Los delitos tributarios en Chile se incorporaron por la ley N° 9311, del año 1954, disposición que

sancionaba con pena prisión de 1 a 60 días a quienes no entregaran a la entidad fiscalizadora

los libros de contabilidad.

Con posterioridad, la ley 12.844 del año 1956, incorporó infracciones, tales como, la no declaraci
ón del total de ventas, permutas o contravenciones gravadas. Luego, la ley N° 13.305, del año 1
959, tipificó como delitos el actuar de gerentes y administradores que no entregaren a la entida
d fiscalizadora información relevante sobre la empresa administrada. Dicha Ley constituyó un ant
ecedente para la dictación del Decreto con Fuerza de Ley N° 190, de 25 de marzo de 1960, qu
e estableció por primera vez las normas del Código Tributario, el que se publicó en el Diario
Oficial el 5 de abril de ese año.

Cabe hacer presente que el actual Código Tributario corresponde al Decreto Ley N° 830, de 197
4, el que fue recientemente reformado por la Ley 20.780, del año 2014.

I. Delitos tributarios vigentes en la actualidad.Maquinaciones fraudulentas.

En la actualidad los artículos 97 del Código Tributario N°s 4, 5, 10, 22, 23 y 100 del mismo Cód
igo, sancionan diversas conductas en que se disminuye, mediante engaño, el monto del impuest
o a declarar y/o a pagar. Las conductas sancionadas son las siguientes:

a) Declaraciones maliciosamente falas o incompletas: El Código Tributario[1] sanciona la presenta

ción de declaraciones maliciosamente falsas o incompletas que puedan inducir a la liquidación d
e un impuesto inferior al que corresponde, así como todo procedimiento doloso encaminado a
ocultar o desfigurar el monto de las operaciones realizadas o a burlar el impuesto. Este delito n
o requeriría resultado de evasión, pues bastaría que existan procedimientos dolosos encaminado
s a consumarla.

b) Aumento de Crédito Fiscal IVA:Asimismo se sanciona[2] a los contribuyentes afectos al IVA u

otros impuestos sujetos a retención o recargo que aumenten dolosamente el monto de sus cré
ditos o imputaciones.
c) Devoluciones fraudulentas de impuestos: El Código Tributario[3] también castiga a quien simul
ando una operación tributaria o valiéndose de cualquier maniobra fraudulenta, obtenga una dev
olución de impuesto improcedente.

d) Uso de instrumentos tributarios falsos:El Código Tributario[4] pena al que hubiere hecho uso
malicioso de facturas u otros documentos falsos, fraudulentos o adulterados, con el objeto de c
ometer o posibilitar la comisión de los delitos descritos en el artículo 97 N°4 del Código Tribut
ario.

e) Facilitación de instrumentos tributarios falsos: El Código Tributario[5] pena al que maliciosame

nte confeccione, venda o facilite, a cualquier título, guías de despacho, facturas, notas de débito
, notas de crédito o boletas, falsas, con o sin timbre del Servicio, con el objeto de cometer o p
osibilitar la comisión de los delitos descritos en el artículo 97 N°4 del Código Tributario.

e) Omisión maliciosa de declaración: La legislación tributaria[6] además sanciona "la omisión mali
ciosa de declaraciones exigidas por las leyes tributarias para la determinación o liquidaciones de
un impuesto, en que incurran el contribuyente o su representante, y los gerentes y administrado
res de personas jurídicas o los socios que tengan el uso de la razón social [...]".

Nuevamente, se exige una conducta maliciosa, esto es, que se incurra en la omisión indicada co
n el propósito de privar al Fisco de la percepción de tributos que legítimamente le corresponde
n.

f) No emisión reiterada de documentos tributarios: El Código Tributario[7] sanciona la reiteración

en el no uso o en el mal uso de documentos, en especial, en caso de no otorgar guías de de
spacho, facturas, notas de débito, notas de crédito o boletas en los casos y en la forma exigido
s por la ley; usar boletas no autorizadas o guías de despacho, facturas, notas de débito o nota
s de crédito sin el timbre correspondiente; o bien, de fraccionar el monto de las operaciones p
ara eludir el otorgamiento de boletas.
g) Utilización maliciosa de cuños del Servicio de Impuestos Internos: El Código Tributario[8] casti
ga al que maliciosamente utilizare los cuños verdaderos u otros medios tecnológicos de autoriza
ción del Servicio para defraudar al Fisco.

h) Proporcionar datos o antecedentes falsos al fisco: El mismo Código[9] aludido sanciona al que
maliciosamente proporcione datos o antecedentes falsos en La declaración inicial de actividades
; o en sus modificaciones; o en las declaraciones exigidas con el objeto de obtener autorización
de documentación tributaria, incluyendo todas las declaraciones requeridas para cumplir el trám
ite de timbraje de documentos.

