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I.

INTRODUÇÃO A DISCIPLINA DE AUDITORIA

A AUDITORIA FINANCEIRA COMO CONSEQUÊNCIA DA NECESSIDADE DA


INFORMAÇÃO FINANCEIRA CREDÍVEL

Qualquer tipo de informação deve ser credível para que as pessoas a quem a mesma se
destinam possam tirar conclusões idóneas.

A credibilidade é de maior importância para a informação financeira produzida pelas


empresas ou entidades uma vez que a mesma se destina a ser interpretada por uma vasta
gama de destinatários - os utentes da informação financeira. São esses que devem ser
privilegiados uma vez que esperam que as demonstrações financeiras, como parte
integrante da informação financeira em termos gerais, sejam preparadas com o fim de
proporcionar informação que seja útil na tomada de decisões económicas.

A Auditoria Financeira surge como uma forma de dar credibilidade à informação


financeira, que engloba as demonstrações financeiras.

ORIGEM E CONCEITO

Consta que DÁRIO I, já no século V a.C., tinha a seu serviço o SÁTRAPAS, (um grupo
de pessoas denominadas OLHOS E OUVIDOS DO REI), cuja actividade era visitar e
inspeccionar as províncias do então vasto Império Persa, com objectivo de identificar e
reportar ao Governo Central, informações sobre impropriedades praticadas pelos
Governos locais;

No século XIX, após o surgimento dos Pertitos Contabilistas, a profissão do Auditor foi
reconhecida na Inglaterra e mais tarde nos Estados Unidos e a sua função principal era
avaliar as transacções, procedimentos, o funcionamento e segurança dos sistemas
informatizados de suporte das demonstrações financeiras produzidas pelas Organizações;

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Auditoria – É um exame independente, objectivo e competente de um conjunto de DF
de uma entidade, juntamente com toda a prova de suporte necessária, sendo conduzida
com a intenção de expressar uma opinião informada e fidedigna, através de um
relatório escrito, sobre se as DF apresentam apropriadamente a posição financeira e o
processo da entidade, de acordo com as normas de contabilidade geralmente aceites.... –
Edward Stamp e Maurice Moonitz.

Auditoria – é o exame das demonstrações financeiras de uma empresa ou entidade


realizado de conformidade com determinadas normas por um profissional qualificado e
independente, com o fim de expressar uma opinião sobre a razoabilidade com que essas
demonstrações apresentam a informação nelas contida de acordo com certas regras e
princípios – Manuel Soto Serrano.

OBJECTIVO

O objectivo da auditoria de DFs é o de habilitar o auditor a expressar uma opinião sobre


se as Demonstrações Financeiras estão ou não preparadas, em todos os aspectos
materialmente relevantes, de acordo com uma estrutura conceptual de relato financeiro
identificado.

Tipos de Auditoria
Nos termos em que acima definimos a Auditoria, referimo-nos a Auditoria
Contabilística, Financeira, Externa ou Independente por conduzir a uma opinião
independente sobre as demonstrações financeiras de uma empresa ou entidade, emitida
por um profissional qualificado e necessariamente externo em relação à empresa; porém
há outros tipos de auditoria nomeadamente:

 Auditoria Interna
 Auditoria Operacional
 Auditoria Informática
 Auditoria de Gestão
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 Auditoria Fiscal
 Auditoria Previsional
 Auditoria Social

Auditoria Interna - É uma função de apreciação independente, estabelecida dentro da


organização, como um serviço da mesma, para examinar e avaliar as suas
actividades.

O seu objectivo é o de auxiliar os membros da organização no desempenho eficaz das


suas responsabilidades, fornecendo-lhes análises, apreciações, recomendações, conselhos
e informações respeitantes às actividades analisadas.

Uma das actividades cometidas à Administração de uma empresa refere-se à


implementação de um sistema de controlo interno cujos principais objectivos visam
assegurar:

 A confiança e integridade da informação;


 O cumprimento das politicas, procedimentos e legislação
aplicável;
 A custódia dos activos;
 A utilização económica e eficiente dos recursos;
 A realização dos objectivos e metas para as operações e
programas;
Neste âmbito, a auditoria interna deve abranger o exame e avaliação da adequação e
eficiência do sistema de controlo interno da organização e de qualidade de realização das
tarefas que lhe foram atribuídas.

A auditoria interna é realizada por um funcionário da empresa, independente em relação


aos órgãos e funções que examina e dependente da administração.

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Auditoria Operacional - É a auditoria das operações empresariais; é o aprofundamento
do âmbito da auditoria interna.
Áreas operacionais: Compras e transporte
Recepção, inventarios e sucata
Produção
Controlo de qualidade, engenharia e pesquisa
Activos tangiveis
Marketing
Pessoal
Gestão financeira
Informática
A auditoria operacional, preocupa-se com a eficácia das operações e o cumprimento de
politicas ou sua adequação.

O seu objectivo é:
 Auditar os sistemas de informação e de organização e dos métodos de direcção –
auditar os controlos operacionais
 Auditar as condições de exploração e dos resultados;
 Auditar a estratégia, ou seja, julgar a adequação da escolha e da oportunidade das
decisões

Auditoria Informática
Visa verificar se existem controlos apropriados, certificar que os mesmos estão
implementados e proceder à avaliação da sua eficácia de forma a poder tirar-se
conclusões sobre a «performance» de todo o sistema informático.

Auditoria de Gestão
Verifica em que medida é que os recursos postos à disposição dos gestores são aplicados
com a maior economicidade, eficácia e eficiência, etc.

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Prende-se medir e dar uma opinião sobre a eficácia e eficiência com que a administração
tem conduzido as actividades da empresa – desempenho dos gestores e sobre a
rendibilidade da empresa.

Auditoria Fiscal
Este tipo de auditoria, visa averiguar se a legislaçäo fiscal foi respeitada na execução de
operações contabilísticas que determinaram a produção do resultado final. Isto é, no caso
moçambicano, se as demonstrações financeiras, nomeadamente gastos e rendimentos
foram relevados ou declarados de acordo com o estabelecido no CIR.

Auditoria Previsional
Avalia a validade das previsões – viabilidade futura da empresa.
Os principais objectivos que o auditor deve atingir consistem em verificar:
 Se os pressupostos da administração em que se baseia a informação financeira são
razoáveis;
 No uso de pressupostos hipotéticos, se os mesmos são consistentes com a
finalidade da informação;
 Se a informação financeira prospectiva está devidamente preparada na base desses
pressupostos;
 Se a informação financeira prospectiva esta devidamente apresentada e se todos
os pressupostos materialmente relevantes estão adequadamente divulgados,
incluindo os pressupostos hipotéticos;
 Se a informação financeira prospectiva, foi preparada numa base consistente com
as demonstrações financeiras históricas, usando princípios contabilísticos
apropriados.

Auditoria Social
Abrange todas as técnicas de apreciação da responsabilidade social das empresas:
 Deterioração que a empresa produz na qualidade de vida (poluição);
 Qualidade dos seus bens;
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 Confiança que inspira aos consumidores e aos seus accionistas minoritários.

Esta denominação (Auditoria Social) não é uma medida quantitativa.

A Auditoria e a Contabilidade
A contabilidade classifica, resume e comunica as transacções económicas e financeiras e
todos os factos patrimoniais que afectam a composição e o valor do património das
empresas.

A auditoria verifica a forma como esses factos patrimoniais foram registados e


comunicados, para averiguar a integridade e autenticidade das demonstrações financeira,
para além de determinar a adequação e a eficiência dos sistemas de informação e das
políticas e procedimentos operativos existentes nas divisões ou departamentos da
empresa.

AUDITORIA FINANCEIRA VS. AUDITORIA INTERNA


A auditoria financeira ou externa processa-se como que uma fotografia ( à informação
financeira) a uma organização/empresa com o fim de garantir a terceiros a sua imagem
real.

A Auditoria Interna é um filme, em continua rodagem dentro da organização em que o


cineasta ( o auditor interno) procura tomar conta a todo o tempo da justeza, adequação e
funcionalidade do controlo interno implementado.
Auditor interno Auditor externo

É trabalhador da organização É um contratado e independente da organização


Serve os interesses da organização Serve terceiros que precisam de informação
financeira confiável da organização

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Incide sobre eventos futuros, avaliando Incide sobre a exactidão e totalidade dos eventos
os controlos estabelecidos para assegurar históricos apresentados nas demonstranções
o cumprimento dos objectivos financeiras
estabelecidos
Preocupa-se com a prevenção de fraudes Está incidentalmente preocupado com a prevenção
e erros e detecção de erros e fraude em geral, mas está
directamente preocupado em saber se as
demonstrações financeiras não apresentam erros
materiais
É independente das áreas que audita, mas É independente da administração e do conselho de
está pronto para responder às gestão de facto, em termos de atitude mental e ser
necessidades e solicitações de todos os visto como tal
elementos da administração
Faz a revisão das actividades numa base Faz a revisão dos registos que suportam as
contínua demonstrações financeiras periodicamente –
geralmente uma vez por ano

Deve ser competente e ter uma O mesmo


perspectiva objectiva no
desenvolvimento do seu trabalho
A metodolologia do trabalho consiste nas O mesmo
seguintes fases:
Planeamento, obtenção de evidência de
auditoria através de testes aos controlos e
testes substantivos e emissão do relatório
O auditor externo pode utilizar o trabalho do
auditor interno como evidência de auditoria
(reduzindo o custo da auditoria externa)

PIRÂMIDE DE AUDITORIA FINANCEIRA


OPINIÃO
JULGAMENTO
Testes Substantivos
Testes de Conformidade
Questionários de Controlo Interno
Revisão por Transacções
Registo do sistema – Fluxo grama
Compreensão do Sistema

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EVOLUÇÃO HISTÓRICA DE AUDITORIA A NÍVEL
INTERNACIONAL E EM MOÇAMBIQUE

Evolução histórica Internacional

A origem da auditoria foi, em muito, discutida de forma rigorosa pelos especialistas, mas,
no entanto, ainda torna-se importante relacioná-la com o início das actividades
económicas desenvolvidas pelo homem, conforme retrata Boynton et.al (2002):

“Auditoria começa em época tão remota quanto à contabilidade. Sempre que o avanço
da civilização tinha implicado que a propriedade de um homem fosse confiada, em maior
ou menor extensão, a outra, a desejabilidade da necessidade de verificação da
fidelidade do último tornou-se clara”.

Assim, constata-se que, desde os primórdios, no antigo Egipto havia a necessidade de se


ractificar as atividades praticadas, tais como a verificação dos registos de arrecadação de
impostos; e inspecções nas contas de funcionários públicos, estas na Grécia.

Então percebe-se o porquê que o cargo de auditor foi criado na Inglaterra, em 1314, visto
a potência económica desse país desde a época das colonizações, que se tornaria, séculos
depois, o berço do capitalismo com a Revolução Industrial.

A grandeza económica e comercial da Inglaterra e da Holanda, em fins do século


passado, bem como dos Estados Unidos, onde hoje a profissão é mais desenvolvida,
determinou a evolução da auditoria, como consequência do crescimento das empresas, do
aumento de sua complexidade e do envolvimento do interesse da economia popular nos
grandes empreendimentos.

Assim, já ao alcançar um maior grau de evolução, a auditoria de empresas começou com


a legislação britânica, promulgada durante a Revolução Industrial, em meados do século
XIX. A partir daí, pode-se elaborar um retrato de todo processo de evolução da auditoria.

O marco da necessidade de aprimoramento no sistema contabilístico e, por conseguinte,


da auditoria, ocorreu em 1929, com a quebra da bolsa de valores de Nova Iorque, visto
que muitas empresas não tinham transparência e consistência nos seus dados financeiros,
contribuindo, assim, com a já conhecida crise mundial. Houve, a partir daí, a necessidade
de se mitigar as falhas nas divulgações contabilísticas das empresas, tendo como um dos
primeiros passos, a criação do Comité May, que atribuía regras para as instituições que
tinham as suas acções negociadas em bolsa de valores, tornando-se obrigatória a auditoria
independente das demonstrações financeiras.

Desta maneira, com o surgimento dos órgãos supracitados, a auditoria estaria mais do

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que nunca difundida, gradativamente, junto ao desenvolvimento económico mundial para
o alcance do status de colaboradora para a continuidade das empresas, contribuindo
directamente no aprimoramento do processo de governação corporativa, amenizando,
assim, sua aparência histórica de somente gerar custos para a entidade.

Em jeito de resumo, com o desenvolvimento das Sociedades Anónimas em 1900 na Inglaterra,


a auditoria torna-se obrigatória para estas Sociedades, com vista a defender os interesses dos
sócios minoritários;
É reconhecido um substancial desenvolvimento de prática de auditoria na Inglaterra,
Estados Unidos, Canadá, Africa do Sul, Holanda, Japão, Austrália e América Latina,
devido à expansão da colonização Britânica e Espanhola e o desenvolvimento das
multinacionais e consequente necessidade de auditar as contas das subsidiárias;

Nos antigos Países Comunistas, a auditoria não tinha a mesma função que é hoje
reconhecida e era desenvolvida por departamentos governamentais, com funções de
inspeccionar as empresas sob tutela dos departamentos respectivos;

DATAS MARCANTES NA HISTORIA DA AUDITORIA

1756 - A Revolução Industrial na Inglaterra e a expansão do capitalismo propiciaram


grande impulso para a profissão devido ao surgimento das primeiras fábricas com uso
intensivo de capital;

1880 - Criação da Associação dos Contabilistas Públicos Certificados na Inglaterra;

1887 - Cria-se nos EUA, a Associação dos Contabilistas Públicos Certificados;

1894 - É criado na Holanda o Instituto Holandês de Contabilidade Pública;

Início do séc. XX - Surgimento das grandes corporações americanas e rápida expansão do


mercado de capitais;

1916 - Surgimento do IPA (Institute of Public Accountants), que sucede a Associação


supra citada em 1887.

1917 - Redenominação do IPA para AIA (American Institute of Accountants);

1929 - Crash da Bolsa de Valores;

Início dos anos 30 - O AIA propõe ao Congresso Norte-Americano a regulamentação de


normas e padrões contabilísticos por profissionais altamente capacitados;

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1934 - Criação da SEC (Security and Exchange Comission), nos EUA, aumentando a
importância da profissão do auditor como guardião da transparência das informações
contabilísticas das organizações e sua divulgação para o mercado de capitais ;

1947 - Declaração de Responsabilidade do auditor interno;

1957 - Redenominação do AIA para AICPA (American Institute of Certified Public


Accountants), instituto que teve importância decisiva para o desenvolvimento das
práticas contabilísticas e de auditoria;

1973 - Surgimento do FASB (Financial Accounting Standards Board), nos EUA, com o
objetivo de determinar e aperfeiçoar os procedimentos, conceitos e normas
contabilísticas;

1977 - Surgimento do IFAC (International Federation of Accountants), que substituiu o


International Coordination Committee for Accountancy Profession, com a missão de
emitir padrões profissionais e guias de recomendação, além de buscar a convergência
internacional desses padrões;

2001 - Surgimento do IASB (International Accounting Standards Board), com sede na


Grã-Bretanha, que assume a responsabilidade de estudo de padrões contabilísticos, antes
dirigidos pelo IASC (International Accounting Standards Comitte), com o objetivo de
harmonizá-las internacionalmente.

HISTORICAMENTE EXISTIAM SEIS FIRMAS INTERNACIONAIS DE


AUDITORIA, NOMEADAMENTE
1. Arthur Andersen
2. Cooper & Librany
3. Deloitte & Touche
4. Ernest & Young
5. Price Waterhouse
6. KPMG

Price e Coopers, em 1998 juntam-se e forma a PriceWaterHouseCoopers e ficam apenas


1. Arthur Andersen
2. Deloitte & Touche
3. Ernest & Young
4. KPMG
5. PriceWaterHouseCoopers

Arthur Andersen, abre a falência em 2001 e ficam a apenas 4 designadas “BIG FOUR”:
1. Deloitte & Touche
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2. Ernest & Young
3. KPMG
4. PriceWaterHouseCoopers

Deloitte Touche Tohmatsu - William Welch Deloitte é considerado um dos patriarcas da


profissão de contabilidade era neto dum Conde de Loitte, que lutou pela França durante a
Revolução Francesa e iniciou cedo a sua carreira e com idade de 15 anos tornou-se
assistente do Responsável do Tribunal de Falências de Londres e foi aí onde aprendeu
sobre esta actividade.

Em 1845, com a idade de 25 anos, Deloitte abriu o seu próprio escritório perto do
Tribunal de Falências na Basinghall Street em Londres, altura em que se aprovou a
criação de companhias por Acções ou Sociedades Anónimas, fundamento essencial das
empresas modernas.

O Deloitte construiu a sua imagem com o negócio dos caminhos de ferro e em 1849 na
Great Western Railway, no meio de grande emoção, ele tornou-se no primeiro auditor
independente nomeado.

Como Presidente do Instituto de Auditores, Deloitte monta a sua Sede em 1888 em


Londres e em 1893 abriu escritórios nos Estados Unidos;

A Deloitte’s, tal como era conhecida, iniciou a sua actividade com a auditoria duma
empresa de sabão e velas. Depois de um século essa empresa, a Procter & Gamble é
ainda seu cliente;

George Touch, qualificado como contabilista em Edinburgh, em 1883, partiu para o sul
da Inglaterra e o panorama contemporâneo na altura era de crescente tendência para o
corporativismo e devido à sua reputação de homem sensato, íntegro e competente
trouxe-lhe uma imensa quantidade de trabalho com a reestruturação das Sociedades de
forma adequa-las à evolução da época.

Em 1899, Georg Touche cria a sua própria Firma designada George A. Touch & Co e em
1900, conjuntamente com John Niven, filho do seu mestre de contabilidade em
Edimburgo, cria em Nova York a Firma Touch, Niven & Co. e um dos seus Clientes
históricos era e é General Electric;

Tohmatsu o nome do escritório Japonês de Tohmatsu deve a sua origem, ao Almirante


Nobuzo Tohmatsu que trabalhou como Adido da Marinha na Embaixada do Japão em
Londres, onde obteve a honra de ser convidado para as bodas de prata de George V, no
Palácio da Rainha.

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Depois de Tohmatsu se ter qualificado como profissional de contabilidade, com 57 anos
de idade, em 1952, tornou-se sócio duma firma de contabilidade e auditoria internacional
e director duma empresa privada e em 1967, foi Presidente do Instituto Japonês de
Contabilistas.
Nessa altura o Governo Japonês estimulava a criação de empresas nacionais de auditoria
e Tohmatsu pediu a Iwao Tomita, antigo aluno seu, que já era Mestre em Gestão pela
Wharton School dos EUA, e em resposta criam em 1668 a Tohmatsu & Co .

A PricewaterhouseCoopers resultou da fusão entre duas firmas a PriceWaterHouse e a


Coopers & Lybrand, a qual ocorreu em 1998;

A Ernst & Young, como é actualmente conhecido, foi fundada em 1989, através da fusão
de duas pequenas empresas de Auditoria, a Ernst & Ernst e a Arthur Young & Company;

A Ernst & Ernst, foi fundada em 1903 e a Arthur Young & Company em 1905;

KPMG, foi fundada em 1987, resultado da junção dos escritórios do PMI (Peat Marwik
International) e KMG (Klynveld Main Gordeler) que tinham sido fundado em 1911;

 Piet Klynveld tinha o seu escritório de contabilidade fundado em 1917 em


Amerstdam na Holanda;

 William Barcly Peat, o seu escritório tinha sido fundado em 1870 em Londres, na
Inglaterra;

 James Marwik, o seu escritório chamava-se Marwik Michell & Co que tinha sido
fundado em 1897 na Cidade de Nova York, nos Estados Unidos;

 O Dr. Reinhar Goerdeler era Presidente de uma Firma Alemã chamada DTG e foi
o primeiro Charman da nova KPMG e foi o maior perscursor desta junção;

Arthur Andersen foi fundada em 1885 pelo próprio que era filho de emigrantes
Norueguês, nascido em Chicago nos Estados Unidos;

Em 1907, juntou-se com a Price waterhouse e em 1908 iniciou a certificação de contas e


em 1909 abriu escritório em Noruega;

Em 1911 junta-se com uma outra firma designado Joseph Schiltz Brewing Company e em
1913 junta-se com a Delany Firma,

Nos princípios dos anos 2000 decreta falência na sequência do escândalo ERON e todas
as unidades dos seus negócios em várias partes do Mundo, foram adquiridos pelas outras
4 Firmas Internacionais de Auditoria.

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Organismos internacionais que regulam actividade profissional

 American Institute of Certified Public Accounts (AICPA);


 International Federation of Accountants (IFAC);
 Fédération des Experts Comptables Européens (FEE);
 International Accounting Standards Board (IASB) .

EVOLUÇÃO HISTÓRICA EM MOÇAMBIQUE

A auditoria em Moçambique, ganha algum ímpacto com a aprovação do Decreto 32/90 de


7 de Dezembro que introduz a obrigatoriedade de auditoria para empresas de capitais
estrangeiras e algumas expressamente indicadas pela Administração fiscal que desta
forma veio a complementar o Diploma ministerial nº 159/87 de 23 de Dezembro que
aborta questões sobre o licenciamento de Técnicos de Contas.

A KPMG, é a primeira firma Internacional de Auditoria a estabelecer-se em Moçambique


Pós-Independência, justamente em 1990 através de uma acordo firmado entre o Governo
e a KPMG Internacional, era única que possuía uma Delegação na Beira;

A Ernst & Young, estabeleceu-se em Moçambique no ano de 1991, e na altura


designava-se Ernst Young & Norman, embora antes da Independência, tenha existido
com a designação de BARTON MAYHEW;

A Deloitte & Touche, estabeleceu-se em Moçambique no ano de 1995, através de


compra de um pequeno escritório de contabilidade denominada Sisteconta, Lda. e na
altura, designava-se Deloitte Touche Tohmatsu Sisteconta, Lda. e só a partir do ano de
1999; é que passou a designar-se Deloitte & Touche Moçambique, Lda.

A PriceWaterHouse iniciou as suas actividades em Moçambique no ano de 1993 e


fundiu-se com a Coopers & Librand em 1998;

A partir do fim dos anos 90, surgiram outros dois escritórios Internacionais de Auditoria
que embora não façam parte das quatro maiores, são também de dimensão
Internacional a Grant Thornton e BDO Binder.

CLASSIFICÇÃO DAS AUDITORIAS

Tendo em atenção quem a realiza


 Auditoria Externa;
 Auditoria Interna.
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Pela sua extensão ou alcance
 Auditorias máximas ou detalhadas;
 Auditorias por provas ou por amostragem;
 Auditorias especiais ou investigações.

Pela frequência da sua realização


 Auditorias sistemáticas ou contínuas;
 Auditorias periódicas;
 Auditorias eventuais ou ocasionais.

Pela sua natureza


 Auditoria operacional;
 Auditoria de gestão;
 Auditoria social;
 Auditoria informática;
 Auditoria previsional;
 Auditoria fiscal;

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FACTORES A CONSIDERAR PARA A DETERMINAÇÃO DO TIPO DE
AUDITORIA A REALIZAR

Conhecidas as distintas classes de auditorias e perante uma situação de decidir a auditoria


a efectuar, é necessário considerar os seguintes factores importantes:
 Finalidade que se pretende atingir com a auditoria;
 A eficiência do sistema de controlo interno e do sistema de contabilidade em uso;
 O grau de responsabilidade que o auditor assume.

Normas de Auditoria
São normas de auditoria geralmente aceites que orientam auditores na realização dos
exames, visam a qualidade dos trabalhos executados pelo que, no que respeita à auditoria,
elas debruçam-se não só sobre as qualidades profissionais dos auditores com também
sobre o julgamento pelos mesmos exercido na execução do seu exame e na elaboração
do consequente parecer.

NORMAS DE AUDITORIA DO AMERICAN INSTITUTE OF CERTIFIED


PUBLIC ACCOUNTANTS (AICPA)
As normas de auditoria geralmente aceites, que foram aprovadas em
1954, são dez e dividem-se em três grandes grupos:
 Normas gerais (3);
 Normas relativas ao trabalho de campo (3);
 Normas para a elaboração de relatórios (4);

De acordo com este orgäo (AICPA) temos:

Normas Gerais – focam essencialmente em aspectos como carácter, atitudes, treino e


competência dos auditores, referem-se de facto às qualificações do profissional, quer do
ponto de vista técnicoprofissional quer do pessoal:
 O exame deve ser efectuado por pessoa(s) que tenha(m) adequado treino técnico e
competência como auditor(es);
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 Deve ser mantida pelo(s) auditor(es) uma independência mental em tudo o que
respeita ao exame;
 Deve existir uma consciência profissional na realização do exame e na
apresentação do relatório.

Normas relativas o trabalho de campo – abordam matérias relacionadas com a colecta


de evidências suficientes, procedimentos de campo, planeamento e supervisão, análise de
controles internos, extensão dos testes de auditoria. Estas prendem-se frequentemente
com a execução do trabalho junto da empresa que está ser auditada.

 O trabalho deve ser adequadamente planeado e, no caso de haver assistentes, estes


devem ser apropriadamente supervisionados;
 Tem de haver um estudo apropriado do controlo interno existente, bem como a
determinação do seu grau de efectividade, não só como base da confiança que o
mesmo merece, mas também para a determinação da profundidade dos
procedimentos de auditoria;
 Deve ser obtida evidência suficiente, através de inspecções, observações,
perguntas e confirmações, a fim de se obter uma base razoável para a opinião
relativa às demonstrações financeiras sob exame.

Normas para a elaboração do relatório – advoga sobre a DC em conformidade com


PCGA, princípios aplicados consistentemente no período, divulgações adequadas;
explicação s/ natureza dos exames e responsabilidade do auditor. Estas dizem respeito ao
produto final do trabalho do auditor, ou seja, o relatório do auditor.

 O relatório deve mencionar se as demonstrações financeiras estão apresentadas de


acordo com os princípios de contabilidade geralmente aceites;

 O relatório deve mencionar se tais princípios têm sido consistentemente


observados no período sob exame e em relação ao período anterior;

 A informação revelada nas demonstrações financeiras deve ser considerada


razoavelmente suficiente, excepto se o contrário for afirmado no relatório.O
relatório deve ter uma opinião relativa às demonstrações financeiras tomadas
como um todo ou afirmação de que tal opinião não pode ser expressa. Quando
uma opinião geral não possa ser expressa, devem ser mencionadas as razões de tal
facto. Nos casos em que o nome do auditor aparece associado às demonstrações

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financeiras, o relatório deve conter uma indicação clara do carácter do exame do
auditor e do grau de responsabilidade por ele assumido.

Do mesmo modo acrescenta-se que:

Os relatórios de auditoria devem declarar que a auditoria foi efectuada em conformidade


com as normas geralmente aceites.

Ao emitir um parecer ou uma renúncia de parecer sobre demonstrações financeiras, os


auditores devem incluir nos seus relatórios sobre as demonstrações financeiras (1) uma
descrição do âmbito dos testes realizados pelos auditores ao controlo interno do relato
financeiro e à conformidade com as leis, regulamentos e disposições contratuais ou de
acordos de subsídio, bem como os resultados desses testes ou um parecer, caso tenha sido
executado trabalho suficiente, ou (2) referência a outros relatórios separados que
contenham essa informação. Caso os auditores relatos separadamente, o parecer ou a
renúncia devem incluir uma referência ao relatório separado que contenha esta
informação, bem como declarar que o relatório separado é parte integrante da auditoria e
deve ser considerado ao avaliar os resultados desta.

Para auditorias financeiras, incluindo auditorias a demonstrações financeiras acerca das


quais o auditor emite ou parecer ou uma renúncia, os auditores devem relatar, consoante o
relevante para os objectivos da auditoria, (1) deficiências do controlo interno
consideradas como condições relatáveis, tal como definido pelas normas, (2) todos os
casos de fraude e actos ilegais, excepto se forem claramente inconsequentes, e (3)
violações significativas de disposições contratuais ou de acordos de subsídio, e abuso.
Sob algumas circunstâncias, os auditores devem relatar a fraude, actos ilegais, violação
de disposições contratuais ou de acordos de subsídio, e abuso directamente a partes
externas à entidade auditada.

Se o relatório de auditoria revelar deficiências de controlo interno, fraude, actos ilegais,


violação de disposições contratuais ou de acordos de subsídio, ou abuso, os auditores
deverão recolher e relatar o ponto de vista dos quadros responsáveis relativamente a tais
constatações, conclusões e recomendações, bem como sobre as medidas correctivas
planeadas.

Se determinada informação relevante não puder ser publicamente revelada, o relatório de


auditoria deve referir a natureza da informação omitida e o requisito que torna tal
omissão necessária.

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NORMAS DE AUDITORIA DA INTERNATIONAL FEDERATION OF
ACCOUNTANTS (IFAC)

As normas da IFAC aplicam-se sempre que se realiza uma auditoria


independente, isto é, no exame independente da informação financeira
de qualquer entidade, quer seja ou não de tipo lucrativo e
independentemente da sua dimensão ou forma legal, quando tal
exame seja realizado com o objectivo de expressar uma opinião sobre
a dita informação.Para a International Federation of Accountants (IFAC), as normas
de auditoria apontam em aspectos como:
 Matérias introdutórias;
 Responasbilidades;
 Planeamento;
 Controlo Interno;
 Prova de auditoria;
 Utilização do trabalho de outros;
 Conclusões da auditoria e relatórios;
 Áreas especializadas;
 Serviços relacionados;
 Recomendações sobre práticas de auditoria internacional.

NORMAS DE AUDITORIA DA FÉDÉRATION DES EXPERTS COMPTABLES


EUROPÉENS (FEE)

A partir de 1978, a Fédération des Experts Comptables Européens (FEE) passou a emitir
diversas normas com objectivo de:
 Aumentar o padrão da auditoria na Europa;
 Harmonizar a auditoria das demonstrações financeiras;
 Promover o desenvolvimento dos princípios e técnicas de auditoria;
 Incrementar a compreensão mútua dos relatórios dos auditores sobre as
demonstrações financeiras das empresas.

