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especial IASB

Análisis de la NIC 12
a partir de un caso
práctico de aplicación
El tratamiento contable del impuesto sobre beneficios ha venido siendo
objeto en los últimos años de un intenso debate en los ámbitos académicos y
profesionales
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Julio Mata Melo y Alberto de la Peña Gutiérrez


Profesores de la Universidad de Burgos

1. LA CONTABILIZACIÓN DEL reconocido principio del devengo (méto-


IMPUESTO SOBRE do del efecto impositivo). De acuerdo
BENEFICIOS: PLANTEAMIEN- con Zamora (2000) el principio del de-
TO TEÓRICO vengo justifica la aplicación del método
del efecto impositivo, al tenerse que re-

E
l impuesto sobre beneficios pue- gistrar el efecto fiscal en el ejercicio en
de ser considerado o no como un el que se reconoce contablemente el
gasto del ejercicio. En el caso de hecho que lo genera.
que no tuviera la consideración
de gasto del periodo trataríamos Dentro de la aplicación del método del
a la Hacienda Pública como un partícipe efecto impositivo, nos encontramos bási-
más del resultado empresarial mientras camente dos variantes: el método diferido
que éste sea de signo positivo, con lo o de capitalización y el método de la deu-
que el importe de la cuenta de “pérdidas da o del pasivo fiscal. La diferencia entre
y ganancias” se tomaría antes de im- ambos consiste en que, bajo el método di-
FICHA RESUMEN puestos y, por lo tanto, no podría consi- ferido, las cuentas que recogen el método
derarse como una partida perteneciente del efecto impositivo se asemejan a los
Autores:
a los fondos propios al poder participar ajustes por periodificación y, por lo tanto,
Julio Mata Melo y Alberto de la Peña Gutiérrez
Título: de su importe sujetos distintos de los no se ajustan ante los cambios produci-
Análisis de la NIC 12 a partir de un caso práctico aportantes del capital de la empresa. dos en el tipo de gravamen. Por su parte,
de aplicación bajo el método de la deuda las cuentas
Fuente:
Por su parte, la consideración del que recogen el método del efecto imposi-
Partida Doble, núm. 171, páginas 26 a 37,
noviembre 2005 impuesto sobre beneficios como gasto tivo representan verdaderos activos y pa-
Localización: PD 05.11.02 implica que el beneficio después de im- sivos frente a la Hacienda Pública y han
Resumen: puestos es la partida a incluir en el ba- de ajustarse ante los cambios experimen-
El trabajo aborda brevemente, desde un punto
lance y su importe se integra en su tota- tados en la tasa impositiva.
de vista teórico, los distintos métodos existentes
para registrar contablemente el impuesto sobre lidad dentro de los fondos propios. Esta
beneficios desde un punto de vista teórico. consideración, mayoritariamente adop- A su vez, dentro del método de la
Expone la situación contable española en tada por los países de nuestro entorno, Deuda podemos contemplar dos enfo-
relación con la contabilidad de este impuesto y
realiza una visión muy general de la NIC 12.
presenta dos tratamientos contables al- ques diferentes:
Finalmente se analiza su contenido de manera ternativos: considerar el gasto atendien-
práctica mediante la resolución de un supuesto. do a un criterio de caja, donde el impor- • Método de la deuda basado en la
Descriptores ICALI: te del mismo coincidiría con la cuota a cuenta de resultados
Normas Internacionales de Contabilidad.
Impuesto sobre beneficios. pagar del impuesto (método de la cuota
a pagar) o bien determinar el gasto por • Método de la deuda basado en el ba-
impuesto atendiendo al universalmente lance de situación.

