B.

CONCEPTO DE TRIBUTO
Los tributos, como fenómeno social existen en la historia de los pueblos
antes de la conformación de los Estados modernos y de su regulación en
leyes o bajo principios constitucionales. Es una realidad histórica no
creada por el Derecho, sino normada y perfeccionada por éste, al grado
que actualmente podemos afirmar que es un instituto jurídico, con las
características que analizaremos.

El tributo es un instituto jurídico por el cual el Estado obtiene y

administra bienes de las personas, o entes jurídicos, para el cumplimiento
de sus fines; generalmente en dinero –excepcionalmente en especie o en
fuerza laboral– y sin un carácter contractual, punitivo ni resarcitorio. Los
Estados modernos desarrollan y aplican (constitucionalizan) principios
para orientar y limitar el actuar de sus órganos frente a los ciudadanos
tales como: capacidad económica, igualdad o equidad, legalidad,
proporcionalidad, entre otros.

Vale la pena explicar algunos de los elementos de esta definición:

1. El tributo es un “instituto”, pues no se compone sólo del aspecto

material que es visible (dinero), o de una descripción de hechos que les
dan nacimiento, sino de un cúmulo de normas que regulan su creación, su
nacimiento, su determinación, su extinción y diversos procedimientos
relacionados con su cumplimiento o verificación, algunos llevados a cabo
solamente por los particulares, otros sólo por las autoridades y otros en
que intervienen ambos.

Al considerar un instituto al tributo nos adherimos a la postura asumida

por Sainz de Bujanda, Vicente-Arche, Falcón y Tella, Herrera Molina, Soler
Roch, García Novoa y otros autores que dan vida a la actual fase en la
evolución de la dogmática tributaria (Herrera Molina, Metodología … pp.
175 y ss.). “El tributo no es, por tanto, una relación jurídica, ni una potestad,
procedimiento o función” (Falcón y Tella, en A.A.V.V ., Estudios de
Derecho Financiero …, p, 132).

2. Si bien aceptamos la idea de que el tributo sea un instituto, no es

solamente un instituto, un conjunto de normas. La rama del Derecho que
lo regula, el Derecho Tributario, ese sí es únicamente norma; pero el tributo
y su exigencia es un hecho que tiene verificativo en la realidad social con
efectos y comportamientos de los sujetos involucrados. El tributo es
también “realidad normada” (García Novoa, p. 48).

3. Los tributos son administrados y dirigidos a los fines del Estado.

Destacamos dos aspectos del tributo en cuanto a la participación estatal:
la intervención entes públicos en su administración y en su aplicación para
fines públicos. Son una manifestación de soberanía. Pensamos
principalmente en un poder formalmente constituido, pero poderes de
facto, que han logrado erigirse soberanos en ciertos lugares y en ciertas
épocas, también fijan tributos.

Si bien cabe la posibilidad de que particulares auxilien a dicha

administración, los tributos esencialmente aumentan la Hacienda Pública
y se destina a los fines del Estado (gasto público); “se puede hablar de
ingresos percibidos por entidades privadas siempre que exista una
dirección pública en el servicio que se presta y los ingresos se destinen a
satisfacer gastos públicos” (García Novoa, p. 263). En caso contrario, si
aumentaran el patrimonio de algún particular o se destinara a sus
designios estaríamos hablando de una aportación privada o extorsión.

4. En esta definición destacamos el aspecto personalísimo del tributo.

No concebimos el tributo solamente como algo abstracto, o como un
simple conjunto de normas y obligaciones, sino como algo que incide
directa y cuantitativamente en el patrimonio o posesiones de una persona.
En ese sentido, el tributo es una cesión definitiva de riqueza (García
Novoa, p. 257), que importa un detrimento en los bienes o recursos de
quien los aporta y una adquisición irrestricta a favor del ente público.

5. Hablar de manera genérica de “personas” y no circunscribirlo a

ciudadanos o nacionales, pretende dejar abierta la posibilidad de que se
fijen puntos de conexión tributaria que cada Estado considere razonables,
tales como la nacionalidad, la residencia, la territorialidad u otros.

6. Esta definición también destaca el objeto material del tributo,

fundamentalmente dinero. Pero excepcionalmente nuestra ley regula la
posibilidad de pago en especie (tratándose de contribuyentes que extraen
oro o artistas que pueden pagar con obra plástica) e incluso, en sentido
más amplio, podríamos pensar que existan tributos en fuerza laboral,
como en caso de una guerra o desastre bajo el cual se exija nuestro tiempo
y trabajo para reconstruir poblaciones.

7. Los tributos no pretenden castigar ni resarcir al Estado de algún daño.

Este elemento de los tributos merece la pena destacarlo siempre (y así lo
ha hecho la doctrina). Los tributos no son castigos sino aportaciones de
las personas que lo constituyen o que se encuentran bajo un supuesto de
conexión tributaria. No debe confundirse al tributo con las penas,
expropiaciones, indemnizaciones u otras exacciones de tales naturalezas.
Los tributos tampoco tienen un carácter contractual o de acuerdo de
voluntades entre los sujetos participantes, como sí lo tienen otros ingresos
públicos como la deuda.

Conforme a lo anterior, tenemos algunas características que no

consideramos inherentes al concepto de tributo y, sin embargo, la doctrina
suele atribuírselas:
 1. Discrepamos de la idea mayoritaria que sostiene como esencia del
tributo su creación por medio ley (acto del poder legislativo), pues
perfectamente ocurre y puede ocurrir que un órgano no facultado para
crear leyes los determine y los exija; y nuestro Derecho no prevé normas
eficientes para expulsar del sistema jurídico y de forma automática dicho
tributo más allá que la reforma legal o el amparo contra normas a favor de
quienes lo demanden y convenzan al juzgador.

Como se explicará más adelante, la legalidad tributaria es un principio

fundamental de la tributación, pero es una realidad histórica que su
violación no ha implicado la eliminación del carácter de tributo a aquellas
prestaciones que lo han vulnerado. Podemos entonces hablar de tributos
violatorios del principio de legalidad, pero a final de cuentas, tributos. Estos
que debieran ser expulsados de un sistema jurídico y en un Estado ideal
no debieran surtir efecto alguno, pero esto último no ocurre, pues dicho
tributo surte efectos para todo aquel que no lo impugna con los
mecanismos previstos en un sistema jurídico.

Como bien señala Victor Uckmar, el principio de legalidad tributaria es

firmemente sostenido en América Latina, “aunque en la práctica se verifica
su violación con bastante frecuencia” (Uckmar, p. 24).

2. Por las mismas razones que la ley no determina la esencia de un

tributo, tampoco lo determina su respeto a los principios materiales de
justicia tributaria (equidad, proporcionalidad, destino al gasto público,
capacidad económica, etc.). Un tributo que adolezca de alguno o varios de
dichos elementos podrá ser arbitrario, violatorio de Derechos Humanos,
resultado de la ignorancia, injusto, inconstitucional, incluso producto de la
Dictadura o ilegítimo, pero tributo al fin si logra tener al menos una fachada
de normalidad (si no logra ni eso, no será más que un saqueo).

Si hacemos un profundo análisis de todos y cada uno de nuestros

tributos, encontraremos lo que parecerán claras violaciones a los
principios materiales y formales de justicia tributara, sin que los tributos
que así se encuentren hayan perdido su esencia como tales. No debemos
olvidar que, como lo ha sostenido nuestro más Alto Tribunal en
Jurisprudencia de su Primera Sala, las normas jurídicas gozan de la
presunción de constitucionalidad y no la pierden sino hasta que el
resultado del control de constitucionalidad así lo refleje “lo que implica que
las normas que son controladas puedan incluso salvar su presunción de
constitucionalidad mediante interpretación conforme en sentido amplio, o
en sentido estricto (Tesis 1a./J.4/2016, Semanario Judicial de la
Federación 19 de febrero de 2016, Rubro: CONTROL DE
CONSTITUCIONALIDAD Y CONVENCIONALIDAD EX OFFICIO .
CONDICIONES GENERALES PARA SU EJERCICIO).
 La mayor parte de la doctrina incluye en el concepto de tributo el
elemento de existir en razón de “una determinada manifestación de
capacidad económica”. No incluimos ese elemento en la definición, pues
nos parece que no deja de tener una carga de activismo. Esto es, el
sustento en la capacidad económica es lo que deseamos que sea parte de
todo tributo y esperamos que el legislativo no elabore tributos que
carezcan de dicho sustento, que nuestras autoridades administrativas no
exijan contribuciones en contravención al principio o que los tribunales
expulsen del sistema jurídico un tributo así. Sin embargo, igual que ocurre
con otros principios formales y materiales de justicia tributaria y que hemos
señalado, su incumplimiento no destierra de forma automática del orden
jurídico al “tributo” que adolezca de él.

Nos gustaría alinearnos a la idea de Andrea Amatucci y Eusebio

González en el sentido que la evolución social provoca también una
evolución del concepto de tributo (Amatucci, A., p. 4). La realidad nos
demuestra ocasiones de involución, pues no pocas veces los poderes
estatales desprecian la cantera de principios jurídicos desarrollados por la
doctrina, e incluso aquellos contenidos en una Constitución. No podemos
afirmar ahora que, por ejemplo, todos los tributos respetan un mínimo de
capacidad económica como garantía de equidad. La perfección de los
tributos es una lucha constante y no podemos dar por sentado que
nuestros legisladores, tribunales o autoridades administrativas ya no
incurrirán en retrocesos que, como se ha señalado, no implican la
expulsión automática de un tributo de nuestro sistema jurídico.

3. La esencia del tributo tampoco es su carácter coactivo, pues tal

circunstancia se comparte con otras figuras jurídicas tales como la
expropiación, la extinción de dominio o el poder de castigar delitos. El
cumplimiento forzoso de la ley es un imperativo del Estado de Derecho y
no sólo de los tributos.

Reiteramos nuestra definición positiva de tributo: es un instituto jurídico

por el cual el Estado obtiene y administra bienes de las personas, o entes
jurídicos, para el cumplimiento de sus fines; generalmente en dinero –
excepcionalmente en especie o en fuerza laboral– y sin un carácter
contractual, punitivo ni resarcitorio.