Está en la página 1de 15

Ciencia y Sociedad

ISSN: 0378-7680
dpc@mail.intec.edu.do
Instituto Tecnolgico de Santo Domingo
Repblica Dominicana

Hernndez Madrigal, Mnica


SISTEMAS DE CONTROL DE GESTIN Y DE MEDICIN DEL DESEMPEO:
CONCEPTOS BSICOS COMO MARCO PARA LA INVESTIGACIN
Ciencia y Sociedad, vol. 42, nm. 1, mayo, 2017, pp. 111-124
Instituto Tecnolgico de Santo Domingo
Santo Domingo, Repblica Dominicana

Disponible en: http://www.redalyc.org/articulo.oa?id=87050902009

Cmo citar el artculo


Nmero completo
Sistema de Informacin Cientfica
Ms informacin del artculo Red de Revistas Cientficas de Amrica Latina, el Caribe, Espaa y Portugal
Pgina de la revista en redalyc.org Proyecto acadmico sin fines de lucro, desarrollado bajo la iniciativa de acceso abierto
SISTEMAS DE CONTROL DE GESTIN Y DE MEDICIN DEL
DESEMPEO: CONCEPTOS BSICOS COMO MARCO PARA LA
INVESTIGACIN

Management control and performance measurement systems: basic con-


cepts as a framework for research

Mnica Hernndez Madrigal1

Recibido: 7/7/2016 Aprobado: 10/10/2016

Resumen1 Abstract
El propsito de este estudio consiste en analizar la forma en The purpose of this study is to analyze how management
la que los sistemas de control de gestin y de medicin del control and performance measurement systems encoura-
desempeo fomentan, impactan y mejoran el diagnstico, ge, impact and improve the diagnosis, the decision ma-
la toma de decisiones y la ventaja competitiva basada en la king process and the competitive advantage based on the
perspectiva estratgica de las organizaciones. Adems, se strategic perspective of the organizations. The features
identifican los tipos y el diseo de diferentes sistemas que and the design of various systems that offer financial and
ofrecen informacin financiera y no financiera a diversos non-financial information to different users are identified,
usuarios, considerando conceptos tales como contabilidad considering concepts such as management accounting,
de gestin, control organizacional, sistemas de control de organizational control, management control systems and
gestin y sistemas de control del desempeo. Este trabajo performance measurement systems. This work aims to
pretende contribuir a la literatura de la contabilidad de contribute to the literature of management accounting
gestin al sentar las bases para un mejor entendimiento de laying the foundation for a better understanding of the
las caractersticas de los sistemas de control de gestin y de characteristics of control and performance management
medicin del desempeo, integrando dichos conceptos en systems, integrating these concepts into organizations.
las organizaciones.
Keywords: management control systems; performance
Palabras clave: sistemas de control de gestin; sistemas measurement system; management accounting; strategy.
de medicin del desempeo; contabilidad de gestin;
estrategia.

1. Profesora investigadora de la Universidad Autnoma de San


Luis Potos. Correo electrnico: hmadrigalmonica@uaslp.mx

| 111
Mnica Hernndez Madrigal

1. El control organizacional y su enfoque en los alcancen las metas organizacionales (Flamholtz et


resultados al., 1985, p. 36). En este sentido, el control supone
una constante revisin del diseo y de la adecuacin
A travs del tiempo, en la contabilidad de gestin se permanente del proceso administrativo, acciones
han involucrado tres actividades esenciales para las necesarias en la planeacin estratgica, cuidando
organizaciones: la planeacin, el control y la toma as su armonizacin con todos los elementos que
de decisiones, es decir, el proceso de elegir entre dos conforman la organizacin e influyen en ella para
o ms alternativas o cursos de accin. En un sen- la consecucin de los fines propuestos.
tido estricto, el Institute of Management Accounting Los mecanismos de control, definidos como el con-
(IMA, 2008) define la contabilidad de gestin como junto de planes, mtodos, principios, parmetros y
la profesin que vincula la toma de decisiones, la normas de verificacin y evaluacin de un sistema,
planeacin y los sistemas de gestin de desempeo, se utilizan para motivar, supervisar, medir y san-
con el fin de ofrecer experiencia en la informacin cionar las acciones de los gestores y los empleados
financiera y el control, que apoye la funcin de la (Macintosh & Quattrone, 2010). Las prcticas de
administracin en la formulacin y la implementa- control de gestin dan lugar a las conexiones entre
cin de la estrategia organizacional, entendida esta las diversas actividades de los miembros de la orga-
ltima como el conjunto de acciones que ofrecen nizacin (Ahrens & Chapman, 2007), influyendo
una ventaja competitiva a la organizacin frente a en las metas, los objetivos y los fines de las mismas
sus competidores y, en consecuencia, incrementan el (Ahrens & Mollona, 2007). As, los resultados rea-
valor agregado al cliente (Porter, 1980). les se comparan con los objetivos y las metas pro-
En este contexto, la contabilidad de gestin se fun- puestas de forma participativa en la planeacin.
damenta en la creencia de que la gestin de con- Las herramientas o los medios bsicos para el ejer-
trol es posible, importante y necesaria (Alvesson & cicio de un adecuado control en las organizaciones
Krreman, 2004). El control se entiende como la son mltiples y, por naturaleza, variados. Algunos
capacidad que se posee para mantener un dominio ejemplos de dichas herramientas son:
armnico sobre los bienes, las acciones, los aconte-
cimientos y las personas, as como sobre todo aque- 1. El empleo de mtodos cuantitativos matemti-
llo que puede ser un factor que altere, modifique, cos, probabilsticos y estadsticos.
dificulte o impida alcanzar el logro de las metas
que hayan sido establecidas, trazadas o sealadas en 2. El uso de la tecnologa2 para su aplicacin en el
cualquier actividad humana, especialmente circuns- control.
critas al mbito de las organizaciones actuales y de
su futuro. De forma general, el propsito del con-
trol consiste en asegurarse de que alguien o algo que 2. De acuerdo con Chenhall (2003), la tecnologa se refiere a
juega un rol importante sigue el guion previamente la forma como operan los procesos de las organizaciones, es de-
cir, la transformacin de insumos en resultados, incluyendo el
establecido (Macintosh & Quattrone, 2010). hardware mquinas y herramientas-, los materiales, la gente,
el software y el conocimiento. En este sentido, las innovaciones
El concepto de control organizacional implica el tcnicas en materia de los sistemas de control de gestin, tales
proceso administrativo diseado para regular las como el costeo basado en actividades, el costeo por objetivos,
actividades de los participantes de una organizacin el costeo en el ciclo de vida, el costeo de calidad, as como las
y, por ende, sus fines (Mills, 1983, p. 445), esto innovaciones en la gestin del desempeo como el EVA, las me-
didas no financieras y los tableros de mando, constituyen una
con el fin de incrementar la probabilidad de que base para el desarrollo e implementacin de nuevas estrategias y
los individuos y grupos se comporten de forma que de tecnologa avanzada (Chenhall & Euske, 2007).

