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DERECHO TRIBUTARIO.

IMPUESTO A LAS GANANCIAS

Características del impuesto a las ganancias.

La capacidad contributiva es la potencialidad de contribuir a los gastos públicos que poseen


los individuos sometidos al poder tributario del Estado.

La principal característica del principio de capacidad contributiva es ser el límite material


del poder tributario ya que hace que el tributo deba estructurarse de forma tal que grave a
cada uno según esa capacidad.

En los sistemas tributarios modernos la capacidad contributiva se mide a través de los


siguientes parámetros:

- Renta
- Patrimonio
- Consumo

Se considera renta a la masa total de ingresos que obtiene el contribuyente, contemplando


ciertas deducciones que están específicamente definidas por ley. En la Argentina el
impuesto sobre la renta por excelencia es el denominado impuesto a las ganancias.

Es un impuesto:

Directo: se aplica sobre una manifestación directa o inmediata de la capacidad económica:


la posesión de un patrimonio o la obtención de una renta

Progresivo: en la medida que aumenta la riqueza gravada, se va produciendo un aumento en


su alícuota

Personal: se vinculan al contribuyente poniendo énfasis en su aspecto subjetivo, es decir,


discriminado circunstancias socio-económicas que le pueden suceder.

HECHO IMPONIBLE DEL IMPUESTO

Objeto del impuesto.

El objeto del impuesto (aspecto material) se relaciona con el perfeccionamiento de hechos,


actividades, o actos generadores de rentas o réditos. Se distinguen dos teorías:

De la fuente: aplicable para sujetos personas físicas o sucesiones indivisas, encontrándose


gravadas aquellas ganancias que cumplan en forma concurrente con los tres requisitos:

a) Perioricidad
b) Permanencia de la fuente
c) Habilitación de la fuente

Del balance: se considera ganancia a todo incremento patrimonial experimentado entre el


inicio y cierre del ejercicio; en nuestro caso, es aplicable para sujetos de existencia ideal y
otros sujetos que no sean personas físicas o sucesiones indivisas.

Teoría de la fuente.

Se encuentra definida en la LIG en su art 2° (concepto general de ganancia gravada), que


establece: “a los efectos de esta ley son ganancias, sin perjuicio de los dispuesto
especialmente en cada categoría y aun cuando no se indique en ellas:… inciso 1° los
rendimientos, rentas o enriquecimientos susceptibles de una periodicidad que implique la
permanencia de la fuente que los produce y su habilitación:

Periodicidad.

Puede ser real o potencial. Es decir, aun pensando en el caso en que, durante el período
fiscal, se haya verificado sólo un acto generador de renta, debe interpretarse que se cumple
con ese requisito cuando existe la habitualidad potencial para generarla. En este sentido, la
habitualidad se vincula a la capacidad, o título habilitante, o pericia para generar la renta.
Es decir, con la vinculación entre la naturaleza de la fuente y la intención del sujeto. Por lo
tanto, la fuente productora debe subsistir a su explotación, no agotarse con su utilización.

Permanencia de la fuente.

Hace referencia a su perdurabilidad una vez obtenida la renta. Es decir, que subsista en el
tiempo la fuente productora del rédito.

Habilitación o explotación de la fuente.

Se refiere a una actividad productora que habilite la fuente, que se vincule a la preparación
de los elementos productivos aptos para generar una ganancia. El tribunal Fiscal de la
Nación consideró que por explotación de la fuente debe entenderse el acto volitivo por el
cual el hombre decide utilizar su actividad laboral o inteligencia en la producción de bienes
y servicios, con subsistencia de la fuente productora.

Sin embrago, en caso de no cumplirse con los tres requisitos, atento a lo mencionado el
primer párrafo del art 2°, LIG, se debe analizar si la renta obtenida está específicamente
enumerada en algunas de las categorías de la ley que se mencionan.

En rentas de primera categoría: 1. Valor locativo de los inmuebles ocupados por sus
propietarios para recreo, veraneo u otros fines semejantes. 2. Valor locativo o
arrendamiento presunto de inmuebles cedidos gratuitamente o a un precio no determinado.
En rentas de segunda categoría: 1. Sumas percibidas en pago de obligaciones de no hacer o
por el abandono o no ejercicio de una actividad. 2. Ingresos en forma de uno o más pagos,
que se perciban de la transferencia definitiva de derechos de llave, marcas, patentes de
invención, regalías y similares.

En rentas de tercera categoría: 1. Ganancias derivadas de loteos con fines de urbanización.


2. Ganancias provenientes de la edificación y enajenación de inmuebles bajo el régimen de
la ley 13.512.

En los casos mencionados, sin contar con los tres requisitos, igualmente tributarán el
impuesto, por su sola inclusión en cada categoría pertinente.

Teoría del balance.

Cuando estamos en presencia de sujetos de existencia ideal, no se requiere cumplir con los
tres requisitos. Por ello, cualquier operación quedará alcanzada por el tributo. Así el art. 2°
inc. 2°, LIG, menciona “los rendimientos, rentas, beneficios o enriquecimientos que
cumplan o no las condiciones del apartado anterior, obtenidos por los responsables
incluidos en el art. 69 y todos los que deriven de las demás sociedades o de empresas o
explotaciones unipersonales, salvo que, no tratándose de los contribuyentes comprendidos
en el art. 69, se desarrollaran actividades indicadas en los incisos f) y g) del art. 79 y las
mismas no se complementaran con una exploración comercial, en cuyo caso será de
aplicación lo dispuesto en el apartado anterior”.

