INTRODUCCION A LOS COSTOS INDUSTRIALES

1. Estructura de costos

El primer paso para que una firma pueda controlar sus costos es tener un
conocimiento acabado de su estructura de costos. La mayora de las empresas
calculan los costos de sus productos por dos motivos. Por un lado, conocer el costo
del bien sirve de base para fijar su precio de venta, ya que:

Precio de venta=costo total unitario + margen de utilidad.

Ahora bien, si la empresa fija precios slo a partir de los precios de mercado (en
funcin a la competencia), sin analizar si son suficientes o no para cubrir sus costos,
puede ser peligroso para su supervivencia.
As, las compaas tambin calculan sus costos con el fin de conocer el resultado
del negocio. Cuando los ingresos por venta son mayores a los costos, se generan las
utilidades necesarias para seguir creciendo.

Ingresos-costos totales=resultados (positivos o negativos)

Sin embargo, un buen sistema de costeo es mucho ms que esto: es un

instrumento de planificacin, control y gestin. No slo es posible costear productos;
se pueden comparar costos entre departamentos, localizando puntos dbiles y
procesos ineficientes en la empresa, lo cual permite aplicar acciones correctivas, fijar
responsables y definir indicadores para medir su desempeo. Como se desarrollar
ms adelante, el clculo de los costos es clave para tomar cualquier decisin en todas
las reas de la empresa.

Tradicionalmente, el costo de un producto se compone de:

Materia prima o materiales directos (MP o MD): abarca todos los insumos
que se emplean para la fabricacin del bien, siempre que se puedan medir y
cargar en forma precisa a las unidades producidas. Por ejemplo, el cuero
utilizado en la elaboracin de zapatos.

Mano de obra directa (MOD): es el monto de los sueldos de los operarios que
pueden identificarse con la fabricacin de un producto particular. Siguiendo con
el mismo ejemplo de la industria del calzado, se refiere al salario de un
trabajador que recibe una retribucin a destajo (por las unidades de zapatos
fabricadas).
Ntese que cuando un empleado percibe un sueldo o jornal fijo, habr
que elegir un criterio de reparto para distribuir el costo de la mano de obra
entre las distintas unidades producidas (n de unidades producidas, tiempo
utilizado para producir cada bien, el costo de la mano de obra directa, entre
otros).

Costos indirectos de fabricacin (CIF): incluye todo el resto de los costos

que no pueden identificarse o medir para un producto especfico:
depreciaciones, gastos de mantenimiento de equipos, alquileres, seguros,
impuestos, mano de obra indirecta (sueldos del personal de administracin o
supervisores de produccin), etc.

Actualmente, esta clasificacin est siendo reemplazada por la distincin entre

materiales directos y costos de conversin (los cuales incluyen la MOD y los CIF).
Tambin pueden encontrar cierta bibliografa que separe, por un lado, el costo primo
(suma de la MP y la MOD), y por otro lado, los CIF. En resumen:
 Costos de produccin: Materia Prima +Costos de conversin (MOD+CIF)

Costos de produccin: Costo Primo (MP+MOD)+CIF

2 Tipos de costos

Para calcular los costos, analizarlos y presentar la informacin necesaria para la

toma de decisiones, es necesario clasificarlos de acuerdo a distintas categoras o
grupos. A continuacin se presentan las clasificaciones de costos ms importantes:

Segn su funcin:

Costos de produccin: son los que se generan en el proceso de

transformar la materia prima en productos terminados. Incluyen los costos de
produccin propiamente dichos segn el proceso productivo correspondiente (por
ejemplo, moldeo, corte, secado, etc) as como los costos de mantenimiento de la
planta y equipos y los costos logsticos: recepcin de materiales, almacenes y
despacho.
Costos comerciales: son los que se incurren en las reas de venta y
marketing. Por ejemplo, sueldos del personal comercial, fletes hasta el lugar de
destino de la venta, seguros por el transporte de la mercadera, gastos de
promocin y publicidad, etc.
Costos administrativos: se originan en el rea de oficina para la
gestin del negocio. Incluyen los salarios del personal administrativo, honorarios
por servicios profesionales, alquiler de oficina y papelera e insumos propios de
la administracin.
Costos financieros: se generan por la obtencin de fondos de
terceros para financiar la actividad empresarial, como por ejemplo intereses
pagados por prstamos, comisiones bancarias, entre otros.

