Introduccin.

La Administracin
Tributaria tiene la
facultad discrecional
de sancionar las
infracciones
tributarias cometidas
por el deudor
tributario.

El Tribunal Constitucional seala que la aplicacin de una sancin

administrativa constituye la manifestacin del ejercicio de la potestad
sancionadora de la Administracin. Como toda potestad en el contexto
de un Estado de Derecho, est condicionada, en cuanto a su propia
validez, al respeto de la Constitucin, de los principios constitucionales
y en particular a la observancia de los derechos fundamentales de la
persona.

En el presente artculo se expone el carcter discrecional de esta

facultad otorgada a la SUNAT, los principios que la rigen, la
determinacin de la infraccin y los tipos de infraccin regulados por el
Cdigo Tributario.
I.-Facultad sancionatoria de la Administracin Tributaria.

Podemos apreciar que el

objetivo principal de esta
facultad discrecional
sancionadora es una
herramienta otorgada por ley a
la SUNAT para combatir el
incumplimiento de las
obligaciones tributarias por parte
de los administrados, y que por
ello se requiere de cierto
margen de libertad en procura
de tal objetivo. Sin embargo est
claro que tal libertad no puede
ser ejercida de manera
arbitraria; por el contrario, debe
sujetarse al ordenamiento legal
y en el marco del inters pblico que supone procurar los recursos financieros
previstos por ley en favor del Estado.

Cabe precisar que al ser uno de los objetivos de la facultad sancionadora el

desalentar el incumplimiento de las obligaciones tributarias por parte del deudor
tributario, la discrecionalidad se ver reflejada solo al momento de elegir sobre qu
situaciones aplicar o no sanciones, y nunca sobre la posibilidad de fijar o
establecer sanciones, pues ello corresponde hacerlo solo por Ley. As, el artculo
166 del Cdigo Tributario explica que en virtud de la citada facultad discrecional,
la Administracin Tributaria tambin puede aplicar gradualmente las sanciones por
infracciones tributarias, en la forma y condiciones que ella establezca, mediante
Resolucin de Superintendencia o norma de rango similar, fijando los parmetros
o criterios objetivos que correspondan, as como para determinar tramos menores
al monto de la sancin establecida en las normas respectivas.

En este contexto, en el ao 2007 la SUNAT emiti el Reglamento del Rgimen de

Gradualidad aplicable a infracciones del Cdigo Tributario vigente a la fecha.
Recientemente public en El Peruano una serie de Resoluciones que la
Superintendencia Nacional Adjunta Operativa haba emitido al interno de esta
institucin durante el ao, mediante las cuales se dispone aplicar la facultad
discrecional para no sancionar administrativamente determinadas infracciones
tributarias, a efecto que la ciudadana conozca tales disposiciones para otorgar
facilidades a los contribuyentes para el cumplimiento de sus obligaciones fiscales.
II.- Principios de la potestad sancionadora.

El art. 171 dispone que la

Administracin Tributaria
ejerza su facultad de
imponer sanciones de
acuerdo con los principios
que a continuacin se
exponen:

1. Principio de legalidad.

Slo por norma con rango de ley cabe atribuir a las entidades la potestad
sancionadora y la consiguiente previsin de las consecuencias administrativas que
a ttulo de sancin son posibles de aplicar a un administrado, las que en ningn
caso habilitarn a disponer la privacin de libertad. Por tanto, la ley debe prever la
conducta sancionable, determinando adems cul es la sancin que corresponde,
delimitando el mbito del ilcito sancionable por expresa prescripcin
constitucional.

2. Principio de tipicidad.

Slo constituyen conductas sancionables administrativamente las infracciones

previstas expresamente en normas con rango de ley mediante su tipificacin como
tales, sin admitir interpretacin extensiva o analoga. Las disposiciones
reglamentarias de desarrollo pueden especificar o graduar aquellas dirigidas a
identificar las conductas o determinar sanciones, sin constituir nuevas conductas
sancionables a las previstas legalmente, salvo los casos en que la ley permita
tipificar por va reglamentaria.

