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vamos a conocer...
Los PGC. Registro de
operaciones comerciales
1. Los Planes Generales de Contabilidad
2. Registro de las operaciones comerciales
PRÁCTICA PROFESIONAL
Registros contables de las operaciones
comerciales

y al finalizar esta unidad...


Conocerás las características del Plan General
de Contabilidad y cada una de las partes que
integran su estructura.
Aprenderás los principios contables, los criterios
de valoración y la relación de normas de
registro y valoración.
Aprenderás el funcionamiento del IVA en las
operaciones de compraventa.
Realizarás los registros contables que se derivan
de operaciones de compraventa efectuando los
cálculos necesarios para averiguar el precio de
adquisición o coste de producción.
Conocerás los registros contables de deterioros
de valor y provisiones en operaciones
comerciales.
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CASO PRÁCTICO INICIAL

situación de partida
Somos un grupo de amigos dispuestos a crear una empresa para En los procesos descritos, se observan tres fases: compra de mate-
desarrollar nuestras ideas y poner en práctica nuestros conoci- riales o mercancías; almacenamiento de materiales o mercancías;
mientos e inquietudes. Estamos reuniendo información acerca de venta de productos o mercancías.
la normativa que hemos de aplicar en materia contable. Todos han de quedar registrados en los libros contables de la
Nos informan de que la normativa básica está contenida, entre empresa. Nos informamos de que los registros que se deben rea-
otras normas, en los Planes Generales de Contabilidad. Existen lizar en relación con operaciones de compraventa de mercancías
dos, y debemos conocer cuál hemos de aplicar. Sabemos que son distintos a los que se realizan cuando se compran o venden
todas las empresas han de aplicar uno de ellos ya que la informa- bienes de inversión.
ción que han de ofrecer ha de seguir un mismo criterio.
Tratándose de mercancías, el registro de estas operaciones se
Estas normas contienen los principios que se han de aplicar en los efectúa a través de tres tipos de cuentas:
registros contables, los criterios de valoración de cada elemento
• La compra de materiales o mercancías se registra utilizando
y las normas de registro y valoración de los distintos hechos con
cuentas de gasto del subgrupo 60.
trascendencia económica para la empresa.
• El almacenamiento de materiales o mercancías se registra uti-
Centrados ya en nuestra actividad comercial, nuestra empresa debe
lizando cuentas de activo del grupo 3.
realizar, continuamente, tareas de aprovisionamiento de mercancías
y el resto de bienes necesarios para el desarrollo de su actividad, rea- • La venta de productos o mercancías se registra utilizando
lizando las oportunas compras y gestionando su almacenamiento. cuentas de ingreso del subgrupo 70.
Las empresas que comercializan productos los compran y los alma- En estos registros debemos incluir su valor, teniendo en cuenta
cenan hasta que son vendidos. Por su parte, las empresas indus- los posibles descuentos o rebajas en el precio, los intereses de
triales que fabrican productos compran las materias primas, las aplazamiento o los impuestos como el IVA y, al finalizar el ejercicio
almacenan hasta que intervienen en el proceso productivo y ela- económico, debemos determinar el valor de las mercancías que
boran sus productos, que, igualmente, almacenan hasta su venta. aún se encuentran en nuestro almacén.

estudio del caso


Los Planes Generales de Contabilidad pueden responder a todas nuestras dudas. Existen dos Planes de Contabilidad,
uno de aplicación general para todas las empresas y otro aplicable a las pymes. Ambos Planes de Contabilidad contienen
partes de aplicación obligatoria y otras de aplicación voluntaria que debemos conocer.
En relación a las operaciones comerciales, nos informan de que las cuentas que registran el valor de los materiales o mer-
cancías almacenables se ajustan al final de cada ejercicio, manteniendo su importe durante todo el ejercicio siguiente,
aunque se produzcan nuevas compras (que se registrarán en cuentas del subgrupo 60, sin alterar el valor de la cuenta
correspondiente del grupo 3) y se efectúen nuevas ventas (que se registrarán en cuentas del subgrupo 60, con el mismo
efecto en la cuenta del grupo 3). Estas compras y ventas modifican el valor de las existencias almacenadas ya que se
producen entradas y salidas del almacén de forma constante. No obstante, no se producirá ningún cambio en la conta-
bilidad, pues esas cuentas mantendrán su saldo hasta que se produzca un nuevo ajuste al final del ejercicio.
En los registros contables de compras y ventas de bienes de inversión solo está involucrada la cuenta que lo representa,
aumentando o disminuyendo su valor en nuestros libros.
Se nos plantean las siguientes dudas. Conforme avances en el estudio de la unidad podrás ir resolviéndolas.

1. ¿Qué empresas deben aplicar cada uno de los PGC? 4. ¿Es importante que un descuento esté o no dentro de
2. ¿Son normas obligatorias en su integridad los PGC? la factura de una compra para determinar su valor?
3. ¿El IVA grava las operaciones de compraventa de mer- 5. ¿Cómo se deben valorar las existencias que se en-
cancías? ¿Será su importe mayor valor de esa compra? cuentran en un almacén?
8 Unidad 1

1. Planes Generales de Contabilidad


caso práctico inicial En el año 2007 se aprobaron dos Planes Generales de Contabilidad que desarro-
llan la legislación mercantil en materia contable.
En este epígrafe estudiamos cuá-
les son las empresas que han de
aplicar cada uno de los dos Pla- El Plan General de Contabilidad
nes Generales de Contabilidad
aprobados en desarrollo de la
Aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, este Plan será de
normativa mercantil en el ámbito aplicación obligatoria (excepto la cuarta parte y la quinta) para todas las empre-
contable. sas, cualquiera que sea su forma jurídica, individual o societaria, sin perjuicio de
Estudiamos la estructura de estas aquellas empresas que puedan aplicar el Plan General de Contabilidad de Peque-
normas, los principios contables, ñas y Medianas Empresas.
los criterios de valoración y dis-
tinguimos la obligatoriedad en En todo caso, deberán aplicar este Plan las empresas que se encuentren en alguna
la aplicación de cada una de sus de las siguientes circunstancias:
partes. • Que hayan emitido valores admitidos a negociación en mercados regulados
o sistemas multilaterales de negociación, de cualquier Estado miembro de la
Unión Europea.
• Que formen parte de un grupo de sociedades que formule o debiera haber for-
mulado cuentas anuales consolidadas.
• Que su moneda funcional sea distinta del euro.
• Que se trate de entidades financieras que capten fondos del público asumiendo
obligaciones respecto a los mismos y las entidades que asuman la gestión de
las anteriores.
Las empresas que puedan aplicar el PGC de Pymes deberán optar por uno de
los dos Planes Generales de Contabilidad. En el supuesto de elegir el PGC, su
aplicación será de forma completa y deberá mantenerse de forma continua-
da, como mínimo, durante tres ejercicios, a no ser que, con anterioridad al
transcurso de dicho plazo, la empresa pierda la facultad de aplicar el PGC de
Pymes.

El Plan General de la Contabilidad de Pequeñas y Medianas


Empresas
saber más Aprobado por el Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre, este Plan po-
drá ser de aplicación a todas las empresas, cualquiera que sea su forma jurídica,
Aplicación del PGC
al inicio de las actividades individual o societaria, que puedan formular balance, estado de cambios en el
de la empresa patrimonio neto y memoria en modelos abreviados y no se encuentren excluidas
En el ejercicio social de su constitu- de su ámbito de aplicación.
ción o transformación, las empre- La aplicación de este Plan tiene carácter voluntario, aunque si se opta por su uti-
sas podrán aplicar el Plan Gene-
lización, se ha de hacer de forma completa ya que se prohíbe su aplicación parcial,
ral de Contabilidad de Pymes si
reúnen, al cierre de dicho ejercicio, exigiendo que se considere como un cuerpo completo, de forma que el usuario de
al menos dos de las tres circuns- la información financiera externa pueda ser conocedor de los criterios seguidos
tancias siguientes: en la elaboración de las cuentas anuales.
• Total del activo no superior a Esta norma incluye, además, criterios específicos aplicables a microempresas.
2,85 millones de euros.
• Importe neto de la cifra anual de
Cuando una empresa realice una operación cuyo tratamiento contable no esté
negocios no superior a 5,7 millo- contemplado en el PGC de Pymes habrá de remitirse a las correspondientes
nes de euros. normas y apartados contenidos en el PGC (con la excepción de los relativos
• Número de trabajadores emplea- a activos no corrientes y grupos enajenables de elementos, mantenidos para la
dos en el ejercicio no superior a 50. venta).
Los PGC. Registro de operaciones comerciales 9

1.1. Estructura de los Planes Generales de Contabilidad


Los Planes Generales de Contabilidad se encuentran divididos en cinco partes.
Las tres primeras partes, son de aplicación obligatoria y las dos últimas son pro-
puestas con un contenido amplio de aplicación voluntaria:
• Primera Parte. Marco conceptual de la contabilidad.
• Segunda Parte. Normas de registro y valoración.
• Tercera Parte. Cuentas anuales.
• Cuarta Parte. Cuadro de cuentas.
• Quinta Parte. Definiciones y relaciones contables.