112 | Ciencia y Sociedad 2017; 42 (1): 111-124


Sistemas de control de gestin y de medicin del desempeo: conceptos bsicos como marco para la investigacin

3. El establecimiento de normas y lineamientos informales incluyen polticas no escritas deriva-


que orienten la actuacin de los trabajadores. das de la cultura.
Estas normas pueden ser internas, es decir, debi-
damente consensuadas entre los miembros de la Por su parte, Malmi y Brown (2008) consideran
comunidad que participan en todos sus niveles, cinco tipos de controles: de planeacin, cibernti-
o externas, como resultado de disposiciones y cos, de recompensa y compensacin, administra-
normas que las correspondientes autoridades tivos y culturales. Estos controles se describen a
emiten en uso de sus atribuciones. continuacin:

4. La aplicacin de mtodos psicolgicos y sociol- La planeacin establece las metas y las acciones
gicos que induzcan o incentiven entre los miem- para el futuro inmediato (planeacin operativa)
bros de la organizacin la eficiencia permanen- o a largo plazo (planeacin estratgica).
te, el trabajo en equipo, el concepto de mejora El control ciberntico consiste en un sistema
continua, de responsabilidad compartida y soli- de apoyo a las decisiones que detecta variacio-
daria, el desarrollo de aptitudes personales y/o nes desfavorables y modifica la situacin que ha
sociales, la pasin por el trabajo, la intuicin y causado dichas desviaciones, tales como los pre-
la visin del futuro. En este contexto, si bien di- supuestos, las medidas financieras, las medidas
chos mecanismos de control son analticamente no financieras e hbridos (medidas financieras y
distintos, no necesariamente se excluyen entre no financieras).
s ni existe una forma dominante, sino ms
bien estn unidos y apoyndose mutuamente Los controles de recompensa y compensacin
(Alvesson & Krreman, 2004). se basan en la motivacin y el desempeo de
los individuos y los grupos organizacionales al
En conformidad con lo antes expuesto, las for- alcanzar una congruencia entre las metas perso-
mas de control incluyen conceptos tales como la nales y aquellas de la organizacin.
planeacin, la observacin, la supervisin, los re-
sultados, los mecanismos, los procedimientos, los Los controles administrativos dirigen el com-
estndares, las evaluaciones, las estructuras, las portamiento de los empleados a travs de la
reglas, las polticas, los presupuestos, las regulacio- organizacin de grupos e individuos, especifi-
nes, los reconocimientos, las prcticas, los clculos cando cmo deben ser desempeadas las tareas
y los incentivos de la accin individual y colectiva y cules comportamientos deben ser realizados
(Abernethy & Stoeldwinder, 1995; Das & Teng, o no.
2001; Alvesson & Krreman, 2004; Dekker, 2004; Por ltimo, los controles culturales regulan
Henri, 2006; Ahrens & Chapman, 2007). el comportamiento de los miembros de la or-
De acuerdo con Langfield-Smith (1997), las for- ganizacin basados en el conjunto de valores,
mas de control pueden ser clasificadas en forma- creencias y normas sociales que comparten los
les e informales. Los controles formales incluyen empleados.
reglas, procedimientos operativos estandariza- Finalmente, Merchant (1985) expone tres meca-
dos y sistemas presupuestarios, los cuales son nismos de control: (1) control personal, el cual
retroalimentados y orientados financieramente, incluye los mecanismos que influyen en los miem-
aseguran resultados especficos y suponen la bros de la organizacin por medio de la alineacin
supervisin, la medicin y la toma de accio- de sus objetivos con los objetivos de la misma; (2)
nes correctivas. En contrapartida, los controles control de accin, que se refiere a los mecanismos