Comprende no sólo a las sociedades del art. 69 ,LIG, sino a todos los demás sujetos que no
siendo sociedades de capital o asimilables a ellas se encuentran organizados como tales , a
saber: sociedades irregulares, sociedades de hecho, los consignatarios, los comisionistas, y
demás auxiliares de comercio no incluidos expresamente en el art 79 y los loteos con fines
de urbanización, entre otros supuestos.

Cuando una persona física desarrolla el ejercicio de una profesión liberal u oficio, función
del albacea, síndico, mandatario, gestor de negocios, etc., o bien las derivadas de la
actividad de corredor, viajante de comercio y despachante de aduana complementada con
una actividad comercial, se interpreta que estamos en presencia de un sujeto organizado en
forma de empresa y que, como tal, obtiene una renta que tributa por la tercera categoría. En
caso contrario, en la medida en que la actividad se realice sin complementarse mediante
una actividad comercial, deberá cumplirse con los tres requisitos.

Gravabilidad de bienes muebles amortizables.

El art. 2°, inc. 3°, LIG, establece la gravabilidad de los resultados obtenidos por la
enajenación de bienes muebles amortizables, acciones, títulos, bonos y demás títulos
valores, cualquiera fuera el sujeto que las obtenga.
El concepto de enajenación se encuentra en el art. 3°,LIG, entendiéndose como tal: la
venta, la permuta, la expropiación, el aporte a sociedades y, en general, todo acto de
disposición por el que se transmita el dominio a título oneroso.

El carácter de amortizables, destacada doctrina les otorga tal condición en la medida en que
se encuentren afectados o vinculados a la obtención de la renta gravada.

Aspecto subjetivo.

La LIG establece que son sujetos:

a) Personas físicas
b) Las sucesiones indivisas
c) Los sujetos empresa
d) Los sujetos no empresa

Todos estos sujetos, en la medida que sean residentes en el país, tributarán por el concepto
de la renta mundial.

Los sujetos no residentes, nuestra ley los denomina beneficiarios del exterior, son aquellos
de existencia visible o ideal que no residen en Argentina y que, por ende, tributarán sólo
por las rentas que obtengan de fuente argentina.

a) Personas físicas: las personas físicas residente en el país en la medida en que


cumplan con el aspecto material quedan sujetas al tributo
b) Sucesiones indivisas: se atribuye personalidad jurídica a la sucesión indivisa. Es una
creación normativa con fines tributarios. Se entiende por tal a los sujetos tributarios
cuyo origen está dado por el fallecimiento del causante hasta la declaratoria de
herederos o hasta la declaración de validez del testamento.
Hasta el día de su fallecimiento el contribuyente es responsable por deuda propia en
el impuesto a las ganancias, siéndole imputables las ganancias obtenidas hasta ese
día; a partir del día siguiente al deceso y hasta el momento de la declaración de
herederos es la sucesión indivisa el sujeto de la obligación tributaria y de otros
deberes formales.
c) Sujetos empresas: sociedades comerciales conforme a los tipos descriptos en la ley
19550 (S.A;SRL:SCA; SCS;); las sociedades de economía mixta; las entidades y
organismos a que se refiere el art. 1° de la ley 22016; las sociedades civiles: las
fundaciones; los fideicomisos constituidos en el país de acuerdo a la ley 24441; los
fondos comunes de inversión constituidos en el país; también comprende a los
denominados establecimientos estables ubicados en el país, que son aquellos
organizados en forma de empresas estables pertenecientes a personas físicas
residentes en el exterior o a personas jurídicas constituidas en el exterior.
Se entiende por establecimiento estable un lugar fijo de negocios en que una
empresa efectúa en toda o en parte su actividad, incluyéndose entre ellos a:
Una oficina; una fábrica; una sucursal; un lugar de dirección; un taller; una obra de
construcción cuyo plazo exceda los seis meses; una mina, cantera o un lugar de
extracción de recursos naturales.

Las sociedades comprendidas en el art. 69, LIG, resultan responsables del


gravamen. Por el contrario, las sociedades o empresas unipersonales no incluidas en
dicho precepto (sociedades de hecho, sociedades irregulares, sociedades colectivas,
las de capital e industria, las cooperativas, etc), no son sujetos pasivos del impuesto
a las ganancias, motivo por el cual los resultados que ellas obtengan son atribuidos a
sus socios, quienes deberán incorporar este concepto en sus respectivas situaciones
frente al gravamen. En este sentido, el art. 50, LIG, establece que el resultado del
balance impositivo se “considerará, en su caso, íntegramente asignado al dueño o
distribuido entre los socios aun cuando no se hubiera acreditado en sus cuentas
particulares. Lo mismo cabe para las sociedades en formación.
d) Sujetos que no son empresas: no se encuentran taxativamente mencionados en la
ley, se obtienen por exclusión. Ellos son: os contratos de colaboración empresaria,
consorcios y agrupaciones no societarias que sin ser sujetos pasivos del tributo son
sujetos de determinación, siendo los resultados por ellos obtenidos atribuidos a sus
partícipes o integrantes de acuerdo con las participaciones que poseen.

Beneficiarios del exterior.

Son aquellos sujetos que no siendo residentes en la Argentina obtienen ganancias de


fuente argentina, y que tributan mediante un sistema de retención en la fuente,
realizando así un pago que tiene carácter de único y definitivo. Quienes se encuentran
obligados a efectuar el ingreso del pago de dichas rentas son quienes están obligados a
realizar dichas retenciones al momento de realizar los pagos que corresponda a los
sujetos residentes fuera de nuestro territorio.

Criterios de atribución de la renta

Se analiza el aspecto espacial del tributo. Es decir, el lugar donde se configura el hecho
imponible. Existen distintos criterios para la atribución de la ganancia:

Subjetivo: tiene una connotación personal y determina la fuente de la ganancia en


atención al domicilio, a la residencia o a la nacionalidad del sujeto que obtiene la renta.
Estamos en presencia de una sujeción ilimitada (renta mundial).