NORMALIZAÇAO CONTABILÍSTICA
Norma – Significa regra de comportamento a ser observado em circunstâncias
determinada;

Normalização contabilística – Processo dinâmico que visa adequação da realidade


contabilística face às mutações do meio envolvente económico-financeiro das unidades
económicas, por exemplo o tratamento de leasing
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Produção Normativa – Imperativa pelo seu carácter legal – desenvolvimento da
contabilidade segundo um modelo geral e uniforme;

Campo de actuação da normalização contabilística

 Definição da terminologia

 Âmbito e movimentação das contas

 Regras de valorização dos elementos patrimoniais

 Determinação dos resultados

 Apresentação dos out-puts contabilísticas

 Definição de quadro de contas e nomenclatura

 Definição dos conteúdos das contas, regras de movimentação e a interligação

 Definição das regras uniformes de avaliação dos elementos patrimoniais e


determinação dos resultados de cada período

A normalização é muito mais importante na consolidação das contas;

OBJECTIVOS DA NORMALIZAÇÃO

Comparabilidade no tempo – utilização dos mesmos procedimentos em vários


exercícios económicos;

Comparabilidade no espaço – utilização de métodos e terminologias comuns pelas


diversas empresas;

Vantagens

Para empresas, proporciona informações contabilísticas atempadas, apoiadas em


processos comuns e uniformes;

Para profissionais, dispõe de um conjunto de regras e procedimentos orientadores da sua


actividade e facilita a sua função contabilística e as tarefas do pessoal na contabilidade;

No ensino, proporciona um quadro teórico normativo menos polémico, facilitando a


assimilação do que é essencial com um grau mínimo de subjectividade;
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Na análise macro-económica, as estatísticas nacionais assentam-se em critérios mais
válidos, usa-se critérios uniformes, o público se dispõe de instrumentos de análise e
previsão mais correctos;

Para Administração fiscal torna-se mais fácil a fixação dos impostos, pois que se baseia
em dados mais comuns e assim se consegue mais justiça fiscal

A nível Internacional, porque a linguagem é universal, ajuda os investidores a


perceberem de forma clara, quais os melhores negócios a praticar

ORGANISMOS INTERNACIONAIS DE NORMALIZAÇAO

I.A.S.C. – International Accounting Standards Committee

 Sedeada em Londres, é uma organização contabilística internacional privada

 Objectivos – é atingir a uniformidade nos princípios contabilísticos que são


utilizados pelas organizações na apresentação das DF a nível mundial;

 Constituída em 1973, e é representado pelas principais Organizações


Contabilísticas de Alemanha, Austrália, Canadá, EUA. França, Inglaterra, Japão,
México e Holanda

 Emite Normas Internacionais de Contabilidade (IAS – International


Accounting Standards) estas normas devem ser respeitadas na apresentação das
contas anuais;

 Desde 1983, o IASC passou a pertencer a IFAC, mantendo a sua autonomia para
emissão de NICs

 A última estatística, reporta que fazem parte do IASC 153 Organizações


Profissionais de contabilidade em 112 Países e representa milhões de contabilistas
a nível mundial;

 A IASC, não se sobrepõe ás normas local, tem contudo o dever de divulgar e


encorajar a sua adopção, sobretudo entre os Países membros;

 O IASC trabalha com as demais organizações Internacionais, como por


exemplo, a União Europeia, Nações Unidas e Banco Mundial

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Princípios de comprovação

Os princípios de comprovação não estão tão perfeitamente estabelecidos, nem tão


claramente definidos como os de contabilidade, não obstante, podemos considerar os
seguintes:

1. A não aceitação de factos ou situações que não se tenham comprovado. O auditor


não deverá aceitar nada que não tenha sido comprovado.

2. Certeza – este principio baseia-se em que ´´ um dado é certo porque foi


devidamente comprovado `` e se aplica às contas tanto do activo como do passivo.

3. Avaliação – significa que os meios devem aparecer nos livros avaliados de acordo
com os princípios e normas estabelecidas pelos organismos superiores.

4. Disponibilidade – quer dizer que terá de se comprovar que a entidade dispõe dos
seus meios sujeitos somente ás medida de carácter geral.

A harmonização contabilística

Existem grandes diferenças nas práticas de relato financeiro nas entidades de diferentes
países. Esta situação cria complicações para aqueles que elaboram, consolidam, auditam
e interpretam os relatórios financeiros. As empresas como forma de evitar tais
divergências, têm desenvolvido esforços no sentido de harmonizar e/ou standardizar os
princípios contabilísticos.
A harmonização é um processo gradual de compatibilização de práticas contabilísticas
e de definição do seu grau de variação, deve ser distinguida da normalização que
pressupõem a total uniformização das regras.
A standardização implica a imposição de um conjunto de regras mais rígido, ou seja,
menos flexível.
No entanto, estas duas palavras não têm sido mais do que dois meros termos técnicos.
A harmonização é uma palavra que tende estar associada à legislação transnacional
emanada da UE, por seu lado a standardização é muitas vezes associada às normas do
IASC (International Accouting Standards Committee).

Sabendo que a contabilidade é parte integrante do seu ambiente cultural, uma


normalização total a nível internacional é considerada actualmente como impossível e até
inútil. Com o objectivo de pôr em prática um processo que visa a redução das diferenças
existentes, a harmonização deve, em primeiro lugar, tentar superar os principais
obstáculos das comparações internacionais. Obs

Motivos, obstáculos e critérios de avaliação da harmonização


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As razões pelas quais são desejados internacionalmente os standards contabilísticos tem a
ver com os cada vez mais diversos princípios contabilísticos utilizados num ou noutro
país. Analistas e investidores necessitam de compreender toda a informação financeira
relativamente a empresas estrangeiras em que estejam potencialmente interessados,
tornando-se fundamental compreender que o reporting de diferentes empresas em
diferentes países tem de ser fidedigno e comparável.

Por estes motivos várias instituições inter-governamentais, incluindo a UE, têm todo o
interesse em proteger os investidores e suas esferas de influência. Também para as
empresas multinacionais as vantagens da harmonização são muito importantes. A
existência de uma plataforma de trabalho similar nas subsidiárias dos vários países
permitiria facilitar enormemente o esforço e o tempo dispendido pelos contabilistas e os
auditores dessas mesmas empresas. Para além de outros aspectos a harmonização desta
informação auxiliaria os processos de tomada de decisão e a mobilização de staff de um
país para outro.
As grandes empresas internacionais de contabilidade e auditoria são outro do elementos
fortemente interessados na harmonização de todo o relato financeiro, pois, esses tornar-
se-iam muito menos onerosos, porque muitos dos clientes destas empresas têm pelo
menos uma subsidiária estrangeira.
Outro argumento pelo qual se invoca a harmonização contabilística, é a procura de
eficiência das transacções internacionais. As empresas multinacionais são actualmente
“obrigadas” a efectuar dois tipos de contabilidade: são elaboradas contas consolidadas
conforme as normas do país da empresa-mãe, devido às exigências do mercado de
capitais; e contas individuais para cada filial, estabelecidas segundo as regras e legislação
local e que têm um princípio essencialmente fiscal. No caso, ainda de a empresa-mãe
estar cotada em mais de uma localização financeira, um segundo conjunto de contas
consolidadas é geralmente necessário para fazer face às exigências dos mercados de
capitais estrangeiros. Assim sendo, mesmo que a auditoria da empresa seja efectuada por
uma das “Big 4” a necessidade de se cingirem às exigências locais e de serem
certificados os relatórios financeiros estabelecidos segundo os vários princípios
contabilísticos, irá acrescer significativamente o custo da auditoria suportada pela
empresa.
Como exemplo, podemos referir que se um fundo de pensões Sul Africano desejar
investir em acções de uma empresa Moçambicana, terá uma certa dificuldade na
avaliação da performance da empresa, se não conhecer os métodos contabilísticos
adoptados em Moçambique, e também os factores culturais são susceptíveis de
influenciar tal avaliação.
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A falta de uniformidade e também de comparabilidade das informações contabilísticas
constituem indubitavelmente também um obstáculo aos investimentos internacionais.
As sociedades multinacionais gerem a diversidade dos sistemas contabilísticos de
múltiplas formas. Podem em primeiro lugar estabelecer vários conjuntos de contas. As
empresas cotadas em bolsas internacionais devem descrever o seu estado financeiro o
mais aproximado dos princípios contabilísticos aceites nos EUA (USGAAP), ou seja,
similares às normas aplicadas nos EUA.
Outro problema que pode surgir para as multinacionais é a avaliação dos capitais próprios
e do resultado que podem vir a ser representados de duas maneiras diferentes. Esse
problema pode não afectar substancialmente os especialistas em contabilidade por
estarem conscientes de que os conceitos são relativos, em que o montante depende das
regras de avaliação (nomeadamente os utilizados para o cálculo das reintegrações e da
avaliação dos inventários).
Uma outra forma de abordar esta problemática é utilizar as normas do país de origem
unicamente para estados que sejam financeiramente individuais ( que na maior parte dos
países são aqueles que só têm uma incidência fiscal), e estabelecer contas consolidadas à
escolha de entre as opções oferecidas pela regulamentação nacional, ou as que mais se
aproximarem das USGAAP.
A nível mundial, tem sido costume que muitas empresas se recusem ser cotadas na bolsa
dos EUA ou noutros países, para não terem que elaborar dois relatórios financeiros.
Mesmo que as empresas não sejam obrigadas pelas exigências bolsistas a prestar contas
segundo outros princípios, que não os utilizados no seu país de origem, elas podem ser
conduzidas a fazê-lo por forma a dar resposta aos seus eventuais parceiros estrangeiros,
em particular aos investidores, aos clientes e fornecedores. Para as empresas
multinacionais tornou-se bastante importante a conciliação dos seus desejos com o dos
seus investidores.
Surge-nos outra questão que merece ser assinalada. As filiais estrangeiras elaboraram a
sua contabilidade conforme as regras locais, para fazer face aos seus fins fiscais,
enquanto que ao ser elaborada a consolidação de contas esta deve ser feita segundo os
princípios contabilísticos da empresa-mãe. Como forma de resolver esta questão, muitas
empresas multinacionais aplicam os princípios contabilísticos da empresa-mãe a todo o
grupo, pois vai facilitar a consolidação e a avaliação das performances no seio do grupo.
No fim de exercício solicita-se a empresas de auditoria que estabeleçam a ligação entre a
situação financeira elaborada e a legislação e administração fiscal local. (Em países onde
existe um plano de contabilidade pode ser exigido à empresa ter duas contabilidades).
Outra forma de resolução é aplicar os princípios locais e quando necessário converte-se
os valores obtidos para efeitos de consolidação. Esta situação também é constantemente
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praticada, mas tem como inconveniente a difícil comparação das performances das várias
filiais que utilizam métodos de avaliação diferentes.
Num cenário de uma União Económica a falta de uniformidade conduz às mesmas
ineficiências internas e prejudica a livre circulação de capitais, de bens e serviços mesmo
que a autoridade política tente reduzir tais obstáculos, como é o que se tem tentado fazer
no seio da União Europeia.
Outra questão que se coloca é saber se a harmonização deve abranger todo o tipo de
empresas ou deve ser limitada a empresas cotadas em bolsa, e a sociedades de capitais.
É certo que a harmonização é estritamente necessária para empresas cotadas na bolsa,
pois facilita as transacções nos mercados de capitais internacionais. Mas fica sempre
como ponto aberto em discussão se deve ou não deve ser igual para todas as empresas.
No que diz respeito ao estabelecimento de contas anuais, existe o objectivo essencial que
é a distribuição dos benefícios ou lucros, objectivo esse que está directamente ligado com
as preocupações fiscais. Noutras empresas, o objectivo principal é fornecer informação
financeira aos mercados de capitais. No primeiro caso, estamos perante um sistema
contabilístico dominado pela prudência e escolha de métodos que minimizem os
resultados. No segundo caso, as empresas são encorajadas a tomar decisões decisões que
permitam acrescer a rendibilidade aparente. Essas diferenças não são susceptíveis de
desaparecer com um simples toque de magia. Uma harmonização eficaz só pode ser
implementada se a envolvente económica, cultural e social, estiverem igualmente
inseridas num contexto de uniformização em todos os estados (regulamentação fiscal, o
direito das sociedades, modos de financiamento, etc).

Obstáculos à harmonização
O obstáculo fundamental à harmonização é a dimensão das diferenças entre as práticas
contabilísticas de diferentes países. Isto significa que se o relato financeiro varia de país
para país será razoável dizer que o seu significado também. Uma da formas de se
contornar este problema é a elaboração de dois relatórios financeiros: um para consumo
doméstico outro para consumo internacional.
A falta de entidades nacionais, profissionais e reguladores no domínio da contabilidade
nalguns países é outro dos obstáculos. Quando esta situação acontece, a função do IASC
torna-se bastante difícil e pouco objectiva.
Outro dos problemas tem a ver com o nacionalismo exacerbado. Nalguns países, a recusa
ou o não cumprimento de determinadas normas contabilísticas está relacionado
unicamente com o manter da soberania e a não aceitação de outros valores estrangeiros,

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ou então corresponde à total falta de interesse e conhecimento de novos e mais modernos
princípios contabilísticos.
Temos ainda outra dificuldade ou obstáculo também relacionado com a implementação
de standards contabilísticos, que é o chamado efeito das consequências económicas que
daí possam advir. Este problema pode por si só vir a provocar uma impossibilidade a não
ser implementada a harmonização contabilística.
Como foi visto anteriormente, as regras contabilísticas de cada país foram evoluindo ao
longo dos tempos por forma a responder às necessidades da envolvente social, cultural e
económica de cada país, mas que com a implementação de uma harmonização seriam
quebradas porque, tal como o nome indica, seriam elaborados conjuntos de regras
comuns. É de salientar que a heterogeneidade das prioridades e dos objectivos
contabilísticos e financeiros entre países representa outro obstáculo à harmonização.
Para as empresas a harmonização tem um custo. Uma alteração dos métodos
contabilísticos pressupõe também uma alteração nos relatórios financeiros da empresa e
os utilizadores dessa informação têm de ter consciência dos efeitos dessas alterações. A
nível interno a empresa suporta igualmente os custos de formação e de adaptação
informática, mas de uma maneira geral esses custos serão muito mais onerosos para
pequenas empresas do que para grandes empresas, pois estas últimas têm maior
facilidade em repartir esses custos que são na sua maioria fixos.

Organismos de harmonização contabilística


O desejo de harmonização não passou despercebido no seio das diversas instituições que
revelam interesses pela contabilidade. Muitas iniciativas foram desenvolvidas de maneira
a que se tentasse resolver a questão da harmonização contabilística. As iniciativas mais
importantes foram as do IASC (International Accouting Standard Committee), e as da
União Europeia. Mas também existiram outras contribuições valiosas por parte de
organizações como a OCDE (Organização para a Cooperação e Desenvolvimento
Económico) e a Conferência das Nações Unidas sobre o Comércio e o Desenvolvimento
(CNUCED).

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A profissão do auditor e obtenção da qualificação profissional

Em vários países desenvolvidos, para a obtenção da respectiva qualificação profissional,


existem exigências que partem desde a formação académica especifica e determinado
nível aceitável, aptidão e respectiva formação profissional, isto é, o auditor deve estar
numa óptima posição para, no aspecto técnicoprofissional, independente e intelectual.

A OBTENÇÃO DE QUALIDADE PROFISSIONAL

DESIGNAÇÕES DOS AUDITORES (15 MEMBROS DA UE)


Pais Designaçäo
Alemanha Wirtschaftsprüfaer
Áustria Beeideter Wirtschaftsprüfer
Bélgica Reviseur d’enterprise
Dinamarca Stats autoriseret revisor
Espanha Auditor de cuentas
Finlândia Keskuskappakamarin hyväksymä tilintarkastaja
França Commissaire aux comptes
Grécia GacticoVelegcthV
Holanda Registeraccountant
Itália Revisore contabile
Luxemburgo Reviseur d’enterprise
Portugal Revisor Oficial de Contas
Reino Unido Chartered accountant
República da
Irlanda Chartered accountant
Suécia Auktoriserad revisor

Perfil do Auditor e Ética Profissional

Nível intelectual
• Poder de análise e síntese e compreender problemas;
• Capacidade de projectar no futuro as consequências dos factos observados;
• Linguagem precisa e objectiva (escrita e oral);
• Atitude positiva perante as conclusões.
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Nível da personalidade
• Bom controlo emocional;
• Resistência contra frustração;
• Abertura à colaboração de terceiros;
• Reconhecimento de que não é possuidor da verdade;
• Não se impor pela posição que ocupa.

Nível de condições técnicas


• Formação profunda sobre técnicas de auditoria;
• Conhecimento de contabilidade nas suas especificidades (geral, analítica,
seguros, etc.) ;
• Conhecimento sobre legislação comercial e fiscal.
• Conhecimentos de informática;
• Conhecimentos genéricos de economia;
• Actualização constante com técnicas e processos;
• O conhecimento de Inglês e Francês é desejável,

A forma de exercer a actividade profissional

A actividade profissional de um auditor externo ou independente pode ser exercida de


duas formas: a nível individual ou em firmas de auditores. Nos países onde a profissão
está mais desenvolvida é raro encontrarem-se auditores trabalhando individualmente e
sem qualquer tipo de apoio.

A forma mais comum de exercer a profissão é através das chamadas firmas de auditores e
compreende-se que esta actividade seja basicamente exercida através de estruturas
societárias devidamente organizadas. De facto, o número de horas a despender na
realização de uma auditoria numa determinada empresa ou entidade impossibilitaria que
um auditor em rentabilizar a sua actividade no caso de trabalhar individualmente uma vez
que o número de empresas onde poderia prestar os serviços seria forçosamente limitado.

Conforme o referido anteriormente, a nível internacional existem milhares de firmas de


auditores algumas das quais são verdadeiras empresas transnacionais com escritórios
espalhados por todo o mundo.

Nos últimos tempos tem-se vindo a assistir, a nível internacional, ás mega-fusões das
firmas de auditores. Assim, depois de ter havido a época das «big eight», das «big nine»
e das «big six» estamos presentemente na época das «big four» havendo indícios de que
a concentração destes grandes grupos ainda não terminou.
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A forma como cada firma de auditores estão organizada varia de caso para caso. A
matéria prima fundamental é, obviamente, o pessoal o qual se pode dividir em pessoal
técnico e administrativo.

Ao pessoal do sector administrativo compete a realização das tarefas de tipo auxiliar e


necessárias ao normal funcionamento da firma.

O pessoal técnico, que pode ser especializado numa ou mais das áreas e actuação das
firmas de auditores (auditoria, organização, impostos, etc.), está inserido normalmente
num esquema hierárquico. A título exemplificativo, a cadeia hierárquica relativa um
sócio do departamento de auditoria de um firma de auditores pode ser a que se apresenta
a seguir a qual cada um assume a sua função especifica:

HIERARQUIA DAS MULTINACIONAIS DE AUDITORIA

ORGANIZADAS EM 3 OU + DEPARTAMENTOS:
 Auditoria;
 Acessoria Fiscal;
 Consultoria de Gestão;

PESSOAL:
 Técnico: partners/sócios, managers/supervisor, seniores, assistentes
 Administrativo

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PARTNER
(Sócio)

Secretariado

Manager
Manager
(Supervisor)
(Supervisor)

Senior Senior Senior


Senior

Assistente Assistente Assistente


Assistente

Assistente Assistente Assistente Assistente

AS BIG-FOUR:
 Deloitte & touché;
 Ernst & young;
 Klynveld peat marwick goerdeler (kpmg);
 Price waterhouse & coopers (pwc).

ÉTICA E DEONTOLOGIA PROFISSIONAL

CONCEITOS FUNDAMENTAIS
ÉTICA: - “Parte da filosofia que trata da moral” (In Grande Dicionário da Língua
Portuguesa). Ciência do dever ser = Existência de valores.

DEONTOLOGIA: É a ciência dos deveres. Dever “é o acto que tem de se encontrar em


virtude de uma ordem, preceito ou contrato”
(In Grande Dicionário da Língua Portuguesa)
Deontologia Profissional => Tem a ver com as regras de conduta de qualquer
actividade profissional.

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Código de ética da IFAC
O código de ética aborda vários aspectos, mas reconhece também que os objectivos da
profissão contabilística são os de trabalhar para os mais altos padrões de
profissionalismo, para atingir os mais altos níveis de desempenho e, de uma forma geral,
para atingir os requisitos do interesse público.

Estes objectivos prespectivam atingir quatro necessidades básicas:


 Credibilidade;
 Profissionalismo;
 Qualidade de serviço e
 Confiança.

E a seguir, o código de ética da IFAC salienta que a fim de atingir os objectivos da


profissão contabilística, os contabilistas profissionais têm de observar os seguintes sete
pré-requisitos fundamentais que são também os princípios de ética que regem as
responsabilidades profissionais do Auditor:

 Independência;
 Integridade;
 Objectividade;
 Competência profissional e zelo devido;
 Confidencialidade;
 Comportamento profissional; e
 Normas técnicas.

Ainda neste quadro de regras de conduta, podemos destacar com detalhe algumas:

Integridade - os auditores:

 Deverão executar o seu trabalho com honestidade, diligência e responsabilidade;


 Deverão respeitar as leis e divulgar o que se espera seja feito ao abrigo das leis e
da profissão;
 Não deverão, em consciência, participar em actividade ilegais, ou em actos que
desacreditem a profissão de auditoria interna ou a organização;
 Deverão respeitar e contribuir para os objectivos legítimos e éticos da
organização.

Objectividade - os auditores:

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 Não deverão participar em qualquer actividade ou manter uma relação que
prejudique ou que se presuma possa prejudicar o seu julgamento imparcial. A
participação inclui actividades ou relações tais, que possam estar em conflito com
os interesses da organização.
 Não deverão aceitar nada que possa prejudicar ou que se presuma possa
prejudicar o seu julgamento profissional.
 Divulgarão todos os factos materiais de que tenham conhecimento, os quais, a
não serem divulgados, possam distorcer a informação das actividades em análise.

Confidencialidade - os auditores:

 Deverão ser prudentes na utilização e protecção da informação obtida no


desempenho das suas actividades.
 Não deverão utilizar a informação para qualquer benefício próprio ou que de
outra maneira estaria em desacordo com as leis ou em detrimento dos objectivos
legítimos e éticos da organização.

Competência - os auditores:

 Aceitarão apenas serviços para os quais disponham do necessário conhecimento,


proficiência e experiência;
 Desempenharão os serviços de auditoria de acordo com as Normas
Internacionalmemte aceites pela classe dos auditores;
 Deverão continuamente aperfeiçoar a sua proficiência e a eficiência e qualidade
dos seus serviços.

O PLANEAMENTO DE UMA AUDITORIA

Uma das normas de auditoria anteriormente enunciadas refere que ´´ O trabalho deve ser
adequadamente planeado e, no caso de haver assistentes, estes devem ser
apropriadamente supervisionados ``.

O planeamento de uma auditoria está descrito na ISA 300 – PLANNING, segundo o qual
significa desenvolver uma estratégia geral e uma abordagem pormenorizada quanto à
natureza, tempestividade e extensão esperadas de uma auditoria devendo o auditor
planear realizá-la de uma forma eficiente e tempestiva. Desse modo, “planear uma
auditoria envolve estabelecer a estratégia global para a auditoria e desenvolver um plano
de auditoria, a fim de reduzir o risco da auditoria a um nível baixo aceitável.

O auditor deve planear o trabalho de auditoria de forma que a auditoria seja levada a
efeito de uma maneira eficaz
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O auditor externo deve planear e executar a auditoria com uma atitude de cepticismo
profissional reconhecendo que podem existir circunstâncias que dêem origem às
demonstrações financeiras estarem distorcidas de forma materialmente relevante.

O Planeamento do Trabalho

O adequado planeamento da auditoria contribui para assegurar que se dedique atenção


apropriada a áreas importantes da auditoria, que potenciais problemas sejam identificados
e que o trabalho seja completado de uma forma expedita. O planeamento contribui
também para a devida atribuição de trabalho a auxiliares e à coordenação de trabalho
feito por outros auditores e peritos.O planeamento, contribui tambem para que o trabalho
seja completado de forma expedita e dentro dos prazosprevistos

A extensão do planeamento variará de acordo com a dimensão da entidade, a


complexidade da auditoria e a experiência do auditor com a entidade e o conhecimento
do negócio.

A obtenção do conhecimento do negócio é uma parte importante do planeamento do


trabalho. O conhecimento do negócio pelo auditor contribui para a identificação de
acontecimentos, transacções e práticas que possam ter um efeito materialmente relevante
sobre as demonstrações financeiras.

A RESPONSABILIDADE DO PLANEAMENTO está a cargo do auditor responsável


pela mesma, sendo no entanto aceitável que tal técnico o debata com o Órgão de Gestão
da entidade. O auditor pode desejar debater elementos do plano global de auditoria e
determinados procedimentos de auditoria com o conselho fiscal da entidade, com a
gerência e com os quadros a fim de melhorar a eficácia e eficiência da auditoria a fim de
coordenar procedimentos de auditoria com o trabalho do pessoal da entidade.

O Plano Global de Auditoria

O auditor deve desenvolver e documentar um plano de auditoria que descreva o âmbito e


a condução esperados da auditoria. Enquanto que o registo do plano global de auditoria
necessitará de ser suficientemente pormenorizado para guiar o desenvolvimento do
programa de revisão, a sua forma e conteúdo variarão de acordo com a dimensão da

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entidade, a complexidade da auditoria e a metodologia e a tecnologia específicas usadas
pelo auditor.

No desenvolvimento do plano global de uma auditoria devem ser levados em conta cinco
temas essenciais:
I. Conhecimento do negócio (ISA 310 / DRA 310);

II. Compreensão do sistema contabilístico e de controlo interno (DRA 410);

III. Risco (ISA 400 / DRA 400) e materialidade (ISA 320 / DRA 320);

IV. Natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos de auditoria; e

V. Coordenação, direcção, supervisão e revisão da auditoria.

Há ainda vários assuntos que podem ser considerados, como o princípio da continuidade,
condições especiais (Compromisso e planeamento de uma auditoria relacionadas), termos
de compromisso, utilização de tecnologias de informação pelo revisor e natureza e datas
de entrega dos relatórios.

CARTA DE COMPROMISSO DE AUDITORIA

ISA 210 – TERMS OF AUDIT ENGAGEMENTS (CONDIÇÕES DOS


COMPROMISSOS DE AUDITORIA)

O auditor e o seu cliente devem acordar sobre os termos do compromisso os quais


necessitam de ser registadosnuma carta de compromisso de auditoria ou noutra forma
conveniente de contrato.

Aquela carta deve ser enviada pelo auditor ao seu cliente e por este aceite antes do
início da auditoria, a fim de se evitar possíveis mal entendidos, ou seja, o “expectation
gap”

ASPECTOS PRINCIPAIS A INCLUIR NA CARTA:

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- 33 -
 O objectivo da auditoria às df;
 A responsabilidade do órgão de gestão pelas df;
 O âmbito da auditoria:
o Legislação;
o Regulamentos;
o Normas Técnicas do organismo profissional do auditor

 A forma de quaisquer relatórios ou outras comunicações sobre os resultados


do compromisso;
 Alertar para a existência de um risco inerente (não evitável) de que alguma
distorção materialmente relevante possa não ser detectada;
 O acesso, sem restrições, do auditor a quaisquer registos, documentos e
informações relacionadas com a auditoria

OUTROS ASPECTOS QUE PODERÃO SER INCLUIDOS NA CARTA


 Acordos referentes ao planeamento da auditoria;
 Expectativa de recepção do órgão de gestão, declarações escritas relativas a
esclarecimentos prestados relacionados com a auditoria;
 Pedido para o cliente confirmar as condições do compromisso, acusando a
recepção da carta compromisso;
 Descrição de quaisquer outras cartas ou relatórios que o auditor espera emitir para
o cliente;
 Bases sobre as quais são calculados os honorários e respectiva forma de
facturação;
 Acordos relativos ao envolvimento, em alguns aspectos da auditoria, de outros
auditores e peritos;
 Acordos referentes ao envolvimento de auditores internos e de outro pessoal do
cliente;
 Tratando-se de uma primeira auditoria, os acordos a efectuar com o auditor
anterior,se aplicável;
 Quaisquer restrições à responsabilidade do auditor, quando exista tal
possibilidade;
 Referência a quaisquer acordos adicionais entre o auditor e o cliente.

ISA 310 – KNOWLEDGE OF THE BUSINESS (CONHECIMENTO DO


NEGÓCIO)

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O conhecimento do negócio da empresa cujas df vão ser auditadas, permite ao auditor
identificar e compreender os acontecimentos, as transacções e as práticas que, no seu
julgamento, podem ter um efeito significativo em tais df, ou na auditoria ou no relatório
da auditoria (clc) tal conhecimento é utilizado pelo auditor para determinar os riscos
inerente e de controlo e a natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos de
auditoria.

A obtenção do necessário conhecimento do negócio de uma empresa ou entidade, apesar


de ser um processo contínuo e cumulativo obriga, numa primeira auditoria, ao
dispêndio, por parte dos auditores, de um número muito significativo de horas de
trabalho.

Algumas das fontes de informação que os auditores utilizam:


 Debates com o pessoal da empresa;
 Debates com os auditores internos e análise dos seus relatórios;
 Debates com os advogados e outros consultores da empresa;
 Leitura de publicações especializadas do respectivo sector de actividade;
 Visita a todas as instalações
 Leitura de documentos produzidos pela empresa:
o Actas de reuniões da assembleia geral, dos órgãos de gestão e de
fiscalização;
o Relatórios de contas;
o Manual de políticas contabilísticas e procedimentos de controlo interno
o Material publicitário;
 Leitura de legislação e regulamentos oficiais.

O conhecimento e a compreensão do negócio da empresa ou entidade, permite o


auditor a identificar e compreender as classes de transacções, saldos de conta, e
divulgações que se esperam nas DF, tal como os acontecimentos e as práticas
desenvolvidas. Permite ainda determinar os riscos inerente e de controlo e a resposta do
órgão de gestão a tais riscos, bem como a natureza, tempestividade e extensão dos
procedimentos de auditoria.

O auditor tem ainda que conhecer o negócio da empresa de modo a avaliar as provas de
auditoria e estabelecer a adequação/validade das asserções contidas nas DF, desenvolver
o plano global de revisão/auditoria e o respectivo programa, proporcionar um melhor
serviço ao cliente, avaliar as estimativas contabilísticas e os esclarecimentos do órgão de
gestão e identificar as áreas que necessitam de considerações especiais de

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revisão/auditoria. No caso de se ver confrontado com esclarecimentos contraditórios, o
conhecimento do negócio permite ao auditor reconhecer informações conflituantes.

O auditor pode ainda utilizar esse conhecimento para identificar indícios ou


circunstâncias não usuais, tais como fraudes ou incumprimentos de leis, fazer indagações
pertinentes com capacidade para ponderar a razoabilidade das respostas e verificar a
adequação das políticas contabilísticas e das divulgações das DF.