ESTRUCTURA DE LOS PLANES GENERALES DE CONTABILIDAD

I. Marco conceptual de la contabilidad


La contabilidad de las empresas se debe desarrollar aplicando obligatoriamente los principios
y criterios contables de reconocimiento y valoración que se indican en el PGC. Su finalidad
es la de que la contabilidad muestre la imagen fiel del patrimonio, la situación financiera y
el resultado de la empresa. Por tanto, si en casos excepcionales la aplicación de un principio
impide garantizar esta finalidad no se aplicará, y se indicará esta circunstancia en la memoria.

II. Normas de registro y valoración


Se establecen criterios de registro y valoración de distintos elementos patrimoniales y de
ciertos gastos e ingresos. El uso de los criterios de registro y valoración contenidos en estas
normas es obligatorio.

III. Cuentas anuales


Contiene normas y aclaraciones necesarias para la elaboración de las cuentas anuales. En
esta parte se exponen los modelos oficiales normales y abreviados. El cumplimiento de las
indicaciones contenidas en esta parte del plan contable tiene carácter obligatorio.

IV. Cuadro de cuentas


Contiene las distintas cuentas reunidas en grupos y subgrupos, asignándose un código
a cada una de ellas formado por tres dígitos [ej. (212) Maquinaria]. La numeración de las
cuentas y su denominación no son obligatorias, aunque sirven como guía para incorporar
los conceptos que representan en las cuentas anuales.

V. Definiciones y relaciones contables


Las definiciones muestran el contenido de las distintas cuentas incluidas en el PGC, incor-
porando, además, las relaciones más habituales entre ellas. La aplicación de esta parte del
plan contable tampoco es obligatoria, al no serlo las cuentas que define, salvo en lo que se
refieran a criterios de registro reconocimiento o valoración.

1.2. Marco conceptual


Esta primera parte informa de los documentos que integran las cuentas anuales,
así como de los requisitos, principios y criterios contables de reconocimiento y
valoración, que permiten que las cuentas anuales muestren la imagen fiel del
patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa de con-
formidad con las disposiciones legales.
Asimismo, se definen los elementos de las cuentas anuales, a la vez que se indica
que deben ser redactadas con claridad, incluyendo información comprensible y
útil para los usuarios al tomar sus decisiones económicas.
10 Unidad 1

Principios y criterios contables de reconocimiento y valoración


Hay que advertir que no existe una prevalencia predeterminada de un principio
sobre los demás, por lo que, en los casos de conflicto entre principios contables,
deberá prevalecer el que mejor conduzca a que las cuentas anuales expresen la
imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la
empresa.

PRINCIPIOS CONTABLES GENERALES


1. Principio de empresa en funcionamiento. Se considerará que la gestión de la empresa
continuará en un futuro previsible, por lo que la aplicación de los principios y criterios conta-
bles no tiene el propósito de determinar el valor del patrimonio neto a efectos de su transmi-
sión global o parcial, ni el importe resultante en caso de liquidación.
2. Principio de uniformidad. Adoptado un criterio en la aplicación de los principios con-
tables dentro de las alternativas que, en su caso, estos permitan, deberá mantenerse en el
tiempo y aplicarse de manera uniforme para transacciones, otros eventos y condiciones que
sean similares. Si se alterasen los supuestos que motivaron su elección podrá modificarse el
criterio adoptado haciendo constar estas circunstancias en la memoria, indicando la incidencia
cuantitativa y cualitativa de la variación sobre las cuentas anuales.
3. Principio de importancia relativa. Se admitirá la no aplicación estricta de algunos de
los principios y criterios contables cuando la importancia relativa en términos cuantitativos o
cualitativos de la variación que tal hecho produzca sea escasamente significativa y, en con-
secuencia, no altere la expresión de la imagen fiel. Las partidas o importes cuya importancia
relativa sea escasamente significativa podrán aparecer agrupados con otros de similar natu-
raleza o función.

PRINCIPIOS RELATIVOS A GASTOS E INGRESOS


1. Principio de prudencia. Únicamente se contabilizarán los beneficios obtenidos hasta la
fecha de cierre del ejercicio. Por el contrario, se deberán tener en cuenta todos los riesgos,
con origen en el ejercicio o en otro anterior, tan pronto sean conocidos, incluso si solo se
conocieran entre la fecha de cierre de las cuentas anuales y la fecha en que estas se formulen
haciendo constar esta información en la memoria, sin perjuicio de su reflejo, cuando se haya
generado un pasivo y un gasto, en otros documentos integrantes de las cuentas anuales.
Excepcionalmente, si los riesgos se conocieran entre la formulación y antes de la aprobación
de las cuentas anuales y afectaran de forma muy significativa a la imagen fiel, las cuentas
anuales deberán ser reformuladas. Deberán tenerse en cuenta las amortizaciones y correc-
ciones de valor por deterioro de los activos, tanto si el ejercicio se salda con beneficio como
con pérdida.
2. Principio de devengo. Los efectos de las transacciones o hechos económicos se regis-
trarán cuando ocurran, imputándose al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran los
gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o
de su cobro.
3. Principio de no compensación. Salvo que una norma disponga de forma expresa lo con-
trario, no podrán compensarse las partidas de gastos e ingresos, y se valorarán separadamente
los elementos integrantes de las cuentas anuales.

PRINCIPIOS CONTABLES RELATIVOS AL ACTIVO Y EL PASIVO


1. Principio de prudencia. Se deberá ser prudente en las estimaciones y valoraciones a
realizar en condiciones de incertidumbre. La prudencia no justifica que la valoración de
los elementos patrimoniales no responda a la imagen fiel que deben reflejar las cuentas
anuales.
2. Principio de no compensación. Salvo que una norma disponga de forma expresa lo
contrario, no podrán compensarse las partidas del activo y del pasivo y se valorarán separa-
damente los elementos integrantes de las cuentas anuales.
Los PGC. Registro de operaciones comerciales 11

OTROS PRINCIPIOS Y NORMAS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS


En materia contable regirán los principios contenidos en las siguientes normas:
• El Código de Comercio y la restante legislación mercantil.
• El Plan General de Contabilidad y sus adaptaciones sectoriales.
• Las normas de desarrollo que en materia contable establezca, en su caso, el nstituto de
Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC).
• La demás legislación que sea específicamente aplicable.

Criterios de valoración
Estos criterios asignan un valor monetario a cada uno de los elementos integran-
tes de las cuentas anuales de acuerdo con lo dispuesto en las normas de registro y
valoración relativas a cada uno de ellos.

CRITERIOS DE VALORACIÓN
1. Coste histórico o coste. Precio de adquisición o coste de producción.
2. Valor razonable. Importe por el que puede ser intercambiado un activo o liquidado un pasivo, entre partes interesadas y debi-
damente informadas, que realicen una transacción en condiciones de independencia mutua. El valor razonable se determinará
sin deducir los costes de transacción en los que pudiera incurrirse en su enajenación. No tendrá en ningún caso el carácter de
valor razonable el que sea resultado de una transacción forzada, urgente o como consecuencia de una situación de liquidación
involuntaria.
Con carácter general, el valor razonable se calculará por referencia a un valor fiable de mercado; el precio cotizado en un mercado
activo será la mejor referencia. En su defecto se calculará mediante la aplicación de modelos y técnicas de valoración (el empleo de
referencias a transacciones recientes en condiciones, el valor razonable de activos iguales, o métodos de descuento de flujos de efec-
tivo futuros).
3. Valor neto realizable. Importe que la empresa puede obtener por su enajenación en el mercado, en el curso normal del negocio,
deduciendo los costes estimados necesarios para llevarla a cabo, así como, en el caso de las materias primas y de los productos en
curso, los costes estimados necesarios para terminar su producción, construcción o fabricación.
4. Valor actual. Importe de los flujos de efectivo a recibir o pagar en el curso normal del negocio, según se trate de un activo o de un
pasivo, respectivamente, actualizados a un tipo de descuento adecuado.
5. Valor en uso. El valor en uso de un activo o de una unidad generadora de efectivo es el valor actual de los flujos de efectivo futu-
ros esperados, a través de su utilización en el curso normal del negocio y, en su caso, de su enajenación u otra forma de disposición,
teniendo en cuenta su estado actual y actualizados a un tipo de interés de mercado sin riesgo, ajustado por los riesgos específicos
del activo.
6. Costes de venta. Costes incrementales directamente atribuibles a la venta de un activo en los que la empresa no habría incurrido
de no haber tomado la decisión de vender, excluidos los gastos financieros y los impuestos sobre beneficios. Se incluyen los gastos
legales necesarios para transferir la propiedad del activo y las comisiones de venta.
7. Coste amortizado. Importe al que inicialmente fue valorado un activo financiero o un pasivo financiero, menos los reembolsos de
principal que se hubieran producido, más o menos, según proceda, la parte imputada en la cuenta de pérdidas y ganancias, mediante
la utilización del método del tipo de interés efectivo, de la diferencia entre el importe inicial y el valor de reembolso en el vencimiento
y, para el caso de los activos financieros, menos cualquier reducción de valor por deterioro que hubiera sido reconocida, ya sea direc-
tamente como una disminución del importe del activo o mediante una cuenta correctora de su valor.
8. Costes de transacción atribuibles a un activo o pasivo financiero. Costes incrementales directamente atribuibles a la compra,
emisión, enajenación u otra forma de disposición de un activo financiero, o a la emisión o asunción de un pasivo financiero, en los que
no se habría incurrido si la empresa no hubiera realizado la transacción.
9. Valor contable o en libros. Importe neto por el que un activo o un pasivo se encuentra registrado en balance una vez dedu-
cida, en el caso de los activos, su amortización acumulada y cualquier corrección valorativa por deterioro acumulada que se haya
registrado.
10. Valor residual. Importe que la empresa estima que podría obtener en el momento actual por su venta u otra forma de disposición,
una vez deducidos los costes de venta, tomando en consideración que el activo hubiese alcanzado la antigüedad y demás condiciones
que se espera que tenga al final de su vida útil.
12 Unidad 1

1.3. Normas de registro y valoración


La segunda parte de los Planes de Contabilidad incluyen las normas de registro
y valoración que son de aplicación obligatoria. El PGC contiene las siguientes
normas de valoración:

NORMAS DE REGISTRO Y VALORACIÓN DEL PGC


1. Desarrollo de principios contables 13. Impuesto sobre beneficios
14. Ingresos por ventas y prestación de servi-
2. Inmovilizado material
cios
3. Normas particulares sobre el inmovilizado
15. Provisiones y contingencias
material
16. Pasivos por retribuciones a largo plazo al
4. Inversiones inmobiliarias
personal (*)
17. Transacciones con pagos basados en ins-
5. Inmovilizado intangible
trumentos de patrimonio (*)
6. Normas particulares sobre el inmovilizado 18. Subvenciones, donaciones y legados reci-
intangible bidos
7. Activos no corrientes y grupos enajena-
19. Combinaciones de negocios (*)
bles mantenidos para la venta (*)
8. Arrendamientos y otras operaciones de
20. Negocios conjuntos
naturaleza similar
9. Instrumentos financieros (**) 21. Operaciones entre empresas del grupo
22. Cambios en criterios contables y estima-
10. Existencias
ciones, errores y estimaciones contables
11. Moneda extranjera 23. Hechos posteriores al cierre del ejercicio
12. IVA, IGIC y otros impuestos indirectos

NORMAS DE REGISTRO Y VALORACIÓN DEL PGC DE PYMES


(*) Con algunas particularidades, el PGC de Pymes contiene las mismas normas que el PGC
con excepción de las normas 7, 16, 17 y 19.
(**) La norma 9 del PGC se distribuye, con modificaciones, en cuatro normas del PGC de
Pymes.

El Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas asume entre sus funciones


el establecimiento de normas y criterios de valoración complementarios a los es-
tablecidos en el PGC relativos a operaciones o circunstancias específicas, misión
que, hasta el momento, ha venido desarrollando a través de sus resoluciones.

ACTIVIDADES
1. Localiza las siguientes normas relevantes en el ámbito contable y explica qué regulan:
• Real Decreto de 22 de agosto de 1885.
• Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de ulio.
• Ley 2/200 , de 0 de diciembre.
• Ley 1 /2007, de 4 de ulio.
Los PGC. Registro de operaciones comerciales 13

2. Registro de las operaciones


comerciales

2.1. Registros contables del impuesto sobre el valor


añadido
El IVA es un impuesto indirecto que grava, entre otras operaciones, las entregas caso práctico inicial
de bienes y prestaciones de servicios, es decir, las operaciones de compraventa de
Este apartado nos ofrece infor-
bienes y servicios, por lo que se hace necesario incorporar este impuesto en los mación acerca del IVA que grava
registros contables de la empresa cuando realiza estas operaciones. las compras y se registra en una
Hemos de recordar: cuenta creada al efecto. Por tanto,
la cuota de IVA derivada de una
operación de compraventa no es
Base imponible del IVA
mayor valor de compra. Se trata de
La base imponible del IVA es el importe de la contraprestación de las operacio- un impuesto directamente recupe-
nes sujetas, es decir, en este caso, el precio de la compraventa. En particular, se rable de la Hacienda Pública.
incluyen en el concepto de contraprestación los gastos de comisiones, embalajes,
portes y transportes, seguros, primas por prestaciones anticipadas o intereses en
los pagos aplazados y los tributos y gravámenes de cualquier clase que recaigan
sobre la compra.

Importes no incluidos en la base imponible


No se incluyen en la base imponible el importe de los descuentos y bonificaciones saber más
que se concedan previa o simultáneamente al momento en que la operación se Tipos de IVA
realice. En la actualidad, los tipos vigentes
de IVA son:
Reducción de la base imponible
Tipo general: 21 %.
Reducen la base imponible el valor de los envases y embalajes susceptibles de reu- Tipo reducido: 10 %.
tilización que hayan sido objeto de devolución, los descuentos y bonificaciones Tipo súperreducido: 4 %.
otorgados con posterioridad al momento en que la operación se haya realizado Se aplicará uno u otro tipo en
o cuando el precio se altere después del momento en que la operación se haya función del tipo de bien objeto de
efectuado. compraventa.

Cuentas que registran el IVA devengado

(472) Hacienda Pública, IVA soportado


(477) Hacienda Pública, IVA repercutido

(472) Hacienda Pública, IVA soportado


IVA devengado con motivo de la adquisición de bienes y servicios y de otras
operaciones comprendidas en la Ley, que tenga carácter deducible.
Registro contable:
• Se cargará por el importe del IVA deducible cuando se devengue el impuesto.
DEBE ————————————— X ————————————— HABER
(600) Compras de mercaderías a Cuentas de pasivo o tesorería
(472) H.P., IVA soportado (grupos 1, 4 o 5 y 57)
————————————— X —————————————
14 Unidad 1

• Se abonará por el importe del IVA deducible que corresponda en los casos de
alteraciones de precios posteriores a la compra, o cuando quedaran sin efecto
total o parcialmente, o cuando se concierten descuentos otorgados después del
devengo del impuesto.

DEBE ————————————— X ————————————— HABER


Cuentas de pasivo o tesorería a (608) Devoluciones
(grupos 1, 4 o 5 y 57) de compras
y operaciones similares
(60_) Descuentos
sobre compras
(472) H.P., IVA soportado
————————————— X —————————————

(477) Hacienda Pública, IVA repercutido


IVA devengado con motivo de la entrega de bienes o de la prestación de servicios
y de otras operaciones comprendidas en la Ley.
Registro contable:
• Se abonará por el importe del IVA repercutido cuando se devengue el im-
puesto.

DEBE ————————————— X ————————————— HABER


Cuentas de activo o tesorería a (700) Ventas de mercaderías
(grupos 2, 4 o 5 y 57) (477) H.P., IVA repercutido
————————————— X —————————————

• Se cargará por el importe del IVA repercutido en caso de alteraciones de pre-


cios posteriores a la venta o cuando quedaren sin efecto total o parcialmente
o al concertar descuentos otorgados después del devengo del impuesto.

DEBE ————————————— X ————————————— HABER


(708) Devoluciones de ventas a Cuentas de activo o tesorería
y operaciones similares (grupos 2, 4 o 5 y 57)
(70_) Descuentos sobre ventas
(477) H.P., IVA repercutido
————————————— X —————————————

Registro de la liquidación del IVA


Se cargará el IVA repercutido y se abonará el IVA soportado, ambos por su res-
pectivo saldo, determinándose un derecho de cobro o una obligación de pago en
relación con la Hacienda Pública (si el IVA soportado es mayor o menor que el
IVA repercutido, respectivamente).

DEBE ————————————— X ————————————— HABER


(477) H.P., IVA repercutido a (472) H.P., IVA soportado
(4700) (H.P., deudora por (4750) (H.P., H.P., acreedora
IVA) por IVA)

————————————— X —————————————
Los PGC. Registro de operaciones comerciales 15

EJEMPLOS

Registro contable originado por una operación de compra


Se compran mercaderías por importe de 9 300 € (IVA 21 % incluido), abonando la mitad mediante transferencia
bancaria y el resto se aplaza a 90 días.

DEBE ——————————————————— X ——————————————————— HABER


7 685,95 (600) Compras de mercaderías a 572 ancos c/c 4 650,00
9 00 / 1,21 (400) Proveedores 4 650,00
1 614,05 (472) H.P., IVA soportado
(7 685,95 x 0,21)
——————————————————— X ———————————————————

Registro contable originado por una operación de venta


Se venden mercaderías por importe de 10 400 € cobrando el 25 % al contado y aplazando el resto a 60 días (IVA
de la operación 21 % no incluido).

DEBE ——————————————————— X ——————————————————— HABER


3 146,00 (570) Caja, € a (700) Ventas de mercaderías 10 400,00
(12 584 x 0,25) (477) H.P., IVA repercutido 2 184,00
9 438,00 (431) Clientes (10 400 x 0,21)
——————————————————— X ———————————————————

Anticipos en operaciones de compraventa


El IVA se devenga en el momento de la entrega del anticipo registrándose en ese momento, por lo que ya no se
procede a su contabilización en el momento de efectuarse la compra o la venta en la cantidad que corresponde al
IVA de la cantidad anticipada.
a) Anticipo de proveedores
Se entrega a los proveedores un cheque al portador por un importe de 1 475 € en concepto de anticipo de futuras
operaciones de compra (IVA de la operación 21 % incluido).

DEBE ——————————————————— X ——————————————————— HABER


1 219,01 (407) Anticipos a proveedores a 572 ancos c/c 1 475,00
1 475 / 1,21
255,99 (472) H.P., IVA soportado
(1 219,01 x 0,21)
——————————————————— X ———————————————————
b) Anticipo de clientes
Un cliente nos abona la deuda que tenía con la empresa que ascendía a 9 200 € entregando un cheque nomina-
tivo por importe de 10 000 €, tras acordar que la cantidad sobrante tendrá la consideración de anticipo del precio
correspondiente a un nuevo pedido (IVA de la operación 21 % no incluido).
* La cantidad anticipada (IVA incluido): 10 000 – 9 200 = 800
Anticipo sin VA: 800 / 1,21 1,1

DEBE ——————————————————— X ——————————————————— HABER


10 000,00 572 ancos c/c a (430) Clientes 9 200,00
(437) Anticipos de clientes 661,16
10 000 9 200 / 1,21
(477) H.P., IVA repercutido 138,84
(661,16 x 0,21)
——————————————————— X ———————————————————
16 Unidad 1

2.2. Registros contables en operaciones de compras


de mercaderías
caso práctico inicial En las normas de registro y valoración n.º 10 del Plan General de Contabi-
Este apartado nos ofrece infor-
lidad y n.º 12 del Plan General de Contabilidad de Pymes se establece que el
mación acerca de cuáles son los precio de adquisición incluye el importe facturado por el vendedor después de
condicionantes del valor de una deducir cualquier descuento, rebaja en el precio u otras partidas similares, así
compra de mercaderías: descuen- como los intereses incorporados al nominal de los débitos.
tos en factura, gastos, impuestos
no recuperables o intereses de También se añadirán todos los gastos adicionales que se produzcan hasta que
aplazamiento. los bienes se hallen ubicados para su venta, tales como transportes, aranceles
Estudiaremos la relevancia que tie- de aduanas, seguros y otros directamente atribuibles a la adquisición de las exis-
ne el hecho de que un descuento tencias.
esté o no incluido en la factura a
los efectos de la valoración de las No obstante lo anterior, podrán incluirse los intereses incorporados a los dé-
compras. bitos con vencimiento no superior a un año que no tengan un tipo de interés
contractual, cuando el efecto de no actualizar los flujos de efectivo no sea
significativo.
Los impuestos indirectos que gravan las existencias solo se incluirán en el precio
de adquisición cuando no sean recuperables directamente de la Hacienda Pública
(por tanto se excluye el IVA soportado deducible).

VALORACIÓN DE LAS EXISTENCIAS

Precio de la mercancía (n.º de unidades x precio unitario)

– Descuentos, rebajas y similares incluidos en la factura

+ Gastos de las compras adicionales hasta la ubica-


ción para la venta (transportes, aranceles de aduanas,
Valoración seguros y otros)
inicial: precio + Impuestos indirectos no recuperables
de adquisición
– Intereses incorporados al nominal de los débitos

(opcional) + Intereses con vencimiento no superior a un año que


no tengan un tipo de interés contractual

Importe de las cuentas (600), (601) y (602)

• Los descuentos y similares que le sean concedidos a la empresa


por pronto pago, fuera de la factura, se contabilizarán en la
cuenta (606).

• Los descuentos y similares posteriores a la recepción de la factura


Descuentos
originados por defectos de calidad, incumplimiento de los
sobre compras
plazos entrega u otras causas análogas se contabilizarán en
fuera de factura
la cuenta (608).

• Los descuentos y similares que se basen en haber alcanzado


determinado volumen de pedidos, fuera de la factura, se
contabilizarán en la cuenta (609).

Devoluciones • Las devoluciones de compras se contabilizarán, por su valor, en


de compras la cuenta (608).
Los PGC. Registro de operaciones comerciales 17

PLAZO REGISTRO DE LOS INTERESES


La empresa optará por los siguientes registros:
a) Registro como gasto financiero en la cuenta (662) Intereses de
deudas.
Vencimiento
b) Registro en las cuentas (60_) Compras de…, incrementando el pre-
menor o igual
cio de adquisición siempre que:
a un año
– los débitos no tengan un tipo de interés contractual
– el efecto de no actualizar los flujos de efectivo no sea significa-
tivo
Vencimiento
Registro como gasto financiero en la cuenta (662) Intereses de deudas.
superior a un año

Registros contables
Cuentas relacionadas en una compra

DEBE ————————————— X ————————————— HABER


(600) Compras de mercaderías a (572) Bancos c/c
(472) H.P., IVA soportado (570) Caja, €
(400) Proveedores
(4009) Proveedores, facturas
pendientes de recibir
o formalizar
(401) Proveedores, efectos
comerciales a pagar
(407) Anticipos a proveedores
(608) Devoluciones
de compras
y operaciones similares
(609) Rappels por compras
(765) Descuento sobre
compras por pronto
pago
————————————— X —————————————

EJEMPLOS

Descuentos incluidos en la factura de compra


Nuestra empresa compra una nueva remesa de mercaderías (2 000 unidades a 6,70 €/u. . uestro proveedor nos
concede un descuento comercial en factura de 600 €. Se acuerda la siguiente forma de pago: el 30 % mediante
transferencia bancaria y el resto se aplaza a 60 días (IVA de la operación 21 % no incluido).

DEBE ——————————————————— X ——————————————————— HABER


12 800,00 (600) Compras de mercaderías a 572 ancos c/c 4 646,40
(2 000 x 6,70) – 600 (400) Proveedores 10 841,60
2 688,00 (472) H.P., IVA soportado
(12 800,00 x 0,21)
——————————————————— X ———————————————————
18 Unidad 1

Devoluciones de compras y operaciones similares


Devolvemos parte de la mercancía adquirida en la compra anterior por no reunir las características solicitadas en el
pedido. La partida tiene un valor de 605,00 € (IVA 21 % incluido).

DEBE ——————————————————— X ——————————————————— HABER


605,00 (400) Proveedores a (608) Devoluciones de compras 500,00
y operaciones similares
05 / 1,21
(472) H.P., IVA soportado 105,00
(500 x 0,21)
——————————————————— X ———————————————————

Descuento por pronto pago fuera de la factura


Abonamos la deuda de la operación de compra anterior antes del vencimiento, acordando con el proveedor por este
motivo un descuento de 375 € (IVA 21 % incluido).

DEBE ——————————————————— X ——————————————————— HABER


10 236,60 (400) Proveedores a 572 ancos c/c 9 861,60
(10 841,60 – 605,00)
(606) Descuento sobre compras 309,92
por pronto pago
75,00 / 1,21
(472) H.P., IVA soportado 65,08
(309,92 x 0,21)
——————————————————— X ———————————————————

Rappel fuera de factura de compra


Por el volumen de operaciones realizado en el mes, el proveedor nos concede un descuento de 242 € (IVA 21 %
incluido) que permite disminuir nuestra deuda.

DEBE ——————————————————— X ——————————————————— HABER


242,00 (400) Proveedores a (609) Rappels por compras 200,00
242,00 / 1,21
(472) H.P., IVA soportado 42,00
(200,00 x 0,21)
——————————————————— X ———————————————————

Facturas pendientes de recibir o formalizar


Registramos una nueva compra de mercaderías (1 700 unidades a 7,00 €/u., VA 21 no incluido . A n no hemos
recibido la correspondiente factura.

DEBE ——————————————————— X ——————————————————— HABER


11 900,00 (600) Compras de mercaderías a (400) Proveedores, facturas pendientes 14 399,00
(1 700 x 7,00) de recibir o formalizar
2 499,00 (472) H.P., IVA soportado
(11 900,00 x 0,21)
——————————————————— X ———————————————————
Los PGC. Registro de operaciones comerciales 19

Intereses por aplazamiento con opción a registros contables distintos


El 22/07/14 se compran a cr dito a un proveedor 1 000 unidades de mercaderías a ,50 €/u. VA de la operación
21 % no incluido). En la factura se especifica la siguiente forma de pago: 6 750 € (más 1 417,50 € de IVA) a pagar
en 3 meses.
Precio de la mercancía con IVA: 1 000 x 6,50 = 6 500,00
Intereses de aplazamiento: 6 750 – 6 500 = 250,00 (mayor precio de adquisición)

a) Primera opción: gasto financiero

DEBE —————————————————— 22/07 —————————————————— HABER


6 500,00 (6001) Compras de mercaderías A a (400) Proveedores 7 917,50
(1 000 x 6,50)
1 417,50 (472) H.P., IVA soportado
(6 750 x 0,21)

DEBE —————————————————— 22/10 —————————————————— HABER


250,00 (662) Intereses de deudas a 572 ancos c/c 8 167,50
7 917,50 (400) Proveedores
——————————————————— X ———————————————————

b) Segunda opción: mayor precio de adquisición

DEBE —————————————————— 22/07 —————————————————— HABER


6 750,00 (6001) Compras de mercaderías A a (400) Proveedores 8 167,50
1 417,50 (472) H.P., IVA soportado
(15 000 x 0,21)

DEBE —————————————————— 22/10 —————————————————— HABER


8 167,50 (400) Proveedores a 572 ancos c/c 8 167,50
——————————————————— X ———————————————————

2.3. Registros contables en operaciones de ventas


y prestaciones de servicios
Las normas para la valoración de los ingresos por ventas se regulan de idéntica caso práctico inicial
forma en las normas de registro y valoración n.º 16 del PGC de Pymes y n.º 14
Este apartado nos ofrece informa-
del PGC. En ellas se establece que los ingresos procedentes de estas operaciones ción acerca de cómo debe valorar-
se valorarán por el valor razonable de la contrapartida derivada de los mismos se una venta de mercancías y la
que, salvo evidencia en contrario será el precio acordado, deducido el importe de incidencia que tienen los gastos,
cualquier descuento, rebaja en el precio u otras partidas similares que la empresa descuentos e impuestos de una
pueda conceder, así como los intereses incorporados al nominal de los créditos venta para el vendedor que, en
ningún caso, puede disminuir el
(aunque en determinadas condiciones sí podrán incluirse estos intereses). ingreso producido por la venta.
Los impuestos que gravan estas operaciones que la empresa debe repercutir a ter-
ceros como el IVA y los impuestos especiales, así como las cantidades recibidas
por cuenta de terceros, no formarán parte de los ingresos.
Se efectuarán registros en cuentas de gastos para corregir el valor por deterioro de
créditos por ventas cuando su cobro se estime improbable.
20 Unidad 1

saber más VALORACIÓN DE LOS INGRESOS POR VENTAS Y PRESTACIONES DE SERVICIOS


Los créditos por Precio de la mercancía (n.º de unidades x precio unitario)
operaciones comerciales o del servicio
Los créditos por operaciones Partidas – Descuentos, rebajas y similares incluidos en la factura
comerciales se valorarán de acuer- que integran – Intereses incorporados al nominal de los débitos
do con lo dispuesto en la norma los ingresos (opcional) + Intereses con vencimiento no superior a un año que no
de registro y valoración relativa a
tengan un tipo de interés contractual
instrumentos y activos financieros.
Importe de las cuentas (700), (701) y (702)
• Gastos ocasionados con motivo de las ventas o prestaciones de ser-
Partidas vicios: cuentas del grupo 6.
no incluidas • mpuestos repercutidos a terceros que gravan las operaciones VA e
impuestos especiales): cuentas del subgrupo 47.
• Los descuentos y similares, que conceda la empresa por pronto
pago, fuera de la factura, se contabilizarán en la cuenta (706).
• Los descuentos y similares posteriores a la recepción de la factu-
Descuentos ra originados por defectos de calidad, incumplimiento de los
sobre ventas fuera plazos entrega u otras causas análogas se contabilizarán en la
de factura cuenta (708).
• Los descuentos y similares que se basen en haber alcanzado deter-
minado volumen de pedidos, fuera de la factura, se contabiliza-
rán en la cuenta (709).
Devoluciones • Las devoluciones de ventas se contabilizarán, por su valor, en la
de ventas cuenta (708).

PLAZO REGISTRO DE LOS INTERESES


La empresa optará por los siguientes registros:
a) Registro como ingreso financiero en la cuenta (762) Ingresos de
Vencimiento créditos.
menor o igual b) Registro en las cuentas (70_) Ventas de…, incrementando el precio
a un año de venta siempre que:
– los créditos no tengan un tipo de interés contractual
– el efecto de no actualizar los flujos de efectivo no sea significativo
Vencimiento
Registro como gasto financiero en la cuenta (762) Ingresos de créditos.
superior a un año

Registros contables
Cuentas relacionadas en una venta
DEBE ———————————————————— X ———————————————————— HABER
(572) Bancos c/c a (700) Ventas de mercaderías
(570) Caja, € (477) H.P., IVA repercutido
(430) Clientes
(4309) Clientes, facturas pendientes de
formalizar
(431) Clientes, efectos comerciales a cobrar
(407) Anticipos de clientes
(608) Devoluciones de ventas y operaciones
similares
(609) Rappels sobre ventas
(765) Descuento sobre ventas por pronto pago
———————————————————— X ————————————————————
Los PGC. Registro de operaciones comerciales 21

EJEMPLOS

Descuentos incluidos en la factura de venta


Nuestra empresa vende una remesa de mercaderías (6 800 unidades a 12,00 €/u. . Concedemos al cliente un des-
cuento comercial en factura de 0,60 €/u.
Se acuerda la siguiente forma de pago: 850 € en efectivo, 22 000 € mediante transferencia bancaria y por el resto
giramos dos letras de cambio a 30 y 60 días por igual importe (IVA de la operación 21 % no incluido).

DEBE ——————————————————— X ——————————————————— HABER


850,00 (570) Caja, € a (700) Ventas de mercaderías 77 520,00
6 800 x (12,00 – 0,60)
22 000,00 572 ancos c/c
(477) H.P., IVA repercutido 16 279,20
70 949,20 (431) Clientes, efectos comerciales (77 520 x 0,21)
a cobrar
——————————————————— X ———————————————————

Devoluciones de ventas y operaciones similares


El cliente anterior nos devuelve, al no ajustarse al pedido, 100 unidades de mercancías de la venta precedente; le
entregamos un cheque por su valor.

DEBE ——————————————————— X ——————————————————— HABER


1 140,00 (708) Devoluciones de ventas a 572 ancos c/c 1 379,40
y operaciones similares
100 x (12,00 – 0,60)
239,40 (477) H.P. IVA repercutido
(1 140,00 x 0,21)
——————————————————— X ———————————————————

Descuento por pronto pago fuera de la factura


Acordamos con otro cliente el adelanto del cobro del importe de una venta a
crédito ya contabilizada que ascendía a 1 100,00 € pactando, por este motivo,
un descuento de 1,50 € (IVA 21 % incluido).
El cliente nos paga en efectivo.

DEBE ——————————————————— X ——————————————————— HABER


985,00 (570) Caja, € a (430) Clientes 1 100,00
95,04 (706) Descuento sobre ventas
por pronto pago
115,00 / 1,21
19,96 (477) H.P., IVA repercutido
(95,04 x 0,21)
——————————————————— X ———————————————————
22 Unidad 1

Rappels fuera de factura de venta


La empresa concede un descuento de 600 € (IVA 21 % no incluido) a un cliente de alta facturación por el volumen
de operaciones alcanzado.

DEBE ——————————————————— X ——————————————————— HABER


600,00 (709) Rappels sobre ventas a (430) Clientes 726,00
126,00 (477) H.P., IVA repercutido
(132,00 x 0,21)
——————————————————— X ———————————————————

Facturas pendientes de formalizar


Registramos una venta de mercaderías de 1 000 unidades a 16,80 €/u., VA 21 incluido. Al cliente a n no le
hemos entregado la factura correspondiente a la operación.

DEBE ——————————————————— X ——————————————————— HABER


16 800,00 (431) Clientes, facturas pendientes a (700) Ventas de mercaderías 13 884,30
de formalizar 1 000 x 1 ,80 / 1,21
(477) H.P., IVA repercutido 2 915,70
(13 884,30 x 0,21)
——————————————————— X ———————————————————

Intereses por aplazamiento con opción a registros contables distintos


El 12/0 /14 se venden a cr dito a un cliente 11 150 unidades de mercaderías A a 4,20 €/u. VA de la operación 21
no incluido). En la factura se especifica la siguiente forma de pago: 48 000 € más 3 150 € de IVA a pagar en 6 meses.
Ingresos por ventas: 11 150 x 4,20 = 46 830
Intereses de aplazamiento a favor: 48 000 – 46 830 = 1 170 (mayor precio de venta)
a) Primera opción: ingreso financiero

DEBE —————————————————— 12/0 —————————————————— HABER


56 910,00 (430) Clientes a (7001) Ventas de mercaderías A 46 830,00
(11 150 x 4,20)
(477) H.P., IVA repercutido 10 080,00
(48 000 x 0,21)

DEBE —————————————————— 12/09 —————————————————— HABER


58 080,00 572 ancos c/c a (762) Ingresos de créditos 1 170,00
(430) Clientes 56 910,00
b) Segunda opción: mayor precio de venta

DEBE —————————————————— 12/0 —————————————————— HABER


50 080,00 (430) Clientes a (7001) Ventas de mercaderías A 48 000,00
(477) H.P., IVA repercutido 10 080,00
(48 000 x 0,21)

DEBE —————————————————— 12/09 —————————————————— HABER


50 080,00 572 ancos c/c a (430) Clientes 50 080,00
——————————————————— X ———————————————————
Los PGC. Registro de operaciones comerciales 23

2.4. Valoración de las existencias


En las normas de registro y valoración n.º 12 del PGC de Pymes y n.º 10 del caso práctico inicial
PGC se determinan las reglas que se han de seguir para valorar las existencias.
Se valorarán por su precio de
Las existencias tienen un valor inicial correspondiente a su precio de adquisición, adquisición las existencias que
si han sido objeto de compra, o por su coste de producción, si han sido fabricadas compre la empresa y por su cos-
te de producción las que obtenga
por la propia empresa.
tras la realización de un proceso
de fabricación.
Precio de adquisición
El precio de adquisición comprenderá el consignado en factura más todos los saber más
gastos adicionales que se produzcan hasta que los bienes se hallen en el almacén Si el importe de la factura incluye
(transportes, aduanas, seguros, etc.). un rappel, disminuirá el valor de
las existencias si puede ser impu-
El importe de los impuestos indirectos que gravan la adquisición de las exis-
tado a un conjunto determinado
tencias se incluirá en el precio de adquisición, siempre que no sea recuperable de compras conocido al cierre del
directamente de la Hacienda Pública (por ejemplo, no se incluirá el IVA de- ejercicio.
ducible).

Importe de la factura
+ Gastos (hasta almacén)
+ Impuestos indirectos (no recuperables)
Precio de adquisición

No formarán parte del precio de adquisición los impuestos recuperables, puesto


que el comprador, cumpliendo una serie de trámites, volverá a obtener su impor-
te. Por tanto, aunque en el momento de la compra se desembolse su cantidad, su
posterior recepción actúa como una devolución.

Coste de producción
El coste de producción se determinará añadiendo al precio de adquisición de las
materias primas y otras materias consumibles los costes directamente imputables
al producto.
También se deberá añadir la parte que razonablemente corresponda de los costes
indirectamente imputables (por ejemplo, el porcentaje de gasto de luz imputable
a la fabricación de los productos).

Precio de adquisición de materias primas (y otras materiales)


+ Costes directamente imputables al producto
+ Costes indirectamente imputables al producto (parte correspondiente)
Coste de producción

Lo habitual en las empresas es que sus almacenes contengan existencias de di-


ferentes clases y que en cada clase coexistan diferentes precios de adquisición o
diferentes costes de producción.
Cuando se trate de asignar valor a bienes concretos que forman parte de un in-
ventario de bienes intercambiables entre sí se adoptará, con carácter general, el
método del precio medio o coste medio ponderado.
24 Unidad 1

saber más El método FIFO es aceptable y puede adoptarse si la empresa lo considera más
Valoración en moneda
conveniente para su gestión. Se utilizará un único método de asignación de valor
extranjera para todas las existencias que tengan una naturaleza y uso similares.
La norma de valoración n.º 14 del Cuando se trate de bienes no intercambiables entre sí o bienes producidos y
PGC regula el supuesto de valora- segregados para un proyecto específico, el valor se asignará identificando el
ción en moneda extranjera del pre-
precio o los costes específicamente imputables a cada bien individualmente
cio de adquisición o coste de pro-
ducción. Establece que su conver- considerado.
sión en moneda nacional se hará Analizaremos a continuación cada uno de los métodos de valoración que permi-
aplicando al precio o al coste el tipo ten los planes de contabilidad.
de cambio vigente en la fecha en
que se produce cada adquisición.
Precio medio ponderado (PMP)
El precio medio ponderado es la media aritmética de los diferentes precios o costes
de las existencias relacionados con el número de unidades adquiridas o producidas.
Su obtención viene dada a través de la siguiente expresión:
(Existencias iniciales × Valor) + (Unidades compradas o producidas × Valor)
PMP=
Existencias iniciales + Unidades compradas o producidas


Cada vez que se produce una entrada de existencias en el almacén, se modifica
el PMP, y cada vez que se realiza una venta, se reduce el valor de las existencias,
valorando las salidas al PMP que tengan las existencias en ese momento.

EJEMPLO

Un almacén contiene:
Existencias iniciales: 100 unidades a 150 € (100 × 150 = 15 000)
Compras: 200 unidades a 300 € (200 × 300 = 60 000 €)
Valor de las existencias: 60 000 + 15 000 = 75 000 €
(100 × 150) + (200 × 300)
PMP = = 250 €
100 + 200
Si se venden 50 unidades, la valoración de esas 50 unidades será: 50 × 250 €
(PMP) = 12 500 €, que reducirán el valor de las existencias: 75 000 – 12 500 =
62 500 €

FIFO
El método FIFO responde a las siglas de la expresión en inglés first in, first out,
que significa «primera entrada, primera salida».
Este método valora las existencias que salen del almacén al precio o coste de
las que más tiempo han estado almacenadas, es decir, las primeras que entra-
ron. Se presume que las existencias van saliendo en el mismo orden que van
entrando.
Para aplicar este método es necesario conocer el orden de entrada de las existen-
cias en el almacén y sus respectivos precios.
Los PGC. Registro de operaciones comerciales 25

EJEMPLO
Unidades Precio
Existencias 40 a 52 €
Compras 60 a 58 €

Ventas 70 40 u. a 52 €
30 u. a 58 €
Existencias
tras las operaciones 30 a 58 €

Las fichas de almacén son el instrumento del que se sirven las empresas para
conocer el movimiento de las existencias, es decir, sus ENTRADAS y sus SA-
LIDAS, detallando su valor. Se llevará una ficha por cada una de las clases de
existencias que se encuentran en el almacén.

Artículo: Observaciones: Existencias


Clase: Stock máximo: Stock mínimo:
Código: Método de valoración: Stock de seguridad:

Procedencia Entradas Salidas Existencias


Fecha
o destino Cantidad Precio Valor Cantidad Precio Valor Cantidad Precio Valor

Al final del ejercicio se efectúa la regularización de las existencias. El movimiento


de las cuentas de variación de existencias en los asientos de regularización será el
de una cuenta de gasto si su saldo es deudor o de ingreso si su saldo es acreedor.

DEBE ———————————— X ———————————— HABER


(valor (610) Variación a (300) Mercaderías (valor
al inicio de existencias al inicio
del ejercicio) de mercaderías del ejercicio)
———————————— X ————————————

DEBE ———————————— X ———————————— HABER


(valor (300) Mercaderías a (610) Variación (valor
al final de existencias al final
del ejercicio) de mercaderías del ejercicio)
———————————— X ————————————
26 Unidad 1

2.5. Deterioros y provisiones en operaciones


comerciales

Deterioro de valor de existencias


saber más Las normas de registro y valoración n.º 12 del PGC de Pymes y n.º 10 del PGC
Valor neto realizable establecen que cuando el valor neto realizable de las existencias sea inferior a
su precio de adquisición o a su coste de producción, se efectuarán las oportunas
Este valor se obtiene de la diferen-
cia entre el importe que se puede correcciones valorativas reconociéndolas como un gasto en la cuenta de pérdidas
obtener como consecuencia de la y ganancias.
venta de la mercancía y el coste
inherente a tal operación. Si las circunstancias que causaron la corrección del valor de las existencias
hubiesen dejado de existir, el importe de la corrección será objeto de reversión
reconociéndolo como un ingreso en la cuenta de pérdidas y ganancias.
Deterioro de valor = Valor contable – Valor neto realizable
Valor neto realizable = Valor de realización – Coste de ventas
Al final de cada ejercicio se registrará la reversión del importe de la corrección
que fue registrada al final del ejercicio económico precedente. A su vez, se regis-
trará el deterioro puesto de manifiesto en el inventario de cierre de las existencias
abonando la cuenta correspondiente del subgrupo 39.

Registro de la reversión de la corrección del ejercicio precedente

DEBE ————————————— X ————————————— HABER


(39_) Deterioro de valor a (793) Reversión del deterioro
de las existencias de existencias
————————————— X —————————————

Registro del deterioro de valor al final del ejercicio

saber más DEBE ————————————— X ————————————— HABER


La norma de registro y valoración (693) Pérdidas por deterioro a (39_) Deterioro de valor
n.º 14 del PGC determina que de existencias de las existencias
cuando existan dudas relativas al ————————————— X —————————————
cobro de un importe previamen-
te reconocido como ingresos por
venta o prestación de servicios, Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales
la cantidad cuyo cobro se estime
como improbable se registrará a) Estimación global del riesgo de fallidos existente en los saldos de clientes y
como un gasto por corrección de deudores (siempre que su importe, individualmente considerados, no sea sig-
valor por deterioro y no como un
nificativo):
menor ingreso.
Cada año al final del ejercicio se registrará el importe del deterioro. Se abo-
nará, al final del ejercicio, por la estimación realizada, con cargo a la cuen-
ta (694).

DEBE ————————————— X ————————————— HABER


(694) Pérdidas por deterioro de a (490) Deterioro de valor de
créditos por operaciones créditos por operaciones
comerciales comerciales
————————————— X —————————————
Los PGC. Registro de operaciones comerciales 27

A su vez, se cargará por la corrección realizada al cierre del ejercicio precedente,


con abono a la cuenta (794):

DEBE ————————————— X ————————————— HABER


(490) Deterioro de valor a (794) Reversión del deterioro
de créditos por de créditos por
operaciones comerciales operaciones comerciales
————————————— X —————————————

Durante cada ejercicio, cada vez que se estime riesgo en el cobro de derechos de
los subgrupos 43 y 44 o una pérdida definitiva se realizarán los registros contables
pertinentes.

DEBE ————————————— X ————————————— HABER


(436) Clientes de dudoso a (430) Clientes
cobro
————————————— X —————————————

DEBE ————————————— X ————————————— HABER


(446) Deudores de dudoso a (440) Deudores
cobro
————————————— X —————————————

DEBE ————————————— X ————————————— HABER


(650) Pérdidas de créditos a (436) Clientes de dudoso
comerciales incobrables cobro
(446) Deudores de dudoso
cobro
————————————— X —————————————

b) Sistema individualizado de seguimiento de saldos de clientes y deudores:


El registro del deterioro se efectuará abonando la cuenta (490), a lo largo del
ejercicio, por el importe de la pérdida que se vaya estimando con cargo a la
cuenta (694).
Cuando se vayan dando de baja los saldos de clientes y deudores para los que
se dotó la cuenta correctora de forma individualizada (es decir, los supuestos
en que los derechos de los subgrupos 44 y 45 se cobren o definitivamente se
consideren incobrables) o cuando la pérdida estimada disminuya como con-
secuencia de un evento posterior, la cuenta (490) se cargará con abono a la
cuenta (794).

Provisiones para otras operaciones comerciales (4999)


Cada año, al final del ejercicio, se dotará la provisión, abonando la cuenta
por el importe de la estimación realizada de devoluciones de ventas, garantías
de reparación o revisiones con cargo a la cuenta (6959). A su vez, se cargará
la provisión por la dotación efectuada el año anterior con abono a la cuenta
(79549).
Durante cada ejercicio, cada vez que se realice alguno de los gastos mencionados
se realizarán los registros contables de devolución, reparación, etc., pertinentes.
28 Unidad 1

ACTIVIDADES FINALES
■ 1. Podría aplicar una pequeña empresa el PGC en lugar del PGC Pymes? ¿Podría aplicar una gran empresa el
PGC Pymes en lugar del PGC?
■ 2. ¿Qué empresas deberán aplicar, en todo caso, el Plan General de Contabilidad, y en ningún caso, el PGC
Pymes?
■ 3. ¿Cabe acogerse a los dos Planes Generales de Contabilidad aplicando partes de cada uno de ellos?
■ 4. ¿Qué son los criterios de valoración? ¿En qué parte del Plan se exponen? Desarrolla tres criterios de valo-
ración incluidos en el PGC.
■ 5. ¿En qué partes del PGC se manifiesta de forma muy clara la flexibilidad con la que se caracteriza el Plan
Contable?
■ 6. Enumera las cinco partes en las que se estructura el Plan General de Contabilidad.
■ 7. ¿Qué partes del PGC son de obligado cumplimiento por las empresas y cuáles son de utilización facultativa?
■ 8. ¿Qué principios contables hacen referencia al tratamiento de los gastos y de los ingresos? Desarrolla dos
de estos principios.
■ 9. ¿Qué principios contables hacen referencia al tratamiento de activos y pasivos? Desarrolla dos de estos
principios.
■ 10. Describe, desde un punto de vista contable, el tratamiento que el Plan General de Contabilidad realiza de
los descuentos sobre compras.
■ 11. ¿Qué impuestos no constituyen un mayor valor de la compra de mercancías?
■ 12. ¿En qué casos se reducirá la base imponible del IVA en las operaciones de compraventa?
■ 13. En líneas generales, ¿en qué casos se abonan las cuentas de compras y gastos? ¿Cuáles son las excepcio-
nes que conoces?
■ 14. ¿Qué cuentas de pasivo podrías incluir en el registro contable de una operación de compraventa y en qué
supuestos? ¿Sería una de ellas la cuenta (407) Anticipos a proveedores?
■ 15. ¿Cuándo se utiliza el precio de adquisición y el coste de producción para la valoración de existencias?
■ 16. ¿Por qué los impuestos «recuperables» no forman parte del precio de adquisición?
■ 17. ¿Qué conceptos se registran en la cuenta (709) Rappels sobre ventas?
■ 18. ¿Por qué es importante, contablemente, conocer si un descuento está o no incluido en la factura de venta?
■ 19. ¿Disminuyen el importe de la cuenta (700) Ventas de mercaderías, los gastos inherentes a las mismas?
■ 20. ¿Todos los descuentos incluidos en la factura de una venta de mercancías disminuyen el importe de la
cuenta (700)?
■ 21. En relación con los intereses de aplazamiento, ¿cómo se valoran, con carácter general, los ingresos proce-
dentes de ventas y prestaciones de servicios?
■ 22. ¿Qué tipo de pérdidas se representan en la cuenta (490) Deterioro de valor de créditos por operaciones
comerciales?
■ 23. ¿Qué tipo de pérdidas se representan en la cuenta (4999) Provisión para otras operaciones comerciales?
■ 24. ¿Cuáles son las diferencias entre el registro contable del deterioro de valor de los créditos por operaciones
comerciales realizado a través de la estimación global del riesgo de fallidos y el que se hace a través del
sistema individualizado de seguimiento de fallidos?
Los PGC. Registro de operaciones comerciales 29

PRÁCTICA PROFESIONAL

Registros contables de las operaciones


comerciales
Actualmente, nuestro trabajo en la Gestoría se centra en la realización de los registros contables de las operaciones
efectuadas en las últimas semanas del ejercicio económico por un cliente, la empresa NUTRIM, S.A.
Debemos completar el libro diario con los registros contables que corresponden a las siguientes operaciones que
realiza en la última quincena del mes de diciembre. También completaremos las fichas de almacén de las merca-
derías A y B con los movimientos de salida y entrada de las distintas operaciones. En el registro de las entradas de
mercancías la empresa únicamente tiene en cuenta los descuentos incluidos en las correspondientes facturas de
compra.

Operaciones comerciales de la empresa NUTRIM, S.A. en la última quincena del mes de diciembre:
1. La empresa adquiere a LUPEN, S.A. una remesa de mercancías A, compuesta por 1 205 unidades a 13,05 €/u.
Hemos firmado el albarán al recibir la mercancía y aún no contamos con la factura de compra.
2. Se adquiere de INTARA, S.A. una remesa de mercancías B, compuesta por 1 025 unidades a 13,75 €/u. En
la factura se especifica la siguiente forma de pago: 1 000 € en efectivo, aplazándose 6 meses el resto del
precio.
3. Recibimos la factura correspondiente a la compra a LUPEN, S.A. de la remesa de mercancías A, compuesta por
1 205 unidades descrita en el enunciado 1. En la factura se especifica la siguiente forma de pago: 15 000 € a
través de transferencia bancaria, aplazándose 3 meses el resto.
4. Por el volumen de operaciones alcanzado en el trimestre con INTARA, S.A., esta empresa nos concede un des-
cuento de 600 € que permite la disminución de nuestra deuda.
5. Tras un nuevo pedido enviado a LUPEN, S.A. se adquieren 805 unidades de mercancías A a 11,00 €/u., esta-
bleciéndose en la factura el aplazamiento del pago y aceptando la empresa dos letras de igual importe con
vencimientos a 1 y 2 meses, respectivamente.
6. La empresa realiza una nueva compra a INTARA, S.A. de 780 unidades de mercancías B con un precio de ori-
gen de 13,00 €/u., aprovechándose de un descuento comercial de 1,00 €/u. incluido en la factura. El pago
se efectúa a través de la entrega de un cheque conformado con un importe de 3 000 € y el resto se aplaza
45 días.
7. Acordamos adelantar a LUPEN, S.A. el pago de la deuda de la operación comercial que figura en el primer
enunciado, que realizamos mediante una transferencia bancaria, concediéndonos un descuento de 500 €.
Asimismo, nos conceden un descuento por volumen de pedidos de 360 € por las operaciones realizadas en los
dos últimos meses.
8. Entregamos un cheque nominativo a LUPEN, S.A. por un importe de 2 000 €, como anticipo del precio de un
nuevo pedido.
9. Vendemos una partida de 1 000 unidades de mercancías A a droguería ROSI, S.L. a 25,00 €/u. Emitimos la
factura n.º 1 372 donde se especifica la siguiente forma de pago: cheque conformado 2 000 € y resto aplazado
2 meses.
10. La empresa vende a bazares LIN, S.L. una nueva partida de 255 unidades de mercancías A a 24,00 €/u., co-
brando al contado, en efectivo, la cantidad de 600 € y girando por el resto una letra de cambio con vencimien-
to a un mes (factura n.º 1 373).
30 Unidad 1

PRÁCTICA PROFESIONAL (cont.)


11. Acordamos un adelanto del cobro con droguería ROSI, S.L. referente a la operación comercial expresada en el
enunciado número 9, concediéndole, por este motivo, un descuento de 300 €. El cobro se realiza a través de
transferencia bancaria.
12. Concedemos a bazares LIN, S.L. un descuento de 315 € (IVA 21 % no incluido) por alcanzar un determinado
volumen de pedidos, disminuyendo la deuda que tiene pendiente con nuestra empresa.
13. Se procede a la venta a crédito a ultramarinos MARIO, S.L. de 750 unidades de mercancías B a 21,00 €/u., en-
tregando el albarán junto con la mercancía. Acordamos enviar la factura por correo certificado en los próximos
días.
14. Bazares LIN, S.L. nos devuelve parte de la mercancía adquirida al haberse producido una confusión en el pedi-
do. Se han recibido 55 unidades de mercancías A procedentes de la partida registrada en la factura n.º 1 373.
Al cliente se le envía un cheque nominativo por importe igual al valor de las mercancías recibidas.
15. Recibimos de droguería ROSI, S.L. un cheque nominativo por importe de 450 € junto a un nuevo pedido de
mercancías A, como anticipo de su precio.
16. Se procede a elaborar la factura correspondiente a la venta a ultramarinos MARIO, S.L. de 750 unidades de
mercancías B reflejada en el enunciado 13 donde se establece un aplazamiento de 45 días y que se envía a la
empresa por el medio acordado.
17. Se ha producido un ingreso de 1 200 € en la cuenta corriente de la empresa en la fecha de vencimiento de una
letra de cambio como pago de su importe. La letra fue girada a un cliente por el aplazamiento a 1 mes de una
operación de venta de mercaderías B (factura número 1 212).
18. Se vende a ultramarinos MARIO, S.L. una partida de mercancías B compuesta por 1 120 unidades con un precio
de origen de 22,50 € concediendo un descuento por volumen de pedido de 1,50 €/u. incluido en la factura
n.º 1 375 emitida por la empresa. Se pacta como forma de pago la entrega en efectivo de 720 € y el resto se
aplaza 90 días.
19. Se vende al contado una partida de mercancías A compuesta por 395 unidades con un precio de 28,00 €/u.
a droguería ROSI, S.L. aplicando el anticipado efectuado al realizar este pedido. Se emite la factura n.º 1 376
estableciéndose la forma de pago al contado a través de cheque conformado.
20. Compramos a LUPEN, S.A. una remesa compuesta por 748 unidades de mercancías A a 11,25 €/u., seg n
el pedido realizado, señalado en el enunciado n.º 7. La factura determina como forma de pago al contado la
entrega en efectivo de 800 € y el resto, descontado el anticipo, a través de transferencia bancaria.
21. La empresa sigue el procedimiento de estimación global del riesgo de fallidos de clientes y deudores. La pro-
visión para insolvencias de tráfico dotada al final del ejercicio anterior, y que figura en el balance, asciende a
15 500 €. Al final del presente ejercicio se estima que el riego de fallidos ascenderá a 16 200 €.
22. El valor de las existencias finales se obtiene de las fichas de almacén de las mercancías A y las mercancías B,
aplicándose el sistema de valoración FIFO. Se conocen los siguientes datos:
• Valor de las existencias iniciales de mercancías A: 24 27 ,00 €
• Valor de las existencias iniciales de mercancías : 1 8,00 €
• Existencias en el almac n en la fecha de 15/12/20 :
– Mercancías A: 800 u. x 14,00 €/u. 11 200,00 €
– Mercancías B: 250 u. x 13,20 €/u. 00,00 €
Los PGC. Registro de operaciones comerciales 31

Mercancías A
Método de valoración de existencias: FIFO
Procedencia / Entradas Salidas Existencias
Fecha
Destino Cantidad Precio Valor Cantidad Precio Valor Cantidad Precio Valor

01.01.XX Existencias iniciales 1 785 13,60 24 276,00


— — — — —
— — — — —

Resumen de
15.12.XX 800 14,00 11 200,00
registros anteriores

31.12.XX TOTAL

Mercancías B
Método de valoración de existencias: FIFO
Procedencia / Entradas Salidas Existencias
Fecha
Destino Cantidad Precio Valor Cantidad Precio Valor Cantidad Precio Valor

01.01.XX Existencias iniciales 465 13,20 6 138,00


— — — — —
— — — — —

Resumen de
15.12.XX 250 13,20 3 300,00
registros anteriores

31.12.XX TOTAL

23. El valor de mercado estimado por la empresa es el siguiente:


• ercancías A: valor de realización 5 250,20 €; coste de ventas
2 630,65 €.
• ercancías : valor de realización 2 570,45 €; coste de ventas 515,00 €.
Del balance de la empresa se obtienen los saldos de las siguientes cuentas:
• Provisión por depreciación de mercaderías A: 1 5 , 0 €.
• Provisión por depreciación de mercaderías : 412,15 €.
32 Unidad 1

EVALÚA TUS CONOCIMIENTOS Resuelve en tu cuaderno


o bloc de notas

1. Las empresas que pueden aplicar el PGC Pymes: 6. La cuenta Anticipos de clientes es una cuenta de:
a) Han de optar obligatoriamente por la aplicación a) Activo.
de ese plan.
b) Pasivo.
b) Pueden optar por la aplicación del PGC.
c) Neto.
c) Pueden aplicar ambos planes a la vez.
d) Ingreso.
d) Ninguna es correcta.
7. ¿A qué cuenta anual se incorpora el deterioro
2. No es una de las partes en las que se estructura de valor de las existencias?
el Plan General de Contabilidad:
a) Figura en el haber de la cuenta de pérdidas y ga-
a) El cuadro de cuentas. nancias.
b) La memoria. b) Figura en el activo del balance con signo negativo.
c) El marco conceptual. c) Figura en el pasivo del balance con signo positivo.
d) Las normas de registro y valoración. d) Figura en el activo del balance con signo positivo.
3. Cuando se concede un descuento sobre el precio 8. Los gastos inherentes a las compras formarán
en un momento posterior a una operación de parte del precio de adquisición:
compra:
a) Siempre.
a) Se reduce el IVA repercutido.
b) Si están dentro de la factura.
b) Aumenta el IVA repercutido.
c) Si están fuera de la factura.
c) Se reduce el IVA soportado.
d) Nunca.
d) Aumenta el IVA soportado.
9. El precio medio ponderado consiste en:
4. Cuando se concede un descuento sobre el precio
a) La media aritmética de los precios.
en un momento posterior a una operación de
venta: b) La media aritmética de los precios ponderadas
por el número de unidades.
a) Se reduce el IVA repercutido.
c) La mitad de los precios.
b) Aumenta el IVA repercutido.
d) La mitad de los precios ponderadas por el núme-
c) Se reduce el IVA soportado.
ro de unidades.
d) Aumenta el IVA soportado.
10. Los costes que indirectamente se consideran
5. Los gastos inherentes a las ventas formarán par- imputables a un producto se computarán:
te del precio de adquisición:
a) En su totalidad.
a) Siempre.
b) La mitad.
b) Si están dentro de la factura.
c) La parte que razonablemente corresponda.
c) Si están fuera de la factura.
d) En la misma proporción que los costes directa-
d) Nunca. mente imputables.

Soluciones: 1. b); 2. b); 3. c); 4. a); 5. d); 6. b); 7. b); 8. a); 9. b); 10. c).
Los PGC. Registro de operaciones comerciales 33

EN RESUMEN

PLAN GENERAL DE CONTABILIDAD Y PLAN GENERAL DE CONTABILIDAD DE PYMES

Estructura:
Parte I: Principios generales y criterios de registro y valoración.
Parte II: 23 Normas de valoración (se completan con Resoluciones del ICAC).
Parte III: Modelos ordinarios y abreviados de balance y cuenta de pérdidas y ganancias, estado de cambios en el patrimonio
neto, estado de flujos de efectivo y memoria.
Partes VI y V: Denominación del grupo y subgrupo y cuenta; definición del grupo y subgrupo y cuenta; incorporación a
cuentas anuales; relaciones contables (motivos de cargo y abono).

OPERACIONES COMERCIALES

IVA soportado
Gastos de compras
Descuentas dentro y fuera de factura
COMPRAS
Anticipos a proveedores
Facturas pendientes de recibir o formalizar
Intereses de aplazamiento

IVA repercutido
Gastos de ventas
Descuentas dentro y fuera de factura
VENTAS
Anticipos de clientes
Facturas pendientes de formalizar
Intereses de aplazamiento

Valoración inicial:
• Precio de adquisición
EXISTENCIAS • Coste de producción
(ALMACÉN) Métodos de asignación de valor (fichas de almacén):
• P P

DETERIORO DE VALOR
Deterioro de valor de existencias
EN OPERACIONES
Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales
COMERCIALES

AMPLÍA CON...
• Real Decreto 1514/2007, de 1 de noviembre, por el • ormas de valoración 10. y 14. del PGC y 12. y 1 .
que se aprueba el Plan General de Contabilidad. del PGC de Pymes en las que se determinan las reglas
que permiten el registro contable de las compras de
• Real Decreto 1515/2007, de 1 de noviembre, por el
existencias, los ingresos por ventas y prestaciones de
que se aprueba el Plan General de Contabilidad de
servicios, sus gastos, descuentos y devoluciones.
Pymes y los criterios contables específicos para mi-
croempresas. • Ley 7/1992, de 28 de diciembre, del VA.

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