Objetivo: tiene en cuenta la ubicación geográfica de la fuente de la ganancia, es decir,


del lugar donde se origina la renta. Se llama criterio de la territorialidad o de la fuente.
La sujeción es limitada.
Criterio de renta de fuente argentina

Está definido en el art. 5, LIG. Considera rentas de fuente argentina aquellas que se
deriven de:

a) Bienes situados, colocados o utilizados económicamente en la República.


b) La realización en el territorio de la Nación de cualquier acto o actividad
c) Hechos ocurridos dentro de la Argentina

Este criterio es el aplicado exclusivamente cuando estamos en presencia de sujetos no


residentes en la Argentina.

El art. 9° del decreto reglamentario de la Ley de Impuestos a las Ganancias enumera en


forma detallada qué constituyen rentas de fuente argentina, clasificándolas en cuatro
grupos, según su origen:

a) Alquileres y arrendamientos provenientes de inmuebles situados en el territorio de


la Argentina y las contraprestaciones originadas en derechos reales.
b) Intereses, dividendos, locaciones de cosas muebles, regalías y similares.
c) Desarrollo en el país de actividades, como por ejemplo, las agropecuarias, mineras,
forestales, comerciales e industriales, etc.; así como también de los sueldos,
honorarios y cualquier otro tipo de retribución que se perciba por el desempeño de
actividades personales o por prestación de servicios dentro de la Argentina.
d) Otras ganancias que se hayan generado por bienes materiales o inmateriales y por
derechos situados, colocados o utilizados económicamente en la Argentina u
originados en hechos, actividades producidos o desarrollados en el país.

Operaciones de exportación e importación

El art. 8 de la Ley establecen que son ganancia de fuente argentina las exportaciones de
bienes producidos, manufacturados, tratados o comprados, incluso realizadas por
filiales, sucursales, representantes, agentes de compra, u otros intermediarios de
personas o entidades del extranjero.

Por el contrario, son ganancia de fuente extranjera, la importación de bienes a la


Argentina, es decir, las ganancias que obtienen los exportadores del extranjero por la
introducción de bienes en el país.

Criterio de renta de fuente extranjera

El art. 127, LIG, define como ganancias de fuente extranjera la comprendida en su art.
2° que provengan de:

- Bienes situados, colocados o utilizados económicamente en el extranjero


- La realización en el extranjero de cualquier acto o actividad
- Hechos ocurridos fuera del país

Es decir, el criterio de ganancia de fuente extranjera se define por el camino de la


negativa, por o que debemos analizar si la renta encuadra dentro de las amplias
disposiciones de fuente argentina o, en su defecto, dentro de las de fuente extranjera.

Los sujetos residentes en el país tributan por la renta obtenida en él y en el exterior, y


los no residentes, por la ganancia sólo obtenida en la Argentina.

Concepto de residencia

Hay un concepto de residencia definido en el art. 26, LIG, que es aplicable para las
deducciones previstas en el art. 23, LIG.

El concepto de residencia previsto en los arts. 119 y ss., LIG, es el utilizado para la
sujeción de la renta que establece el art. 1°, LIG.

Dispone que son residentes:

- Los sujetos de nacionalidad argentina y los entes constituidos en la Argentina.


- Las personas de existencia visible de nacionalidad argentina, nativas o
naturalizadas.
- Las sucesiones indivisas en las que el causante, a la fecha de fallecimiento,
revistiera la condición de residente en el país.
- Los sujetos comprendidos en el inc. a) del art. 69, LIG.
- Las sociedades y empresas o explotaciones unipersonales constituidas o ubicadas en
el país, incluidas en el inc. b) y en el último párrafo del art. 49, LIG.
- Los fideicomisos regidos por la ley 24441 y los fondos comunes de inversión.

La norma establece que una persona de existencia visible de nacionalidad argentina,


nativa o naturalizada, es residente en Argentina excepto que haya perdido esa
residencia.

La residencia se pierde:

- Cuando adquieran la condición de residentes permanentes en un Estado extranjero,


según las disposiciones que rijan en ese país.
- No habiéndose producido la adquisición prevista en el punto anterior, cuando
permanezcan en forma continuada en el exterior durante un período de 12 meses. En
este caso, las presencias temporales en el país que, en forma continua o alternada,
no excedan un total de 90 días durante cada período de 12 meses no interrumpirán
la continuidad de la permanencia en el exterior.
La residencia se pierde a partir del mes inmediato subsiguiente a aquel en que hubiera
adquirido la residencia en el exterior o que se hubiera cumplido el período de 12 meses
que determina la pérdida de la condición de residente argentino.

En el supuesto de permanencia continuada en el exterior, las personas que se encuentren


ausentes del país por causas que no impliquen la intención de permanecer en el
extranjero de manera habitual, podrán acreditar dicha circunstancia a efectos de no
perder su condición de residente en el país en el plazo, forma y condiciones que
establezca la reglamentación de la LIG.

Sujetos de existencia visible de nacionalidad extranjera

También son residentes en el país las personas de existencia visible de nacionalidad


extranjera que:

- Hayan obtenido su residencia permanente en el país; o


- Que, sin haberla obtenido, hayan permanecido en la Argentina con autorizaciones
temporarias otorgadas de acuerdo con las disposiciones vigentes en materia de
migraciones, durante un período de 12 meses; supuesto en que las autorizaciones
temporarias, según establezca la reglamentación, no interrumpirán la continuidad de
la permanencia.

Doble residencia

Ocurre cuando una persona es residente en Argentina y a la vez lo es en otro país.

Sujetos no residentes presentes en la Argentina de manera permanente

Si bien no son residentes en la Argentina, están en el país de forma permanente, y que


tributan como residentes:

- Los miembros de misiones diplomáticas y consulares de países extranjeros en la


República Argentina y su personal técnico y administrativo de nacionalidad
extranjera, así como sus familiares que al momento de la contratación no revistan la
condición de residentes en el país.
- Los representantes y agentes que actúen en organismos internacionales de los que la
Nación sea parte.
- Las personas de existencia visible de nacionalidad extranjera cuya presencia en el
país resulte determinada por razones de índole laboral debidamente acreditadas que
requieran su permanencia en la República Argentina por un período que no supere
los 5 años, así como los familiares que los acompañen en la medida que no revistan
la condición de residentes en el país.
- Las personas de existencia visible de nacionalidad extranjera que ingresen al país
con autorizaciones temporarias otorgadas en materia de migraciones, con la
finalidad de cursar en el país estudios en establecimientos oficiales o realizar
trabajos de investigación recibiendo como retribución becas o asignaciones
familiares.

Criterios de imputación de la renta

Se relaciona con el momento de vinculación (aspecto temporal) del hecho imponible en el


tiempo. Se trata de un impuesto de ejercicio. La norma dispone para las personas físicas y
sucesiones indivisas la coincidencia del año calendario con el año fiscal, en tanto que para
el resto de los sujetos el año calendario puede o no coincidir con el año comercial,
pudiendo éstas tributar según su ejercicio comercial.

Clasificación de las rentas imponibles


Hay 4 categorías de rentas imponibles:

Primera categoría: ingresos provenientes de la mera posesión de bienes inmuebles, sin


mayor actividad por parte de sujeto que las obtiene.

Todas las rentas que provienen del goce económico de la propiedad inmobiliaria, entre
otras:

1) El producido de la locación de inmuebles urbanos y rurales.


2) La contraprestación por derechos reales de usufructo, uso, habitación o
anticresis.
3) El valor de las mejoras introducidas por los arrendatarios e inquilinos: cuando
éstas quedan para el propietario al finalizar la locación y no debe indemnizar por
ellas al inquilino.
4) Los gravámenes que el inquilino o arrendatario haya tomado a su cargo.
5) El uso, por parte de los inquilinos y arrendatarios, de muebles, otros accesorios
o servicios: serian casos en que complementan la utilización del inmueble.
6) El producto de la sublocación de los inmuebles.

Rentas psíquicas: son aquellas en las que el beneficio no se exterioriza en un monto


percibido en efectivo o especie, sino que lo hace a través del disfrute de una cosa por parte
del sujeto pasivo. La ley enumera dentro de esta categoría dos de estas rentas:

1) La ocupación del inmueble por sus propietarios: los propietarios deben abonar el
impuesto a las ganancias por el valor locativo de los inmuebles propios que se
ocupan. El inmueble destinado a casa-habitación, sin embrago, está exento de
gravamen, razón por la cual el impuesto recaerá sobre las casas de veraneo,
recreación, etc.
2) La cesión gratuita o a precio no determinado de inmueble

Si alguno de los beneficios aquí enumerados se encuentra al mismo tiempo incluido dentro
de la tercera categoría, esta última tiene preminencia y, por ende, debe ser declarado como
de tercera categoría.

Segunda categoría: rentas de capital

Al igual que la anterior, no hay mucha actividad por parte del sujeto que las obtiene. Hace
referencia a las provenientes de bienes muebles.

Todas las rentas que provienen del producido del capital o derechos no explotados
directamente por el propietario, sino colocados o cedidos.

Entre ellos:

1) El producido de la locación de capitales: que incluye rentas generadas por valores


mobiliarios (títulos, letras de tesorería, bonos, etc.), créditos en dinero o valores y,
en general, todo beneficio producido por la colocación de un capital.
2) La locación de cosas muebles y derechos
3) Regalías: el art. 47, LIG, define la regalía. Lo decisivo para definir la regalía es que
a retribución deba variar en función de los parámetros vinculados a la producción o
rendimiento del derecho que se cede.
4) Los subsidios periódicos
5) Rentas vitalicias
6) Los seguros de retiro privados
7) Las sumas cobradas por obligaciones de no hacer o por abandono o no ejercicio de
una actividad
8) El interés accionario distribuido entre sus socios por las cooperativas, excepto las de
consumo.
9) Los dividendos de acciones
10) Las transferencias de derechos de llave, marcas, patentes de invención, regalías y
similares
11) El derecho de suscripción de acciones
12) Los resultados originados por derechos y obligaciones emergentes de instrumentos
y/o contratos derivados.
13) Los resultados provenientes de la compraventa, cambio, permuta o disposición de
acciones.

Tercera categoría: beneficios de las empresas y ciertos auxiliares de comercio


Son aquellas rentas que son fruto de la conjunción del capital y del trabajo. El criterio para
determinar si una renta pertenece a la tercera categoría es subjetivo, esto es, basado en las
características del sujeto que las obtiene.

Se produce una colisión entre los criterios para la ubicación de las rentas:

- Criterio objetivo: fundado en la naturaleza de las rentas, se usa para clasificar en la


primera, segunda y cuarta categoría.
- Criterio subjetivo: fundado en el sujeto que obtiene las rentas, se usa para clasificar
en la tercera categoría.

En caso de confrontación, prevalece el criterio subjetivo, de forma tal que si alguno de los
beneficios expresamente enumerados en las otras categorías es obtenido por sociedades o
empresas, esos rendimientos deberán ser tratados dentro de la tercer categoría.