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dimensión, a efectos del mismo, la posibi-

{ Las empresas españolas van a tener, al lidad de que el gasto por el impuesto so-
bre beneficios se pueda registrar en la
cuenta de pérdidas y ganancias por el im-
menos transitoriamente, tres regímenes porte de la cuota a pagar en el ejercicio,
para lo que prevé las cuentas correspon-
contables distintos para el registro del dientes. De la magnitud de la importancia
de la aplicación de esta norma baste citar

impuesto sobre beneficios


{ que la inmensa mayoría de las empresas
españolas son susceptibles de ser catalo-
gadas, según los criterios del RD, como
de reducida dimensión. Con ser importan-
te este cambio en la normativa contable,
entendemos que el mismo no comportará
ninguna problemática de esta naturaleza
nueva a las empresas, sino más bien al
El método de la deuda basado en la Hasta la Reforma Mercantil el trata- contrario, al simplificar la gestión contable
cuenta de resultados recoge el efecto miento que tenía la Administración Tribu- del impuesto sobre beneficios.
impositivo de las diferencias temporales taria en relación con el impuesto de be-
(Timing Differences), que son aquellas neficios era el de partícipe en el resultado No ocurre lo mismo con la adop-
diferencias que surgen cuando los gas- generado por la empresa, a modo de ac- ción por parte de la Unión Europea de
tos o los ingresos se registran contable- cionista que, sin exponer capital alguno, la NIC 12 “Impuesto sobre las ganan-
mente en un período y se computan fis- participaba en las ganancias empresaria- cias”. Hay que poner por delante que
calmente en otro. Mientras que el méto- les. A partir de entonces, el impuesto so- la aplicación de las NIC en el ámbito
do de la deuda basado en el balance de bre beneficios pasa a tener la considera- de la Unión Europea afectará, en prin-
situación, recoge el efecto impositivo de ción de gasto contable en consonancia cipio de manera obligatoria, afecta
las diferencias temporarias (Temporary con la gran mayoría de los países de únicamente a las cuentas consolida-
Differences), que son aquellas diferen- nuestro entorno económico. De entre las das de los grupos de empresas que
cias que se producen entre el valor con- posibilidades técnicas expuestas en el emitan títulos admitidos a cotización
table de un activo o pasivo exigible y el apartado anterior en cuanto a su aplica- en mercados financieros, aplicándose,
valor que constituye la base fiscal de ción contable, el legislador español se por lo tanto, a un reducido número de
los mismos. decantó por el método de la deuda basa- empresas en comparación con el RD
do en la cuenta de resultados. de contabilidad simplificada. No obs-
tante, esto no significa que en un futu-
2. PROBLEMÁTICA CONTABLE Esta situación, que ya supuso un ro próximo no pueda extenderse su
DEL IMPUESTO SOBRE BENE- vuelco en la consideración contable de aplicación a grupos más amplios de
FICIOS PARA LA EMPRESA este impuesto, se ha mantenido durante empresas o, incluso, generalizarse.
ESPAÑOLA todos estos años, viéndose, no obstan-
te, complicada recientemente por dos Por este motivo, hemos pretendido
La Reforma Mercantil llevada a cabo en sucesos. En primer lugar, por la adop- dar a conocer los aspectos más genera-
nuestro país, que se inició con la Ley ción por parte de la Unión Europea de les de la NIC 12 desde un punto emi-
19/89 de 25 de julio, permitió la adapta- determinadas Normas Internacionales nentemente práctico, a través de la re-
ción de nuestra normativa a las Directi- de Contabilidad a través del Reglamen- solución de un caso que ilustre la apli-
vas comunitarias en materia de socieda- to 1752/2003 de la Comisión de 29 de cación de la misma.
des, proceso que culminó con la entrada septiembre de 2003; y, en segundo lu-
en vigor del Real Decreto 1643/1990 de gar, por el Real Decreto 296/2004 de 20
20 de diciembre por el que se aprobaba de febrero que aprueba un régimen es- 3. CONSIDERACIONES GENE-
la nueva versión del Plan General de pecial de contabilidad simplificada. Con RALES ACERCA DE LA NIC 12
Contabilidad. De acuerdo con Túa lo que las empresas españolas van a
(1990) la Reforma Mercantil proclama la tener, al menos transitoriamente, tres Antes de pasar a realizar el supuesto
independencia del ordenamiento mer- regímenes contables distintos para el práctico vamos a ofrecer algunas consi-
cantil y fiscal, perteneciendo el Plan Ge- registro del impuesto sobre beneficios, deraciones muy generales acerca de la
neral de Contabilidad al primero de ellos. pudiéndose dar la circunstancia de que NIC nº 12.
Una de las consecuencias de la adapta- puedan elegir aquel que deseen aplicar.
ción a las directivas comunitarias fue la La NIC 12 prescribe el tratamiento
consideración del impuesto sobre benefi- Así, el RD 296/2004 en su artículo 5º contable del impuesto sobre las ganan-
cios como un gasto más del ejercicio. establece para las entidades de reducida cias estableciendo que el gasto (ingre-

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so) por el impuesto que se incluye en la los pasivos y activos por impuestos un pasivo por impuestos diferidos. Por
determinación del resultado neto del diferidos. su parte, las diferencias temporarias de-
ejercicio comprende tanto el impuesto ducibles dan lugar a importes deduci-
corriente como el diferido. La base fiscal de un activo o de un bles futuros cuando el valor neto conta-
pasivo es el importe atribuido para fines ble del activo se recupere o el del pasi-
El impuesto corriente se corres- fiscales. Por lo que respecta a la base vo se cancele, lo que originará un activo
ponde con el importe a pagar (recupe- fiscal de un activo la NIC 12 establece por impuestos diferidos.
rar) en concepto de impuesto sobre que es el importe que será deducible, a
sociedades respecto de la base impo- efectos fiscales, de los beneficios econó- Los activos por impuestos diferidos
nible de ese ejercicio, es decir, es el micos que obtenga la empresa en el fu- pueden surgir como consecuencia de:
pasivo (impuesto a pagar) o activo turo, cuando recupere el valor en libros
(impuesto a devolver) derivado de las de dicho activo. Mientras que la base fis- a) Diferencias temporarias deducibles.
liquidaciones fiscales. Por su parte, el cal de un pasivo es su valor neto conta-
impuesto diferido se origina como ble menos cualquier importe que sea de- b) Pérdidas fiscales no utilizadas que
consecuencia de las diferencias tem- ducible a efectos fiscales respecto del se compensarán en ejercicios pos-
porarias que son las que surgen entre mismo en ejercicios futuros. teriores.
el valor en libros de los activos o pasi-
vos y su correspondiente base fiscal. García Olmedo y Corona Romero c) Créditos fiscales no utilizados que se
Aplicando el tipo de gravamen a las (2004) nos facilitan unas fórmulas de aplicarán en ejercicios posteriores.
diferencias temporarias se determinan ayuda para la determinación de la base
fiscal que parten siempre del valor con- Como podemos observar se produce
table del elemento, que en el caso de un cambio de enfoque respecto de nues-
los activos se obtienen de la siguiente tra normativa actual ya que la NIC 12 es-
(1) La NIC 12 recoge las deferencias entre el valor
forma (Cuadro 1). tá basada en el método de la deuda re-
en libros y la base fiscal de los activos y pasivos
mientras que la normativa actual recoge las dife- cogiendo las diferencias que se producen
rencias temporales, esto es, aquellas diferencias Las diferencias temporarias pueden en el balance mientras que la normativa
ocasionadas entre la contabilidad y la fiscalidad
con motivo de los distintos criterios de imputación ser imponibles o deducibles. Las dife- actual se basa también en el método de
temporal de los ingresos y gastos. rencias temporarias imponibles dan lu- la deuda pero enfocado a la cuenta de
(2) No se reconocerán los activos ni los pasivos por gar a importes gravables futuros cuan- resultados en vez de al balance(1).
impuestos diferidos derivados del reconocimiento do el valor neto contable del activo se
inicial de un activo o pasivo en una transacción que
en el momento en que se realice no afecte al resul- recupere o el del pasivo se cancele, por Tanto las diferencias temporales co-
tado contable ni al fiscal. lo tanto, estas diferencias dan lugar a mo las temporarias dan lugar al recono-
cimiento de activos y pasivos por im-
puestos diferidos. No obstante, el con-
CUADRO 1 cepto de diferencias temporarias es
más amplio que el de diferencias tem-
Base fiscal de un activo = porales, ya que en estas últimas sola-
= valor contable del activo (según balance) mente se recogen los activos y pasivos
– importe que será gravado cuando se recupere el activo por impuestos diferidos que tengan co-
+ importe que será fiscalmente deducible cuando se recupere el activo mo contrapartida los resultados. Sin
embargo, en el caso de las diferencias
temporarias se recogen, además de los
Por su parte, en la determinación de la base fiscal de los pasivos se distingue
entre deudas normales e ingresos recibidos por anticipado. La formula para anteriores activos y pasivos, aquellos
determinar la base fiscal de las dudas normales es la siguiente: otros cuya contrapartida no sea la cuen-
Base fiscal de un pasivo exigible (deuda general) = ta de resultados sino los fondos propios
=Valor contable del pasivo (según balance) o el fondo de comercio. Por lo tanto, to-
das las diferencias temporales serán
– importes que serán deducibles fiscalmente cuando se pague el pasivo
también diferencias temporarias pero
+importes que serán gravados fiscalmente cuando se pague el pasivo
no todas las temporarias son diferen-
cias temporales.
Mientras que la base fiscal de los ingresos recibidos por anticipados es:
Base fiscal de un pasivo (Ingreso por anticipado) = La NIC 12 establece que los pasivos
=Valor contable del pasivo (según balance) por impuestos diferidos deben recono-
– importe del ingreso que ya ha sido gravado (y que no será gravado fiscalmente cerse en todo caso, sin embargo, los
en períodos futuros) activos por impuestos diferidos solo se
reconocen si es probable que puedan
ser realizados(2).

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Análisis de la NIC 12 a partir de un


caso práctico de aplicación

Supuesto práctico de aplicación de la NIC 12.


Supongamos que el balance de comprobación a 31/12/X6 de la empresa “Y” es el siguiente:

Cuentas D H
Terrenos 1.600
Construcciones 3.000
Maquinaria 800
Crédito por pérdidas a compensar 140
Gastos de I+D 500
Existencias 1.960
Af para negociar 1.000
Clientes 700
AF disponibles para la venta 800
H.P., retenciones y pagos a cuenta 100
Tesorería 500
Capital social 2.000
Reservas voluntarias 1.600
Reservas revalorización 1.400
Reservas por ganancias acumuladas 100
Reservas por valor razonable en AFDV 200
Ingreso distribuir varios ejercicios (Subv. Capital) 200
Provisión responsabilidades 200
Provisión garantías y devoluciones 100
Préstamos a largo plazo 2.100
Pasivo por sanción administrativa 100
Impuestos diferidos 140
Proveedores 500
Amortización acumulada de maquinaria 600
Amortización acumulada de construcciones 200
Amortización acumulada de Gastos I+D 100
Compras de existencias 4.000
Ventas de existencias 8.070
Sueldos y salarios 2.210
Bº procedentes de enajenación del inmovilizado 500
Pérdidas ctos. comerciales 200
bº en valor razonable de activos para negociar 100
Subv. capital traspasadas al rtdo. 200
Gasto por sanción administrativa 100
Dotación provisión responsabilidades 200
Dotación provisión garantías y devoluciones 100
Dotación amortización maquinaria 200
Dotación amortización construcciones 200
Dotación amortización Gastos I+D 100
Total 18.410 18.410

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Durante el presente ejercicio todavía no se ha realizado 9. La subvención de capital financia la maquinaria y va-
ningún asiento en relación con el impuesto sobre benefi- mos a suponer, a efectos de la solución del presente
cios por lo que los saldos de las cuentas que recogen el supuesto, que el importe de la subvención no compu-
efecto impositivo que figuran en el balance (impuestos an- ta ni computará fiscalmente como ingreso.
ticipados, diferidos y créditos por pérdidas a compensar)
estaban ya presentes a comienzos de X6. 10. Los Activos Financieros (AF) para negociar fueron ad-
quiridos este ejercicio. Estos activos se actualizan al
Para contabilizar el impuesto de beneficios se dispone de final del ejercicio a su valor razonable, teniendo como
la siguiente información: contrapartida cuentas de gastos o de ingresos. Las
plusvalías o minusvalías de los AF para negociar va-
1. El deterioro de clientes (200) no es admitido fiscal- mos a considerar que no tributan fiscalmente hasta su
mente como gasto deducible. enajenación o venta.

2. La provisión para responsabilidades será gasto dedu- 11. En el ejercicio X5 se incurrió en una base imponible
cible cuando se produzca la sentencia del litigio. negativa por importe de 400 u.m. habiéndose recono-
cido el crédito correspondiente.
3. La provisión por devoluciones será gasto deducible
cuando se produzca la devolución. 12. El bº obtenido por la venta de inmovilizado corresponde
a un terreno que hemos vendido en el presente ejerci-
4. La sanción administrativa no constituye gasto fiscal. cio. Las plusvalías obtenidas tributan al tipo del 18%.

5. Los impuestos diferidos que aparecen en el balance 13. Las deducciones aplicadas durante el presente ejerci-
hacen referencia a la máquina que figura en el balan- cio han ascendido a 50 u.m.
ce la cuál fue adquirida el 1/1/X4, vida útil 4 años, va-
lor residual = 0. Fiscalmente se amortiza en 2 años. Se pide:

6. El 1/1/X6 se ha revalorizado la construcción a efectos • Determinar el gasto por impuesto corriente y diferido.
contables hasta un importe neto de 3.000. Sin embar-
go dicha revalorización no tiene efectos fiscales(3). La • Determinación de la base imponible del impuesto de
construcción fue adquirida el 1/1/X1 por un importe de sociedades.
2000 y se le estimó una vida útil de 20 años.
• Asientos contable relativos a la contabilidad del im-
7. Los Gastos de I+D fueron activados a comienzos del puesto sobre beneficio.
presente ejercicio, amortizándose en cinco ejercicios.
Fiscalmente han sido deducidos en su totalidad.

8. Los Activos Financieros Disponibles para la Venta


(AFDV) han sido adquiridos durante el ejercicio. Es-
tos activos según la NIC 39 se actualizan al final del
ejercicio a su valor razonable, teniendo como contra-
partida cuentas de patrimonio neto y cuando se enaje-
nen el saldo de las reservas positivas o negativas por
este concepto se traspasa a resultados. A efectos fis-
cales vamos a considerar que no tributan hasta su
venta.

(3) Como comenta Alonso, Nevado y Nuñez (2003) la normativa internacional considera que se produce una diferencia temporaria en el caso de revaloriza-
ciones contables no reconocidas fiscalmente, con la aplicación del consiguiente efecto impositivo que nuestra normativa vigente no lo contempla y lo trata
como una diferencia permanente.

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Análisis de la NIC 12 a partir de un


caso práctico de aplicación

Solución: 4º. Sanción administrativa.

1º. Clientes: Valor en libros del pasivo por sanción adva. = 100

Valor en libros = 700 Base fiscal del pasivo por sanción adva. = 100 (100 del
valor en libros – 0, ya que la sanción administrativa
Base fiscal = 900 (700 del valor en libros + 200 u.m. que
no tendrá la consideración de gasto deducible
serán fiscalmente deducibles cuando se recupere el
fiscalmente en ningún momento)
activo, esto es, cuando fiscalmente se considere el
gasto por insolvencias) Diferencia temporaria deducible = 0
Diferencia temporaria deducible = 200 Asiento a realizar: No procede asiento al no originarse
Asiento a realizar: ninguna diferencia temporaria.

5º. Maquinaria.

31/12/X6 Valor en libros de la maquinaria = 200 (800-600)


70 Impuestos anticipados (0,35*200) Base fiscal = 0 (la máquina está completamente
a Impuesto sobre bº 70 amortizada fiscalmente)
X Diferencia temporaria imponible = 200➾Saldo que
debe quedar en la cuenta de impuestos diferidos
por este concepto = 70 (35% de 200).
2º. Provisión para responsabilidades:
Como el saldo de Impuestos diferidos del balance hace
Valor en libros = 200 referencia a la aceleración de amortizaciones derivada de la
máquina y presenta un saldo de 140, lo tendremos que
Base fiscal = 0 (200 del valor en libros -200 que serán
rebajar hasta 70.
deducibles fiscalmente cuando se pague el importe
de la indemnización) Asiento a realizar:

Diferencia temporaria deducible = 200


Asiento a realizar: 31/12/X6
70 Impuestos anticipados (0,35*200)
a Impuesto sobre bº 70
31/12/X6
X
70 Impuestos anticipados (0,35*200)
a Impuesto sobre bº 70
X
6º. Construcción.
La construcción fue adquirida el 1/1/X1 por lo que en el
3º. Provisión por devoluciones momento de la revalorización (1/1/X6) llevaba un total de
5 amortizaciones de 100 u.m. cada una (20.000/20=100),
Valor en libros = 100 por lo que la amortización acumulada hasta ese momento
Base fiscal = 0 (100 del valor en libros -100 que serán era de 500 u.m. (100*5).
deducibles fiscalmente cuando produzca la A partir de llevarse a cabo la revalorización, la nueva
devolución) cuota de amortización asciende a 200 u.m. (3000/15
Diferencia temporaria deducible = 100 años que restan de vida útil), por lo que la diferencia
entre la cuota de amortización nueva y antigua es de 100
Asiento a realizar: u.m. (200-100).
En el momento de efectuarse la revalorización el importe
31/12/X6 de la reserva de revalorización alcanzó un importe de
1.500, pero a 31/12/X6 el saldo que presenta es de 1.400
35 Impuestos anticipados (0,35*100)
u.m. debido a la disminución del importe procedente de la
a Impuesto sobre bº 35 diferencia de amortización nueva y antigua en ese
X ejercicio.

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Valor en libros de la construcción = 2.800 (3.000-200)


31/12/X6
Base fiscal = 1.400 (2.000 - 600) 200 Dotación amortización de construcciones
Diferencia temporaria imponible = 1.400➾Saldo de ID = a Amortización acumulada
35% de 1.400 = 490 de construcciones 200
X
Ritmo de amortización antes de la revalorización =
65 Reservas por revalorización (1500-525)/15
2.000/20 = 100
35 Impuestos diferidos (0,35*100)
Ritmo de amortización después de la revalorización = a Reservas por ganancias
(3.500-500)/15 = 200 acumuladas 100
Asientos realizados por la empresa:
X

1/1/X6 31/12/X6
500 Amortización acumulada de construcciones 490 Reservas por valor revalorización
a Impuestos diferidos
a Construcciones 500 (0,35*1.400) 490
X X
1.500 Construcciones
7º Gastos de I+D:
a Reservas por
revalorización 1.500 Valor en libros de los gastos de I+D = 400 (500-100 de la
X amortización correspondiente al presente ejercicio)
Base fiscal = 0 (el importe total de los Gastos de
I+D han pasado a resultados)
31/12/X6 Diferencia temporaria imponible = 400
200 Dotación amortización de construcciones Asiento a realizar por este concepto:
a Amortización acumulada
de construcciones 200 31/12/X6
X 140 Impuesto sobre bº
100 Reservas por revaloración
a Impuestos diferidos
a Reservas por ganancias (0,35*400) 140
acumuladas 100 X
(Por la diferencia entre la amortización nueva
y la antigua) 8º. Activos Financieros disponible para la Venta (AFDV):
X
Como hemos comentado anteriormente estos activos se
actualizan a valor razonable al final de cada ejercicio
Asientos que debió realizar la empresa: teniendo como contrapartida, no los resultados del ejercicio,
sino los fondos propios de la empresa por lo que los
impuestos diferidos que surgen de dichos activos también
se registran contra los fondos propios.
1/1/X6
500 Amortización acumulada de construcciones Valor en libros de los AFDV = 800
a Construcciones 500 Base fiscal = 600 (800-200 de revalorización)
X Diferencia temporaria imponible = 200
1.500 Construcciones
Asiento a realizar por este concepto:
a Reservas por
revalorización 1.500
X 31/12/X6
525 Reservas por revalorización 70 Reservas por valor razonable (AFDV)
a Impuestos diferidos a Impuestos diferidos
(0,35*1500) 525 (0,35*400) 70
X X

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Análisis de la NIC 12 a partir de un


caso práctico de aplicación

9º. Subvención de capital: Ajustes al resultado para la determinación de la base


imponible:
Valor en libros de la subvención de capital = 200

Base fiscal = 0 (la subvención no se considera


ingreso gravable)
Resultado contable 1.560
Diferencia temporaria deducible = 200 Ajustes al resultado para la
Asiento a realizar por este concepto: al no afectar en el determinación de
la base imponible + -
momento de su reconocimiento inicial ni al resultado conta-
Pérdidas ctos. comerciales 200
ble ni a la base imponible no se reconocen los impuestos
anticipados correspondientes en ningún momento. Dotación provisión
responsabilidades 200
10. Activos financieros para negociar: Dotación provisión garantías
y devoluciones 100
Valor en libros = 1.000
Sanción administrativa 100
Base fiscal = 900 (1.000-100 de incremento en el Dotación amortización
valor razonable) maquinaria 200
Diferencia temporaria imponible = 100 Exceso amortización
Construcciones 100
bº en AF negociar
31/12/X6 (incremento valor razonable) -100
35 Impuesto sobre bº Gastos I+D (500-100) -400
a Impuestos diferidos Subv cap traspasadas
(0,35*100) 35 al resultado -200
X
Bº contable en venta de
inmovilizado -500
11º. En este ejercicio se compensa la base imponible Bº fiscal por venta
negativa del año anterior y como fue reconocido el inmovilizado (500*18/35) 257
crédito por pérdidas a compensar correspondiente, le Total 1157 -1.200
damos de baja por haberse compensado en el ejercicio Resultado fiscal ejercicio 1.517
presente.
“-Base imponible
Asiento a realizar por este concepto: negativa de X5 -400
Base imponible ejercicio X6 1.117
Cuota íntegra (35%) 391
31/12/X6
“- Deducciones aplicadas -50
140 Impuesto sobre bº
Cuota líquida 341
a Crédito por pérdidas a
compensar (0,35*400) 140 “- Retenciones y pagos a cuenta -100
X Cuota diferencial 241

12º. Plusvalías obtenidas en la venta de inmovilizado. Asiento a realizar por el impuesto corriente:
Asiento a realizar por este concepto: En este punto se trata
de una diferencia permanente que no da lugar, por lo tanto, 31/12/X6
a diferencias temporarias, motivo por el cual no procede 341 Impuesto sobre bº
realizar ningún asiento. Este hecho se tendrá en cuenta a la
a Hacienda Pública,
hora de determinar el gasto por impuesto corriente. retenciones y
Determinación del impuesto corriente: pagos a cuenta 100
a Hacienda Pública,
Ingresos contables = 8.870 acreedor por impuesto
sobre bº 241
Gastos contables = 7.310
X
Resultado contable = 1.560

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especial IASB nº 171 noviembre 2005

El Impuesto sobre bº del ejercicio estará formado por la Las cuentas distintas del impuesto sobre bº que han
suma del impuesto corriente y el diferido: 341 + 70 = 411 intervenido en el reconocimiento de los impuestos diferidos
presentan los siguientes movimientos:
Impuesto corriente = 341
Impuesto diferido = 170
RESERVAS DE REVALORIZACIÓN

IMPUESTOS SOBRE Bº Debe Haber


490 1.400
Debe Haber
Sa=910
140 70
35 70
140 35
RESERVAS POR VALOR RAZONABLE (AFDV)
341 70
sd=411 Debe Haber
70 200
Las cuentas que recogen el efecto impositivo presentan los Sa=140
siguientes saldos:

Información a revelar:

IMPUESTOS ANTICIPADOS Los importes y saldos que deben presentarse de acuerdo


con la NIC 12 son los siguientes:
Debe Haber
Párrafo 79. Principales componentes del gasto (ingreso)
70 por impuesto sobre las ganancias:
70
35
sd=175 X6
Gasto por impuesto corriente 341
Gasto (ingreso) fiscal relacionado con
el nacimiento y reversión de las diferencias
CRÉDITOS POR PÉRDIDAS A COMPENSAR temporarias 70
Gasto por el impuesto sobre bº 411
Debe Haber
Saldo inicial=140 140
S=0 Párrafo 81.a. Importe total de los impuestos, corrientes y
diferidos relativos a partidas cargadas o abonadas
directamente a las cuentas de patrimonio neto:

IMPUESTOS DIFERIDOS

X6
Debe Haber
Impuestos diferidos relativos a la 525
70 140=Saldo inical revalorización del inmueble
490 Traspaso de ID a Neto por el efecto
impositivo de la diferencia de amortización <-35>
140 actual e inicial 35% (200-100)
70 Impuestos diferidos derivados del
incremento en el valor razonable 70
35 de los AFDV
Sa=805 Total 560

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pd
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Análisis de la NIC 12 a partir de un


caso práctico de aplicación

Párrafo 81.c. Explicación de la relación existente entre el Con respecto a cada tipo de diferencia temporaria, y con
gasto por impuesto sobre bº y el resultado contable. Se respecto a cada tipo de pérdidas o créditos no utilizados:
permiten 2 métodos alternativos:
• Cuantía de los activos y pasivos por impuestos
• Conciliación entre el gasto (ingreso) por el impuesto y el diferidos reconocidos en el balance para cada uno de
resultado de multiplicar el resultado contable por el tipo los periodos de los que se informa;
impositivo, especificando también la manera de compu-
tar las tasas aplicables utilizadas:

X6
Activos Pasivos
Reducción del saldo de clientes por
X6
pérdidas que se deducirán en
Resultado contable 1.560 ejercicios posteriores 70
Impuestos a la tasa vigente (35% de 360) 546 Provisión responsabilidades que se
deducirá en ejercicios posteriores 70
Efecto fiscal de los gastos que no son Provisión garantías y devoluciones
deducibles al calcular el resultado fiscal: que se deducirá en ejercicios
+Sanción administrativa (35% de 100) 35 posteriores 35
Costes de I+D deducidos fiscalmente 140
+Exceso de amortización construcción 35
(35% de 100) Amortización fiscal acelerada
(maquinaria) 70
Efecto fiscal de los ingresos que no son
incremento saldo de AF para negociar
computables al calcular el resultado fiscal:
que tributará en ejercicios posteriores 35
-Subvenciones traspasadas (35% de 200) <-70> Revalorización neta de la construcción 490
- Importe de las plusvalías por venta Incremento en valor razonable de AFDV 70
inmovilizado que no tributan (17% de 500) <-85> Total 175 805
-Deducciones cuota <-50>
Gasto fiscal 411

BIBLIOGRAFÍA
• Conciliación numérica entre la media efectiva y la tasa
impositiva aplicable, especificando también la manera Alonso Carrillo,I.; Nevado Peña, D.; Nuñez Chicharro, M.
de computar la tasa aplicable utilizada. (2003): La Reforma Contable y la Relación Contabilidad-Fiscali-
dad. Partida Doble nº 147. Septiembre 2003. págs 18-33.
García Olmedo, R. y Corona Romero, E. (2004). Impuesto
sobre las Ganancias. Monografía 16 sobre las Normas
Internacionales de Información financiera. Tomo 5 págs 141-342.
X6 Biblioteca Expansión.
Tasa impositiva aplicable 35 Ley 19/89 de 25 de julio de adaptación de nuestra normativa a las
Directivas comunitarias en materia de Sociedades.
Efecto fiscal de los gastos que no son
Real Decreto 1643/1990 de 20 de diciembre por el que se
deducibles al calcular el resultado fiscal:
Aprueba el Plan General de Contabilidad.
+ Sanción administrativa (35*100/1.560) 2,2 Real Decreto 296/2004 de 20 de febrero que aprueba un
+ Exceso de amortización construcción 2,2 régimen especial de contabilidad simplificada
(35*100/1.560) Reglamento (CE) 2086/2004 de 19 de noviembre de 2004 por el
que se adopta la NIC 39 en el ámbito de la Unión Europea.
Efecto fiscal de los ingresos que no son <-4,5>
computables al calcular el resultado fiscal: Reglamento 1752/2003 de la Comisión de 29 de Septiembre de
2003 por que se Adoptan Determinadas Normas Internacionales
- Subvenciones traspasadas (70*100/1.560) <-5,4> de Contabilidad en el Ámbito de la Unión Europea.
- Plusvalías por venta inmovilizado que no <-3,2> Túa Pereda, J. (1990): “El Plan General de Contabilidad y el
tributan (85*100/1.560) Derecho Contable”. Revista Española de Financiación y
Contabilidad. Vol. XIX nº 65. Octubre-diciembre. Págs. 833-838.
-Deducciones cuota (50*100/1.560)
Zamora Ramírez, C. (2000): “Una Perspectiva Crítica desde el
Gasto fiscal 26,3 Marco Conceptual Respecto a la Contabilización del Impuesto
sobre Beneficios”. Revista de Contabilidad. Vol.3, nº5 Enero-
Junio. Págs. 183-209.

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pd www.partidadoble.es
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