Ciencia y Sociedad 2017; 42 (1): 111-124 | 113


Mnica Hernndez Madrigal

que influyen en los actores de la organizacin, se- del ambiente interno en que se desarrolla, sino que
alando las acciones que deben seguir; y (3) con- tambin exige una interaccin y adaptacin cons-
trol de resultados, que abarca los mecanismos que tantes con el entorno externo (Metzger, 2008). En
influyen en los miembros de la organizacin al me- este contexto, la contabilidad de gestin no solo se
dir los resultados de sus acciones. confina a los lmites organizacionales, sino que va
ms all al considerar las relaciones con otras en-
Los tipos y los mecanismos de control con un obje- tidades fundamentadas en procesos que fluyen de
tivo en comn, considerados de forma organizada una organizacin a otra (Otley, 1994; Hopwood,
e interrelacionada, se constituyen en la formacin 1996).
de un sistema de control de gestin.
El diseo de los sistemas de gestin de control se
apoya en el anlisis de las distintas fuerzas econ-
2. Los sistemas de control de gestin como base micas e institucionales (Boland et al., 2008). No
para la generacin de informacin til existe un sistema de control de gestin nico y
adaptable a todas las organizaciones; en contraste,
la eleccin de las tcnicas de control depender de
2.1. Definicin de un sistema de control de ges- las circunstancias y de las condiciones especficas a
tin: caractersticas y fines su alrededor (Otley, 1999; Chenhall, 2003), tanto
La esencia del pensamiento de sistemas concibe de forma interna como externa.
todo como partes interrelacionadas y reconoce que A pesar de que los trminos de contabilidad de ges-
cada sistema es una parte de sistemas mayores y tin, sistemas de contabilidad de gestin, control
contiene subsistemas en s mismo (Gray, 2002, p. organizacional y sistemas de control de gestin a
361). Todos los elementos de una organizacin se menudo se utilizan de forma indistinta, los siste-
encuentran interrelacionados entre s, siendo im- mas de control de gestin abarcan tanto los siste-
posible aislar una entidad de sus circunstancias. En mas de contabilidad de gestin como los controles
este sentido, la organizacin es un sistema interre- financieros, no financieros, formales e informales
lacionado con otros sistemas, subsistemas y am- (Chenhall, 2003).
bientes de los cuales no puede prescindir, ignorar,
aislarse o abstraerse al recibir de ellos, consciente La definicin del sistema de control de gestin
o inconscientemente, influencias y consecuencias3 ha evolucionado. En el pasado, esta definicin se
que, a la postre y en forma recproca, la organiza- enfocaba en la provisin de informacin formal y
cin tendr que responder, asumir o revertir, segn cuantificable financieramente; mientras que en la
sea el caso, prevaleciendo de forma permanente la actualidad incluye informacin externa relacionada
incertidumbre y forzando la toma de decisiones con mercados, clientes, competidores, informacin
a travs de una planeacin estratgica, flexible y no financiera, informacin prospectiva, mecanis-
oportuna. mos de apoyo en las decisiones y controles infor-
males y sociales (Chenhall, 2003). En consonancia,
La nocin de sistema no se limita nicamente a Otley (1999, p. 364) define un sistema de control
la interrelacin de sus distintos elementos dentro de gestin como aquel que ofrece informacin
que se piensa es til para los gestores en el desem-
peo de sus trabajos y ayuda a las organizaciones
3. Por ejemplo, fenmenos econmicos, polticos y sociales; dis- en el desarrollo y el mantenimiento de patrones de
posiciones legales, laborales, ambientales, sindicales, impositi- comportamiento viables.
vas, de seguridad social o de calidad.

114 | Ciencia y Sociedad 2017; 42 (1): 111-124


Sistemas de control de gestin y de medicin del desempeo: conceptos bsicos como marco para la investigacin

Con respecto al comportamiento de los emplea- (core business) de la organizacin (Power, 2007);
dos, Abernethy y Chua (1996, p. 573) definen apoyar la integracin de las actividades diarias de
un sistema de control organizacional como una la organizacin con las prioridades estratgicas
combinacin de mecanismos de control diseados (Chenhall & Euske, 2007); desarrollar un lenguaje
e implementados por la gerencia para incrementar nico para el desarrollo de redes y la identifica-
la probabilidad de que los actores organizacionales cin de posibles interdependencias entre las partes
se comportarn de acuerdo con formas consisten- de una organizacin y su entorno (Dekker, 2004;
tes con los objetivos de la coalicin organizacional Chenhall & Euske, 2007; Dekker, 2008); ofrecer
dominante. informacin para la toma de decisiones estratgicas
y operativas (Chenhall & Euske, 2007) y fomentar
En sntesis, el sistema de control de gestin ha cam- la duracin y la prediccin entre redes organizacio-
biado a travs de los aos, desde una perspectiva nales (Mouritsen & Thrane, 2006).
orientada hacia la provisin de informacin formal
y financieramente cuantificable hacia una perspec- De acuerdo con Power (2007), los sistemas de con-
tiva de apoyo a la toma de decisiones gerenciales trol de gestin (considerados por el autor como
(Chenhall, 2003). La informacin que ofrecen los tecnologas morales) pueden desarrollar dos
sistemas de control de gestin fluye hacia niveles in- grandes potenciales. El primero de ellos se refiere
feriores con el objeto de que el rea operativa tome al logro de una mayor eficiencia y coordinacin,
mejores decisiones, apoyando as la integracin de lo que a su vez repercute en una actuacin proacti-
las operaciones con las prioridades estratgicas por va ante posibles crisis. El segundo consiste en una
parte de la alta gerencia (Chenhall & Euske, 2007). mayor sensibilidad sobre los asuntos relacionados
As, el involucramiento de los miembros que par- con la responsabilidad social corporativa, la cual
ticipan en el proceso, independientemente del ni- necesita ser apoyada por un sistema de control de
vel de mando que tengan asignado, impele a que gestin que promueva e institucionalice la toma de
todos sean actores responsables de los resultados decisiones (Norris & ODwyer, 2004).
esperados.
En esta misma lnea, considerando el ciclo de vida
Entre los fines que persiguen los sistemas de control de un sistema de control, mientras que para algunos
de gestin se identifican los siguientes: asegurar los autores la etapa de crecimiento de una organizacin
intereses de los gestores, los accionistas y los stake- supone una mayor importancia de los sistemas de
holders, con el objeto de cumplir con las expectati- control de gestin por parte de la gerencia (Dvila,
vas externas (Ahrens & Chapman, 2007; Boland 2005), desde una perspectiva a largo plazo, el desa-
et al., 2008); obtener una legitimidad institucional rrollo de dichos sistemas muestra inicialmente una
(Boland et al., 2008); fomentar la innovacin de aceptacin entusiasta por la organizacin, para des-
productos a largo plazo (Bisbe & Otley, 2004); pus sufrir una disminucin de la misma como con-
apoyar el cumplimiento de las leyes (Power, 2007); secuencia de la falta de beneficios que puede ofrecer
competir por recursos y eficiencia operativa (Boland a los usuarios y terminar con una etapa de renova-
et al., 2008); apoyar la gestin de riesgos (Boland cin (Chenhall & Euske, 2007). Basado en lo ante-
et al., 2008); ayudar en la toma de decisiones para rior, las organizaciones ms grandes, ms longevas y
el logro de las metas organizacionales (Chenhall, con mayor capital tienden a desarrollar sistemas de
2003); favorecer la implementacin, la supervi- control de gestin de una forma ms intensa.
sin y la reformulacin de estrategias por medio
del aprendizaje organizacional (Chenhall, 2003; Como consecuencia de la naturaleza dinmica de
Henri, 2006); facilitar los procesos fundamentales los sistemas de control de gestin (Chenhall, 2003),

Ciencia y Sociedad 2017; 42 (1): 111-124 | 115


Mnica Hernndez Madrigal

la organizacin no puede abstraerse del tiempo y de los beneficios de los comportamientos que estn co-
las circunstancias que la rodean y que influyen en piando (Boland et al., 2008, p. 904), con el objeto
ella; por el contrario, tiene que conocer, enfrentar y de alcanzar una mayor legitimidad por parte de los
buscar las herramientas o los elementos que le per- stakeholders poderosos (DiMaggio & Powell, 1983).
mitan sobrevivir dentro de las nuevas condiciones
de su ambiente, buscando e identificando las opor- No obstante, se decida por una u otra alternativa,
tunidades que las mismas pueden brindarle y de- en ambos casos no debe ignorarse que el cambio es
terminando las incertidumbres y las amenazas que inexorable y dinmico, que cualquier forma que se
pudieran presentarse. De tal modo, los sistemas de elija para el diseo del sistema de control de ges-
control de gestin permitirn encontrar respuestas tin (innovacin o isomorfismo) no evita la reno-
y soluciones; cumplir los objetivos de eficiencia y vacin constante de estrategias, cuidando siempre
eficacia operativa mediante la realizacin y la ade- de la eficiencia y de la eficacia de las operaciones.
cuacin de sus productos y servicios; y minimizar Por tanto, la perspectiva de los sistemas de control
los riesgos ya sea compartindolos, reducindolos, de gestin se define como dinmica (Henri, 2006;
aceptndolos o eliminndolos; esto con el fin de Chenhall & Euske, 2007).
satisfacer las expectativas de los distintos grupos de Las organizaciones se encuentran inmersas en un
inters (stakeholders). proceso dinmico de cambio que exige una reno-
vacin constante de sus estrategias. Segn Otley
2.2. Diseo de sistemas de control de gestin: (1999), hay cinco asuntos interrelacionados que de-
innovacin o isomorfismo ben ser considerados en el desarrollo y en el diseo
de un marco de gestin del control organizacional:
El diseo de los sistemas de control de gestin su-
pone una planeacin orientada hacia el logro de (1) Objetivos: relacionando la definicin de metas
resultados exitosos por parte de la organizacin. y sus mediciones, no nicamente financieras,
Para tal efecto, las organizaciones pueden optar ya sino tambin aquellas que logren cumplir con
sea por la innovacin, o bien por la imitacin de las aspiraciones de los stakeholders.
los sistemas de control de gestin de otras organi-
zaciones exitosas. La primera alternativa considera (2) Estrategias y planes: representando la codifi-
un diseo basado en un proceso dinmico, influen- cacin de los medios a travs de los cuales se
ciado por la resistencia y las presiones del entorno, alcanzarn las metas y el balance entre los ob-
tanto externas como internas. La segunda opcin jetivos, los planes y las medidas de desempeo.
se fundamenta en un isomorfismo a partir de la (3) Metas: reflejando el nivel y las medidas de
imitacin de las mejores prcticas corporativas de desempeo, as como el seguimiento de cier-
organizaciones exitosas (Boland et al., 2008). tas prcticas de mejora continua, tomando en
Mientras que la innovacin admite la necesidad de cuenta su eficiencia y eficacia.
otorgar una mayor atencin a las incertidumbres (4) Estructura de incentivos y recompensas: in-
de carcter estratgico, como caracterstica puntual corporando la medicin del desempeo con
de los sistemas de control interactivos (Bisbe & la gestin de recursos humanos, evitando en
Otley, 2004), el isomorfismo implica una tenden- todo momento la visin de corto plazo de
cia por parte de las organizaciones a copiar buenas los trabajadores e incluyendo aspectos rela-
organizaciones y no buenas soluciones; es decir, cionados con el gobierno corporativo de las
tienden a seguir el ejemplo de las organizaciones organizaciones.
lderes aun cuando no tengan una idea exacta de

116 | Ciencia y Sociedad 2017; 42 (1): 111-124


Sistemas de control de gestin y de medicin del desempeo: conceptos bsicos como marco para la investigacin

(5) Retroalimentacin de informacin: conside- organizaciones pueden optar por el seguimiento de


rando el aprendizaje organizacional a travs de distintos tipos de estrategias: mercadotecnia supe-
la experiencia, ya sea por medio de acciones rior, liderazgo en tecnologa, minimizacin de cos-
correctivas o de una revisin completa de la tos, diferenciacin, enfoque, mejora de tecnologa
estrategia de la organizacin. existente, entre otras (Porter, 1980; Dvila, 2005).
Con el objeto de lograr una ventaja competitiva y
Mientras que los tres primeros conceptos estn crear estrategias que generen valor, las organizacio-
relacionados con el diseo y la construccin de la nes desarrollan recursos o capacidades distintivas,
planeacin de presupuestos y de los sistemas de valiosas y difciles de imitar, adoptar o sustituir por
control, los dos ltimos hacen referencia a las con- la competencia, como son el aprendizaje y la capa-
secuencias de los mismos (Otley, 1999). En con- cidad organizacional, la orientacin al mercado y la
clusin, segn Otley (1999, p. 381), tres caracte- innovacin (Henri, 2006).
rsticas son esenciales para el diseo de los sistemas
de control de gestin: (1) el conocimiento de todas El aprendizaje organizacional consiste en el desa-
las actividades de la organizacin por los contado- rrollo de conocimiento a partir de un anlisis de
res de gestin; (2) la conexin de los sistemas de las acciones pasadas y las futuras. La capacidad
control con la estrategia de la organizacin y (3) el organizacional se enfoca en la habilidad de la or-
enfoque tanto en el ambiente interno de la organi- ganizacin para renovarse constantemente y tomar
zacin como en su contexto externo. riesgos en los mercados y las reas operativas. Por
su parte, la orientacin al mercado se fundamenta
Las organizaciones estn cambiando su enfoque de en el nfasis de la organizacin por cubrir las nece-
poseer los negocios ms atractivos a poseer aque- sidades de sus clientes a largo plazo. Por ltimo, la
llos en los cuales obtienen una ventaja competitiva innovacin se refiere a la creacin de nuevas ideas,
(Buehler et al., 2008). Para tal efecto, las organi- nuevos productos y procesos por parte de la orga-
zaciones pueden optar por el seguimiento de dis- nizacin (Henri, 2006).
tintos tipos de estrategias: mercadotecnia superior,
liderazgo en tecnologa, minimizacin de costos, La relacin entre la estrategia y los sistemas de con-
diferenciacin, enfoque, mejora de tecnologa trol de gestin debe ser examinada bajo las capa-
existente, entre otras (Porter, 1980; Dvila, 2005). cidades previamente sealadas (Henri, 2006). La
Con el objeto de lograr una ventaja competitiva y estrategia incluye los medios por los cuales los ges-
crear estrategias que generen valor, las organizacio- tores pueden influir en la naturaleza del ambiente
nes desarrollan recursos o capacidades distintivas, externo, en las tecnologas de la organizacin, en
valiosas y difciles de imitar, adoptar o sustituir por los planes estructurales, en la cultura de control y
la competencia, como son el aprendizaje y la capa- en los sistemas de control de gestin (Chenhall,
cidad organizacional, la orientacin al mercado y la 2003, p. 150).
innovacin (Henri, 2006).
Los sistemas de control de gestin pueden enfocar-
se ya sea en su papel tradicional de retroalimenta-
2.3. Los sistemas interactivos de control de ges- cin, en apoyo a la implementacin de la estrategia
tin y su relacin con la estrategia corporativa uso de diagnstico, o bien en un papel ms acti-
Las organizaciones estn cambiando su enfo- vo asociado con el fomento del dilogo y el soporte
que de poseer los negocios ms atractivos a tener al surgimiento de nuevas estrategias uso interac-
aquellos en los cuales obtienen una ventaja com- tivo (Simons, 1999; Henri, 2006). As, mientras
petitiva (Buehler et al., 2008). Para tal efecto, las que el uso del diagnstico (control mecnico) de