Rendimientos incluidos en la tercera categoría:

1) Las rentas derivadas de sociedades o empresas.


2) Las rentas provenientes de la actividad de los auxiliares de comercio, tales como los
comisionistas, corredores, consignatarios, etc., no incluidos expresamente en la
cuarta categoría.
3) Las rentas producidas por una actividad profesional u oficio complementadas con
una explotación comercial o viceversa.
4) Las rentas derivadas de los loteos con fines de urbanización; las provenientes de
edificación y enajenación de inmuebles bajo el régimen de la ley 13.512 y las
derivadas de fideicomisos en los que el fiduciante posea la calidad de beneficiario.
5) Las demás rentas no incluidas en otras categorías.

Cuarta categoría: beneficios provenientes del trabajo personal

Beneficios provenientes:

1) Del desempeño de cargos públicos y la percepción de gasto protocolares.


2) Del trabajo personal ejecutado en relación de dependencia, así como también las
compensaciones en dinero o en especie, los viáticos, etc., que se perciban por el
ejercicio de las actividades incluidas en esta categoría, en cuanto excedan las sumas
que la DGI juzgue razonable en concepto de reembolso de gastos efectuados.
3) De las jubilaciones, pensiones, retiros o subsidios de cualquier especie en cuanto
tengan su origen en el trabajo personal y de los consejeros de las sociedades
cooperativas. Las pensiones graciables no encuadran en esta categoría.
4) De los planes de seguro de retiro privados en cuanto tengan su origen en el trabajo
personal.
5) De los servicios personales prestados por los socios de las sociedades cooperativas
de trabajo: en tanto se desempeñen personalmente en la explotación.
6) Del ejercicio de profesiones liberales: aun cuando el ejercicio de estas profesiones
requiera de un pequeño capital.
7) Las remuneraciones percibidas por los socios administradores de las SRL, en
comandita simple o en comandita por acciones: estos administradores se
desempeñan como mandatarios de estas sociedades y la renta que perciben es fruto
de su trabjao personal.
8) Los derivados de la actividad de corredor, viajante de comercio y despachante de
aduana.

Esta distinción en categorías no debe conducir a la errónea conclusión de calificar al


impuesto a las ganancias como un impuesto cedular, pues el tributo no se liquida
separadamente para cada una de ellas. Por el contrario, se aplica sobre el conjunto de los
rendimientos del contribuyente y se grava a todas ellas como una única alícuota, por lo cual
el impuesto a la renta es global.

Criterios de imputación

Año fiscal y criterios de imputación

El año fiscal es el período comprendido entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de cada


año, en coincidencia con el año calendario.

Los contribuyentes deben imputar sus rentas dentro de un año fiscal y la regla general es la
imputación por año calendario, excepto las sociedades o empresas civiles, comerciales,
industriales, agropecuarias o mineras cuyos ejercicios comerciales difieran con el año
calendario. En estos casos se permite la imputación de las ganancias al año fiscal en que
termina el ejercicio anual correspondiente.

Este principio de anualidad encuentra dos importantes excepciones:

1) Cuando se modifica la fecha de cierre del ejercicio comercial.


2) Al inicio o al cese de la actividad, casos en que es frecuente que el balance sea
inferior a un año.

Percibido y devengado

Para atribuir las rentas a un período fiscal determinado, es preciso establecer en qué
momento se deben imputar ellas a un ejercicio en concreto. Hay dos criterios de
imputación:

- De lo percibido: se manifiesta cuando la renta es cobrada. Pero también se entiende


que la renta está percibida cuando estando a disposición, se ha acreditado en la
cuenta del titular, se ha reinvertido, acumulado, capitalizado, puesto en reserva o en
un fondo de amortización o de seguro cualquiera sea su denominación o dispuesto
de ellos de otra forma. Hay tres formas distintas de percepción:
1) Real: puede ser el cobro en efectivo o en especie y ocurre cuando el ingreso es
percibido por su titular
2) Presunta: cuando el ingreso es acreditado en cuenta y, en razón de la
disponibilidad financiera, se supone el acceso a su goce.
3) Indirecta: cuando el ingreso es reinvertido o puesto en reserva, o un tercero
dispone de él por cuenta del beneficiario, por lo cual también se supone su goce.

- De lo devengado: devengar significa adquirir derecho a alguna percepción o


retribución por razón del trabajo, servicio u otro título. También significa adquirir
derecho a una deducción o detracción.
una renta se ha devengado cuando se perfecciona el hecho jurídico que da
nacimiento al derecho a exigir la contraprestación.

Criterios de imputación según las categorías

Primera categoría: se rige por el principio del devengado.

Segunda categoría: se imputan al año fiscal en que se perciben.

Tercera categoría: la regla general es la imputación por lo devengado. La excepción a la


regla general es el criterio del devengado exigible, en virtud del cual se admite la
posibilidad de imputar la renta en el momento en que se produce su exigibilidad cuando se
trate de ventas por plazos superiores a 10 meses, en cuyo caso se deberá aplicar este
sistema a todas las operaciones que reúnan la característica indicada y por un plazo mínimo
de 5 años.

Cuarta categoría: la regla general es la imputación de lo percibido, con dos importantes


excepciones:

1) Honorarios a los directores, síndicos y miembros de consejos de vigilancia de S.A.:


sus ingresos se imputan en la fecha que son asignados individualmente.
2) Reajustes de jubilaciones, pensiones o sueldos: en cuyo caso el sujeto podrá
imputarlos en el año en que los perciba o en aquellos años en que se devengaron.

Imputación de los gastos y los impuestos

Idéntico criterio para la imputación de las rentas debe usarse para los gastos y los
impuestos, salvo disposición en contrario.
Imputación de ganancias de fuente extranjera

Ver art. 133, LIG.

Quebrantos

Cuando los sujetos sean personas físicas o sucesiones indivisas, a los fines de determinar
las ganancias netas, se compensarán los resultados netos obtenidos en el año fiscal dentro
de cada categoría y entre las distintas categorías.

Cuando estamos en presencia de sujetos empresas que tributan como rentas de tercera
categoría y se dé el caso en que en un año resultase una pérdida, ésta podrá deducirse de las
ganancias gravadas que se obtengan en los 5 años inmediatos siguientes. Transcurrido ese
lapso, la pérdida o quebranto ya no podrá deducirse en ejercicios sucesivos.

Exenciones
El art. 20, LIG, enumera las exenciones, sin perjuicio de que existan muchas otras dispersas
en diferentes leyes del Congreso e, inclusive, en decretos del Poder Ejecutivo Nacional.

Asimismo, cuando estamos en presencia de las exenciones previstas en los incisos b) d) e)


f) g) m) r) del art. 20, ellas se otorgan a pedido del interesado ante la AFIP.

Exenciones subjetivas o personales

Inciso a): ganancias de los fiscos nacional, provinciales y municipales, y de las


instituciones que pertenecen a ellos, excepto entidades y organismos comprendidos en el
art.1 de la ley 22.016

El Estado no se grava a sí mismo ni a otros estatales, ellos no tienen capacidad contributiva.


Sin embargo, cuando se trata de personas jurídicas públicas que actúa en el mercado, que
desarrolla una actividad empresarial como una entidad privada, se encuentra fuera del
ámbito de la aplicación de la exención.

Inciso b): ganancias de entidades exentas del impuesto por leyes especiales.

Inciso c): ganancias provenientes de remuneraciones de funcionarios diplomáticos y


consulares.

Inciso d): utilidades de las cooperativas y aquellas que distribuyan las cooperativas de
consumo entre sus socios.

Inciso e): utilidades de las instituciones religiosas.

Inciso f): ganancias de entidades de bien público.


Los ingresos que obtengan las asociaciones, fundaciones y entidades civiles de asistencia
social, salud pública, caridad, beneficiencia, educación e instrucción, científicas, literarias y
artísticas, gremiales y las de cultura física o intelectual, siempre que tales ganancias y el
patrimonio social se destinen a los fines de su creación y en ningún caso se distribuyan
directa o indirectamente entre sus socios. La exención no se aplica cuando:

1) Estas entidades obtengan sus recursos, aunque sea en parte, de la explotación de


juegos de azar, espectáculos públicos, carreras de caballos y actividades similares.
2) Las fundaciones, asociaciones o entidades civiles de carácter gremial desarrollen
actividades industriales y/o comerciales.
3) De igual manera, si abonan durante el período fiscal a cualquiera de sus directivos
un importe por todo concepto, incluidos los gastos de representación similares,
superior en un 50% al promedio anual de las tres mejores remuneraciones del
personal administrativo. Sin embargo, la exención se mantiene si los pagos a estos
sujetos responden a una naturaleza distinta a la actividad directiva, ejecutiva o de
contralor, en cuanto su tarea sea efectivamente realizada y no encubra distribucón
de utilidades a estos sujetos.

Inciso g): ingresos de entidades mutualistas

Inciso i): ganancias provenientes de la explotación de derechos de autor y demás ingresos


amparados por la ley de Propiedad intelectual

La exención se limita a la suma de $10.000 por período fiscal, en la medida que se cumplan
determinados requisitos:

1) Siempre que el impuesto recaiga directamente sobre los autores o sus


derechohabientes.
2) Que las obras se encuentren debidamente inscriptas en la Dirección Nacional de
Derechos de Autor.
3) Que los ingresos provengan de la publicación, ejecución, representación,
exposición, enajenación, traducción u otra forma de reproducción y no derive de
obras realizadas por encargo o que reconozcan su origen locación de obra o
servicios formalizadas o no contractualmente.

En el caso de beneficiarios del exterior ésta exención no será de aplicación.

Inciso m): ingresos de asociaciones deportivas y de cultura física.

La exención se aplica en la medida que las entidades

1) No persigan fines de lucro


2) No exploten o autoricen juegos de azar
3) Sus actividades sociales primen sobre las deportivas. Se aplica la limitación del
inciso f, punto 3

Esta exención se aplica a entidades del exterior en condición de reciprocidad.

Inciso r): las ganancias de las instituciones internacionales sin fines de lucro.

Con personería jurídica, con sede central establecida en la República Argentina, y


asimismo de aquellas instituciones que sin contar con personería jurídica y sin sede
central en ella sean declaradas de interés nacional.

Exenciones objetivas o reales

Inciso h): intereses generados en depósito de entidades financieras.

Inciso i): intereses accesorios a créditos laborales, indemnizaciones por antigüedad en


caso de despidos o recibidas por causa de muerte o incapacidad.

Inciso k): ganancias derivadas de títulos, acciones, cédulas y demás títulos valores
emitidos por entidades oficiales.

Los resultados de las obligaciones negociables que se encuentran exentos son aquellos
que:

1) Tengan colocación en oferta pública con la autorización de la Comisión Nacional de


valores
2) Garanticen la aplicación de los fondos a los fines indicados en el art. 36 de la ley
25.376
3) Acrediten la aplicación de los fondos ante CNV.

De esta manera, si estamos en presencia de obligaciones negociables sin oferta púbica,


no corresponde la exención en los intereses.

Inciso l): ganancias provenientes de reintegros o reembolsos percibidos por los


exportadores.

Inciso n): ganancias derivadas de títulos o bonos de capitalización y seguros de vida y


mixtos.

Inciso o): el valor locativo de la casa-habitación, cuando sea ocupado por sus
propietarios.

Inciso p): ganancias provenientes de primas de emisión de acciones y similares.


Incisos s y t): los intereses de los préstamos de fomento otorgados por organismos
internacionales y aquellos originados por créditos en el exterior por los fiscos nacional,
provincial y municipal.

Inciso u): las donaciones, herencias, legados y los beneficios alcanzados por la ley de
impuesto a los premios y concursos deportivos.

Inciso v): las actualizaciones de créditos.

Inciso w): compraventa, cambio, permuta y disposición de títulos valores.

Inciso x): ganancias provenientes del factor de conversión.

Inciso y): ganancias derivadas de la disposición de residuos y actividades vinculadas al


saneamiento y preservación del medio ambiente obtenida por empresas de participación
estatal.

Las exenciones del art. 20, LIG, tienen ciertas limitaciones:

1) Cuando os sujetos beneficiados por las exenciones sean aquellos que se encuentran
obligados a practicar el ajuste por inflación, se anulas las exenciones otorgadas por
los incisos h), k); t) y z) del art. 20
2) Cuando de la aplicación de las exenciones pudiera resultar una transferencia hacia
Fiscos extranjeros.

Exenciones de fuente extranjera

Las exenciones del art. 20, LIG, se aplican a las ganancias de fuente extranjera con las
siguientes limitaciones:

1) La exención del art. 20, inc. h, LIG, será aplicable cuando los depósitos que allí se
contemplan sean realizados en instituciones u organismos del exterior.
2) Las exenciones del art. 20, inc. i, LIG, último párrafo, y n) relacionados con los
beneficios o rescates netos de aportes derivados de planes de seguro de retiro
cuando sean administrados por instituciones del exterior.
3) La exención relacionada con las actualizaciones y diferencias de cambio del art. 20,
inc. v, LIG.

Deducciones en el impuesto
Son detracciones que se hacen de la ganancia bruta, permitidas por la ley, en concepto de
gastos (reales o presuntos), y pueden ser de diversos tipos: generales, especiales de todas
las categorías, especiales para cada categoría, o personales.
El art. 17, LIG, prescribe: “para establecer la ganancia neta se restarán de la ganancia bruta
los gastos necesarios para obtenerla, o en su caso, mantener y conservar la fuente, cuya
deducción admite esta ley, en la forma que la misma disponga”.

Deducciones generales

Están estipuladas en el art. 80, LIG, que brinda un concepto de gasto deducible, indicando
que es aquel que resulta necesario para obtener, mantener y conservar las ganancias
gravadas por el impuesto, que se resta de las ganancias producidas por la fuente que las
origina.

En el mismo artículo se aclara que cuando los gastos se efectúen con el objeto de obtener,
mantener o conservar ganancias gravadas y no gravadas, generadas por distintas fuentes
productoras, la deducción se hará de las ganancias brutas que produce cada una de ellas en
la parte o proporción respectiva. También, por razones de orden práctico, se admite que el
total de uno o más gastos se deduzca de una de las fuentes productoras.

Deducciones admitidas en el art. 81:

1) Los intereses de deudas, sus respectivas actualizaciones y los gastos originados por
constitución, renovación y cancelación de aquéllas.
2) Las sumas que pagan los asegurados por seguros para casos de muerte; en los
seguros mixtos excepto para los casos de seguro de retiro privados administrados
por entidades sujetas al control de la Superintendencia de Seguros, sólo será
deducible la parte de la prima que cubre el riesgo de muerte.
3) Las donaciones a los Fiscos nacional, provinciales y municipales, al Fondo
partidario permanente y a las instituciones comprendidas en el inc. e) del art. 20.

También abarca las donaciones a las instituciones comprendidas en el inc. f del


mismos artículo, asociaciones y fundaciones, cuyo objetivo principal sea:
a) La realización de obra médica asistencial de beneficiencia sin fines de lucro.
b) La investigación científica y tecnológica referida a la actividad académica o
docente.
c) La investigación científica y tecnológica sobre cuestiones económicas, políticas
y sociales orientadas al desarrollo de los planes de partidos políticos.
d) La actividad educativa sistemática y de grado reconocida oficialmente.

Gasto de sepelio

El art. 22, LIG, prescribe a deducción de una suma determinada por gastos de sepelio
incurridos en el país, originados por el fallecimiento del contribuyente o por las personas
que resultan estar comprendidas en las denominadas cargas de familia.
La deducción será procedente siempre y cuando existan comprobantes respaldatorios del
gasto.

Deducciones personales

Se protege un mínimo necesario para la subsistencia del contribuyente y de su grupo


familiar.

Dentro de esta clasificación se incluyen:

a) La deducción personal otorgada a toda persona física y a las sucesiones indivisas,


tengan o no familiar a cargo, en concepto de ganancia no imponible.
b) Deducción por cargas de familia, de acuerdo con el tipo de carga y del número de
éstas.
c) Deducción especial para sujetos comprendidos en el art. 49, siempre que trabajen
personalmente en la actividad o empresas y de ganancias netas incluidas en el art.
79. Esta deducción se elevará en un 200% cuando se trate de los sujetos que
obtengan ganancias a las que se refieren los incs. a, b y c del art. 79.
Para que sean procedentes estas deducciones, es condición que el importe total de
ellas no resulte superior al conjunto de las ganancias netas del año.

Mínimo no imponible

El art. 23, LIG, establece el mínimo no imponible, que es la suma a deducir por
considerarse indispensable para la subsistencia del contribuyente.

A los efectos de su cómputo, la ley dispone como condición que las personas de existencia
visible y las sucesiones indivisas deben ser sujetos residentes en el país. Dichas personas
deben residir más de seis meses en el país durante el año fiscal.

Deducción por cargas de familia

Para que proceda las personas físicas y las sucesiones indivisas deben cumplir con los
siguientes requisitos:

1) Que las personas que conforman las cargas de familia residan en el país. Esto es que
deben vivir más de seis meses en el país durante el año fiscal.
2) Que estén a cargo del contribuyente
3) Que no tengan entradas netas superiores a la suma establecida por la norma en
concepto de ganancia no imponible.
4) Que exista el parentesco que fija la ley.
Deducciones especiales

El inc. c) del art. 23, LIG, establece dos tipos de deducciones especiales:

a) Cuando se trate de ganancias netas comprendidas en el art. 49, siempre que trabajen
personalmente en la actividad o empresa, y de ganancias netas incluidas en el art 79.
b) Se elevará en un 200% cuando se trate de ganancias a que se refiere el art. 79, incs.
a), desempeño de cargos públicos; b) trabajo en relación de dependencia; y c),
jubilaciones, pensiones, retiros o subsidios de cualquier especie.

Deducciones especiales de todas las categorías

El art. 82, LIG, establece las deducciones a computar por las categorías, con las
limitaciones que la propia norma dispone.

Deducciones especiales de la primera categoría

Ver art. 85, LIG.

Deducciones especiales de la segunda categoría

Ver art. 86, LIG.

Deducciones especiales de la tercera categoría

Ver art. 87 LIG.

Determinación del tributo


Personas físicas y sucesiones indivisas residentes en la Argentina

La determinación de la ganancia neta se realiza de la siguiente forma: se parte de la


ganancia bruta y se deducen los gastos necesarios para obtener, mantener y conservar las
distintas fuentes, cuya deducción admite la ley y en la forma en que ésta la disponga, y las
normas correlativas relacionadas con la deducción de ganancias de fuente extranjera.

Obtenida así la ganancia neta, se le restan luego las deducciones personales del art. 23,
LIG, y, en caso de corresponder, los gastos de sepelio, que se deducen del conjunto de las
cuatro categorías. Se arriba así a la ganancia neta sujeta a impuesto, sobre la cual se ha de
aplicar la escala contenida en el art. 90, que posee carácter progresivo, que parte del 9% y
arriba al 35%

Personas jurídicas y otros sujetos que practican balance en forma comercial


Se debe partir del resultado neto del ejercicio comercial, sobre el cual se realizarán todos
los ajuste que la norma impositiva dispone, determinando así el resultado impositivo. En
caso de corresponder, ha de realizarse el ajuste por inflación según disposiciones de la
norma. Previa deducción de los quebrantos arrastrados desde los ejercicios anteriores, se
determina la base imponible, sobre la cual se aplica la alícuota del 35%.

Sujetos descriptos en el punto anterior que no confeccionen balance en forma


comercial

Estos sujetos determinarán la ganancia neta consignando las ventas o ingresos, menos el
costo de la mercadería, sumando o restando, según corresponda, todos los gastos y ajustes
de acuerdo con la ley del impuesto, arribando a un resultado final.

BENEFICIARIOS DEL EXTERIOR

Se utiliza a quien se relaciona contractual y económicamente con él dentro del país, quien
es pagador de sumas de dinero correspondientes al residente fuera del territorio nacional,
constituyéndolo en agente para que retenga el impuesto que le corresponde al sujeto pasivo
que reside fuera.

La LIG establece que las personas no residentes en el país se encuentran alcanzadas por el
gravamen con relación a sus ganancias de fuente argentina.

El agente pagador, entendiendo por éste, al sujeto residente en el país que contrata con el
sujeto no residente, cuando realice el pago, deberá actuar como agente de retención del
impuesto e ingresarlo en carácter de pago único y definitivo, de acuerdo con la forma y
plazo que establezca a administración fiscal.

Cuando exista imposibilidad de retener el tributo, el ingreso del gravamen estará a cargo
del agente pagador, sin perjuicio de su derecho para exigir el reintegro por parte de los
beneficiarios.

La LIG establece en su art. 91 que son beneficiarios del exterior quienes:

- Perciben sus ganancias en el extranjero, ya sea directamente o a través de


apoderados, agentes, representantes o cualquier otro mandatario en el país.
- Perciben sus ganancias en el país, sin acreditar residencia estable en él.
La ley establece los casos en que no debe aplicarse la retención del impuesto:
- Dividendos
- Utilidades obtenidas por los sujetos incluidos en los apartados 2,3,6 y 7 del inc. a)
del art.69, LIG.
- Utilidades de los establecimientos comprendidos en el inc. b) del art 69, LIG.

Base imponible y alícuota del impuesto


El art. 92, LIG, establece una alícuota para practicar la retención del 35%, que debe
aplicarse en oportunidad de cada pago sobre el beneficio neto.

Dada la imposibilidad de determinar correctamente la cuantía de tal beneficio neto, la ley


fija una serie de presunciones que no admiten prueba en contrario, a los efectos de
establecer el beneficio neto del sujeto del exterior.

Presunciones de rentas de fuente argentina

El art. 93, LIG, establece una serie de presunciones, que no admiten prueba en contrario,
sobre la existencia de rentas de fuente argentina para ser aplicadas a los beneficiarios del
exterior, pero que también están reflejadas en los arts. 9, 10, 11, 12 y 13.

En todos los casos se aplica la alícuota del 35%.

El contenido de este resumen fue extraído de las fichas de Marisa N. Vazquez (pág. 96 a
200)