Segn su comportamiento o relacin con el volumen de actividad:

Costos Variables: mantienen una relacin directa con las cantidades

producidas y son proporcionales al nivel de actividad (por ejemplo la materia
prima y otros insumos de produccin, envases y embalajes, comisiones por venta,
etc).
Costos Fijos o Estructurales: son independientes del volumen de
produccin, es decir, no cambian dentro de un determinado rango o lmite
relevante de actividad. Ejemplos: el alquiler de la fbrica, la prima del seguro por
incendio, el impuesto inmobiliario.

Los costos fijos estn asociados a la capacidad instalada o a la estructura de la

empresa, mientras que los costos variables se relacionan al nivel de actividad real.
Grficamente puede observarse que los cambios en el volumen afectan a los costos
variables totales, pero no a los costos fijos totales.

Costos Totales=Costos variables totales + costos fijos totales

En cambio, cuando se calculan los costos unitarios o promedios (el costo total
dividido el n de unidades producidas), el costo variable unitario permanece igual y el
costo fijo unitario se reduce a medida que aumenta el volumen de produccin.

Costo unitario total=costo variable unitario + costo fijo unitario

 Esto significa que:
Como el costo de un producto contiene una cuota de costo fijo
calculada sobre el nivel de actividad real, esto da lugar a costos
unitarios sensiblemente distintos en cada periodo de tiempo (lo cual es
especialmente evidente cuando la produccin tiene cierta
estacionalidad).

En lo posible, es recomendable pensar en trminos de costos totales en

lugar de costos unitarios.

Hasta el momento, entonces, se puede decir que las empresas tienen 4

posibilidades para aumentar su rentabilidad:
1. Aumentar el margen de ganancias
2. Reducir su costo variable unitario
3. Disminuir sus costos fijos
4. Aumentar su volumen de produccin

En la prctica, la segregacin entre costos fijos y variables es compleja. Como se

mencion anteriormente, los costos fijos se comportan como tales dentro de un cierto
rango relevante y para determinarlo es necesario definir sus lmites mximo y mnimo.
Por ejemplo, la base podra ser la cantidad mnima que se ha producido en los ltimos
3 aos de operaciones (o empezando a contar desde que la produccin es normal, si
hubiese periodos inusuales de baja actividad). El tope superior sera la cantidad
mxima que se puede producir extendiendo las horas de mano de obra actualmente
empleada. La mayora de los costos poseen una parte fija y otros variables: son los
llamados costos mixtos, semi fijos o semi-variables. Por ejemplo, los servicios
pblicos de gas, luz, telfono, suelen tener un piso de consumo mnimo y una tarifa
estipulada por los gastos adicionales.

Segn su identificacin con el objeto de costo elegido:

Directos: son aquellos que se pueden relacionar o imputar a un

producto o departamento determinado. Fsica y econmicamente pueden
identificarse con el objeto de costo (*) en cuestin, el cual puede ser un bien o
servicio, una seccin o una actividad (por ejemplo los materiales y la mano de
obra consumidos para la puesta a punto de una mquina).

Indirectos: a diferencia de los anteriores, no se pueden vincular o

imputar directamente a la unidad de costeo utilizada para el anlisis, con lo cual se
elige una base o ndice de distribucin que sea lgica y razonable para asignarlos.
Cabe destacar que un costo que es directo para un objeto de costeo puede ser
indirecto para otro. Por ejemplo, el sueldo del Jefe de Mantenimiento es directo
para el Departamento de Mantenimiento, pero indirecto respecto a las unidades
fabricadas.

En la mayora de los casos, los costos indirectos al producto son costos fijos, pero
no necesariamente. Es muy comn confundir esta clasificacin con la anterior. El
siguiente ejemplo puede servir de ayuda para diferenciar los distintos criterios de
clasificacin:

(*) Se llama as a todo elemento que se desea costear: un producto, una

mquina, un proceso, un cliente, etc.

Costos Directo Indirecto

Combustible para el
transporte de
Variable Cobre materiales
Alquiler de Depreciacin de las
Fijo mquina soldadora mquinas

La distincin entre costos directos e indirectos puede resultar compleja, con lo cual
algunos costos directos poco significativos en trminos monetarios podran ser
tratados como costos indirectos. Por ejemplo, el hilo utilizado para coser los zapatos
generalmente se considera un costo indirecto. As, la diferencia entre costos
directos e indirectos depende de la posibilidad o conveniencia de su identificacin con
la unidad de costeo elegida.

3 Asignacin de costos.

Como se mencion anteriormente, los costos indirectos no tienen una relacin

identificable con el rea o producto en particular que se est considerando. Por ello, se
distribuyen entre los departamentos o las unidades producidas mediante algn criterio
de reparto. Conceptualmente, esto se denomina Asignacin o prorrateo de costos
indirectos.

Por qu ser necesario prorratear los costos indirectos a un objeto de costos en

particular? Pueden existir distintos motivos:
 1. Preparar informes para la toma de decisiones, como por ejemplo conocer el
costo unitario de un producto para definir un precio de venta.
2. Estimular al personal a trabajar en la reduccin de costos y de esta manera
lograr un efecto imitacin entre los distintos departamentos de la empresa.
3. Medir los resultados: valorizar los inventarios e identificar los costos anormales,
que no forman parte de los productos terminados.

Cualquiera sea el propsito a cumplir, es fundamental seleccionar una base lgica

y racional para efectuar el prorrateo. Se denomina base de asignacin al
denominador comn que permite relacionar sistemticamente un costo indirecto (o un
conjunto de costos indirectos) al objeto de costos seleccionado.

La eleccin de la base de asignacin se pueden basar en:

La relacin causa efecto: por ejemplo entre los gastos de mantenimiento
y las horas de trabajo empleadas en una mquina.
Los beneficios recibidos: como puede ser entre el gasto de publicidad
institucional y las unidades vendidas de los distintos productos.
Capacidad para soportar los costos: cuando el precio del producto se
determina en el mercado, se pueden asignar ms costos indirectos al bien
que tiene un mayor margen.

La base de asignacin elegida depende del propsito del costeo, el criterio

del analista y el costo de implementarla. A continuacin se listan una serie ejemplos
de las bases de asignacin ms utilizadas:

n unidades producidas, kg o litros producidos costo MOD

n unidades vendidas, kg o litros vendidos costo materiales directos
n hs hombre costo primo
n hs mquina costo de los respuestos
n montajes, n ensambles costo de las reparaciones
n piezas (manejo de materiales) valor de los activos (servicio de vigilancia)
n de vueltas (trabajo de torno) superficie (m2)
n de unidades probadas (calidad) dimetro
n compras recibidas (recepcin de MP) peso del producto
n reparaciones ventas en pesos
n cajas en stock (mantenimiento PT) precios de venta
n de entregas, n cajas enviadas, n de embarques tamao del pedido
n empleados/vendedores km recorridos
n de pedidos, remitos, facturas, rdenes valor del pedido
n unidades transportadas tiempo invertido (en producir, vender, controlar)
n clientes, n visitas a clientes

A la hora de costear un producto, entonces, es necesario tener en cuenta que

cada unidad, adems del costo directo, contiene una porcin de costos indirectos. Esta
cuota de costos indirectos de cada producto depende de la base de asignacin de
costos elegida. Por lo tanto, la utilidad de cada producto tambin vara segn el criterio
de distribucin de los costos indirectos que se haya adoptado. De all surge el sistema
de costeo directo o variable que se desarrolla ms adelante.

Cuando el criterio de prorrateo no se ajusta a la realidad, se estarn sub o sobre

costeando los productos. El sistema de costeo directo justamente permite conocer qu
productos estn subvencionando a otros. Sin embargo, la seleccin de la base de
asignacin de costos es una cuestin de criterio. Cuanto mayor sea la proporcin de
costos totales que puedan clasificarse como directos, tanto ms precisos sern los
costos. NO existe un nico enfoque para asignar correctamente los CIF, el prorrateo
es esencialmente arbitrario.

4 Punto de equilibrio

Se denomina punto de equilibrio a aquel nivel de produccin y ventas (en trmino

de unidades o facturacin) en el cual una empresa cubre todos sus costos. En otras
palabras, a este nivel de produccin y ventas la utilidad es cero, o sea, que sus
ingresos totales son iguales a los costos totales:

Ingresos totales=costos fijos + costos variables (a)

Si se expresa esta ecuacin en trmino de unidades:

p*q=CF+CVu*q

Despejando:

q=CF/p-cvu

Esta frmula nos permite conocer el n de unidades a producir y vender para

alcanzar la situacin de equilibrio. Si se quisiera conocer qu monto debe ser
facturado para que los beneficios sean iguales a cero, la frmula es:

V=CF/1-(p-cvu)

Aparece aqu un nuevo concepto que es importante profundizar: el margen de

contribucin o contribucin marginal (CMg). Matemticamente, la CMg es la
diferencia entre el precio de venta y el costo variable unitario.