Asimismo se castiga a las personas que faciliten los medios para que el contribuyente, en las d
eclaraciones de inicio de actividades, sus modificaciones o en las declaraciones exigidas para obt
ener autorización de documentación tributaria, hubiere incluido maliciosamente datos o antecede
ntes falsos.

Asimismo, se castiga el concierto entre quien presenta los antecedentes y quien los facilita.

i) Contador que incurre en falsedad: El Código Tributario[10] sanciona al contador que, al confec
cionar o firmar cualquier declaración o balance, o que como encargado de la contabilidad de u
n contribuyente, incurra en falsedad o actos dolosos. La indeterminación de la conducta en el s
entido de exigir "que se incurra en falsedad o actos dolosos" habría llevado a que algunos exija
n que sea realizada en perjuicio del Fisco.

2. Quebrantamiento de medidas conservativas y de sanciones.

En la actualidad, el artículo 97 del Código Tributario N°s 8, 9 12 13, 14, 18 y 26, sanciona divers
as conductas en que se quebrantan medidas conservativas o sanciones impuestas por el Servicio
de Impuestos Internos. Las conductas sancionadas son las siguientes:

a) Reapertura de establecimiento clausurado: El Código Tributario[11] sanciona la reapertura de u

n establecimiento comercial o industrial o de la sección que corresponda, con violación de una
clausura impuesta por el Servicio de Impuestos Internos.
b) Destrucción de sellos o cerraduras: La legislación tributaria[12] sanciona además la destrucción
o alteración de los sellos o cerraduras puestos por el Servicio de Impuesto Internos, o la realiz
ación de cualquiera otra operación destinada a desvirtuar la aposición de sellos o cerraduras.

c) Alzamiento de bienes retenidos: El Código Tributario [13] también castiga la sustracción, oculta
ción o enajenación de especies que queden retenidas en poder del presunto infractor, en caso
de que hayan adoptado medidas conservativas [...]" y, también "al que impidiere en forma ilegíti
ma el cumplimiento de la sentencia que ordene el comiso".

d) Comercio clandestino: La legislación tributaria [14] sanciona el comercio clandestino o activida

d económica informal, esto es, al que se ejerce el comercio sin dar cumplimiento a las exigenci
as legales relativas a declaración y pago de impuestos.

e) Reventa de entradas: El Código Tributario[15] castiga a los que compren y vendan fajas de c
ontrol de impuestos o entradas a espectáculos públicos en forma ilícita.

f) Venta clandestina de gas: La legislación tributaria[16] también sanciona la venta o abastecimie

nto clandestinos de gas natural comprimido o gas licuado de petróleo para consumo vehicular.

3. Abuso de franquicias y beneficios tributarios.

En la actualidad el artículo 97 del Código Tributario N°s 24 y 25, sanciona diversas conductas c
onstitutivas de abuso a franquicias o beneficios tributarios. Las conductas sancionadas son las si
guientes:

a) Donaciones con contraprestaciones dolosas: Nuestra legislación tributaria[17] sanciona al contri

buyente de la Ley de Impuesto a la Renta que recibe dolosamente contraprestaciones por dona
ciones con beneficio tributario; o que simula dolosamente una donación con beneficio tributario.
Asimismo, sanciona a quien destina o utiliza dolosamente donaciones con beneficio tributario a
 fines no estatutarios de la entidad donataria; y, tratándose de contribuyentes del Impuesto de
Primera Categoría de la Ley de Impuesto a la Renta, castiga la deducción dolosa y reiterada co
mo gasto donaciones que la ley no permite deducir.

b) Ciertos fraudes en Zona Franca: El Código Tributario[18] sanciona además ciertos fraudes com
etidos en zona franca, en la medida que estos perjudiquen el patrimonio del fisco. En efecto, la
legislación sanciona al que actúe como usuario de las Zonas Francas establecidas por ley, sin t
ener la habilitación correspondiente o, teniéndola, la haya utilizado con la finalidad de defraudar
al Fisco. Del mismo modo, se castiga a quien efectúe transacciones con una persona que actú
e como usuario de las Zonas Francas, sabiendo que no cuenta con la habilitación correspondien
te o, teniéndola, la utiliza con el fin de defraudar al Fisco.

4. Delitos tributarios que pueden cometer funcionarios del Servicio de Impuestos Internos, otros
funcionarios públicos o municipales, notarios, conservadores, archiveros y otros ministros de fe.

Actualmente, los artículos 101, 102 y 103 del Código Tributario, sancionan diversas conductas co
metidas por funcionarios del Servicio de Impuestos Internos, otros funcionarios públicos o munici
pales, notarios, conservadores, archiveros y otros ministros de fe. Las conductas sancionadas son
las siguientes:

a) Sanciones a funcionarios del Servicio de Impuestos Internos: El Código Tributario[19] establece

diversas infracciones que pueden cometer los funcionarios del Servicio de Impuestos Internos. E
n concreto, pueden ser sancionados por:

Atender profesionalmente a los contribuyentes en cuanto diga relación con la aplicación de las l
eyes tributarias;Permitir o facilitar a un contribuyente el incumplimiento de las leyes tributarias;Of
recer su intervención en cualquier sentido para reducir la carga tributaria de un contribuyente o
para liberarle, disminuirle o evitar que se le aplique una sanciónObstaculizar injustificadamente la
tramitación o resolución de un asunto o cometer abusos comprobados en el ejercicio de su ca
rgo; y;Infringir la obligación de guardar el secreto de las declaraciones en los términos señalado
s en el Código Tributario.
b) Sanción a funcionarios públicos o municipales en general: El Código Tributario[20] castiga con
multa a todo funcionario que falte a las obligaciones que le impone el Código o las leyes trib
utarias, pena que aumenta en caso de reincidencia y "sin perjuicio de las demás sanciones que
puedan aplicarse de acuerdo con el estatuto que rija sus funciones".

c) Sanciona a notarios, conservadores, archiveros y otros: El Código Tributario[21] sanciona a los

ministros de fe que infrinjan las obligaciones que les imponen las leyes tributarias, "en la forma
prevista en dichas leyes".

d) Sanciones comunes: La legislación tributaria[22] castiga a todos los funcionarios mencionados

en las letras b) y c) precedentes, en caso que infrinjan las obligaciones relativas a exigir la exhi
bición y dejar constancia de la cédula del rol único tributario o del certificado provisorio, en aq
uellos casos previstos en el Código Tributario.

II. Nuevas infracciones establecidas por la reforma Tributaria.Elusión Tributaria sancionada adminis
trativamente.

La Reforma Tributaria incluyó la denominada “norma general antielusiva”, como un hecho ilícito
administrativo, pero no en todos los casos punible. Dicha norma se incorporó en los actuales ar
tículos 4°, 4° bis, 4° ter, 4° quater, 4° quinquies, 26 bis, 100 bis, 119 y 160 bis.

De acuerdo con el texto de la Reforma Tributaria, es posible definir la elusión tributaria como “
el conjunto de arreglos y operaciones formalmente lícitas que el contribuyente declara oportuna
mente, pero que realiza sin otro efecto económico o jurídico que el de no pagar impuestos, dif
erir indefinidamente su pago, crear exenciones o imputaciones artificiales, o pagar una suma me
nor a la que correspondería de no mediar tales operaciones”[23].

En concreto, la norma anti elusiva establecida por la ley de 20.780, entiende que hay elusión en
los casos de abuso de las formas jurídicas o simulación por parte del contribuyente, existiendo
abuso[24] cuando se infringe mediante artificios, la realización del presupuesto de hecho de la
disposición tributaria y la simulación[25] cuando se “encubre la realidad” simulada (fingida), ocult
ando la verdadera voluntad, esto es, el contenido u objeto real del negocio.

Al efecto nueva legislación tributaria declara explícitamente que la licitud formal de las operacio
nes declaradas sólo se presume, pero que los impuestos se han de determinar conforme a la n
aturaleza sustancial o material de las mismas. Es decir, la ley sólo presume legalmente la buena
fe del contribuyente, sometiendo a una regla probatoria no sólo la comprobación de la inexiste
ncia de dicha buena fe sino también el efecto tributario de la misma. Esta “buena fe” se pierde
cuando el Servicio de Impuestos Internos determina una diferencia de impuestos de más de 250
unidades tributarias anuales y recurre ante el Tribunal Tributario y Aduanero correspondiente, p
ara que éste declare la existencia de la elusión en sus formas de abuso de las formas jurídicas
o simulación por parte del contribuyente.

En efecto, la existencia del abuso o de la simulación sólo puede ser declarada por el Tribunal T
ributario y Aduanero competente, luego de seguir el siguiente procedimiento:

Citación obligatoria al contribuyente: El Servicio de Impuestos Internos deberá citar al contribuye

nte, pudiendo solicitarle los antecedentes que considere necesarios y pertinentes, a efectos de e
stimar si ha incurrido en conductas constitutivas de abuso o simulación.Solicitud del Director del
SII al TTA, a efectos que declare la existencia de abuso o simulación: El Director deberá solicitar
la declaración de abuso o simulación al Tribunal Tributario y Aduanero dentro de los 9 meses
siguientes a la contestación de la citación por parte del contribuyente. El mismo plazo se aplicar
á en caso de no mediar contestación, el que se contará desde la respectiva citación[26].

Esta declaración sólo podrá ser requerida por el Director en la medida que el monto de las di f
erencias de impuestos determinadas provisoriamente por el Servicio al contribuyente respectivo,
exceda la cantidad equivalente a 250 Unidades Tributarias Mensuales a la fecha de la presentaci
ón del requerimiento.Traslado al contribuyente: Tras la solicitud del Director, el Servicio de Impue
stos Internos conferirá traslado al contribuyente y a los posibles responsables del diseño o planif
icación de los actos, contratos o negocios susceptibles de constituir abuso o simulación, por el t
érmino de 90 días. Dentro de ese plazo, el contribuyente y posibles responsables deben emitir
su contestación, la que deberá contener una exposición clara de los hechos y fundamentos de
derecho en que basa su oposición a la declaración de abuso o simulación o, en su caso, a la r
esponsabilidad por el diseño o planificación de los actos, contratos o negocios constitutivos de
abuso o simulación.Citación y celebración de audiencia:Vencido el plazo de 90 días, el Tribunal
citará a las partes a una audiencia con el objeto que expongan sobre los puntos planteados.De
claración de abuso o simulación por parte del Tribunal Tributario y Aduanero:En caso que se es
tablezca la existencia de abuso o simulación para fines tributarios, el Tribunal Tributario y Aduan
ero deberá así declararlo en la resolución que dicte al efecto, dejando en ella constancia de:

a. los actos jurídicos abusivos o simulados, de los antecedentes de hecho y de derecho en que
funda dicha calificación;

b. el monto del impuesto que resulte adeudado, con los respectivos reajustes, intereses penales
y multas;

c. ordenando al Servicio emitir la liquidación, giro o resolución que corresponda.

Lo anterior, sin perjuicio de los recursos que, puedan deducir el Servicio de Impuestos Internos,
el contribuyente o quien resulte sancionado con las multas que pudieren aplicarse[27].

Sanción: La persona natural o jurídica respecto de quien se acredite haber diseñado o planificad
o los actos, contratos o negocios constitutivos de abuso o simulación, será sancionada con mult
a de hasta el 100% de todos los impuestos que deberían haberse enterado en arcas fiscales, de
no mediar dichas conductas, y que se determinen al contribuyente.

Dicha multa no podrá superar las 100 unidades tributarias anuales.

En caso que la infracción haya sido cometida por una persona jurídica, la sanción señalada será
aplicada a sus directores, o representantes legales si hubieren infringido sus deberes de direcci
ón y supervisión.

Elusión Tributaria sancionada penalmente.

Por regla general, el abuso y la simulación comprobados objetivamente han de sancionarse de

conformidad con las reglas generales anti elusivas, mediante el procedimiento especial de declar
ación.
No obstante, si el abuso y/o la simulación constituyen a la vez infracciones del artículo 97 del
Código Tributario, especialmente de su Nº 4 u otra figura delictiva reglada en el mismo Código,
será el Ministerio Público y el Tribunal en lo criminal quien establezca su existencia como elem
ento del delito que se trate.