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ANTECEDENTES NORMATIVOS

MÓDULO 1: ANTECEDENTES NORMATIVOS

RESULTADO DE APRENDIZAJE:

 Analizar los antecedentes normativos respecto al enfoque de la auditoría.

 Identificar los elementos conceptuales de la auditoría tradicional.

 Identificar los elementos conceptuales de la auditoría contemporánea.

 Determinar las diferencias entre auditoría tradicional y auditoría actual.

BIENVENIDOS AL PRIMER MÓDULO DEL DIPLOMADO EN


NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORIA

INTRODUCCIÓN

No existe unidad de criterio en relación con la evolución de la auditoría, las diferentes


prácticas y sus fundamentaciones teóricas subyacentes. Se dispone de un conjunto
variado de abordajes a partir de distintos posicionamientos e intereses. No se pretende,
por lo tanto, resolver aquí todos esos asuntos ni definir una estructura conceptual de
aceptabilidad obligatoria. Lo que se busca es hacer una aproximación al análisis de los
diferentes esquemas y estructuras.

La base del análisis tiene que ser, necesariamente, de carácter epistemológico. Para evitar
caer en cualquiera de los sesgos inherentes a cada una de las escuelas y tendencias del
pensamiento epistémico, pasado o actual, se utilizan las abstracciones filosóficas más
comunes dadas a lo largo de la historia. Por lo tanto, el pensamiento básico gira alrededor
de la tensión entre lo general (universal) y lo particular (concreto). Tales extremos nunca se
ha buscado que se conviertan en absolutos y de hecho se ha solucionado a través de
distintos métodos de la lógica: la deducción y la inducción, ya sea que se trate de ir de lo
general a lo particular, de lo concreto a lo universal, o mediante los métodos de la teoría de
sistemas, especialmente el análisis de procesos.

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Lo contable utiliza ya un camino o ya otro, según los instrumentales del pensamiento o de
acción a los que se ha ido asociando en distintas épocas de la historia, por consiguiente,
es posible analizar la auditoría a partir de esa misma estructura de pensamiento.

CONTENIDO

Unidad 1: Elementos históricos de la auditoría

Unidad 2: Elementos conceptuales y diferencias teóricas

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DESARROLLO

Unidad 1: Elementos históricos de la auditoría

Objetivos:

- Identificar los componentes históricos de la auditoría.


- Aprehender a la auditoría interna desde su aparición en el accionar contable
colombiano.
- Aprehender a la auditoría externa desde su aparición en el accionar contable
colombiano.

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HISTORIA DE LA AUDITORÍA1

La mención más antigua sobreviviente de un funcionario público encargado de los gastos


de auditoría del gobierno es una referencia al Auditor del Ministerio de Hacienda en
Inglaterra en 1314. Las Cuentas de las administraciones de anticipos se establecieron bajo
la reina Isabel I en 1559 con la responsabilidad formal de la auditoria de los pagos de
Hacienda. Este sistema de forma gradual caducado y en 1780, los Comisarios de
Fiscalización de las Cuentas Públicas fueron designados por la ley. Desde 1834, los
Comisarios trabajado conjuntamente con la Contraloría del ministerio de Hacienda, que se
encarga de controlar la cuestión de los fondos al gobierno.

Como Ministro de Hacienda, William Ewart Gladstone inició importantes reformas de las
finanzas públicas y la responsabilidad parlamentaria. Su ministerio de Hacienda y de
Auditoria 1866 Departamentos ley exigía que todos los departamentos, por primera vez,
para elaborar las cuentas anuales, conocidas como cuentas de crédito. La ley también creó
el cargo de Contralor y Auditor General (C & AG) y Hacienda y un Departamento de
Auditoria (E & AD) para proporcionar personal de apoyo dentro de la administración
pública. El C & AG se le dieron dos funciones principales - de autorizar la emisión de
dinero público al gobierno del Banco de Inglaterra, tras haberse cerciorado de que estaba
dentro de los límites del Parlamento Europeo ha votado - y para auditar las cuentas de
todos los departamentos del Gobierno e informar al Parlamento al respecto .

Auditoria del gasto público del Reino Unido es ahora llevada a cabo por la Oficina Nacional
de Auditoria. Canta la industria (actuando a través de diversas organizaciones en todo el
año) en cuanto a las normas de contabilidad para la información financiera, y el Congreso
de los EE.UU. ha aplazado a la SEC.