CMgu=Precio de venta-costo variable unitario

CMgtotal= Ventas-Costos Variables

Desde el punto de vista conceptual, la CMg representa lo que contribuye cada

producto a cubrir los costos fijos. Una empresa debe elaborar bienes que tienen CMgu
positiva, aun cuando en su conjunto arroje quebrantos, ya que, debido a la existencia
de los costos fijos, la eliminacin de cualquier producto generar prdidas mayores.
Una vez que el volumen de produccin/venta supera el punto de equilibrio, la CMgu
indica la ganancia que nos deja la produccin y venta de cada producto. De esta
manera, la CMgu es la cantidad de ingresos operacionales (ventas) que quedan
disponibles para cubrir los costos fijos y generar una utilidad.

Ahora bien, la mayora de las empresas fabrican ms de un producto. Siendo as,

ya no es tan simple la manera de calcular el punto de equilibrio. Habr que trabajar
con una Contribucin Marginal Promedio Ponderada por la mezcla de ventas
estimada. Adems, habr que analizar la estructura de la empresa, para identificar si
existen costes fijos directos a los productos, como por ejemplo maquinaria especfica,
trabajadores contratados para una lnea concreta, un taller relacionado con un solo
artculo, etc.

El anlisis del equilibrio por departamento o por producto (en firmas multiproductos)
plantea un problema especial a causa de los costos indirectos. Por ello, se recomienda
desarrollar un anlisis antes y despus de la asignacin de costos.
 Finalmente, no debe dejarse de comprobar si el clculo del punto de equilibrio es
correcto. Simplemente se reemplaza el dato obtenido en (a) para verificar el
cumplimiento de la igualdad.

Cabe destacar que el anlisis del punto de equilibrio tambin se conoce como el
Modelo Costo-Volumen -Utilidad porque estudia la relacin que existe entre los
costos fijos, los costos variables, el volumen de ventas y los beneficios, de forma tal
que permite evaluar el impacto del cambio de una de las variables sobre el resto. Con
una simple planilla de clculo se pueden armar diferentes escenarios que sean de
utilidad para tomar decisiones. Es decir, efectuar un Anlisis de Sensibilidad. Por
ejemplo, se pueden plantear preguntas como:
1. A cunto debe ascender el precio de venta para generar un beneficio de x
monto?
2. Cul es el ahorro en los costos variables que debera generarse para
compensar un aumento en los costos fijos?
3. Qu efecto tendra un cambio en el precio de venta sobre el punto de
equilibrio?

Como cualquier otro modelo, el anlisis el punto de equilibrio se basa en una serie
de supuestos:

Todos los costos pueden clasificarse como fijos o variables.

El precio de venta no cambia con el nivel de actividad.
La mezcla de productos permanece constante.
Las polticas administrativas bsicas no cambian en el corto plazo (por
ejemplo, las polticas salariales).
No existe inflacin ni deflacin.
La productividad de la mano de obra se mantiene sin cambios en el
corto plazo.
No hay cambios en el inventario, es decir, el nivel de produccin y
ventas son aproximadamente iguales.

Si bien es notorio que la mayora de los supuestos no se cumplen en la realidad, el

efecto no debera ser tan significativo porque se trata de un modelo para el anlisis de
corto plazo. El hecho que los supuestos puedan o no validarse en cada caso concreto
depender fundamentalmente del juicio del analista. Factores como la productividad,
inventarios, etc rara vez cambian en forma significativa en el corto plazo. No obstante,
si ello ocurriera, cambiaran las relaciones existentes entre el volumen y los costos y
deber efectuarse un nuevo anlisis.

Una vez determinado el punto de equilibrio, es posible comparar las ventas

reales o presupuestadas con las ventas de equilibrio para la compaa. Esta relacin,
que se puede medir en trmino de unidades o porcentualmente, se denomina Margen
de Seguridad, pues es una especie de colchn que posee la empresa para soportar
una baja en el nivel de actividad sin incurrir en prdidas.