3. Principio de Non bis in idem.

No se podr imponer sucesiva o simultneamente una pena y una sancin

administrativa por el mismo hecho en los casos que se aprecie la identidad del
sujeto, hecho y fundamento. Es decir no puede aplicarse a un sujeto dos o ms
sanciones por una misma infraccin, as como tampoco puede ser objeto de dos
procesos distintos por un mismo hecho.
 4. Principio de proporcionalidad.

La sancin debe guardar correspondencia con la conducta infractora, quedando

prohibidas las medidas innecesarias o excesivas, manteniendo la debida
proporcin entre los medios a emplear y los fines pblicos que deba tutelar.

5. Principio de no concurrencia de infracciones.

Cuando una misma conducta califique como ms de una infraccin se aplicar la

sancin prevista para la infraccin de mayor gravedad, sin perjuicio que puedan
exigirse las dems responsabilidades que establezcan las leyes. Por ejemplo, en
el caso de un contribuyente que no lleve el Libro Diario a pesar de estar obligado a
ello y que ante un requerimiento de la SUNAT por lo mismo no podra exhibirlo,
estara cometiendo dos infracciones establecidas por el artculo 175 numeral 1 y el
artculo 177 numeral 1, en cuyo caso, la SUNAT tendra que optar por sancionar el
primero de ellos.

6. Principio del debido procedimiento.

Las entidades aplicarn sanciones sujetndose al procedimiento establecido

respetando las garantas del debido proceso.

7. Principio de seguridad jurdica.

La actuacin de la Administracin Tributaria se encuentra sometida al orden

constitucional y legal, lo que permite a los administrados prever el tratamiento que
recibirn sus acciones, as como las garantas que constitucionalmente le
compete.

8. Principio de irretroactividad.

Son aplicables las disposiciones sancionadoras vigentes en el momento que el

administrado incurre en la infraccin. El art. 168 del Cdigo Tributario establece
que las normas tributarias que supriman o reduzcan sanciones por infracciones
tributarias, no extinguirn ni reducirn las que se encuentren en trmite o en
ejecucin; es decir que no pueden aplicarse de manera retroactiva.

III.- Definicin, determinacin y tipos de infraccin tributaria.

El artculo 164 del Cdigo Tributario define que es infraccin tributaria toda
accin u omisin que importe la violacin de normas tributarias, siempre que se
encuentre tipificada como tal en el propio Cdigo o en otras leyes o decretos
legislativos. Este concepto implica el comportamiento antijurdico del deudor
tributario, al incumplir por accin u omisin las obligaciones tributarias legalmente
establecidas y debidamente tipificadas. Como sabemos, tales obligaciones pueden
ser de carcter formal (por ejemplo, no presentar las declaraciones y
comunicaciones establecidas, no llevar libros y/o registros contables, entre otros),
o de carcter sustancial (no cumplir con el pago de las retenciones o percepciones
efectuadas).

La infraccin ser determinada en forma objetiva. No es requisito que la

Administracin entre a valorar las razones, circunstancias o intencionalidad que
podran haber motivado la conducta infractora del deudor; slo bastar verificar el
incumplimiento de la obligacin tributaria legalmente establecida y que dicho
incumplimiento se encuentre debidamente tipificado como infraccin para su
configuracin y la consecuente aplicacin de la sancin que corresponda.

Por su parte, el artculo 172 del mismo Cdigo, establece que las infracciones
tributarias se originan por el incumplimiento de las obligaciones siguientes:

De inscribirse, actualizar o acreditar la inscripcin.

De emitir, otorgar y exigir comprobantes de pago y/u otros documentos.
De llevar libros y/o registros o contar con informes u otros documentos.
De presentar declaraciones y comunicaciones.
De permitir el control de la Administracin Tributaria, informar y comparecer
ante la misma.
Otras obligaciones tributarias.

IV.- Sanciones tributarias.