1
Cf.: Enciclopedia financiera.com. Historia de la auditoría. [En Línea] URL:
http://www.enciclopediafinanciera.com/auditoria/historia-de-la-auditoria.htm. (Documento: html) Recuperado el
08/11/2015; 3.33pm.
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Este es también el caso típico en otras economías desarrolladas. En el Reino Unido, las
directrices de auditoría se establecen por los institutos (incluidos ACCA, ICAEW, ICAS y
ICAI), de los cuales las empresas de auditoría y los auditores individuales son miembros.

En consecuencia, las normas de auditoría financiera y los métodos han tendido a cambiar
de manera significativa sólo después de los fracasos de auditoría. El caso más reciente y
conocido es el de Enron. La compañía tuvo éxito en ocultar algunos hechos importantes,
como los pasivos fuera de los libros, de los bancos y accionistas. Con el tiempo, Enron se
declaró en quiebra, y (a partir de 2006) se encuentra en proceso de ser disuelto. Un
resultado de este escándalo es que Arthur Andersen, a continuación, una de las cinco
mayores firmas de contabilidad en todo el mundo, perdieron su capacidad de auditar las
empresas públicas, esencialmente, matando a la empresa 2.

Una tendencia reciente en las auditorias (impulsado por los escándalos contables de Enron
y Worldcom) ha sido una mayor atención a los procedimientos de control interno, que
tienen por objeto garantizar la integridad, exactitud y validez de las partidas de las cuentas
y el acceso restringido a los sistemas financieros. Este énfasis en el entorno de control
interno es ahora una parte obligatoria de la auditoria de las empresas de la SEC en la lista,
en virtud de las normas de auditoría de la Public Company Accounting Oversight Board
(PCAOB), creada por la Ley Sarbanes-Oxley.

- Auditoría interna3

La auditoría interna es una actividad independiente y objetiva de supervisión y consultoría


diseñada para agregar valor y mejorar las operaciones de una organización. Ayuda a una
organización a cumplir sus objetivos aportando un enfoque sistemático y disciplinado para
evaluar y mejorar la eficacia de los procesos de gestión de riesgos, control y gobierno. La
auditoría interna es un catalizador para mejorar los controles de gobierno de la
organización, gestión y administración de riesgos, proporcionando una visión y
recomendaciones basadas en el análisis y la evaluación de los datos y procesos de
negocio. Con el compromiso con la integridad y la rendición de cuentas, la auditoría interna
proporciona valor a los órganos rectores y la administración superior como una fuente
2
Ibídem.
3
Op. Cit.: http://www.enciclopediafinanciera.com/auditoria/auditoria-interna.htm
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objetiva de asesoramiento independiente. Profesionales llamados auditores internos son
empleados por las organizaciones para llevar a cabo la actividad de auditoría interna.

El alcance de la auditoría interna dentro de una organización es amplia y puede incluir


temas como la gobernanza de la organización, gestión de riesgos y controles de gestión
sobre: la eficiencia/eficacia de las operaciones (incluyendo la protección de los activos), la
fiabilidad de la información financiera y de gestión, y el cumplimiento de leyes y
reglamentos. La auditoría interna también puede implicar la realización de auditorías de
fraude proactivo para identificar actos potencialmente fraudulentos, participar en
investigaciones de fraude bajo la dirección de profesionales de investigación de fraudes, y
la realización de auditorías de fraude investigación posterior para identificar fallos de
control y establecer la pérdida financiera.

Su denominación de auditores internos se utiliza así en contraposición a los auditores


externos cuya actividad está más centrada en la revisión de los estados financieros
confirmando que estos son una imagen fiel de la situación financiera de la empresa.

Funciones de la auditoría interna

La auditoría interna se dirige principalmente a la evaluación de control interno, diseñado


para proporcionar una seguridad razonable en cuanto al logro de los objetivos básicos para
los que todas las empresas se esfuerzan, entre otros:

Eficacia y eficiencia de las operaciones.


Fiabilidad de la información financiera y de gestión.
Cumplimiento de las leyes y reglamentos.
Salvaguardia de los activos

- Auditoría externa4

La auditoría externa consiste en que una empresa ajena supervise los estados financieros
de la empresa cumplen las leyes o normas específicas. Los usuarios de la información

4
Op.Cit.: http://www.enciclopediafinanciera.com/auditoria/auditoria-externa.htm
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financiera de estas entidades son inversores, agencias gubernamentales y el público en
general.