Neste sentido, o auditor deve considerar, de acordo com o DRA 310 (Apêndice), as
seguintes matérias:

1. Factores económicos gerais


 Nível geral da actividade económica (por exemplo, recessão, crescimento);
 Taxas de juro e disponibilidade de financiamento;
 Inflação, revalorização e desvalorização da moeda;
 Políticas governamentais;
o Monetária;
o Fiscal;
o Tributária - sociedades e outros;
o Incentivos financeiros (por exemplo, programas de ajuda governamental);
o Direitos, restrições ao comércio;
o Controlo cambial;

2. O sector – condições importantes que afectam o negócio da entidade


 Mercado e concorrência;
 Actividade cíclica ou sazonal;
 Alterações na tecnologia dos produtos;
 Risco do negócio (tecnologia, moda, facilidade de entrada da concorrência);
 Operações em declínio ou em expansão;
 Condições adversas (procura em declínio, excesso de capacidade, concorrência);
 Principais rácios e estatísticas operacionais;
 Práticas e problemas contabilísticos específicos;
 Requisitos e problemas ambientais;
 Enquadramento regulamentador;
 Fornecimento e custo da energia;
 Práticas específicas ou únicas (contratos laborais, métodos de financiamento…)
3. A entidade:

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 Gestão e detentores do capital – Estrutura empresarial, organizacional, do capital
e do grupo;
 Negócio da entidade – produtos, mercados, fornecedores, custos, operações
 Desempenho financeiro – factores respeitantes à posição financeira e
lucratividade da entidade;
 - Relato ambiental – influências externas que afectem o órgão de gestão na
preparação das DF.

Importa ainda referir que a lista acima mencionada, embora cubra uma grande variedade
de matérias, não é exaustiva.

Compreensão dos sistemas contabilísticos e de Controlo Interno (CI)

Sistema contabilístico é, segundo o DRA 410, uma série de tarefas adoptadas pela gestão
de uma entidade através das quais as transacções são processadas como um meio de
manter registos financeiros e que identifica, agrega, analisa, calcula, classifica, regista,
resume e relata transacções e outros acontecimentos.

Já segundo a ISA 315, o sistema de informação relevante para os objectivos do relato


financeiro, que inclui o sistema contabilístico, é composto por registos estabelecidos para
iniciar, registar, processar e relatar transacções da entidade e para manter a
responsabilidade pelos Activos, Passivos e Capital Próprio relacionados.

Ainda na ISA 315, é referido que o auditor deve obter uma compreensão do sistema de
informação, incluindo os processos de negócio relacionados, relevante para o relato
financeiro, em áreas como: as principais classes de transacções nas operações da empresa
e como se iniciam; os registos contabilísticos, os documentos de suporte e as contas
incluídas nas DF; e o processo de relato contabilístico e financeiro, desde o início das
transacções e outros acontecimentos importantes até à sua inclusão das DF.
O sistema de Controlo Interno é também referido na ISA 315 como o processo concebido
e posto em vigor pelos responsáveis pela governação, gestão e outro pessoal para
proporcionar segurança razoável que permita atingir os objectivos da entidade
relativamente à credibilidade do relato financeiro, eficácia e eficiência das operações e
cumprimento das leis e regulamentos aplicáveis.

Desse modo, as políticas e procedimentos de CI são adoptados pelos próprios órgãos da


empresa. O CI permite ainda garantir a salvaguarda de activos, prevenir e detectar
fraudes e erros, garantir a precisão e plenitude dos registos contabilísticos e assegurar a
preparação tempestiva de informação financeira fidedigna.
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O CI estende-se para além das matérias que se relacionam directamente com as funções
do sistema contabilístico, compreendendo também o ambiente de controlo (atitude global,
consciencialização e acções dos directores e administradores relativamente ao sistema de
CI e à sua importância para a empresa), que tem de ser avaliado pelo auditor, e os já
referidos procedimentos de controlo, que o auditor tem de conhecer de modo a
desenvolver o Plano de Auditoria.

As quatro fases da avaliação do sistema de CI são as seguintes:

I. Identificação e descrição dos sistemas implantados;


II. Confirmação dos sistemas implantados;
III. Identificação dos pontos-chave de controlo e avaliação preliminar;
IV. Apreciação do funcionamento do sistema.

ISA 320 – AUDIT MATERIALITY (MATERIALIDADE EM AUDITORIA)

Na Estrutura Conceptual2 do IASB, “a informação é material se a sua omissão ou


distorção influenciarem as decisões económicas dos utentes tomadas na base das DF.
A materialidade depende da dimensão do item ou do erro julgados nas circunstâncias
particulares da sua omissão ou distorção. Assim, a materialidade proporciona um patamar
ou ponto de corte em vez de ser uma característica qualitativa principal que a informação
deve ter para ser útil”.

Já segundo o PGC, a materialidade refere-se à magnitude ou natureza de um erro/omissão


da informação financeira (considerada individual ou agregadamente) que torna provável
que o julgamento de uma pessoa interessada e confiante em tal informação, teria sido
influenciado/afectado a sua decisão como consequência de tal erro ou erros. Dessa forma,
o princípio contabilístico da materialidade determina que as DF devem evidenciar todos
os elementos que sejam relevantes e que possam afectar avaliações ou decisões pelos
utentes interessados.

O auditor deve tomar em consideração a materialidade e a sua relação com o risco de


auditoria, sendo que a determinação daquilo que é materialmente relevante é matéria do
seujulgamento profissional. A materialidade é considerada tendo em conta as
necessidades (heterogenias) de informação dos utilizadores.

A MATERIALIDADE pode ser entendida de duas formas:


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 Em termos quantitativos (quantias) - A materialidade reflecte-se geralmente ao
nível do Balanço e da Demonstração dos resultados por naturezas (Ex. passivos
não contabilizados);

 Em termos qualitativos (natureza) - A materialidade reflecte-se geralmente no


Anexo ao Balanço e à Demonstração dos resultados (Ex. divulgações de
informações complementares inadequadas, nomeadamente quanto a políticas
contabilisticas adoptadas).

Outro aspecto importante a considerar pelo auditor tem a ver com o efeito agregado de
pequenas quantias as quais, no seu conjunto, podem afectar significativamente as DF. O
auditor necessita considerar se o efeito líquido agregado das distorções específicas é
materialmente relevante e se é adequado estimar (projectar) outras distorções que não
tenham sido identificadas mas que se relacionem com as primeiras.

Segundo a isa 320, existe uma relação inversa entre a materialidade e o nível do risco de
auditoria, ou seja, quanto maior for o nível de materialidade, menor será o risco de
auditoria. e vice-versa. A materialidade tem a ver com uma medida de precisão, enquanto
o risco de auditoria está relacionado com uma medida de credibilidade.

Conclusões da análise do gráfico:


 Se o nível de materialidade é alto (ex. Não confirmar qualquer saldos de
clientes) => o risco de auditoria é baixo;
 Se o nível de materialidade é baixo (ex. Confirmar todos os Saldos de clientes)
=> o risco de auditoria é alto

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A materialidade deve ser considerada aquando do planeamento da auditoria em relação
com:
 O seu nível global;
 Os items tomados individualmente;
 Considerações de natureza legal e regulador;

Estas situações podem resultar em diferentes níveis de materialidade.

Os factores que podem influenciar a avaliação da materialidade monetária são geralmente


os seguintes:
 Total das vendas e das prestações de serviços (0,5% a 2%);
 Resultado líquido antes de impostos (5% a 10%);
 Total do activo (5% a 10%);
 Total do passivo (5% a 10%);
 Total do balanço (0,1% a 2,5%);
 Total do capital próprio (1% a 5%).

Isa 400 – risk assessement and internal control (determinção do risco e controlo
interno)

Risco de auditoria - risco de o auditor expressar uma pinião inapropriada quando as DF


apresentam distorções materialmente relevantes.

Exemplo de opinião inapropriada:


Expressar uma opinião sem reservas mas com ênfases em que estas indiciem, de facto,
desacordos relativamente a uma ou mais políticas contabilísticas adoptadas na preparação
das DF e cujo efeito nas mesmas seja materialmente Relevante.

O risco de auditoria é uma função do risco de distorção material (ou seja, o risco de que
as DF estejam materialmente distorcidas antes da auditoria) e do rico de detecção (o risco
de que o auditor não detecte tal distorção). O risco de distorção material é composto pelo
risco inerente e pelo risco de controlo.

Risco inerente é a susceptibilidade de um saldo de conta ou classe de transacções conter


uma distorção que possa ser materialmente relevante, individualmente ou agregada com
distorções em outros saldos ou classes, assumindo que não existem os respectivos
controlos internos.

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Risco de controlo, por sua vez, é a susceptibilidade de uma distorção ocorrer num saldo
de conta ou numa classe de transacções e ser materialmente relevante, individualmente
ou agregada com distorções em outros saldos ou classes, não vir a ser prevenida,
detectada e corrigida atempadamente pelo sistema de controlo interno.

Por último, o Risco de detecção é a susceptibilidade dos procedimentos substantivos


executados pelo auditor não virem a detectar uma distorção que exista num saldo de
conta ou classe de transacções que possa ser materialmente relevante, individualmente ou
agregada com distorções em outros saldos ou classes.

De acordo com a ISA 315, o auditor deve identificar e determinar os riscos de detecção
material ao nível de cada DF e ao nível de cada asserção para as classes de transacções,
saldos de conta e divulgações.

Como estes três factores constituem o determinante do risco de auditoria, em termos


matemáticos temos a seguinte expressão:

A ISA 400 apresenta em APÊNDICE, uma ilustração que mostra a interrelação dos
componentes do RA, ou seja, como pode variar o RD baseado nas determinações do
RI e do RC:
Nota! A área sombreada representa o RD

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Há duas normas de auditoria nos Estados Unidos que recomendam o uso de um modelo
de risco de planeamento de auditoria multiplicativo, denominado Audit Assurance Model
(AAM) ou Audit Risk Model (ARM), baseados na fórmula acima referida.

Existe portanto uma relação inversa entre o RD e o nível combinado de RI e RC. Desse
modo, se o RI e o RC são altos, os níveis aceitáveis de RD necessitam de ser baixos para
reduzir o RA a um nível baixo aceitável.

Ex:
Se RI =RC= 80% (altos) => RD muito baixo (ex. 10%) => RA baixo = 6,4%
Pelo contrário, se o RI e o RC são baixos, o auditor pode aceitar um RD mais alto e
reduzir o RA a um nível baixo aceitável.

Se RI =RC= 30% (baixos) => RD alto (v.g. 70%) => RA baixo = 6,3%

ISA 300 – PLANNING (PLANEAMENTO) - Refere que quando os auditores


planeiam a natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos de auditoria
devem ter em atenção, de entre outros, vários aspectos.

Dependem de aspectos como o julgamento profissional, o efeito da tecnologia de


informação na auditoria, o trabalho da auditoria interna e o efeito esperado sobre os
procedimentos da auditoria externa.

A natureza dos procedimentos de auditoria depende da implementação de um sistema


de CI. Já a extensão depende da selecção dos elementos da população: a auditoria pode
ser realizada a partir de todos os elementos, de elementos específicos (valor mais
elevado, menor frequência) ou a partir de amostras (estatísticas e não estatísticas). Quanto
à tempestividade da auditoria, o auditor deve testar os controlos no período em que neles

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pretende confiar e assegurar-se que os procedimentos substantivos se refiram ao final do
período auditado, para que o RD se mantenha baixo.

Coordenação, Direcção, Supervisão e Revisão daAuditoria

AICPA (1.ª Norma de Auditoria relativa ao Trabalho de Campo): «o trabalho deve ser
adequadamente planeado e, no caso de haver assistentes, estes devem ser
apropriadamente supervisionados.»

IFAC (ISA 300): «o planeamento também auxilia na apropriada utilização de assistentes e


na coordenação do trabalho efectuado por outros auditores e peritos.»

Depois de assinado o contrato de prestação de serviços entre a firma de auditores e a


empresa, o supervisor do trabalho, após a reunião com o partner/sócio do mesmo, deverá:
 Escolher a equipa de auditoria (seniores e assistentes) mais adequada;
 Considerar o eventual trabalho a ser realizado por terceiros;
 Elaborar um orçamento de horas a despender por cada técnico e por cada área de
trabalho;
 Determinar os locais, períodos e datas em que deve ser realizado o trabalho de
campo;
 Determinar os técnicos envolvidos em cada uma das visitas;
 Determinar as datas em que devem ser entregues os relatórios e parecer.

Quando se planeia uma auditoria dever-se-á sempre prever a hipótese de se fazerem


ajustamentos ao longo da execução do trabalho, uma vez que, sobretudo em 1.ªs
auditorias, há um razoável desconhecimento das realidades concretas da empresa por
parte do auditor.

O controlo de qualidade do trabalho de auditoria realizado é um dos aspectos mais


importantes relacionado com o exercício da profissão. Daí o facto de, quer o ifac (isa
220) quer a uec (as 6) se debrucem sobre tal problemática.

OUTRAS MATÉRIAS

• A possibilidade de o pressuposto da continuidade poder ser posto em causa.


• Condições que exijam atenção especial, tais como a existência de partes em relação
de dependência.
• Os termos do compromisso e quaisquer responsabilidades oficiais.
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• A natureza e oportunidade de relatórios ou outras comunicações com a entidade
que se esperem de acordo com o compromisso.

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CONCEITO DE CONTROLO INTERNO
O sistema de controlo interno é o plano de organização e todos os métodos e
procedimentos adoptados pela administração de uma entidade para auxiliar a atingir o
objectivo de gestão de assegurar, tanto quanto for praticável, a metódica e eficiente
conduta dos seus negócios, incluindo a aderência às políticas da administração, a
salvaguarda dos activos, a prevenção e detecção de fraudes e erros, a precisão e plenitude
dos registos contabilísticos e a atempada preparação de informação financeira fidedigna.

Os Objectivos do Controlo Interno visam assegurar:


 A confiança e integridade da informação;
 A conformidade com as políticas, planos, procedimentos, leis e regulamentos;
 A salvaguarda dos activos;
 A utilização económica e eficiente dos recursos;
 A realização dos objectivos estabelecidos para as operações ou programas.

TIPOS DE CONTROLO INTERNO

Controlo interno administrativo - Inclui o plano de organização e os procedimentos e


registos que se relacionam com os processos de decisão e que conduzem à autorização
das transacções pela administração. É o ponto de partida para o controlo interno
contabilístico.

Controlo interno contabilístico - Compreende o plano de organização e os registos e


procedimentos que se relacionam com a salvaguarda dos activos e com a confiança que
inspiram os registos contabilísticos.

Os registos contabilísticos devem proporcionar uma razoável certeza de que:


 As transacções são executadas de acordo com uma autorização geral ou específica
da administração;

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As transacções são registadas de modo a:
 Permitirem a preparação de demonstrações financeiras em conformidade com
princípios de contabilidade geralmente aceites ou com qualquer outro critério
aplicável a tais demonstrações;
 Manterem um controlo sobre os activos;
 O acesso aos activos é apenas permitido de acordo com autorização da
administração;
 os registos contabilísticos dos activos são periodicamente comparados com esses
mesmos activos sendo tomadas acções apropriadas sempre que se encontrem
quaisquer diferenças.

Elementos fundamentais a ter em atenção quando se estabelece um sistema de controlo


interno:
 A definição de autoridade e delegação de responsabilidades;
 A segregação, separação ou divisão de funções;
 O controlo das operações;
 A numeração dos documentos;
 A adopção de provas e conferências independentes.

DEFINIÇÃO DE AUTORIDADE E DELEGAÇÃO DE RESPONSABILIDADES


Tem como objectivo fixar e limitar as funções de todo o pessoal. Deve ser variável e
flexível numa pequena empresa. Numa grande empresa tais factos devem ser
estabelecidos através de um organigrama, de um manual de descrição de funções, de um
manual de políticas e procedimentos contabilísticos e de um manual das medidas de
controlo interno.

SEGREGAÇÃO, SEPARAÇÃO OU DIVISÃO DE FUNÇÕES


Tem a ver com o facto de a função contabilística e a função operacional deverem estar de
tal modo separadas para que não seja possível uma pessoa ter o controlo físico de um
activo e, simultaneamente, ter a seu cargo os registos a ele inerentes.
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Além disso, nenhum empregado deverá ter a possibilidade de ser o responsável de uma
operação desde o início até ao seu termo.Rotação periódica dos empregados.

CONTROLO DAS OPERAÇÕES


Tem fundamentalmente a ver com a sequência das mesmas, ou seja o ciclo autorização /
aprovação /execução / registo / custódia, de acordo com os critérios estabelecidos.

NUMERAÇÃO DOS DOCUMENTOS


Os documentos deverão ser numerados tipográfica e sequencialmente. Isto possibilita
detectar quaisquer utilizações menos apropriadas dos mesmos. Se por qualquer motivo
um documento for anulado depois de preenchido não deve ser destruído mas sim
arquivado em local próprio como prova da sua não utilização.
Deve haver um controlo numérico de todos os documentos recebidos da tipografia de
modo a que a sua entrada ao serviço se dê de forma sequencial.

ADOPÇÃO DE PROVAS E CONFERÊNCIAS INDEPENDENTES


Tem como objectivo não só actuar sobre o sistema implementado como também sobre o
trabalho que cada pessoa executa de forma a se obter o mínimo de erros possível.

FACTORES LIMITATIVOS DO CONTROLO INTERNO


 Não interesse por parte da Administração na manutenção de um bom sistema de
controlo porque não está interessada em atingir a confiança e a integridade da
informação.

 Dimensão da empresa: a segregação de funções é mais difícil de atingir numa


empresa com pouco pessoal do que numa empresa com mais pessoal.
 Relação custo/benefício: há que ter em atenção se o custo para a implementação
do sistema não será superior ao benefício que se espera obter dele.
 Existência de erros humanos, conluio e fraudes: pode decorrer de falta de
competência ou de falta de integridade moral.
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 Transacções pouco usuais: dado que um sistema de controlo interno é geralmente
implementado para prever transacções correntes.
 Utilização da informática: porque pode possibilitar o acesso directo a ficheiros.

QUEM IMPLEMENTA O SISTEMA DE CONTROLO INTERNO


 Técnicos de organização e métodos;
 Auditores internos;
 Director Administrativo-Financeiro;
 Consultores externos.
Nota: o sistema terá sempre de ser aprovado pela Administração

DOCUMENTOS A ANALISAR DURANTE A RECOLHA DO SISTEMA DE


CONTROLO INTERNO
 Organigramas
 Manual de descrição de funções
 Manuais de políticas e procedimentos contabilísticos e das medidas de controlo
interno
 Outras informações relacionadas com os aspectos do controlo administrativo e do
controlo contabilístico As leituras realizadas deverão ser completadas com
entrevistas e observações.

FORMAS DE RECOLHER E DE REGISTAR UM SISTEMA DE CONTROLO


INTERNO
 Questionários padronizados
 Narrativas
 Fluxogramas
 Forma mista

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QUESTIONÁRIOS PADRONIZADOS
Conjunto mais ou menos extenso de procedimentos contabilísticos e de medidas de
controlo interno que se deseja estejam em efectividade numa empresa minimamente
organizada.

 É a forma de registo menos vantajosa pela falta de visão global e rápida que
proporciona.
 Todas as áreas da empresa estão cobertas
 Cada procedimento tem três hipóteses de resposta: Sim, Não e Não Aplicável.
 Incluem também uma coluna para observações relevantes.

NARRATIVAS
Descrição relativamente detalhada dos procedimentos contabilísticos e das medidas de
controlo interno existentes em cada uma das áreas operacionais da empresa.

Tem tendência para uma demasiada pormenorização e consequente perda de uma visão
rápida e global do conjunto da área descrita e dos seus aspectos mais significativos.

Do lado esquerdo registam-se os procedimentos e medidas em vigor à data do


levantamento do sistema e do lado direito registam-se as alterações efectuadas ao
procedimento correspondente do lado esquerdo.

FLUXOGRAMAS
Forma de representação gráfica que se socorre de vários símbolos para apresentar os
diversos procedimentos contabilísticos e medidas de controlo interno existentes em cada
uma das diferentes áreas operacionais da empresa.

O fluxograma vertical dá ênfase especial aos documentos em detrimento das secções em


que os mesmos são originados ou por onde vão circulando.
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O fluxograma horizontal apresenta a sucessão dos procedimentos de forma horizontal os
quais atravessam duas ou mais colunas cada uma delas representando as secções
envolvidas.

VANTAGENS E INCONVENIENTES DOS FLUXOGRAMAS


Esta técnica de registo é preferível às outras uma vez que pode representar de forma mais
clara, simples e concisa qualquer esquema por mais complexo que seja.

No entanto não é de fácil preparação, exige o conhecimento de técnicas muito específicas


e obriga geralmente à utilização prévia de uma das técnicas anteriores.

O fluxograma horizontal apresenta com mais clareza e num espaço mais reduzido os
procedimentos seguidos em cada uma das áreas operacionais.

FORMA MISTA
Resulta do facto de algumas vezes ser bastante difícil representar uma operação através
de um fluxograma ou, sendo possível, o mesmo resultar de tal forma confuso que tornaria
Difícil a sua interpretação.

Esta forma de registo socorre-se pois do fluxograma e da narrativa.


A base de registo é o fluxograma e quando sucede que se torna necessário representar
uma operação complexa o fluxograma é «cortado» utilizando-se então a narrativa para a
respectiva descrição, a qual deverá ser feita em folha especial, após a conclusão do
fluxograma.

ADEQUAÇÃO DO SISTEMA DE CONTROLO INTERNO


Depois do levantamento e registo do sistema de controlo interno, o auditor sabe se é
adequado ou não:

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 Se for adequado forçosamente realizará testes de conformidade para verificar se
está efectivamente em funcionamento

 Se não for adequado pode-se passar de imediato aos testes substantivos, mas o
procedimento correcto é realizar os testes de conformidade para se ter a certeza de
que o sistema implementado é de facto deficiente e que portanto não inspira
confiança

NOTAS RELATIVAS À AVALIAÇÃO DO SISTEMA DE CONTROLO INTERNO


Para a selecção das operações ou procedimentos a serem testados usam-se as técnicas de
amostragem tendo em atenção que a amostra deve ser representativa do total do universo.

Quando se realiza um determinado teste de conformidade e se detectam sistematicamente


desvios ao sistema que era suposto estar implementado não há vantagem em aprofundar
tal teste uma vez que a probabilidade de tal continuar a acontecer é bastante grande

O auditor deve assegurar-se que os procedimentos contabilísticos e as medidas de


controlo interno, se são operativas e adequadas, funcionam ao longo de todo o exercício.
Para tanto, é se necessários, os testes de conformidade não deverão incidir sobre um mas
sim sobre vários períodos.

Cada um dos testes de conformidade só deve ser escrito depois de se efectuar o


levantamento e o registo do sistema de controlo interno. Daqui se pode concluir que não
há testes padronizados. Há no entanto procedimentos básicos que se aplicam a qualquer
empresa.

SUGESTÕES PARA A MELHORIA DOS PROCEDIMENTOS


CONTABILÍSTICOS E DAS MEDIDAS DE CONTROLO INTERNO
Embora este não seja o objectivo principal do seu trabalho, o auditor costuma apresentar
um “management letter” (relatório) à Administração como forma de complementar o seu
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trabalho. Esse relatório não deverá incluir todos os pontos fracos de procedimento e
controlo detectados mas apenas os mais significativos.

Antes de ser apresentado à Administração o projecto deve ser discutido com os


responsáveis das secções em causa a fim de se ter a certeza de que os aspectos focados
são pertinentes e actuais.

EXEMPLO DE NARRATIVA
1. O cliente preenche o verbete de depósito
2. Entrega ao caixa o verbete e o dinheiro a depositar
3. O caixa conta o dinheiro
4. Confere a sua contagem com o verbete
5. Arrecada o dinheiro
6. Regista o depósito
7. Valida o verbete
8. Separa as cópias do verbete
9. Entrega uma ao cliente
10. Arrecada a ou as restantes

O fluxograma pressupõe que a realidade a descrever está em movimento, envolve uma


certa evolução no espaço e no tempo. O fluxograma torna-se útil e ganha importância
quando a realidade a representar (o sistema ou processo ou uma parte dele) assume uma
relativa complexidade. Visa então descrever, explicar e transmitir de uma forma simples e
facilmente apreensível uma realidade por si complexa.

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A Prova de Auditoria
OBTENÇÃO DE PROVA E PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
Ao longo da auditoria o auditor tem que recolher muita e variada informação, para que
possa cumprir os seguintes objectivos:
 Emitir o seu parecer sobre as DF;
 O trabalho realizado possa ser controlado e revisto por um profissional mais
experiente e examinado pelo organismo profissional;
 Constatar se as normas e os procedimentos de auditoria estão a ser seguidos e
cumpridos;
 Para defesa do parecer em Tribunal, quando necessário;
 Aumentar o prestígio e dignificação da profissão.

A Prova de Auditoria (ISA 500 – AUDIT EVIDENCE) é toda a informação usada pelo
auditor para chegar às conclusões em que se baseia a opinião de auditoria, ou seja, é o
conjunto de evidências que suportam a opinião do auditor, a emitir no relatório de
auditoria.

A Prova de Auditoria inclui a informação contida nos registos contabilísticos e outra


informação e demais informação obtida nos procedimentos de auditoria executados
durante o decurso da auditoria. Adicionalmente, integra a informação obtida junto de
outras fontes, tais como auditorias/auditores anteriores. Deste modo, a prova de auditoria
é natureza cumulativa. Porém, não se espera que os auditores tratem toda a informação
que possa existir, devendo ponderar o custo de obtenção da prova de auditoria, o seu
significado e relevância. Não obstante, o auditor deve obter prova de auditoria
apropriada (qualidade e relevância) e suficiente (quantidade).

ASSERÇÕES DAS DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS (ISA 500)

As asserções/afirmações são as informações transmitidas pelos gestores, de maneira


explícita ou não. Estas informações estão incorporadas nas DF. Relativamente às
asserções, o auditor deve ter em atenção os seguintes aspectos:
 Considerar se a prova de auditoria é apropriada e suficiente para suportar as
asserções das DF;
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 Obter prova de auditoria relativamente a cada uma das asserções das DF;
 Quando existem dúvidas substanciais sobre asserções que tenham efeito material
sobre as DF, o auditor deve obter prova de auditoria suficiente a apropriada que
remova tais dúvidas;
 A natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos substantivos dependem
da ponderação dos riscos inerentes e de controlo interno relativos a cada asserção

ASSERÇÕES USADAS PELO AUDITOR (ISA 500)


a) Existência - um activo ou um passivo existe numa determinada data;

b) Direitos e obrigações - um activo ou um passivo respeita à entidade numa


determinada data;

c) Ocorrência - uma transacção ou um acontecimento realizou-se com a entidade


e teve lugar no período;

c) Integralidade/plenitude - não há activos, passivos, transacções ou


acontecimentos por registar, ou elementos por divulgar;

d) Valorização - um activo ou um passivo é registado e mantido por uma quantia


apropriada;

e) Mensuração - uma transacção ou um acontecimento é registado pela devida


quantia e o rédito ou gasto é imputado ao período devido; e

g) Apresentação e divulgação - um elemento é divulgado, classificado e descrito


de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável.

Normalmente, a prova de auditoria é obtida em relação a cada uma das asserções


subjacentes às demonstrações financeiras, embora um mesmo procedimento possa servir
para comprovar mais do que uma asserção.

Quando existam dúvidas substanciais sobre asserções que tenham efeito material sobre as
demonstrações financeiras, auditor deve obter prova de auditoria suficiente a apropriada
que remova tais dúvidas.

A credibilidade da prova de auditoria é influenciada pela sua origem (externa ou interna)


e pela sua natureza (visual, documental ou oral) e depende das circunstâncias concretas,
aferindo-se normalmente pelas seguintes regras:
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A prova de auditoria é mais persuasiva quando forem consistentes os elementos de prova
com origens ou naturezas diferentes, obtendo o auditor nestas circunstâncias um grau de
confiança mais elevado. Quando a prova proveniente de uma origem é inconsistente com
a proveniente de outra, o auditor necessita determinar quais os procedimentos adicionais
necessários para a resolução da inconsistência.

PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA

CONCEITO - säo métodos ou técnicas usados pelo auditor na realizaçäo do seu exame.

OBJECTIVO - obter as provas necessárias para a emisão do parecer.

A prova de auditoria é obtida a partir de uma combinação adequada de testes de controlo


e de procedimentos substantivos ou, em certas circunstâncias, apenas a partir de
procedimentos substantivos. Compreende não só a informação proporcionada pelos
documentos comprovativos e registos contabilísticos subjacentes às demonstrações
financeiras, como também a informação corroborativa proveniente de outras fontes.

Como testes de controlo entende-se aqueles que são realizados para obter prova de
auditoria sobre os sistemas contabilístico e de controlo interno, com vista a:
a) Constatar a sua existência;
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b) Avaliar se é adequado a sua concepção, devendo esta visar a prevenção e/ou
detecção e correcção de distorções materialmente relevantes; e

c) Avaliar o seu funcionamento eficaz ao longo do período sob exame.

Por procedimentos substantivos entende-se aqueles que são realizados para obter prova
de auditoria a fim de detectar distorções materialmente relevantes nas demonstrações
financeiras.

Os procedimentos substantivos são de dois tipos:


a) testes ao conteúdo das transacções e dos saldos; e

b) procedimentos analíticos.

Ao obter prova de auditoria a partir de procedimentos substantivos, o auditor deve


considerar se a prova obtida a partir de tais procedimentos, juntamente com qualquer
prova proveniente de testes de controlo, é apropriada e suficiente para suportar as
asserções subjacentes às demonstrações financeiras.

A natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos substantivos dependem, da


ponderação pelo auditor dos riscos inerentes e dos riscos de controlo interno relativos a
cada asserção. Quando os testes de controlo proporcionam prova satisfatória quanto à
eficácia dos sistemas contabilísticos e de controlo interno, poderá ser reduzida a extensão
dos procedimentos substantivos.

Ao contrário das normas de auditoria geralmente aceites (NAGA), os procedimentos


de auditoria podem variar de trabalho para trabalho de forma a se ajustarem as
circunstâncias específicas de cada caso.

Os procedimentos a utilizar numa auditoria dependerão do julgamento que o auditor faz


do trabalho a desenvolver.
A profundidade da aplicação dos procedimentos depende não só da forma como está
implementado o Sistema de Controlo Interno, como também da sua funcionalidade e
eficácia.

A selecção dos procedimentos a adoptar é em função da experiência e de um juízo


profissional – “Professional Judgement”

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A cada objectivo de auditoria deve associar-se um ou mais procedimentos, e estes devem
dar origem a papeis de trabalho – “working papers” - com as conclusões que derivaram
da aplicação desses princípios.

Os PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA dividem-se em:

GERAIS - os que tem aplicação em várias fases da execução do exame.

A 3.ª Norma de Auditoria do AIPCA, relativa ao TRABALHO DE CAMPO refere-se


a 4 procedimentos gerais:
1. INSPECÇÃO;
2. OBSERVAÇÃO;
3. INDAGAÇÃO;
4. CONFIRMAÇÃO

Além destes, a ISA 500 acrescenta mais 2:


5. CÁLCULO;
6. PROCEDIMENTOS ANALÍTICOS.

ESPECÍFICOS - os que são usados em situações muito concretas no decorrer das várias
areas da auditoria.
a. Do activo;
b. Do passivo;
c. De situação líquida;
d. De custos, proveitos e resultados.

INSPECÇÃO:
 De determinados bens do activo (Ex. numerário, existências, imobilizado
corpóreo);
 De documentação de suporte das operações (Ex. facturas, recibos, notas de
débito e de crédito);
 Por vezes é necessário recorrer a peritos para acompanharem as verificações
físicas de elementos especiais (Ex. obras em curso).

OBSERVAÇÃO
 Das funções desenvolvidas pelas várias pessoas;
 Dos procedimentos contabilísticos; e
 Das medidas de controlo interno implementadas pelo Órgão de Gestão.

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INDAGAÇÃO
 A qualquer trabalhador da empresa (informal ou formalmente)
o Nas entrevistas, o auditor:
 Deverá efectuar uma preparação adequada e prévia;
 Deverá ter em conta os diferentes níveis cultural, intelectual e
profissional das pessoas;
 Não deve influenciar as respostas;
 Deve abster-se de efectuar comentários negativos sobre a
organização dos serviços;
 Pode reconhecer os esforços do trabalho realizado.

CONFIRMAÇÃO
 É um dos procedimentos mais importantes que o auditor realiza para obter
provas necessárias à emissão do seu parecer;
 A Confirmação Externa é o processo de obter e avaliar a prova de auditoria
através de uma comunicação escrita, recebida directamente de um terceiro, em
resposta a um pedido de informação acerca de um item que afecta as asserções DF
(ISA 505);
 Quando decide usar as confirmações externas, o auditor deve considerar as
características do ambiente em que opera a entidade auditada e a prática dos
potenciais respondentes ao tratar pedidos para confirmação directa.
 Ao longo da Auditoria o auditor pode obter dois tipos de prova conforme o
referido anteriormente:
o INTERNA – obtidas na empresa e geradas por ela (v.g. facturas, letras,
guias remessa);
o EXTERNA – obtidas de terceiros relacionados com a auditoria (v.g.
certidões, circularização);
o As CERTIDÕES são geralmente obtidas nas Conservatórias e outros
organismos públicos através de requerimentos, tais como:
 Conservatória do Registo Comercial: Confirmação do capital e
seus detentores;
 Conservatória do Registo Predial: Confirmação da propriedade
de bens imóveis;
 Conservatória do Registo Automóvel: Confirmação da
propriedade de veículos;
 Centros Regionais da Segurança Social: Confirmação de dívidas
à SS;
 Repartições de Finanças: Confirmação de dívidas ao Estado.
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 As CIRCULARIZAÇÕES são pedidos de confirmação de saldos e
informações, realizados por escrito e enviados a terceiros, tais como: Bancos,
Clientes e outros devedores, Fornecedores e outros credores, Locadoras,
Seguradoras, Advogados e Detentores de capital.

 As CIRCULARES podem ser feitas:


o Em papel de carta da empresa – A circular deve referir que a resposta
deve ser enviada para o escritório do auditor;
o Em papel de carta do próprio auditor – A circular deverá incluir um
espaço para a empresa autorizar que as informações sejam prestadas
directamente ao auditor.
o De forma positiva – Solicita-se à entidade circularizada que responda à
carta que lhe é enviada confirmando, ou não a informação nela contida. A
circularização positiva proporciona mais garantias do que a
circularização negativa;
o De forma negativa – a entidade circularizada só é solicitada a responder
no caso de não concordar com a respectiva informação.
o Os conteúdos das Circulares são da autoria e responsabilidade do
auditor.

Em qualquer dos dois casos é o auditor que deverá colocar todas as cartas no correio.
Deve referir ainda que a Circularização pode ser feita de duas formas:
 FORMA POSITIVA - Solicita-se a entidade circularizada que responda a carta
que lhe é enviada, confirmando ou não a informação nela contida.

 FORMA NEGATIVA - A entidade circularizada e solicitada a responder apenas


no caso de nao concordar com a respectiva informação.

Nota!
Do ponto de vista da obtenção da prova a circularização positiva proporciona,
obviamente, muito mais garantias do que a circularização negativa.

CÁLCULO
 O Cálculo consiste na verificação da exactidão dos cálculos aritméticos
efectuados pela empresa, assim como da adequação das bases em que os mesmos
foram efectuados.

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PROCEDIMENTOS ANALÍTICOS
 Análise de rácios e de tendências significativas, incluindo a investigação
resultante de flutuações e relações que sejam inconsistentes com outras
informações relevantes, ou que se desviem das quantias previstas;

 Estes procedimentos referem-se a todo o tipo de comparações que possam ser


realizadas com base nas informações contabilístico-financeiras e de gestão
Exemplos:
o Valores reais relativos a períodos homólogos;
o Valores reais vs Valores orçamentados;
o Valores reais vs Valores empresas similares (sector).

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Técnicas de selecção de amostra em Auditoria

De acordo com s circunstâncias especificas de cada auditoria, a amostragem pode apoiar-


se em métodos estatísticos ou não, podendo qualquer deles proporcionar prova suficiente
para auditor.

AMOSTRAGEM NÃO ESTATÍSTICA (de apreciação) é aquela que o auditor apoiado


num critério subjectivo, determina o tamanho da amostra, a selecção das partidas que a
integram e a avaliação dos resultados. Este critério baseia-se portanto na apreciação, juízo
e critério próprio do auditor assim como da sua capacidade e experiência profissional:
 Amostragem por intervalos;
 Amostragem por blocos;
 Amostragem por números aleatórios;
 Amostragem sobre valores estratificados.
Esta técnica de amostragem é muito fácil de aplicar e mais prática, por isso, é mais
utilizada do que a amostragem estatística.

AMOSTRAGEM ESTATÍSTICA é aquela em que a determinação do tamanho da


amostra, a selecção das partidas que a integram e a avaliação dos resultados se fazem por
métodos matemáticos baseados no cálculo de probabilidades:
 Amostragem sobre valores acumulados
 Amostragem numérica

A utilização da amostragem estatística apresenta as seguintes vantagens:


 Permite calcular a precisão e risco de trabalhar com base numa amostra;
 Permite optimizar a dimensão da amostra em função do risco. Neste sentido, o
auditor evita:
o Amostras desnecessariamente grandes;
o Amostras de dimensão insuficiente.
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 Permite formular opiniões objectivas sobre a população com base na amostra;
 Os resultados da amostra podem ser projectados para a população com base na
amostra;
 Facilita a avaliação dos resultados da amostra;
 Permite uma melhorar a documentação suporte;
 O Auditor ganha tempo eliminando testes de controlo que não tenham influência
nos testes substantivos;
 Mede a suficiência da matéria de prova;
 O trabalho ganha objectividade e credibilidade, sendo a sua opinião mais
defensável;

Todavia, também possui as seguintes desvantagens:


 O custo de Implementação pode exceder os benefícios
 A aplicação dos métodos estatísticos depende dos objectivos definidos e do
julgamento do auditor.

FASES DA AMOSTRAGEM

1. Determinar o tamanho apropriado da amostra;


2. Seleccionar ou identificar a amostra;
3. Aplicar procedimentos de auditoria apropriados aos itens seleccionados;
4. Avaliar os resultados da amostra.

TÉCNICAS BASEADAS NA AMOSTRAGEM NÃO ESTATÍSTICA (de apreciação)

AMOSTRAGEM POR INTERVALOS

Aplica-se nas populações onde as partidas que a integram estão ordenadas de forma
consecutiva. É muito aplicada nos testes de conformidade. Para a sua aplicação é
necessários que sejam seguidas as seguintes fases:

1. Determinar a população (N);


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2. Determinar o tamanho da amostra (n);
3. Calcular o intervalo (I), dividindo N por n;
4. Seleccionar o item de começo, a partir por exemplo de uma tabela de números
aleatórios;
5. Determinar os itens da amostra adicionando o intervalo ao item de começo e
assim sucessivamente.

Exemplo: (Vide o Caderno de apontamentos)

AMOSTRAGEM POR BLOCOS


Consiste em seleccionar, numa base de apreciação, uma ou mais partes da população
efectuando-se de seguida os testes de auditoria a todas as partes da população
seleccionada. Também é muito aplicada nos testes de conformidade.

Cada bloco deve ser composto:


 Ou de um conjunto sequencial de um certo número de facturas;
 Ou de um conjunto sequencial de facturas emitidas num certo período.

Exemplo: (Vide o Caderno de apontamentos)


Outra hipotese será a de considerar como bloco um período de tempo (uma semana, um
mês, etc...) e testar todas as facturas emitidas nesse periodo.

AMOSTRAGEM POR NÚMEROS ALEATÓRIOS


Consiste em submeter a uma população dada o concurso de selecção das partidas que o
hão-de representar através de números ao acaso obtidos de um computador ou de uma
tabela de números aleatórios previamente elaborada.

Esta técnica implica que cada unidade da amostra tem hipótese igual de ser seleccionada
da população.

AMOSTRAGEM POR VALORES ESTRATIFICADOS

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Consiste em seleccionar todas as partes de uma população a partir de um valor mínimo
( Exemplo seleccionar todos os saldos de clientes cujo valor é superior a 5.000,00). Esta
técnica tem grande aplicação na realização de testes substantivos relativos, por exemplo,
à confirmação de saldos de clientes e à valorimetria das existências.

Deste modo, o total da amostra representará uma percentagem muito significativa do


saldo global da conta ou itens.

Exemplo:
Quando se diz que a circularização dos clientes é de 5.000,00 quer significar que todos os
clientes que apresentam saldos maiores ou iguais aquele valor devem ser circularizados
uma vez que o total de tais saldos representará uma percentagem muito significativa do
saldo global da conta.

AMOSTRAGEM ESTATÍSTICA

AMOSTRAGEM ESTATÍSTICA SOBRE VALORES ACUMULADOS


Praticamente considera todos os elementos de tipo prático e estatístico que intervêm na
selecção, o qual aliás se efectua sistematicamente sobre valores e não sobre o número dos
documentos.

1. Determinar o limite de precisão monetária (LPM) – até 5% do resultado líquido


ou substituto;
2. Classificar o controlo interno (CI) - de 1 a 3;
3. Obter o limite de precisão monetária corrigido (LPMC) dividindo LPM por CI;
4. Seleccionar as facturas que serão objecto de teste.

Para se chegar ao LPM, parte-se de principio que numa população dada, é aceitável uma
margem de erro correspondente até 5% do Resultado líquido do exercício ou de um
substituto deste resultado (margem bruta, resultado liquido antes dos encargos
financeiros, resultado liquido estimado, resultado liquido do exercício anterior, etc.)

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Classificação atribuída ao controlo interno:
 Bom: 1
 Regular: 2
 Deficiente: 3

Se se dividir o LPM pela classificação atribuída ao CI, obtêm-se o LPMC ou seja:


LPMC = LPM ÷ CI

Aqui resulta que quanto melhor for a classificação atribuída ao CI menor será o número
de itens a testar.

Passos a seguir
1. Determinar o LPM;
2. Classificar o Controlo Interno;
3. Determinar o Limite de Precisão Monetária Corrigido – LPMC = LPM / CI;
4. Seleccionar um n.º aleatório (Tabela de n.º Aleatórios) entre 0 e LPMC;
5. O n.º aleatório seleccionado deverá ser considerado com o sinal negativo;
6. Somar o valor do 1.º documento ao n.º aleatório seleccionado, e assim
sucessivamente, até que da soma resulte um valor positivo.
Se o resultado for positivo:
 O documento será objecto de teste;
 Adicionar o LPMC ao resultado da soma, tantas vezes quantas as necessárias até
que a soma fique negativa.
Se o resultado for negativo:
 Somar o valor do documento que se segue até que da soma resulte num valor
positivo;
 Adicionar o LPMC ao resultado da soma, tantas vezes quantas as necessárias até
que a soma fique negativa.

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 Repetir o ponto 6 até que tenham sido considerados todos os documentos da
população.

Exemplo: (Vide o Caderno de apontamentos)

AMOSTRAGEM ESTATÍSTICA NUMÉRICA


É uma combinação da amostragem de apreciação por intervalos e da amostragem
estatística sobre valores acumulados. Esta técnica de amostragem consiste basicamente
em determinar um intervalo mas sobre bases estatísticas contando para o efeito com os
elementos já trabalhados na mostragem estatística sobre valores acumulados. Este
método, usa os seguintes passos:

1. Determinar o limite de precisão monetária (LPM) – até 5% do resultado líquido


ou substituto;
2. Classificar o controlo interno (CI) - de 1 a 3;
3. Obter o intervalo através da fórmula I = n (LPM/m)/CI em que ‘n‘ é o número de
facturas e ‘m’ é o valor total
das facturas.
4. Seleccionar as facturas a testar usando a diferença expressa pelo intervalo.

Fórmula para determinação do intervalo:

I = ( n x ( LPM ÷ m) ) ÷CI

Em que:
I – Intervalo
n – População em quantidade (nº de facturas) para o periodo X
m – População de vendas (valor total das facturas) para o periodo X
LPM – Limite de precisão monetária
CI – Classificação do Controlo Interno

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Exemplo: (Vide o Caderno de apontamentos)
Em forma de conclusão, podemos afirmar que uso da amostra ajuda na auditoria, mas
não impede a falha. Além disso, a verificação do parcial dentro de um sistema, impede
que se certifique da “exactidão” do todo, daí se utilizar a expressão “adequação” ou
“apropriada”, em vez de “exacta”.
TESTES DE CONTROLO OU DE CONFORMIDADE
Os Testes de Controlo destinam-se a obter prova de auditoria acerca da concepção e da
operacionalidade dos sistemas contabilísticos e de controlo interno. Porém, antes de
proceder aos testes de controlo, o auditor deve fazer um levantamento dos sistemas para
verificar se estes são adequados.

Se são adequados
Deve realizar testes de controlo para testar o seu funcionamento, tais como:
 Teste às vendas e às dívidas a receber;
 Teste às compras e às dívidas a pagar;
 Teste aos custos com o pessoal

Se não são adequados:


 Hipótese 1: O auditor considera que os sistemas não merecem confiança, nem a
perda de tempo com a realização de testes de controlo.

 Hipótese 2: O auditor considera que os sistemas são inadequados, mas mesmo


assim, realiza testes de controlo, embora, menos profundos.

Os testes de controlo podem revestir, as seguintes, 3 modalidades:


 A inspecção da evidência documental;
 O reprocessamento de certas transacções;
 A observação directa da técnica de CI, complementada com a inquirição do
pessoal.
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Tal como foi referido anteriormente, as operações e transacções a testar são seleccionadas
por técnicas de amostragem.
Se na realização dos testes de controlo se detectarem, sistematicamente, desvios ao
sistema que era suposto estar implementado, então, não há vantagem em aprofundar tais
testes. Todavia, o auditor tem que assegurar que os sistemas contabilístico e de CI se
mantêm operativos durante todo o exercício.
PROCEDIMENTOS SUBSTANTIVOS
Os Procedimentos substantivos são os testes realizados com o objectivo de se
detectarem distorções materialmente relevantes nas DF e contemplam:
 Testes de detalhes de transacções e saldos – Analisam os movimentos e saldos das
contas e outros registos contabilísticos. A análise dos saldos deverá conduzir à
decomposição dos mesmos.
 Procedimentos analíticos (Já analisados)

ISA 230 – DOCUMENTATION (DOCUMENTAÇÃO)


A DOCUMENTAÇÃO se refere aos papeis de trabalho preparados ou obtidos pelo
auditor e por ele possuidos, em relacao com a realizacao da sua auditoria

A IFAC entende que a documentacao de trabalho:


 Auxilia no planeamento e execucao da auditoria;
 Auxilia na supervisao e revisao do trabalho de auditoria;
 Proporciona prova do trabalho de auditoria realizado de forma a suportar a
opiniao do auditor.
A DOCUMENTAÇÃO DE TRABALHO divide-se em:

DOSSIER PERMANENTE - Engloba todas as informações que o auditor considera


importantes e que tenham de ser consultadas ao longo das auditorias presentes e futuras.

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DOSSIER CORRENTE - Engloba toda a documentação relativa a cada auditoria
específica e podem ser agrupadas em dois grandes grupos:
 Os programas de trabalho
 Os mapas de trabalho

O DOSSIER PERMANENTE engloba, nomeadamente:


 Informacoes sobre a instituiçäo (Ex. escritura de constituicao e alteracoes ao pacto
social, registo comercial, actas, recortes de imprensa);
 Legislacao aplicavel a empresa (Ex. sector, laboral);
 Contratos e documentos importantes (Ex. contratos de leasing, acordos
comcredores - Financas, Seguranca Social, Outros, apolices de seguros, registos
de propriedade);
 Relatorios e orcamentos;
 Declaracoes obrigatorias (Ex. INE,DGCI,Seguranca Social);
 Controlo Interno (Ex. Organigrama, descricao de funcoes, medidas e
procedimentos de controlo interno);
 Politicas e Procedimentos contabilisticos (Ex. manual de contabilidade, codigo de
contas) .
O DOSSIER CORRENTE e constituido por:
PROGAMAS DE TRABALHO - Documento escrito que serve de GUIA a execucao
dos testes de controlo e dos procedimentos substantivos. Forma de controlar quer o tempo
que for sendo gasto ao longo da auditoria em relacao ao planeado, quer a qualidade do
trabalho realizado.

MAPAS DE TRABALHO - Documentos onde o auditor deixa ficar a PROVA dos testes
ou procedimentos que efectuou assim como as conclusoes atingidas ao longo das
varias areas de trabalho as quais servirao de base para a elaboracao dos relatorios e
pareceres.

A INDEXAÇÃO DOS MAPAS DE TRABALHO


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Trata-se da utilizacao de um SISTEMA LÓGICO DE INDEXAÇÃO que permita a
cada um dos tecnicos (envolvidos ou nao no trabalho em causa) localizar de forma
rápida e precisa a informação pretendida.
Nao existindo um unico criterio que possa ser utilizado, de uma forma geral, todos os
sistemas de indexacao apoiam-se em letras, numeros ou simultaneamente em ambos.

Os AJUSTAMENTOS e RECLASSIFICAÇÕES

LANÇAMENTO DE AJUSTAMENTO
Todo aquele que AFECTA positiva ou negativamente uma conta de resultados ou de
capital proprio.
EXEMPLO: Insuficiencia no reconhecimento de perdas por imparidade em dividas a
receber.

LANÇAMENTO DE RECLASSIFICAÇÃO
Todo aquele que, NAO AFECTANDO os resultados ou o capital proprio, se torna
necessario considerar a fim de que as DF reflictam mais adequadamente a situacao da
empresa.
EXEMPLO: Nao respeito do principio da “Nao Compensacao”

ISA 240 – FRAUD AND ERROR (FRAUDE E ERRO) - Trabalho em grupo.

O SISTEMA FISCAL MOÇAMBICANO - REVISÄO

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Auditoria ao Balanço e Demonstraçöes Financeiras

Disponibilidades Noçäo, Procedimentos Contabilisticos e Medidadas de


Controlo Interno

CICLO DE ACTIVIDADES DA EMPRESA


Disponibilidades → Compras, aquisições e pagamentos → Aplicações de

Tesouraria → Dívidas a pagar → Vendas → Dívidas a receber

Este capítulo está apresentado de acordo com uma sequência que nos parece lógica,
considerando o caso geral de uma empresa que se encontra numa fase normal e contínua
da sua actividade. Assim, parte-se de princípio que o ciclo se inicia com meios
monetários colocados a disposição dos órgãos de gestão os quais em termos gerais, irão
ser aplicados nos pagamentos resultantes das compras ou aquisições diversas conforme as
necessidades das empresas.

Assim, neste capítulo iremos estudar as diversas contas do balanço e demonstração de


resultados obedecendo a ordem do ciclo das actividades da empresa.

Disponibilidades – incluem meios monetários e aplicações de tesouraria (Caixa, Bancos


e Títulos negociáveis e outras aplicações.
As disponibilidades são os elementos de Activo que possuem a maior liquidez dentro do
Balanço Patrimonial.

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As disponibilidades compreendem os activos relacionados às mudanças nas contas caixa e
bancos e representam o volume de recursos financeiros em moeda corrente na forma de
dinheiro em espécie ou de depósitos bancários à disposição de uma organização a qualquer
momento.

Exemplos:
 Recebimentos e pagamentos em espécie pela organização são registados numa conta
normalmente denominada 1.1 Caixa.
 Depósitos e levantamentos s efectuados nas contas correntes bancárias pertencentes a
organizações são registados numa conta normalmente denominada Bancos.

Dentro das disponibilidades também podem ser consideradas as aplicações financeiras de


curto prazo que apresentem liquidez quase que imediata.

A conta Caixa, inclui meios de pagamento, tais como notas de banco e moedas metálicas
de curso legal, cheques e vales postais nacionais ou estrangeiras.

Assim, não devem fazer parte do saldo de caixa:


 «Vales» de empregados, de membros dos órgãos sociais ou de sócios,
relacionados com adiantamentos ou com outras situações;
 Cheques pré-datados e cheques sacados por terceiros e que tenham sido
devolvidos pelos bancos por qualquer motivo;
 Senhas de almoço e de combustível;
 Selos fiscais e postais;
 Documentos justificativos de despesas efectuadas.

O recibo, constitui o documento base de movimento de caixa, sendo o elemento


comprovativo de pagamento de determinado valor. Note-se que antes de um determinado
pagamento deverá verificar-se a correcção dos seus elementos em que sem os quais não
terá validade.

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Sendo a caixa constituída por meios líquidos, torna-se necessário não só um controlo
muito próximo, como também uma frequente conferência dos seus valores. Tais tarefas,
serão atribuídas a uma entidade a quem serão exigidas todas as responsabilidades dos
valores em guarda. Normalmente, para suprir a algumas falhas, é atribuído a este
responsável um subsídio mensal além do seu ordenado normal, designado subsidio de
falha o qual deverá cobrir faltas ou falhas.

Para o controlo dos movimentos de caixa, o tesoureiro, dispõe de folhas de caixa ou


modelos apropriados cuja disposição pode ser vária.

Os vários modelos adoptados, variam de acordo com as necessidades da gestão de


empresa para empresa bem como o sistema de informação de suporte.

As folhas de controlo de caixa servem igualmente, muitas vezes como controlo inicial
dos documentos a serem lançados no Diário. Nesses casos as folhas de Caixa utilizadas
são completadas com uma coluna adicional, onde se inscreve a contrapartida de caixa e
que será tomada como origem dos documentos lançados a efectuar, servindo com diário
originário em especial no chamado sistema centralizador.

O aumento de volume de transacções, provocado pelo aumento de dimensão das


empresas, leva muitas vezes à necessidade de autonomizar completamente os
movimentos de entradas em caixa e os movimentos de saída. Ex. Caixas registadoras que
depois o valor é centralizado na caixa central. As entradas de fundos, depois de
devidamente controladas são depositados nas contas bancárias da empresa.

Quando se utiliza uma folha de caixa, na prática usa-se o chamado Fundo Fixo de
Caixa. Esta técnica de controlo de fundos de caixa consiste na atribuição de uma
determinada quantia fixa de dinheiro, ao responsável pelo caixa, que é calculada de
acordo com os pagamentos que será necessário fazer num determinado período. Quando

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- 73 -
se recebe um determinado valor automaticamente deve ser depositado e se o valor fixo
encontra-se esgotado, faz-se a respectivo levantamento de valor.

Movimentação
A conta caixa é debitada por todas as entradas de fundos (recebimentos) e creditada pelas
saídas (pagamentos) em contrapartida das contas correspondentes às operações que
originam os recebimentos ou pagamentos. O saldo é sempre devedor ou nulo, nunca é
credor.

É frequente que as operações com movimentos em caixa, esta são apenas registada
analiticamente nas respectivas folhas de caixa, sendo transcritos para o diário e
consequente passagem à razão os valores sintéticos apurados naquelas.

Nos casos em que a entidade tenha necessidade de deter, moedas e notas estrangeiras e
tal seja legalmente permitido, os respectivos valores devem ser separados das notas e
moedas nacionais, criando-se para isso uma sub conta adequada Caixa – Moeda
Estrangeira. As transacções com estas moedas, devem ser contabilizadas na moeda
nacional (metical) convertendo a moeda estrangeira ao câmbio do dia da transacção. As
diferenças resultantes entre as correspondentes entradas e saídas devem ser consideradas
em Diferença de Câmbio na correspondente conta de Custos e Perdas Financeiras ou
Proveitos e Ganhos financeiro consoante a diferença verificada.
No final de ano, as disponibilidades em moeda estrangeira devem ser expressas no
Balanço final do exercício ao cambio que vigorar nessa data sendo a diferença levada
igualmente a Diferenças Cambiais.

A conta Bancos
A CONTA 1.2 Bancos, abrange o registo dos meios monetarios que a empresa dispoe a
guarda das entidades bancarias (depositados) e que a empresa pode dispor atraves da
movimentacao das respectivas contas.

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A conta bancos, pode incluir várias modalidades de depósitos conforme se segue e de
acordo com o plano geral de contabilidade:
1.2.1 Depósitos à ordem – neste tipo de depósitos, o depositante tem o direito, salvo a
legislação especial, de exigir o reembolso das importâncias entregues ao banco a
qualquer momento. O meio usado para operar o levantamento de importâncias
depositadas à ordem é o cheque – documento pelo qual os depositantes (sacadores)
ordenam aos bancos (sacados) que paguem uma determinada quantia até o limite do
valor depositado.

Movimentação
– PGC.

Esta conta debita-se pelos depósitos efectuados (talão de depósito) e operações


equivalentes (descontos e cobranças de títulos e recibos, ordens de transferência emitidas
por terceiros, juros vencidos); credita-se quando se dispõe total ou parcialmente do saldo
bancário através da emissão de cheques, de ordens de transferência e ordens de
pagamento a favor de terceiros.

Esquematicamente:

1.2.1 Depositos a ordem


Saldo inicial Cheques emitidos
Depositos efectuados Transferências para terceiros
Cobranças (titulos, cheques) Transferências para outras cont de depositos
Transferencias de terceiros Juros pagos
Juros vencidos pelos depositos

O saldo da conta é devedor na contabilidade do depositante e credor na do banco.


Contudo, há empresas que para satisfazerem as suas necessidades de tesouraria, acordam
com as instituições financeiras a possibilidade de sacarem além da quantia depositada a
ordem (sacar a descoberto) até um determinado limite e durante um certo tempo. Nestas
circunstâncias, a conta Depósitos a Ordem apresenta um saldo credor ou tais valores são
transferidos para a Conta Empréstimos Bancários de curto prazo.
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Os juros resultantes de descobertos, constituem custos financeiros, sendo por isso
debitados na conta de Custos e Perdas financeiras.

As subcontas de depósitos a ordem corresponderão a cada uma das contas bancárias que a
empresa eventualmente possua nos bancos (Banco 1, Banco 2, Banco 3, etc.).

Periodicamente, deverão ser conferidos os saldos existentes em cada um dos bancos, com
os saldos contrários indicados nos extractos de conta enviados pelos bancos aos
depositantes e justificadas as diferenças encontradas. Esta conferência de valores
designa-se por reconciliação bancária.

Todos os movimentos que não apareçam devido ao erro ou omissão deverão ser
corrigidos de imediato, só devendo ficar em aberto aqueles cuja natureza o justifique, e
que geralmente se reduzem a cheques emitidos e que ainda não foram apresentados no
banco.

O saldo da conta é normalmente devedor e aparece evidenciado sob a denominação de


Depósitos bancários nos modelos de balanço previstos no PGC. Se porventura ocorrer um
saldo credor a data de balanço, então a sua apresentação faz-se no passivo sob a
denominação Empréstimos Bancários.

Sob ponto de vista financeiro, o saldo da conta de depósitos não devera ser considerado
inteiramente disponível, porquanto, poderão existir compromissos a satisfazer num prazo
imediato devendo-se, para tal, efectuar a correspondente reserva de valor. Indicamos
neste caso, valores que estejam cativos de uma utilização em particular (Ex. Pagamento
de juros) ou valores em reserva para a reforma de letras descontadas, entre outros.

Os juros vencidos pela conta de Depósitos a Ordem são creditados na conta Juros Obtidos
- Depósitos Bancários.

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Depósitos com pré-aviso
Estes depósitos tem como característica o facto de , para serem levantados, necessitarem
de uma comunicação previa ao banco com uma antecedência acordada no momento da
sua efectivação. Por exemplo 5 dias, 15dias, 1 mes são pré avisos possíveis.

A movimentação destes depósitos faz-se por ordem de transferência de e para as contas


de Depósitos a Ordem, debitando-se a Conta Depósitos com Pré-aviso, pela sua
constituição ou reforço e creditando-se a mesma conta pela diminuição. Os juros
resultantes de remuneração destes depósitos são igualmente lançados a debito da conta
Depósitos a Ordem por contrapartida da conta Juros Obtidos - Depósitos Bancários.

Depósitos a Prazo
Estes depósitos têm como característica fundamental, o facto de só poderem ser
movimentados após a data pré/fixada, sem penalização da taxa de juros. Normalmente, na
data da constituição do deposito a prazo, é entregue ao cliente um documento no qual o
banco formula a promessa de pagar a quantia nele inscrita numa certa data – promissória
ou livrança.

A promissória apresenta pois, uma dupla característica:


1. Corresponde a uma confirmação pelo banco da quantia existente em seu pode;
2. Representa o reconhecimento pelo banco da obrigação de pagar essa quantia em
determinada data.

São permitidos levantamentos antes de terminar o prazo convencionado, embora com um


prejuízo de remuneração (juro) inicialmente convencionada entre as partes.
Movimentaçao

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Debita-se pelos depósitos efectuados e credita-se pelos levantamentos. O seu saldo é
devedor, e a data do balanço aparece integrado na rubrica “disponibilidades”segundo
modelos do PGC.

Os juros vencidos pela conta de Depósitos a Prazo, são creditados na conta 7811
anteriormente referida em contrapartida de da conta de Depósitos a Ordem.

As suas subcontas poderão ser codificadas e desenvolvidas de n tomando como base as


instituições de credito onde se encontram depositadas as quantias, ou os prazos de
levantamento destas.

Depósitos Bancários (em moeda estrangeira)


• Valorimetria final: Preço de mercado
• Tratamento das diferenças de câmbio
• Negativas: custo do exercício ( Conta 6.9)
• Positivas: proveito do exercício (Conta 7.8)

O aspecto mais importante ao fazer o estudo desta conta, diz respeito aos mapas
conciliações bancárias os quais devem ser elaborados mensalmente para se apurar os
valores reais existentes nas contas da empresa. Na posse da conta corrente e extracto
bancário é possível apurar as origens das diferenças e analisá-las assim como a sua
devida correcção.

Objectivos de Auditoria

Após ter terminado o trabalho de auditoria na área das Disponibilidades o auditor deve
estar em condições de poder concluir se:

1. Os procedimentos contabilísticos e medidas de controlo interno relacionados com


as disponibilidades são adequados e se estão de facto a ser aplicados;

2. O saldo da conta Caixa apresentado no Balanço representa apenas numerário ou


meios líquidos de pagamento equivalente, de propriedade da empresa;

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3. Os saldos das contas de Depósitos Bancários apresentados no Balanço
representam efectivamente meios de pagamento existentes nas instituições de
crédito em nome da empresa e se os mesmos estão adequadamente classificados
no Balanço;

4. Os saldos das contas de títulos negociáveis e outras aplicações de tesouraria


pertencem à empresa, se estão devidamente valorizados e classificados no
Balanço e se os respectivos resultados estão adequadamente mensurados,
registados e classificados nas demonstração de resultados;

5. Todas as informações pertinentes estão adequadamente divulgadas no anexo.

PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA PARA A


ÁREA DAS DISPONIBILIDADES

A) INSPECÇÃO OU CONTAGEM DE CAIXA

O procedimento de auditoria mais importante a realizar na conta de Caixa consiste na


inspecção física, efectuada de surpresa, aos valores existentes na caixa, a qual deve ser
sempre efectuada na presença dos responsáveis.

A data em que este procedimento deve ser efectuado depende do facto de a empresa ter
ou não implementado o sistema de “fundo fixo de caixa”.
Em caso afirmativo, o auditor pode incluir este procedimento no seu trabalho preliminar,
uma vez que os valores envolvidos não serão materialmente relevantes.

Se existirem vários fundos fixos, devem ser verificados todos no mesmo dia.
Também é importante verificar se foi efectuada a reposição de todos os fundos no final
do mês, a fim de que todos os documentos de despesa sejam contabilizados no mês a que
respeitam.

Será também importante que o auditor verifique se no final do período da folha de caixa
foi efectuada reposição do fundo, a fim de garantir que os documentos de despesa foram
contabilizados no mês a que respeitam.
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Se a empresa não tem implementado o referido sistema de “fundo fixo” então torna-se
necessário que a última inspecção física se realize no final do dia a que se referem as
Demonstrações Financeiras (ou no início do dia seguinte), sem prejuízo de, previamente e
incluída no trabalho preliminar, ter sido efectuada outra contagem.

O saldo de caixa, independentemente do sistema utilizado, inclui muitas vezes, além de


meios líquidos de pagamento, uma variedade de documentos, como sejam: “vales”, selos
de correios, senhas de refeição, senhas de combustível, cheques pré-datados, cheques
devolvidos pelo Banco, etc…

O auditor deve deixar prova (evidência) das contagens ou inspecções físicas que efectuar
num mapa de trabalho, onde discriminará de forma exaustiva tudo o que estiver incluído
em caixa, começando necessariamente pelo numerário.

Relativamente à documentação acima referida, o auditor deve verificar a sua


autenticidade (por exemplo, a adequada aprovação dos vales) e sugerir que sejam
efectuados os necessários ajustamentos e reclassificações para as respectivas contas de
gastos ou do activo, conforme os casos.

Face ao que ficou descrito, fácil é concluir que a existência de “fundos fixos de caixa”,
além de ser uma boa medida de controlo interno, é também um factor importante na
redução do trabalho dos auditores nesta área, razão pela qual os mesmos fazem com
frequência tal tipo de sugestão.

No caso de tal não ser efectuado, o auditor terá de concluir se tal facto influirá ou não no

tipo de parecer a emitir.

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A análise das folhas de caixa é efectuada aquando do teste de conformidade às compras e

às dívidas dos fornecedores.

B) CONFIRMAÇÃO DOS SALDOS DAS CONTAS BANCÁRIAS

O procedimento de auditoria mais importante a realizar nestas contas consiste na


confirmação junto das instituições de crédito dos valores apresentados nas respectivas
contas do Balanço.

As   cartas   devem   ser   assinadas   por   quem   tiver   poderes   para   obrigar   a   empresa   (ou

autorizadas, no caso de serem feitas em papel timbrado dos auditores).

De   posse   das   respostas   que   vão   obtendo,   os   auditores   devem   proceder   à   referência

cruzada de todas as informações nelas contidas com os seus diversos mapas de trabalho.

Face à realidade organizativa de grande parte das empresas moçambicanas, o auditor


nunca deve dispensar a confirmação dos saldos, com data de referência coincidente à data
a que se referem as Demonstrações Financeiras, em princípio, 31 de Dezembro.

Depois de obtida esta informação e as reconciliações bancárias feitas pela empresa, o


auditor deve começar por verificar se as mesmas estão aritmeticamente correctas e se os
valores da reconciliação bancária estão de acordo com as informações obtidas do Banco e
com os valores das contas do Balanço.

Seguidamente, deve-se proceder à análise das reconciliações, cujos objectivos e


procedimentos a efectuar são os seguintes:

Análise dos cheques em trânsito ou pendentes de levantamento

O objectivo é verificar se houve uma correcta contabilização dos mesmos.


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Assim, e através dos respectivos registos, o auditor deve constatar, eventualmente por
amostragem, se os cheques foram na verdade emitidos antes da data da auditoria; por
outro lado, através dos extractos bancários, o auditor deve verificar se tais cheques não
foram pagos pelo Banco antes daquela data. Só assim os cheques poderão ser
considerados em trânsito à data da auditoria.

Análise dos depósitos em trânsito

Pela análise dos duplicados dos talões de depósito e dos registos contabilísticos, o auditor
deve verificar, eventualmente por amostragem, a data correcta da contabilização; por
outro lado, e com base nos extractos bancários, deve verificar a data em que o depósito
foi considerado no Banco, concluindo então se se trata ou não de depósitos em trânsito à
data da auditoria.

De notar que, grandes intervalos de tempo entre a data da contabilização na empresa e


data do talão de depósito, pode significar uma utilização indevida dos fundos.

De referir também que o mapa de trabalho relativo às aplicações de tesouraria permite

determinar os valores dos proveitos e ganhos imputáveis ao exercício.

Análises das transferências entre bancos

As   transferências   entre   bancos   podem   ter   o   fim   de  empolar   os   meios   monetários   da

empresa e portanto distorcer as suas disponibilidades e alguns rácios de tipo financeiro.

Esta operação consiste em explorar o período que leva um cheque a ser levantado pelo

beneficiário no banco sacado, apresentando o mesmo valor em depósito simultaneamente

em dois Bancos.
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A correcta elaboração de um mapa de trabalho possibilita a detecção destas situações, que

podemos denominar de fraudulentas.

Análise de outras operações

O objectivo desta análise é verificar a real existência das operações e também o correcto
período da sua contabilização.
Para tal o auditor analisará os registos contabilísticos, os extractos bancários e os
documentos que suportam as operações.

Devem ser objecto de adequada investigação todos os itens de reconciliação com mais de
dois meses de antiguidade.

OBJECTIVOS DE AUDITORIA
O Auditor pretende formar uma opinião acerca da razoabilidade das dívidas de CP
e MLP, pelo que deverá:
 Verificar a EXISTÊNCIA das dívidas (relação causa-efeito);
 Verificar que todas as dívidas estão contabilizadas (INTEGRALIDADE OU
INTEGRIDADE)
 Verificar a apresentação das dívidas no balanço (APRESENTAÇÃO OU
DIVULGAÇÃO), nomeadamente a distinção entre CP e MLP;
 Analisar a VALORIZAÇÃO das dívidas segundo os PCGA;
 Verificar a PERIODIZAÇÃO OU ESPECIALIZAÇÃO dos encargos
associados a estas dívidas;

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 Determinar as GARANTIAS PRESTADAS a terceiros para garantia dos
créditos;
 Comprovar que o SISTEMA DE CONTROLO INTERNO nesta área é
adequado e eficaz;
 Verificar se as contas anuais (incluindo o Anexo) contém INFORMAÇÃO
SUFICIENTE sobre estes créditos;

CONTAS DE BALANÇO RELACIONADOS


Adiantamentos por conta de compras (com preço fixado)
Fornecedores c/c
Fornecedores - títulos a pagar
Facturas em recepção e conferência *
Adiantamentos a fornecedores *
Perdas por imparidade acumuladas *
Fornecedores de investimentos *
Fornecedores de investimentos - contas gerais
Facturas em recepção e conferência *
Adiantamentos a fornecedores de investimentos *
Outros devedores e credores
Pessoal
Estado
Financiamentos obtidos
Accionistas/sócios

CONTAS DE RESULTADOS RELACIONADOS


Compras/ 61 CMVMC
Fornecimentos e Serviços de Terceiros
Gastos com o Pessoal
Impostos
Gastos e perdas de financiamento

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7.2.4 RECONHECIMENTO E MENSURAÇÃO
Um passivo é reconhecido no balanço quando for provável que um exfluxo de recursos
incorporando benefícios económicos resulte da liquidação de uma obrigação presente e
que a quantia pela qual a liquidação tenha lugar possa ser mensurada com fiabilidade.

A base de mensuração geralmente adoptada pelas entidades ao preparar as suas


demonstrações financeiras é o custo histórico. Este é geralmente combinado com outras
bases de mensuração.

Débitos expressos em moeda estrangeira (NCRF 23)


Uma transacção em moeda estrangeira deve ser registada, no momento do
reconhecimento inicial na moeda funcional, pela aplicação à quantia de moeda
estrangeira da taxa de câmbio entre a moeda funcional e a moeda estrangeira à data da
transacção.
Correcção cambial à data de encerramento das contas (NCRF 23)
À data de cada balanço:
(a)Os itens monetários em moeda estrangeira devem ser transpostos pelo uso da
taxa de fecho

Reconhecimento de diferenças de câmbio (NCRF 23)


As diferenças de câmbio resultantes da liquidação de itens monetários ou do relato de
itens monetários de uma empresa a taxas diferentes das que foram inicialmente registadas
durante o período, ou relatadas em demonstrações financeiras anteriores, devem ser
reconhecidas nos resultados do período em que ocorram.
Quando itens monetários resultam de uma transacção em moeda estrangeira e ocorre uma
alteração na taxa de câmbio, entre a data da transacção e a data da liquidação, o resultado
é uma diferença de câmbio.

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Quando a transacção é liquidada dentro do mesmo período contabilístico em que ocorreu,
toda a diferença de câmbio é reconhecida nesse período.
Porém, quando a transacção é liquidada num período contabilístico subsequente, a
diferença de câmbio reconhecida em cada período até à data de liquidação é determinada
pela alteração nas taxas de câmbio durante cada período.

SISTEMA DE CONTROLO INTERNO


Revisão, análise e avaliação do SCI Contabilístico e Administrativo de forma a concluir
acerca da fiabilidade dos mesmos e fixar a extensão dos testes a realizar.

Obter ou elaborar o fluxograma com o circuito documental durante o processo de


criação de dívidas, as pessoas que intervém nesse processo e a sua função, de forma a
questionar:
 Segregação adequada entre as funções de autorização para a realização de uma
compra, com as de verificação de facturas, contabilização, e autorização de
pagamento;
 Segregação entre as funções de custódia do caixa e contabilidade;
 Verificação da efectivação do controlo de preços debitados;
 Verificação de que houve procura de orçamentos para as aquisições;
 Verificação de que os pagamentos são autorizados após análise documental da
origem, contabilização e valor da dívida e
 “Anulação” da documentação de suporte à autorização do pagamento

O CILCO DAS COMPRAS


FUNÇÕES DO CICLO DE COMPRAS
 Requisição Interna  Compra  Recepção e Controlo de Qualidade
Armazenagem Registo em Fichas de Stocks Contabilização Pagamento;

PRINCIPAIS DOCUMENTOS
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 Requisição interna (Pedido de compra)  Pedido de cotação Requisição externa
(nota de encomenda)  Guia de remessa Nota (guia) de recepção Factura do
fornecedor Recibo Nota de devolução Nota de débito Nota de crédito
Ficha de stocks Ficheiro de fornecedores Ficheiro de imobilizado;

MEDIDAS DE CONTROLO INTERNO


A - O PROCESSAMENTO DA COMPRA
 Todos os itens relativos às compras devem estar clara e adequadamente
autorizados:
o Tipo de bens e serviços
o Forma de compra
o Fornecedores
o Preços e condições
 Uso de requisições ou pedidos de compra (internas) do sector de gestão de stocks
para o sector de compras;
 Manutenção de listas de fornecedores que respeitem os requisitos prédefinidos e
sejam revistas periodicamente;
 Uso de notas de encomenda:
o Preços
o Quantidades
o Prazos de entrega
o Condições de pagamento
 Revisão sistemática dos preços e condições aquando da assinatura das notas de
encomenda;
 Normas e instruções sobre requisições e notas de encomenda definindo quem tem
autorização para as aprovar (sector de compras, sector financeiro - de forma a
incluir o seu pagamento no plano de tesouraria);
 Especificação da(s) pessoa(s) com responsabilidade pela vigilância do
cumprimento das normas e procedimentos de compras;
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 Normas para as situações de excepção, definindo o que se considera excepção e
quem pode autorizar essas excepções

B - A RECEPÇÃO DAS EXISTÊNCIAS


 Proceder à contagem física dos bens;
 Confrontar o resultado da contagem com a guia de remessa;
 Emissão de uma nota de recepção a enviar para o serviço de compras e ou gestão
de stocks;

C - A CONFERÊNCIA DA FACTURA DO FORNECEDOR


 Conferência da factura do fornecedor com:
o Duplicado da nota de encomenda;
o Original da guia de remessa;
o Original da guia de recepção;
o Original da guia de entrada em armazém;
 A verificação da factura envolve dois aspectos:
o Confirmar que está de acordo com a encomenda;
o Verificar a exactidão dos cálculos;

D - O CONTROLO DAS DÍVIDAS A PAGAR AOS FORNECEDORES


 Inscrição em fichas individuais por tipo de conta (v.g. c/c, títulos) e nas
respectivas divisas;
 No final de cada mês, elaborar balancetes das subcontas de fornecedores;
 Os balancetes de títulos deverão ser elaborados com base nos respectivos livros de
registo;
 Para efeitos de planeamento de tesouraria, os balancetes referidos deverão ser
elaborados por antiguidade de saldos;
 O somatório das subcontas deverá ser igual ao saldo da conta principal;

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 Análise do eventual não aproveitamento dos descontos dos fornecedores (v.g. por
pagamento efectuado fora de prazo)

PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA PARA A


ÁREA DAS COMPRAS DE BENS E SERVIÇOS,
PESSOAL E DÍVIDAS A PAGAR

A) TESTES DE CONTROLO

O trabalho de auditoria relativo a Compras de Bens e Serviços, Pessoal e Dívidas a Pagar


deve começar pela realização de testes de controlo, a fim de se poder perceber se o
sistema de controlo interno nesta área é credível ou não:

Teste às compras e dívidas aos fornecedores


Teste aos gastos com o pessoal

Assim, devem-se obter análises mensais das contas de compras e de gastos com o pessoal
e, com base nos mapas de trabalho, o auditor seleccionará um ou mais meses para
efectuar os testes, a fim de poder tirar conclusões sobre a adequação dos valores
contabilizados

É conveniente obter da parte dos responsáveis da empresa justificações para possíveis


variações verificadas, não só entre meses do mesmo ano como também em relação ao
exercício anterior e aos valores orçamentados para o exercício em causa

O teste de controlo às compras e às dívidas aos fornecedores baseia-se geralmente no


Diário de Compras e de Pagamentos

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O teste de controlo aos gastos com o pessoal decompõe-se em duas partes: um teste de
tipo geral e um teste de tipo específico, a aplicar a um determinado grupo de empregados,
caso em que a base para a sua realização são as folhas de ordenados

Para as contas que apresentem saldos mais importantes, dever-se-ão seleccionar um ou


mais meses e, dentro deles, os valores mais significativos para, através da documentação
de suporte, verificar a apropriada classificação e especialização contabilísticas

B) PROCEDIMENTOS SUBSTANTIVOS

B.1) Procedimentos Básicos

No caso de haver saldos no Balanço que representem o valor líquido dos saldos credores
e devedores dos balancetes torna-se necessário efectuar as respectivas reclassificações,
uma vez que não é permitido compensar saldos

Também no que respeita à apropriada classificação no Balanço das dívidas a pagar, o


auditor deve verificar se aquelas que têm vencimento para além de um ano após a data do
balanço estão classificadas em rubricas de médio e longo prazo (passivo não corrente), ao
contrário das restantes que se apresentam em rubricas de curto prazo (passivo corrente)

Por outro lado, o auditor deverá verificar, também por amostragem, se os saldos
indicados no balancete estão de acordo com as respectivas fichas individuais e,
inversamente, seleccionando fichas individuais, verificar se os seus saldos estão bem
reflectidos nos respectivos balancetes

No caso de empresas que não controlem as suas dívidas a pagar através de fichas
individuais, o auditor deve elaborar, no dia a que se refere o Balanço, uma listagem de
todas as facturas de fornecedores por pagar, a fim de poder confrontar o seu total com o
saldo da respectiva conta do razão

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B.2) Confirmação dos Saldos das Dívidas a Pagar

O principal procedimento de auditoria especificamente relacionado com esta área é o da


confirmação dos saldos dos Credores, a qual pode ser materializada através da
circularização ou através da obtenção de certidões

Porque é que se faz a circularização?


Quem deve ser circularizado?
Quando deve ser efectuada a circularização?
Como se faz a circularização?

O principal objectivo pelo qual se faz a circularização de fornecedores é confirmar se


todos os passivos resultantes de operações com os fornecedores existentes ou incorridos
à, ou até à, data a que se referem as Demonstrações Financeiras estão reflectidos e
expressos no Balanço pelos seus valores apropriados

A profundidade deste teste substantivo só deve ser determinada depois de se conhecerem


os resultados atingidos com a realização do teste de controlo às compras e às dívidas aos
fornecedores

A probabilidade de existirem passivos não contabilizados será maior nos fornecedores


mais habituais, pelo que deverão ser principalmente seleccionados os fornecedores que ao
longo do ano apresentem valores mais elevados na coluna dos movimentos acumulados a
crédito

É desejável que a circularização de fornecedores seja efectuada com referência à data a


que se referem as demonstrações financeiras

A circularização dos fornecedores deve ser sempre feita de forma positiva, não devendo
os saldos constantes no balancete da empresa ser inscritos nas cartas a enviar. Assim, não

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é preciso aguardar pelo fecho das contas para se efectuar a circularização, mesmo que ela
se reporte à data do balanço

Circularização Positiva – Quando se solicita à entidade contactada que responda à


circularização, confirmando ou não a informação nela contida. Proporciona mais garantia
ao auditor

Circularização Negativa – A entidade circularizada só deve responder no caso de não


concordar com a informação que lhe foi enviada

Como consequência da circularização, o auditor pode obter uma resposta concordante;


obter uma resposta discordante; não obter qualquer resposta

No caso de respostas concordantes, o auditor limita-se a verificar se a carta do


fornecedor está devidamente assinada e se se reporta integralmente ao solicitado. As
respostas não assinadas não devem ser consideradas

No caso de resposta discordantes, o auditor deve entregar uma cópia da carta e da


decomposição do saldo que recebeu ao departamento de Contabilidade, solicitando a
preparação da reconciliação

No caso de não obter resposta, o procedimento a realizar é verificar se as facturas


registadas posteriormente à data da circularização dizem respeito a mercadorias recebidas
após essa data ou se, pelo contrário, se está na presença de passivos não registados no
período apropriado

No que se refere à confirmação dos saldos à data do Balanço relativos a dívidas ao


Estado, há que ter em consideração, por exemplo, os resultados obtidos no teste de
controlo aos gastos com o pessoal e ter em conta os prazos de pagamento dos impostos,
taxas e contribuições

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Relativamente à data do Balanço, devem estar contabilizados como passivo, por
exemplo:
- IRPS retido na fonte em Dezembro e a entregar até 20 de Janeiro do ano
seguinte;

- IVA relativo a Dezembro (regime normal) a entregar, respectivamente, até 30 de


Janeiro; ou relativo ao último trimestre (regime simplicado);
- INSS relativamente ao processamento das remunerações efectuado em
Dezembro (parte da entidade patronal e a parte do pessoal), a pagar até 10 de Janeiro

AUDITORIA A INVENTÁRIOS E CMVMC


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ASPECTOS DE NATUREZA CONTABILÍSTICA
 MENSURAÇÃO (NCRF 18 - Inventários)
o O mais baixo dos seguintes:
 Custo dos Inventários
 Valor Realizável Líquido
 CUSTO DOS INVENTÁRIOS - todos os custos de compra, custos de
conversão e outros custos incorridos para colocar os inventários no seu local e
na sua condição actuais.

 CUSTOS DA COMPRA - preço de compra, direitos de importação e outros


impostos (que não sejam os subsequentemente recuperáveis das entidades fiscais
pela entidade) e custos de transporte, manuseamento e outros custos directamente
atribuíveis à aquisição de bens acabados, de materiais e de serviços. Descontos
comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes deduzem-se na determinação
dos custos de compra.

 CUSTOS DE CONVERSÃO - custos directamente relacionados com as


unidades de produção, tais como mão de obra directa. Também incluem uma
imputação sistemática de gastos gerais de produção fixos e variáveis que sejam
incorridos ao converter matérias em bens acabados. Os gastos gerais de produção
fixos são os custos indirectos de produção que permaneçam relativamente
constantes independentemente do volume de produção, tais como a depreciação e
manutenção de edifícios e de equipamento de fábricas e os custos de gestão e
administração da fábrica. Os gastos gerais de produção variáveis são os custos
indirectos de produção que variam directamente, ou quase directamente, com o
volume de produção tais como materiais indirectos.

 OUTROS CUSTOS - somente säo incluidos nos custos dos inventários até ao
ponto em que sejam incorridos para os colocar no seu local e na sua condiçäo
actual. Ex. Pode ser apropriado incluir no custo dos inventários gastos gerais que
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näo sejam industriais ou os custos de concepçäo dos produtos para clientes
específicos.

 VALOR REALIZÁVEL LÍQUIDO - É o preço de venda estimado no decurso


ordinário da actividade empresarial menos os custos estimados de acabamento e
os custos estimados necessários para efectuar a venda.

Se, Valor Realizável Líquido < Custo de Aquisição

Ajustamentos de Inventários

Idem para situações tais como: Obsolescência, deterioração física parcial e quebra de
Preços.
A quantia de qualquer ajustamento dos inventários para o valor realizável líquido e todas
as perdas de inventários devem ser reconhecidas como um gasto do período emque o
ajustamento ou perda ocorra.

Reversão dos Ajustamentos de Inventários


Em cada período subsequente é feita uma nova avaliação do valor realizável líquido.

Quando as circunstâncias que anteriormente resultavam em ajustamento ao valor dos


inventários deixarem de existir ou quando houver uma clara evidência de um aumento no
valor realizável líquido devido à alteração nas circunstâncias económicas, a quantia do
ajustamento é revertida (i.e. a reversão é limitada à quantia do ajustamento original) de
modo a que a nova quantia escriturada seja o valor mais baixo do custo e do valor
realizável líquido revisto.
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Técnicas para a mensuração do custo (auxiliares)
As técnicas para a mensuração do custo de inventários, tais como o Método do Custo
Padrão ou o Método do Retalho, podem ser usadas por conveniência se os resultados se
aproximarem do custo.

Método do Custo Padräo - Toma em consideração os níveis normais de materiais,


consumíveis, MOD, GGF, etc…Devem ser regularmente Revistos! Custo determinado
pela redução no valor de venda do inventário de uma percentagem apropriada
correspondente à margem bruta média.

Método do RetalhoMuito - utilizado no sector do retalho para mensurar inventários de


grande quantidade deitens que mudam rapidamente.

Reconhecimento na Demonstração dos Resultados


 O custo deve ser reconhecido na DR (gasto) em simultâneo com o rédito.
 As perdas de existências devem ser reconhecidas na DR no período em que
ocorram.
 Quando Custo > VRL, deverá ser reconhecido na DR o correspondente
ajustamento.
 Igualmente se deverá reconhecer na DR as respectivas reversões de ajustamentos.

Fórmulas de custeio das saídas


Bens e serviços produzidos e segregados para projectos específicos.

 O custo dos inventários deve ser atribuído pelo uso da identificação específica dos
seus custos individuais (Custo Específico).

Restantes bens e services

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 O custo dos inventários deve ser atribuído pelo uso da fórmula “primeira entrada,
primeira saída” (FIFO ou PEPS) ou da fórmula do Custeio Médio Ponderado.
Nota! À semelhança do que já acontecia nas IAS o LIFO é proibido!

PRINCIPAIS CONTAS DE INVENTÁRIOS


BALANÇO:
 Compras;
 Mercadorias;
 Matérias-primas, subsidiárias e de consumo;
 Produtos acabados e intermédios;
 Subprodutos, desperdícios, resíduos e refugos;
 Produtos e trabalhos em curso;
 Activos biológicos;
 Reclassificação e regularização de inventários e activos biológicos;
 Adiantamentos por conta de compras.

DEMONSTRAÇÃO DOS RESULTADOS:


 CMVMC;
 Ofertas e amostras de inventários;
 Perdas por imparidade em inventários;
 Perdas por reduções de JV em AB;
 Perdas em inventários*:
o Sinistros;
o Quebras;
o Outras perdas;
 Ganhos por aumentos de JV em AB
 Ganhos em inventários:
o Sinistros
o Sobras;
o Outros ganhos;
Nota! *Apenas regista, por contrapartida da correspondente conta da classe 3, as perdas
que se verificarem no período e que não tivessem sido consideradas anteriormente em
situação de imparidade. (Notas de Enquadramento).
MEDIDAS DE CONTROLO INTERNO
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a) Entrada nos armazéns das existências provenientes de compras:
 -Guia de recepção da mercadoria;
 Guia de entrada em armazém (dispensada em caso de a recepção coincidir com
o armazenamento):
o Original: secção de controlo de stocks;
o Duplicado: contabilidade;
o Triplicado: secção de compras;
o Quadruplicado: arquivo do próprio armazém.

b) Armazenagem, movimentação e saída das existências:


 Armazém de MP, MS e de Consumo;
 Armazém de PA, PVF e resíduos

 Saídas dos armazéns:


o Baseadas em requisições internas (v.g. da produção aos armazéns);
o Baseadas em ordens de expedição (emitidas pela facturação);
 O armazém emite uma guia de saída baseado nos documentos referidos:
o Original: secção de controlo de stocks;
o Duplicado: secção de contabilidade;
o Triplicado: requisitante;
o Quadruplicado: arquivo do próprio armazém
Nota! Em empresas pequenas a guia de remessa pode substituir a guia de saída

c) Controlo Físico das existências:


 Efectuado através da sua inventariação e contagem. É indispensável em Sistemas
de Inventário Intermitente ou Periódico (SII), e altamente recomendável em
sistema de inventário permanente (SIP), de forma a confirmar que a realidade
física está de acordo com a realidade escritural.

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A maior importância das existências para o nível dos resultados e da situação económica
e financeira exige maiores cuidados na sua inventariação.

d) Instruções escritas para a realização das contagens físicas das existências:


 Datas e locais de contagem:
o Dias e respectivos horários assim como os diversos armazéns em que
decorreram as contagens
 Existências a serem inventariadas:
o Contagem total ou parcial. Neste caso identificar quais os itens a serem
inventariados
 Procedimentos pré-inventário:
o limpeza dos armazéns;
o arrumação das existências;
o separação dos itens:
 obsoletos;
 com pouco movimento;
 ainda não recepcionados;
 à consignação;
 pertencentes a clientes;
 Constituição das equipas de contagem:
o Mínimo de duas (2) pessoas:
 Contador, que deve ser um trabalhador do próprio armazém,
familiarizado com as respectivas existências;
 Escrivão, que deve ser um trabalhador da secção de contabilidade.
Em cada local de contagem deverá estar um encarregado de armazém que dirige e dá
instruções às equipas. No caso de existirem auditores internos, estes devem fazer as suas
próprias contagens

 Forma de realização do inventário:

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o por onde começar e acabar (v.g. pela direita);
o como marcar os itens já contados (Ex. giz)
 Anotação das contagens:
o As contagens devem ser anotadas em listas ou em talões (fichas);
o Os documentos devem ser numerados tipograficamente;
Procedimentos relativos ao «corte» de operações (cut-off):
Há determinados acontecimentos que podem falsear o inventário e, consequentemente, os
resultados e a posição financeira da empresa. Estas situações resultam de DIFERENÇAS
TEMPORAIS entre a data do fluxo físico e a data de contabilização dos documentos de
suporte respectivos (v.g. facturas), tendo por base a data do inventário.

Procedimentos pós-inventário:
Comparar as quantidades contadas com os respectivos registos de quantidades e do
inventário permanente, quando existam, ou com as fichas de stocks. A análise das
diferenças deve ser realizada o mais cedo possível após o inventário, pois quantos mais
dias passarem maiores dificuldades haverá na determinação das causas para as diferenças.

Reunião Preparatória:
As instruções escritas para a realização do inventário devem serdistribuídas
antecipadamentea todas as pessoas envolvidas, de forma a se poder realizar uma reunião
alguns dias antes das contagens entre o Responsável e os elementos da contagem, para
esclarecer quaisquer dúvidas existentes.

e) O controlo contabilístico das existências:


Este controlo é efectuado fundamentalmente através da existência e manutenção de um
SISTEMA DE INVENTÁRIO PERMANENTE (SIP), o qual permite a todo o
momento controlar as quantidades em stock, o custo do mesmo e o custo das
existências vendidas ou consumidas.

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OBJECTIVOS DE AUDITORIA
O Auditor deve estar em condições de PODER CONCLUIR se:
1. Os procedimentos contabilísticos e as medidas de controlo interno
relacionados com as existências e com o custo das existências vendidas e
consumidas são adequados e se estão, de facto, a ser aplicados.

2. As quantidades em stock representam existências de propriedade da empresa e


localizadas no armazém, em trânsito ou à consignação – EXISTÊNCIA E
DIREITOS.

3. As listas das existências finais estão devidamente compiladas e resumidas,


aaritmeticamente correctas e se os seus totais são concordantes com os saldos das
respectivas contas – MENSURAÇÃO.

4. As existências estão valorizadas de acordo com os pcga - VALORIZAÇÃO:

a. Consistência (v.g. quantidades, custos unitários, cálculos, stocks


execessivos);
b. Prudência (existências obsoletas, de pouca rotação, defeituosas,
deterioradas devem estar cobertas por ajustamentos);
c. Custo histórico ou VRL (MENSURAÇÃO)

5. O CMVMC reflectido na demonstração de resultados é aplicável ao período sob


exame, foi determinado de acordo com os pcga, e reflecte as transacções
realizadas nesse período – PERIODIZAÇÃO ECONÓMICA
(ESPECIALIZAÇÃO).

6. Estão divulgadas no Anexo todas as informações pertinentes – DIVULGAÇÃO

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TÉCNICAS DE AUDITORIA (resumo)
1. Procedimentos de Revisão Analítica;
2. Observação de inventários físicos;
3. Testes às existências à guarda de terceiros;
4. Testes à compilação do inventário físico;
5. Testes relativos ao corte de operações;
6. Testes à valorimetria de existências;
7. Teste aos ajustamentos para depreciação de existências.

PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
A - REVISÃO ANALÍTICA:
 Rotação de Stocks ao longo dos anos;
 Margens Brutas (v.g. mês, produto, região);
 Consumos de MP orçamentadas versus consumos reais;
 Preços unitários de itens do inventário;
 Análise comparativa dos stocks ao longo de vários anos (valores absolutos);
 Estrutura (%) dos custos de produção (MP, MOD, GGF) e dos PA e PVF.

B – TESTES ÀS CONTAGENS FÍSICAS:


B1) O que é uma contagem física de stocks:
 Procedimento a fim de confirmar os stocks que a empresa detém:
o Quantidade e qualidade (Ex. estado)
 O 1.º passo para determinar o valor das existências que tem relevação
no Balanço

B2) Importância das contagens físicas:


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- 102 -
 Para a empresa:
o Os registos de stocks devem ser rigorosos para permitir uma
boa gestão (v.g. aceitação de encomendas, gestão eficiente de
stocks);
o É um factor de dissuasão ao roubo

 Para a auditoria:
o Os stocks representam uma parte (muitas vezes significativa)
do balanço, e podem influenciar decisivamente os resultados
do ano;
o Os stocks representam frequentemente uma parcela de risco;
o As contagens físicas podem originar um conjunto de
recomendações para o CI da empresa – Carta de
Recomendações
B3) Realização das contagens:
 Efectuada, controlada e valorizada pela empresa, e assistida pelos
auditores

B4) Papel do Auditor:


 Observar os procedimentos seguidos pela empresa na contagem e
registo das quantidades;
 Efectuar testes apropriados para determinar se os procedimentos estão
a ser devidamente seguidos;
 Comparar os resultados dos seus testes com os inventários da empresa.

B5) Fases do processo de contagens físicas (Óptica do Auditor):


 FASE 1: Planeamento:
o Fontes de informação sobre os stocks, armazéns e pessoas;
o Estratégia a seguir na contagem física;

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o Tempo e localização da contagem;
o Responsáveis e técnicos na contagem;
o Procedimentos de contagem
 FASE 2: Observação da contagem:
o Os stocks estão devidamente arrumados?
o Os stocks que não pertencem à empresa estão identificados e
localizados?
o Entradas e saídas de stocks durante a contagem: são
registados?como?
o Como é avaliado o estado de conservação dos stocks?
o Como são marcados/etiquetados os stocks já contados?
o Determinação dos stocks danificados, obsoletos ou de baixa
rotatividade?
o Verificação dos produtos embalados?
o Métodos de pesar, medir, etc...
 FASE 3: Contagem
 FASE 4: Elaboração dos papéis de trabalho:
o Elaborar bons papéis de trabalho durante e após as contagens,
referindo:
 Adequabilidade dos processos de contagem;
 Identificação dos stocks danificados, obsoletos, de difícil
rotação;
 Elementos de cut-off (corte operações);
 Observações sobre as contagens e os testes
 FASE 5: Conclusões

B6) Contagens físicas e sistemas de inventário:


 contagens de final de ano (Sistema Inventário Intermitente);
 contagens em qualquer altura do ano a programar (qualquer dos sistemas);
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 Sistemas de Inventário Permanente e contagens físicas cíclicas: Permite
suavizar os trabalhos de inventário finais (testes às contagens cíclicas).

VANTAGENS:
 Não há necessidade de efectuar uma contagem total com referência à data do fim
do ano;
 Não há necessidade de parar a produção ou a actividade (o que normalmente
acontece nos casos de contagens anuais);
 Repartição de um trabalho, muito vezes moroso e delicado, ao longo dos vários
meses do ano.
Em empresas com bom sci pode
se permitir que as Contagens sejam efectuadas antes da data de Encerramento do
balanço (o auditor pode sempre Confirmar as operações realizadas entre a data da
Contagem e a data de encerramento do balanço).

C – “CORTE” DE RECEPÇÃO E DE COMPRAS E DE EXPEDIÇÃO E DE


VENDAS:
C1) - “Corte” de Recepção e de Compras:
OBJECTIVOS
 Confirmar que todas as encomendas recebidas até à data da contagem
foram incluídas no inventário físico e que as correspondentes facturas
foram registadas como um passivo;
 Que não foram considerados passivos correspondentes as encomendas
não recepcionadas.

C2) - “Corte” de Expedição e de Vendas:


OBJECTIVOS
 Confirmar que todas as encomendas escrituralmente expedidas até à
data do inventário foram deste excluídas;
 As correspondentes facturas para os clientes estão registadas;
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 Não foram feitas expedições sem se ter registado.
C3) - Situações habituais de “Corte”:
 Artigos recebidos antes da data do inventário, mas apenas
contabilizados após o inventário;
 Artigos já contabilizados à data do inventário mas ainda em trânsito
(não aparecem no inventário);
 Transferências entre secções ou fases de produção que não estejam
devidamente documentadas;
 Vendas contabilizadas antes da data do inventário mas apenas
expedidas após este mesmo inventário (e incluídas neste);
 Artigos expedidos antes da data do inventário, e portanto não incluídos
no mesmo e que só foram facturados após aquela data.
N.B: Todas as guias de entrada e saída de artigos devem ser marcadas com um carimbo
com as indicações “processado antes do inventário” e “processado depois do
inventário” durante um período de tempo antes e depois do inventário (ex. uma semana)

D – TESTE ÀS MERCADORIAS EM TRÂNSITO E EM PODER DE


TERCEIROS:
D1) - Existências em trânsito:
 Análise onde se discrimine as guias de remessa e as facturas do
fornecedor;
 Confirmar a sua chegada posteriormente, confrontando os documentos
anteriores com as respectivas guias de recepção;

D2) - Existências em poder de terceiros (consignatários):


 Obter listagem que indique as entidades que tem as mercadorias e
descrição do que é que está nessas entidades;
 Se materialmente relevante, efectuar contagens. Caso contrário, obter
confirmação escrita da existência dessas existências junto dos
consignatários, e testar a sua valorização.
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E – TESTE ÀS LISTAGENS DE EXISTÊNCIAS FINAIS:
 Somar tais listas numa base de amostragem;
 Verificar transportes/transportados;
 Verificar operações algébricas (ex. quantidades x custo);
 Comparar quantidades incluídas nas listas com as que foram testadas na data das
contagens;
 Investigar cuidadosamente todos os itens significativos que não foram objecto de
teste na altura da contagem física.

F – TESTE AO CUSTO DE AQUISIÇÃO OU DE PRODUÇÃO:


 Testar os itens que nas listas finais apresentem valores mais significativos;
 Devem ser testados itens que tenham sido seleccionados para verificação física
pelos auditores.
F1) – Matérias-Primas, subsidiárias e de consumo e mercadorias:
 Para cada item seleccionado dever-se-á:
o Determinar o custo de aquisição, pela análise dos documentos de
entrada, incluindo todas as despesas de compra;
o O custo de aquisição calculado pelos auditores deve ser comparado
com os valores que a empresa utilizou para a valorização dos stocks
finais;
o Analisar as diferenças;
o Comparar estes custos de aquisição com os respectivos preços de
mercado (princípio da prudência).
F2) – Produtos e trabalhos em curso e produtos acabados e semi-acabados
(CUSTOS POR ORDEM DE PRODUÇÃO/ENCOMENDA):
o Rever o fluxo de custos através das contas de controlo das existências;
o Testar as MP, MS, a MO e os GGF imputados às existências que
figurem em Balanço;

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- 107 -
o MP e MS:examinar as requisições e as notas de débito às encomendas;
o MO: conferir alguns dos débitos de MO à encomenda com os registos
de MO (ex. relógio de ponto, folha de tempos);
o Analisar a base utilizada para a distribuição dos GGF.
F3) – Produtos e trabalhos em curso e produtos acabados e semi-acabados
(Sistema de CUSTOS POR PROCESSOS):
o Idem, embora agora o objecto de análise não sejam as encomendas
mas os centros de custos que representam as fases do processo.
F4) – Produtos e trabalhos em curso e produtos acabados e semi-acabados
(Sistema de CUSTOS PADRÕES):
o Testar o cálculo dos custos padrões para um número representativo
de produtos ou partes de produtos;
o Rever as contas de desvios (análise da relação padrão/real) Verificar a
última data de actualização do custo padrão;
o Analisar a razoabilidade das variações entre custo real e o padrão.

G – TESTE AOS MÉTODOS DE CUSTEIO DE SAÍDAS:


 FIFO:
o Relacionar um número suficiente de facturas de fornecedores por
forma a dispor de uma amostra significativa
 CUSTO MÉDIO:
o Examinar documentos de suporte do cálculo do custo médio;
o Efectuar recálculos para alguns produtos.

H – ANÁLISE DO SALDO DOS AJUSTAMENTOS:


É uma tarefa difícil, pois exige a resposta a DUAS QUESTÕES:
 QUAIS são os itens que se encontram obsoletos? E defeituosos? E
deteriorados? E com pouca rotação?
 QUAL o “valor” de cada um daqueles itens? Como efectuar?

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- 108 -
o Detectar durante as contagens as existências que estão nessas
situações;
o Análise dos níveis de rotação por produtos ou famílias?
o Análise das fichas de stocks de cada item (moroso e caro)
o Análise das devoluções de clientes;
o Análise da antiguidade dos artigos sem saída;
o Análise dos níveis de existências elevados em relação às vendas.

I – VERIFICAÇÃO DA CONSISTÊNCIA:
 Dos critérios de custeio/valorimetria (ex. total, directo, imputação racional);
 Do método de custeio de saídas (FIFO, CMP, CE, etc…)

A modificação destes critérios pode ter um


impacto enorme nos resultados do período.

J – TESTE AO CMVMC:
CONCLUSÃO SOBRE O CMVMC - Depende da existência ou não de
CONTABILIDADE ANALÍTICA.

J1) Sistema de Inventário Intermitente (SII):


 Obter uma análise mensal das compras e sua comparação com o ano anterior;
 Seleccionar um ou mais meses para a execução do teste de conformidade às
compras;
 Realizar “cortes” de recepção e compras de forma a verificar se todos os
passivos estão contabilizados;

J2) Sistema de Inventário Permanente (SIP):


 Verificar se os custos registados na conta “Custo das Vendas” reflecte o real
custo, seja de produção, seja de aquisição;
 No custo de produção, verificar como se processa a acumulação de dados.
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- 109 -
J3) Sistema de Custos Padrões (SCP):
 Procedimentos fundamentais:
o Verificar a composição do custo padrão unitário do produto;
o Analisar os desvios (padrão/real).

K – RELATÓRIO FINAL SOBRE O TRABALHO EFECTUADO:


 Política de existências da empresa, seus procedimentos e medidas de
controlo interno, adequação ou não da cobertura de seguros;
 Relação deste controlo e procedimentos com a extensão do trabalho de
auditoria;
 Procedimentos da empresa no que concerne a contagens físicas;
 Resumo do trabalho de auditoria no que respeita a:
o Quantidades;
o Condições das existências;
o Cortes de recepção e de expedição;
o Custeio das saídas;
o Valorimetria;
o Conferência de cálculos efectuados pela empresa.
 Explicação das variações, em volume e em valor, entre anos diferentes;
 Conclusões da auditoria

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- 110 -
INVESTIMENTOS (ACTIVOS FIXOS TANGÍVEIS, ACTIVOS INTANGÍVEIS,
INVESTIMENTOS EM CURSO, ACTIVOS NÃO CORRENTES DETIDOS PARA
VENDA)

ASPECTOS DE NATUREZA CONTABILÍSTICA


NCRF 7 – ACTIVOS FIXOS TANGÍVEIS

DEFINIÇÃO
Activos fixos tangíveis são itens que sejam detidos para uso na produção ou fornecimento
de bens e serviços e que se espera que sejam usados durante mais do que um período
para:
 Uso na produção ou fornecimento de mercadorias ou serviços;
 Locação a terceiros e
 Fins administrativos.

RECONHECIMENTO E MENSURAÇÃO
Reconhecimento inicial pelo custo dos Activos fixos tangíveis, que compreende o preço
de compra e quaisquer custos directamente atribuíveis para colocar o activo em condições
de funcionamento;

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- 111 -
Mensuração Inicial = Custo (preço de compra + custos suportados + custos futuros de
desmantelamento, remoção ou restauro)

Componentes do custo - Preço de compra, incluindo direitos aduaneiros e impostos não


recuperáveis, qualquer custo directo para colocar o activo em condição de uso e
estimativa de custos de desmantelamento, remoção do activo e restauração do local.

-Exemplos – custo de preparação do local, custos de instalação e montagem, custos de


testes de funcionamento do activo, honorários profissionais (arquitectos e engenheiros)
…..
Exemplos de custos não capitalizáveis:
 Custos com o lançamento de novos produtos ou serviços (publicidade e
promoções);
 Custos com transferência de localização;
 Custos administrativos e outros custos indirectos gerais;
 Custos de reorganização;
 Custos de abertura de novas instalações;
 Custos com realização de negócios em novos locais ou com novos clientes
(incluindo formação do pessoal).

Gastos Subsequentes
 Dispêndios em “reparações e manutenções” em regra reconhecidos emresultados;
 Substituições e/ou manutenções regulares que satisfaçam os critérios de
reconhecimento, podem ser reconhecidas como activo, no entanto as quantias
escrituradas das peças que são substituídas ou das manutenções anteriores devem
ser desreconhecidas.

Gastos Subsequentes: possibilidade de capitalização?

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- 112 -
MENSURAÇÃO APÓS RECONHECIMENTO

Modelo do custo – após o reconhecimento inicial, um activo fixo tangível dever ser
escriturado pelo seu custo menos qualquer amortização acumulada e quaisquer perdas por
imparidade acumuladas.
Modelo de revalorização - após o reconhecimento inicial, um activo fixo tangível dever
ser escriturado por uma quantia revalorizada, que seja o seu justo valor menos qualquer
amortização acumulada subsequente e quaisquer perdas por imparidade acumuladas
subsequentes.

Modelo de custo = Custo – Depreciações Acumuladas

Modelo de revalorização = Quantia reavaliada (justo valor à data da revalorização –


Depreciação acumulada subsequentes – Perdas de imparidade acumuladas)

Formas de determinar o justo valor:


 Para terrenos e edifícios pode ser determinado a partir de provas com base no
mercado por avaliação de peritos qualificados;
 Para instalações e equipamentos pode ser utilizado o seu valor de mercado nas
condições actuais das instalações e equipamentos;
Caso não seja possível com base nas formas anteriores, o justo valor pode ser estimado
usando uma abordagem pelo rendimento ou pelo custo de reposição depreciado.

Obrigatoriedade de coerência
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- 113 -
Se um item for revalorizado, toda a classe do activo fixo tangível à qual pertença esse
activo deve ser revalorizada.

Classes de activo: Terrenos, terrenos e edifícios, maquinaria, navios, aviões, veículos a


motor, mobiliário e suportes fixos, equipamento de escritório, etc.

Tratamento da depreciação acumulada na Revalorização


Quando um item do AFT for revalorizado, a depreciação acumulada a essa data é tratada
da seguinte forma:
 Reexpressa proporcionalmente à alteração da quantia escriturada bruta do activo
de modo a sua quantia escriturada reflicta o valor do activo após revalorização;
 Eliminada contra a quantia escriturada bruta do activo, sendo a quantia líquida
reexpressa para a quantia revalorizada do activo.

Excedente de Revalorização
Se houver aumento do valor de um activo em resultado de uma revalorização, o aumento
deve ser reconhecido directamente em capitais próprios, no entanto o aumento deve ser
reconhecido nos resultados até ao ponto em que reverta um decréscimo de revalorização
do mesmo activo reconhecido previamente nos resultados.
Se houver uma diminuição do valor de um activo em resultado de uma revalorização, a
diminuição deve ser reconhecida em resultados, no entanto a diminuição deve ser
reconhecida em capitais próprios até que o eventual excedente de revalorização do
mesmo activo seja absorvido.
O excedente de revalorização só pode ser transferido para resultados retidos quando o
excedente for realizado.

Depreciação dos activos fixos tangíveis:


1. Na determinação da vida útil de um activo deve levar-se em atenção os seguintes
factores:
a. Uso esperado do activo;
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- 114 -
b. Desgaste normal esperado;
c. Obsolescência técnica ou comercial e
d. Limites legais ou semelhantes no uso do activo.
2. A depreciação de um activo começa quanto este esteja pronto para uso;
3. Os terrenos e edifícios são activos que devem ser contabilizados separadamente,
mesmo quando adquiridos conjuntamente e em regra, os terrenos não são activos
depreciáveis.

Métodos de depreciação*:
 Método todo da linha recta: resulta num débito constante durante a vida útil do
activo se o seu valor residual não se alterar;
 Método do saldo decrescente: resulta num débito decrescente durante a vida útil;
 Método das unidades de produção: resulta num débito baseado no uso ou
produção esperados
* A seleccionar o que melhor reflecte o padrão esperado de consumo dos benefícios económicos do activo.
O método seleccionado é aplicado consistentemente a menos que ocorra uma alteração no padrão
esperado do consumo dos benefícios económicos do activo.

NCRF 6 – ACTIVOS INTANGÍVEIS

DEFINIÇÃO
Um activo intangível é um activo não monetário identificável sem substância física;

RECONHECIMENTO
Condições para o reconhecimento de um activo intangível:
1. Identificabilidade;
2. Controlo;
3. Existência de benefícios económicos futuros;
4. Custo do activo pode ser fiavelmente mensurado.

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- 115 -
MENSURAÇÃO
Aquisição separada:
O preço que uma entidade paga para adquirir separadamente um activo intangível reflecte
as expectativas acerca da probabilidade de que os benefícios económicos futuros irão
fluir para a entidade (o efeito da probabilidade reflecte-se no custo do activo).
Neste caso deve-se reconhecer o activo intangível pelo custo (preço de compra
acrescido de todas as despesas directamente atribuíveis e indispensáveis à preparação do
activo para o uso pretendido).

Aquisição como parte de uma concentração de actividades empresariais:


Neste caso, o activo intangível deverá ser reconhecido e o seu custo será o justo valor à
data da concentração (NCRF 14) – a probabilidade de benefícios económicos futuros
reflecte-se na mensuração do justo valor do activo intangível.
Não confundir com o goodwill!!!! O activo intangível deverá ser reconhecido
separadamente do goodwill se o seu justo valor puder ser fiavelmente mensurado,
independentemente de ter sido reconhecido ou não pela adquirida.As condições gerais
para reconhecimento têm que se verificar!!!!!

Aquisição por meio de um subsídio do Governo:


Casos em que o Governo transfere para uma entidade activos intangíveis, tais como
direitos de aterragem em aeroportos, licenças para operar estações de rádio ou televisão,
licenças de importação ou quotas ou direitos para aceder a outros recursos restritos.
Mensuração inicial pelo justo valor do activo e do subsídio ou pelo valor nominal (NCRF
22)

Goodwill gerado internamente:


Não deve ser reconhecido porque não satisfaz os critérios de reconhecimento da norma
(identificável, controlo e mensuração fiável).

Activos intangíveis gerados internamente:

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- 116 -
 Pesquisa – é a investigação original e planeada levada a efeito com a perspectiva
de obter novos conhecimentos científicos ou técnicos;
 Desenvolvimento – é a aplicação das descobertas derivadas da pesquisa ou de
outros conhecimentos a um plano ou concepção para a produção de materiais,
mecanismos, aparelhos, processos, sistemas ou serviços, novos ou
substancialmente melhorados, antes do início da produção comercial ou uso.
 Fase de pesquisa- os dispêndios com pesquisas devem ser reconhecidos como
gastos quando forem incorridos;
 Fase de desenvolvimento – deve ser reconhecido como activo intangível se:
o A viabilidade técnica concluir que o activo poderá ser usado ou vendido;
o Intenção de usar ou vender o activo;
o Capacidade de vender ou usar o activo;
o Capacidade de gerar benefícios económicos ou utilidade do activo;
o Capacidade para desenvolver o activo;
o Capacidade de mensuração fiável do activo.

Custo dos Activos intangíveis gerados internamente:


Custos directos de materiais ou serviços, custos de benefícios com empregados,
honorários para registar direitos legais, amortização de patentes de licenças necessárias
para criar o intangível

Nota! Gastos reconhecidos como tal não podem ser posteriormente registados como um
activo intangível.

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- 117 -
Modelo do custo – após o reconhecimento inicial, um activo intangível dever ser
escriturado pelo seu custo menos qualquer amortização acumulada e quaisquer perdas por
imparidade acumuladas.

Modelo de revalorização - após o reconhecimento inicial, um activo intangível dever ser


escriturado por uma quantia revalorizada, que seja o seu justo valor menos qualquer
amortização acumulada subsequente e quaisquer perdas por imparidade acumuladas
subsequentes.

Excedente de Revalorização
Se houver aumento do valor de um activo em resultado de uma revalorização, o aumento
deve ser reconhecido directamente em capitais próprios, no entanto o aumento deve ser
reconhecido nos resultados até ao ponto em que reverta um decréscimo de revalorização
do mesmo activo reconhecido previamente nos resultados.
Se houver uma diminuição do valor de um activo em resultado de uma revalorização, a
diminuição deve ser reconhecida em resultados, no entanto a diminuição deve ser
reconhecida em capitais próprios até que o eventual excedente de revalorização do
mesmo activo seja absorvido.
O excedente de revalorização só pode ser transferido para resultados retidos quando o
excedente for realizado.

Amortização
Activos intangíveis com vidas úteis finitas:
Métodos de depreciação: (Método da linha recta e Método da unidade de produção);

Activos intangíveis com vidas úteis indefinidas:(Não devem ser amortizados e Sujeitos
a teste de imparidade.

PROBLEMÁTICA DO GOODWILL (NCRF 14 – CAE)

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- 118 -
Goodwill = corresponde a benefícios económicos futuros resultantes de activos que não
são capazes de ser individualmente identificados e separadamente reconhecidos.
A adquirente deve mensurar os activos e passivos ao justo valor à data da concentração.
Qualquer diferença positiva entre o custo da concentração e o justo valor dos activos,
passivos e passivos contingentes identificáveis à data da concentração deve ser
contabilizada como goodwill.
O goodwill deve ser reconhecido como um activo e após o reconhecimento inicial deve
ser mensurado pelo custo menos qualquer perda por imparidade acumulada. (não deve
ser amortizado!)

Goodwill negativo
Se o justo valor dos activos, passivos e passivos contingentes identificáveis exceder o
custo da concentração, a adquirente deve reavaliar os activos e passivos identificáveis.
Qualquer excesso remanescente após a reavaliação, deve ser reconhecido em
resultados. (badwill)
Nota! A ideia subjacente à reavaliação dos activos e passivos da adquirida prende-se ao facto
de não ser expectável que alguém venda uma sociedade abaixo do seu valor de mercado. No
caso em concreto seria mais vantajoso para o vendedor realizar os activos e satisfazer os
passivos da sociedade individualmente do que vender a sociedade.

NCRF 11 – PROPRIEDADES DE INVESTIMENTO


DEFINIÇÃO - Propriedade de investimento é a propriedade (terreno ou edifício) detida
para obter rendas ou para valorização do capital ou ambas as finalidades e não para uso
na actividade da empresa.
Exemplos:
Terrenos detidos para valorização do capital a longo prazo, terrenos detidos para uso
futuro ainda não determinado, edifícios locados segundo uma locação operacional

MENSURAÇÃO NO RECONHECIMENTO:
Uma propriedade de investimento deve ser mensurada inicialmente pelo seu custo.

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- 119 -
MENSURAÇÃO APÓS RECONHECIMENTO:
Modelo do custo - Se uma entidade optar pelo modelo do custo para a mensuração
subsequente das propriedades de investimento, deverá levar em conta a NCRF 7 –
Activos fixos tangíveis ou a NCRF 8 – Activos não correntes detidos para venda e
unidades operacionais descontinuadas (se aplicável).

Custos = Depreciações Acumuladas – Perdas por imparidade acumuladas

Modelo do justo valor:


Qualquer alteração do justo valor deve ser reconhecido em resultados. A melhor
evidência de justo valor é dada por preços correntes num mercado activo de propriedades
semelhantes no mesmo local.
Na ausência de preços correntes num mercado activo, deve utilizar-se a seguinte
informação:
 Preços correntes num mercado activo de propriedades de diferente natureza
ajustados;
 Preços correntes de propriedades semelhantes em mercados menos activos
ajustados;
 Projecções de fluxos de caixa descontados com base em estimativas fiáveis de
futuros fluxos de caixa

NCRF 9 – LOCAÇÕES
DEFINIÇÕES - A locação é classificada como locação financeira se ela transferir
substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes à propriedade. A locação é
classificada como locação operacional se ela não transferir substancialmente todos os
riscos e vantagens inerentes à propriedade.

RESUMO DE CARACTERÍSTICAS

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- 120 -
TRATAMENTO CONTABILÍSTICO – ÓPTICA DO LOCATÁRIO
Reconhecimento inicial de locações financeiras:
Os locatários devem reconhecer as locações financeiras como activos e passivos nos seus
balanços por quantias iguais ao justo valor da propriedade locada ou, se inferior, ao valor
presente dos pagamentos mínimos da locação determinados no início da locação.

A taxa de desconto a utilizar no cálculo do valor presente é a taxa de juro implícita na


locação, se possível, ou a taxa incremental de financiamento do locatário.
Taxa de juro implícita na locação é a taxa de desconto que no início da locação faz com
que o valor presente agregado dos pagamentos mínimos da locação e o valor residual do
bem, seja igual à soma do justo valor do activo locado e de quaisquer custos directos
iniciais do locador.
Pagamentos mínimos da locação são os pagamento associados à locação (amortização
de capital, juros, impostos, serviços => renda).
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- 121 -
Taxa incremental de financiamento do locatário é a taxa de juro que o locatário obteria
caso optasse por pedir emprestados fundos necessários para a aquisição do activo.
Mensuração subsequente de locações financeiras:
Os pagamentos mínimos da locação devem ser repartidos entre o encargo financeiro (que
deve ser imputado a resultados) e a redução do passivo pendente. As rendas contingentes
devem ser debitadas como gastos do período.
A política de depreciação dos activos locados deve ser consistente com a dos activos
depreciáveis possuídos (NCRF 6 e 7). Se não houver certeza razoável que o locatário
obtenha a propriedade no fim da locação, o activo dever ser totalmente depreciado
durante o prazo da locação ou da sua vida útil, o que for mais curto.

Reconhecimento inicial e subsequente de locações operacionais:


Os pagamentos de uma locação operacional devem ser reconhecidos como um gasto.

NCRF 8 – ACTIVOS NÃO CORRENTES DETIDOS PARA VENDA DEFINIÇÃO


Uma entidade deve classificar um activo não corrente (ou um grupo para alienação) como
detido para venda se a sua quantia escriturada é recuperada principalmente através de
uma transacção de venda em lugar de o ser pelo uso continuado.

A venda deve ser altamente provável e em regra deve ser concluída dentro de
um ano a partir da data da classificação.

CONDIÇÕES
Condições para a classificação de activos não correntes como detidos para
venda:
1) Activo pronto para venda;
2) Venda com alta probabilidade num prazo inferior a 1 ano;

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- 122 -
3) Compromisso de venda pela gestão;
4) Preço de venda razoável face ao justo valor;
5) Ausência de vontade de alterar o plano de venda;
6) Procura activa de um comprador.

MENSURAÇÃO
 O activo não corrente detido para venda deve ser mensurado pelo menor valor
entre a sua quantia escriturada e o justo valor menos os custos de vender;
 Uma entidade não deve depreciar um activo não corrente detido para venda
enquanto estiver classificado como detido para venda.
 Uma entidade deve reconhecer uma perda por imparidade relativamente a
qualquer redução inicial ou posterior do activo não corrente para o justo
valor menos os custos de vender, até ao ponto em que não tenha sido
reconhecida alguma perda por imparidade para os activos e passivos
individualmente.
 Uma entidade deve reconhecer um ganho ou qualquer aumento posterior no
justo valor menos os custos de vender um activo, mas não para além da
perda por imparidade cumulativa que tenha sido reconhecida de acordo com
esta norma ou de acordo com a NCRF 12 (Imparidade).
 O valor máximo que um activo não corrente detido para venda pode atingir é a
sua quantia escriturada à data do reconhecimento.

NCRF 10 – CUSTO DOS EMPRÉSTIMOS OBTIDOS
REGRA
Os custos dos empréstimos devem ser reconhecidos como gasto do período em que
ocorram;

EXCEPÇÃO

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- 123 -
Os custos dos empréstimos que sejam directamente atribuíveis à aquisição, construção ou
produção de um activo que se qualifica podem ser capitalizados como parte do custo
desse activo.
Os custos dos empréstimos elegíveis, são os custos que seriam evitados se o dispêndio no
activo que se qualifica não tivesse sido feito, ou seja, os custos dos empréstimos
directamente atribuíveis à aquisição, construção ou produção de um activo que se
qualifica Activo que se qualifica = activo que leva necessariamente um período
substancial de tempo a ficar pronto para o uso pretendido ou venda. Podem ser AFT, AI,
Inventários ou PI.

ESPECIFICIDADES
Os dispêndios de um activo que se qualifica incluem somente os dispêndios que
tenham resultado em pagamento de caixa, transferência de outros activos ou a assunção
de passivos que incorram em juros.
A capitalização dos juros deve ser suspensa sempre que o processo de construção,
produção do activo seja suspenso.
A capitalização dos juros cessa quando substancialmente todas as actividades
necessárias para preparar o activo elegível para o seu uso pretendido ou para a sua venda
estejam concluídas.