Ciencia y Sociedad 2017; 42 (1): 111-124 | 117


Mnica Hernndez Madrigal

los sistemas de control de gestin se enfoca en la negativa como consecuencia de las limitaciones im-
supervisin y la recompensa del logro de las metas puestas con el objeto de asegurar el cumplimiento
previamente establecidas, el uso interactivo (con- de los estndares establecidos, de los canales de co-
trol orgnico) de los mismos supone el fomento de municacin demasiado estructurados y del conser-
una mayor bsqueda de oportunidades y de apren- vatismo de la gerencia por jugar seguro.
dizaje organizacional (Henri, 2006).
Es tal la importancia de los sistemas de control que
Desde una perspectiva estratgica, los sistemas in- los mismos influyen directamente en los cambios
teractivos de control se describen como sistemas profundos ocurridos en las estrategias organizacio-
de medicin, utilizados para enfocar la atencin en nales (Bisbe & Otley, 2004; Ahrens & Mollona,
la informacin que cambia constantemente, la cual 2007), esto como resultado de las presiones exter-
es considerada por la alta direccin como de una nas (Chenhall & Euske, 2007), o bien apoyados so-
importancia estratgica (Bisbe & Otley, 2004, p. bre valores organizacionales compatibles (Bhimani,
711). Adems de ser considerados sistemas de im- 2003).
plementacin de estrategias, los sistemas de control
de gestin, incluyendo asuntos estratgicos y medi- No obstante la importancia de los sistemas de
das de desempeo, representan el ltimo paso del control muchas veces la dificultad de ponerlos en
proceso de gestin estratgica y estn basados en el prctica reside, principalmente, en determinar cu-
trabajo en equipo y en las decisiones de la fuerza de les actividades son importantes para proporcionar
trabajo (Henri, 2006; Chenhall, 2008). una seguridad razonable a los stakeholders, cmo
dichas actividades deben ser llevadas a toda la or-
A travs de los sistemas de control estratgicos, ganizacin, cmo estas pueden ayudar a fundir los
la alta gerencia fomenta la participacin de todos resultados organizacionales (Ahrens & Chapman,
los miembros de la organizacin, enfocando 2007) y cmo pueden ofrecer y apoyar el desarrollo
su atencin en las incertidumbres estratgicas, de la ventaja competitiva de la organizacin.
respondiendo a las oportunidades y a las amenazas
percibidas y fomentando el aprendizaje, dando as El impacto de la estrategia sobre el desempeo de
lugar al flujo de diversas ideas y al surgimiento de una organizacin est ntimamente ligado a los
nuevas estrategias (Bisbe & Otley, 2004). sistemas de control de gestin, siendo estos lti-
mos elementos esenciales del ambiente interno de
Teniendo como base las cuatro capacidades para la misma (Bisbe & Otley, 2004). La medicin del
lograr una ventaja competitiva innovacin, desempeo, desde una perspectiva del ejercicio de
aprendizaje, orientacin al mercado y capacidad las actividades inherentes a alguna actividad, se in-
organizacional, as como las funciones que pue- cluye como parte esencial de un sistema de control
den desempear los sistemas de control de gestin de gestin.
de diagnstico e interactivo, los resultados del
estudio realizado por Henri (2006) sealan que
los sistemas de medicin del desempeo utilizados 3. Los sistemas de medicin del desempeo
en forma interactiva contribuyen al desarrollo de basados en medidas financieras y no
dichas capacidades, a travs del nfasis en las prio- financieras
ridades estratgicas, en el apoyo a la innovacin,
en la interaccin con el ambiente y en el desarro- Segn Otley (1999, p. 364), una organizacin que
llo del dilogo; sin embargo, los sistemas basados se desempea bien es aquella que, en forma exito-
en la funcin de diagnstico ejercen una presin sa, alcanza sus objetivos; en otros trminos, aquella

118 | Ciencia y Sociedad 2017; 42 (1): 111-124


Sistemas de control de gestin y de medicin del desempeo: conceptos bsicos como marco para la investigacin

que est implementando efectivamente una estra- la tensin provocada entre ambas funciones de los
tegia apropiada. As, los objetivos representan la sistemas de control de gestin (Henri, 2006).
base para la eleccin de las medidas de desempeo,
apoyados por la contabilidad de gestin y por los La medicin del desempeo de una organizacin
sistemas de control (Otley, 1999, p. 364). constituye un rea de inters para la contabilidad
de gestin. Empero, a menudo dicha actividad
Los sistemas de medicin del desempeo constitu- tiende a restringirse a las prcticas financieras de
yen un componente de los sistemas de control de la organizacin basadas en aspectos econmicos,
gestin. Como se mencion anteriormente, la fun- dejando de lado las actividades internas de la mis-
cin de ambos involucra desde su utilizacin, basa- ma y, en consecuencia, el diseo del sistema de
da sobre todo en el diagnstico, hasta una combi- control de gestin (Otley, 1999). Para Koufteros,
nacin que contempla tanto el uso de diagnstico Verghese y Lucianetti (2014, p. 314): un siste-
como el uso interactivo. El uso diagnstico de los ma de medicin del desempeo puede tambin
sistemas de medicin del desempeo se define ser caracterizado como un sistema de control de
como un conjunto formalizado de procedimientos gestin que incorpora un marco estructurado que
que utilizan la informacin para mantener o alterar especifica medidas clave de desempeo financieras
patrones en una actividad organizacional (Henri, y no financieras.
2006). Cuando los gestores llevan a cabo un diag-
nstico, las rutinas formales establecen guas para Para ilustrar lo antes expuesto, un sistema de me-
llevar a cabo las acciones correctivas (De Harlez & dicin del desempeo representa un conjunto de
Malagueo, 2016). medidas financieras o no financieras, internas o
externas, a corto o largo plazo, ex post o ex ante
Por su parte, el uso interactivo de los sistemas de utilizadas para cuantificar acciones (Henri, 2006)
medicin del desempeo supone un rol mayor, con y como mecanismos que permiten a las organi-
el fin de expandir la bsqueda de oportunidades zaciones gestionar sus recursos de una forma ms
y de aprendizaje a travs de toda la organizacin, efectiva (Koufteros, Verghese, & Lucianetti, 2014).
generando nuevas ideas e iniciativas (Henri, 2006).
Al respecto, el uso interactivo representa una fuerza El uso de medidas no financieras para el control
opuesta de rutinas y procedimientos, promoviendo del desempeo de una organizacin no es un tema
la innovacin y la libertad de acciones (De Harlez reciente, pues se remonta a los inicios a la dcada
& Malagueo, 2016). de los cincuenta. Sin embargo, en los ltimos aos
se ha dado un enfoque particular al establecimiento
La combinacin entre los sistemas de medicin del de dichas medidas a partir de un aspecto estratgico
desempeo basados en la funcin de diagnstico y de la organizacin (Norreklit, 2000). De acuerdo
en la funcin interactiva a menudo crea conflicto con Chua (2007), el hablar sobre estrategia impli-
o tensin, ya que, si bien los beneficios potenciales ca, al mismo tiempo, tomar en cuenta la auditora
de la funcin interactiva pueden verse disminuidos y la supervisin de sus efectos.
como consecuencia del uso excesivo de diagnstico
que limita la innovacin y la capacidad de arries- Las medidas financieras reflejan parcialmente la
garse, el diagnstico tambin asegura los efectos situacin actual de la organizacin, ya que omiten
positivos del uso interactivo en el logro de las cua- el impacto de las acciones de hoy; en contraste,
tro capacidades estratgicas (Henri, 2006). Por las medidas no financieras s reflejan las acciones
tanto, las organizaciones inmersas en un ambiente actuales de la administracin a travs de su segui-
de gran incertidumbre se beneficiarn an ms de miento diario. En otras palabras, si bien las medidas
no financieras no contienen ms informacin que

Ciencia y Sociedad 2017; 42 (1): 111-124 | 119


Mnica Hernndez Madrigal

las financieras, s brindan informacin incremen- La medicin del desempeo forma parte de la con-
tal que ayuda a llevar a cabo mejores predicciones tabilidad de gestin contempornea, fomentando
(Wiersma, 2008). el pensamiento estratgico de los gestores acerca de
cmo sus actividades se entrelazan con otras partes
Los sistemas de medicin del desempeo se inte- de la organizacin (Chenhall, 2008). Los sistemas
gran a todos los procesos organizacionales. Incluso, estratgicos de medicin del desempeo son un
en las ltimas tres dcadas muchas organizaciones subconjunto de los sistemas de medicin del dese
han invertido grandes cantidades de capital, tiem- mpeo (Bisbe & Malagueo, 2012).
po y esfuerzo desarrollando e implementando di-
chos sistemas (Koufteros, Verghese & Lucianetti, Bisbe y Malagueo (2012) consideran que un siste-
2014). El diseo y la implementacin incluyen la ma estratgico de medicin del desempeo presen-
formulacin de las definiciones de las medidas de ta las siguientes caractersticas: (i) la integracin de
desempeo, la creacin de datos de medicin, la una estrategia a largo plazo y de metas operativas;
construccin de sistemas de informacin, el esta- (ii) el establecimiento de medidas de desempeo
blecimiento de niveles de desempeo y la revisin desde mltiples perspectivas; (iii) el establecimien-
de cada una de las medidas en particular y del sis- to de una secuencia de metas, medidas, objetivos
tema de desempeo como un todo (Wouters & y planes de accin para cada perspectiva y (iv) la
Wilderom, 2008). presencia de relaciones entre metas y medidas de
desempeo. Derivado de lo anterior, las capacida-
Ampliando lo anterior, durante el proceso de di- des de los sistemas de medicin del desempeo son
seo e implementacin se consideran todos los as- valiosas a medida que fomentan la ventaja compe-
pectos relacionados con el desempeo en trminos titiva (Peters, Wieder, Sutton & Wakefield, 2016) y
cuantitativos (medidas financieras y no financie- apoyan las estrategias de las organizaciones.
ras), los intercambios entre medidas financieras y
no financieras y la consideracin de las interdepen-
dencias entre diferentes unidades organizacionales Conclusiones
(Wouters & Wilderom, 2008).
A manera de un mecanismo organizativo, las orga- Debido a la integracin vertical de las organizacio-
nizaciones pueden utilizar los sistemas de medicin nes, a la diversidad de sus actividades y a la des-
del desempeo para controlar el comportamiento centralizacin de las mismas en departamentos, las
organizacional y para promover la innovacin y organizaciones demandan un sistema de contabili-
la renovacin estratgica (Koufteros, Verghese & dad de gestin que suministre informacin a la alta
Lucianetti, 2014). De acuerdo con el IMA (2008), direccin para la planeacin, la coordinacin y el
el contador de gestin suministra el marco concep- desarrollo de estrategias a largo plazo. Con el fin de
tual para convertir los datos en informacin; traba- cubrir dicha necesidad, en las ltimas dcadas, la
ja en equipo en todos los niveles de las actividades contabilidad de gestin ha evolucionado desde un
corporativas, lo que incluye su participacin en la enfoque orientado hacia el costeo intensivo de pro-
toma de decisiones estratgicas; contribuye al xito ductos y servicios hacia la incorporacin de con-
de la organizacin por medio de la implementacin ceptos estratgicos en las actividades de planeacin
de la estrategia; y cumple con el papel de asesor y y control organizacional.
socio estratgico de la organizacin a lo largo de En este cambio de enfoque se evoluciona de una
todas las actividades de informacin que impactan contabilidad de costos relacionada con la valuacin
en los clientes. de inventarios a travs de la acumulacin de los

120 | Ciencia y Sociedad 2017; 42 (1): 111-124


Sistemas de control de gestin y de medicin del desempeo: conceptos bsicos como marco para la investigacin

mismos, con el fin de cumplir con los requerimien- (Johnson & Kaplan, 1987). Por tanto, es impor-
tos de informacin al exterior, a una contabilidad tante que las organizaciones desarrollen ambos
de gestin enmarcada en el suministro de informa- tipos de sistemas con el fin de medir, controlar y
cin dentro y fuera de los lmites de la organizacin. mejorar los resultados de forma holstica. Dichas
acciones pretenden fundamentalmente proteger
A diferencia de la contabilidad financiera tradicio- el valor de los distintos grupos de inters y me-
nal, cuyas caractersticas de inflexibilidad y orienta- jorar el desempeo organizacional a largo plazo,
cin hacia hechos pasados han restringido la visin resaltando el papel preponderante que ejerce el
prospectiva de la organizacin, la contabilidad de control y el desempeo como parte integral de la
gestin supone como relevantes las actividades de contabilidad de gestin.
planeacin, de control, de gestin del desempeo y
de toma de decisiones como apoyo en la formula-
cin e implementacin de la estrategia corporativa. Referencias
En este contexto, los sistemas de control de gestin
y de medicin del desempeo constituyen temas Abernethy, M. A. & Chua, W. (1996). Field study
esenciales de la contabilidad de gestin. of control system Redesign: the impact of insti-
Los sistemas de control de gestin y los sistemas tutional process on strategic choice. Contemporary
de medicin del desempeo permiten efectuar Accounting Research, 13(2), 569606.
cambios en la organizacin con el fin de mejorar Abernethy, M. A. & Stoeldiwnder, J. U. (1995). The
su actuacin dentro y fuera del entorno. Una vez role of professional control in the management of
terminado el diagnstico, inicia el proceso de me- complex organizations. Accounting, Organizations
jora basado en la comparacin entre el desempeo and Society, 20(1), 1-17.
real y el desempeo planeado, as como el estable-
cimiento de nuevos estndares que sentarn las Ahrens, T. & Chapman, C. S. (2007). Management
bases para la innovacin y la promocin de nuevas accounting as practice. Accounting, Organizations
acciones que incidan directamente en el xito de la and Society, 32(1-2), 1-27.
organizacin.
Ahrens, T. & Mollona, M. (2007). Organizational
Asimismo, a pesar de que los sistemas de control de control as cultural practice a shop floor eth-
gestin y de medicin del desempeo siguen utili- nography of a Sheffield steel mil. Accounting,
zando medidas financieras enfocadas a largo pla- Organizations and Society, 32(4-5), 305-331.
zo, las medidas de desempeo no financieras, tales
como la innovacin y el liderazgo de productos, la Alvesson, M. & Krreman, D. Interfaces of con-
moral y la habilidad de los empleados, la lealtad trol: technocratic and socio-ideological control in a
del cliente, entre otras (Kaplan, 1984), empiezan global management consultancy firm. Accounting,
a tomar un lugar relevante como indicadores del Organizations and Society, 29(3-4), 423-444.
beneficio futuro de la organizacin. Bhimani, A. (2003). A study of the emergence of
Finalmente, los nuevos ambientes de produccin management accounting system ethos and its in-
requerirn no solo del desarrollo de nuevos pro- fluence on perceived system success. Accounting,
cesos de control y de medicin del desempeo, Organizations and Society, 28(6), 523-548.
sino tambin de la reduccin del nfasis en el cor- Bisbe, J. & Malagueo, R. (2012). Using stra-
to plazo y del uso de indicadores no financieros tegic performance measurement systems for
que apoyen la generacin de riqueza a largo plazo

Ciencia y Sociedad 2017; 42 (1): 111-124 | 121


Mnica Hernndez Madrigal

strategy formulation: does it work in dynamic en- De Harlez, Y. & Malagueo, R. (2016). Examining
vironments? Management Accounting Research, 23, the joint effects of strategic priorities, use of mana-
296-311. gement control systems, and personal background
on hospital performance. Management Accounting
Bisbe, J. & Otley, D. (2004). The effects of the Research, 30, 2-17.
interactive use of management control systems on
product innovation. Accounting, Organizations and Dekker, H. C. (2004). Control of inter-organiza-
Society, 29(8), 709-737. tional relationships: evidence on appropriation con-
cerns and coordination requirements. Accounting,
Boland, R. J., Sharma, A. K. & Afonso, P. S. Organizations and Society, 29(1), 27-49.
(2008). Designing management control in hybrid
organizations: the role of path creation and mor- Dekker, H. C. (2008). Partner selection and gover-
phogenesis. Accounting, Organizations and Society, nance design in interfirm relationships. Accounting,
33(7-8), 899-914. Organizations and Society, 33(7-8), 915-941.
Buehler, K., Freeman, A. & Hulme, R. (2008b). DiMaggio, P. J. & Powell, W. W. (1983). The
Owning the right risks. Harvard Business Review, iron cage revisited: institutional isomorphism
September, 102-110. and collective rationality in organizational fields.
American Sociological Review, 48(2), 147-160.
Chenhall, R. H. (2003). Management control
systems design within its organizational context: Flamholtz, E., Das, T. & Tsui, A. (1985). Toward
findings from contingency-based research and di- an integrative framework of organizational con-
rections for the future. Accounting, Organizations trol. Accounting Organizations and Society, 10(1),
and Society, 28(2-3), 127-168. 3550.
Chenhall, R. H. (2008). Accounting for the ho- Gray, R. (2002). Of messiness, systems and sustai-
rizontal organization: a review essay. Accounting, nability: towards a more social and environmental
Organizations and Society, 33(4-5), 517-550. finance and accounting. British Accounting Review,
34(4), 357-386.
Chenhall, R. H. & Euske, K. J. (2007). The role of ma-
nagement control systems in planned organizational Henri, J. F. (2006). Management control sys-
change: an analysis of two organizations. Accounting, tems and strategy: a resource-based perspecti-
Organizations and Society, 32(7-8), 601-637. ve. Accounting, Organizations and Society, 31(6),
529-558.
Chua, W. F. (2007). Accounting, measuring, re-
porting and strategizing re-using verbs: a review Hopwood, A.G. (1996). Looking across rather
essay. Accounting, Organizations and Society, 32(4- than up and down: on the need to explore the
5), 487-494. lateral processing of information. Accounting,
Organizations and Society, 21, 589590.
Das, T. K. & Teng, B. S. (2001). Trust, control, and
risk in strategic alliances: an integrated framework. Institute of Management Accountants (IMA).
Organization Studies, 22(2), 251-283. (2008). Definition of management accounting.
Practice of management accounting. Statements on
Dvila, T. (2005). An explanatory study on the emer- management accounting. Recuperado de http://
gence of management control systems: formalizing www.imanet.org/docs/default-source/thought_lea-
human resources in small growing firms. Accounting, dership/transforming_the_finance_function/
Organizations and Society, 30(3), 223-248.

122 | Ciencia y Sociedad 2017; 42 (1): 111-124


Sistemas de control de gestin y de medicin del desempeo: conceptos bsicos como marco para la investigacin

definition_of_management_accounting. Norreklit, H. (2000). The balance on the balanced


pdf?sfvrsn=2 scorecard a critical analysis of some of its assump-
tions. Management Accounting Research, 11(1), 65-88.
Johnson, H. T. & Kaplan, R. S. (1987). Relevance
lost: the rise and fall of management accounting. Norris, G. & ODwyer, B. (2004). Motivating
Boston: Harvard Business School Press. socially responsive decision making: the operation
of management controls in a socially responsive
Kaplan, R. S. (1984). The evolution of manage- organization. The British Accounting Review, 36(2),
ment accounting. En Emmanuel, C., Otley, D. y 173-196
Merchant, K. (Eds.). (1992). Readings in accoun-
ting for management control. London: Chapman & Otley, D. (1994). Management control in contem-
Hall. porary organizations: towards a wider framework.
Management Accounting Research, 5, 289299.
Koufteros, X., Verghese, A. J. & Lucianetti, L.
(2014). The effect of performance measurement Otley, D. (1999). Performance management: a fra-
systems on firm performance: A cross-sectional mework for management control systems research.
and a longitudinal study. Journal of Operations Management Accounting Research, 10(4), 363-382.
Management, 32, 313-336.
Peters, M. D., Wieder, B., Sutton, S. G. &
Langfield-Smith, K. (1997). Management control Wakefield, J. (2016). Business intelligence systems
systems and strategy: A critical review. Accounting, use in performance measurement capabilities:
Organizations and Society, 22(2), 207-232. Implications for enhanced competitive advanta-
ge. International Journal of Accounting Information
Macintosh, N. & Quattrone, P. (2010). Systems, 21, 1-17.
Management accounting and control systems. United
Kingdom: Wiley. Porter, M. E. (1980). Competitive strategy. New
York: The Free Press.
Malmi, T. & Brown, D. A. (2008). Management
control systems as a package: opportunities, cha- Power, M. (2007). Organized uncertainty: designing
llenges and research directions. Management a world of risk management. London: Oxford.
Accounting Research, 19, 287-300.
Simons, R. (1999). How risky is your company?
Merchant, K. A. (1985). Control in business organi- Harvard Business Review, 77(3), 85-94.
zations. Boston: Pitman.
Wiersma, E. (2008). An exploratory study of rela-
Metzger, M. B. (2008). The ten commandments tive and incremental information content of two
of legal risk management. Business Horizons, 51(1), non-financial performance measures: field study
13-19. evidence on absence frequency and on-time deli-
very. Accounting, Organizations and Society, 33(2-
Mills, P. K. (1983). Self-Management: its control 3), 249-265.
and relationship to other organizational properties.
Academy of Management Review, 8(3), 445-453. Wouters, M. & Wilderom, C. (2008). Developing
performance-measurement systems as enabling for-
Mouritsen, J. & Thrane, S. (2006). Accounting, malization: a longitudinal field study of a logistics
network complementarities and the development department. Accounting, Organizations and Society,
of inter-organizational relations. Accounting, 33(4-5), 488-516.
Organizations and Society, 31(3), 241-275.

Ciencia y Sociedad 2017; 42 (1): 111-124 | 123


Mnica Hernndez Madrigal

Datos de filiacin
Mnica Hernndez Madrigal
Doctora en Metodologas y Lneas de Investigacin
en Contabilidad y Auditora por la Universidad
de Cantabria, Espaa. Profesora-investigadora de
tiempo completo en la Universidad Autnoma de
San Luis Potos en Mxico, en cuya Facultad de
Contadura y Administracin imparte las asigna-
turas de Administracin de Costos y Contabilidad.
Autora y coautora de artculos sobre contabilidad
de gestin. Ha participado como ponente en dis-
tintos congresos y reuniones de la especialidad.
Correo electrnico: hmadrigalmonica@uaslp.mx

124 | Ciencia y Sociedad 2017; 42 (1): 111-124