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Curso:
CONTABILIDAD TRIBUTARIA I
Material de Lectura
INTRODUCCIÓN
La Constitucioó n Políótica del Peruó es la norma juríódica de mayor jerarquíóa, y es la base de todas las
demaó s.
En la Constitucioó n Políótica del Peruó se establecen los principios generales baó sicos que norman la
políótica tributaria y presupuestaria del Estado.
A la Constitucioó n en orden de jerarquíóa le sigue la ley ordinaria (o decreto legislativo), luego el
decreto supremo, norma juríódica que expide el Presidente de la Repuó blica bajo la aprobacioó n del
Consejo de Ministros; la Resolucioó n Suprema, y a continuacioó n las de menor rango, como las
resoluciones Ministeriales, Resoluciones Administrativas, etc.. Con Decreto Supremo se reglamentan
las leyes tributarias.
Es necesario resaltar que las normas constitucionales son disposiciones heterogeó neas que no tienen
la misma naturaleza ni ideó ntico nivel de eficacia. Muchos de los preceptos constitucionales son
normas de significado abierto, abstractas, con efectos juríódicos distintos por razoó n de su propia
estructura con mayor grado de generalidad y abstraccioó n, que cualquier norma legal ordinaria.
Por ello, no obstante, se proclama el caraó cter vinculante de las disposiciones constitucionales como
normas de obligatorio cumplimiento para todos, se reconoce la existencia de otros conceptos de
diferentes funciones.
Se considera a Grecia, Esparta y Roma como los primeros pilares de constitucionalidad e Inglaterra
el paíós donde se expidioó la primera constitucioó n en el mundo. La Constitucioó n maó s soó lida de todo el
orbe es la de Estados Unidos de Norteameó rica, promulgada en 1 787; la misma que ha servido de
modelo a muchas constituciones.
La Constitucioó n Políótica del Peruó recoge los conceptos sustanciales sobre tributacioó n que consagran
las bases que regulan los sistemas tributarios nacionales, es ella la que organiza políóticamente la
nacioó n y asíó se fija la extensioó n de soberaníóa estatal en materia tributaria.
En ese orden de ideas, el legislador al crear la ley tributaria deberaó proceder respetando las normas
constitucionales.
Los principios constitucionales en materia tributaria, tienen como objetivo limitar el poder
tributario garantizando el respeto a los derechos fundamentales de la persona. Solo en una
democracia, es concebible que el propio Estado establezca normas que controlen su poder, a los
efectos que eó ste ejerza en forma racional protegiendo el intereó s puó blico, permitieó ndose que la
legalidad de sus actos pueda ser revisada en sede jurisdiccional si el afectado considera que eó stos
no se ajustan al marco constitucional.
Los principios constitucionales en materia tributaria, estaó n contenidos en el artíóculo 74º de la
Constitucioó n, los cuales son:
a. Principio de reserva de la Ley
b. Principio de igualdad
c. Principio de no confiscatoriedad y
d. Respeto a los derechos fundamentales de la persona.
Por el principio de Reserva de Ley, determinadas normas juríódicas deben estar contenidas en una
Ley, es decir son de exclusividad del Congreso de la Repuó blica, sin embargo, de acuerdo a lo
normado por el Artíóculo 104º de la Constitucioó n del Estado, el Poder Legislativo estaó facultado a
otorgar facultades legislativas al Poder Ejecutivo para que legisle a traveó s de Decretos Legislativos
en determinadas materias, entre ellas las materias tributarias.
Artículo 1º :
El texto de este artíóculo en l a Constitucioó n de 1 979, era el siguiente: “La persona humana es el
fin supremo de la sociedad y del Estado. Todos tienen la obligacioó n de respetarla y protegerla.”
Esta norma pone eó nfasis y resalta a la persona humana, consideraó ndola como el centro de la
sociedad, por lo cual sus derechos y la defensa de los mismos orientan el intereó s fundamental del
Estado, en ese sentido, el respeto de los derechos de cada persona se torna en exigencia baó sica que
rige la conducta social de los miembros del Estado.
Podemos afirmar que muchas normas tributarias se aprueban sin tener en cuenta este precepto
constitucional, para analizar este artíóculo de la Constitucioó n en el contexto de un sistema tributario
nacional, debemos acudir al principio de capacidad contributiva, que plantea que soó lo las
manifestaciones de riqueza de los contribuyentes, son los que deben generan obligaciones
tributarias.