La forma de designación, las calificaciones y el formato de presentación de informes por


parte de la auditoría externa son definidos por la ley, y varían de acuerdo a la jurisdicción
de los diferentes países. Los auditores externos deben ser miembros de uno de los
órganos profesionales de contabilidad reconocidos del país y normalmente presentan sus
informes a los accionistas de una sociedad anónima, auditoría externa.

Para las empresas públicas que cotizan en bolsas de valores las autoridades imponen
estrictos requisitos en la evaluación de los controles internos y la información financiera por
parte de los auditores externos.

Por tanto los auditores externos deben supervisar la información financiera de la empresa y
emitir un informe donde justifiquen si esa información financiera es correcta o existen
salvedades o diferencias entre la información que suministra la empresa en sus estados
financieros y la que ellos creen que debería existir.

- Diferencias frente a la auditoría interna

Los auditores internos que son miembros de una organización profesional están sujetos al
mismo código ético y de conductas aplicables a los auditores externos, sin embargo,
difieren principalmente en la relación con la entidad que auditan. Los auditores internos,
aunque por lo general son independientes, forman parte de la organización. Por lo general,
los auditores internos son empleados de la entidad, aunque en algunos casos, la función
puede ser externalizada. La principal responsabilidad del auditor interno es evaluar la
estrategia de la entidad para la gestión de riesgos y las prácticas de gestión (incluyendo IT)
marcos de control y gobierno, siendo también responsables de los procedimientos de
control interno de una organización y la prevención del fraude.

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- Fases de la auditoría5

La auditoría financiera
supone la revisión de la
información financiera de
una empresa en una
fecha determinada y se
realiza previa a la
presentación de los
estados financieros (por
lo general sobre una
base anual). En
elaboración, y necesita
de trabajo antes y
después de la fecha a la que se presentan esos estados financieros, siendo las etapas o
fases típicas que la componen las siguientes:

Planificación y evaluación de riesgos


Cuando: antes de la fecha sobre la que se va a emitir opinión.

Objetivos:

Entender el negocio de la empresa y el entorno en que opera.


- Industria en cuestión, normativas y otros factores externos, incluyendo el marco de
información financiera aplicable.
- La naturaleza de la entidad
- Criterios contables aplicados por la entidad
- Análisis de los riesgos que pueden dar lugar a errores significativos en los estados
financieros

5
Op.Cit.: http://www.enciclopediafinanciera.com/auditoria/fases-de-la-auditoria.htm
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- La medición y revisión de los resultados financieros anteriores e intermedios de la
entidad

Determinar los riesgos de auditoría más importantes (es decir, la posibilidad de que el
auditor emite un dictamen equivocado).

Evaluación de los controles internos


Cuando: tras la fecha sobre la que se va a emitir opinión

Objetivo:

Evaluar la efectividad operativa de los controles internos de la organización (por ejemplo,


autorización de transacciones, conciliaciones de cuentas, separación de funciones),
incluyendo controles generales de IT. Si los controles internos son eficaces, esto reducirá
(pero no eliminar del todo) la cantidad de trabajo del auditor.

Procedimientos sustantivos
Cuando: tras la fecha sobre la que se va a emitir opinión

Objetivo:

Recoger las evidencias de auditoría que sustenten que las cifras recogidas en los estados
financieros son confiables y de conformidad con las normas y la legislación.

Material y métodos:

- donde los controles internos son fuertes, los auditores suelen confiar más en
procedimientos analíticos (comparación de sistemas de información financiera, y
con información no financiera, para ver si los números tienen sentido y que los
movimientos inesperados se pueden explicar)

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- donde los controles internos son débiles, los auditores suelen confiar más en las
pruebas sustantivas de detalle (selección de una muestra de los saldos de grandes
cuentas, y pruebas concretas (por ejemplo, facturas, estados de cuenta bancarios)

Finalización
Cuándo: tras la fecha sobre la que se va a emitir opinión

Propósito:

- Hacer un informe con respecto a cualquier asunto importante que llamó la atención
del auditor durante la ejecución de la auditoria

- Evaluar y revisar las evidencias de auditoría obtenidas, que permitan tener


constancia suficiente y apropiada de las conclusiones alcanzadas

- Considerar el tipo de opinión de auditoría que van a notificar. Opinión con o sin
salvedades a la información financiera de la empresa, o en casos extremos justificar
la no emisión de opinión.

- Informe de auditoría6

El informe de auditoría es el documento que recoge la evaluación general de los


estados financieros. La evaluación del auditor de la conformidad de los estados
financieros y el informe de gestión con los requisitos contables aplicables en la
empresa. El informe evalúa si la información recogida en los estados financieros es
veraz, no suponiendo una evaluación de la situación económica o financiera de la
empresa en cuanto a su futuro. La elaboración de un informe de auditoría puede tener
lugar sólo después de la plena realización de la exploración y análisis de los estados
financieros de la empresa.

Según la normativa existente, el resultado de una auditoría financiera puede ser:

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Op.Cit.: http://www.enciclopediafinanciera.com/auditoria/informe-de-auditoria.htm
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Dictamen sin reservas. Una opinión favorable significa que no hay objeciones
principales a la contabilidad, los estados financieros y el informe de gestión de la
empresa.

Dictamen con reservas. Supone que los auditores consideran que en algunos puntos
de los estados financieros, la información recogida no se ajusta a la que ellos han
recabado o a que no han podido confirmar que determinada parte de la información
financiera es veraz.

Abstención de opinión debido a las objeciones. Se expide cuando las objeciones


detectadas durante la auditoría hacen que los estados financieros no muestren la
situación financiera de la empresa. En este caso, en el informe se incluirán los motivos
de la denegación en dar una opinión.

Abstención de opinión debido a las limitaciones de las pruebas. Una abstención de


opinión debido a las limitaciones de las pruebas se emite cuando el auditor no puede
expresar una opinión de auditoría al haber sido incapaz de realizar las pruebas de
comprobación necesarias. Este caso suele producirse cuando la empresa pone
impedimentos a la labor del auditor no ayudándole en el inventario y no facilitándole o
destruyendo documentación.

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Unidad 2: Elementos conceptuales y diferencias teóricas

Objetivos:

- Reconocer los elementos conceptual de la auditoría contemporánea.


- Diferenciar entre auditoría tradicional y auditoría actual

Síntesis conceptual de la auditoría contemporánea 7

Una auditoría consiste en la evaluación de un asunto con el fin de expresar una opinión
acerca de si el mismo ha sido fielmente presentado. Existen distintos tipos de auditoría que
pueden emprenderse dependiendo del tema objeto de análisis, por ejemplo:

• Auditoría de estados financieros


• Auditoría del control interno sobre la información financiera
• Auditoría del cumplimiento

Este análisis se centra exclusivamente en las auditorías de estados financieros, cuyo fin es
formarse una opinión independiente sobre los estados financieros de una compañía. Las
empresas preparan sus estados financieros con arreglo a un marco de principios de
contabilidad generalmente aceptados (PCGA o GAAP, por sus siglas en inglés) vigentes
en su país, que también reciben la denominación general de normas contables o normas
de información financiera. Auditores independientes evalúan la presentación fiel de los
estados financieros aplicando un marco de normas de auditoría generalmente aceptadas
(NAGA o GAAS) que recogen los requisitos y directrices sobre cómo emprender una
auditoría, también denominados simplemente “normas de auditoría”.

7
Cf.: PWC. Temas candentes. La auditoría del futuro y el futuro de la auditoría. (En línea) URL:
https://www.pwc.es/es/publicaciones/auditoria/assets/informe-temas-candentes-auditoria.pdf. (Documento PDF)
Consultado 10/11/2015. 11:59pm
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Desde su introducción, el requisito de que los estados financieros de determinadas
compañías fueran auditados por un auditor externo independiente ha sido la piedra angular
de la confianza en los sistemas financieros mundiales. La ventaja de una auditoría es que
ofrece la garantía de que los Administradores han presentado la “imagen fiel” de los
resultados y la situación financiera de la compañía. Una auditoría apuntala la confianza y la
obligación de supervisión y gestión (stewardship) entre los que administran una compañía
y sus propietarios o los que necesitan conocer la imagen fiel de la compañía, los grupos de
interés. Dada la importancia de este papel, a menudo se plantean preguntas sobre la
auditoría, los auditores y los grupos de interés a los que prestan sus servicios.

Los auditores son designados generalmente y en última instancia por los accionistas, a
quienes rinden cuentas de forma directa o a través del comité de auditoría (o su
equivalente) y otros encargados del gobierno de la empresa. No obstante, los estados
financieros auditados de muchas compañías, concretamente de empresas cotizadas, están
a disposición del público. Los de grandes empresas cotizadas pueden ser utilizados por
otras partes con fines muy diversos. Además de los accionistas, otras partes son, por
ejemplo, posibles inversores que estudian comprar acciones de la compañía y proveedores
o prestamistas que estudian hacer negocios con la empresa. Un proceso de auditoría
riguroso también servirá, casi siempre, para identificar y conocer perspectivas sobre
algunas áreas en las que la dirección puede mejorar los controles o procesos. En
determinadas circunstancias, el auditor podrá estar obligado a comunicar deficiencias de
control a la dirección y a los responsables del gobierno de la empresa. Estas
comunicaciones incorporan valor a la compañía y realzan la calidad general de los
procesos empresariales.

Los Administradores de la compañía son los responsables de la preparación de los


estados financieros. El auditor es responsable de expresar una opinión de si se ha
obtenido una garantía razonable de que en los estados financieros en su conjunto no
figuran declaraciones erróneas materiales, causadas por actuaciones fraudulentas o
errores, y que han sido fielmente presentados de conformidad las normas contables
relevantes (por ej., Normas Internacionales de Información Financiera, NIIF). La opinión de
auditoría se formula claramente en un párrafo independiente del informe de auditoría. El

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auditor formula una opinión “limpia” (sin salvedades) cuando alcanza la conclusión de que
en los estados financieros no figuran declaraciones erróneas materiales.

Una opinión de auditoría que presenta reservas no se considera “limpia”. Los auditores
formulan una opinión de auditoría con salvedades cuando discrepan de los
Administradores en relación con los estados financieros. En la práctica, esto es inusual por
cuanto la compañía habitualmente introduce los cambios necesarios en los estados
financieros e información a revelar para evitar una opinión con salvedades. Los auditores
también formulan una opinión con salvedades si no han podido desempeñar todo el trabajo
que consideran necesario, o si no han podido recopilar todas las pruebas que precisan.
Asimismo, los auditores pueden modificar el informe de auditoría sin recoger salvedades
en la opinión, añadiendo párrafos adicionales para llamarla atención de los usuarios
respecto de cuestiones de importancia específicas.

Al emprender una auditoría, los auditores toman en consideración los planes contables
obligatorios y exhaustivos que estipulan la forma en que las compañías deben contabilizar
y divulgar incluso hasta las operaciones más complejas. Sin embargo, muchas de las
cuestiones que se plantean en el curso de una auditoría —en especial las que conciernen
a valoraciones o hipótesis referentes al futuro— precisan de estimaciones en las que el
auditor debe aplicar su juicio profesional y su experiencia. Muchas medidas contables solo
pueden ser estimaciones que inevitablemente se basan en un conocimiento imperfecto o
dependen de hechos futuros. En estos casos, el auditor podrá determinar el abanico
razonable de valores y estudiar si las estimaciones de la compañía se enmarcan en ese
abanico. Deberán divulgarse las incertidumbres que incidan en este juicio y, si tuvieran un
efecto material, los auditores incluirán un párrafo de observaciones sobre cuestiones de
importancia en su informe. Estas son áreas en las que los auditores deben recurrir a su
experiencia y aptitudes para alcanzar una opinión sobre los estados financieros. Las
palabras “opinión” y “fiel” han sido escogidas deliberadamente con vistas a que quede clara
la intervención de elementos de juicio. Ambos términos ponen de manifiesto el hecho de
que el informe de auditoría no es una garantía, sino que más bien refleja el criterio
profesional del auditor, que se basa en el trabajo realizado conforme a normas
establecidas.