Cabe recalcar en este punto, la capacidad discrecional que la ley le ha conferido a

la Administracin Tributaria para el ejercicio de su facultad sancionadora. De este
modo, la infraccin puede ser objeto de dos tipos de sanciones:

De tipo patrimonial: penas pecuniarias (multas) y comiso de bienes; y

Sanciones de tipo no patrimonial: internamiento temporal de vehculos,
cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales
independientes y suspensin de licencias, permisos, concesiones o
autorizaciones vigentes otorgadas por entidades del Estado para el
desempeo de actividades o servicios pblicos.

a) Multas.

Son sanciones de tipo pecuniario, que podrn determinarse en funcin a la Unidad

Impositiva Tributaria (UIT) vigente a la fecha en que se cometi la infraccin, los
Ingresos netos (IN) comprendidos en un ejercicio gravable, el tributo omitido, no
retenido o no percibido, no pagado, el monto aumentado indebidamente y el
monto no entregado.

Las multas no pagadas se actualizan aplicando el inters moratorio a que se

refiere el art. 33 del Cdigo, desde la fecha en que se cometi la infraccin o,
cuando no sea posible establecerla, desde la fecha en que la Administracin
detect la infraccin.

b) Comiso de bienes.

Tiene por objeto afectar de manera temporal el derecho de posesin o propiedad

del infractor sobre los bienes vinculados a la infraccin, limitando su derecho de
uso o consumo en tanto permanece bajo custodia de la SUNAT. La infraccin que
da lugar a esta sancin debe constar en un Acta Probatoria. Excepcionalmente,
cuando la naturaleza de los bienes lo amerite o se requiera depsitos especiales
para la conservacin y almacenamiento de stos que la SUNAT no posea o no
disponga en el lugar donde se realiza la intervencin, podr aplicar una multa,
salvo que pueda realizarse el remate o donacin inmediata de los bienes materia
de comiso.

c) Internamiento temporal de vehculos.

Consiste en el ingreso del vehculo a los depsitos o establecimientos que

designe la SUNAT, previo levantamiento del acta probatoria en la que conste la
intervencin realizada y se deja constancia expresa de la infraccin detectada. La
SUNAT podr sustituir la aplicacin de la sancin de internamiento temporal de
vehculos por una multa equivalente a cuatro (4) UIT, cuando la referida Institucin
lo determine en base a criterios que establezca. Al aplicar esta sancin la SUNAT
podr requerir el auxilio de la fuerza pblica (polica nacional), el cual ser
concedido de inmediato sin trmite previo, bajo sancin de destitucin.

d) Cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales

independientes.

Mediante esta sancin se limita al contribuyente su derecho a ejercer por un

tiempo determinado la realizacin de sus actividades empresariales o
profesionales, al ejecutarse el cierre del local o establecimiento en el que se
comete o se detect la infraccin o el domicilio fiscal segn corresponda.

Cuando exista imposibilidad de aplicar el cierre temporal del local, la SUNAT adoptar
las acciones necesarias para impedir el desarrollo de la actividad que dio lugar a la
infraccin, por el perodo que correspondera al cierre. Igualmente podr sustituir la
sancin de cierre temporal por una multa o la suspensin de las licencias, permisos
concesiones o autorizaciones vigentes otorgadas por entidades del Estado.
CASOS PRCTICOS:

CASO 1: Impresin de libros contables llevado en un sistema informtico

La empresa Rocka SAC, tal como lo declaro en la ficha RUC, tiene un sistema de
contabilidad computarizado, en el cual registran todas las operaciones de la
empresa. Asimismo, del mencionado sistema se realiza la impresin de los libros
contables que la empresa se encuentra obligada a llevar. En el mes de agosto de
2006, una vez terminado el registro en el sistema de toda la informacin, la
empresa procede a la impresin de los libros contables del periodo 2005. Al
revisar la impresin del registro de compras, la empresa se percata que el sistema
arroja dicho registro sin incluir el nombre, razn social o denominacin del
proveedor tal como lo establece el artculo 10 del Reglamento de la Ley del IGV.
Por tal razn, la empresa procede a descargar el formato del mencionado registro
a una hoja de clculo para incluir tales datos; y de la hoja de clculo realizar la
impresin.

