
Presentación

El auge económico de los últimos tiempos ha dado lugar a un fenómeno que


hasta hace unas décadas atrás era impensable. Hablamos de la posibilidad de
que los ciudadanos o empresas domiciliados en el Perú puedan realizar inver-
siones en otros países; atrás quedaron pensamientos como el de Humberto
Medrano, quien sostenía lo siguiente:

[…] los países de América Latina han sido tradicionalmente importadores de


capital; sus débiles economías les obligan a tratar de atraer inversionistas foráneos
y, en ocasiones, puede observarse que existe entre ellos una marcada compe-
tencia para conseguir la preferencia de los Estados Unidos, Europa y Japón.
Frente a tal realidad es evidente que ni siquiera podrían pensar en disputar con
los países desarrollados las conquista de otros mercados1.

En la actualidad, el inminente crecimiento de las inversiones de ciudadanos


y empresas peruanas en otras empresas del mundo, ha dado lugar a diversa
casuística en el ámbito tributario, esto debido a la disposición de nuestra nor-
mativa peruana, que ha optado por el “criterio de renta de fuente mundial”,
conforme con el artículo 6 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta. Esta
disposición trajo como consecuencia una imposición del impuesto a la renta
para los sujetos domiciliados en el Perú, tanto para sus rentas de fuente peruana
como para las obtenidas en otros Estados del mundo (totalidad de sus rentas);
esto último es lo que origina las rentas de fuente extranjera.
La adopción del criterio de renta de fuente mundial ha generado como principal
inconveniente un efecto de doble imposición, debido a que una misma renta
o un mismo residente soportan la imposición de distintos Estados; justamente,
debido a este fenómeno, es que el Perú ha creado diversos métodos para evitar
la doble imposición y perjudicar las inversiones de los residentes peruanos. En
ese sentido, en el presente informe vamos a realizar un análisis conjunto de la
renta de fuente mundial, así como los diversos métodos creados para evitar la
doble imposición ante las rentas de fuente extranjera.
Asimismo, veremos el reconocimiento de los impuestos pagados en el exterior
cuando se obtiene rentas de fuente extranjera. Esto nos llevará a analizar el
cálculo de la tasa media, a efectos de comprender cómo los contribuyentes

1 Medrano, H., “Impuesto a la renta e inversiones en el exterior”, en Revista del Instituto


Peruano de Derecho Tributario, vol. 34, Lima: junio de 1998, p. 53.
domiciliados deben tributar cuando obtengan rentas de fuente extranjera y
hayan pagado impuestos en un territorio extranjero2.
Tomando en consideración todo lo señalado, queremos poner a su disposición
esta importante herramienta, en la que hemos desarrollado, analizado y co-
nocido más acerca del impuesto sobre la rentas de fuente extranjera. A su vez,
se ha tomado en cuenta los informes elaborados por la SUNAT, al igual que
las Resoluciones del Tribunal Fiscal, que ahondan acera de la generación de
renta de fuente extranjera.
La autora

2 CrF. Mamani Yupanqui, Yanet, “Impuestos pagados en el exterior y su reconocimiento


en el Perú”, en blog de Yanet Mamani Yupanqui. Recuperado de https://yanetmy.blogspot.
com/2019/03/. Consultado el 1 de abril del 2019.
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA
DE FUENTE EXTRANJERA

1. Introducción................................................................................................................. 9
2. Renta de fuente mundial............................................................................................. 10
3. Principio de neutralidad............................................................................................... 11
4. Criterios de conexión o vinculación............................................................................. 12
4.1. Respecto al criterio de conexión subjetivo residencia........................................ 13
5. Renta de fuente extranjera.......................................................................................... 13
5.1. ¿Cuáles son los requisitos en la deducción de gastos para la obtención de las
rentas de fuente extranjera?................................................................................. 14
5.2. Respecto al costo computable........................................................................... 16
6. ¿Dónde se atribuyen las rentas de fuente extranjera?................................................ 17
6.1. Caso excepcional............................................................................................... 18
6.2. Regla general..................................................................................................... 20
7. ¿Se aplica el criterio de devengo o percibido en las rentas de fuente extranjera?..... 21
8. Determinación de la renta neta de fuente extranjera.................................................. 21
9. Respecto a las pérdidas de fuente extranjera............................................................. 23
10. Doble imposición internacional.................................................................................... 24
11. Para evitar la doble imposición internacional.............................................................. 25
12. Método de exención.................................................................................................... 26
12.1. Decisión N.º 578................................................................................................. 26
12.2. Análisis de la normativa relacionada con la Decisión N.º 578............................ 27
12.2.1. Tratamiento tributario aplicable a las personas domiciliadas en los
otros países miembros........................................................................... 27
12.2.2. Jurisdicción tributaria............................................................................. 28
12.3. Casos prácticos.................................................................................................. 28
13. Método de créditos pagados en el exterior................................................................. 29
13.1. Clases del método de imputación ordinaria o limitada....................................... 30
14. El crédito del impuesto a la renta y la relación con las entidades híbridas................. 44
14.1. Respecto de los créditos del impuesto a la renta............................................... 44
14.2. Relación con las entidades híbridas................................................................... 44
15. Medidas bilaterales Convenios bilaterales.................................................................. 45
15.1. CDI..................................................................................................................... 47
15.2. Análisis de la normativa relacionada con CDI bilaterales................................... 48
15.2.1. Contribución de CDI bilaterales............................................................. 48
15.2.2. Ventajas y desventajas de CDI bilaterales............................................. 48
15.2.3. Disposiciones especiales de no discriminación..................................... 48
15.2.4. Inconveniente de la existencia de CDI, ¿la pérdida de recaudación
directa?.................................................................................................. 49
16. ¿Qué sucede si tenemos una retención en el extranjero y no es posible aplicarlo a
nuestras rentas de fuente peruana debido a que se obtiene pérdida?....................... 51
17. Respecto de la utilización del tipo de cambio.............................................................. 51
18. Aplicación práctica de casos de renta de fuente extranjera........................................ 52
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

CAP. I

Impuesto a la renta sobre


renta de fuente extranjera CAP. II

CAP. III
1. Introducción
La apremiante expansión de los mercados internacionales ha logrado que en
la actualidad se abran distintas puertas, para que los ciudadanos o empresas
domiciliadas en el Perú lleven sus capitales con mayor facilidad a diversas
partes del mundo en busca de crecimiento; sin embargo, encontramos que este CAP. IV
fenómeno económico ya se encontraba regulado en nuestra legislación desde la
década de los sesenta como veremos más adelante, debido a que se ha optado
por someter a imposición en el Perú, no solamente las rentas de fuente perua-
na, sino también por aquellas rentas de fuente extranjera; es decir, adopta el
criterio de imposición sobre rentas de fuente mundial.
Debido a que el legislador ha optado por este criterio, en los últimos años se nos CAP. V

ha mostrado diversas casuísticas, que nos permite concluir que la adopción de


un criterio de imposición sobre rentas de fuente mundial genera normalmente
un efecto de doble imposición, toda vez que las rentas obtenidas por los suje-
tos domiciliados en el Perú se encontrarán sujetas a imposición en el Perú, así
como en el país en el cual son obtenidas1. Por ello, como veremos en el presente CAP. VI
informe, el Perú viene desarrollando diversa normativa y firmando convenios
con diversos países2, para evitar que los contribuyentes domiciliados se vean
afectados por una doble imposición.
Sin duda alguna, como ha señalado Serrano A ntón:
[…] nos encontramos pues ante un proceso lento e irreversible según el cual se CAP. VII
está produciendo una armonización o estandarización de las normas tributarias
de los estados, observándose la reducción de la soberanía fiscal de los países, al
renunciar al gravamen de rentas que tradicionalmente el Estado de residencia ha
sometido a imposición y que el mercado, en la actualidad, obliga a autolimitarse
y renunciar. Si a todo ello, le sumamos la facilidad y la mejora habida en las
comunicaciones, proceso imparable, podemos afirmar que estamos en puertas
CAP. VIII
de la posible creación de un Derecho tributario coordinado o uniformizado3.

1 Cores Ferradas, R., El crédito por impuesto a la renta pagado en el extranjero. Recuperado de <http://
www.ifaperu.org/uploads/articles/1618_04_CT30_RCF.pdf>. (Consultado el 02-04-18).
2 En la actualidad, el Perú tiene firmado 7 CDI con Chile, Canadá, Brasil, México, Corea, Suiza y Portugal; y
con Colombia, Ecuador y Bolivia actualmente se tiene firmada la Decisión N.º 578.
3 Serrano Antón, F., “Hacia una reformulación de los principios de sujeción fiscal”. Recuperado de <http:// CAP. IX
www.ief.es/documentos/recursos/publicaciones/documentos_trabajo/2006_18.pdf>, (consultado el 06-04-
18).

INSTITUTO PACÍFICO 9
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

En ese sentido, en las páginas que siguen trataremos de examinar todo lo


CAP. I relacionado con la renta de fuente extranjera, lo que nos permitirá analizar la
forma de tributación de los contribuyentes domiciliados respecto a la obtención
de sus rentas de fuente extranjera.

2. Renta de fuente mundial


CAP. II
Según Fernando Nuñez, desde 1968 el Perú decidió introducir el criterio de
“renta de fuente mundial” para gravar a todos los sujetos domiciliados en el país.
En esa década de los sesenta nuestro país estaba muy lejos de ser un exportador
de capitales o de impulsar inversiones en el exterior, por lo que la incorporación
del criterio de fuente mundial en la realidad que se tenía en ese entonces era
CAP. III
una aplicación prácticamente nula4; sin embargo, en la actualidad, en pleno
siglo veintiuno, esta regulación normativa es más que necesaria, debido a que
cada día las empresas domiciliadas descubren una forma de incrementar sus
riquezas haciendo inversiones en otros países del mundo. Por tanto, a efectos
de eliminar una inseguridad jurídica entre los inversionistas y, de otro lado, no
se reste competitividad al capital peruano en el extranjero, se hace necesaria
CAP. IV dicha regulación.
Por la tributación sobre la renta mundial (World Wide Income Taxation) se
entiende el ejercicio de la soberanía fiscal, también sobre las rentas produci-
das en el extranjero, fuera de su territorio, al existir con el territorio del que
es residente o nacional, precisamente un nexo personal5. Asimismo, Nuñez
CAP. V
Ciallela señala lo siguiente:
[…] la aplicación del criterio de renta de fuente mundial implica que los sujetos
domiciliados en el Perú también se encuentran gravados por sus rentas de fuen-
te extranjera, las mismas que deberán ser adicionadas a sus rentas de fuente
peruana para calcular el impuesto a la renta. En ese sentido, la implementación
del criterio de renta de fuente mundial genera un efecto favorable para las ar-
CAP. VI cas fiscales del país debido a que un sujeto domiciliado considera como rentas
imponibles no solo aquellas de fuente peruana sino también, todas aquellas que
provengan del exterior sin importar su fuente o su naturaleza6.

Es en esa línea que el artículo 67 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta
(en adelante, la LIR), prescribe que:
CAP. VII están sujetas al impuesto la totalidad de las rentas gravadas que obten-
gan los contribuyentes que 8, conforme a las disposiciones de esta Ley, se
consideran domiciliados en el país, sin tener en cuenta la nacionalidad de las

4 Nuñez Ciallela, F., Compensación de pérdidas de fuente extranjera, X Jornada Nacional de Tributación
CAP. VIII de IFA-Perú, Cuadernos Tributarios N.° 30, Asociación Fiscal Internacional, junio del 2010, p. 376.
5 Serrano Antón, F., “Hacia una reformulación de los principios de sujeción fiscal”. Recuperado de <http://
www.ief.es/documentos/recursos/publicaciones/documentos_trabajo/2006_18.pdf>. (Consultado el 06-04-
18).
6 Nuñez Ciallela, F., Compensación de pérdidas de fuente extranjera, X Jornada Nacional de Tributación
de IFA-Perú, Cuadernos Tributarios N.° 30, Asociación Fiscal Internacional, junio del 2010, p. 376.
7 Como se observa, nuestra legislación adopta el criterio de “renta de fuente mundial”, el mismo que es propio
CAP. IX
de países industrializados los que exportan sus capitales, debiendo tributar los domiciliados en el Perú sobre
las rentas que obtengan en cualquier lugar del mundo.
8 El resaltado es nuestro.

10 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

personas naturales, el lugar de constitución de las jurídicas, ni la ubicación de


la fuente productora. CAP. I

En caso de contribuyentes no domiciliados en el país, de sus sucursales, agencias


o establecimientos permanentes, el impuesto recae sólo sobre las rentas gravadas
de fuente peruana.

Justamente de este artículo se desprende que las personas naturales o jurídicas


domiciliadas en el Perú deberán tributar por la totalidad de sus rentas; es decir, CAP. II
deberán tributar por sus rentas de fuente mundial. En ese sentido, la Adminis-
tración Tributaria tiene la potestad de exigir el pago tanto por las rentas que se
generan en el Perú como por las rentas que se generan en extranjero.
Según García Mullin, la imposición sobre la “renta global” o “renta mun-
dial” tiene su origen en el empleo de criterios personales que sujetan a un
CAP. III
determinado ciudadano, ya sea por su nacionalidad, domicilio o residencia,
con un determinado Estado, encontrando sustento en el hecho de que, quien
convive en una determinada organización social o política, debe contribuir al
financiamiento de los servicios que utiliza9.

3. Principio de neutralidad CAP. IV

La afectación a la renta mundial encuentra justificación en principios de eficacia


económica, en la circulación de capitales (neutralidad), equidad entre personas
y naciones, y de control para evitar la fuga de capitales10. Sobre este principio,
García Mullín sostiene que “si el país de domicilio solo gravara las rentas
que los residentes obtienen en el país y no las que obtienen en el extranjero, se CAP. V

estaría favoreciendo indebidamente la radicación de capitales fuera de frontera,


alterando la neutralidad del sistema (neutralidad de exportación de capitales)”11.

En esa línea podemos destacar que la neutralidad se define como “el postulado
que plantea la mayor prescindencia posible del factor impositivo en la toma de CAP. VI

decisiones de inversión, ahorro o consumo de los agentes económicos, la cual


actúa como una condición para el logro de la eficiencia económica (situación
de maximización de la relación costo-beneficio social)”12.
En ese entendido, Alex CÓRDOVA señala que cuando un Estado decide gravar
la renta mundial, debe hacerlo con eficiencia y neutralidad, lo que supone que CAP. VII
la imposición que establezca no debe convertirse en un aliciente que promueva
el traslado de capitales hacia otras jurisdicciones, pero tampoco constituye un
freno o cortapisa que desaliente las inversiones en el exterior, ocasionando que
se migre hacia otros países de baja o nula imposición (las que si bien pueden
CAP. VIII

9 Garcia Mullin, R. Manual de Impuesto a la Renta. Centro Interamericano de Estudios Tributarios (CIED).
Organización de Estados Americanos. Buenos Aires, 1978. p. 39.
10 CÓrdova, A., “Imposición a la renta sobre inversiones peruanas en el exterior”. Recuperado de <http://
www.ifaperu.org/uploads/articles/1616_02_CT30_ACA.pdf>. (Consultado el 02-04-18).
11 Garcia Mullín, R., Manual de impuesto a la renta, Buenos Aires: Centro Interamericano de Estudios CAP. IX
Tributarios (CIED), Organización de Estados Americanos, 1978. p. 39.
12 Rajmilovich, D., “La Renta Mundial en el Impuesto a las Ganancias”, Buenos Aires: La ley, 2001, p. 21.

INSTITUTO PACÍFICO 11
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

generar menores márgenes de rentabilidad, otorgan un mayor margen neto


CAP. I después del pago del impuesto a la renta)13.

4. Criterios de conexión o vinculación


Dentro de nuestra normativa, una vez que se ha establecido la hipótesis de
incidencia, es decir, se ha logrado identificar al sujeto que incurrió en el acto
CAP. II
gravado descrito por la norma, se ha verificado si dicho acto se encuentra bajo
el ámbito legal de la LIR, se ha logrado constatar que el hecho imponible se
encuentra gravado por la norma tributaria peruana (base jurisdiccional). Cuando
nos referimos a la base jurisdiccional en el impuesto a la renta nos estamos
refiriendo a aquellos nexos o puntos de conexión para que un Estado delimite
CAP. III
su campo jurisdiccional, es decir, se a logrado determinar el nacimiento de
la obligación de tributaria dentro de un determinado territorio, por lo que es
fundamental que en la ley exista algún nexo o vinculación entre el acreedor
(Estado) y el sujeto obligado al pago del impuesto.
Para el caso peruano, la Ley del Impuesto a la Renta adopta como criterios de
vinculación los del domicilio y la fuente; al respecto, Roque García señala
CAP. IV
lo siguiente:
[…] para que un enriquecimiento calificado abstractamente como renta para
una legislación genere el impuesto correspondiente, no basta con que él encaje
de la descripción hipotética de la ley, sino que además es necesario que tenga
algún tipo de conexión o vinculación con el país; que por alguna circunstancia,
CAP. V
el Estado se atribuya jurisdicción, en el sentido de potestad tributaria, para hacer
tributar este fenómeno a sus arcas14.

En ese entendido, los criterios de conexión o vinculación pueden ser subjeti-


vos u objetivos. Entre los criterios subjetivos encontramos los de residencia,
domicilio y nacionalidad, que tienen como punto de conexión atributos o
características personales de los contribuyentes; mientras que entre los criterios
CAP. VI
objetivos destaca el de la fuente15.
Podemos concluir este punto con el siguiente diagrama, que resume la imposi-
ción de los sujetos domiciliados en el Perú, quienes pagan impuesto a la renta
respecto de sus rentas de fuente mundial (totalidad de sus rentas); y de otro
lado, a los sujetos no domiciliados que tributan solamente por sus rentas de
CAP. VII fuente peruana, como se puede observar a continuación:

CAP. VIII 13 Córdova, A., “Imposición a la renta sobre inversiones peruanas en el exterior”. Recuperado de <http://
www.ifaperu.org/uploads/articles/1616_02_CT30_ACA.pdf>. (Consultado el 02-04-18).
14 GarcÍa MullÍn, R., Manual de impuesto a la renta, ob. cit., p. 33.
15 Al respecto, tenemos que Angel Schindel ha precisado que “en función de las modalidades de aplicación
de ambos criterios se suele calificar al criterio de residencia como de sujeción ilimitada, por alcanzar a los
sujetos (residentes) sobre todo sus rentas, mientas que el criterio de la fuente suele ser calificado como
sujeción limitada por circunscribirse sólo a las rentas (o, en su caso, patrimonios) generadas o relacionas con
CAP. IX el respectivo país impositor” (Schindel, A., “Los criterios de la fuente y de la Residencia”, en Estudios de
Derecho Tributario Constitucional e Internacional, Homenaje latinoamericano a Victor Uckmar. Editorial
Abaco de Rodolfo Depalma. Buenos Aires, 2005. p. 799).

12 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

CAP. I
Renta de fuente
peruana
Domiciliado
Renta de fuente
extranjera
Base jurisdiccional
CAP. II
Renta de fuente
No domiciliado
peruana

4.1. Respecto al criterio de conexión subjetivo-residencia CAP. III

Debemos tomar en cuenta que “la residencia” implica lazos fuertes con el Esta-
do, ya que el contribuyente residente usa la infraestructura del Estado, disfruta
de la protección que le otorgan las autoridades administrativas y, por tanto, en
base a todo ello se justifica el gravamen por renta mundial16.
Alex Córdova señala que el criterio de residencia difiere al del domicilio CAP. IV
debido a que la residencia:
[…] es un concepto estático que queda restringido al lugar de permanencia
habitual de las personas naturales o al de constitución de las personas jurídi-
cas, y añade indicando que el concepto de residencia es más amplio que el de
domicilio, ya que además de recoger aspectos formales de constitución, registro
CAP. V
o creación de las personas jurídicas o entidades con personalidad tributaria, los
complementa con otros criterios económicos basados en la dirección del negocio
o el desarrollo de actividades empresariales17.

Este criterio de residencia abarca a tal punto que lo podemos observar, por un lado
de moneda, cuando el Estado Peruano grava con el impuesto a la renta a aquellos
beneficios obtenidos en el Perú por aquellas entidades extranjeras que actúan en CAP. VI

el país a través de establecimientos permanentes; y del otro lado de la moneda,


lo vemos en la imposición del impuesto a la renta de aquellos establecimientos
permanentes en el exterior de las sociedades que son residentes en el Perú, las
mismas que, como señalamos, deben tributar por su renta de fuente mundial.
CAP. VII
5. Renta de fuente extranjera
Como antecedente, tenemos lo señalado por la RTF N.° 526-5-98, que refiere
lo siguiente:
[…] son rentas de fuente peruanas, entre otras, las originadas en el trabajo
personal que se lleve a cabo en territorio nacional. CAP. VIII

Que en ese orden de ideas y atendiendo al criterio adoptado por la ley nacional
se puede extraer una segunda regla y es que las rentas originadas en el trabajo

16 Serrano Antón, F.; “Hacia una reformulación de los principios de sujeción fiscal”. Recuperado de: <http://
www.ief.es/documentos/recursos/publicaciones/documentos_trabajo/2006_18.pdf> (consultado el 06-04.2018). CAP. IX
17 Córdova, A., “Imposición a la Renta sobre Inversiones Peruanas en el exterior”. Recuperado de: <http://
www.ifaperu.org/uploads/articles/1616_02_CT30_ACA.pdf> (recuperado el 02.04.2018).

INSTITUTO PACÍFICO 13
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

personal que se desarrolla fuera del territorio nacional son rentas de fuente ex-
CAP. I tranjera18, no siendo necesario que esto último conste de manera expresa en la ley.

Al respecto, tenemos que, dentro de nuestra normativa peruana, la única norma


que regula la determinación de la renta de fuente extranjera es el artículo 51-A
de la LIR, que a la letra prescribe lo siguiente:
A fin de establecer la renta neta de fuente extranjera, se deducirá de la renta
CAP. II bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente.
Salvo prueba en contrario, se presume que los gastos en que se haya incurrido
en el exterior han sido ocasionados por rentas de fuente extranjera.
Cuando los gastos necesarios19 para producir la renta y mantener su fuente, inci-
dan conjuntamente en rentas de fuente peruana y rentas de fuente extranjera, y
CAP. III no sean imputables directamente a unas o a otras, la deducción se efectuará en
forma proporcional de acuerdo al procedimiento que establezca el Reglamen-
to. De igual manera, tratándose de personas naturales, sucesiones indivisas o
sociedades conyugales que optaron por tributar como tales, cuando los gastos
incidan conjuntamente en rentas de fuente extranjera que deban ser sumadas a
distintas rentas netas de fuente peruana, y no sean imputables directamente a
unas o a otras, la deducción se efectuará en forma proporcional de acuerdo al
CAP. IV
procedimiento que establezca el Reglamento.
Los gastos incurridos en el extranjero se acreditarán con los correspondientes
documentos emitidos en el exterior de conformidad a las disposiciones legales
del país respectivo, siempre que conste en ellos20, por lo menos, el nombre,
denominación o razón social y el domicilio del transferente o prestador del servi-
cio, la naturaleza u objeto de la operación; y, la fecha y el monto de la misma21.
CAP. V
El deudor tributario deberá presentar una traducción al castellano de tales do-
cumentos cuando así lo solicite la Superintendencia Nacional de Administración
Tributaria-Sunat.

Aplicando una interpretación literal del artículo, podemos concluir señalando


que, del exterior solo puede traerse renta neta, que debe agregarse a la generada
CAP. VI
localmente para pagar el impuesto sobre el conjunto de ella; los gastos incurridos
en razón de la renta de fuente son deducibles de esta y, por lo tanto, afectan el
monto de los beneficios sobre los que, en definitiva, se debe tributar en el Perú22.

5.1. ¿Cuáles son los requisitos en la deducción de gastos para la obtención


CAP. VII
de las rentas de fuente extranjera?
El artículo 51-A de la LIR también hace mención a los gastos que son deducibles
para el cálculo de la renta neta de fuente extranjera y refiere que se deducirán los
gastos necesarios para producir y mantener su fuente, sin embargo observamos

CAP. VIII 18 El resaltado es nuestro.


19 El artículo 51-A de la LIR es claro al establecer como único requisito para la deducción de gastos de fuente
extranjera que los mismos sean necesarios para producir la renta o mantener su fuente productora. No
existe ninguna restricción adicional, salvo la vinculada con el aspecto formal de que los gastos consten en
documentos con información de identificación mínima.
20 El resaltado es nuestro.
21 El resaltado es nuestro.
CAP. IX 22 Rodriguez Ondarza, J. A., “La tributación de las distintas formas del ahorro en el ámbito de la Unión
Europea: un estudio comparado”. Recuperado de: <http://www.ief.es/documentos/recursos/publicaciones/
fiscalidad_internacional/Ahorro_RodriguezOndarza.pdf> (consultado el 02-04-2019).

14 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

que no establece cuáles son los requisitos o limitaciones para que proceda su
deducción, salvo en lo que se refiere a la regulación formal de que consten en CAP. I
comprobantes de pago o documentos emitidos en el exterior de conformidad
a las disposiciones legales del país respectivo, siempre que conste en ellos la
siguiente información mínima por lo menos:
- El nombre, denominación o razón social
- El domicilio del transferente o prestador del servicio CAP. II

- La naturaleza u objeto de la operación;


- La fecha, y
- El monto de la misma
Asimismo, el numeral 3) del artículo 29-B del Reglamento de la LIR realiza la CAP. III
siguiente precisión:
Los gastos incurridos en el extranjero se acreditarán tanto para la determinación
de la renta neta de fuente peruana, de corresponder, como de la renta neta de
fuente extranjera. Los documentos que acrediten dichos gastos son aquellos que
equivalgan a los comprobantes de pago de acuerdo a la legislación nacional o
cualquier otro documento, tales como contratos, que acrediten fehacientemente CAP. IV
la realización de un gasto en el exterior23.

En esa misma línea, la SUNAT ha ver tido opinión en el informe


011-2019-SUNAT/7T0000, precisando lo siguiente:
Ahora bien, de acuerdo con el primer párrafo del artículo 51-A de la LIR, a fin CAP. V
de establecer la renta neta de fuente extranjera, se deducirá de la renta bruta
los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente. Asimismo, el cuarto
párrafo del citado artículo dispone que los gastos incurridos en el extranjero
se acreditarán con los correspondientes documentos emitidos en el exterior
de conformidad a las disposiciones legales del país respectivo, siempre que
conste en ellos, por lo menos, el nombre, denominación o razón social y el CAP. VI
domicilio del transferente o prestador del servicio; la naturaleza u objeto de
la operación; y la fecha y el monto de esta.
[…]
Como se desprende de las normas citadas, los gastos que se deben considerar a
fin de determinar la renta neta pasiva atribuible a los contribuyentes domicilia-
dos que tienen una ECND, son aquellos necesarios para producirla y mantener CAP. VII
su fuente24; y tratándose de gastos incurridos en el exterior por la ECND en un
ejercicio gravable, estos deben ser acreditados mediante documentos que cum-
plan con los requisitos establecidos en el cuarto párrafo del artículo 51-A de la LIR.

De otro lado, y tomando en consideración lo antes señalado, cabe realizarnos


la siguiente pregunta: CAP. VIII

¿Es posible la deducción de gastos incurridos en paraísos fiscales? Al respecto,


tomaremos lo señalado por Renée Villagra, Manuel Rivera y Víctor Valdez
que han señalado que no existe limitación para la deducción de gastos prove-

CAP. IX
23 La cursiva es nuestra.
24 El resaltado es nuestro.

INSTITUTO PACÍFICO 15
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

nientes de paraísos fiscales25; en consecuencia, entendemos que bastará con


CAP. I cumplir el principio de causalidad.
Así, podríamos concluir el punto 5 en palabras de Jorge Moreno, quien señaló
que se consideran rentas de fuente extranjera todas aquellas que no califican
como renta de fuente peruana 26.

CAP. II

Perú

CAP. III Extranjero

Renta Fuente
Extranjera

CAP. IV

5.2. Respecto al costo computable


Resulta importante empezar este punto respondiendo la siguiente pregunta:
¿Es necesario que el costo computable deba encontrarse sustentado en compro-
CAP. V
bantes de pago para la determinación de la renta bruta de fuente extranjera?
Según Víctor Valdez la actual norma exige que el costo computable se encuen-
tre respaldado en un comprobante de pago (por aplicación del artículo 20), lo
cual constituye un error legislativo. Y precisa que lo correcto hubiera sido remitir
el sustento documentario de los costos a una regla equivalente a la prevista en
CAP. VI el artículo 51-A 27 (documentos emitidos en el exterior, de conformidad con las
disposiciones legales del país respectivo).
En ese entendido, actualmente para determinar la renta bruta de fuente extran-
jera será necesario observar lo regulado por el artículo 20 de la LIR, respecto
al costo computable cuando refiere que al determinar la renta bruta que es la
CAP. VII diferencia existente entre el ingreso neto total proveniente de dichas operaciones
y el costo computable de los bienes enajenados, y siempre que dicho costo
esté debidamente sustentado con comprobante de pago.

25 Villagra Renée, Manuel Rivera y Víctor Valdez, en las Jornadas Nacionales de Tributación. Material
utilizado en la Asociación Fiscal Internacional (IFA). Recuperado de <http://www.ifaperu.org/uploads/files/
CAP. VIII Cores_05-06-2018.pdf> (consultado el 08-04-2019).
26 Moreno, G.; La determinación de la renta de fuente extranjera obtenida por actividades empresariales de
sucursales extranjeras de sujetos domiciliados en el país. Recuperado de: <http://www.ipdt.org/uploads/files/
Moreno_XIIIJorIPDT_mar2017.pdf> (consultado el 08-04-2019)
27 Recordemos que el artículo 51-A de la LIR precisa que “los gastos incurridos en el extranjero se acreditarán
con los correspondientes documentos emitidos en el exterior de conformidad a las disposiciones legales
del país respectivo, siempre que conste en ellos, por lo menos, el nombre, denominación o razón social y
CAP. IX el domicilio del transferente o prestador del servicio, la naturaleza u objeto de la operación; y, la fecha y el
monto de la misma. El deudor tributario deberá presentar una traducción al castellano de tales documentos
cuando así lo solicite la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - SUNAT.”.

16 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

Cabe precisar que la obligación de sustentar el costo computable con compro-


bantes de pago no será aplicable en los siguientes casos: CAP. I

• Cuando el enajenante perciba rentas de la segunda categoría por la ena-


jenación del bien.
• Cuando de acuerdo con el Reglamento de Comprobantes de Pago no sea
obligatoria su emisión; o,
• Cuando de conformidad con el artículo 37 de la LIR, se permita la sus- CAP. II
tentación del gasto con otros documentos, en cuyo caso el costo podrá
ser sustentado con tales documentos.

6. ¿Dónde se atribuyen las rentas fuente extranjera?


Según Alex Córdova, es posible interpretar que la calificación como “renta” CAP. III

de fuente extranjera debe realizarse de acuerdo con las normas de la LIR, por
ser la ley aplicable en el país de residencia, el cual se atribuye la potestad de
gravar las rentas de fuente extranjera. Por tanto, solo resultarán gravables en
el Perú aquellos ingresos y beneficios provenientes del exterior que de acuerdo
con los artículo 1, 2, 3 de la LIR califiquen como renta gravable; esto es, bajo las
teorías de renta– producto o flujo de riqueza recogidas por nuestra legislación, CAP. IV

incluyendo las rentas imputadas y fictas28.


Esta última afirmación realizada por Alex Córdova nos llevó a desarrollar el
siguiente punto:
a) Respecto a las rentas fictas CAP. V
Como sabemos, conforme con el inciso d) del artículo 23 de la LIR, se
considera como renta de primera categoría a la renta ficta de predios
cuya ocupación hayan cedido sus propietarios gratuitamente o a precio
no determinado. Como es de observarse, ello constituye una presunción
legal; es en ese sentido que, cabe realizarnos la siguiente pregunta:
CAP. VI
¿Se puede aplicar la presunción de renta ficta en el caso de la cesión
gratuita de inmuebles ubicados en el exterior?
Al respecto, Alvaro A rbulú considera que las presunciones de renta
ficta por cesión gratuita de inmuebles no deben ser consideradas para la
determinación de la renta de fuente extranjera, debido a que estas reglas
han sido reguladas a efectos de determinar la renta de fuente peruana29. CAP. VII

Efectivamente, estamos de acuerdo con esta afirmación, debido a que consi-


deramos que el legislador solo ha realizado una regulación de renta ficta para
el caso expreso de rentas de primera categoría, mas no para las rentas de
fuente extranjera que no son categorizables dentro de los conceptos de rentas
de primera, segunda, tercera, cuarta o quinta categoría, en consecuencia, no CAP. VIII
es posible aplicarles la presunción de rentas fictas establecidas en la LIR en
el caso de una eventual cesión gratuita de inmuebles ubicados en el exterior.

28 Córdova, A,. “Imposición a la Renta sobre Inversiones Peruanas en el exterior”. Recuperado de:
<http://www.ifaperu.org/uploads/articles/1616_02_CT30_ACA.pdf> (consultado el 02-04-2018).
29 Arbulú, A., en las Jornadas Nacionales de Tributación. Material utilizado en la Asociación Fiscal CAP. IX
Internacional (IFA). Recuperado de <http://www.ifaperu.org/uploads/files/Cores_05-06-2018.pdf>
(consultado el 08-04-2019).

INSTITUTO PACÍFICO 17
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

6.1. Caso excepcional


CAP. I
Dentro de la atribución de la renta de fuente extranjera, tenemos como caso
excepcional la obtención de rentas de fuente extranjera, producto de la enaje-
nación de valores mobiliarios que se encuentran registradas en el registro del
Mercado de Valores del Perú30, y siempre que su enajenación se realice a través
de un mecanismo centralizado de negociación del país31 o que estando regis-
CAP. II trado en el exterior, su enajenación se efectúe en mecanismo de negociación
extranjera (MILA)32. Siempre que exista un convenio de integración suscrito con
estas entidades, dichas rentas se compensarán entre sí; y si resulta una renta
neta, esta se sumará a la renta neta de segunda categoría de fuente extranjera.

CAP. III

Renta neta de
fuente extranjera

Valores emitidos por empresas


domiciliadas en el exterior
CAP. IV

* Los valores se encuentren registrados en el ex-


* Los valores se encuentren registrados en el
terior y su enajenación se efectúe en mecanismos
Registro Público de Mercado de Valores del Perú
de negociación extranjeros, siempre que exista
y siempre que su enajenación se realice en me-
un convenio de integración suscrito con estas
CAP. V canismos centralizados de negociación en el país.
entidades extranjeras(*).

Renta neta de segunda categoría

CAP. VI
(*) Actualmente, se han suscrito convenios con los países de Chile, Colombia y México
con los cuales se ha formado el Mercado Integrado Latinoamericano (MILA)..

30 En el caso de las operaciones por enajenación de valores mobiliarios a través de la Bolsa de Valores de Lima,
CAP. VII la institución de compensación y liquidación de valores (CAVALI) debe practicar la retención a cuenta del
impuesto de regularización anual, considerando el costo computable de acuerdo a las reglas del artículo 73-C
de la Ley de IR y artículo 39-E del Reglamento, salvo excepciones establecidas expresamente.
31 En el Perú existe una sola Bolsa de Valores, que es la de Lima (BVL), la cual administra dos mecanismos
centralizados de negociación: la rueda de bolsa en la que se negocian valores mobiliarios inscritos en el
Registro Público de Mercado de Valores, y el mecanismo para la negociación de instrumentos de emisión
no masiva, de ello la enajenación que se realicen a través de la BVL y que se encuentren inscritos en el
Registro Públicos del Mercado de Valores, independientemente del origen de las acciones que se negocien,
CAP. VIII se sumarán a la determinación anual de rentas de segunda categoría.
32 El Mercado Integrado Latinoamericano (MILA) es el resultado del acuerdo de creación de un mercado
regional para la negociación de títulos de renta variable donde participaron inicialmente desde el 2009 la
Bolsa de Comercio de Santiago, la Bolsa de Valores de Colombia y la Bolsa de Valores de Lima, así como
de los depósitos DECEVAL, DCV y CAVALI, que inició sus operaciones a partir del 30 de mayo del 2011,
a través del cual se puede comprar y vender acciones de las tres plazas, solo a través de un intermediario
local. En junio del 2014 la Bolsa Mexicana de Valores e INDEVAL oficializaron su incorporación a MILA, y
CAP. IX es así que la enajenación de acciones o valores mobiliarios emitidas por empresas extranjeras ubicadas en
los países perteneciente a dicho mercado se sumarán a la regularización anual de renta de segunda en la
medida, en que la negociación se realice a través de dicho mecanismo.

18 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

Asimismo, cabe precisar que cuando se efectúe la compensación de los resulta-


dos que arrojen sus fuentes productoras de renta extranjera, no deberá tomar CAP. I
en cuenta las pérdidas obtenidas en países o territorios de baja o nula impo-
sición. Finalmente, a la suma de la renta neta de segunda categoría de fuente
peruana, más la renta neta de fuente extranjera, que constituyen la renta neta
imponible de segunda categoría, se le aplicará la tasa del 6.25 %, conforme con
lo regulado por el artículo 52-A de la LIR, como observamos a continuación,
en el formulario virtual N.° 707 Renta Anual PN 2018: CAP. II

a) Determinación de la renta neta imponible

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

28,000 x
6.25 %
1,750 (IR)

CAP. VII

b) Determinación del impuesto resultante

CAP. VIII

CAP. IX

INSTITUTO PACÍFICO 19
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

6.2. Regla general


CAP. I
En el punto anterior, como observamos de manera excepcional, solo en el caso
de enajenación de acciones o valores mobiliarios emitidos por empresas extranje-
ras ubicadas en los países perteneciente al MILA, se sumarán a la regularización
anual de renta de segunda categoría; sin embargo, la regla general por la que
ha optado el legislador peruano, es la atribución de la renta de fuente extranjera
CAP. II a las rentas del trabajo (cuarta y/o quinta categoría), gravándolas por tanto con
la escala progresiva acumulativa del 8 %, 14 %,17 %, 20 % y 30 %33, a efectos
de determinar el impuesto a la renta anual, como observamos a continuación
en el formulario virtual N.° 707 Renta Anual PN 2018:

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

Corresponde gravarlo
con la escala progresiva
acumulativa del 8 %,
14 %,17 %, 20 % y 30 %

CAP. VII

IMPORTANTE

Consideramos importante precisar que de tratarse de la venta de acciones (renta de


fuente extranjera) que no cumplan con las condiciones descritas en el punto número
CAP. VIII 6.1 del presente informe (es decir, que la enajenación se realice fuera de la bolsa
y no se negocie a través del MILA), entonces la persona natural domiciliada en
Perú deberá sumar y compensar entre sí los resultados34 que arrojen sus fuentes

33 De conformidad con el artículo 53 de la LIR.


34 En palabras de Renée Villagra y Víctor Valdez consideran que la referencia a “resultados a que hace
CAP. IX referencia el artículo 51 de la LIR se refiere a la renta neta positiva o negativa que arrojen las diferentes
fuentes productoras de renta de fuente extranjera. Jornadas Nacionales de Tributación. Material utilizado
en la Asociación Fiscal Internacional (IFA). Recuperado de <http://www.ifaperu.org/uploads/files/

20 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

productoras de renta de fuente extranjera, y únicamente si dichas operaciones


resultaran una renta neta, se deberá sumar a las rentas netas de trabajo de fuente CAP. I
peruana, de conformidad con el artículo 51 de la LIR.

Cuadro resumen

Renta neta de trabajo + FEX CAP. II

- Renta de tratamiento especial


- Liquidación anual
CAP. III

- Renta no categorizada
- No obligación de pagos a cuenta

- Tasa progresiva de 8,14,17,20, 30 % CAP. IV


- Sin deducción flat del 20 % ni 7UIT

- No permite deducir pérdidas

CAP. V

7. ¿Se aplica el criterio de devengo o percibido en las rentas de fuente


extranjera?
En cuanto a la imputación anual de las rentas de fuente extranjera, el inciso c) del
artículo 57 de la LIR establece que deben ser reconocidas en el ejercicio gravable en
que se devengan cuando se originen en la explotación de negocios o actividades CAP. VI

empresariales en el exterior (de lo contrario, se reconocen en el ejercicio en que se


perciben)35. Por ello, resulta válido sostener que no necesariamente corresponde
emplear los mismos criterios de imputación establecidos por el artículo 57 de la
ley36, ya que —según lo señalado— el criterio del devengo se debiera aplicar para
el caso de las rentas empresariales de fuente extranjera, mas no para las rentas de
fuente extranjera que se deban sumar a las rentas de capital o de trabajo. CAP. VII

8. Determinación de la renta neta de fuente extranjera


En primer orden resulta importante precisar que dentro de nuestra LIR no existe
una definición de lo que debemos entender o comprender por la renta bruta de
fuente extranjera; en ese sentido, no resulta correcto aplicar nuestra normativa CAP. VIII
nacional para efectos de dicha determinación, ya que esa renta se genera bajo
parámetros totalmente distintos a nuestra legislación.

Cores_05-06-2018.pdf> (consultado el 08-04-2019).


35 Córdova, A., “Imposición a la renta sobre inversiones peruanas en el exterior”. Recuperado de <http://
www.ifaperu.org/uploads/articles/1616_02_CT30_ACA.pdf>, (Consultado el 02-04-18). CAP. IX
36 Medrano Cornejo, H., “Impuesto a la renta e inversiones en el exterior”. Recuperado de <http://www.
ipdt.org/editor/docs/03_Rev34_HMC.pdf>. (Consultado el 05-04-18).

INSTITUTO PACÍFICO 21
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

Sin embargo, sí podríamos concluir señalando que de esa renta bruta de fuente
CAP. I extranjera menos los gastos necesarios para producirla y mantenerla en otra
nación, es que luego se obtendrá como resultado la renta neta, pero ante tal
afirmación, surge la siguiente interrogante:
¿Podemos aplicar el artículo 37 de la LIR o las prohibiciones del artículo 44
de la LIR para su determinación?
CAP. II
Al respecto, debemos señalar que no es posible aplicar dichos artículos de forma
específica, ya en ellos existe una intención del legislador para la determinación
de nuestra renta de fuente peruana; sin embargo, sí podríamos aplicar una
causalidad general, ya que en definitiva para poder hallar esa renta de fuente
extranjera debemos deducirle todos aquellos gastos que estén relacionados con
la obtención de esa renta; así también concluyen en la X Jornada Nacional de
CAP. III
Tribulación de IFA- Perú, en la que se señala lo siguiente:
En lo que respecta a la deducción de gastos, cabe señalar que no resultan apli-
cables los requisitos, limitaciones y restricciones contenidos en los artículo 37
y 44 de la LIR37, pues estos están referidos a la determinación de la renta neta de
tercera categoría, siendo que las rentas de fuente extranjera no son categorizables38.
CAP. IV
Estas afirmaciones podríamos confirmarlas con la reciente opinión vertida por la
SUNAT mediante el Informe 033-2019, en el que precisa que en el supuesto de
una persona jurídica domiciliada en el país que obtiene un préstamo de un ac-
cionista que califica como parte vinculada, para la realización de inversiones que
generarán renta de fuente extranjera, la deducción de los intereses que
CAP. V
genera dicho préstamo no se encuentra sujeta al límite previsto en el
inciso a) del artículo 37 de la LIR39.

Renta bruta extranjera

CAP. VI Artículo 51-A de la LIR:


— Costo computable
“A fin de establecer la renta neta de fuente extranjera, se
deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para
producirla y mantener su fuente.
Salvo prueba en contrario, se presume que los gastos en
que se haya incurrido en el exterior han sido ocasionados Renta neta extranjera
por rentas de fuente extranjera.
CAP. VII
Los gastos incurridos en el extranjero se acreditarán
con los correspondientes documentos emitidos en el
exterior de conformidad a las disposiciones legales del — Gastos
país respectivo […].”.

Renta neta imponible


CAP. VIII extranjera

Elaborado: Por Asociación Fiscal Internacional


Fuente: http://www.ifaperu.org/uploads/files/Cores_05-06-2018.pdf

37 El resaltado es nuestro.
CAP. IX 38 Córdova, A., “Imposición a la renta sobre inversiones peruanas en el exterior”. Recuperado de <http://
www.ifaperu.org/uploads/articles/1616_02_CT30_ACA.pdf>. (Consultado el 02-04-18).
39 La negrita es nuestra.

22 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

9. Respecto a las pérdidas de fuente extranjera


CAP. I
Dentro de nuestra normativa peruana, hallamos que, respecto a las pérdidas
de fuente extranjera, el artículo 51 de la LIR, a la letra prescribe lo siguiente:
Los contribuyentes domiciliados en el país sumarán y compensarán entre sí los
resultados que arrojen sus fuentes productoras de renta extranjera, y únicamente
si de dichas operaciones resultara una renta neta, la misma se sumará a la renta
neta del trabajo o a la renta neta empresarial de fuente peruana […]. En ningún CAP. II
caso se computará la pérdida neta total de fuente extranjera, la que no es
compensable a fin de determinar el impuesto.

[…]
En la compensación de los resultados que arrojen fuentes productoras de renta
extranjera a la que se refiere los párrafos anteriores, no se tomará en cuenta las CAP. III

pérdidas obtenidas en países o territorios de baja o nula imposición.

Como podemos observar, el propio artículo 51 de la ley, obliga a sumar y


compensar entre sí los resultados que arrojen las fuentes productoras de renta
extranjera, y permite compensar las utilidades generadas en una fuente del ex-
terior con las pérdidas sufridas en la misma u otra fuente extranjera, por cuanto CAP. IV

la exigencia de declarar en el Perú solo se produce [si de dichas operaciones


resultará una renta neta].
Al respecto, tenemos que la SUNAT ha emitido opinión mediante el Informe
N.° 074-2016-SUNAT/5D000040, en donde se plantea el siguiente supuesto:
• Una empresa domiciliada en el Perú que tiene dos sucursales en dos países CAP. V

con los cuales no se ha suscrito un Convenio para evitar la doble imposi-


ción, siendo que la sucursal A ha obtenido renta de fuente extranjera y la
sucursal B, pérdida de fuente extranjera, y tomando en consideración el
señalado supuesto se plantea la siguiente consulta respecto de ¿Es posible
arrastrar las pérdidas de fuente extranjera de ejercicios anteriores a fin
CAP. VI
de compensarlas contra futuras rentas netas de fuente extranjera?
Y la SUNAT responde señalando que, tomando en consideración el supuesto
planteado, no corresponde arrastrar las pérdidas de fuente extranjera de ejer-
cicios anteriores, a fin de compensarlas contra futuras rentas netas de fuente
extranjera.
CAP. VII
La Administración justifica su respuesta, justamente en lo prescrito por el artículo
51 de la LIR; ante ello, podemos concluir señalando que la LIR no permite la
posibilidad de arrastra a ejercicios siguientes la pérdida neta de fuente extranjera
que no pudiera aplicarse en un determinado periodo y de forma expresa se
refiere que no se tomará en cuenta las pérdidas obtenidas en países o territorios
de baja o nula imposición. CAP. VIII

CAP. IX

40 De fecha 14 de abril del 2016.

INSTITUTO PACÍFICO 23
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

Cuadro resumen
CAP. I

Exterior Paraíso
Exterior Fiscal
CAP. II

Fuente productora Fuente productora Fuente productora


RFE 1(+) RFE 2 (-) RFE 3 (-)
Extranjero
Compensación de resultados para determinar
CAP. III

Perú
Renta neta de fuente Limitación de
extranjera pérdidas fiscales

CAP. IV

Finalmente, consideramos importante precisar que, según Víctor Valdez, se


permite la deducción de pérdidas procedentes de la negociación de valores
emitidos por empresas domiciliada en paraísos fiscales al tratarse de un régi-
men cedular como lo hemos visto en el punto número 6.1. del presente informe
CAP. V Y Roberto Cores señala que en el caso de la renta de fuente extranjera por
enajenación de valores dentro de un Mercado Integrado, como es el MILA, el
legislador ha establecido una metodología especial para la determinación del
IR, pero sigue siendo renta de fuente extranjera41.

CAP. VI 10. Doble imposición internacional


Se trata de casos en los que se convergen sobre una misma renta distintos
criterios utilizados por diferentes países, generándose una doble o múltiple
tributación; y debido a que el Perú adoptó el criterio de imposición sobre rentas
de fuente mundial, normalmente se produce un efecto de doble imposición,
CAP. VII
toda vez que las rentas obtenidas en el extranjero por los sujetos domiciliados
en el Perú se encontrarán sujetas a imposición en el Perú, así como en el país
en el cual son obtenidas.
Para García Mullín, “la doble imposición internacional se verifica cuando se
cumple lo que se ha denominado regla de las cuatro identidades, según la cual
debe existir; identidad de objeto o aspecto material de uno y otro impuesto;
CAP. VIII
identidad de periodo de tiempo; identidad de sujeto grabado; e identidad de
impuesto”42.

41 Valdez, V., “Ganancia de capital proveniente del MILA”. Recuperado de: <http://www.ifaperu.org/uploads/
CAP. IX
files/Cores_05-06-2018.pdf> (Consultado el 08.04.2019).
42 Garcia Mullin, R., Manual de Impuesto a la Renta., Buenos Aires Centro Interamericano de Estudios
Tributarios (CIED). Organización de Estados Americanos, 1978, p. 201.

24 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

Al respecto, Fernando Zuzunaga ha señalado que la doble imposición es


aquella situación caracterizada por la existencia de un supuesto gravable (renta) CAP. I
que determina el nacimiento de varios impuestos en varias jurisdicciones fiscales
nacionales por el mismo o análogo concepto, y por el mismo periodo. Existirá
doble imposición internacional en sentido amplio o económico cuando el mismo
o semejante impuesto es percibido por varios estados, en virtud de un mismo
presupuesto de hecho y para un mismo periodo de tiempo. Asimismo, refiere que
si a esta definición le agregamos el requisito que sea un mismo sujeto de derecho CAP. II

el afectado –y no distintos–, se obtiene el concepto estricto de doble imposición43.


Sin duda, la doble imposición origina una carga fiscal excesiva para los contribuyen-
tes, lo que puede dar lugar a que se haga inviable la realización de sus operaciones
o que las sociedades pagadoras de las rentas se vean en la obligación de asumir el
tributo aplicable en la fuente, lo que representa un sobrecosto que incide en mayor CAP. III
medida en las economías de los países importadores de capital y tecnología44.
En definitiva, la doble imposición a nivel internacional se presenta cuando un
mismo contribuyente o una misma renta resulta sujeto al gravamen en dos o más
Estados durante un mismo periodo de tiempo. Así, pueden generarse conflictos
de residencia vs. fuente (que es el más común, por el hecho de que criterios CAP. IV
distintos inciden sobre la misma renta), residencia vs. residencia (cuando dos
Estados distintos consideran que un mismo contribuyente tiene la condición de
residente en ambos) o de fuente vs. fuente (cuando dos Estados invocan que una
misma renta tiene su origen en sus respectivos territorios, como consecuencia
de utilizar criterios de fuente diferentes).
CAP. V

11. Para evitar la doble imposición internacional


Dentro de la doctrina hallamos la existencia de diversos métodos para evitar
la doble imposición internacional. Todos han sido ideados para lograr una
mayor inversión en el territorio nacional o en el exterior, pero muchas veces
ello no ha sido influenciado por las leyes tributarias, sino, como veremos, por CAP. VI

convenios firmados entre Estados para generar una mayor seguridad jurídica
entre las personas o empresas que decidan invertir y lograr un empleo eficiente
de su capital.
Como veremos en el desarrollo del presente informe, esas medidas para evitar
la doble imposición pueden ser unilaterales, bilaterales o multilaterales, según CAP. VII
se hayan incorporado en las legislaciones nacionales. En ese sentido, desarro-
llamos los principales métodos, como vemos a continuación:

CAP. VIII

43 Zuzunada del Pino, Fernando, “Tema 2: Convenios para evitar la doble imposición”, en Ponencias IFA
2008. Recuperado de: <https://www.zyaabogados.com/administrador/assets/uploads/files/2f22a-Abr-2008-
--IX-Jornadas-nacionales---Tema-2--Convenios-para-evitar-la-doble-imposicion.pdf>, el 20 de febrero del
2019. CAP. IX
44 Córdova, A., “Imposición a la Renta sobre Inversiones Peruanas en el exterior”. Recuperado de: <http://
www.ifaperu.org/uploads/articles/1616_02_CT30_ACA.pdf> (Consultado el 02-04-2018).

INSTITUTO PACÍFICO 25
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

CAP. I El Estado de residencia renuncia totalmente a


Integra
gravar las rentas provenientes de otro.

Método de El Estado de residencia también renuncia a someter


exención a tributación las rentas provenientes del exterior,
pero incorpora las mismas a la base imponible a
con efectos de conocer el tipo de gravamen que co-
progresividad rresponde (conforme a escala), el cual se aplicará
CAP. II Medidas únicamente sobre las rentas de fuente nacional.
unilaterales
El país de residencia permite deducir totalmente
Integra
como crédito fiscal el impuesto pagado en el exterior
Método de (país de la fuente) sin limitación alguna.
imputación o
crédito fiscal El país de residencia permite deducir como crédito
fiscal el impuesto pagado en el exterior, pero sólo
CAP. III
Ordinaria hasta el límite que suponga aplicar el tipo o tasa
media del gravamen del estado de residencia sobre
las rentas obtenidas en el exterior.
Medidas Convenios bilaterales
bilaterales

Medidas Convenios Internacionales: EU Drectives (Parent-Subsidiary, Interest and


CAP. IV
multilaterales Royalties)

Elaboración: Propia
Fuente: Profesor Fernando Nuñez

CAP. V
Resulta importante precisar respecto al método de imputación o crédito fiscal
que es típicamente utilizado en los países con grandes mercados (Gran Bretaña,
Estados Unidos, Canadá, etc.), mientras que el de exención es utilizado en los
países con mercados pequeños y abiertos a la inversión extranjera (Holanda,
Bélgica, Finlandia, Luxemburgo, etc.). Y ambos métodos pretenden alcanzar la
neutralidad de la imposición a la renta, pero desde dos perspectivas distintas.
CAP. VI Para el caso de Latinoamérica, el método que ha sido usado en el CDI de la
Comunidad Andina y en el de Argentina-Chile y Argentina-Brasil.

12. Método de exención


Tal como se ha detallado en el punto anterior, el método de exención integra
CAP. VII el Estado de residencia renuncia totalmente a gravar las rentas provenientes
de otro, es así que en el caso del Estado peruano, en su búsqueda de medidas
para evitar la doble imposición, ha optado por este método al concretarlo
mediante la Decisión N.° 578 Régimen de la Comunidad Andina, donde se ha
establecido la exención de impuestos en el país de la fuente o crédito en el país
CAP. VIII
de la residencia; por ello, se hace necesario conocerlo más a detalle a través
de las siguientes líneas.

12.1. Decisión N.º 578


En este nuestro caso peruano, la Decisión N.º 578 tiene como objetivo eliminar
la doble imposición tributaria entre los países miembros de la Comunidad
CAP. IX Andina (Perú, Colombia, Ecuador y Bolivia), conforme lo regula en su artículo
1. Este régimen es aplicable a aquellos que son domiciliados en cualquier de

26 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

los países Miembros de la Comunidad Andina, esto con el objetivo de evitar


la doble tributación de unas mismas rentas o patrimonial a nivel comunitario. CAP. I

En importante precisar que, respecto a las sucursales, agencias u otro estable-


cimiento permanente de una empresa no domiciliada que son consideradas
domiciliadas en el Perú, conforme el artículo 6 de la LIR, estas empresas solo
tributan por sus rentas de fuente peruana. En ese entendido, se tiene que excep-
cionalmente estas sucursales no tributarían por sus rentas de fuente extranjera; CAP. II
así también lo ha precisado el Tribunal Fiscal en la RTF N.º 02988-1-2017, como
vemos a continuación:
“[…]Que al respecto, toda vez que por la condición de domiciliada en el Perú,
las sucursales, agencias u otro establecimiento permanente de una empresa
no domiciliada tributan únicamente por sus rentas de fuente peruana y no por
sus rentas de fuente extranjera, se tiene que estas, no tributan por las rentas CAP. III

provenientes de los países miembros de la Comunidad Andina.


Que en consecuencia, toda vez que la Decisión N.° 578 tiene como objetivo eli-
minar la doble imposición tributaria entre los países miembros de la Comunidad
Andina, estas disposiciones no les son aplicables a las sucursales consideradas
domiciliadas en el Perú, dado que éstas tributan únicamente por rentas de
fuente peruana y no a su vez por rentas de fuente extranjera45. […]” CAP. IV

En ese entendido, tenemos que para el caso específico de la Comunidad Andi-


na, se ha establecido un sistema de exención para prevenir la doble imposición,
toda vez que la potestad tributaria exclusiva es concedida al país de la fuente y,
por ende, el país de residencia debe considerar como no gravadas a las rentas
obtenidas por sus residentes en los países miembros de la comunidad andina46. CAP. V

Bajo esa lógica, las rentas de cualquier naturaleza que las personas domicilia-
das en cualquiera de los países miembros de la Comunidad Andina solo son
gravables en el país miembro en que tales rentas tengan su fuente productora.
Los demás deberán considerarlas como exoneradas, conforme lo regula el
artículo 3 de la Decisión. CAP. VI

12.2. Análisis de la normativa relacionada con la Decisión N.º 578


12.2.1. Tratamiento tributario aplicable a las personas domiciliadas
en los otros países miembros
La Decisión contiene ciertas disposiciones respecto al tratamiento tributario CAP. VII

aplicable a las personas domiciliadas en los otros países miembros. Al respec-


to, el artículo 18 de la misma establece que ningún país miembro aplicará a
las personas domiciliadas en los otros países miembros un tratamiento menos
favorable que el que aplica a las personas domiciliadas en su territorio, respecto
de los impuestos que son materia de este instrumento internacional. CAP. VIII

45 La negrita es nuestra.
46 Cores F. Medrano. “El crédito por Impuesto a la Renta Pagado en el Extranjero”. Recuperado de <http://
www.ifaperu.org/uploads/articles/270_04_ct29_rcf.pdf> (Consultado el 10-04-18). CAP. IX

INSTITUTO PACÍFICO 27
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

Bajo esta disposición, por ejemplo, un trabajador comunitario andino que brinde
CAP. I servicios remunerados en Perú deberá tributar con las tasas previstas en el artículo
53 de la LIR47 y no con la tasa impositiva del 30 % sobre el 100 % de los ingresos
brutos, según lo previsto en literal f) del artículo 76 y el artículo 54 de la LIR.

12.2.2. Jurisdicción tributaria


CAP. II
La jurisdicción tributaria es un principio básico de la Decisión N.º 578 que
está contenido en el artículo 3, según el cual “independientemente de la na-
cionalidad o domicilio de las personas, las rentas de cualquier naturaleza que
estas obtuvieren, solo serán gravables en el país miembro en que tales rentas
tengan su fuente productora”. Esto se traduce en que la mencionada Decisión
privilegia el criterio del país de la fuente productora sobre el criterio del país
CAP. III de la residencia, es decir, resulta competente para gravar con el impuesto a la
renta del país de donde proviene el pago de la retribución48.
Asimismo, el referido artículo 3 añade que los demás países miembros que,
de conformidad con su legislación interna, se atribuyan potestad de gravar las
referidas rentas, deberán considerarlas como exoneradas, para los efectos de
CAP. IV
la correspondiente determinación del impuesto a la renta o sobre el patrimonio.
Por lo que si tomamos el mismo ejemplo de un trabajador comunitario andino
que brinde servicios remunerados en Perú, que sea sujeto de retención por
ser prestados en dicho territorio, dicha renta obtenida será considerada como
renta exonerada en el país miembro de la Comunidad Andina donde resida.

CAP. V 12.3. Casos prácticos


• Aplicación de la Decisión N.º 578 en el caso de la generación de rentas
de trabajo
La empresa Dimayu S.A. se dedica al negocio de restaurantes en la ciudad de
Quito, Ecuador; y en diciembre del 2018 contrató a la señora Victoria Yupanqui,
CAP. VI
cuya nacionalidad es peruana y residente en el Perú, quien es una chef con una
trayectoria extraordinaria en la elaboración de comida peruana.
En ese sentido, se realiza el contrato, debido a que la señora Yupanqui deberá
viajar a la ciudad de Quito por un periodo de tres meses y deberá capacitar
a cocineros ecuatorianos a preparar platos peruanos, en la cadena de restau-
CAP. VII rants de la empresa Dimayu S.A. Por ello, la empresa se verá en la obligación
de pagarle como honorarios la suma de $ 1,500 dólares americanos en forma
mensual.
Al respecto, la contribuyente Victoria Yupanqui, de condición domiciliada en
el Perú, nos realiza la siguiente consulta:
CAP. VIII
¿Cómo deberé pagar mis impuestos respecto de las rentas que voy a percibir
en el extranjero, en este caso en específico, en el Ecuador?

CAP. IX
47 Es decir, con los tramos de 8 %, 14 %, 17 %, 20 % y 30 %.
48 El artículo dice textualmente, refiriéndose a las rentas, que las mismas “serán gravables”; esto es, que son
rentas susceptibles de ser gravadas.

28 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

Al respecto, debemos señalarle que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 13 de


la Decisión N.° 578 de la Comunidad Andina de Naciones, se precisa lo siguiente: CAP. I

Las remuneraciones, honorarios, sueldos, salarios, beneficios y compensaciones


similares, percibidos como contribuciones de servicios prestados empleados,
profesionales, técnicos o por servicios personales en general, incluidos los de
consultoría, solo serán gravables en el territorio en el cual, tales servicios fueron
prestados, con excepción de sueldos, salarios, remuneraciones y compensaciones
CAP. II
similares percibidos por:
- Las personas que prestan a un país miembro, en ejercicio de funciones
oficiales debidamente acreditadas; estas rentas solo serán gravables por
ese país, aunque los servicios se presenten dentro del territorio de otro
país miembro.
- Las tripulaciones de naves, aeronaves, autobuses, y otros vehículos de CAP. III
transporte que realizaren tráfico internacional; estas rentas solo serán
gravables por el país miembro en cuyo territorio estuviere domiciliado el
empleador.
De los datos expuestos y por lo establecido en el señalado artículo 13, podemos
considerar que el Estado que cobrará el impuesto correspondiente, será aquel
en donde se prestó el servicio, es decir, donde se imputa y registra el gasto, que CAP. IV

para nuestro caso sería el Estado Ecuatoriano.


¿Qué tasa retención se le debe aplicar? Clausula de no discriminación
Al respecto, tenemos que en el capítulo IV, artículo 18 de la Decisión N.º 578, se
ha establecido de forma literal, que, ningún país miembro aplicará a las personas CAP. V
domiciliadas en los otros países miembros, un tratamiento menos favorable
que el que aplica a las personas domiciliadas en su territorio, respecto de los
impuestos que son materia de la presente Decisión.
En ese sentido, corresponde remitirnos a revisar la normativa establecida en
el Ecuador, en donde hallamos que el servicio de Rentas Internas Ecuatoriana
mediante la Resolución N.° NAC-DGERCGC17-00000440, reforma a la Re- CAP. VI

solución N.° NAC-DGERCGC14-00787, en donde se establece los porcentajes


de retención en la fuente de impuesto a la renta, las mismas que son vigentes
a partir del 22 de agosto de 2017, para el caso del pago o acreditaciones de
honorarios a personas naturales residentes en el país (nos referimos a Ecuador)
que presten servicios la tasa es del 8 %. En consecuencia, se aplicará una tasa CAP. VII
de retención del 8 % a la señora Yupanqui, como a una residente ecuatoriana,
esto en aplicación del artículo 18 de la Decisión.
Finalmente, debemos señalar que la señora Yupanqui, debido a su condición
de domiciliada en el Perú y tomando en consideración que tributa por su renta
de fuente mundial, deberá declarar las rentas obtenidas en el país ecuatoriano;
empero serán consideradas como una renta no gravables o exoneradas, esto CAP. VIII

debido a la jurisdicción tributaria regulada por el artículo 3 de la Decisión.

13. Método de imputación o créditos pagados en el exterior


Bajo este método, el Estado de la residencia grava las rentas de fuente extranjera, CAP. IX
aun si las mismas han estado sujetas a imposición en el Estado de la fuente,

INSTITUTO PACÍFICO 29
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

pero admite la aplicación como crédito del tributo pagado en este último, lo
CAP. I que origina una reducción del impuesto en el lugar de residencia49. Tal como
vimos en el punto número 11 del presente informe, en la doctrina se concibe
al método de imputación o crédito fiscal, en donde a su vez se divide en el
método de imputación integra50 y el de imputación ordinaria51 o limitada, y es
respecto de este último que tenemos lo siguiente:
CAP. II […] el método de imputación limitada que es la admisión de créditos pagados en
el exterior, donde los impuestos pagados en el país fuente se pueden compensar
en la cuota del impuesto del país de residencia del beneficiario, limitándose el
importe de la compensación al impuesto a satisfacer, antes de aplicar el crédito,
en el país de residencia. Por tanto, en los casos en que el país fuente aplica un
impuesto superior al del país de residencia de la matriz, el exceso no es objetivo
de compensación, ni por la vía de la deducción ni por la de la devolución52.
CAP. III

Bajo esta definición, el Estado peruano se ha inclinado por adoptar por este
método de imputación ordinaria, ya que, en nuestra legislación se observa
esta redacción, específicamente en el inciso e)53 del artículo 88 de la LIR, que
regula el supuesto de considerar como crédito el impuesto pagado en el país
de la fuente, siempre y cuando no excediese del importe que resulte de aplicar
CAP. IV
la “tasa media”.
Asimismo, Liu y Vargas refieren que:
Cualquier Estado de domicilio que prevé el crédito por IR, en teoría puede optar
entre los métodos llamados de crédito integral o de crédito ordinario. Bajo el
método de crédito integral, el importe a acreditar equivale al IR pagado en el
CAP. V
extranjero […] este método suele ser dejado de lado porque puede erosionar
la recaudación del Estado de domicilio sobre las rentas de fuente nacional. Así
siguiendo la tendencia mayoritaria, la ley peruana opera bajo el método de cré-
dito ordinario, estableciendo el literal e) del artículo 88 de la Ley del IR que el
impuesto a ser usado como crédito no debe exceder del importe que resulta de
aplicar la tasa media del contribuyente a las rentas obtenidas en el extranjero54.
CAP. VI

13.1. Clases del método de imputación ordinaria o limitada


Como veremos en las siguientes líneas, dentro de nuestra legislación peruana
se optado por dos clases del método de créditos pagados en el exterior o de
imputación limitada; hablamos del crédito directo y del crédito indirecto, los
CAP. VII mismos que procedemos a desarrollar a continuación:

49 CÓRDOVA, A., “Imposición a la renta sobre inversiones peruanas en el exterior”. ob. cit.
50 Recordemos que bajo este método el país de residencia permite deducir totalmente como crédito fiscal el
impuesto pagado en el exterior (país de la fuente) sin limitación alguna.
CAP. VIII 51 Recordemos que bajo este método el país de residencia permite deducir como crédito fiscal el impuesto
pagado en el exterior, pero solo hasta el límite que suponga aplicar el tipo o tasa media del gravamen del
estado de residencia sobre las rentas obtenidas en el exterior.
52 MEDRANO, H., “Impuesto a la Renta e inversiones en el exterior”, en Revista del Instituto Peruano de
Derecho Tributario, vol. N.° 34, Lima, junio 1998, p. 53.
53 Se debe analizar dicha normativa conjuntamente con los artículos 52 y 58 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta.
CAP. IX 54 Liu, R. y Vargas, L., “El crédito por impuesto a la renta extranjero: comentarios y críticas a la ley
peruana”. Recuperado de: <http://revistas.pucp.edu.pe/index.php/iusetveritas/article/view/12359/12923>
(Consultado el 05.01.2019)

30 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

CAP. I
Integra

Método de
Imputación o
Crédito fiscal Crédito directo

Ordinaria o limitada
CAP. II
Crédito indirecto

A. Respecto al crédito directo CAP. III


Queremos iniciar este punto con el siguiente ejemplo: si una persona domi-
ciliada en el Perú tiene un inmueble en el extranjero y lo arrienda, esa renta
tendrá que declararla en el Perú y pagar impuestos en el Perú, sin perjuicio
de que pueda aplicar contra el impuesto peruano el impuesto a la renta
pagado en el extranjero, con las limitaciones que nuestra Ley de Impuesto a
la Renta establece. De esto se trata justamente este punto, de que una forma CAP. IV

de evitar la doble imposición es poder aplicar contra nuestros impuestos


peruanos aquellos impuestos que fueron retenidos en otros Estados.
En concreto, el crédito directo lo podemos observar en el inciso e) del artí-
culo 88 de la LIR, debido a que precisa que los contribuyentes obligados o
no a presentar las declaraciones a que se refiere el artículo 79, deducirían CAP. V
de su impuesto los impuestos de la renta abonados en el exterior por las
rentas de fuente extranjera gravadas por esta ley, siempre que no excedie-
sen del importe que resultase de aplicar la tasa media del contribuyente a
las rentas obtenidas en el extranjero, ni el impuesto efectivamente pagado
en el exterior. El importe que por cualquier circunstancia no se utilizara en
el ejercicio gravable, no podría compensarse en otros ejercicios ni daría CAP. VI

derecho a devolución alguna.


A.1. ¿Qué característica debe reunir los pagos de impuestos en el extranjero?
Como bien detalla el literal e) del artículo 88 antes mencionado, el crédito
procede por los impuestos a la renta abonados en el exterior. Al respecto
CAP. VII
Rocio Liu y Luis Vargas han señalado que:
[...] para ser acreditado contra el IR peruano, el gravamen extranjero debe
ser un IR. ¿Qué se entiende exactamente por IR? El inciso 2 del artículo
58 del Reglamento da una única pauta al respecto, señalando que “los
impuestos pagados en el extranjero, cualquiera fuese su denominación,
deben reunir las características propias de la imposición a la renta”. CAP. VIII

Y precisan que nada dice nuestra ley sobre cuál debe ser la entidad
acreedora del IR extranjero, pudiendo este ser acreditado, aun cuando su
acreedor sea una entidad distinta del Gobierno Central, como ocurre en

CAP. IX

INSTITUTO PACÍFICO 31
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

un buen número de países que, además del IR nacional, tienen IR a nivel


CAP. I local, regional y/o provincial (por ejemplo, Suiza y Canadá) 55, 56.
A.2. Análisis de la normativa relacionada con la tasa media en el impuesto a
la renta
En primer orden, tenemos que la tasa media se halla regulada en el inciso
e) del artículo 88 de la LIR, debido a que señala que los contribuyentes
CAP. II
obligados o no a presentar las declaraciones a que se refiere el artículo 79
de la LIR, deducirían de su impuesto los impuestos de la renta abonados
en el exterior por las rentas de fuente extranjera gravadas por esta ley,
siempre que no excediesen del importe que resultase de aplicar la tasa
media del contribuyente a las rentas obtenidas en el extranjero, ni el im-
CAP. III
puesto efectivamente pagado en el exterior. Y resulta importante resaltar
que este artículo se precisa que el importe obtenido en la tasa media que
por cualquier circunstancia no se utilizara en el ejercicio gravable, no podría
compensarse en otros ejercicios ni daría derecho a devolución alguna.
En esa misma línea, el inciso d) del artículo 52 del Reglamento de la LIR
precisa que para efecto de lo dispuesto por el inciso e) del artículo 88 de
CAP. IV
la LIR, se entiende por tasa media a aquel porcentaje que resultase de
relacionar el impuesto determinado con la renta neta global o con la
renta neta de tercera categoría, según fuese el caso, sin tener en cuenta la
deducción que autorizara el artículo 46 de dicha ley; y de existir pérdidas
de ejercicios anteriores, estas no se restarían de la renta neta.
CAP. V Asimismo, resulta importante precisar que el artículo 58 del referido regla-
mento señala que tratándose de crédito por impuestos a la renta pagado
en el exterior, se tendrá en cuenta que el crédito se concederá por todo
impuesto abonado en el exterior que incida sobre las rentas consideradas
como gravadas por la ley; los impuestos pagados en el extranjero, cual-
quiera fuese su denominación, deben reunir las características propias de
CAP. VI
la imposición a la renta; y el crédito solo procederá cuando se acredite el
pago del impuesto a la renta en el extranjero con documento fehaciente.
Así la RTF N.º 08804-8-2016, ha señalado:
[…] Que teniendo en cuenta lo establecido por la presente resolución, mediante
la cual se ha dejado sin efecto los reparos por renta de fuente peruana de cuarta
CAP. VII
o quinta categoría y se ha mantenido el reparo por rentas de fuente extranjera,
procede que la Administración reliquide el monto correspondiente al impuesto
a la Renta abonado por el recurrente en el exterior por las rentas de fuente
extranjera que sirve como crédito contra la determinación del Impuesto a la
Renta del ejercicio 2003, considerando que dicho importe no excede el monto
que resultase de aplicar la tasa media a dichas rentas obtenidas en el extranjero,
CAP. VIII

55 De otro lado, tampoco existen en el Perú restricciones de carácter extrafiscal, como las que se prevén en el
derecho comparado con relación al Estado en el que se paga el IR extranjero, como por ejemplo ocurre en
la legislación de los EE. UU., que deniega el crédito si el IR se ha pagado a Estados que proveen apoyo
reiteradamente al terrorismo internacional (Internal Revenue Code Section 901 j).
CAP. IX 56 Liu, R. y Vargas, L., “El crédito por impuesto a la renta extranjero: comentarios y críticas a la ley
peruana”. Recuperado de; <http://revistas.pucp.edu.pe/index.php/iusetveritas/article/view/12359/12923>
(Consultado el 05-01-2019).

32 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

de conformidad con las normas glosadas precedentemente y considerando la


documentación que obra en autos. […] CAP. I

No excedan del importe que resulte de aplicar la tasa media del


contribuyente a las rentas obtenidas en el extranjero.

CAP. II
Se trate de un impuesto efectivamente pagado en el exterior.

El crédito se concederá por todo impuesto abonado en el ex-


Crédito por el IR terior que incida sobre las rentas consideradas como gravadas
pagado en el exterior por la LIR.

CAP. III
Los impuestos pagados en el extranjero deben reunir las carac-
terísticas propias de la imposición a la renta.

El crédito solo procederá cuando se acredite el pago del impuesto


a la renta en el extranjero con documento fehaciente
CAP. IV

A.3. Determinación de la tasa media cuando se obtiene pérdidas de fuente


extranjera
Al respecto tenemos que la SUNAT ha emitido opinión mediante el Informe
CAP. V
N.° 074-2016-SUNAT/5D000057, en donde se plantea el siguiente supuesto:
Se plantea el caso de una empresa domiciliada en el Perú que tiene dos
sucursales en dos países con los cuales no se ha suscrito un convenio
para evitar la doble imposición, siendo que la sucursal A ha obtenido
renta de fuente extranjera y la sucursal B, pérdida de fuente extranjera,
y tomando en consideración el señalado supuesto, se plantea la siguiente CAP. VI
consulta respecto de:
2. Para efecto de determinar el límite que está en función de la aplica-
ción de la tasa media del contribuyente, a que se refiere el inciso e)
del artículo 88 de la Ley del Impuesto a la Renta, ¿las rentas obtenidas
en el extranjero a que alude dicho inciso se determinan sumando y
compensando entre sí los resultados que arrojen sus fuentes produc- CAP. VII
toras de renta extranjera, conforme lo dispone el artículo 51 de dicha
ley, o, en su defecto, solo comprende los resultados de la sucursal
A que ha obtenido renta neta de fuente extranjera y respecto de la
cual se ha realizado el pago del impuesto a la renta?
3. A efecto de determinar los créditos por impuesto a la renta, ¿el cál-
culo del impuesto efectivamente pagado en el exterior comprende, CAP. VIII
además de los pagos en efectivo, la compensación con saldos a favor
de ejercicios anteriores o la compensación con tributos distintos al
impuesto a la renta?

CAP. IX

57 De fecha 14 de abril del 2016.

INSTITUTO PACÍFICO 33
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

La SUNAT concluye señalando que tomando en consideración el supuesto


CAP. I planteado y precisa que respecto de la primera pregunta, para efecto de
determinar el límite que está en función de la aplicación de la tasa media
del contribuyente, a que se refiere el inciso e) del artículo 88 de la LIR, “las
rentas obtenidas en el extranjero” a que alude dicho inciso, se determinarán
sumando y compensando entre sí los resultados que arrojen sus fuentes pro-
ductoras de renta extranjera, conforme lo dispone el artículo 51 de dicha ley.
CAP. II
Asímismo, precisa que “a efecto de determinar el crédito por Impuesto
a la Renta pagado en el exterior, a que se refiere el inciso e) del artículo
88 de la LIR, el cálculo del impuesto efectivamente pagado en el exterior
comprende los pagos en efectivo, la compensación con saldos a favor de
ejercicios anteriores y también la compensación con tributos distintos al
CAP. III Impuesto a la Renta, si la legislación del país de que se trate lo permite”.
A.4. ¿Es posible utilizar como crédito de la renta aquel impuesto que fue
pagado en el exterior con posterioridad al vencimiento de la DJA?
Efectivamente, un problema que se presenta frente al método de impu-
tación limitada en el caso peruano, es el caso que se haya cumplido con
CAP. IV
pagar los impuestos en el exterior, los mismos que se convierten finalmente
en el crédito del impuesto a la renta que se aplican contra la renta de fuente
extranjera, pero se cancelaron luego del vencimiento de la declaración
jurada anual en el Perú, esto debido a diversas circunstancias, como por
ejemplo, que los cierres del ejercicio fiscal entre estados no coincidan.
CAP. V Al respecto, la SUNAT ha emitido opinión mediante el Informe N.° 023-
2015, en el que se plantea que el impuesto a la renta abonado en el exterior
por rentas de fuente extranjera gravadas por la LIR solo podrá ser utilizado
como crédito contra el impuesto a la renta peruano en el ejercicio en
que se reconoce dicha renta en el Perú, por lo que si este fue pagado con
posterioridad al vencimiento del plazo para presentar la declaración jurada
CAP. VI
anual del impuesto a la renta por tal ejercicio, no podrá compensarse en
ese ejercicio ni en otro ejercicios ni dará derecho a devolución alguna,
solo deja salvo que si constituye gasto deducible para la determinación de
la renta neta de fuente extranjera de la empresa domiciliada en el Perú.
A.5. Respecto al límite temporal para la aplicación del método de créditos de
CAP. VII
imputación ordinaria o limitada
El literal e) del artículo 88 de la LIR señala que los impuestos a la renta
abonados en el exterior por las rentas de fuente extranjera gravadas por
la LIR, siempre que no excedan del importe que resulte de aplicar la tasa
media del contribuyente a las rentas obtenidas en el extranjero, ni el im-
CAP. VIII puesto efectivamente pagado en el exterior.
El importe que por cualquier circunstancia no se utilice en el ejercicio
gravable, no podrá compensarse en otros ejercicios ni dará derecho a
devolución alguna.
De otro lado, el literal d) del artículo 52 del Reglamento de la LIR, precisa
CAP. IX que, para efectos de lo dispuesto en el inciso e) del artículo 88 de la ley,
por tasa media se entenderá el porcentaje que resulte de relacionar el

34 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

impuesto determinado con la renta neta de trabajo más la renta neta de


fuente extranjera, o con la renta neta de la tercera categoría más la renta CAP. I
neta de fuente extranjera, según corresponda, de acuerdo con lo estable-
cido en el artículo 29-A, sin tener en cuenta la deducción que autoriza el
artículo 46 de la misma. De existir pérdidas de ejercicios anteriores estas
no se restarán de la renta neta.
En esa misma línea la Administración Tributaria, mediante el Informe CAP. II
N.° 024-2017-SUNAT/5D0000, ha emitido opinión concluyendo lo siguiente:
En el supuesto de una empresa domiciliada en el Perú que tiene una su-
cursal en otro país, a través de la cual obtiene utilidades que son enviadas
al Perú, que constituyen para aquella rentas de fuente extranjera gravadas
con el impuesto a la renta en este país; y que son objeto de retención del
impuesto a la renta en el país donde se ha establecido dicha sucursal; el CAP. III
impuesto así retenido en el exterior con ocasión del reparo o distribución
de las utilidades a la empresa domiciliad en el Perú a la que pertenece
dicha sucursal, constituye crédito contra el impuesto a la renta que
determine aquella empresa en el Perú58; estando sujeto a los límites y
condiciones para su procedencia señalados en el inciso e) del artículo 88
de la LIR y en el artículo 58 del Reglamento.
CAP. IV

En ese sentido, podemos concluir señalando que no se permite la compen-


sación en otros ejercicios ni la devolución del IR pagado en el extranjero
que por cualquier circunstancia no se utilice como crédito en el ejercicio
gravable, simplemente se perderían.
CAP. V
A.6. ¿Qué sucede si se produce una devolución del IR en el exterior?
Al respecto, Liu y Vargas, señalan lo siguiente:
En primer término tenemos las devoluciones de IR en el extranjero. Si el IR que se
paga en el Estado de la fuente de la renta es devuelto por el fisco de dicho Estado
al contribuyente, creemos que es obvio que el IR no puede ser acreditado contra
CAP. VI
el IR del Estado de domicilio del contribuyente. Si como ocurre frecuentemente
en estos casos la devolución del IR en el Estado de la fuente se da después que
la obligación del IR del Estado de domicilio ha sido determinada, declarada
y pagada, habiéndose aplicado el crédito, esta última obligación se debería
recalcular y pagarse el IR del Estado de domicilio sin considerarse el crédito59.

Al respecto, debemos precisar que, la Ley peruana no regula específica- CAP. VII
mente los casos de las devoluciones de IR en el extranjero. Y aunque el
literal e) del artículo 88 de la LIR solo se limita a señalar que se requiere
que el IR a acreditarse haya sido “abonado” en el extranjero y añade que
el IR que se utilice como crédito tampoco podrá exceder del IR “efectiva-
mente pagado en el exterior”60 realice alguna restricción.
CAP. VIII

58 El resaltado es nuestro.
59 Liu, R. y Vargas, L., “El crédito por impuesto a la renta extranjero: comentarios y críticas a la ley peruana”.
Recuperado de < http://revistas.pucp.edu.pe/index.php/iusetveritas/article/view/12359/12923> (Consultado
el 05-01-2019)
60 Esta última disposición parece estar básicamente orientada a enfatizar que en el Perú no rige el tax sparing, CAP. IX
en virtud del cual el Estado de domicilio permite acreditar un IR extranjero, aun cuando el Estado de la fuente
haya exonerado al contribuyente del impuesto.

INSTITUTO PACÍFICO 35
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

En ese sentido, a efectos de hacer digerible esta normativa a continuación,


CAP. I presentamos el desarrollo de los siguientes casos prácticos.

Caso práctico N.° 1

Aplicación de la tasa media en el caso de la generación de rentas de trabajo y rentas


CAP. II de fuente extranjera
El señor Josué Mamani es un abogado especializado en tributación internacional, quien labo-
ra en una empresa ubicada en la ciudad de Lima, donde se halla en planilla y percibe rentas
de quinta categoría. Para efectos prácticos del presente ejemplo, consideramos que en el
2017 la renta de quinta categoría fue de S/ 120,000. Adicionalmente, percibió ingresos por
cuarta categoría al dictar sus distintas conferencias en universidades públicas y privadas del
CAP. III Perú, obteniendo una renta bruta por S/ 30,000.
Además, Don Mamani generó ingresos considerados como renta de fuente extranjera por el
dictado de una conferencia el 18 de setiembre del 2017, en Reino Unido, sobre tributación
internacional, percibiendo la suma de $ 3,600 y le efectuaron una retención de $ 720 61.
La suma total de $ 3,600 multiplicada por S/ 3.247, se obtiene como resultado final la suma de
S/ 11,689.20, como renta de fuente extranjera. Asimismo, el impuesto pagado en el exterior
CAP. IV
es de $ 720; por lo que al tipo de cambio de la fecha que se realizó dicho pago, la conversión
sería así: US$ 720 x S/ 3.247 = S/ 2,337.84.

Solución
Para poder realizar el cálculo de la tasa media aplicable, debemos revisar la fór­mula, la cual
CAP. V se detalla a continuación:62

Impuesto calculado64 x 100


RNT + RFE + 7 UIT + PEA

Leyenda:
CAP. VI (*) Proviene de calcular el impuesto de acuerdo a los tramos de 8 %, 14 %, 17 %, 20 % y 30 %.
RNT: Renta neta del trabajo (renta neta de cuarta y quinta categoría);
RFE: Renta de fuente extranjera
7 UIT equivale a S/ 28,350.
PEA: Pérdida de ejercicios anteriores

Reemplazando los datos indicados ante­riormente, en la fórmula tendríamos lo siguiente:


CAP. VII

Tasa media = 18,002.66 x 100


115,650 + 11689.20 + 28350 + 0

CAP. VIII Consignando las cantidades, tendríamos lo siguiente:

61 El tipo de cambio para esa fecha era de S/ 3.247, la compra y la venta de S/ 3.249; y cabe precisar que al
tratarse de una acreencia de parte del contribuyente que generó la renta, se debe aplicar el tipo de cambio
CAP. IX
compra.
64 Proviene de calcular el impuesto de acuer­do a los tramos de 8 %, 14 %, 17 %, 20 % y 30 % de la suma de
la RNT mas la RFE.

36 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

Tasa media = 18,002.66 x 100 CAP. I


155,689.20

Tasa media = 11.56 %

Determinación del crédito CAP. II

Concepto S/
A Monto del impuesto efectivamen­te pagado en el exterior 2,337.84
B Límite máximo 1,351.27
Renta de fuente extranjera x tasa media (S/ 11,689.20 x 11.56 %)
Crédito a deducir es el monto menor entre A y B 1,351.27
CAP. III

Conforme se aprecia en el presente caso, la retención del impuesto a la renta que le efectua-
ron al señor Josué Mamani en el exterior fue por la suma de S/ 2,337.84, y aplicando la tasa
media obtenida de las reglas del impuesto a la renta en el Perú, se determinó que solo se le
puede reconocer como crédito contra el impuesto a la renta, que le corresponda cancelar por
la generación de sus rentas por el ejercicio 2017 la suma de S/ 1,351.27. Dicha cantidad
debe ser consignada como crédito en la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la CAP. IV
Renta del ejercicio 2017.
Finalmente, se debe precisar que la diferencia entre S/ 2,337.84 y S/ 1,351.27 (S/ 986.57) no
puede ser utilizada en la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta del ejercicio 2017
y tampoco en otro ejercicio.

CAP. V
Caso práctico N.° 2

Aplicación de la tasa media en el caso de la generación de rentas de naturaleza em-


presarial
Para efecto de la elaboración del presente caso, se ha tomado en atención los datos de la
CAP. VI
empresa Dimayu SAC, que tiene presencia física en el territorio nacional debido a que tiene
su domicilio fiscal en la ciudad de Puno; asimismo, su actividad principal es la venta de oro; y
tiene una sucursal “M” ubicada en un territorio extranjero denominado “W”, en donde se apli-
ca una tasa del impuesto a la renta empresarial de 35 %. Resulta importante que precisemos
que la empresa peruana no ha generado pérdidas tributarias ni tampoco arrastra pérdidas de
ejercicios anteriores.
CAP. VII
De la misma forma, para efectos informativos, tenemos que la empresa por sus actividades
en el Perú durante todo el ejercicio 2018 obtuvo ingresos por S/ 120,000,000 y justificaron
gastos causales para el mantenimiento de la fuente productora por la suma de S/ 95,000,000,
obteniendo una renta neta de S/ 25,000,000.
De otro lado, la sucursal ubicada en el territorio extranjero denominado “W” ha generado
rentas por la suma de S/ 5,000,000 durante todo el año 201863, teniendo como gastos rela-
cionados con el mantenimiento de la fuente productora el monto de S/ 2,200,000, obteniendo CAP. VIII
de este modo, una renta neta de S/ 2,800,000, y sobre esta renta la sucursal “M” cumplió con
pagar el impuesto a la renta en el territorio “W” por la suma de S/ 980,000, al aplicar la tasa
del 35 % sobre la renta neta, el mismo que se pagó en el mismo año 2018, de acuerdo con la
legislación del territorio “W”, por lo que la sucursal cuenta con la documentación que acredita

CAP. IX
63 Para efectos prácticos, estamos tomando en consideración que los ejercicios fiscales tanto de la empresa
ubicada en Perú como en el territorio extranjero “W”, inician el 1 de enero y terminan el 31 de diciembre.

INSTITUTO PACÍFICO 37
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

dicha cancelación. Además, resulta importante precisar que al igual la sucursal “M”, no tiene
CAP. I pérdidas tributarias.
En ese sentido, la empresa Dimayu SAC nos consulta cómo efectuar el reconocimiento del
impuesto a la renta pagado en el exterior por su sucursal “M” y, como consecuencia, cómo
se debe calcular la tasa media para determinar el crédito por impuesto a la renta de fuente
extranjera al momento de realizar su Declaración Jurada Anual 2018 en Perú.

CAP. II
Solución
Como precisamos en el presente informe, nuestra legislación peruana ha adoptado el mé-
todo de créditos pagados en el exterior, que regula el supuesto de considerar como crédito
el impuesto pagado en el país de la fuente. En ese sentido, corresponde que la empresa
Dimayu SAC reconozca como crédito el impuesto que ha cancelado en el territorio extranjero
denominado “W”; sin embargo, como precisamos para dicho reconocimiento corresponde
calcular la tasa media. Para ello es necesario revisar la fórmula que se detalla a continuación:
CAP. III

Tasa media = Impuesto calculado (*) x 100


RN + RFE + P

(*) Proviene de calcular el impuesto aplicando la tasa del 29.5 % por la renta neta empresarial mas la renta neta
CAP. IV de fuente extranjera
RN: Renta neta empresarial o de tercera categoría
RFE: Renta de fuente extranjera
P: Pérdida de ejercicios anteriores

Reemplazando los datos indicados anteriormente en la fórmula, tendríamos lo siguiente:


CAP. V
Tasa media = 8,201,000 x 100
25,000,000 + 2,800,000 + 0

Consignando las cantidades, tendríamos lo siguiente:


CAP. VI

Tasa media = 8,201,000 x 100


27,800,000

Tasa media = 29.5 %


CAP. VII

Determinación del crédito


Concepto S/
A Monto del impuesto efectivamente pagado en el exterior 980,000
B Límite máximo 826,000
Renta de fuente extranjera x tasa media (S/ 2,800,000 x 29.5 %)
CAP. VIII
Crédito a deducir es el monto menor entre A y B 826,000

De la solución del caso, podemos observar que la sucursal de la empresa “M” ha cumplido
con pagar el impuesto en el territorio “W” por un monto de S/ 980,000; sin embargo, con el
cálculo de la tasa media aplicada conforme con las reglas del impuesto a la renta en el Perú,
se determinó que solo se le puede reconocer como crédito contra el impuesto a la renta pe-
CAP. IX
ruano de sus rentas por el ejercicio 2018 la suma de S/ 826,000, la misma que debe ser con-

38 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

signada como crédito por impuesto a la renta de fuente extranjera en su Declaración


Jurada Anual. Finalmente, cabe precisar que la diferencia entre S/ 980,000 y S/ 826,000 CAP. I
(S/ 154,000) se pierde como crédito de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta
del ejercicio 2018 y no se podrá aplicarse en otro ejercicio64.

B. Respecto al crédito indirecto


Dentro del método ordinario hallamos también al crédito indirecto, que CAP. II
es aquel crédito otorgado cuando una sociedad afiliada o controlada
distribuye dividendos a su matriz y le permite a esta última utilizar como
crédito los impuestos pagados en el extranjero por la sociedad afiliada o
controlada.
Con este método, se tiene por objeto al igual evitar la doble imposición
CAP. III
económica, ya que se habilita para imputar como crédito fiscal no solo
el impuesto soportado por retención en la fuente sino también el que ha
grabado a la sociedad filial por los dividendos o beneficios distribuidos.
Asimismo, supone el desconocimiento de la condición de ente separado
de la sociedad afiliada que distribuye los dividendos. Con este método se
reconoce como crédito un porcentaje del impuesto a la renta pagado en CAP. IV

el exterior por la subsidiaria como si hubiera sido pagado por el accionista


en función a su participación en el capital.
En el Perú se opta por la utilización de este método de manera reciente, ya
que fue mediante el Decreto Legislativo N.° 1424, publicado el 13-09-18 y
vigente desde el 01-01-19, que recién se incorpora el “crédito indirecto”, y CAP. V
se dispone que las personas jurídicas (con algunas excepciones) domicilia-
das en el país, que obtengan rentas de fuente extranjera correspondientes
a dividendos o utilidades distribuidas por sociedades no domiciliadas,
podrán deducir:
- el impuesto a la renta pagado o retenido en el exterior por los divi-
CAP. VI
dendos o utilidades distribuidas;
- el impuesto a la renta pagado por la sociedad no domiciliada de
primer nivel; y
- el impuesto a la renta pagado por la sociedad no domiciliada de
segundo nivel.
CAP. VII

IMPORTANTE

Resulta importante notar que la creación de este crédito indirecto solo se ha dado
para personas jurídicas en la aplicación de rentas empresarial y no para el caso
de personas naturales. CAP. VIII

B.1. Incorporación del crédito indirecto


Mediante el Decreto Legislativo N.° 1424, se modifica el primer párrafo del
artículo 88 de la LIR, y se le incorpora el inciso f) y su segundo párrafo
CAP. IX

64 Conforme lo desprendemos de lo señalado en el inciso e) del artículo 88 de la LIR.

INSTITUTO PACÍFICO 39
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

donde se realiza una regulación en función al crédito directo y la incor-


CAP. I poración del crédito indirecto.
En ese sentido, para la determinación del impuesto a la renta de las
personas jurídicas domiciliadas en el país65, a partir del 01-01-19, que
obtengan rentas de fuente extranjera gravadas por la LIR correspondien-
tes a dividendos o utilidades distribuidas por sociedades no domiciliadas,
CAP. II
podrán deducir los conceptos que detallamos a continuación:
• El impuesto a la renta pagado o retenido en el exterior por los divi-
dendos o utilidades distribuidas; y
• El impuesto a la renta pagado por la sociedad no domiciliada de
primer nivel66.
CAP. III Para este nivel se ha establecido que, para aplicar el crédito, la persona
domiciliada en el país deberá tener una participación directa67 de al menos
diez por ciento (10 %) del total de las acciones con derecho a voto de la
sociedad no domiciliada de primer nivel, durante al menos doce (12) meses
anteriores a la fecha en que esta le distribuye los dividendos o utilidades.
CAP. IV
De otro lado, las personas jurídicas domiciliadas en el país68 también pue-
den deducir el monto del impuesto a la renta pagado por una sociedad
de segundo nivel69. Para este nivel, se ha establecido que para aplicar el
crédito, la persona domiciliada en el país deberá tener una participación
indirecta70 de al menos diez por ciento (10 %) del total de las acciones
con derecho a voto de la sociedad no domiciliada de segundo nivel du-
CAP. V rante al menos doce (12) meses anteriores a la fecha en que esta distribuya
los dividendos o utilidades a la sociedad no domiciliada de primer nivel.
Adicionalmente, la sociedad no domiciliada de segundo nivel debe:
• Ser residente o domiciliada en un país con el que el Perú tiene cele-
brado un acuerdo de intercambio de información; o,
CAP. VI • Ser residente o domiciliada en el mismo país en el que se encuentre
domiciliada la sociedad de primer nivel.

CAP. VII

65 Con excepción de las sucursales, cualquier otro establecimiento permanente y sociedades irregulares.
66 Entiéndase por sociedad no domiciliada de primer nivel a la sociedad no domiciliada en el país que
distribuye dividendos o utilidades a la persona jurídica domiciliada en el país. Asimismo, entiéndase por
impuesto a la renta pagado por la sociedad no domiciliada de primer nivel al impuesto a la renta pagado por
esta en el exterior, por la realización de un negocio o empresa, en la parte proporcional que corresponde a
los dividendos o utilidades distribuidas a la persona jurídica domiciliada en el país.
CAP. VIII 67 La participación de la persona jurídica domiciliada en las sociedades no domiciliadas de primer o segundo
nivel debe ser acreditada con documento fehaciente.
68 Con excepción de las sucursales, cualquier otro establecimiento permanente y sociedades irregulares.
69 Entiéndase por sociedad no domiciliada de segundo nivel a la sociedad no domiciliada que distribuye
dividendos o utilidades a una sociedad de primer nivel. Asimismo, entiéndase por impuesto a la renta pagado
por la sociedad no domiciliada de segundo nivel al impuesto a la renta pagado por esta en el exterior, por la
realización de un negocio o empresa, en la parte proporcional que corresponde a los dividendos o utilidades
CAP. IX distribuidas a la sociedad de primer nivel.
70 La participación de la persona jurídica domiciliada en las sociedades no domiciliadas de primer o segundo
nivel debe ser acreditada con documento fehaciente.

40 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

B.2. ¿En qué periodo se efectúa la deducción?


La deducción se efectúa en el ejercicio en el que se imputa la renta de CAP. I

fuente extranjera correspondiente a los dividendos o utilidades distribuidas


a la persona jurídica domiciliada, debiendo incluirse en la determinación
del monto a deducir únicamente los impuestos pagados o retenidos en
el exterior dentro del plazo de vencimiento para la presentación de la
declaración jurada anual de dicho ejercicio. CAP. II

IMPORTANTE

El importe que por cualquier circunstancia no se utilice en el ejercicio gravable, no


puede compensarse en otros ejercicios ni da derecho a devolución alguna.
CAP. III

B.3. ¿Los países o territorios no cooperantes o de baja o nula imposición le


dan derecho a utilizar el crédito del Impuesto a la Renta?
No, no se considera el impuesto a renta pagado en el exterior, por socie-
dades residentes en países o territorios no cooperantes o de baja o nula
imposición, o respecto de rentas, ingresos o ganancias se encuentren CAP. IV

sujetos a un régimen fiscal preferencial.


B.4. Y, ¿qué países son considerados territorios no cooperantes o de baja o
nula imposición?
Al respecto, tenemos que el 30 de diciembre del 2018, se publicó en el
CAP. V
diario El Peruano, el Decreto Supremo N.º 340-2018-EF, mediante el
cual se modifica el artículo 119 del Reglamento de la Ley del Impuesto a
la Renta y su Anexo, y se procede a nombrar a los 44 países o territorios
que son consideramos como no cooperantes o de baja o nula imposición
para nuestra normativa peruana, como vemos a continuación:
1. Anguila CAP. VI

2. Antigua y Barbuda
3. Aruba
4. Bailía de Jersey
5. Barbados
6. Belice CAP. VII

7. Bermudas
8. Curazao
9. Estado Independiente de Samoa
10. Federación de San Cristóbal y Nieves
CAP. VIII
11. Gibraltar
12. Granada
13. Guam
14. Guernsey
15. Isla de Man CAP. IX
16. Islas Caimán

INSTITUTO PACÍFICO 41
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

17. Islas Cook


CAP. I 18. Islas Monserrat
19. Islas Turcas y Caícos
20. Islas Vírgenes Británicas
21. Islas Vírgenes de Estados Unidos de América
22. Labuán
CAP. II
23. Mancomunidad de Dominica
24. Mancomunidad de las Bahamas
25. Niue
26. Principado de Andorra
CAP. III
27. Principado de Liechtenstein
28. Principado de Mónaco
29. Región Administrativa Especial de Hong Kong
30. Reino de Bahréin
31. Reino de Tonga
CAP. IV 32. República de Chipre
33. República de las Islas Marshall
34. República de Liberia
35. República de Maldivas
36. República de Nauru
CAP. V 37. República de Panamá
38. Republica de Seychelles
39. Republica de Trinidad y Tobago
40. República de Vanuatu
41. Sint Maarten
CAP. VI
42. San Vicente y las Granadinas
43. Samoa Americana
44. Santa Lucía

B.5. Condiciones para tener derecho a la deducción del crédito


CAP. VII
Para tener derecho a la deducción, los dividendos o utilidades distribuidas
deben informarse en un registro a cargo de la SUNAT, en la forma y condi-
ciones que establece el reglamento. En dicho registro debe identificarse la
participación accionaria del contribuyente sobre las sociedades no domici-
liadas de primer y segundo nivel, el ejercicio al cual corresponden dichos di-
CAP. VIII videndos o utilidades, los montos, así como las modificaciones posteriores71.

71 De conformidad con la Segunda Disposición Complementaria Final del Decreto Legislativo N° 1424, la
SUNAT debe presentar al Ministerio de Economía y Finanzas un informe anual sobre las inversiones de las
personas jurídicas domiciliadas en el Perú que se efectúen en el extranjero por los cuales de distribuyen los
CAP. IX dividendos o utilidades que son deducidos conforme con el inciso f) del presente artículo, incorporado por el
citado decreto legislativo, identificando los países de procedencia de los dividendos y utilidades, así como el
costo-beneficio del decreto legislativo.

42 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

IMPORTANTE
CAP. I
El impuesto a la renta pagado en cada país debe ser acreditado con el certificado
del pago o retención expedido por la autoridad tributaria respectiva. Excepcional-
mente, se puede acreditar con documento fehaciente72.

Caso práctico N.° 3 CAP. II

Determinación del crédito indirecto


Previamente es necesario detallar y conocer los siguientes datos:

Empresa filial
CAP. III
Utilidad antes de impuesto en país W: 1000
Impuesto a la empresa (30 %): 300
Utilidad a remesar: 700
Dividendos recibidos por accionistas Y: 700

Tomando en consideración estos datos, procedemos a determinar el crédito indirecto, me-


CAP. IV
diante los siguientes pasos:

Paso 1: Determinación del crédito fiscal del accionista Y

Impuesto en país Dividendo recibido


= x Impuesto pagado en país W
de residencia Utilidad a remesar
CAP. V

Paso 2: Reconstrucción de la base (gross up)


Dividendo recibido + impuesto a la empresa atribuible a acciones Y (paso 1) = base imponible
sobre la cual se calcula impuesto en país de residencia del accionista Y.
700 + 300 = 1000 CAP. VI

700 300
x
700 300

Paso 3: Impuesto tentativo en país de residencia del accionista Y CAP. VII

1000 x 35% = 350

Paso 4: Crédito Indirecto

Impuesto en país de residencia del accionista Y: 350


CAP. VIII
Crédito fiscal indirecto: (300)
Impuesto a pagar: 50

72 Crf. Mamani Yupanqui, Yanet "Algunas Modificaciones a la Ley del Impuesto a la Renta realizados a travéz CAP. IX
del decreto legislativo. N.º 1424; en Blog de Yanet Mamani Yupanqui. Recuperado de: <https://yanetmy.
blogspot.com/2019/01/normal-0-21-false-false-false-en-us-x.html> el 01-04-19.

INSTITUTO PACÍFICO 43
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

14. El crédito del impuesto a la renta y la relación con las entidades


CAP. I
híbridas
14.1. Respecto de los créditos del impuesto a la renta
Nuestro Estado peruano que tiene el criterio de la residencia grava las rentas
de fuente extranjera, aun si las mismas han estado sujetas a imposición en
CAP. II el Estado de la fuente, pero admite la aplicación como crédito del tributo
pagado en este último, lo que origina una reducción del impuesto en el lugar
de residencia73. En efecto, como hemos podido observar en el desarrollo del
caso práctico N.º 2 del presente informe, tanto nuestro Estado peruano como
el territorio extranjero denominado” W”, gravan el mismo hecho imponible,
empero la sucursal “M” cumple con acreditar el pago de impuestos por el monto
CAP. III
de S/ 980,000, lo que trae como consecuencia que válidamente la empresa
domiciliada Dimayu SAC pueda accionar el mecanismo que busca eliminar
los efectos de la DII, y acreditar el impuesto pagado por el de la sucursal “M”
contra el impuesto a la renta peruano.
No obstante, como ya se ha advertido, pese a realizar dicha acreditación, el
CAP. IV Estado peruano no acepta el total de impuesto pagados en el exterior como
un crédito para el impuesto a la renta, ya que, al aplicar la tasa media y obte-
ner el porcentaje de 29.5 %, la empresa domiciliada Dimayu SAC solo podrá
utilizar como crédito por impuesto a la renta de fuente extranjera la suma de
S/ 826,000, lo que hace ver que este método aplicado en nuestro país no com-
bate del todo a la DII, ya que aún existe un porcentaje de la renta extranjera
CAP. V
que seguirá siendo sujeta a una DII.

14.2. Relación con las entidades híbridas


En este punto consideramos necesario hablar de las llamadas “entidades
híbridas”, a efectos de conocer más formas de la aplicación de los impuestos
CAP. VI pagados en el país fuente, sin embargo, no necesariamente estaremos frente a
una situación en la que el titular del pago de impuestos en el país de la fuente
coincida como el titular del pago de impuesto en el país de la residencia, como
veremos a continuación.
Las “entidades híbridas” son entidades que tienen condiciones diferentes en
CAP. VII
más de una jurisdicción en cuanto a su calidad de sujetos del IR74. Para efectos
prácticos, imaginemos que tenemos al Fondo de Inversión Empresarial Los Me-
jores, que tiene como inversionista a Pedrito Pérez, contribuyente domiciliado
en el Perú. Pues bien, para efectos de nuestro ejemplo, asumamos que el Fondo
Los Mejores tiene presencia a nivel mundial y ha procedido con invertir los
dineros entregados por el inversionista en el territorio extranjero denominado
CAP. VIII “W”, obteniendo una renta de S/ 24,000, en donde ha cumplido con pagar el
impuesto por un monto de S/ 7,200 aplicando la tasa del 30 %75. En ese sentido,

73 CÓRDOVA, A., “Imposición a la renta sobre inversiones peruanas en el exterior”. Ob. cit. (Consultado el
02-04-18).
CAP. IX
74 LIU ARÉVALO, R. y L. VARGAS LEÓN, “El crédito por impuesto a la renta extranjero: comentarios y críticas
a la ley peruana”., ob. cit.(Consultado el 15-01-19).
75 Se ha considerado en el ejemplo que la tasa de renta en el territorio “W” es de 30 %.

44 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

cabe preguntarnos si el inversionista Pedrito Pérez, al momento de efectuar su


DJA, podría utilizar como crédito por impuesto a la renta de fuente extranjera CAP. I
el pago de impuesto que realizó el Fondo y no se realizó directamente por él.
Para responder nuestra pregunta, es importante tomar en consideración lo
señalado por el artículo 14-A de la LIR, que precisa lo siguiente:
En el caso de fondos de inversión, empresariales o no, las utilidades, rentas o
ganancias de capital serán atribuidas a los partícipes o inversionistas. Entiéndase CAP. II

por fondo de inversión empresarial a aquel fondo que realiza inversiones, parcial
o totalmente, en negocios inmobiliarios o cualquier explotación económica que
genere rentas de tercera categoría76.

En ese sentido, se evidencia que las rentas que ha obtenido el Fondo Los mejores
serán atribuidas a los inversionistas, para nuestro ejemplo al inversionista Pedrito CAP. III
Pérez, y debido a que tributa por sus rentas de fuente mundial, deberá declarar
como ganancia de capital obtenida a través del Fondo la suma de S/ 24,000.
Como es de observarse, dentro de nuestra legislación peruana el contribuyente
es el inversionista, sin embargo, para territorio extranjero denominado “W”, el
contribuyente fue el Fondo de inversión Los mejores.
CAP. IV
En esa misma línea, el artículo 29-A de la LIR, que señala que las utilidades,
rentas, ganancias de capital provenientes de fondos de inversión, patrimonios
fideicometidos de sociedades titulizadoras y fideicomisos bancarios, incluyendo
las que resulten de la redención o rescate de valores mobiliarios emitidos en
nombre de los citados fondos o patrimonios, se atribuirán a los respectivos
contribuyentes del impuesto, luego de las deducciones admitidas para determi- CAP. V
nar las rentas netas de segunda y de tercera categorías o de fuente extranjera
según corresponda, conforme con esta ley.
En concreto, debemos responder señalando que para nuestra legislación, sí se
acepta la compensación de los impuestos pagados por el fondo Los mejores
en el país de la fuente contra el impuesto del país de residencia del inversio-
CAP. VI
nista aplicando el método de créditos abonados en el exterior, esto debido a la
atribución de rentas regulado en el artículo 14-A de la LIR, en consecuencia,
el inversionista Pedrito Pérez válidamente podrá aplicar como su crédito el im-
puesto pagado en el territorio extranjero “W” realizado por fondo Los mejores
siempre que no exceda del importe que resulte de aplicar la tasa media del
contribuyente a las rentas obtenidas en el extranjero. CAP. VII

15. Medidas bilaterales convenios bilaterales


Como referimos, cuando convergen sobre una misma renta distintos criterios
utilizados por diferentes países, se genera una doble o múltiple tributación, y
debido a que en el Perú se adoptó el criterio de imposición sobre rentas de CAP. VIII

fuente mundial, normalmente se produce un efecto de doble imposición, toda

76 14. Y el artículo 5-A del Reglamento de la LIR precisa lo siguiente: Los contribuyentes del Impuesto a que se
refiere el Artículo 14 de la Ley se sujetarán a las siguientes normas: [...]
a) Contribuyente CAP. IX
La calidad de contribuyente en los fondos de inversión, empresariales o no, recae en los partícipes o inver-
sionistas. [...]

INSTITUTO PACÍFICO 45
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

vez que las rentas obtenidas por los sujetos domiciliados en un territorio fuera
CAP. I del territorio nacional se encontrarán sujetas a imposición en el Perú, así como
en el territorio en el cual son obtenidas. Sin embargo, los Estados, con el fin
una vez de más de convocar o invitar a la inversión extranjera, se adhiere a
diversos convenios bilaterales para poder brindarle mayor seguridad jurídica
a los inversionistas extranjeros.
CAP. II
La mayor integración económica y la intensificación de los flujos económicos in-
ternacionales demandan una intensificación de los mecanismos de cooperación
y colaboración administrativa internacional77. En ese sentido, José Vallejo
señala que, los convenios son acuerdos entre dos países sobre el régimen fiscal
que van a aplicar a aquellos sujetos y rentas sobre las que ambas jurisdicciones
fiscales tengan competencia, es decir, nos encontramos ante una suerte de
CAP. III contrato de reparto de soberanía fiscal, que establece con claridad las reglas
del juego en el aspecto fiscal de las relaciones económicas entre ambos países78.
Fue justamente que debido a ese fenómeno de la doble imposición internacional
y los efectos perjudiciales que conlleva para el desarrollo de los intercambios
de capitales, de bienes y servicios y en los movimientos de personas, que la
CAP. IV
OCDE consideró necesario aclarar, unificar y garantizar lo más posible la situa-
ción fiscal de los contribuyentes de los países miembros mediante la aplicación
de soluciones comunes en idénticos supuestos de doble imposición79. De esta
manera, nacen las recomendaciones de la OCDE80 que expresan las reglas
generales que rigen la tributación internacional que sirven como base para los
convenios bilaterales sobre la renta.
CAP. V
Según el profesor Mario M atteucci, los acuerdos de tipo bilateral, en don-
de se ven involucrados dos Estados, los cuales a través del mecanismo de la
negociación consiguen firmar un acuerdo que determinará cuál es el Estado
que afectará las rentas y cuál renunciará al cobro de los tributos. Y precisa que
en este caso tenemos los tratados celebrados entre los Estados para evitar la
CAP. VI
doble imposición tributaria.
De otro lado, Fernando Zuzunaga en el 2008 en la IX Jornada Nacional de
Tributación de IFA ha señalado que:
Los CDI limitan el ejercicio de poderes soberanos que corresponde a los Estados
con arreglo al derecho internacional. A través de los CDI se restringe el ejercicio
CAP. VII

77 García P. Francisco A., "Los modelos de convenio, sus principios rectores y su influencia sobre los convenios
de doble imposición". Recuperado de <http://www.ief.es/documentos/recursos/publicaciones/fiscalidad_
internacional/133_Garcia.pdf> (Consultado el 08-05-18).
78 Vallejo Ch., José María., "Los convenios para evitar la doble imposición: análisis de sus ventajas e
inconvenientes". Recuperado de <http://www.ief.es/documentos/recursos/publicaciones/documentos_
trabajo/2002_06.pdf> (Consultado el 05-05-18)
CAP. VIII 79 Así se reconoce en los puntos primero y segundo de la Introducción al Modelo de Convenio de la OCDE
(versión 2003), pág. 7.
80 La formulación del Modelo de Convenio de la OCDE de 1977, a partir del proyecto de Convenio inicial
de 1963, constituyó un importante acicate para que muchos estados adoptaran una política tributaria
internacional que descansaba en el establecimiento de una nutrida red de convenios de doble imposición
con aquellos Estados con los que existía un flujo económico relevante, con la finalidad de dotar la seguridad
jurídica tributaria a las transacciones económicas transnacionales amparadas por su aplicación. García
CAP. IX P., Francisco A., "Los modelos de convenio, sus principios rectores y su influencia sobre los convenios de
doble imposición". Recuperado de <http://www.ief.es/documentos/recursos/publicaciones/fiscalidad_
internacional/133_Garcia.pdf> (Consultado el 08-05-18).

46 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

efectivo del poder tributario por parte de los Estados contratantes, establecién-
dose específicamente respecto de cada renta o patrimonio, cuál de los Estado CAP. I
tiene facultad, bien en forma exclusiva o compartida, de ejercer el derecho
previsto en la legislación interna de gravar una determinada renta o patrimo-
nio, pudiendo el Convenio contemplar exenciones tributarias o estableciendo
limitaciones a los tipos de gravamen o tasas 81.

15.1. CDI CAP. II

Siguiendo esa línea, en la actualidad tenemos que el Perú ha celebrado82


convenios para evitar la doble imposición con países como el Brasil, Canadá,
Chile, Corea, México, Portugal y Suiza.
En sintesis los convenios para evitar la doble imposición (CDI) son tratados
internacionales sujetos a las normas del derecho internacional y, por ende, la CAP. III
interpretación de los mismos debe realizarse de conformidad con los principios
establecidos en la Convención de Viena83.
Asimismo, según Patricia Valdez, estos convenios o tratados son instrumentos
jurídicos que surgen como respuesta a la superposición de soberanías fiscales
que tienden a gravar dos veces una misma renta; situación que afecta de ma-
CAP. IV
nera sustancial los negocios internacionales, en la medida en que el doble costo
tributario puede incidir en el éxito o no de una transacción internacional; bajo
estas consideraciones, dichos acuerdos cuentan con disposiciones orientadas
a evitar, como su nombre lo indica, los supuestos de doble imposición a las
personas físicas o jurídicas y, al mismo tiempo, contempla medidas orientadas
a prevenir el abuso y el fraude fiscal84. CAP. V

Los CDI no han tenido un efecto armonizador de los criterios nacionales para
fijar la residencia, de modo que dichos convenios utilizan los criterios asumidos
por cada uno de los Estados para determinar la residencia. Solo si las reglas de
residencia de los distintos estados contratantes de un CDI entran en conflicto se
apicararían las normas del CDI en donde se contienen criterios independientes
CAP. VI
para la determinación de la residencia (tie break rules)85.
En esa misma línea, Susana Bokobo afirma que la prioridad de la normativa
de los CDI sobre la legislación interna, viene a salvaguardar que todo el sistema
de coordinación de soberanías fiscales que los Estados contratantes han pactado
no sea alterado por la voluntad unilateral de uno de ellos86.
CAP. VII

81 Zuzunaga del Pino, Fernando, “Tema 2: Convenios para evitar la doble imposición” en Ponencias IFA
2008. Recuperado de <https://www.zyaabogados.com/administrador/assets/uploads/files/2f22a-Abr-2008--
-IX-Jornadas-nacionales---Tema-2--Convenios-para-evitar-la-doble-imposicion.pdf>. (Consultado el 20 de
febrero del 2019).
82 Es pertinente señalar que el Perú tuvo celebrado un convenio para evitar la doble imposición con Suecia, el
cual estuvo vigente hasta el 2006, toda vez que Suecia denunció el tratado. Actualmente existen mecanismos CAP. VIII
de negociación entre ambas partes para poder celebrar un nuevo convenio.
83 Esto es tener en cuenta el principio de la buena fe, de la primacía del texto y del objeto y fin del tratado.
84 Valdez L. Patricia., "Los acuerdos de Intercambio de Información Tributaria y su Implementación en el Perú".
Recuperado de <http://revistas.pucp.edu.pe/index.php/derechoysociedad/article/viewFile/12587/13144>
(Consultado el 08-05-18).
85 Serrano Antón, F., "Hacia una reformulación de los principios de sujeción fiscal". Recuperado de <http://www.
ief.es/documentos/recursos/publicaciones/documentos_trabajo/2006_18.pdf>. (Consultado el 06-04-18). CAP. IX
Nuñez, F., “Compensación de pérdidas de fuente extranjera”. pp. 375-376.
86 Bokobo M. Susana. Los convenios de doble imposición sobre la renta y el patrimonio: interpretación y

INSTITUTO PACÍFICO 47
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

15.2. Análisis de la normativa relacionada con CDI bilaterales


CAP. I
Los convenios de doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y el
patrimonio se basan, en su práctica, en el Modelo de Convenio de la OCDE, y
se viene utilizando como documento básico de referencia en las negociaciones
entre países miembros y no miembros, e incluso entre países no miembros como
es nuestro caso peruano.
CAP. II
15.2.1. Contribución de CDI bilaterales
El reconocimiento mundial de las disposiciones del Convenio Modelo y su in-
corporación a la mayoría de los convenios bilaterales ha contribuido a convertir
los comentarios a las disposiciones del modelo en una guía ampliamente acep-
tada para la interpretación y aplicación de las disposiciones de los convenios
CAP. III
bilaterales existentes. Esto, sin duda, ha facilitado la interpretación y la aplica-
ción uniforme de los convenios bilaterales. A medida que la red de convenios
fiscales continúa ampliándose, la importancia del modelo, y en particular de
sus comentarios, se hace mayor87.

CAP. IV
15.2.2. Ventajas y desventajas de CDI bilaterales
Según José Bustos, los convenios de doble imposición, además de servir
para la eliminación de la doble imposición internacional, aportan seguridad
jurídica a los inversores extranjeros como consecuencia del rango superior de
los convenios por su naturaleza de tratados intencionales y su especial fuerza
pasiva frente a la normativa tributaria interna, anterior y posterior. Sin embargo,
CAP. V
la vertiente negativa de este dato es la dificultad para poder llevar a cabo una
actualización y adaptación de lo previsto en dichos convenios con la evolución
que sufren los sistemas tributarios con el paso de los años88.
La parte principal del convenio consiste en las disposiciones relativas a la dis-
tribución de la potestad tributaria entre los Estados contratantes y en donde se
CAP. VI establecen los mecanismos para eliminar la doble imposición. También contiene
el Convenio algunas Disposiciones Especiales y Finales donde se regulan, entre
otras cuestiones, el principio de no discriminación, como vemos a continuación.

15.2.3. Disposiciones especiales de no discriminación


CAP. VII Los convenios contienen ciertas disposiciones especiales, siendo la más im-
portante la referida a la no discriminación, que aparece en el artículo 24 del
modelo OCDE, donde reconoce el principio de no discriminación entre los
nacionales de uno y otro Estado contratante, siempre que se encuentren en
las mismas circunstancias.

CAP. VIII

calificación. Recuperado de http://www.ief.es/recursos/publicaciones/revistas/CT_114.aspx (consultado el


08-05-18).
87 Bustos B., José A., "Los convenios y tratados internacionales en materia de doble imposición". Recuperado
de <http://www.ief.es/documentos/recursos/publicaciones/documentos_trabajo/2001_09.pdf> (Consultado
el 08-05-18).
CAP. IX 88 Garcia P., Francisco A., "Los modelos de convenio, sus principios rectores y su influencia sobre los convenios
de doble imposición". Recuperado de <http://www.ief.es/documentos/recursos/publicaciones/fiscalidad_
internacional/133_Garcia.pdf> (Consultado el 08-05-18).

48 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

Este principio general establece que los nacionales de un Estado contratante no


serán sometidos en el otro Estado contratante a ningún impuesto u obligación CAP. I
relativa al mismo que no se exijan o que sean más gravosos que aquellos a los
que estén o puedan estar sometidos los nacionales de ese otro Estado que se
encuentren en las mismas condiciones. En ese sentido, se ha pronunciado el
Tribunal Fiscal en la RTF N.° 09515-3-2017, donde señala lo siguiente:
“[…] Que, al respecto, en doctrina internacional se señala que “la cláusula de CAP. II
no discriminación -en la versión actual incluida en el modelo de la OCDE- tiene
como finalidad principal impedir que un país imponga a los nacionales del Es-
tado co-contratante un impuesto u otra obligación de carácter tributario que
no se exija o que sea más gravosa que la que se impone a los propios nacionales
en su país. Según los comentarios al Modelo de la OCDE, se pretende hacer
un balance entre las necesidades de prevenir la discriminación injusta y la de
CAP. III
tener en consideración las distinciones legítimas, basadas en las diferencias en
la responsabilidad, los riesgos asumidos o la capacidad contributiva.”
[…] Que en esa misma línea, el artículo 24° del Modelo de Convenio de la
OCDE que contiene la cláusula de no discriminación, señala que “el artículo 24
del MCOCDE está orientado a asegurar a varios tipos de personas (nacionales,
apátridas y establecimientos permanentes) de un Estado Contratante que no
CAP. IV
serán sometidos, directa o indirectamente, a una tributación discriminatoria en el
otro Estado Contratante. No obstante, no todas las discriminaciones generan la
violación al tratamiento general de los nacionales. La regla de no discriminación
generalmente significa que las personas que están en situaciones idénticas, deben
ser tratadas igual.” Se menciona también que la frase “en las mismas condicio-
nes” debe referirse a los contribuyentes que se encuentren en condiciones de
derecho y hecho substancialmente similares en relación con la aplicación de la CAP. V
legislación y reglamentación fiscal de carácter general. […]

15.2.4. Inconveniente de la existencia de CDI, ¿la pérdida de recau-


dación directa?
Según José Vallejo, lo que los países buscan cuando negocian un convenio CAP. VI
es, junto a la seguridad de un marco estable, el reparto de la soberanía tributaria
sobre las personas y rentas sobre las que ambos pueden actuar. Esto se consi-
gue definiendo, para cada tipo de renta, cuál va a ser la soberanía competente
para gravarla o si esa potestad se va a compartir; en este último caso, también
se establecen los porcentajes correspondientes a cada uno. Por lo que si los
convenios buscan eliminar la doble tributación mediante un reparto pactado CAP. VII

de la posibilidad de gravamen, esto supondrá una merma de la recaudación


directa obtenida de las rentas y personas sometidas al convenio89. Siendo este
el principal argumento que se suele esgrimir como razón para justificar una
postura reticente a la negociación de convenios multilaterales.
En ese sentido, si bien existe prácticamente la posibilidad de sufrir una reducción CAP. VIII

de la recaudación en un corto plazo, sin embargo, en un largo o mediano plazo


sin duda la tendencia será a compensarse esa pérdida, debido al incremento

89 Vallejo Ch. José María., "Los convenios para evitar la doble imposición: análisis de sus ventajas e CAP. IX
inconvenientes". Recuperado de <http://www.ief.es/documentos/recursos/publicaciones/documentos_
trabajo/2002_06.pdf> (Consultado el 05-05-18)

INSTITUTO PACÍFICO 49
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

de inversiones de capitales extranjeros, ya que contarán con seguridad jurídica


CAP. I de un marco internacional estable.

Caso práctico N.° 4

Aplicación del CDI con Chile, en el caso de la generación de rentas de trabajo


CAP. II
Fernando Mamani, persona natural con residencia peruana, proceda a cobrar sus honorarios
de la empresa chilena Mangos SAC, por la realización del trabajo con carácter independiente
realizado en el armado de una silla científica de un centro quirúrgico, por un lapso de 80 días,
el mismo que ha realizado en la ciudad de Santiago, Chile.
Al respecto, el contribuyente Fernando Mamani, nos consulta lo siguiente:
CAP. III
¿Cómo deberá pagar sus impuestos respecto a las rentas que va a percibir en el extranjero,
en este caso específico en Chile? Y añade si se puede aplicar o no el CDI firmado entre el
Perú y Chile
En primer término, debemos señalar que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 14 del
Convenio suscrito con la República de Chile para evitar la doble tributación y para prevenir la
evasión fiscal en relación al impuesto a la renta y al patrimonio, precisa lo siguiente:
CAP. IV
1. Las rentas obtenidas por una persona natural que es residente de un Estado
Contratante, con respecto a servicios profesionales u otras actividades de
carácter independiente llevadas a cabo en el otro Estado Contratante pueden
someterse a imposición en este último Estado, pero el impuesto exigible no
excederá del 10 por ciento del monto bruto percibido por dichos servicios o
actividades. Sin embargo, esas rentas pueden ser sometidas a imposición en
CAP. V el otro Estado Contratante:
a) cuando dicha persona tenga en el otro Estado Contratante una base fija de la
que disponga regularmente para el desempeño de sus actividades, en tal caso,
sólo puede someterse a imposición en este otro Estado la parte de las rentas
que sean atribuibles a dicha base fija;
b) cuando dicha persona permanezca en el otro Estado Contratante por un período
CAP. VI
o períodos que en total suman o excedan 183 días, dentro de un período cual-
quiera de doce meses; en tal caso, solo puede someterse a imposición en este
otro Estado la parte de las rentas obtenidas de las actividades desempeñadas
por él en este otro Estado.

Del caso expuesto, y tomando en consideración lo establecido en el señalado artículo 14,


podemos concluir señalando que se trata de una regla de potestad compartida en virtud al
CAP. VII criterio de residencia para la tributación, adicionalmente es importante tener en cuenta lo re-
gulado por el inciso b) que se establece un criterio de temporalidad de 183 días en un periodo
de 12 meses cualquiera, para atribuir potestad exclusiva para gravar la operación en fuente.
Por lo que, para nuestro caso en específico, el contribuyente Fernando Mamani señala que
realizó su trabajo en Santiago por un lapso de 80 días, por lo que estando por debajo de los
183 días señalados, y tomando en cuenta el criterio de residencia deberá presentar su Cer-
CAP. VIII tificado de Residente90 Peruano a la empresa Mangos SAC, domiciliada en Chile, a efectos
de que no efectúe ninguna retención, ya que don Fernando Mamani tributará por sus rentas
con carácter de independiente en el Perú por tener la condición de domiciliado.

CAP. IX 90 La solicitud para la emisión del CR se presentará a través del formulario físico denominado “SOLICITUD DE
EMISIÓN DEL CERTIFICADO DE RESIDENCIA EN EL PERÚ”, el cual podrá ser descargado a través de la
página web de SUNAT y cuya dirección es <http://www.sunat.gob.pe/>.

50 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

16. ¿Qué sucede si tenemos una retención en el extranjero y no es


posible aplicarla a nuestras rentas de fuente peruana debido a que CAP. I

se obtiene pérdida? ¿Es posible enviarla como un gasto deducible?


Al respecto, es importante precisar que cuando generamos rentas de fuente
extranjera y sobre las cuales ha recaído el impuesto a la renta en el exterior,
dicho impuesto retenido en el exterior podrá ser utilizado como crédito contra
el impuesto a la renta peruano en el ejercicio en que se reconoce tal renta en CAP. II

el Perú; sin embargo, pese a tener esta regulación, surgen diversas casuísticas
e interrogantes, como ¿qué sucede si esa retención se realiza una vez vencida
la DJA en Perú? o ¿Es posible enviarlo como un gasto deducible para la DJA
en Perú?
Al respecto, podemos remitirnos a la opinión vertida por la SUNAT, mediante el CAP. III
Informe N.° 024-2017-SUNAT/5D0000, en donde se ha precisado lo siguiente:
[...] dicho impuesto retenido en el exterior podrá ser utilizado como crédito contra
el impuesto a la renta peruano en el ejercicio en que se reconoce tal renta en el
Perú, por lo que si fue pagado con posterioridad al vencimiento del plazo para
presentar la declaración jurada anual del impuesto a la renta por el ejercicio
CAP. IV
correspondiente, no podrá compensarse en ese ejercicio ni en otros ejercicios
ni dará derecho a devolución alguna; no obstante, de haberse pagado con poste-
rioridad al mencionado plazo, constituirá gasto deducible para la determinación
de la renta neta de fuente extranjera de la empresa domiciliada en el país.

En consecuencia, el impuesto a la renta en el exterior que haya recaído en nues-


tra renta de fuente extranjera que haya sido pagado luego de haber vencido la CAP. V
DJA, no podrá ser utilizado como crédito conforme al artículo 88 de la Ley del
Impuesto a la Renta. En consecuencia no resulta ser un gasto deducible para
efectos del impuesto a la renta en Perú; sin embargo, como es de observase en
la opinión vertida por la SUNAT, dicho crédito que no sea posible aplicar en el
Perú constituiría un gasto deducible para la determinación de la renta neta de
fuente extranjera de la empresa domiciliada en el Perú. CAP. VI

17. Respecto de la utilización del tipo de cambio


Respecto a la utilización del tipo de cambio a aplicarse en la conversión de las
rentas de fuente extranjera a moneda nacional para ser declaradas dentro de
CAP. VII
la DJA, es necesario observar lo regulado por el artículo 50 del Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta, que a la letra prescribe lo siguiente:

b) Se utilizará el tipo de cambio promedio ponderado compra cotización


de oferta y demanda que corresponde al cierre de operaciones del día
de devengo o percepción de la renta, de acuerdo con la publicación que CAP. VIII
realiza la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas
de Fondos de Pensiones.

La misma normativa precisa que si la Superintendencia de Banca, Seguros y


Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones no publica el tipo de cambio
promedio ponderado compra correspondiente a la fecha de devengo o percep- CAP. IX

INSTITUTO PACÍFICO 51
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

ción de la renta, se deberá utilizar el correspondiente al cierre de operaciones


CAP. I del último día anterior.
En ese sentido para convertir nuestras rentas de fuente extranjera a la moneda
nacional deberemos utilizar el tipo de cambio promedio ponderado compra
cotización de oferta y demanda que corresponde al cierre de operaciones del
día de devengo o percepción de la renta.
CAP. II

18. Aplicación práctica de casos de renta de fuente extranjera


I. Respecto de las rentas de trabajo o rentas activas

CAP. III Caso práctico N.° 5

Rentas de fuente extranjera que se ganan en un país con el cual el Perú no ha celebra-
do un CDI
Don Juan Valdez es una persona natural domiciliada en el Perú y es un famoso conferencista
que en el ejercicio 2018 realizó una conferencia en el Reino Unido para una empresa de ese
CAP. IV
país, por ese trabajo percibió sus honorarios por un monto de S/ 20, 000.
En ese sentido, Don Juan nos pregunta si debido a su condición de domiciliado y que tributa
por sus rentas de fuente mundial, debe declarar lo percibido en el Reino Unido a través de
su declaración jurada anual.
Para responder a su pregunta es necesario tomar en cuenta los siguientes datos:
CAP. V • Los honorarios que ha percibido en el Reyno Unido califican como una renta de fuente
extranjera.
• De otro lado, Perú no tiene un Convenio de Doble Imposición (en adelante, CDI) cele-
brado con Reino Unido.
• La señalada renta no está sujeta al Régimen de Transparencia Fiscal Internacional (en
adelante, RTFI), debido a que la persona no es propietaria de una Entidad Controlada
CAP. VI no Domiciliada (ECND) ubicada en un paraíso fiscal.
• Si en caso de que la empresa ubicada en el Reino Unido hubiese retenido el impuesto,
Don Juan podría considerarlo como crédito por renta de fuente extranjera con el límite
de la tasa medida, como hemos desarrollado en el literal A.2. del punto 13 del presente
informe. En consecuencia, y para efectos prácticos, el crédito deberá ser ingresado en
la casilla 122 del formulario virtual N.º 707, como vemos a continuación:
CAP. VII
¿Cómo se debe llenar el Formulario Virtual N.° 707 respecto a esta renta de fuente
extranjera percibida?
Primero se deberá ubicar en la sección determinativa la pestaña de Rentas de trabajo y/o
fuente extranjera y proceder con el llenado de la casilla 116, con la siguiente información, que
detallamos a continuación:
CAP. VIII

CAP. IX

52 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

CAP. I

1 Tipo de Renta: Servicios


personales independientes

2 País: Reino Unido CAP. II

CAP. III
Renta neta percibida:
3 S/ 20 000

CAP. IV

IMPORTANTE

En vista de que no existe CDI con Reino Unido no se habilitarán las demás casillas
y, en este caso, al tratarse de una renta activa no se habilitará la casilla Tipo de
Renta RTFI. CAP. V

Caso práctico N.° 6

Rentas de fuente extranjera que se ganan en un país con el cual el Perú ha celebrado
CDI y cuya renta es de tributación exclusivamente en el Estado de la Fuente CAP. VI
Edward Jesús Yupanqui es una persona natural domiciliada en el Perú y que en el 2018 ha
percibido una renta de S/ 35, 000 por prestar servicios de consultoría a una empresa ecua-
toriana durante un mes.
Es debido a ese servicio que Don Edward nos pregunta si por ese servicio, debe pagar im-
puestos y, de ser así, en qué casilla de su declaración jurada anual debe declararlas.
Para responder a sus interrogantes es necesario tomar en cuenta los siguientes datos: CAP. VII

• La renta que ha percibido Don Edward califica como una renta de fuente extranjera,
debido a que el servicio fue prestado en el Ecuador.
• Asimismo, es importante tomar en consideración que actualmente el Perú es parte de
la CAN y en atención al artículo 13 de la Decisión 578, Régimen para evitar la doble
tributación y prevenir la evasión fiscal, el país que gravará exclusivamente la renta que
percibe Don Edward será Ecuador (que es el país de la fuente). CAP. VIII

• Es en ese sentido que, para eliminar la doble imposición de la señalada Decisión N.º
578, se deberá considerar la renta de S/ 35 000, como una renta exoneradas en el Perú,
conforme con el segundo párrafo del artículo 3 de la Decisión.
• Resulta necesario precisar que esta renta no está sujeta al RTFI, por cuando la persona
no es propietaria de una ECND ubicada en un paraíso fiscal.
CAP. IX
• Y, finalmente, se debe tomar en cuenta que debido a que la empresa ubicada en Ecua-
dor ha retenido el impuesto, considerando que se tributa en ese país en forma exclu-

INSTITUTO PACÍFICO 53
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

siva, Don Edwrad no deberá considerar esa retención como un crédito por renta de
CAP. I fuente extranjera y no deberá informarlo en la casilla 122 del formulario virtual N.º 707
como crédito.

¿Cómo se debe llenar el Formulario Virtual N.° 707 respecto a esta renta de fuente ex-
tranjera percibida en Ecuador?
En primer lugar es necesario precisarle a Don Edward que solo será necesario llenar la casilla
CAP. II
999 que se ubica en la Sección Informativa, como observamos a continuación:

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

54 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

3
CAP. I


CAP. II

CAP. III

IMPORTANTE

Se debe considerar que la renta que percibe Don Edward tributa exclusivamente
en el país de la fuente (Ecuador); en consecuencia, no deberá declararse en la
casilla 116. Finalmente, no deberá informarse en la casilla de rentas exoneradas,
CAP. IV
por cuanto ya fueron informados en la casilla 999.

Caso práctico N.° 7

Rentas de fuente extranjera que se ganan en un país con el cual el Perú ha celebrado
CDI y cuya renta es de tributación exclusivamente en el Estado de la residencia CAP. V
Juana Almonte es una persona natural domiciliada en Perú que percibió en el año 2018 la
suma de S/ 10, 000 como trabajador independiente en una empresa brasileña denominada
EU. ROSA LTDA identificada con NIT 12345678 por un tiempo de servicios de 5 meses.
Doña Juana Almonte nos pregunta: ¿Cómo debe declarar esas rentas que ha percibido en
el extranjero?
Del mismo modo, antes de desarrollar la consulta, resulta necesario precisar los siguientes CAP. VI

puntos:
• En primer orden la renta que ha percibido Doña Juana constituye una renta de fuente
extranjera, por cuanto el servicio se ha prestado en Brasil.
• De otro lado, actualmente el Perú mantiene un CDI con Brasil, y es en virtud a ese con-
venio que las remuneraciones por trabajos independientes se gravarán exclusivamente
en Perú si el trabajador domiciliado estuvo en Brasil por un periodo que no excedan 183 CAP. VII

días, como es el caso de doña Juana.


- Esta renta no está sujeta al RTFI, por cuanto la persona no es propietaria de una ECND
ubicada en un paraíso fiscal.
- Finalmente, para que se aplique los beneficios del CDI, Doña Juana de condición domi-
ciliada en el Perú deberá presentar a la empresa brasileña el certificado de residencia
CAP. VIII
(solicitada previamente a la SUNAT) para que no se le aplique ninguna retención en el
Brasil.

¿Cómo se debe llenar el Formulario Virtual N.° 707 respecto a esta renta de fuente ex-
tranjera percibida en Brasil?
Primero se deberá ubicar en la sección determinativa la pestaña de Rentas de trabajo y/o
fuente extranjera y proceder con el llenado de la casilla 116, con la siguiente información: CAP. IX

INSTITUTO PACÍFICO 55
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

1
CAP. I

CAP. II

CAP. III

2
CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

56 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

CAP. I
Tipo de renta: Servicios personales inde-
pendientes.
1
País: Brasil

2 Aplica beneficios para evitar la doble im-


posición: SI
3 CAP. II
Opción CDI: Tributación exclusiva en resi-
dencia.
4
Nombre o razón social del pagador de la
5 renta: EU ROSA LTDA
Tipo de documento del pagador de la renta
6 neta: NIT (Número de identificación tributaria
del pagador de la renta)
CAP. III
7
Numero de documento: 12345678
8
Renta neta percibida: S/ 10 000

CAP. IV

IMPORTANTE

En el caso de que las rentas sean activas, no se habilitará la casilla Tipo de Renta
RTFI. Sin embargo, resulta importante precisar que con Brasil tenemos CDI, por
CAP. V
lo que se activarán todas las demás casillas.

II. Respecto a las rentas pasivas

Caso práctico N.° 8 CAP. VI

Rentas de fuente extranjera que se ganan en un país con el cual el Perú no ha celebra-
do un CDI
Estefani Yupanqui es una persona natural domiciliada en el Perú y que en el ejercicio 2018
arrendó su inmueble que está ubicado en los Estados Unidos, percibiendo durante el ejercicio
señalado la suma de S/ 25, 00091. CAP. VII

Doña Estefani nos realiza la siguiente consulta: ¿Cómo debe realizar la declaración de esa
renta que ha percibido en el ejercicio 2018 desde EE. UU.?
Antes de desarrollar la consulta, resulta necesario precisarle los siguientes puntos a Doña
Estefani:
• En primer término, que la renta que ha percibido constituye una renta de fuente extran-
CAP. VIII
jera, debido a que el inmueble se encuentra en Estados Unidos.
• De otro lado, en la actualidad el Perú aún no tiene ningún CDI firmado con Estados
Unidos.
• Asimismo, la operación no está sujeta al RTFI cuando la persona no es propietaria de
una ECND, ubicada en un paraíso fiscal.
CAP. IX
91 Es importante tomar en consideración, para nuestro caso, que las operaciones fueron realizadas en dólares
americanos y para efectos prácticos se ha convertido a moneda nacional.

INSTITUTO PACÍFICO 57
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

• Finalmente, se debe tomar en consideración que si en EE. UU. se hubiese retenido


CAP. I algún impuesto, Doña Estefani como persona natural podría deducirlo como crédito por
renta de fuente extranjera con el límite de la tasa media, tal como se ha desarrollado en
el literal A.2 del punto 13 del presente informe, y el referido crédito sería ingresado en
el casilla 122.

¿Cómo se debe llenar el Formulario Virtual N.° 707 respecto a esta renta de fuente ex-
tranjera percibida en EE.UU.?
CAP. II
En primer lugar, se deberá ubicar en la sección determinativa la pestaña de Rentas de trabajo
y/o fuente extranjera, y proceder con el llenado de la casilla 116, con la siguiente información:

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

58 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

CAP. I

1 Tipo de renta: Renta de bienes inmuebles.


Tipo de renta RTFI: Renta neta sin Régimen
2
de Transparencia Fiscal Internacional.
3 País: Estados Unidos
CAP. II

Nombre o razón social del pagador de la


renta: Johnson & Jonhson
4
Tipo de documento del pagador de la renta
5 neta: NIT (Número de identificación tributaria
del pagador de la renta) CAP. III

6 Numero de documento: 000235689

7 Renta neta percibida: S/ 25, 0000

CAP. IV

IMPORTANTE

En el caso de que se perciba una renta pasiva, se habilitará la casilla Tipo de Renta CAP. V
RTFI.

Caso práctico N.° 9

Renta de fuente extranjera que se gana en un país con el cual el Perú ha celebrado CDI CAP. VI
y cuya renta es de tributación exclusiva en el Estado de la Fuente
Fernando Mamani es una persona natural domiciliada en el Perú y es accionista de una em-
presa colombiana, por la cual ha recibido dividendos durante el ejercicio 2018 por el monto
de S/ 15, 000. Como dato adicional se tiene que las acciones de la empresa colombiana no
están inscritas en el Registro Público de Mercado de Valores de Perú.
Don Fernando nos realiza la siguiente consulta: ¿Cómo debe realizar la declaración de esos CAP. VII
dividendos que ha percibido en el ejercicio 2018 desde una empresa colombiana?
Del mismo modo, antes de desarrollar la consulta, resulta necesario precisar los siguientes
puntos a Don Fernando:
• En primer término, que la renta que ha recibido se considera una renta de fuente ex-
tranjera, por cuanto los dividendos provienen de acciones emitidas por una empresa
colombiana. CAP. VIII

• En segundo término, es importante tener en cuenta que en la actualidad el Perú es


parte de la CAN y en atención al artículo 11 de la Decisión N.º 578 y para efectos de
eliminar la doble imposición, la referida Decisión señala que estas rentas obtenidas de-
berá considerarlas exoneradas en Perú, conforme con el segundo párrafo de su artículo
3.
• En tercer término, la renta no está sujeta al RTFI, por cuanto la persona no es propieta- CAP. IX
ria de una ECND ubicada en un paraíso fiscal.

INSTITUTO PACÍFICO 59
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

• Finalmente, resulta importante precisar que si en caso de que la empresa colombia-


CAP. I na hubiese retenido el impuesto, considerando que se tributa en Colombia en forma
exclusiva, no debería considerarse dicho impuesto como crédito por renta de fuente
extranjera y no deberá informarlo en la casilla 122 como crédito.

¿Cómo se debe llenar el Formulario Virtual N.° 707 respecto a esta renta de fuente ex-
tranjera percibida en Colombia?
CAP. II
En primer lugar es necesario precisarle a Don Fernando que solo será necesario llenar la
casilla 999 que se ubica en la Sección Informativa, como observamos a continuación:

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

60 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
DRA. YANET MAMANI YUPANQUI

3
CAP. I

CAP. II

CAP. III

IMPORTANTE

Debido a que la renta que percibe Don Fernando tributa exclusivamente en el país
de la fuente, no deberá declararse en la casilla 116; asimismo, no deberá registrar-
se en la casilla 998 Dividendo percibidos, por cuanto ya fueron informados en la CAP. IV
casilla 999.

Caso práctico N.° 10

Renta de fuente extranjera ganada en un país con el cual el Perú ha celebrado CDI y
cuya renta es de tributación exclusivamente en el Estado de la residencia CAP. V

Toribio Picasso es una persona natural domiciliada en Perú y es propietario de un inmueble


ubicado en Canadá. Este inmueble lo ha arrendado a la Sra. Victoria Almonte, identificada con
tarjeta de identificación N.° 1245789 durante el último trimestre del 2018 percibiendo un total de
S/ 20, 000. Don Toribio Picasso nos realiza las siguientes preguntas: ¿Es necesario declarar la
renta que viene percibiendo en Canadá? Y de ser así, ¿cómo realizaría su declaración jurada
anual? CAP. VI

Resulta importante precisar que antes de desarrollar las consultas planteadas por Don Tori-
bio, se debe observar los siguientes puntos:
• Como primer punto, la renta que ha ganado Don Toribio en Canadá constituye una renta
de fuente extranjera, esto debido a que el inmueble se encuentra ubicado en ese país.
• De otro lado, conforme con el protocolo modificatorio, numeral 1 del artículo 6 del CDI CAP. VII
Perú-Canadá, se da una tributación compartida entre Canadá y Perú, y ambos pueden
gravar dichas rentas.
• Par este caso no aplica el RTFI, por cuanto la persona no es propietaria de una ECND
ubicada en un paraíso fiscal.
• Asimismo, bajo el supuesto de que Canadá hubiese retenido el impuesto por las rentas
que percibe Don Toribio, el Perú permitirá considerarlo como crédito por renta de fuente CAP. VIII
extranjera, y de esta manera se elimina la doble imposición (numeral 2 del artículo 23
del CDI Perú-Canadá).

¿Cómo se debe llenar el Formulario Virtual N.° 707 respecto a esta renta de fuente ex-
tranjera percibida en Canadá?
En primer lugar, se deberá ubicar en la sección determinativa la pestaña de Rentas de trabajo
CAP. IX
y/o fuente extranjera y proceder con el llenado de la casilla 116, con la siguiente información:

INSTITUTO PACÍFICO 61
IMPUESTO A LA RENTA SOBRE RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

CAP. I

Tipo de renta: Renta de viene inmuebles.


1
Tipo de Renta RT Tipo de Renta RTFI: Renta
2
neta SIN Régimen de Transparencia Fiscal
Internacional FI: Renta neta SIN Régimen de
Transparencia Fiscal Internacional
3
CAP. II
País: Canadá
4
Aplica beneficios para evitar la doble im-
posición: Si
5
Opción CDI: Tributación Compartida
6
Nombre o razón social del pagador de la
CAP. III
7 renta: Victoria Yupanqui
Tipo de documento del pagador de la renta:
8
NIT (Número de identificación tributaria del
9
pagador de renta)
Número de documento: 1245789
Renta neta percibida: S/ 20 000
CAP. IV

IMPORTANTE

En el caso que se declare una renta pasiva, automáticamente se habilitará la casilla


tipo de Renta RTFI. De otro lado, cuando la operación se haya dado con países
CAP. V
como Canadá, con el que tenemos un CDI, se activarán automáticamente las
demás casillas.

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

62 ACTUALIDAD EMPRESARIAL
Publicado: Mayo 2019
Este libro se terminó de imprimir
en Mayo del 2019 en los
talleres gráficos de
Pacífico Editores SAC
Jr. Castrovirreyna N.° 224 - Breña
Telefax: 332-6117 / Central: 330-3642
Lima-Perú

También podría gustarte