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Una opinión de auditoría no es garantía de un resultado, sino más bien la manifestación de
un juicio profesional. El auditor no puede obtener garantías absolutas de que en los
estados financieros no figuran declaraciones erróneas materiales debido a las limitaciones
inherentes a la labor de auditoría. Estas limitaciones se deben a una serie de factores. Por
ejemplo, en muchas partidas de los estados financieros participan decisiones subjetivas o
cierto grado de incertidumbre (por ej., estimaciones contables). Por consiguiente, esas
partidas están sujetas a un nivel de incertidumbre inherente que no puede ser eliminado
aplicando procedimientos de auditoría. No debe asumirse que los auditores han
comprobado y verificado cada dato y detalle individual de un conjunto de estados
financieros auditados y que, por tanto, es exacto al cien por cien. El auditor obtiene una
garantía razonable recopilando pruebas mediante comprobaciones selectivas de los
registros financieros.

El fraude tiene un efecto corrosivo en la confianza necesaria para que las compañías
emprendan negocios. Los Administradores son los responsable de dirigir la compañía y de
impedir y detectar casos de fraude. Se trata de una tarea difícil porque el fraude se oculta
de forma intencionada y puede existir con la connivencia de varias personas. Incluso
aunque una auditoría se desarrolle debidamente atendiendo a las normas de auditoría
obligatorias correspondientes, cabe la posibilidad de que no detecte fraudes materiales.
Sin embargo, los auditores son responsables de obtener una garantía razonable de que en
los estados financieros en su conjunto no figuran declaraciones erróneas materiales
causadas por actuaciones fraudulentas.

Características del modelo actual de auditoría

Aun corriendo el riesgo de simplificar demasiado, se puede decir que el modelo de


auditoría que utilizamos en la actualidad se basa en la medición o evaluación de un asunto
con respecto a unos criterios establecidos para que el auditor pueda expresar una
conclusión. Fundamentalmente, este enfoque asume de manera implícita que se trata de
un modelo de presentación de información maduro o, por lo menos, lo suficientemente
maduro. Se asume que existe una serie de criterios robustos, constantes y “adecuados”

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que pueden aplicarse y que utilizándolos en las mismas circunstancias produciríamos
sustancialmente el mismo resultado. Así pues, las características del modelo actual son:

• Está basado en un modelo de información maduro.


• Requiere una serie de criterios “adecuados” que puedan evaluar o medir de
manera razonable y coherente un asunto.

• Se obtiene un nivel de auditoría mediante un proceso de recopilación de


evidencias y alcanza conclusiones basadas en éstas.
• Muestra conclusiones generales que han desarrollado su propio significado
y que se entienden en el contexto de esas materias como „muestran la
imagen fiel‟ o „correctamente presentada‟.

El presente modelo de auditoría ya se ha aplicado a enfoques de presentación más


amplios. Además de la auditoría de los estados financieros, muchas organizaciones han
tratado de obtener un cierto grado de “assurance” con respecto a sistemas específicos,
procesos o Key Performace Indicators (KPI) u otros parámetros con el fin de generar una
mayor solidez y fomentar la confianza de los grupos de interés.

Diferencias entre auditoría tradicional y auditoría actual

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Querido aprendiz, para ampliar sus conceptos puede consultar:

Decreto 0302 de 2015:


http://www.ccb.org.co/content/download/13515/172760/file/PRESENTACI%C3%93N%20D
ECRETO%20302%20DE%202015%20VERSI%C3%93N%2026%20DE%20AGOSTO%20
%202015%202015%20VERSI%C3%93N%20CONSEJO%20CALI.pdf.

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BIBLIOGRAFÍA

MANTILLA, Samuel Alberto. Auditoría de información financiera. Editorial ECOE ediciones.


Tercera edición. Bogotá. 2007

CIBERGRAFÍA

Enciclopedia financiera.com. Historia de la auditoría. [En Línea] URL:


http://www.enciclopediafinanciera.com/auditoria/historia-de-la-auditoria.htm. (Documento:
html) Recuperado el 08/11/2015; 3.33pm.

http://www.enciclopediafinanciera.com/auditoria/auditoria-interna.htm

http://www.enciclopediafinanciera.com/auditoria/auditoria-externa.htm

http://www.enciclopediafinanciera.com/auditoria/fases-de-la-auditoria.htm

http://www.enciclopediafinanciera.com/auditoria/informe-de-auditoria.htm

PWC. Temas candentes. La auditoría del futuro y el futuro de la auditoría. (En línea) URL:
https://www.pwc.es/es/publicaciones/auditoria/assets/informe-temas-candentes-
auditoria.pdf. (Documento PDF) Consultado 10/11/2015. 11:59pm

ACTUALIZADO POR: REVISADO POR: APROBADO POR:


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