OBJECTIVOS DE AUDITORIA NA ÁREA DOS INVESTIMENTOS


(ACTIVOS FIXOS TANGÍVEIS E ACTIVOS INTAGÍVEIS)

Após ter terminado o trabalho de auditoria na área dos Investimentos (Activos Fixos
Tangíveis e Activos Intangíveis), o auditor deve estar em condições de poder concluir:

1 – Se os procedimentos contabilísticos e as medidas de controlo interno


relacionadas com os Investimentos (Activos Fixos Tangíveis e Activos Intangíveis) são
adequados e se estão, de facto, a ser aplicados;

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- 124 -
2 – Se os investimentos são de propriedade da empresa (ou existe um contrato de
locação financeira) e se estão relacionados com a sua actividade;

3 – Se as bases segundo as quais as contas de Investimentos estão apresentadas no


Balanço estão de acordo com as Normas Contabilísticas e de Relato Financeiro e se têm
vindo a ser consistentemente aplicadas;

4 – Se as adições efectuadas no período sob verificação representam


efectivamente valores a capitalizar;

5 – Se existem débitos em contas de gastos que digam respeito a bens ou direitos


que deveriam ter sido capitalizados;

6 – Se as depreciações efectuadas no período são adequadas e foram calculadas


em bases aceitáveis e consistentes com as utilizadas em exercício anteriores;

7 – Se os saldos das contas de depreciações acumuladas são razoáveis atendendo


à esperança de vida útil e ao valor residual dos bens ou direitos;

8 – Se o saldo da conta dos Investimentos em Curso respeita a obras em curso


ainda não concluídas à data do Balanço e destinadas aos Activos Fixos Tangíveis ou aos
Activos Intangíveis, ou então, se dizem respeito a adiantamentos efectuados a terceiros
por conta de Investimentos;

9 – Se os ganhos ou perdas resultantes da alienação dos investimentos estão


adequadamente contabilizados;

10 – Se as depreciações acumuladas relativas a bens ou direitos que tenham sido


alienados ou abatidos estão completamente retiradas das respectivas contas;

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- 125 -
11 – Se todas as informações pertinentes estão adequadamente divulgadas no
Anexo.

MEDIDAS DE CONTROLO INTERNO


A Administração deverá coordenar esta área (investimentos significativos): Autorizar as
aquisições, vendas, e abates/destruição destes activos bem como a - Segregação de
funções de aquisição, registo, custódia e contabilização.

1. Existência de um Manual do Activo Fixo Tangível:


a. Política de capitalização;
b. Activo construído pela própria empresa;
c. Classificação contabilística das facturas dos fornecedores;
d. Arquivo de fotocópias/cópias das facturas;
e. Política de depreciações;
f. Codificação dos bens;
g. Ficheiro do Activos de investimento não financeiros;
h. Instruções para contagens físicas e sua realização periódica;
i. Tratamento dos bens adquiridos em Leasing;
j. Cobertura dos seguros adequada.

2. Definição da Política de Capitalização:


a. Capitalizar (activo) versus “Despesar” (gasto do exercício);
b. Duração do bem e materialidade - elementos de reduzido valor.

3. Existência do Ficheiro dos activos de investimento não financeiros:


a. Obrigatório nos termos do CIVA;
b. Importância das depreciações/amortizações e das revalorizações;
c. Informatização ou fichas manuais;

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- 126 -
d. Comparação com balancetes e mapas fiscais de depreciações/amortizações
e reavaliações.

4. Cobertura dos Seguros:


a. Revisão annual.

PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
Numa Primeira Auditoria:
1. Obter uma análise histórica da evolução do activos de investimento não
financeiros, por conta.
2. Testar as revalorizações eventualmente existentes;
3. Testar a correcta capitalização dos bens;
4. Obter uma análise histórica da evolução das depreciações/amortizações
cumuladas e aferir acerca da sua adequação tendo em consideração a taxa anual
de amortização e o número de anos já decorridos;
5. Relativamenta aos Investimentos em curso, obter uma análise histórica de todas
as subcontas e proceder à inspecção física das aquisições mais significativas.

Numa Auditoria Recorrente:


1. Preparar mapa resumo do movimento anual;
2. Para as aquisições do ano verificar:
a. A adequada autorização;
b. Se têm a ver com a actividade normal da empresa;
c. Se existem fisicamente e
d. Se estão operacionais.
3. Analisar as contas de custos por forma a identificar bens que deveriam ser
capitalizados;
4. Relativamente aos seguros:
a. Verificar a existência de uma adequada cobertura;

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- 127 -
b. Verificar o cumprimento do princípio da especialização (ou do acréscimo)
no que concerne aos prémios.
5. Relativamente aos abates:
a. Verificar a existência de uma adequada aprovação;
b. Verificar a respectiva contabilização (v.g. Mais ou Menos valias).
6. No que diz respeito às depreciações/amortizações do imobilizado corpóreo:
a. Obter uma análise da evolução dos saldos durante o ano;
b. Aferir acerca da sua adequação face à vida útil esperada dos bens;
c. Confirmar se o ano de início das depreciações/amortizações coincide com
o ano em que os bens estavam disponíveis para uso
7. Relativamente aos investimentos em curso:
a. Proceder à inspecção física dos mais significativos;
b. Testar os débitos efectuados aos mesmos;
c. Aquando da conclusão das obras verificar a sua transferência para a
respectiva conta dos correspondentes activos de investimento não
financeiros

TESTES DE AUDITORIA
1. Rever o questionário de controlo interno e determinar se em relação ao fecho das
contas se impõe um aprofundamento das análises.

2. Pedir ou preparar mapa evidenciando:


 Saldos iniciais, Aquisições, Abates, Alienações e – Transferências;

3. Reavaliar em __ % de itens de cada subgrupo aplicando os métodos previstos no
respectivo diploma legal ou relatório de perito.

4. Verificar a existência de fichas de activos de investimento não financeiros

5. Análise de aquisições através das facturas e outros documentos:


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- 128 -
- Total das aquisições: ________MT
- Total da amostra: ________ MT
- % da amostra _______ %

6. Verificar se o balanço de abertura corresponde ao balanço de fecho do ano anterior;

7. Examinar autorizações, contratos e preços de aquisições mais significativas;

8. Examinar registos, IMT, contratos e pagamentos relacionados com compra de


edifícios e/ou terrenos;

9. Verificar fisicamente a localização das aquisições mais significativas;

10. Verificar procedimentos quanto às depreciações/amortizações;

11. Verificar contabilização de grandes reparações;

12. Para obras em curso:


- verificar se existem obrigações contratuais não contabilizadas;
- verificar se as quantias em dívida estão devidamente contabilizadas como
passivos;

13. Verificar mais/menos valias:


- Custo de aquisição e depreciações/amortizações acumuladas;
- Cálculo da mais/menos valia;
14. Verificar abates de bens obsoletos;

15. Verificar o conceito aplicado na definição de activo/gasto do exercício;

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- 129 -
16. Verificar que os critérios e taxas de amortização são economicamente correctos e
estão legal e fisicamente reflectidos;

17. Listar ajustamentos e/ou reclassificações;

18. Efectuar conclusões sobre a área;

19. Se existirem valores em locação financeira verifique a razoabilidade dos gastos e a


sua correcta contabilização.

VENDAS, PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS E DÍVIDAS A RECEBER.


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- 130 -
MENSURAÇÃO
REGRA:
 A valores nominais debitados pelos credores
 Débitos expressos em moeda estrangeira
 Correcção cambial à data de encerramento das contas (excepto se o câmbio for
fixo ou estiver garantido)

DIFERENÇAS CAMBIAIS
Dívidas a curto prazo:
- negativas: Gastos e perdas;

- positivas: proveito e ganhos

DÍVIDAS A MÉDIO E LONGO PRAZO:


a) REVERSIBILIDADE do resultado:
- Negativo:
. Gastos e perdas
. Gastos e perdas diferidas
- Positivo:
. Proveito e ganho diferido
b) IRREVERSIBILIDADE do resultado:
- Negativo:
. Gastos e perdas
- Positivo:
. Proveitos e ganhos,

MEDIDAS DE CONTROLO INTERNO


A - APROVAÇÃO DA VENDA
- As vendas a crédito têm origem num documento enviado pelo cliente - Ordem
de compra/Ordem de encomenda/Nota de encomenda
- Encomendas via telefone - A empresa compradora deve confirmar por escrito a
operação
- Encomendas através dos vendedores - As ordens de compra impressas devem ser
assinadas pelo cliente
Na posse da ordem de compra, há que proceder a dois tipos de aprovação:
# Em termos de quantidade/qualidade: Secção de Vendas
# Em termos de crédito: Secção de Crédito
- Se cliente antigo: consulta dos limites de crédito
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- 131 -
- Se cliente novo: obter informações comerciais do cliente

B – OS DOCUMENTOS RELACIONADOS COM A VENDA


 Após a aprovação da venda devem ser emitidos os seguintes documentos:

1) ORDEM DE EXPEDIÇÃO
- Original (ao armazém)
- Duplicado (arquivo da secção de Facturação)

2) GUIA DE REMESSA
- Original (acompanhará as mercadorias para o cliente)
- Duplicado (acompanhará as mercadorias para as entidades fiscalizadoras do
transporte)
- Triplicado (arquivo da secção de facturação)
- Quadriplicado (para a secção de Contabilidade)
- Se elaborar em quintiplicado e destinada ao armazém a Ordem de Expedição pode
ser suprimida
 O original da Guia de Remessa deve conter um talão destacável no qual conste
uma declaração a ser assinada pelo responsável da secção de Recepção do cliente
 A Guia de Remessa, logo que preparada, deve ser enviada ao armazém a fim de
acompanhar as respectivas mercadorias

3) FACTURA
- Original (para o cliente e enviado pelo correio)
- Duplicado (para a secção de Contabilidade)
- Triplicado (arquivo da secção de Cobranças)
- Quadriplicado (arquivo da secção de facturação por ordem numérica)
- Quintiplicado (arquivo por ordem alfabética pela secção de facturação, no caso de ser
considerado indispensável)

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- 132 -
 Todos os bens em circulação, transaccionados por um sujeito passivo de IVA,
deverão ser acompanhados de documento de transporte (factura, guia de remessa
ou documento equivalente)
 Processado em triplicado utilizando-se impressos numerados, seguida e
tipograficamente
 O documento de transporte deve conter, pelo menos, os seguintes elementos:
- Nome, firma ou denominação social, domicílio ou sede e NIF do remetente
- Nome, firma ou denominação social e domicílio ou sede do adquirente
- NIF do adquirente, quando este seja sujeito passivo
- Especificação dos bens, com a indicação das quantidade
 O documento de transporte deve indicar os locais de carga e descarga e a data e hora
em que se inicia o transporte
O documento de transporte deve conter outros elementos (v.g. preço unitário e total,
descontos, impostos, número e data da ordem de compra do cliente)
 As facturas devem ser datadas, numeradas sequencialmente e conter os seguintes
elementos:
1) Os nomes, firmas ou denominações sociais e a sede ou domicílio do fornecedor
dos bens/prestador dos serviços e do destinatário ou adquirente, bem como os
correspondentes NIF dos sujeitos passivos de imposto
2) A quantidade e denominação usual dos bens transmitidos ou dos serviços prestados,
com especificação dos elementos necessários à determinação da taxa aplicável
3) O preço, líquido de imposto, e os outros elementos incluídos no valor tributável
4) As taxas aplicáveis e o montante de imposto devido
5) O motivo justificativo da não aplicação do imposto, se for caso disso
6) A data em que os bens foram colocados à disposição do adquirente, em que os serviços
foram realizados ou em que foram efectuados pagamentos anteriores à realização da
operação, se essa data não coincidir com a data de emissão da factura
 No dia da expedição, a secção de expedição deverá emitir a guia de expedição:
- Original, para a secção de gestão de stocks registar a saída
- Duplicado, para a secção de contabilidade

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- 133 -
- Triplicado, para a secção de facturação encerrar o processo de venda
- Quadriplicado, para o arquivo da secção de expedição
 Após a secção de facturação ter recebido o original da guia de expedição deverá
enviar imediatamente a factura ao cliente, através do correio, e o dito original
para a secção de contabilidade com a indicação de que o original da factura já foi
remetido
 Antes de enviar a factura ao cliente deve-se verificar:
- Quantidades
- Preços unitários, descontos, impostos
- Cálculos
 No final de cada operação de venda a secção de contabilidade deverá arquivar
conjuntamente todos os documentos que a suportem e que como vimos são os
seguintes:
- Duplicado da factura
- Ordem de compra do cliente
- Duplicado da guia de expedição
- Quadriplicado da guia de remessa
- Talão destacável do original da guia de remessa
C – O CONTROLO DAS CONTAS E TÍTULOS A RECEBER

 Dois sistemas de controlo:


- Fichas individuais por cliente
- Sistema “Open File”: uma pasta com facturas por receber e outra com facturas pagas
 Elaborar balancetes mensais de todas as contas subsidiárias de clientes
 O somatório dos saldos dos balancetes das contas subsidiárias deve coincidir com
o saldo da conta principal
 Elaborar mensalmente um Balancete de Clientes por antiguidade de saldos
 Circularizações periódicas efectuadas por empregado independente do sector de
cobranças

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- 134 -
 A emissão de notas de crédito deve ser autorizada e justificada

PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
1) TESTES DE CONTROLO OBJECTIVO:
- Concluir se o SCI em vigor é ou não credível
- Diário das vendas a crédito e Diário de operações diversas
- Análise mensal das vendas comparativamente ao ano anterior
- Seleccionar 1 ou mais meses para efectuar os testes
- Obter justificações das variações encontradas
- Análise das notas de crédito no mês seguinte ao da auditoria
- Rever todas as operações significativas

2) TESTES SUBSTANTIVOS
PROCEDIMENTOS BÁSICOS

 Verificar se os saldos do Balanço relativos a dívidas a receber estão de acordo


com o balancete
 Verificar se não foram efectuadas compensações de saldos devedores com saldos
credores ao elaborar o Balanço
 Verificar a apropriada classificação das dívidas a receber no Balanço (MLP/CP)
 Verificar se os balancetes estão correctamente calculados

PROCEDIMENTOS ESPECÍFICOS

a) Confirmação de saldos das dívidas a receber (clientes/outros devedores):


- Através de Circularização
- A escolha dos devedores a circularizar depende do julgamento profissional
- Os saldos a confirmar devem referir-se à data do Balanço ou da contagem física
- Resposta Concordante
- Resposta discordante

IICAEG
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- 135 -
- Não obtenção de resposta
b) Confrontar os recebimentos efectuados com documentos de suporte
- Confrontar recebimentos com documentos de suporte: ordens de encomenda, de
expedição, documentos bancários, memorandos de créditos…
- Este procedimento deve ser usado quando:
- # Foi usada a forma negativa de confirmação
- # Quando não foi obtida resposta para a forma positiva

c) Examinar os recebimentos subsequentes


- O auditor deve, entre a data de encerramento do Balanço e a data de emissão do
parecer, verificar se procedeu ao recebimento dos valores que estavam em dívida à data
do encerramento das contas

d) Efectuar o testes de corte


- Assegurar que as vendas e os créditos a receber estão registados no período
contabilístico em que as mercadorias foram transaccionadas
- As correspondentes saídas de existências e o registo do custo das mercadorias
vendidas são efectuadas no mesmo período
- Permite detectar vendas fictícias
e) Análise da adequação do saldo dos ajustamentos
- O Critério de Gestão deve prevalecer sobre o Critério Fiscal
- Analise dos movimentos da conta ocorridos durante o período
- Obter explicações das políticas seguidas na determinação do saldo final
- Análise dos balancetes de antiguidade (idade) de saldos
- Processos de cobrança em advogados (circularização a advogados)
- Análise do prazo médio de recebimentos nos últimos anos
- Análise de acontecimentos subsequentes à data do balanço

ALGUMAS SITUAÇÕES IRREGULARES

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- 136 -
M Vendas sem factura
M Emissão de notas de crédito sem a correspondente entrada em stock
M Não contabilização de algumas facturas
M Não registo de algumas cobranças de vendas
M Facturação sem entrega de mercadorias ou prestação de serviços
M Vendas em condições não autorizadas

Asserção Objectivo Auditoria Procedimento Auditoria


EXISTÊNCIA As contas a receber são direitos reaisExame documental
dos clientes à data do Balanço Confirmação

INTEGRIDADE As contas a receber incluem aProcedimentos analíticos


totalidade da dívida dos clientes Teste às venda
Confirmação externa
DIREITOS E As contas a receber são propriedadeIndagação
OBRIGAÇÕES da empresa, sem quaisquer restrição Confirmação
Exame documental

VALORIZAÇÃO As contas a receber estão registadasAnálise da antiguidade dos saldos


pelo valor líquido de realização Procedimentos analíticos
Exame Documental

MENSURAÇÃO As contas a receber estão registadas


com exactidão e no período respectivoTeste ao corte de Operações

APRESENTAÇÃO As contas a receber estãoIndagação


E apropriadamente descritas,Exame Documental
DIVULGAÇÃO classificadas e divulgadas

ACRÉSCIMOS E DIFERIMENTOS
Acréscimos e Diferimentos: “Destina-se a permitir o registo dos custos e dos proveitos
nos exercícios a que respeitam” - Princípio da Especialização
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- 137 -
Proveitos – “são os aumentos nos benefícios económicos durante o período contabilístico
na forma de influxos ou aumentos de activos ou diminuição de passivos que resultam em
aumentos de capital próprio, que não sejam relacionados com as entregas dos sócios para
o mesmo”

Receitas – “são as contrapartidas financeiras que a empresa tem a receber imediatamente


ou a prazo pelas vendas que efectuou ou serviços que prestou”

Recebimentos – “são as entradas de meios de pagamento na empresa, qualquer que seja


a sua proveniência”

Custos - “são os diminuições nos benefícios económicos durante o período contabilístico


na forma de refluxos ou depreciamento de activos ou na incorrência de passivos que
resultem em diminuições do capital próprio, que não sejam relacionadas com as
distribuições do mesmo aos sócios”

Despesas - “são as contrapartidas financeiras que a empresa tem a pagar imediatamente


ou a prazo pela aquisição de meios”

Pagamentos - “são as saídas de meios de pagamento da empresa, qualquer que seja o seu
destino”

PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
 Comparar os saldos actuais com os saldos finais – Verificar a consistência;
 Verificar as adições significativas ocorridas no período - Análise de facturas de
terceiros, contratos, actas, guias de pagamento;
 Verificar os cálculos aritméticos;
 Verificar o montante do seguro, impostos, juros e apurar se há concordância com
aquilo que foi relevado na contabilidade.

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- 138 -
Asserção Objectivo Auditoria Procedimento Auditoria

EXISTÊNCIA Os Acréscimos e DiferimentosExame documental


registado existem Indagação
INTEGRIDADE Todos os Acréscimos eExame Documental
Diferimentos foramIndagação
considerados no Balanço Análise histórica
DIREITOS E Os Acréscimos e DiferimentosIndagação
OBRIGAÇÕES são propriedade da empresa,Relacionar com outras rubricas
ou existem direitos deExame documental
propriedade da empresa

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- 139 -
VALORIZAÇÃO Os Acréscimos e DiferimentosCálculos
estão valorizados de acordo
com os PCGA
MENSURAÇÃO Os Acréscimos e Diferimentos
estão registado com exactidãoTeste ao corte de Operações
e no período respectivo
APRESENTAÇÃO E Os Acréscimos e DiferimentosIndagação
DIVULGAÇÃO estão apropriadamenteExame Documental
descritos, classificados e
divulgados

PROVISÕES PARA RISCOS E ENCARGOS

- Serve para registar as responsabilidades que à data do Balanço sejam de


ocorrência provável, mas incertas quanto ao seu valor ou data de ocorrência.
- Será debitada na medida em que se reduzam ou cessem os motivos que
originaram a sua constituição.

PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
 Verificar se a base da operação aritmética subjacente à provisão é adequada
 Investigar se os dados introduzidos no cálculo são adequados
 Testar a exactidão dos cálculos efectuados
 Rever e analisar cuidadosamente toda a informação contida nas respostas às várias
circularizações efectuadas (v.g. bancos, clientes, fornecedores, advogados)
 Comparar os saldos em relação ao ano anterior, a fim de detectar variações
Significativas

Asserção Objectivo Auditoria Procedimento Auditoria


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- 140 -
EXISTÊNCIA As responsabilidadesConfirmação
existem Indagação

INTEGRIDADE Todas asExame Documental


responsabilidades foramConfirmação
consideradas no Balanço
VALORIZAÇÃO As responsabilidadesExame Documental
estão correctamente Indagação
quantificadas
APRESENTAÇÃO As responsabilidadesExame Documental
E estão Indagação
DIVULGAÇÃO Apropriadamente
divulgadas
e descritas

CAPITAL PRÓPRIO

LEGISLAÇÃO E RECOMENDAÇÃO ESPECIAIS:


& DC 15 - “Remissão e Amortização de Acções”
& DC 2 - “Contabilização, pelo donatário, de activos transmitidos a titulo
gratuito”
& DC 8 - “Clarificação da expressão regularizações não frequentes e de grande
significado relativamente à conta - Resultados Transitados”

& Código das Sociedades Comerciais (acções/quotas próprias)

PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
 Análise dos Estatutos da Sociedade
 Análise das Escrituras de Aumento/Redução de Capital

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- 141 -
 Pedido de certidão de todas as inscrições em vigor na Conservatória do Registo
Comercial
 Verificação das entradas/saídas de Capital
 Verificação dos requisitos que possibilitam a aquisição e detenção de
acções/quotas próprias, assim como a amortização de acções/quotas
 Analisar a forma como se realizou o capital inicial (e eventuais aumentos)
 Verificar os movimentos que, durante o período em análise, ocorreram nas contas de
capital próprio
 Verificar se há situações conducentes à criação de reservas indisponíveis
 Verificar a movimentação contabilística associada à aprovação de contas do ano
anterior
 Verificar que não há limitações legais à distribuição de dividendos
 Verificar a movimentação contabilística relativa à aplicação do Método da
equivalência patrimonial
 Verificar se os movimentos nas reservas de reavaliação estão em conformidade
com a legislação aplicável
 Analisar os livros de actas dos órgãos sociais
 Analisar as actas das reuniões posteriores à data do balanço
 Verificar se, posteriormente à data do balanço, ocorreram quaisquer
acontecimentos significativos que possam influenciar o capital próprio
 Verificar a validade do reconhecimento em capitais próprios das prestações
suplementares
 Verificar o cumprimento de outras disposições legais aplicáveis aos capitais
próprios
 Verificar a razoabilidade do reconhecimento dos ajustamentos directos a
resultados transitados

VERIFICAÇÃO DAS ENTRADAS PARA A REALIZAÇÃO DO CAPITAL DAS


SOCIEDADES
 As entradas para o capital das sociedades podem ser:

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- 142 -
 - em dinheiro
 - em bens diferentes de dinheiro (entradas em espécie)
 - Os art. do CSC:

A verificação das entradas em espécie destina-se a confirmar que estas existem e:


a) pertencem à sociedade, ou esta dispõe dos elementos necessários e suficientes
para operar a transmissão a seu favor
b) são equivalentes a entradas em dinheiro, com o qual a sociedade poderia adquirir os
mesmos bens ou direitos
c) são úteis para a actividade da sociedade ou, não o sendo, são facilmente
convertíveis em dinheiro ou em bens úteis

Recomendações:
1. A verificação das entradas em dinheiro insere-se no âmbito normal do
trabalho do revisor/auditor. O Auditor deve ser tão exaustivo quanto possível na
sua verificação
2. Na conversão em capital de créditos que tenham tido por origem entrada
de dinheiro (v.g. empréstimos, adiantamentos) deve verificar-se exaustivamente
a sua efectiva entrada
3. Deve-se confirmar, nomeadamente:
- a titularidade dos bens ou direitos em causa
- eventuais ónus, encargos ou quaisquer condicionamentos (obtenção de
certidões na respectiva conservatória - se bens obrigados a registo -, ou confirmar em
fontes independentes ou procedimentos alternativos)
4. O Auditor é responsável pela avaliação dos bens, direitos ou obrigações em causa,
devendo indicar no seu relatório os critérios utilizados. (Justo Valor”, NCRF – “Conceito
de Justo Valor”)
5. Sempre que considere necessário, o AUDITOR deve socorrer-se do trabalho de
outros peritos (“NIR 620 - A utilização do trabalho de um perito”)

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- 143 -
6. Quando se trate de conversão em capital de créditos resultantes de transacções com
a sociedade, o AUDITOR deve dar especial ênfase à natureza e quantificação das
transacções que compõe a quantia a converter
7. O AUDITOR ao elaborar o relatório previsto no CODOGO DAS SOCIEDADES
COMERCIAIS, deve apresentar um resumo dos procedimentos adoptados para
verificação das entradas em espécie

Asserção Objectivo Auditoria Procedimento Auditoria


EXISTÊNCIA Os movimentos de CP correspondem aExame documental
factos e decisões que existem Indagação

INTEGRIDADE Todos os movimentos foramExame Documental


considerados no Balanço
DIREITOS E Os movimentos no CP cálculo
OBRIGAÇÕES correspondem a factos que são Exame documental
propriedade da empresa
VALORIZAÇÃO Os movimentos de CP estãoExame documental
valorizados de acordo com os PCGA Indagação

MENSURAÇÃO Os movimentos de CP estão registado


com exactidão e no período respectivo Teste ao corte de Operações
Exame documental

APRESENTAÇÃO Os movimentos de CP estãoIndagação


E apropriadamente descritos,Exame Documental
DIVULGAÇÃO classificados e divulgados

Relatórios e pareceres de auditoria


Considerações gerais
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- 144 -
O relatório de revisão/auditoria é emitido na sequência do trabalho de revisão/auditoria
das demonstrações financeiras de uma entidade. Tal trabalho consiste num exame
destinado a proporcionar um nível de segurança aceitável que permita ao revisor/auditor
expressar, de uma forma positiva, a sua opinião sobre se tais demonstrações financeiras
tomadas como um todo estão, ou não, isentas de distorções materialmente relevantes.

Quando as demonstrações financeiras não merecem qualquer reparo ao revisor/auditor, o


relatório de revisão/auditoria contém tão-somente a opinião de que tais demonstrações
financeiras apresentam de forma verdadeira e apropriada, em todos os aspectos
materialmente relevantes, a posição financeira, o resultado das
operações e os fluxos de caixa da entidade, com referência a uma data e ao período nela
findo, de acordo com o referencial adoptado na sua preparação.

Esta opinião implica que quaisquer alterações nas políticas contabilísticas ou no método
da sua aplicação, bem como os respectivos efeitos, se encontram divulgados nas
demonstrações financeiras e foram devidamente
apreciados pelo revisor/auditor.

O referencial adoptado consiste, de um modo geral, nos princípios contabilísticos


geralmente aceites, tal como definidos na Directriz Contabilística nº18 “Objectivos das
Demonstrações Financeiras e Princípios Contabilísticos Geralmente Aceites” da
Comissão de Normalização Contabilística, mas pode, em casos específicos, ser o
aplicável ao respectivo sector em alguns países.

De uma forma geral, o revisor/auditor expressa a sua opinião sobre um conjunto


completo de demonstrações financeiras, o qual compreende o Balanço, as Demonstrações
dos resultados por naturezas e por funções, a Demonstração dos fluxos de caixa e os
Anexos respectivos.

Elementos constantes do relatório de revisão/auditoria


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- 145 -
O relatório de revisão/auditoria deve ser emitido em papel normalizado que contenha, no
mínimo, os seguintes elementos identificadores:
- Nome da Firma dos Auditores;
- Domicílio profissional ou sede e outros elementos essenciais.

O relatório de revisão/auditoria deve conter os seguintes elementos básicos:


a) Título ;
b) Parágrafo de introdução;
c) Parágrafos sobre responsabilidades;
d) Parágrafos sobre o âmbito;
e) Parágrafo da opinião;
f) Data do relatório de revisão/auditoria; e
g) Assinatura e nome.

Introdução
Neste parágrafo devem ser identificadas as demonstrações financeiras que foram
examinadas, referindo-se a entidade, a data e o exercício a que se reportam, bem como as
quantias relativas ao total do balanço, ao total do capital próprio e ao resultado líquido
neste incluído.

Responsabilidades
Nos parágrafos sobre responsabilidades deve constar:
a) que é da responsabilidade do órgão de gestão da entidade a preparação e apresentação
das demonstrações financeiras, bem como a adopção de políticas e critérios
contabilísticos adequados e a manutenção de um sistema de controlo interno apropriado;
e

b) que é da responsabilidade do revisor/auditor expressar uma opinião sobre o conjunto


das demonstrações financeiras, baseada na revisão/auditoria a que procedeu.

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- 146 -
Âmbito
No primeiro parágrafo sobre o âmbito deve constar:
(i) que a revisão/auditoria foi efectuada de acordo com as Normas Internacionais de
Revisão/Auditoria;
(ii) que estas Normas exigem que a revisão/auditoria seja planeada e executada com o
objectivo de obter um grau de segurança aceitável sobre se as demonstrações financeiras
estão isentas de distorções materialmente
relevantes; e
(iii) uma descrição sucinta do exame realizado.

Tal descrição deve referir, pelo menos, que o exame incluiu:


- a verificação, numa base de amostragem, do suporte das quantias e divulgações
constantes das demonstrações financeiras e a avaliação das estimativas, baseadas em
juízos e critérios definidos pelo órgão de gestão,
utilizadas na sua preparação;
- a apreciação sobre se são adequadas as políticas contabilísticas adoptadas e a sua
divulgação, tendo em conta as circunstâncias;
- a verificação da aplicabilidade do princípio da continuidade; e
- a apreciação sobre se é adequada, em termos globais, a apresentação das demonstrações
financeiras.

No segundo parágrafo o auditor/revisor deve declarar que a revisão/auditoria a que


procedeu proporciona uma base aceitável para a expressão da sua opinião.

Opinião
Neste parágrafo deve ser expressa, de forma clara e inequívoca, a opinião do
revisor/auditor sobre as demonstrações financeiras tomadas como um todo, conforme
definido anteriormente.

Data

IICAEG
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- 147 -
A data do relatório de revisão/auditoria deve ser a do dia em que o revisor/auditor
concluiu o seu exame, não podendo ser anterior à data da emissão do relatório de gestão e
das demonstrações financeiras.

Assinatura e nome

Sob a assinatura do Auditor executor e, quando aplicável, responsável ou a do sócio


responsável da Revisão, deve constar o nome profissional que utilizam.