Consulta

Se est cometiendo alguna infraccin tributaria?

Respuesta.- Para determinar si se ha cometido una infraccin tributaria tenemos

primero que verificar si se han cumplido con los siguientes dos supuestos: 1) que
se trasgreda una norma tributaria; y, 2) que la trasgresin se encuentre tipificada
como infraccin.

Respecto al primer supuesto, el reglamento de la Ley del IGV seala, en su

artculo 10, los requisitos que deben cumplir los registros de ventas y de compras.
En el caso del registro de compras, se exige como requisito consignar el nombre,
razn social o denominacin del proveedor. Respecto al segundo supuesto, el
numeral 2 del artculo 175 del Cdigo Tributario considera como infraccin el
hecho de llevar los libros de contabilidad sin observar la forma y condiciones
establecidas en las normas correspondientes. En el caso planteado tenemos que
el registro de compras no cumple con todos los requisitos establecidos toda vez
que la razn social, nombre o denominacin del proveedor no estn incluidos. No
obstante, la empresa, para cumplir con este requisito, descarga la informacin del
sistema a una hoja de clculo para incluirle una columna con los datos antes
mencionados, y luego imprimirla. Al realizar esta accin, la empresa estara
cumpliendo conllevar los libros y registros contables conforme a las leyes
tributarias, en este caso, conforme lo establece el reglamento de la Ley del IGV.
Siendo as, la empresa no estara trasgrediendo norma tributaria alguna y por
ende, no estara cometiendo ninguna infraccin.
CASO 2: Qu infracciones corresponde cancelar como efecto de una norma
aclaratoria?

Producto de la publicacin de un decreto legislativo que aclara el clculo de

determinado impuesto ya liquidado mediante otro procedimiento, se produce la
omisin en el clculo del mismo, por lo que las empresas se encuentran en
incertidumbre respecto de las infracciones que se habran originado producto del
reclculo efectuado de la deuda.

Consulta

Qu multas procede aplicar producto de una norma aclaratoria?

Respuesta De conformidad con el ltimo prrafo del numeral 1 del artculo 170 del
Cdigo Tributario, las sanciones no se aplicarn si es que se origin una infraccin
por la interpretacin equivocada de una norma tributaria hasta el plazo de 10 das
hbiles posteriores a la publicacin de la aclaracin. En este caso, se entiende
que las sanciones nunca se originaron. No obstante, si luego del plazo de das
hbiles de publicada la norma aclaratoria, el contribuyente incurre nuevamente en
la omisin o sigue incurriendo de la omisin por interpretar equivocadamente la
norma, se originara por esta ltima conducta una infraccin y, por ende, se
aplicara una sancin.

Caso 3: Sancin en cobranza coactiva durante promulgacin de nuevo

rgimen de gradualidad.

La empresa Carl S.A.C. tiene deuda tributaria por concepto de tributos, multas e
intereses, la cual se encuentra en cobranza coactiva desde el mes de julio de
2006. en agosto de 2006, se publica un nuevo rgimen de gradualidad ms
flexible al cual la empresa Carl SAC desea acogerse para rebajar la multa que
tiene en cobranza coactiva.

Consulta

Ser posible acoger la multa en cobranza coactiva a este nuevo rgimen de

gradualidad?

Respuesta.- En aplicacin del artculo 168 del Cdigo Tributario, las infracciones
en trmite o ejecucin no podrn ser reducidas, menos extinguidas, por normas
tributarias que posteriormente a este hecho sean promulgadas. En este orden de
ideas, la empresa Carl SAC no podr acoger las multas que tiene en cobranza
coactiva al nuevo rgimen de gradualidad. Veamos el efecto con la siguiente lnea
del tiempo:
Caso 4: Extincin de la sancin mediante pago

La empresa Alfa SAC ha cometido infraccin tributaria, por lo que tiene una deuda
correspondiente a la sancin impuesta ascendente a SI. 5,000, incluidos intereses.
Asimismo, la empresa tiene fondos suficientes en su cuenta de detracciones con
los cuales desea cancelar la multa.