Una forma de cuantificar el monto que se destina a satisfacer necesidades baó sicas es a traveó s de
los controles que realiza el Instituto Nacional de Estadíóstica e Informativa (INEI) para determinar el
valor de la canasta familiar, que estaó conformada entre otros por alimentos, bebidas, salud,
educacioó n, vivienda, vestidos y transportes, de acuerdo a la informacioó n de este anñ o el monto
asciende aproximadamente a S/. 2 400,oo esto significa que, soó lo las personas naturales que sus
ingresos superan este monto, deben pagar tributos.
Si por razones del segmento social al que pertenece el contribuyente destina un monto mayor al
valor de la canasta familiar, es decir tienen posibilidades econoó micas para hacerlo, siempre se debe
tener cuenta los indicadores econoó micos del organismo oficial, es decir lo determinado por el INEI
para determinar tributos.
En el Peruó desde el anñ o 1 994, las personas naturales ya no tributan sobre la renta que se
destina a manifestaciones de riqueza, debido a que de ese anñ o el Presidente Fujimori que gobernaba
el paíós aplicoó una políótica tributaria recaudatoria que tuvo como objetivo aumentar la recaudacioó n,
sin tener en cuenta la capacidad contributiva, el motivo fue la baja presioó n tributaria que llegoó al
nivel del 7% del producto bruto interno (PBI). Era la eó poca en la que el paíós vivíóa una de las maó s
severas crisis econoó micas con una hiperinflacioó n que tuvo serias consecuencias sociales, al
aumentar la pobreza y la extrema pobreza por la peó rdida del poder adquisitivo de la moneda.
Con la nueva legislacioó n del Impuesto a la Renta, las personas naturales tributaban sobre un
porcentaje de sus ingresos sin tener en cuenta su capacidad contributiva, no cabe duda que fue una
legislacioó n de emergencia, porque en el nivel de las empresas se dispuso que pagaran por concepto
de impuesto a la renta como míónimo el 2 % de los activos netos, sin tener en cuenta si obtuvieron
utilidades o no.
La igualdad en la ley significa que el legislador al aprobar una ley tributaria, debe considerar en
ella a todos los que realizan las mismas actividades econoó micas y tienen la misma capacidad
contributiva, es decir la igualdad debe ser horizontal, aplicable a todas las actividades econoó micas
generadoras de la obligacioó n y vertical para obligar a todos de acuerdo a su capacidad contributiva,
en ese sentido el principio de igualdad se reduce a la siguiente expresioó n: a igual capacidad
contributiva, igual tributo.
En el Impuesto a la Renta de quinta categoríóa se aprecia desigualdad en la ley, debido a que los
contribuyentes tributan sobre sus remuneraciones, sin tener en cuenta si tienen o no carga familiar,
para la Ley del Impuesto a la Renta el trabajador que percibe remuneraciones mayores a 7 UIT al
anñ o debe pagar impuesto a la renta, sin tener en cuenta su situacioó n personal, por ejemplo, dos
trabajadores que ganan mensualmente S/. 3 000,oo, deben pagar el impuesto a la renta sin tener en
cuenta su situacioó n personal, es decir su condicioó n de soltero o casado y con hijos, no cabe duda que
en estos casos la capacidad contributiva no es la misma.
En la legislacioó n del Impuesto a la Renta, se debe considerar el nivel de las personas naturales de
acuerdo a sus rentas y la satisfaccioó n de sus necesidades baó sicas, por ello, la renta que se debe
gravar es la que constituye el excedente despueó s de haber destinado sus ingresos a satisfacer las
necesidades baó sicas personales y familiares, luego establecer porcentajes progresivos aplicables a
la renta obtenida de acuerdo a su significacioó n.
La igualdad en la ley, tambieó n se aprecia, cuando se aprueban leyes especiales que establecen
regíómenes especiales de tributacioó n, un hecho anecdoó tico ocurrioó en el paíós cuando se aproboó una
ley estableciendo un reó gimen especial para las empresas del sector agrario que incluíóa a los
avicultores que utilizaban maíóz amarillo duro nacional para el alimento de las aves, en un proceso
constitucional promovido por una demanda de amparo presentada por una empresa avíócola que
utilizaba maíóz amarillo duro importado, el Tribunal Constitucional se pronuncioó por la
inconstitucionalidad de la norma al vulnerar el principio de igualdad consagrada en la Constitucioó n,
debido a que el legislador no habíóa tenido en cuenta que en el Peruó las empresas avíócolas utilizan
maíóz amarillo duro importado porque el nacional soó lo satisface el 20 % del consumo de este
producto por los avicultores, por lo tanto no estaba en la voluntad de las empresas la importacioó n
del maíóz, sino que era una consecuencia de la baja produccioó n agríócola nacional; actualmente se ha
modificado la Ley incluyendo a todas las empresas avíócolas sin excepcioó n.
La igualdad ante la ley significa que todos los que reuó nen las mismas caracteríósticas de los
senñ alados en la ley tienen los mismos derechos y obligaciones frente a ella, excepto aquellos a
quienes se les ha otorgado un reó gimen especial con dispositivo legal de la misma jerarquíóa, por
ejemplo la Ley del Impuesto a la Renta senñ ala que las empresas deben pagar el 29,5% de sus
utilidades, sin embargo por Ley especial se ha establecido que las empresas del sector agrario
paguen el 15 % de sus utilidades, para la dacioó n de una ley especial se requiere de una causa
justificada de caraó cter econoó mico o social. En el primer caso cuando la intencioó n es promover el
desarrollo acelerado de un determinado sector econoó mico o regioó n y en el segundo caso, cuando
por razones de capacidad contributiva, existen contribuyentes que no pueden soportar la carga
tributaria general.
Inc. 5º
A solicitar, sin expresión de causa, la información que requiera y a recibirla de
cualquier entidad pública, en el plazo legal, con el costo que suponga el pedido. Se
exceptúan las informaciones que afectan la intimidad personal y las que
expresamente se excluyan por razones de seguridad nacional.
El secreto bancario y la reserva tributaria pueden levantarse a pedido del Juez,
del Fiscal de la Nación, o de una comisión investigadora del Congreso con arreglo
a la ley y siempre que se refiera al caso investigado.
El texto de esta norma en la Constitucioó n de 1 979 agregaba que la informacioó n debe ser por
escrito.
Este precepto constitucional se basa en el derecho a la informacioó n que tiene toda persona,
en el caso materia de este comentario, se refiere al derecho de solicitar informacioó n a la
Administracioó n Tributaria que no sea parte de la reserva tributaria, sobre el particular el
Coó digo Tributario ( Art. 85º ), senñ ala que la cuantíóa, la fuente de rentas, los gastos, la base
imponible o, cualquier otro dato relativo a ellos, cuando esteó n contenidos en declaraciones e
informaciones que obtengan de los contribuyentes, responsables o terceros tendraó n caraó cter de
informacioó n reservada (reserva tributaria ).
La Administracioó n Tributaria debe reestructurar su sistema de informacioó n al contribuyente
con garantíóa para el informado sobre las respuestas obtenidas, maó s aun si se trata de
procedimientos para determinar obligaciones tributarias.
Es importante regular el elemento vinculante de la orientacioó n proporcionada por la
administracioó n tributaria otorgada en aplicacioó n de lo establecido por el artíóculo 84º del TUO
del Coó digo Tributario el mismo que senñ ala: La administracioó n proporcionaraó orientacioó n,
informacioó n verbal, educacioó n y asistencia al contribuyente.
La asistencia y orientacioó n proporcionada por el funcionario de la administracioó n tributaria
se debe hacer asumiendo responsabilidad de los efectos de la orientacioó n, no hay mejor manera
de asumir esta responsabilidad cuando la orientacioó n se hace por escrito, una informacioó n
verbal, no garantiza al informado sobre los efectos de dicha informacioó n.
Con respecto al secreto bancario la Ley 26702 denominada Ley del Sistema Financiero en su
artíóculo 140º prohíóbe a las empresas del Sistema Financiero asíó como a sus directores y
trabajadores, suministrar informacioó n sobre las operaciones pasivas de sus clientes, a menos
que medie autorizacioó n escrita de estos.
Para el tema tributario, el numeral 10 del artíóculo 62º del Coó digo Tributario dispone que “La
Administracioó n Tributaria podraó solicitar informacioó n a las empresas del sistema financiero
sobre: Operaciones pasivas con sus clientes, en el caso de aquellos deudores sujetos a
fiscalizacioó n. La informacioó n sobre dichas operaciones deberaó ser requerida por el Juez a
solicitud de la Administracioó n Tributaria.
Inc. 9º
A la inviolabilidad del domicilio. Nadie puede ingresar en el ni efectuar
investigaciones o registros sin autorización de la persona que lo habita o sin
mandato judicial, salvo flagrante delito o muy grave peligro de su perpetración.
La excepciones por motivos de sanidad o de grave riesgo son regulados por ley.
El artíóculo 33º del Coó digo Civil senñ ala: El domicilio se constituye por la residencia habitual de
la persona en un lugar, y a decir de la doctrina es un elemento que sirve para la identificacioó n de
la persona, en cuanto aquel viene a ser, con respecto a la uó ltima como el punto o centro espacial
de imputacioó n juríódica. Se trata, pues de la determinacioó n de la sede juríódica de la persona, tanto
individual como colectiva.
El artíóculo 62º, inc. 8 del Coó digo Tributario senñ ala que la Administracioó n Tributaria puede
discrecionalmente practicar inspecciones en locales ocupados, bajo cualquier tíótulo, por
deudores tributarios. Debe entenderse que constituye una obligacioó n del contribuyente ( Art.
87º inc. 5 ) permitir el control por parte de la Administracioó n, para lo cual deberaó dejar ingresar
al funcionario a realizar su labor; sin embargo seraó siempre el contribuyente quien deba dar la
autorizacioó n respectiva, sin perjuicio de la infraccioó n tributaria que virtualmente cometeríóa.
Inc. 10º
“ … Los libros, comprobantes y documentos contables y administrativos están
sujetos a inspección o fiscalización de la autoridad competente, de conformidad
con la ley. Las acciones que al respecto se tomen no pueden incluir su sustracción
o incautación, salvo por orden judicial. ”
El numeral 5º del artíóculo 87º del Coó digo Tributario establece como obligacioó n de los
administrados : Permitir el control por la Administracioó n Tributaria, así como presentar o
exhibir, en las oficinas fiscales o ante los funcionarios autorizados, seguó n senñ ale la
Administracioó n, las declaraciones, informes, libros contables, registros y demaó s documentos
relacionados con hechos generadores de obligaciones tributarias, en la forma y condiciones que
le sean requeridos, asíó como formular las aclaraciones que le sean solicitadas.
La sustraccioó n o incautacioó n de los libros contables de un contribuyente de acuerdo a la
Constitucioó n se efectuó a previa orden judicial, sin embargo en el Coó digo Tributario se ha
normado que la Administracioó n Tributaria estaó facultada a exigir se exhiba en sus oficinas los
libros de contabilidad.
Documento contable es aquel documento mercantil de naturaleza mixta (entendieó ndose
privado y puó blico) a traveó s del cual se sustenta los hechos econoó micos que promueven las
variaciones patrimoniales que se registran contablemente y se prepara la informacioó n
econoó mica y financiera de las empresas.
El Coó digo Tributario, en el artíóculo 62º, numeral 7, senñ ala que la administracioó n tributaria
cuando presuma la existencia de evasioó n tributaria, podraó practicar incautaciones de libros,
archivos, documentos, registros en general y bienes, de cualquier naturaleza, que guarden
relacioó n con los hechos imponibles, por un plazo que no exceda de 15 díóas, prorrogables por el
mismo teó rmino y que podraó proceder a la incautacioó n, previa autorizacioó n judicial.
Inc. 11º
A elegir el lugar de su residencia, a transitar por el territorio nacional y a salir
de él y entrar en él, salvo limitaciones por razones de sanidad o
por mandato judicial o por aplicación de las leyes de extranjería.
El artíóculo 11º segundo paó rrafo del Coó digo Tributario indica que los deudores tributarios
tienen la obligacioó n de fijar y cambiar su domicilio fiscal, conforme lo establezca la
Administracioó n Tributaria. El texto de este paó rrafo debe ser modificado debido a que si bien hay
obligacioó n de fijar domicilio fiscal, no puede haber obligacioó n de cambiar de domicilio, lo que
debioó decir la norma fue que los deudores tributarios tienen la obligacioó n comunicar a la
administracioó n tributaria el cambio de su domicilio.
Caso distinto seríóa si cambia de domicilio y no comunica el hecho a la administracioó n
tributaria, con lo cual síó entorpeceríóa la labor del ente recaudador del tributo.
Otra situacioó n que se viene presentando es la limitacioó n al derecho de cambiar de lugar de
residencia, por cuanto la administracioó n tributaria en aplicacioó n de lo senñ alado en el artíóculo
11º tercer paó rrafo: “El domicilio fiscal fijado por el deudor tributario se considera subsistente
mientras su cambio no sea comunicado a la Administracioó n Tributaria en la forma establecida
por esta. En aquellos casos en que la Administracioó n Tributaria haya notificado al deudor
tributario a efectos de realizar una verificacioó n, fiscalizacioó n o haya iniciado el procedimiento de
cobranza coactiva, éste no podrá efectuar el cambio de domicilio fiscal, hasta que éste
concluya, salvo que a juicio de la Administración exista causas justificadas para tal
cambio.” No puede haber organismo puó blico que autorice el ejercicio de un derecho reconocido
constitucionalmente.
Inc. 24º
No hay prisión por deudas. Este principio no limita el mandato judicial por
incumplimiento de deberes alimentarios
Nadie está obligado a hacerlo que la ley no manda ni impedido de hacer lo que
ella no prohíbe.
Si pretendemos analizar este precepto constitucional y su relacioó n con las normas
tributarias, debemos hacerlo teniendo en cuenta la Ley Penal Tributaria, la frase evasioó n
tributaria, ha dado lugar a extensos debates doctrinarios, donde el concepto que se defendíóa,
estaba íóntimamente relacionado a los diferentes puntos de vista con que se enfocaba el
problema: Juríódico, econoó mico, financiero, administrativo, etc. Nuestro intereó s es, en teó rminos
generales definir queó se entiende por evasioó n tributaria.
Del repaso de muó ltiples definiciones se pueden distinguir dos extremos, unas muy amplias
donde se considera evasioó n a todo hecho que como resultado lleve a que el gobierno pierda
ingresos, incluyeó ndose por lo tanto no soó lo los actos ilegíótimos, sino tambieó n los legíótimos, tales
como la elusioó n fiscal.
Este tipo de definicioó n es entre otras la adoptada por Seligman, Sampaio Doria, auó n cuando
en todos los casos cabe advertir que se reconoce la existencia de una evasioó n ilegal (evasioó n
propiamente dicha) de una legal (elusioó n o evitacioó n de gravaó menes). En otro extremo ubicamos
aquellas definiciones que soó lo consideran evasioó n el no pago de los impuestos, que se logra
como fruto de una accioó n fraudulenta, que son las posiciones adoptadas por ejemplo por
Amoroó s Rica y Panteleoni.
De acuerdo a nuestra legislacioó n, soó lo hay evasioó n cuando se produce un ilíócito tributario
(delito tributario).
A partir de agosto del anñ o 2012 se encuentra vigente la Norma XVI del Tíótulo Preliminar del
Coó digo Tributario, denominada Norma Antielusiva, con la que se ha otorgado a la SUNAT la
facultad de calificar los hechos econoó micos para evitar la elusioó n tributaria, sin embargo, la
norma antes mencionada ha senñ alado que es la SUNAT quien debe sustentar a actitud
antielusiva del contribuyente.
Artículo 19º :
Las universidades, institutos superiores y demás centros educativos constituidos
conforme a la legislación en la materia gozan de inafectación de todo impuesto
directo e indirecto que afecte los bienes, actividades y servicios propios de su
finalidad educativa y cultural. En materia de aranceles de importación, puede
establecerse un régimen especial de afectación para determinados bienes, según lo
estable el Artículo 19º de la Constitución.
Concordancia con legislación tributaria:
Decreto Legislativo Nº 882 Ley de Promocioó n de la inversioó n en Educacioó n.
Reglamento D.S. 047-97-EF
Incidencia Tributaria en el Sector Educacioó n
Impuesto a la Renta
De acuerdo con el Art. 19º de la Constitucioó n Políótica del Peruó , las instituciones educativas se
encuentran inafectas del Impuesto a la Renta.
Sin embargo, la Constitucioó n delega al legislador para que trataó ndose de Instituciones
Educativas privadas pueda establecerse la aplicacioó n del Impuesto a la Renta.
Con el Decreto Legislativo Nº 882 Ley de Promocioó n de la Inversioó n en la educacioó n se reguloó
aspectos vinculados al Impuesto a la Renta para las Instituciones educativas privadas, tambieó n
reguloó el beneficio de creó dito por su inversioó n. Al respecto el artíóculo 13º de este dispositivo
dispuso que “Las Instituciones Educativas particulares, constituidas en el paíós, tendraó n derecho a un
creó dito tributario por reinversioó n equivalente al porcentaje del Impuesto a la Renta sobre el monto
reinvertido.”
Es decir, pueden reinvertir en síó mismas o en otras instituciones educativas particulares. Por lo
tanto, se trata de dos modalidades de programas de reinversioó n: reinversioó n propia y reinversioó n
para otras instituciones.
Este es un tema de permanente debate, debido a que, por tratarse de un derecho de la persona,
la educacioó n no debe estar sujeta a impuestos, por el contrario, se debe garantizar la calidad de la
misma.
Artículo 44º :
Son deberes primordiales del Estado: defender la soberanía nacional; garantizar la
vigencia de los derechos humanos; proteger a la población de las amenazas contra
su seguridad; y promover el bienestar general que se fundamentan en la justicia y
en el desarrollo integral y equilibrado de la Nación.
Artículo 51º :
La Constitución prevalece sobre toda norma legal, sobre las normas de inferior
jerarquía y así sucesivamente. La publicidad es esencial para la vigencia de toda
norma del estado.
Esta norma resalta en primer lugar la prevalencia que tiene la Constitucioó n sobre cualquier otra
norma legal de inferior jerarquíóa, seguó n la piraó mide de Kelsen, a la Constitucioó n aprobada por
Asamblea Constituyente, elegida por el pueblo, le sigue la ley aprobada por el Poder Legislativo, los
decretos supremos aprobados por el Poder Ejecutivo, las resoluciones supremas ministeriales y
directorales, las resoluciones administrativas, etc.
Para el tema tributario, las leyes se reglamentan con Decretos Supremos, y se establecen
procedimientos administrativos con Resoluciones Administrativas, la gran tarea es identificar
normas de inferior jerarquíóa que corresponden a normas de mayor jerarquíóa para deducir su
ilegalidad.
Finalmente el Artíóculo 51º hace referencia al principio de publicidad como “esencial” para la
vigencia de las normas del Estado, en mi opinioó n, maó s que una recomendacioó n al legislador, es un
mandato constitucional, en algunos casos esta norma no se aprecia en la praó ctica legislativa, cuando
se publican dispositivos de orden tributarios para que esteó n vigentes desde el díóa siguiente de su
publicacioó n sin tener en cuenta el limitado tiraje del Diario Oficial El Peruano y las distancias que
debe recorrer para llegar a los contribuyentes del paíós.
Artículo 56º :
Los tratados deben ser aprobados por el Congreso antes de su ratificación por el
Presidente de la república, siempre que versen sobre las siguientes materias:
1. Derechos Humanos
2. Soberanía, Dominio o Integridad del Estado
3. Defensa Nacional
4. Obligaciones Financieras del Estado
También deben ser aprobados por el Congreso los tratados que crean, modifican o
suprimen tributos; los que exigen modificación o derogación de alguna ley y los que
requieren medidas legislativas para su ejecución.
Los tratados internacionales son los acuerdos celebrados entre el Peruó y otros paíóses, que
regulan materia tributaria. Sin embargo, no basta que dichos acuerdos o tratados internacionales
sean suscritos por representantes del Peruó encargados de la negociacioó n y conclusioó n del mismo,
sino que, como cualquier tratado que postula al Sistema Juríódico Peruano, debe ser aprobado por el
Poder Legislativo y luego ratificado por el Poder Ejecutivo, tal como se encuentra expresado en el
Art. 56º de la Constitucioó n Políótica del Peruó (con las excepciones establecidas en el Art. 52º).
En el tema tributario, los tratados internacionales tienen como objetivo evitar la doble
imposicioó n, al respecto el Peruó tiene celebrado Convenios para evitar la doble imposicioó n con
Canadaó , Chile, Brasil y los paíóses de la Comunidad Andina de Naciones (Peruó , Bolivia, Colombia y
Ecuador) entre otros paíóses.
Artículo 74º :
Los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una exoneración,
exclusivamente por ley o decreto legislativo en caso de delegación de facultades,
salvo aranceles y tasas, los cuales se regulan mediante Decreto Supremo
Este es el texto del Art. 74º modificado por la Ley 28390 publicado en el Diario Oficial El
Peruano el 17-11-04, lo que significa que a partir del 18-11-04, la Constitucioó n reconoce a tres
niveles de gobierno como titulares del poder tributario: el Gobierno Nacional, los Gobiernos
Regionales y los Gobiernos Locales.
La principal novedad de esta norma es que se estaó otorgando potestad tributaria a los Gobiernos
Regionales en las mismas condiciones que los Gobiernos Locales, es decir que los Gobiernos
Regionales pueden crear, modificar, suprimir o establecer exoneraciones solo de dos tipos de
tributos: Contribuciones y Tasas dentro de los líómites de la Ley. De acuerdo a la Ley Orgaó nica de los
Gobiernos Regionales, el instrumento normativo se ejerceraó a traveó s de las Ordenanzas Regionales.
El Art. 74º reduce la lista de principios rectores de la tributacioó n que contemploó el Art. 139º de
la Constitucioó n de 1979; porque suprime algunos como el de justicia, publicidad, obligatoriedad y
certeza; y soó lo conserva tres: el de reserva de ley, de igualdad y el de los derechos fundamentales de
a persona.
De acuerdo al principio de Reserva de Ley, las obligaciones tributarias deben ser reguladas por
Ley o norma de igual jerarquíóa.
De acuerdo al principio de igualdad todos los contribuyentes deben recibir el mismo trato
tributario frente a un hecho econoó mico teniendo en cuenta la capacidad contributiva de los
contribuyentes.
Por el respeto de los derechos fundamentales de la persona, el sistema tributario debe tener en
cuenta no soó lo la capacidad contributiva, sino los derechos a la intimidad personal y familiar, el
secreto bancario, el secreto profesional, el derecho a la inviolabilidad del domicilio y los
documentos privados.
Se debe tener en cuenta que en el paíós las empresas que cuentan con maó s de 20 trabajadores
deben soportar por concepto de participacioó n de utilidades a los trabajadores maó s el impuesto a la
renta un porcentaje mayor al cuarenta por ciento, si tenemos en cuenta que las obligaciones se
calculan sobre rentas tributarias y no reales.
Artículo 103º :
Pueden expedirse leyes especiales porque así lo exige la naturaleza de las cosas,
pero no por razón de la diferencia de las personas.
La ley sólo se deroga por otra ley. También queda sin efecto por sentencia que
declara su inconstitucionalidad.
El primer paó rrafo se refiere a la exigencia de que se expidan leyes especiales por la naturaleza de
las cosas y no por la diferencia de personas, pues si se consintiera este extremo la ley concederíóa
privilegios de caraó cter personal.
El dispositivo bajo anaó lisis se refiere tambieó n a la irretroactividad de la ley. Una ley soó lo tiene
efectos a futuro. Sin embargo, pueden existir algunas excepciones, como es el caso de las leyes
penales. La constitucioó n de 1993 establece retroactividad benigna en materia penal, es decir, el
procesado o condenado puede invocar la retroactividad benigna cuando una ley posterior lo
favorece en la reduccioó n de la condena.
Esta regulacioó n permite evitar posibles beneficios que pudo traer al contribuyente una norma
de retroactividad beneó fica en materia tributaria.
Consideramos que la sociedad civil organizada debe actuar para verificar el uso de poder con las
limitaciones constitucionales.
Asíó mismo debe elegir a sus representantes maó s idoó neos y conocedores de la realidad, con la
finalidad de que puedan legislar en materia tributaria de acuerdo a la capacidad contributiva y dar
al tributo el destino constitucional que le corresponde.
Artículo 104º :
El Congreso puede delegar en el Poder Ejecutivo la facultad de legislar, mediante
decretos legislativos, sobre la materia específica y por plazo determinado
estableciendo en la ley autoritativa.
La capacidad legislativa del ejecutivo siempre nace por delegacioó n expresa del Congreso.
La delegacioó n de facultades es una facultad excepcional para dar leyes en fondo y forma, que el
poder legislativo solo puede derogar o modificar mediante otra ley.
Por otra parte, cada vez que el Ejecutivo hace uso de facultades delegadas estaó obligado a dar
cuenta de ellas al Poder Legislativo. Esta dacioó n de cuentas no puede entenderse como un acto
meramente administrativo y estadíóstico. El Parlamento no soó lo recupera el pleno de su capacidad
sobre la materia especíófica delegada, sino que ademaó s debe evaluar el cumplimiento de la
delegacioó n otorgada. Si se constatara abusos o excesos el Gobierno incluso quedaríóa sujeto a
responsabilidad políótica.
Artículo 109º :
La Ley es obligatoria desde el día siguiente de su publicación, salvo disposición
contraria de la misma Ley que posterga su vigencia en todo o en parte.
Empero, creemos que extender en demasíóa el plazo de publicacioó n de una ley atenta contra su
eficacia y objetivos. Asíó lo sostiene, en su puridad, la ciencia del derecho, pues de lo que se trata es
de defender la sustancia de una ley, su sentido ordenador y evitar su escamoteo. Por lo demaó s, el
mismo Dr. Chirinos Soto modifica su planteamiento por el artíóculo bajo comentario.
El Coó digo Tributario recogiendo el mandato constitucional establece en la Norma X, del Tíótulo
Preliminar que las leyes rigen desde el díóa siguiente de su publicacioó n en el Diario Oficial, salvo
disposicioó n contraria de la misma ley que posterga su vigencia en todo o en parte.
Trataó ndose de elementos contemplados en el inciso a) de la norma IV de este Tíótulo, las leyes
referidas a tributos de periodicidad anual rigen desde el primer díóa del siguiente anñ o calendario, a
excepcioó n de la supresioó n de tributos y de la designacioó n de los agentes de retencioó n o percepcioó n,
de las cuales rigen desde la vigencia de la Ley, Decreto Supremo o la Resolucioó n de
Superintendencia, de ser el caso.
Los reglamentos rigen desde la entrada en vigencia de la ley reglamentada. Cuando se
promulguen con posterioridad a la entrada en vigencia de la ley, rigen desde el díóa siguiente al de su
publicacioó n, salvo disposicioó n contraria del propio reglamento.
Las resoluciones que contengan directivas o instrucciones de caraó cter tributario que sean de
aplicacioó n general, deben ser publicadas en el Diario Oficial.
En nuestra opinioó n, toda la ley debe ser publicitada y explicada con la debida antelacioó n; a fin de
evitar errores de interpretacioó n que puedan originar que los contribuyentes cometan errores o
infracciones sin desearlo.
Artículo 118º :
Inciso 8:
“… Ejercer la potestad de reglamentar las leyes sin transgredirlas ni
desnaturalizarlas; y, dentro de tales límites, dictar decretos y resoluciones”.
Corresponde al Poder Ejecutivo dar curso efectivo a las leyes aprobadas por el Legislativo, víóa
normas reglamentarias. Toda ley sigue una secuencia loó gica: se discute y aprueban en el Congreso y
el presidente la promulga y ordena su cumplimiento.
Pero hay normas que requieren ser reglamentadas para su mejor aplicacioó n, por lo que se
autoriza al Presidente a que lo haga, pero como lo establece la Constitucioó n sin transgredir ni
modificar su contenido. Debe quedar claramente establecido que dicho inciso no obliga a
reglamentar todas las leyes; del mismo modo debe afirmarse que no todas las leyes requieren
reglamentacioó n para su vigencia efectiva.
Son varias las oportunidades en que las normas reglamentarias han resultado opuestas a la
Constitucioó n, quizaó s la manifestacioó n maó s clara de dicha afirmacioó n la encontraremos en la
vulneracioó n de eó ste inciso, ya que estaó referido a la facultad del poder ejecutivo de reglamentar las
leyes sin transgredirlas ni desnaturalizarlas.
En el caso del Impuesto General a las Ventas, se ha senñ alado como operacioó n afecta a las ventas
de bienes, sin embargo, el Reglamento de la ley del IGV, en los numerales 3 y 4 de su Art. 3º,
establece la afectacioó n a los contratos de arras de retractacioó n que, por su caraó cter de contrato
preparatorio, no es una venta y no debiera estar gravado con el impuesto.
Inciso 19 :
“… Dictar medidas extraordinarias, mediante decretos de urgencia con fuerza de ley,
en materia económica y financiera, cuando así lo requiere el interés nacional y con
cargo de dar cuenta al Congreso. El Congreso puede modificar o derogar los
referidos decretos de urgencia”.
Dicho inciso estaó referido a los decretos de urgencia para tratar las medidas extraordinarias que
el presidente puede dictar en materia econoó mica y financiera. En realidad lo que la Constitucioó n
reconoce, es la facultad del gobierno para dictar medidas de caraó cter extraordinario cuando asíó lo
requiere una situacioó n econoó mica financiera de especial urgencia.
Este inciso tiene concordancia con el Art. 74º de la Constitucioó n en su tercer paó rrafo, que
establece que los decretos de urgencia no pueden contener materia tributaria, norma saludable
porque los tributos deben tener racionalidad y no depender de los vientos políóticos y las crisis que
ocurran de improviso.
En el gobierno del Presidente Fujimori se dictaron muchos Decretos de Urgencia que conteníóan
materia tributaria, como es el caso del tratamiento de los tributos de las empresas agrarias
azucareras y el primer reó gimen de detracciones.
Artículo 192º:
Este artíóculo fue modificado por la Ley 27680 del 07-03-02 con la finalidad de otorgarle base
constitucional a los gobiernos regionales, sin embargo se aprecia que no se le otorga potestad
tributaria, debido a que en el anñ o 2002 el artíóculo 74º no contemplaba potestad tributaria para los
gobiernos regionales, recieó n en el anñ o 2004 se incorpora en el Art. 74º con la ley 28390, la potestad
tributaria a los gobiernos regionales, pero soó lo para crear contribuciones y tasas dentro de su
jurisdiccioó n y de acuerdo a Ley.
Artículo 195º:
Dicho artíóculo estaó referido a las funciones inherentes de las municipalidades. Los dos
primeros incisos son expresioó n de autonomíóa de la municipalidad.
Por el inciso 3º, debemos entender que la atribucioó n no es autoó noma. Esta norma debe
complementarse con el 1er y 2do Paó rrafo del artíóculo 74, que establecen los principios de legalidad
y de reserva tributaria autorizando la creacioó n, modificacioó n o derogacioó n de tributos por los
gobiernos locales dentro de los líómites de la ley expresa y dentro del aó mbito de su jurisdiccioó n.