Modelo de relatório de revisão/auditoria


RELATÓRIO DE REVISÃO/AUDITORIA MODIFICADO

Situações modificativas
O relatório de revisão/auditoria pode ser modificado por matérias que não afectam a
opinião e por matérias que a afectam, podendo ambas coexistir num mesmo relatório. As
matérias que não afectam a opinião dão lugar a ênfases;

as que afectam a opinião dão lugar ou (a) a uma opinião qualificada (com reservas), ou
(b) a uma escusa de opinião, ou (c) a uma opinião adversa.

Designa-se por opinião não qualificada tanto a opinião constante do relatório não
modificado (opinião “limpa”) como a opinião constante de relatório modificado apenas
com ênfases.

Matérias que não afectam a opinião do revisor/auditor


As ênfases destinam-se a destacar no relatório de revisão/auditoria matérias que afectam
as demonstrações financeiras, mas que não afectam a opinião do revisor/auditor porque o
respectivo tratamento e divulgação no Anexo merecem a sua concordância.

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- 148 -
O revisor/auditor emite um relatório de revisão/auditoria com ênfases em todas as
situações de incertezas que ponham em dúvida a continuidade da entidade.
Em outras situações de incertezas fundamentais, o revisor/auditor tomará em
consideração se deve ou não modificar o seu relatório. Nos casos extremos em que se
verifiquem múltiplas incertezas cujo efeito conjunto afecte de forma significativa as
demonstrações financeiras, o revisor/auditor pode considerar apropriado emitir
um relatório de revisão/auditoria com escusa de opinião em vez de um relatório com
ênfases.

Podem ainda ser incluídas nas ênfases certas informações que o revisor/auditor considere
importantes para os utilizadores das demonstrações financeiras, como sejam:

a. Derrogação excepcional, justificada e adequadamente divulgada, de princípios


contabilísticos destinada a assegurar a imagem verdadeira e apropriada;
b. as alterações de políticas contabilísticas, justificadas e adequadamente divulgadas,
que, afectando o princípio da consistência e a comparabilidade, se destinam a
assegurar a imagem verdadeira e apropriada; e
c. outras situações consideradas necessárias para uma melhor compreensão das
demonstrações financeiras.

Por não afectarem a opinião do revisor/auditor, as ênfases são incluídas em parágrafo


após o da opinião, sendo descritas de forma clara e concisa, caso a caso, as situações que
lhes dão origem, quantificado, quando possível, o seu efeito sobre as demonstrações
financeiras e feita remissão para as notas pertinentes do Anexo.

Tal descrição deve permitir ao utilizador apreciar os principais aspectos e as suas


implicações, não bastando a simples referência à respectiva nota do Anexo e devendo ser
justificada a não quantificação, quando for o caso.

Quando existam situações que dêem origem a ênfases, o parágrafo correspondente deve
ser iniciado como segue:
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- 149 -
"Sem afectar a opinião expressa no parágrafo anterior, chamamos a atenção para as
situações seguintes:
...............................
..............................."

Matérias que afectam a opinião do revisor/auditor


Um revisor/auditor pode não estar em condições de expressar uma opinião sem reservas
quando existe alguma das circunstâncias seguintes e, no seu julgamento, o efeito da
matéria é ou pode ser materialmente relevante para as demonstrações financeiras:
a. limitações no âmbito do exame; ou
b. desacordos no tocante à aceitabilidade das políticas contabilísticas adoptadas, ao
método da sua aplicação ou à adequação das divulgações nas demonstrações
financeiras.

As circunstâncias descritas em a) podem dar lugar a uma opinião com reservas por
limitação de âmbito ou, em casos extremos, a uma escusa de opinião; as descritas em
b) podem dar lugar a uma opinião com reservas por desacordo ou, em casos
extremos, a uma opinião adversa.

O revisor/auditor expressa uma opinião com reservas por limitação de âmbito quando
existam limitações do âmbito da revisão/auditoria cujos efeitos, no seu entender, têm ou
podem vir a ter importância significativa na informação proporcionada pelas
demonstrações financeiras.

O revisor/auditor expressa também uma opinião com reservas por limitação de âmbito
quando não existam a demonstração dos fluxos de caixa e/ou a demonstração dos
resultados por funções, sempre que sejam de elaboração obrigatória.

O revisor/auditor expressa uma opinião com reservas por desacordo quando as


demonstrações financeiras apresentam, na sua forma ou no seu conteúdo, distorções
materialmente relevantes.
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- 150 -
Expressa também uma opinião com reservas por desacordo quando existem incertezas
fundamentais que não se encontram adequadamente divulgadas nas demonstrações
financeiras.

Expressa ainda uma opinião com reservas por desacordo quando a derrogação de
princípios contabilísticos ou a alteração de políticas contabilísticas não merecem o seu
acordo ou não se encontram justificadas e adequadamente divulgadas.

Por afectarem a opinião do revisor/auditor, as reservas devem constar de parágrafo


anterior ao da opinião, sendo descritas de forma clara e concisa, caso a caso, as situações
que lhes dão origem e feita remissão para as notas pertinentes do Anexo, caso existam.
No caso de reservas por desacordo deve ser quantificado o seu
efeito sobre as demonstrações financeiras ou justificada a não quantificação. Tal
descrição deve permitir ao utilizador apreciar os principais aspectos e as suas
implicações, não bastando a simples referência à respectiva nota do Anexo, caso exista.

Circunstâncias que dão origem a uma opinião diferente da não qualificada

Limitações de âmbito
Uma limitação de âmbito pode, por vezes, ser imposta pela própria entidade, por
exemplo quando esta impeça o revisor/auditor de aplicar procedimentos que ele considere
indispensáveis ou exclua do seu trabalho
determinadas contas e/ou classes de transacções. Quando a limitação seja de tal
significado ou extensão que poderia levar o revisor/auditor a expressar uma escusa de
opinião, a situação é normalmente debatida com o órgão de gestão e o revisor/auditor
poderá não aceitar este trabalho limitado como um exame integral, a
não ser que este lhe seja exigido por lei. O revisor/auditor também não aceitará um
trabalho de revisão/auditoria quando a limitação afectar o cumprimento dos seus deveres
profissionais.

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- 151 -
Uma limitação de âmbito pode também ser imposta pelas circunstâncias ou surgir
quando:
 No entendimento do revisor/auditor, os registos contabilísticos ou a
documentação de suporte sejam inadequados ou o sistema de controlo interno seja
inexistente ou ineficaz e ele não possa obter prova apropriada e suficiente através
de qualquer procedimento de revisão/auditoria; ou
 O revisor/auditor se veja inibido de aplicar procedimentos que considere
indispensáveis e não possam ser substituídos por procedimentos alternativos.

Nas circunstâncias acima descritas o primeiro parágrafo sobre o âmbito deve ser iniciado
como segue:
"Excepto quanto às limitações descritas nos parágrafos nºs _______ (indicar os
parágrafos pertinentes incluídos nas Reservas) abaixo, o exame a que procedemos foi
efectuado de acordo com ..."

Nas mesmas circunstâncias o parágrafo da opinião deve ser modificado como segue:
"Em nossa opinião, excepto quanto aos efeitos dos ajustamentos que poderiam revelar-se
necessários caso não existissem as limitações descritas nos parágrafos nºs _________
(indicar os parágrafos pertinentes incluídos nas Reservas) acima, as referidas
demonstrações financeiras apresentam ..."

No caso referido nos parágrafos anteriores, os documentos em falta não constarão do


parágrafo da introdução, as faltas constarão do parágrafo das reservas e, no parágrafo da
opinião, deve ser suprimida a referência aos fluxos de caixa (se for esse o caso) e deve ser
acrescentado o seguinte:
"..., não tendo sido preparada a ...(indicar a ou as demonstrações em falta), razão pela
qual não a pudemos examinar e, consequentemente, não a incluímos nesta opinião."

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- 152 -
Quando os eventuais efeitos das limitações de âmbito sejam tais que o revisor/auditor não
tenha possibilidade de obter evidência suficiente e, consequentemente, não esteja em
condições de expressar uma opinião sobre as
demonstrações financeiras no seu todo, o revisor/auditor emite um relatório de
revisão/auditoria com escusa de opinião.

No caso de uma escusa de opinião, o parágrafo da introdução deve ser iniciado como
segue:
"Fomos contratados para examinar as demonstrações financeiras ... trabalho de
revisão/auditoria quando a limitação afectar o cumprimento dos seus deveres
profissionais.

Uma limitação de âmbito pode também ser imposta pelas circunstâncias ou surgir
quando:
 No entendimento do revisor/auditor, os registos contabilísticos ou a
documentação de suporte sejam inadequados ou o sistema de controlo interno seja
inexistente ou ineficaz e ele não possa obter prova apropriada e suficiente através
de qualquer procedimento de revisão/auditoria; ou
 O revisor/auditor se veja inibido de aplicar procedimentos que considere
indispensáveis e não possam ser substituídos por procedimentos alternativos.

Nas circunstâncias acima descritas o primeiro parágrafo sobre o âmbito deve ser iniciado
como segue:
"Excepto quanto às limitações descritas nos parágrafos nºs _______ (indicar os
parágrafos pertinentes incluídos nas Reservas) abaixo, o exame a que procedemos foi
efectuado de acordo com ..."

Nas mesmas circunstâncias o parágrafo da opinião deve ser modificado como segue:
"Em nossa opinião, excepto quanto aos efeitos dos ajustamentos que poderiam revelar-se
necessários caso não existissem as limitações descritas nos parágrafos nºs _________

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- 153 -
(indicar os parágrafos pertinentes incluídos nas Reservas) acima, as referidas
demonstrações financeiras apresentam ..."

No caso referido no parágrafo 31, os documentos em falta não constarão do parágrafo da


introdução, as faltas constarão do parágrafo das reservas e, no parágrafo da opinião, deve
ser suprimida a referência aos fluxos de caixa (se for esse o caso) e deve ser acrescentado
o seguinte:
"..., não tendo sido preparada a ...(indicar a ou as demonstrações em falta), razão pela
qual não a pudemos examinar e, consequentemente, não a incluímos nesta opinião."

Quando os eventuais efeitos das limitações de âmbito sejam tais que o revisor/auditor não
tenha possibilidade de obter evidência suficiente e, consequentemente, não esteja em
condições de expressar uma opinião sobre as
demonstrações financeiras no seu todo, o revisor/auditor emite um relatório de
revisão/auditoria com escusa de opinião.

No caso de uma escusa de opinião, o parágrafo da introdução deve ser iniciado como
segue:
"Fomos contratados para examinar as demonstrações financeiras ...

Nas mesmas circunstâncias, devem ser omitidos o parágrafo descrevendo as


responsabilidades do revisor/auditor e o segundo parágrafo do âmbito, e modificado o
primeiro parágrafo do âmbito de forma a descrever o trabalho que foi possível efectuar.

Em consequência, o parágrafo da opinião é modificado como segue:


"Dada a relevância e significado dos efeitos das situações descritas nos parágrafos nºs
__________ (indicar os parágrafos pertinentes incluídos nas Reservas) acima, não
estamos em condições de expressar, e não
expressamos, uma opinião sobre as referidas demonstrações financeiras."
Desacordos

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- 154 -
As situações de desacordo tanto podem resultar de erros ou omissões como de
discordâncias relativamente:
 À aplicação dos princípios contabilísticos adoptados como referencial;
 Às asserções incluídas nas demonstrações financeiras;
 À aceitabilidade das políticas contabilísticas adoptadas na preparação e
apresentação das demonstrações financeiras; ou
 Ao método de aplicação dessas políticas, incluindo a sua adequada
divulgação.

Nas circunstâncias acima referidas o parágrafo da opinião deve ser iniciado como segue:
"Em nossa opinião, excepto quanto aos efeitos das situações descritas nos parágrafos
nºs __________ (indicar os parágrafos pertinentes incluídos nas Reservas) acima, as
referidas demonstrações financeiras apresentam ..."

Quando os efeitos do desacordo são tão profundos e significativos e afectam de tal modo
as demonstrações financeiras que estas induzem em erro os utilizadores, o revisor/auditor
emite uma opinião adversa.

No caso de uma opinião adversa, o parágrafo da opinião é modificado como segue:


"Em nossa opinião, e dada a relevância e significado dos efeitos das situações descritas
nos parágrafos nºs __________ (indicar os parágrafos pertinentes incluídos nas
Reservas) acima, as referidas demonstrações
financeiras não apresentam ..."

IMPOSSIBILIDADE DE RELATÓRIO
O revisor/auditor não está em condições de emitir um relatório de revisão/auditoria
quando se lhe deparam situações de inexistência ou significativa insuficiência ou
ocultação de matéria de apreciação, pelo que aquela será substituída por uma declaração
de impossibilidade.

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EVIDÊNCIA DE AUDITORIA

CONCEITOS BÁSICOS DE AUDITORIA

Demonstrações Financeiras (ver o PGC)

Ao efectuar o seu trabalho o auditor tem de se pronunciar sobre todas as Demonstrações


Financeiras que se designam de peças finais:
 Balanço;
 Demonstração de Resultados;
 Anexo ao Balanço e à Demonstração de Resultados;
 Demonstração de Origens e Aplicação de Fundos;
 Demonstração de Fluxos de Caixa.
O auditor deve obter evidencias de auditoria, que sejam suficientes, pertinentes e
fidedignas, para fundamentar suas opiniões, comentários, recomendações e conclusões.
Tais evidencias, devem fazer parte integrante dos seus papéis de trabalho .

A EVIDÊNCIA - É a informação obtida pelo auditor para lhe permitir chegar a onclusão
sobre o funcionamento ou não do sistema de controlo interno.
Directriz de Revisão/Auditoria 510
A norma de trabalho de campo do parágrafo 19 das Normas Técnicas de Auditoria dispõe
o seguinte:

O auditor deve obter prova de auditoria apropriada e suficiente, através de inspecções,


observações, indagações, confirmações, cálculos e procedimentos analíticos, cuja
realização e conclusões devem ser adequadamente documentadas por forma a suportar a
sua opinião.

O objectivo desta Directriz Técnica (DT) é o de estabelecer normas e proporcionar


orientação ao auditor sobre a quantidade e qualidade da prova de auditoria a ser obtida no
exame de demonstrações financeiras e sobre os procedimentos a seguir para a obter.

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Prova de Auditoria

Considerações Gerais

A prova de auditoria a obter deve ser apropriada (qualidade e relevância) e suficiente


(quantidade) de forma a permitir ao auditor extrair conclusões razoáveis nas quais baseia
a sua opinião, devendo tal prova ficar devidamente documentada nos seus papéis de
trabalho.

Para formar a sua opinião, o auditor não necessita, em regra, de examinar toda a
informação disponível, pois as suas conclusões a respeito de um saldo de conta, de uma
classe de transacções ou de um controlo podem ser atingidas por meio do exercício de
julgamento ou da realização de procedimentos de amostragem.

O auditor deve ponderar o custo de obtenção da prova de auditoria e o seu significado e


relevância, não constituindo porém o respectivo encargo ou dificuldade razão para que a
não procure obter, se a considerar necessária.

Tipos de Prova

A prova de auditoria é obtida a partir de uma combinação adequada de testes de controlo


e de procedimentos substantivos ou, em certas circunstâncias, apenas a partir de
procedimentos substantivos. Compreende não só a informação proporcionada pelos
documentos comprovativos e registos contabilísticos subjacentes às demonstrações
financeiras, como também a informação corroborativa proveniente de outras fontes.

Como testes de controlo entende-se aqueles que são realizados para obter prova de
auditoria sobre os sistemas contabilístico e de controlo interno, com vista a:
a) Constatar a sua existência;

b) Avaliar se é adequado a sua concepção, devendo esta visar a prevenção e/ou


detecção e correcção de distorções materialmente relevantes; e

c) Avaliar o seu funcionamento eficaz ao longo do período sob exame.

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Por procedimentos substantivos entende-se aqueles que são realizados para obter prova
de auditoria a fim de detectar distorções materialmente relevantes nas demonstrações
financeiras.

Os procedimentos substantivos são de dois tipos:


a) testes ao conteúdo das transacções e dos saldos; e

b) procedimentos analíticos.

Ao obter prova de auditoria a partir de procedimentos substantivos, o auditor deve


considerar se a prova obtida a partir de tais procedimentos, juntamente com qualquer
prova proveniente de testes de controlo, é apropriada e suficiente para suportar as
asserções subjacentes às demonstrações financeiras.

A natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos substantivos dependem, da


ponderação pelo auditor dos riscos inerentes e dos riscos de controlo interno relativos a
cada asserção. Quando os testes de controlo proporcionam prova satisfatória quanto à
eficácia dos sistemas contabilísticos e de controlo interno, poderá ser reduzida a extensão
dos procedimentos substantivos.

Apreciação da Prova

Ao apreciar se a prova de auditoria é apropriada e suficiente, o julgamento do auditor é


influenciado por vários factores, tais como:
 A natureza e grau do risco inerente tanto ao nível da demonstração financeira
como ao nível de saldo de conta ou classe de transacções.
 A natureza dos sistemas contabilístico e de controlo interno e a determinação do
risco de controlo.
 A materialidade do elemento que está a ser examinado.
 A experiência obtida em auditorias anteriores.
 Os resultados dos procedimentos de auditoria, incluindo fraudes ou erros que
tenham sido detectados.
 Origem e credibilidade da informação disponível.
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A credibilidade da prova de auditoria é influenciada pela sua origem (externa ou interna)
e pela sua natureza (visual, documental ou oral) e depende das circunstâncias concretas,
aferindo-se normalmente pelas seguintes regras:
a) a obtida a partir de origem externa é mais credível que a gerada internamente;

b) a gerada internamente é mais credível quando forem eficazes os respectivos


sistemas contabilístico e de controlo interno;

c) a obtida directamente pelo auditor é mais credível que a obtida pela entidade; e

d) a obtida documentalmente ou por esclarecimento escrito é mais credível que a


obtida oralmente.

A prova de auditoria é mais persuasiva quando forem consistentes os elementos de prova


com origens ou naturezas diferentes, obtendo o auditor nestas circunstâncias um grau de
confiança mais elevado. Quando a prova proveniente de uma origem é inconsistente com
a proveniente de outra, o auditor necessita determinar quais os procedimentos adicionais
necessários para a resolução da inconsistência.

Procedimentos para a Obtenção da Prova

A prova de auditoria é obtida pelo auditor por meio de um dos seguintes procedimentos
ou de combinações dos mesmos:

a) Inspecção, que consiste no exame dos registos, dos documentos de suporte e


dos activos tangíveis (por exemplo, imobilizado corpóreo e existências), sendo as
seguintes as principais categorias de prova documental de auditoria com
diferentes graus de credibilidade:
(i) a criada e detida por terceiros;
(ii) a criada por terceiros e detida pela entidade; e
(iii) a criada e detida pela entidade.

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b) Observação, que consiste em presenciar a execução por outrém de um
processo ou procedimento (por exemplo, assistência à contagem física das
existências).

c) Indagação, que consiste em procurar obter informação, escrita ou oral, de


pessoas conhecedoras dentro e fora da entidade.

d) Confirmação, que consiste em obter respostas corroborativas da informação


contida nos registos contabilísticos (por exemplo, confirmação directa de saldos
de terceiros).

e) Cálculo, que consiste na verificação da exactidão aritmética dos documentos


de suporte e dos registos contabilísticos ou na realização de cálculos separados.

f) Procedimentos analíticos, que consistem na análise e comparação de rácios e


tendências significativos, incluindo a investigação das flutuações e
relacionamentos que sejam inconsistentes com outra informação ou que se
desviem das quantias que tenham sido previstas.

Tipos de testes em auditoria

TESTES DE CONFORMIDADE - (destinam-se a confirmar se os procedimentos


contabilísticos e as medidas de controlo interno sobre os quais a auditoria se irá basear,
sendo adequados, se encontram em funcionamento ao longo do exercício):
 Teste às vendas e às dívidas dos clientes;
 Teste às compras e às dívidas aos fornecedores;
 Teste aos custos com pessoal.

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TESTES SUBSTANTIVOS - (destinam-se a confirmar o adequado processamento
contabilístico, expressão financeira e suporte documental de saldos e operações
específicas) incluem análises de pormenor de transacções e de saldos e dos
procedimentos analíticos (análises de rácios e tendências significativas ).

Risco e Materialidade em Auditoria

O RISCO EM AUDITORIA
Entende-se por risco da auditoria o risco que pode levar o auditor a dar uma opinião
(parecer) não apropriada sobre as demonstrações financeiras.
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O nível de materialidade seleccionado pelo auditor, juntamente com a avaliação do risco
da auditoria, estão em relação directa com a profundidade dos testes a realizar, sobretudo
no que se refere aos testes substantivos.

O risco de erros materiais nas demonstrações financeiras é uma combinação do risco


inerente de que os itens das demonstrações financeiras sejam mal apresentados devido a
erros ou outras irregularidades, com o risco de que os controlos da empresa não sejam
eficazes na prevenção e detecção dessas apresentações incorrectas

Componentes do risco de auditoria (RA):

• Risco inerente (RI)


• Risco de controlo interno (RC)
• Risco de detecção (RD)

RA =RI x RC x RD

Risco inerente
É a possibilidade de que o saldo de uma conta ou classe de transacções possa ter um erro
material, individualmente ou quando agregado com erros de outras contas ou classes de
transacções, assumindo que não há controlos internos para o mitigar.

Exemplos de riscos inerentes:


1. Dificuldade em fazer uma verificação física do produto em vias de fabrico numa
cervejaria;
2. Impacto de uma nova tecnologia, produto, serviço nas operações e nos
rendimentos da empresa;
3. Item determinado com base em estimativas;
4. Alto nível de possibilidade de desvio/roubo do activo

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Risco de controlo interno
É o risco de que erros ou outras irregularidades possam ocorrer sem que sejam detectados
ou prevenidos pelo sistema de controlo interno instalado.

Risco de detecção
É o risco que existe de que os testes substantivos do auditor não sejam capazes de
detectar erros ou outras irregularidades cometidas

Nota:
O RI e RC são da responsabilidade da administração enquanto que o RD é da exclusiva
responsabilidade do auditor.

Relacionamento entre os riscos:

• RI e RC maior, implica menor RD e vice-versa


• RA maior, implica maior RD
Exemplo:
• RA=5%
• RI=50%
• RC=50%

Procedimentos para identificar e avaliar o risco inerente:
• 1) Identificar os riscos inerentes
• 2) Avaliar o impacto desses riscos
• 3) Relacionar o impacto desses riscos com as contas, classes de transacções e
objectivos da empresa e da auditoria

1) Identificação dos riscos inerentes


Deve-se ter em conta os seguintes factores:
(a) Compreensão do negócio da empresa

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(b) Revisão analítica preliminar;
(c) Políticas contabilísticas importantes;
(d) As características das contas ou transacções;
(e) Historial de fraude ou erros;

(a) Pela compreensão do negócio da empresa:


• Factores macro-económicos (ex risco associado a flutuações das taxas de câmbio)
• Factores da indústria (Uma empresa cuja actividade é de alta tecnologia pode
incluir obsolescência repentina dos produtos o que implica riscos nos stocks)
• Factores internos da empresa (ex decisões erradas nos investimentos feitos)

(b) Pela revisão analítica preliminar:


Exemplos: no decorrer da revisão analítica pode se constatar que;
• parte significativa das remunerações da gestão estão relacionados com os lucros,
• Os clientes aumentaram desproporcionalmente às vendas;
• Identificar itens invulgares ou inesperados (non routine transactions);

(c) Riscos identificados pelas políticas contabilísticas importantes


Um maior risco de fraude ou erro será, geralmente, indicado através da utilização
de novas políticas

(d) Pelas próprias características das contas ou transacções


• Contas relacionadas com activos susceptíveis de roubo;
• Riscos associados com o processo contabilístico;
• Tipos de transacções:
(i) Contas que derivam de estimativas;
(ii) Regularizações;
(iii) Invulgares e complexas;

(e) Pelo historial de fraude ou erros

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• Ter o histórico de fraude no passado é indicativo de possíveis fraudes no ano
corrente
• Existência de correcções frequentes

2) Avaliação do impacto dos riscos inerentes


O risco é normalmente medido em “Alto”, “Médio” e “Baixo” considerando o
seguinte:
• A probabilidade do risco se concretizar, antes de se ter qualquer controlo;
• A magnitude do impacto caso se concretize;

3) Relacionar o impacto desses riscos com as contas, classes de transacções e


objectivos da empresa e da auditoria
• Deverão relacionar-se as consequências exactas do risco inerente com os
objectivos de auditoria e do negócio da empresa

1. Funções dos Documentos de Trabalho

 Um dos princípios básicos que regem a revisão/auditoria de contas estabelece que o


revisor/auditor deve documentar os assuntos que sejam importantes de forma a poder
provar que a revisão/auditoria foi levada a efeito de acordo com os princípios básicos.

Os documentos de trabalho têm 3 funções essenciais:

a) Ajudam o planeamento e a execução da revisão/auditoria;

b) Ajudam à supervisão e revisão/auditoria do trabalho efectuado;

c) Fornecem prova do trabalho de revisão/auditoria efectuado para servir de suporte à


opinião do revisor/auditor;

d) Servem de protecção à integridade profissional do revisor/auditor; e) Servem de


orientação em auditorias futuras ao mesmo cliente.
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2. Forma e Conteúdo

 Os papéis de trabalho devem registar o plano de trabalho do auditor, a natureza,


oportunidade e extensão dos procedimentos de revisão/auditoria executados e as
conclusões extraídas a partir das provas obtidas.

Os papéis de trabalho devem ser suficientemente completos e pormenorizados, para


que um revisor/auditor de contas com experiência (responsável pelo trabalho) possa
obter uma visão global do trabalho realizado.

 A extensão da documentação é assunto de julgamento profissional de cada um, uma


vez que não é necessário nem prático para o auditor documentar nos seus papéis de
trabalho todas as observações, considerações ou conclusões feitas.

Apenas devem ser incluídas nos papéis de trabalho matérias significativas que
exijam o exercício de julgamento, conjuntamente com as respectivas conclusões do
revisor/auditor de contas.

 A forma e conteúdo dos papéis de trabalho estão dependentes de vários aspectos tais
como:

a) Natureza do trabalho a realizar;

b) Forma do relatório do revisor/auditor de contas; c) Natureza e a complexidade dos


negócios do cliente;

d) Natureza e as condições dos registos dos clientes e grau de confiança no controlo


interno;

e) Necessidades a atenderem em circunstâncias especiais para a direcção, supervisão e


exame do trabalho executado por auxiliares.

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A utilização de papéis de trabalho normalizados (listas, questionários, cartas-tipo, etc)
podem melhorar a sua eficiência, pois facilitam a repartição do trabalho e
proporcionam um meio de controlo da sua qualidade.

 Os papéis de trabalho costumam dividir-se em "dossiers" permanentes e"dossiers


correntes.

a) Os “dossiers" ou pastas permanentes contêm todas as informações consideradas


importantes pelo auditor que sejam objecto de consulta ao longo da revisão/auditoria
presente e de revisões/auditorias futuras. As informações a incluir no "dossier"
permanente devem ser arquivadas de forma sistematizada para permitir uma fácil e
rápida consulta.

As informações que devem constar neste "dossier" variam de acordo com a dimensão
e a actividade da empresa.

Erros e fraudes
1. Definição de fraude e erro

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 O termo fraude em revisão/auditoria refere-se a distorções intencionais da informação
financeira por parte de uma ou mais pessoas entre os gerentes, empregados ou terceiros,
com vista a desvirtuar as demonstrações financeiras.

A fraude pode envolver:

a) Manipulação, falsificação ou alteração de registos ou documentos;

b) Apropriação indevida de activos;

c) Omissão dos efeitos de transacções constantes dos registos ou documentos;

d) Registo de transacções sem substância;

e) Incorrecta aplicação de políticas contabilísticas.

 O termo erro em auditoria refere-se a faltas não intencionais nas Demonstrações


Financeiras, como por exemplo:

a) Erros matemáticos ou de escrituração nos registos e dados contabilísticos;

b) Incorrecta aplicação de políticas contabilísticas.

2. Responsabilidade pela detecção de fraudes e erros

 A gestão é a responsável pela prevenção e detecção de fraudes e erros através da


implementação e da manutenção permanente de um adequado sistema de controlo
interno.

A existência de um Sistema de Controlo Interno eficaz reduz a possibilidade da


existência de fraude ou de erro mas não a elimina totalmente.

O objectivo da revisão/auditoria das Demonstrações Financeiras é o de fazer com que o


revisor/auditor dê uma opinião sobre as mesmas.
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Mas, para formar a sua opinião o revisor/auditor deve levar a efeito diversos
procedimentos que lhe dêem alguma segurança sobre se a informação financeira está
devidamente suportada em todos os aspectos materialmente relevantes.

Assim, o revisor/auditor tenta assegurar-se se as fraudes ou erros, que possam ser


materialmente relevantes para a informação financeira, não ocorram, e para as fraudes
que ocorrerem, qual o seu efeito na informação financeira assegurando-se relativamente
aos erros, que estes foram corrigidos. Normalmente, é sempre mais fácil, ou mais seguro
detectar um erro pois uma fraude é sempre acompanhada de acções especificamente
concebidas para encobrir a sua existência.

 Como a auditoria/revisão das contas tem a si associada algumas limitações inerentes


(conforme já vimos) pode acontecer que o revisor/auditor não tenha detectado distorções
materialmente relevantes resultantes de fraude ou de erro.

Se tal acontecer, isso não significa desde logo que o auditor falhou na aplicação dos
princípios básicos que regem a auditoria/revisão de contas. Pois esta questão é
determinada pela adequação dos procedimentos

Em relação aos erros, podemos ainda distinguir dois tipos:


1. Erros de conteúdo - aqueles que afectam a qualidade, quantidade e valor e podem
ser: omissão, duplicação, excesso e substituição;

2. Erros de forma – estes erros estão relacionados com a má concepção dos sistemas
contabilísticos que podem ser: má concepção nos registos técnicos, plano de
contas estabelecido defeituoso, classificação defeituosa, descrição ou transcrição.

Importa reter também que a localização dos erros pelo auditor parte sequencialmente de
Diário, Razão, Balancete e Demonstração de resultados e o facto de haver igualdade nas

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somas nem sempre significa que as contas estejam certos daí a necessidade de
confrontação dos dados.

= 9 OU DIVISIVEL POR 9 INVERSAO


= DIVISIVE POR 2 PAR N IMPAR E DIVISIVEL POR DOI DUPLICACAO DE
1, 10, 100, 1000 ERRO DE SOMA

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