Consulta

Procede realizar el pago, y por ende extinguir la sancin, con los fondos
correspondiente a la cuenta de detracciones?

Respuesta.- De conformidad con el artculo 24 de la Resolucin de

Superintendencia 183- 2004/SUNAT, los depsitos efectuados en la cuenta de
detracciones servirn exclusivamente para pago de las deudas tributarias que
mantenga titular de la cuenta en calidad de contribuyente, por lo que al ser las
sanciones deuda tributaria procede la cancelacin mediante cheque no negociable
emitido por este contribuyente. De esta manera se extingue la sancin, ya que se
satisface el criterio de pago estipulado en el artculo 32 del Cdigo Tributario.

CASO 5: Infraccin vinculada con libros y registros contables

La empresa La Descuidada SAC se dedica a la venta de artculos de oficina en su

local del distrito de Brea. Esta empresa se encuentra dentro del rgimen general
y tiene declarado como sistema de contabilidad el sistema manual. La empresa
lleva el libro diario y mayor pagando las hojas impresas de un software contable
en las hojas de los referidos libros. Al ser notificada por la Sunat para el inicio de
una fiscalizacin, la empresa nos consulta si el pegado de las hojas impresas de
un software contable a su libro manual es causal de alguna infraccin y, de ser
as, cul sera el procedimiento para subsanar esta antes de que sea detectado
por la Sunat.

Solucin:

El numeral 2 del artculo 175 del Cdigo Tributario, sanciona como conducta
infractora el hecho de llevar los libros de contabilidad, u otros libros y/o registros
exigidos sin observar la forma y condiciones establecidas en las normas
correspondientes.
 Conclusin.

El poder sancionador se fundamenta en el principio de legalidad; su ejercicio por

parte de la Administracin Tributaria no puede ser en ningn modo arbitrario, pues
constituye una trasgresin de ley. Para tal efecto, el propio Cdigo Tributario ha
sealado los principios que rigen esta potestad.

Por su parte, la discrecionalidad administrativa permite a la SUNAT flexibilizar su

actuacin al aplicar las sanciones considerando la realidad del contribuyente, sin
perjudicar los principios de legalidad y seguridad jurdica, tal como puede
observarse con la vigencia del Rgimen de Gradualidad y la reciente publicacin
de la Resolucin N 200-2016-SUNAT.

Asimismo, consideramos que la actuacin de la SUNAT debe ser predecible para

los contribuyentes y no debe limitarse a imponer sanciones, sino que debe
contribuir de manera proactiva a promover la cultura tributaria en nuestro pas,
mediante la simplificacin de diversos trmites y procedimientos administrativos,
mayor difusin de la normatividad tributaria, as como facilidades para que el
deudor tributario considere atractivo regularizar y/o subsanar sus infracciones de
manera espontnea, lo que redundar en reducir sus costos de recaudacin y,
mejor an, a disminuir la tasa de informalidad que actualmente es bastante alta.

Norma Preliminar IV del Cdigo Tributario: En los casos en que la

Administracin Tributaria se encuentra facultada para actuar
discrecionalmente optar por la decisin administrativa que considere ms
conveniente para el inters pblico, dentro del marco que establece la ley.

La RTF N 07013-1-2005 seala que en virtud a lo dispuesto por el art. 165

del Cdigo Tributario, la infraccin se determina en forma objetiva, es decir,
sin tener en cuenta la intencionalidad o las circunstancias que pudieran
justificar su comisin por lo que el hecho que la recurrente alegue que se
deben analizar las circunstancias que originaron la omisin, no desvirta la
configuracin de la infraccin.

Para el caso de los sujetos del Nuevo RUS se aplica el ingreso (I) equivalente a
cuatro (4) veces el lmite mximo de cada categora de los Ingresos bruto.
ANEXOS: