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ELIZABE TH NIMA NIMA

Con la colaboracin de
Vctor Valdez Ramrez y Fiorella Ch Huamn

Fiscalizacin
tributaria
ENFOQUE LEGAL

TOMO I

ANLISIS BASE LEGAL JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL


OPININ DE LA SUNAT CASOS PRCTICOS CUADROS
MODELOS Y FORMULARIOS

NOVEDOSO
MTODO
DE PREGUNTAS
CLAVES Y SUS
RESPUESTAS
CONTADORES
& EMPRESAS

FISCALIZACIN TRIBUTARIA
ENFOQUE LEGAL

PRIMERA EDICIN
AGOSTO 2013
8,040 ejemplares

Elizabeth Nima Nima


Gaceta Jurdica S.A.

PROHIBIDA SU REPRODUCCIN
TOTAL O PARCIAL
DERECHOS RESERVADOS
D.LEG. N 822

HECHO EL DEPSITO LEGAL EN LA


BIBLIOTECA NACIONAL DEL PER
2013-11684

LEY N 26905 / D.S. N 017-98-ED


ISBN COLECCIN:
978-612-311-081-9
ISBN TOMO I:
978-612-311-082-6
REGISTRO DE PROYECTO EDITORIAL
31501221300674

DIAGRAMACIN DE CARTULA
Martha Hidalgo Rivero
DIAGRAMACIN DE INTERIORES
Wilfredo Gallardo Calle

Gaceta Jurdica S.A.


Angamos Oeste 526 - Miraflores
Lima 18 - Per
Central Telefnica: (01)710-8900
Fax: 241-2323
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Impreso en: VCTOR VALDEZ RAMREZ


Imprenta Editorial El Bho E.I.R.L.
FIORELLA CH HUAMN
San Alberto 201 - Surquillo
Lima 34 - Per
PRESENTACIN

Para nadie es ajeno que en los ltimos aos la Sunat ha incrementado sus accio-nes
de control, verificacin, fiscalizacin y cobranza en su afn de promover el
cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias, as como de elevar la
recaudacin y combatir la evasin fiscal.
Considerando lo anterior, resulta necesario que el contribuyente no solo se en-
cuentre atento a sus derechos sino que adems tome previsiones que le permi-tan
responder adecuadamente a los diversos requerimientos que hace la Admi-
nistracin Tributaria, principalmente cuando decide iniciar un procedimiento de
fiscalizacin tributaria.
En esa lnea, la presente obra denominada Fiscalizacin Tributaria - Enfo-que
Legal tiene como objetivo dar respuesta a las principales interrogantes que los
contribuyentes suelen tener cuando enfrentan cada una de las etapas y actuaciones
que tienen lugar a lo largo de un procedimiento de fiscalizacin tributaria.

De esta forma, en la presente obra desarrollamos, a modo de preguntas y res-


puestas, los siguientes grandes temas:
El alcance, finalidad y lmites de la facultad de fiscalizacin de la
Admi-nistracin Tributaria, dando a conocer cules son las facultades
espec-ficas con las que cuenta cuando ejerce dicha facultad y que le
permiten verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias
sustanciales y formales de cargo de los contribuyentes.
Los sujetos que son pasibles del ejercicio de la facultad de
fiscalizacin de la Administracin Tributaria, dando a conocer cules son
los derechos y garantas con los que cuentan, as como las obligaciones que
son de su cargo cuando enfrentan un procedimiento de fiscalizacin.
Las diversas acciones de control que se encuentra facultada a realizar la
Sunat para verificar y/o exigir el cumplimiento de las obligaciones tribu-
tarias de cargo del deudor, diferenciando para ello en qu consisten los
operativos de control, las acciones inductivas, las acciones de verifica-cin y
los procedimientos de fiscalizacin, sean estos ltimos de carcter parcial o
definitivo.

5
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

El lugar donde la Sunat puede llevar a cabo el procedimiento de


fiscaliza-cin, dando a conocer aquellas situaciones en las que la Sunat o el
mismo contribuyente puede requerir su cambio.
Los periodos que pueden ser fiscalizados por la Sunat, dando a
conocer los plazos de prescripcin con los que cuenta as como las causales
de interrupcin y/o suspensin del cmputo de los referidos plazos.
Los distintos requerimientos que la Sunat puede notificar al inicio y
du-rante el desarrollo de un procedimiento de fiscalizacin, detallando los
requisitos mnimos que tales documentos deben cumplir as como la for-ma
en la que se debera dar respuesta a los mismos.
Los plazos dentro de los cuales la Sunat puede llevar a cabo un
procedi-miento de fiscalizacin tributaria, as como los plazos que dicha
entidad debe otorgar a los contribuyentes para la exhibicin y/o presentacin
de la informacin requerida en un procedimiento de fiscalizacin.
Las pruebas que se pueden presentar dentro de un procedimiento de
fiscalizacin tributaria.
La oportunidad en que la Sunat pone fin al procedimiento de fiscaliza-
cin, detallando los requisitos mnimos que deben cumplir los documen-tos que
dicha entidad emita como consecuencia de dicha finalizacin.
Los medios de defensa con los que cuentan los contribuyentes frente
a las actuaciones de la Administracin Tributaria dentro de un
procedimiento de fiscalizacin y su finalizacin.
Las principales infracciones que se configuran en un procedimiento
de fiscalizacin as como las sanciones que son aplicables, sea porque el su-
jeto fiscalizado no cumple con determinadas obligaciones formales que son
requeridas por la Sunat; o, como consecuencia de la revisin efec-tuada por
dicha entidad de la determinacin de deuda efectuada por los contribuyentes.

Cabe anotar que la presente obra ha sido desarrollada no solo sobre la base de la
legislacin vigente, que regula los procedimientos de fiscalizacin iniciados por la
Sunat, sino que tambin se han considerado las distintas opiniones emi-tidas por la
doctrina, as como los criterios que han sido desarrollados por la Sunat y el
Tribunal Fiscal a lo largo de los ltimos aos.
Por lo anterior, estamos seguros que la presente obra se convertir en un ma-terial
de obligatoria lectura.
LA AUTORA

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CAPTULO I
LA FACULTAD DE FISCALIZACIN DE LA
ADMINISTRACIN TRIBUTARIA
OBJETIVOS DEL CAPTULO

Dar a conocer los alcances y finalidad de la facultad


defiscalizacin de la Administracin Tributaria,
diferen-ciando los conceptos de funcin fiscalizadora,
facultad de fiscalizacin y procedimiento de fiscalizacin.

Dar a conocer cules son las facultades especficas


conlas que cuenta la Administracin Tributaria cuando
ejerce su facultad de fiscalizacin y que le permiten ve-
rificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias
sustanciales y formales de cargo de los contribuyentes.

Dar a conocer qu significa que el ejercicio de la facul-tad


de fiscalizacin de la Administracin Tributaria sea
discrecional, as como los lmites de la misma descri-
biendo cada uno de los principios legales que regulan
dicha facultad.

Dar a conocer cmo la Administracin Tributaria or-


ganiza la gestin de los tributos que administra y pro-
grama las acciones de control del cumplimiento de las
obligaciones tributarias, describiendo los medios con los
que cuenta y fuentes de informacin utilizadas para llevar
a cabo dicha programacin.
CAPTULO I
LA FACULTAD DE FISCALIZACIN DE
LA ADMINISTRACIN TRIBUTARIA

ALCANCES Y FINALIDAD DE LA FACULTAD DE FISCALI-


ZACIN TRIBUTARIA

BASE LEGAL
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N 133-
2013-EF.
Reglamento del Procedimiento de Fiscalizacin de la Sunat, aprobado por Decreto
Supremo N 085-2007-EF y normas modificatorias.
Reglamento del Fedatario Fiscalizador, aprobado por Decreto Supremo N 086-2003-EF.

Ley del Procedimiento Administrativo General, aprobada por Ley N 27444, apli-cable
supletoriamente en materia tributaria, en virtud a la Norma IX del Ttulo Preliminar del
Cdigo Tributario.
Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgnica de la
Superintendencia de Banca y Seguros, aprobada por Ley N 26702.
Resolucin de Superintendencia que establece las normas referidas a libros y regis-tros
vinculados a asuntos tributarios, aprobada por Resolucin de Superintendencia N 234-
2006/SUNAT y normas modificatorias.
Aprueban disposiciones para la colocacin de sellos, letreros y carteles oficiales con
motivo de la ejecucin o aplicacin de sanciones o en ejercicio de las funcio-nes de la
Administracin Tributaria, aprobada por Resolucin de Superintendencia N 144-
2004/SUNAT.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Dictan normas que regulan el uso de tecnologas avanzadas en materia de archivo de


documentos e informacin tanto respecto de la elaborada en forma convencional como la
producida por procedimientos informticos en computadoras, aprobadas por Decreto
Legislativo N 681.
Ley que establece los alcances del Decreto Legislativo N 681, aprobado por Ley N 28186.

En qu consiste la facultad de fiscalizacin tribu-taria?

La facultad de fiscalizacin tributaria es una potestad jurdica (poder-deber) de


la que se encuentra investida la Administracin Tributaria para compro-bar el
cumplimiento de las obligaciones tributarias sustanciales y formales que son de
cargo de los deudores tributarios(1).
Tal como lo ha sostenido la doctrina nacional, fiscalizar implica desplegar
ciertas actuaciones respecto de una persona natural o jurdica, a los efectos de
verificar si respecto de ella se produjo algn hecho imponible, y de haber
ocurrido ello, si cumpli oportuna y adecuadamente con la obligacin de su
cargo, para lo cual la Ley otorga facultades discrecionales(2).
En nuestro caso, la referida facultad de fiscalizacin tributaria se encuentra
regulada en el artculo 62 del Cdigo Tributario, no obstante, de la lectura de
dicho artculo vemos que se confunden tres conceptos distintos:

El concepto de funcin fiscalizadora: este es el concepto ms amplio


de fiscalizacin y se refiere al poder que tiene el Estado para verificar y
resguardar el correcto cumplimiento de las obligaciones tributa-rias. Este
primer concepto se sita en un plano abstracto: la funcin

De acuerdo con el artculo 7 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto
Supremo N 133-2013-EF, en adelante Cdigo Tributario, deudor tributario es la persona obligada al
cumplimiento de la prestacin tributaria como contribuyente o responsable.
Al respecto, el artculo 8 del mencionado Cdigo define como contribuyente a aquel que realiza, o respecto
del cual se produce el hecho generador de la obligacin tributaria.
Por su parte, el artculo 9 define como responsable a aquel que sin tener la condicin de contribuyente debe
cumplir la obligacin atribuida a este.
ROBLES MORENO, Carmen; RUIZ DE CASTILLA PONCE DE LEN, Francisco y otros. Cdigo
Tributario. Doctrina y Comentarios. Lima, Pacfico Editores, p. 374.

10
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

fiscalizadora existe en toda Administracin como consecuencia di-recta


del poder de imperio del Estado, sin que deba ejercerse alguna actividad
concreta(3).
El concepto de facultad de fiscalizacin: es una atribucin genrica
otorgada y determinada por la ley para que la Administracin Tribu-taria
pueda realizar conductas concretas y especficas para verificar el
cumplimiento de las obligaciones tributarias.

La principal diferencia entre el concepto de facultad de fiscalizacin y el


concepto de funcin fiscalizadora, es que en la primera s exis-ten
actuaciones o actividades concretas susceptibles de ser calificadas como
regladas o discrecionales.

As, el primer prrafo del artculo 62 contiene la definicin del con-cepto


de facultad de fiscalizacin en el sentido estricto, siendo que los
numerales de dicho artculo contienen las atribuciones o las actua-ciones
especficas de fiscalizacin (tales como las actividades de ins-peccin,
investigacin y control de cumplimiento de las obligaciones tributarias),
las cuales son discrecionales(4).
El concepto de procedimiento de fiscalizacin: conjunto de actos y
diligencias tramitados por la Administracin Tributaria conducente a la
emisin de un acto administrativo que produzca efectos jurdicos
individuales o individualizables sobre la obligacin tributaria, esto es: un
acto administrativo(5).


Cul es la finalidad de iniciar un procedimiento de
fiscalizacin tributaria?
La finalidad de iniciar un procedimiento de fiscalizacin tributaria no es nica-
mente la determinacin de la deuda tributaria, su finalidad es mucho ms amplia.

ZEGARRA VILCHEZ, Juan Carlos. Apuntes para la elaboracin de un concepto de fiscalizacin tributaria
en el Per. Vectigalia, Lima, Ao 2, 2006, p. 53.
Ibdem, p. 64.
dem.

11
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

En efecto, el procedimiento de fiscalizacin solo es un conducto, una va


(regulada) dentro de la cual la Administracin lleva a cabo todas las atri-
buciones especficas de fiscalizacin que le han sido atribuidas por Ley (ar-
tculo 62 del Cdigo Tributario). As, la finalidad del procedimiento de
fiscalizacin es obtener certidumbre sobre la realizacin de los hechos im-
ponibles y sobre los distintos elementos que los integran (relacin jurdico
tributaria sustancial. Por ejemplo, la obligacin de pago de los impuestos, tasas
y contribuciones) o sobre el cumplimiento de obligaciones tributarias formales
(relacin jurdico tributaria formal o de derecho administrativo. Por ejemplo, la
presentacin de declaraciones, llevar libros de contabilidad de acuerdo a ley,
emitir comprobantes de pago, etc.)(6).
En este mismo sentido, el Reglamento de Fiscalizacin de la Sunat(7), cuan-do
se refiere al procedimiento de fiscalizacin que puede iniciar especfi-camente
la Sunat, establece que mediante dicho procedimiento la referida entidad
comprueba:

La correcta determinacin de la obligacin tributaria.

El cumplimiento de las obligaciones formales relacionadas a la


obliga-cin tributaria.

003 Quin ejerce la facultad de fiscalizacin tributaria?

Conforme a los artculos 50 y 52 del Cdigo Tributario, la facultad de


fiscalizacin es ejercida por la Superintendencia Nacional de Aduanas y de
Administracin Tributaria - Sunat y por los gobiernos locales, en tanto r-ganos
de administracin de tributos titulares del poder fiscalizador.

Ninguna otra autoridad puede ejercer las facultades fiscalizadoras, salvo


autorizacin normativa expresa.

dem.
Aprobado mediante Decreto Supremo N 085-2007-EF.

12
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

As, por ejemplo, el artculo 93 del Decreto Legislativo N 776 faculta a las
municipalidades a entregar en concesin los servicios de fiscalizacin de los
tributos a su cargo, siempre que no se viole la reserva tributaria.

Si se practicaran acciones fiscalizadoras por entidades distintas a las auto-


rizadas para ello, las determinaciones de deuda tributaria o de la comisin de
infracciones que se realicen seran nulas, al haber sido efectuadas por rganos
incompetentes, causal de invalidez reconocida expresamente por el numeral 1
del artculo 109 del Cdigo Tributario.

Dnde se encuentra regulada la facultad de fisca-lizacin


tributaria?
Conforme lo habiamos indicado en la pregunta 001, la facultad de fiscali-
zacin tributaria se encuentra regulada en el artculo 62 del Cdigo Tribu-tario,
el cual indica que:
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria se ejerce en
forma discrecional, de acuerdo a lo establecido en el ltimo prra-fo de
la Norma IV del Ttulo Preliminar.
El ejercicio de la funcin fiscalizadora incluye la inspeccin, inves-
tigacin y el control del cumplimiento de obligaciones tributarias,
incluso de aquellos sujetos que gocen de inafectacin, exoneracin o
beneficios tributarios ().

De la norma transcrita deben resaltarse las siguientes cuestiones:

El ejercicio de la facultad de fiscalizacin es de carcter discrecional


(este punto es desarrollado en la pregunta 009).
La facultad de fiscalizacin tributaria comprende la realizacin de
la-bores y/o actividades especficas, tales como las de inspeccin, inves-
tigacin y control, para lo cual se concede una amplia lista de faculta-
des especficas (sobre las facultades especficas para el desempeo de
estas labores, vase la pregunta 008).
La facultad de fiscalizacin se ejerce, incluso, respecto a sujetos exo-
nerados, inafectos o que gocen de beneficios tributarios. Por ejemplo,

13
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

de conformidad con el artculo 8-A del Reglamento de la Ley del


Impuesto a la Renta, la Sunat deber fiscalizar no menos del 10% de las
entidades inscritas en el Registro de entidades exoneradas del Im-puesto
a la Renta al amparo de lo previsto en el inciso b) del artculo 19 de la
Ley.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

Sentencia N 4168/2006-PA/TC
As, esta potestad tributaria, en su dimensin fiscalizadora, es re-
gulada en el () Cdigo Tributario (), que en su artculo 62
establece las facultades discrecionales concedidas a la Administra-
cin Tributaria a fin de que pueda cumplir con su labor recauda-toria.
Esta actividad, normada por Ley, otorga gran amplitud de accin a la
Administracin, precisamente para combatir la evasin tributaria. Sin
embargo (), este amplio margen de actuacin se encuentra limitado.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 01304-5-2010
De conformidad con lo establecido por este Tribunal, en la Re-
solucin N 01010-2-2000 de fecha 25 de octubre de 2000, la fa-
cultad de fiscalizacin es el poder del que goza la Administracin
segn la ley, con la finalidad de comprobar el cumplimiento de las
obligaciones y la procedencia de beneficios tributarios y supone la
existencia del deber de los deudores tributarios y terceros de reali-zar
las prestaciones establecidas legalmente para hacer posible esa
comprobacin.

Resolucin N 1406-5-2006
Corresponde a la Administracin Tributaria decidir el ejercicio de la
facultad de fiscalizacin, de conformidad con lo sealado en el
artculo 62 del Cdigo Tributario, en tanto su ejercicio se da en

14
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

forma discrecional y, de acuerdo a lo sealado por la Norma IV del


Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario, se opta por la deci-sin
administrativa que considere ms conveniente para el inters pblico,
dentro del marco de lo que establece la Ley.

Resolucin N 1709-5-2005
La Administracin Tributaria no est obligada a comunicar las faculta-
des especficas a utilizar en el ejercicio del procedimiento de fiscaliza-
cin, por tal razn, dicha comunicacin no se configura como un requi-
sito de la carta de presentacin o el requerimiento, dado que los mismos,
son medios operativos que acreditan la conformidad de los funcionarios.

Resolucin N 09515-5-2004
La facultad de fiscalizacin es el poder del que goza la Administra-
cin Tributaria segn ley, con la finalidad de comprobar el cumpli-
miento de las obligaciones y la procedencia de beneficios tributarios;
asimismo, supone la existencia del deber de los deudores tributarios y
terceros de realizar las prestaciones establecidas legalmente para
hacer posible esa comprobacin, cuyo incumplimiento constituye
infraccin sancionable, encontrndose la Administracin Tributaria
facultada, en el ejercicio de su funcin fiscalizadora, a notificar a los
contribuyentes a fin que le proporcionen la informacin tributaria y
documentacin pertinente con la cual pueda determinar la verda-dera
naturaleza del hecho imponible, teniendo en consideracin los actos,
situaciones y relaciones econmicas que efectivamente reali-cen,
persigan o establezcan los deudores tributarios.

Resolucin N 1010-2-2000
La facultad de fiscalizacin es el poder que goza la Administracin
Tributaria segn ley, con la finalidad de comprobar el cumplimien-to
de las obligaciones y la procedencia de beneficios tributarios as como
supone la existencia del deber de los deudores tributarios y terceros de
realizar las prestaciones establecidas legalmente para hacer posible
esa comprobacin, cuyo incumplimiento constituye infraccin
sancionable.

15
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Resolucin N 1144-3-98
La discrecionalidad, en oposicin a lo reglado, debe ser aplica-da por
la Administracin Tributaria nicamente cuando no exista norma
especfica que regule una situacin determinada.

La facultad de fiscalizacin tributaria supone ne-


cesariamente un deber de colaboracin por parte de los
contribuyentes?
Desde una perspectiva conceptual y prctica, el ejercicio efectivo y cabal de la
facultad de fiscalizacin supone la existencia de un deber de colaboracin por
parte de los contribuyentes y de terceros con la Administracin Tributaria.

En nuestro ordenamiento, dicho deber de colaboracin es materia de de-


sarrollo, principalmente, en los artculos 87 a 91 del Cdigo Tributario, que
contienen las obligaciones formales de los deudores tributarios respecto a
cualquier tributo, y cuyo cumplimiento permite que la Administracin
Tributaria cuente con informacin que legislativamente se ha considerado
relevante para ejercer adecuadamente la facultad fiscalizadora.

Complementariamente, los artculos 173 a 177 del Cdigo Tributario tipifi-can


las infracciones relacionadas al incumplimiento de obligaciones formales,
incluyendo las que tiene como causa especfica la no colaboracin con la Ad-
ministracin Tributaria en el ejercicio de sus funciones fiscalizadoras.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 397-2-2009
La facultad de fiscalizacin es el poder del que goza la Adminis-
tracin Tributaria segn ley, para comprobar el cumplimiento de las
obligaciones y la adecuada procedencia de los beneficios tri-butarios;
asimismo, supone la existencia del deber de los deudo-res tributarios y
terceros de realizar las prestaciones establecidas

16
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

legalmente para hacer posible esa comprobacin, cuyo incumpli-


miento constituye infraccin sancionable, encontrndose la Admi-
nistracin Tributaria, en ejercicio de su funcin fiscalizadora, fa-
cultada a notificar a los contribuyentes a fin de que le proporcionen la
informacin tributaria y documentacin pertinente a partir de la cual
pueda determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible.

Resolucin N 3031-2-2007
La facultad de fiscalizacin supone la existencia del deber de los
deudores tributarios y terceros de realizar prestaciones establecidas
legalmente para comprobar el cumplimiento de las obligaciones tri-
butarias, cuyo incumplimiento constituye infraccin sancionable. En
tal sentido, la Administracin Tributaria se encuentra facultada, en
ejercicio de su funcin fiscalizadora, a requerir a los contribuyen-tes
la informacin tributaria y documentacin pertinente con la cual se
pueda determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible.

Qu acciones puede ejercer la Administracin Tri-


butaria en virtud a su facultad de fiscalizacin?
Conforme lo desarrollaremos en el Captulo IV, las acciones de fiscaliza-cin
tributaria pueden dividirse en cuatro grupos:

Los procedimientos de fiscalizacin parcial o definitiva


(auditoras). Se trata de la accin fiscalizadora ms exhaustiva. Mediante
los procedi-mientos de fiscalizacin la Administracin Tributaria analiza a
detalle la cuantificacin de las obligaciones tributarias autodeterminadas por
un contribuyente especfico, conforme a las reglas contenidas en el C-digo
Tributario y en el Reglamento de Fiscalizacin de la Sunat.

Estos procedimientos siempre se inician con la notificacin de dos


documentos: i) la carta de presentacin, en la que se identifica a los
funcionarios de la Administracin Tributaria a cargo del procedi-miento
(auditores y supervisor); y, ii) el requerimiento inicial, por el

17
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

que se solicita a la entidad fiscalizada la presentacin y/o exhibicin de


documentacin.

Asimismo, se revisan los sistemas contables del contribuyente, libros,


registros, comprobantes de pago y documentacin relevante vinculada
con la realizacin de hechos generadores de obligaciones tributarias, que
puede ser confrontada con informacin proporcionada por terce-ros, a
travs de cruces de informacin, o con datos obtenidos por la
Administracin Tributaria a travs de actuaciones de inspeccin o me-
diante sus sistemas informticos.

Normalmente, los procedimientos de fiscalizacin comprenden un


ejercicio gravable ntegro en el caso de tributos de periodicidad anual
(fundamentalmente, el Impuesto a la Renta), y periodos de hasta 12
meses tratndose de tributos de periodicidad mensual (como es el caso
del Impuesto General a las Ventas o el Impuesto Selectivo al Consumo),
pudiendo ampliarse para comprender otros ejercicios gra-vables o
periodos en el caso que se detecten inconsistencias graves o indicios de
evasin tributaria.

Las acciones de verificacin. Comprenden la revisin de aspectos


es-pecficos vinculados con el cumplimiento de las obligaciones tributa-
rias a cargo del deudor tributario seleccionado. Incluye inspecciones
realizadas con el fin de evaluar las solicitudes no contenciosas presen-
tadas por los deudores tributarios. Entre estas actuaciones destacan las
siguientes:
-- Compulsas de comprobantes de pago, libros y/o registros contables y
declaraciones juradas.

-- Revisin de solicitudes de devolucin.

-- Verificacin de destruccin de existencias y otras actuaciones de


control.

-- Verificacin de declaraciones juradas rectificatorias.

-- Requerimientos de informacin efectuados por la Divisin de Pro-


gramacin Operativa.

18
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

Los operativos. Son acciones de control rpidas, sorpresivas y de ca-rcter


masivo, orientadas a la deteccin de situaciones de informali-dad,
generacin de riesgo, creacin de conciencia tributaria y difusin de
normas tributarias. Entre estas tenemos:

-- Operativos de control de emisin y entrega de comprobantes de pago. -


- Operativos de control mvil.

-- Operativos de control de ingresos y punto fijo.

-- Operativos de control de documentacin sustentatoria de mercadera.

-- Operativos para verificar que las mquinas registradoras se encuen-tran


declaradas y emitan comprobantes de pago (tickets) con las for-
malidades exigidas en el Reglamento de Comprobantes de Pago.

-- Verificacin de datos del RUC.

-- Verificacin del cumplimiento de obligaciones formales vinculadas


con la llevanza de libros y registros contables.

Las actuaciones inductivas. Son acciones masivas que buscan generar el


cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias al menor costo
para la Administracin Tributaria, a travs del envo de comu-nicaciones
a deudores tributarios de poco inters fiscal o como paso previo para
programar el inicio de una fiscalizacin. Estas acciones incluyen
comunicaciones preventivas, cartas inductivas y citaciones.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 735-1-2005
La Administracin Tributaria tiene amplias potestades para fisca-lizar
las declaraciones presentadas por los deudores tributarios; y en el
control del cumplimiento de obligaciones tributarias puede decidir
entre hacer una inspeccin de la documentacin que obre en poder de
los deudores, o realizar dicho control verificando ni-camente sus
propios registros.

19
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

En qu documentos la Administracin Tributaria


exterioriza los resultados obtenidos como conse-cuencia
del ejercicio de la facultad de fiscalizacin?
Como consecuencia de la realizacin de las acciones de fiscalizacin des-critas
en la pregunta 006, la Administracin Tributaria puede objetar la determinacin
de la obligacin tributaria o el cumplimiento de las obli-gaciones formales por
parte de los contribuyentes, dando lugar a distintos instrumentos,
fundamentalmente, los siguientes:

rdenes de Pago. Constituyen actos administrativos mediante los


cuales se exige a los contribuyentes el pago de una deuda cierta.

Las rdenes de Pago se emiten como consecuencia de la verificacin de


una deuda pendiente de pago cuya existencia o determinacin no es
discutida, y no requieren de un procedimiento de fiscalizacin previo.
Actas Probatorias, Preventivas y de Asistencia a Citaciones.
Estos do-cumentos contienen los resultados de las diligencias efectuadas
por fedatarios fiscalizadores, o de las labores de verificacin mediante
citaciones cursadas a los contribuyentes.
A diferencia de las Resoluciones de Determinacin y Multa, los instru-
mentos en mencin no son susceptibles de redeterminar obligaciones
tributarias ni cuantifican sanciones por la comisin de infracciones. Sin
embargo, s pueden acreditar o dejar constancia de la comisin de
infracciones y, en ese sentido, servir de respaldo a la emisin posterior de
Resoluciones de Multa.

Resoluciones de Determinacin. Mediante estos documentos la


Ad-ministracin Tributaria expresa su conformidad o disconformidad
con la cuantificacin de la deuda o prdida tributaria, o la existencia de
crditos, segn lo contenido en la autoliquidacin efectuada por los
contribuyentes va Declaracin Jurada.
Las Resoluciones de Determinacin son emitidas exclusivamente al
cierre de un procedimiento de fiscalizacin, ya sea definitivo o parcial, e
independientemente que la Administracin Tributaria se encuentre
conforme o no con la determinacin efectuada por el contribuyente.

20
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

As, si la determinacin del contribuyente no fuera objetada, la Ad-


ministracin Tributaria deber emitir Resoluciones de Determinacin con
valor 0.

De otro lado, si existieran discrepancias entre la determinacin de la


deuda tributaria efectuada por el contribuyente y la llevada a cabo por la
Administracin Tributaria (ya sea por la imputacin de mayores ingresos
que los declarados o el desconocimiento de una deduccin, crditos o
cualquier otra circunstancia), las Resoluciones de Deter-minacin que se
emitan expresarn dichas circunstancias, y debern encontrarse
debidamente motivadas mediante los Anexos a las Reso-luciones de
Determinacin.

Resoluciones de Multa. Mediante estos documentos se cuantifican


las sanciones dinerarias que se imponen a los contribuyentes por la
comisin de las infracciones tipificadas en el Cdigo Tributario y en
normas conexas de rango legal.
Las Resoluciones de Multa no necesariamente requieren de un proce-
dimiento de fiscalizacin definitivo o parcial previo, sino que pueden ser
emitidas por la mera deteccin del incumplimiento de alguna obli-gacin,
por alguno de los medios de recoleccin de datos que maneja la
Administracin Tributaria. Este sera el caso, por ejemplo, de una
Resolucin de Multa emitida por la presentacin extempornea de una
Declaracin Jurada.
Tambin pueden emitirse Resoluciones de Multa como consecuencia de
la constatacin del incumplimiento de obligaciones formales por
diligencias llevadas a cabo por fedatarios fiscalizadores.

Cules son las facultades especficas que se


conce-den a la Administracin Tributaria para
desempe-ar su facultad de fiscalizacin?
Tal como lo mencionramos en la pregunta 004, el ejercicio de la funcin
fiscalizadora comprende labores de inspeccin, investigacin y control del
cumplimiento de obligaciones tributarias.

21
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

A fin de que tales labores se desarrollen adecuadamente, se concede a la


Administracin Tributaria una larga lista de facultades especficas, que se
encuentran reguladas en los numerales 1 al 20 del segundo prrafo del artculo
62 del Cdigo Tributario, siendo las mismas las siguientes:

Exigir la exhibicin de libros y/o registros y otros docu-


mentos relacionados con asuntos tributarios
La Administracin Tributaria podr exigir a los deudores tributarios la
exhibicin y/o presentacin de:

-- Sus libros, registros y/o documentos que sustenten la contabilidad y/o


que se encuentren relacionados con hechos susceptibles de ge-nerar
obligaciones tributarias, los mismos que debern ser llevados de
acuerdo con las normas correspondientes.

-- Su documentacin relacionada con hechos susceptibles de generar


obligaciones tributarias en el supuesto de deudores tributarios que de
acuerdo a las normas legales no se encuentren obligados a llevar
contabilidad.

-- Sus documentos y correspondencia comercial relacionada con he-chos


susceptibles de generar obligaciones tributarias.

-- Informes y anlisis relacionados con hechos susceptibles de gene-rar


obligaciones tributarias.

Conforme lo desarrollaremos en el Captulo 9, solo cuando existan


razones justificadas, la Sunat otorgar un plazo no menor a dos (2) das
hbiles para la exhibicin de documentos. En consecuencia, la regla
general ser que la Administracin Tributaria pueda exigir la exhibicin
o presentacin de documentos de manera inmediata. En todo caso,
corresponder al contribuyente acreditar la imposibilidad de presentar o
exhibir la documentacin requerida por la Administra-cin Tributaria de
manera inmediata.

De otro lado, conforme lo desarrollaremos tambin en el Captulo IX, si


el deudor tributario no cumpliera con presentar y/o exhibir la

22
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

documentacin y/o informacin solicitada por la Administracin Tri-


butaria dentro del plazo otorgado en el requerimiento notificado, in-
currir en la infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo 177 del
Cdigo Tributario. No obstante, si la documentacin y/o informacin
fuera solicitada con ocasin del inicio o dentro de un procedimiento de
fiscalizacin, el requerimiento mediante el cual se solicitara di-cha
documentacin y/o informacin no fuera cerrado a pesar de la conducta
omisa del sujeto fiscalizado, y se emitiera un nuevo reque-rimiento
reiterando la solicitud de documentacin, se entender que el plazo
originalmente otorgado se ha prorrogado y, por lo tanto, no habr lugar a
infraccin.

Ahora bien, respecto al ejercicio de esta facultad especfica por parte de


la Administracin Tributaria de exigir la exhibicin de documen-tos
relacionados con asuntos tributarios, se debern tener en cuenta los
siguientes efectos recogidos en los artculos 40 y 41 de la Ley de
Procedimiento Administrativo General:

-- La prohibicin a la Administracin Tributaria de solicitar docu-


mentacin que ya obra en su poder (esto ltimo tambin se en-cuentra
recogido expresamente por el artculo 92 del Cdigo Tributario).

-- La facultad del administrado de presentar copias simples o auten-


ticadas por fedatarios en reemplazo de documentos originales o copias
legalizadas notarialmente de tales documentos.

-- La facultad del administrado de presentar traducciones simples, con


indicacin y suscripcin del traductor, en vez de traducciones
oficiales.

-- La facultad del administrado de presentar instrumentos privados,


boletas notariales o copias simples de escrituras pblicas en vez de
instrumentos pblicos o testimonios notariales.

23
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

~~ OPININ DE LA SUNAT

Informe N 162-2006-SUNAT/2B0000
Se formulan las siguientes consultas:

Corresponde exigir la conservacin y exhibicin de libros, re-


gistros y documentos que constituyan hechos susceptibles de
generar obligaciones tributarias o que estn relacionados con
ellos, correspondientes a periodos tributarios prescritos, con la
finalidad de determinar la obligacin tributaria de ejercicios no
prescritos sujetos a fiscalizacin, considerando que el tra-tamiento
contable, en algunos casos, implica que los efectos tributarios
incidan en ms de un ejercicio?

De ser exigible lo sealado en el prrafo anterior, es correcto


formular reparos tributarios y aplicar las sanciones correspon-
dientes en caso que el contribuyente no presente la documenta-
cin requerida por dichos periodos?

La Sunat opina lo siguiente:

La Administracin Tributaria se encuentra facultada para exi-gir


la exhibicin de libros y registros contables, as como docu-
mentos y antecedentes de situaciones u operaciones ocurridas en
periodos prescritos, en tanto contengan informacin que se
encuentra relacionada con hechos que tengan incidencia o
determinen tributacin en periodos no prescritos materia de
fiscalizacin.

La no exhibicin de la documentacin antes referida por par-te del


deudor tributario faculta a la Administracin Tributaria a efectuar
los reparos y determinacin correspondientes res-pecto de la
obligacin tributaria no prescrita sujeta a fiscali-zacin.
Asimismo, dicha no exhibicin configura la infraccin prevista en
el numeral 1 del artculo 177 del TUO del Cdigo Tributario.

24
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

** JURISPRUDENCIA JUDICIAL

Sentencia de Casacin N 1136-2009(8)


La Sunat al momento de determinar deuda de periodos tributarios no
prescritos no se encuentra facultada a verificar operaciones de
ejercicios prescritos, ya que ello implicara, en estricto, realizar una
fiscalizacin de los ejercicios prescritos; accin que eviden-temente
vulnera el principio de prescripcin extintiva en materia tributaria
previsto en el artculo 43 del Cdigo Tributario.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 02579-2-2011
La facultad de fiscalizacin estar sujeta a plazos de prescripcin en
funcin de la obligacin tributaria que se pretenda determinar y
cobrar; sin embargo, la facultad de fiscalizacin puede ser ejercida
con prescindencia de si los hechos y situaciones que estn siendo
fiscalizados se hubieran producido en un periodo distinto al que
corresponde, siempre que exista un aspecto de relevancia que se
encuentre vinculado directa, lgica y temporalmente con el hecho
verificado.

Resulta importante precisar que la Sentencia de Casacin N 1136-2009 tiene carcter de cosa juzga-da, lo
que significa que es una resolucin judicial firme que no puede ser modificada ni en el mismo proceso o en
otro; a diferencia de las resoluciones del Tribunal Fiscal que poseen el carcter de cosa decidida, es decir
que no pueden ser modificadas en la va administrativa, pero que siempre podrn ser modificadas en la va
judicial.
En relacin a dicha Sentencia de Casacin podemos concluir que la misma habra dejado sin efecto el
criterio administrativo en virtud del cual la Administracin Tributaria puede solicitar informacin co-
rrespondiente a periodos prescritos con la finalidad de fiscalizar periodos no prescritos. En tal sentido, el
deudor tributario podra oponer la prescripcin de la facultad de fiscalizacin y rehusarse a presentar
documentacin proveniente de ejercicios prescritos; sin que incurra en la infraccin tipificada en el numeral
1 del artculo 177. No obstante, en este caso, consideramos que la Administracin Tributaria podra tambin
sostener que los efectos de la Sentencia de Casacin N 1136-2009 recaen en el caso concreto materia de
evaluacin y no la obligan para el resto de fiscalizaciones en trmite o futuras; manteniendo su criterio
segn el cual puede requerir documentacin vinculada a periodos prescritos.

25
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Resolucin N 2864-3-2010
Conforme a lo dispuesto por el artculo 62 del Cdigo Tributario, la
Administracin Tributaria en ejercicio de su funcin de fiscalizacin est
facultada para solicitar la documentacin que considere pertinente.

Resolucin N 00105-5-2009
Segn el criterio establecido por el Tribunal Fiscal en las Reso-
luciones Ns. 07695-5-2005, 00780-2-2006 y 05500-4-2006 de fechas
16 de diciembre de 2005, 10 de febrero de 2006 y 11 de octubre de
2006, de conformidad con lo dispuesto por el artculo 62 del Cdigo
Tributario, la Administracin en ejercicio de su fun-cin fiscalizadora
est facultada para solicitar la documentacin que considere
pertinente.

Resolucin N 13713-3-2008
En tanto no exista imposibilidad fctica o jurdica para cumplir con el
mandato de la Administracin, el administrado debe cumplir con los
requerimientos cursados por aquella, atendiendo adems al hecho que
conforme con el numeral 5 del artculo 87 del C-digo Tributario,
modificado por el Decreto Legislativo N 953 se encuentra obligado a
permitir el control por la Administracin as como presentar o exhibir,
en las oficinas fiscales o ante los funcio-narios autorizados, segn
seale esta, las declaraciones, informes, libros de actas, registros y
libros contables y dems documentos relacionados con hechos
susceptibles de generar obligaciones tri-butarias, en la forma, plazos y
condiciones que le sean requeridos, as como formular las
aclaraciones que le sean solicitadas, siendo adems que no existe la
facultad legal de eximirse del cumplimien-to de este deber en aquellos
casos en que considere que determi-nada informacin no es
susceptible de generar efecto en materia tributaria, lo cual es
competencia de la Administracin discernir.

En este orden de ideas, no corresponde cuestionar la pertinencia del


requerimiento planteado por la Administracin como tampoco
discrepar de las decisiones adoptadas dentro del marco legal que le
otorga el artculo 62 del Cdigo Tributario, siendo que el ejercicio

26
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

de la facultad de fiscalizacin se realiza de manera discrecional en


tanto no transgreda el marco jurdico existente, tal como el derecho
constitucional al secreto y a la inviolabilidad de las comunicaciones y
documentos privados, como no sucede en el caso de autos que se ha
requerido la presentacin de un libro societario para un fin especfico.

Resolucin N 01530-1-2008
De lo expuesto y en general de la documentacin que obra en el
expediente, remitida por la Administracin, no se advierte que esta
hubiera desconocido la informacin proporcionada por la quejosa a la
Intendencia Regional Arequipa con motivo de la notificacin de los
referidos requerimientos, por cuanto si bien el inciso l) del artculo 92
del Cdigo Tributario y el numeral 40.1.1. del artculo 40 de la Ley N
27444, establecen que los administrados no se en-cuentran obligados
a presentar documentos ya presentados, siempre que estos se
encuentren en poder de la Administracin, en el caso de autos no
existe prueba que acredite que la Administracin hu-biese conservado
en su poder la documentacin exhibida, o al me-nos una copia de ella,
dado que en el Resultado del Requerimiento N 0521050000887, solo
se consigna que la recurrente exhibi o no exhibi la documentacin
solicitada, y no que la Administracin la hubiese recibido y
conservado una copia de la misma.

Resolucin N 4794-1-2005
La infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo 177 del C-digo
Tributario, se configura cuando el deudor tributario no cum-ple con
exhibir en su domicilio fiscal la documentacin solicitada por la
Administracin Tributaria al vencimiento del plazo otorga-do para tal
efecto; sin embargo, se entender prorrogado el plazo sealado
cuando dentro de la misma fiscalizacin se cursen nue-vos
requerimientos solicitndose la misma informacin, sin que se haya
procedido al cierre del requerimiento inicial.

Resolucin N 752-3-1997
La facultad otorgada a la Administracin Tributaria en el numeral 1
del artculo 62 del Cdigo Tributario de poder exigir a los deudores

27
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

tributarios la exhibicin de sus libros y registros contables y documen-


tacin sustentatoria, no puede entenderse referida a la exhibicin de
declaraciones presentadas oportunamente por los contribuyentes ante
dicho rgano, sino que se refiere a aquella documentacin que no se
encuentra en poder de la Administracin Tributaria.

#APLICACIN PRCTICA
En un procedimiento de fiscalizacin tributaria, la Administra-
cin Tributaria puede solicitar documentacin y/o informacin
vinculada a periodos ya prescritos?

En un procedimiento de fiscalizacin iniciado en 2013 a la Empresa Te-


chnology S.A.C. por el Impuesto a la Renta del ejercicio gravable 2011,
la Sunat observa el rgimen de depreciacin aplicado por dicha Empresa
a ciertos activos que fueron adquiridos en 2006 y respecto de los cuales
la Empresa consider una depreciacin anual de 10%.

A fin de verificar el rgimen de depreciacin aplicado por la Empresa, el


auditor de la Sunat solicit que se le exhiba copia de la factura que
sustenta el valor de adquisicin, (y, por ende, costo computable) del
activo objeto de depreciacin, as como los Registros de Activos Fijos de
los ejercicios gravables 2006 al 2011.

Considerando lo anterior, la Empresa Technology S.A.C. consulta si se


encontraba obligada a conservar y, por ende, exhibir la factura que
sustenta el valor de adquisicin del activo objeto de depreciacin, con-
siderando que la misma le fue emitida en 2006; as como los Registros de
Activos de los ejercicios gravables 2006 y 2007, considerando que al
2013, tales ejercicios (2006 y 2007) ya se encontraban prescritos.

Respuesta

De acuerdo con el numeral 1 del artculo 62 del Cdigo Tributario, la


Administracin Tributaria podr exigir a los deudores tributa-rios la
presentacin de sus libros, registros y/o documentos que se

28
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

encuentren relacionados con hechos susceptibles de generar obliga-


ciones tributarias.

Sobre el particular, tanto la Sunat como el Tribunal Fiscal consideran que


la Administracin Tributaria s se encuentra facultada para exigir la
exhibicin de libros y registros contables, as como documentos y
antecedentes de situaciones u operaciones ocurridas en periodos pres-
critos, en tanto contengan informacin que se encuentra relacionada con
hechos que tengan incidencia o determinen tributacin en perio-dos no
prescritos materia de fiscalizacin, siendo que la no exhibicin de dicha
documentacin por parte del deudor tributario faculta a la Administracin
Tributaria a efectuar los reparos y determinacin co-rrespondientes
respecto de la obligacin tributaria no prescrita sujeta a fiscalizacin.
Asimismo, dicha no exhibicin configura la infrac-cin prevista en el
numeral 1 del artculo 177 del TUO del Cdigo Tributario.

A criterio de la Sunat como del Tribunal Fiscal, el hecho de solicitar la


exhibicin de documentacin que corresponda a periodos prescritos, no
implica que se encuentre facultada para revisar dichos periodos, siendo
que la revisin de la documentacin solicitada tiene como ob-jeto
nicamente verificar el cumplimiento de las obligaciones tribu-tarias que
correspondan al periodo que es objeto de fiscalizacin, as como de
aquellos no prescritos.

En ese orden de ideas, si bien la Sunat se encuentra facultada para


solicitar informacin y/o documentacin que corresponde a periodos
prescritos, sobre la base de dicha informacin y/o documentacin no
podra efectuar observacin alguna que implique la determinacin de
deuda tributaria.

Bajo este contexto interpretativo, en el caso consultado, la Empre-sa


Technology S.A.C. s se encuentra obligada a exhibir copia de la factura
que sustenta el valor de adquisicin (y, por ende, costo com-putable) del
activo objeto de depreciacin as como los Registros de Activos Fijos de
los ejercicios gravables 2006 y 2007, lo que no signi-fica que la Sunat
pueda determinar deuda tributaria respecto de tales periodos, por
encontrarse prescritos.

29
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

No obstante lo anterior, debemos recordar que mediante la Sen-tencia de


Casacin N 1136-2009, la Corte Suprema de Justicia de la Repblica
estableci que la Sunat no se encuentra facultada a verificar
operaciones de ejercicios prescritos, aun cuando incidan en
la determinacin de obligaciones tributarias de periodos no
prescritos.

Consideramos que dicho criterio constituye un fuerte argumento de


defensa frente a requerimientos de documentacion de periodos pres-
critos. En efecto, independientemente de la posicin que haya adopta-do
la Sunat o el Tribunal Fiscal, los criterios contenidos en Sentencias
emitidas en Casacin prevalecen sobre ellos, pues tal como lo estable-ce
el artculo 384 del Cdigo Procesal Civil, el recurso de casacin tiene
por fines la adecuada aplicacin del derecho objetivo al caso concreto y
la uniformidad de la jurisprudencia nacional por la Corte Suprema
de Justicia.

En dicho sentido, mediante las Sentencias en Casacin, la Corte Su-


prema interpreta el Derecho nacional de forma general, con el objeti-vo
de uniformizar la jurisprudencia sobre temas particulares.

En consecuencia, estimamos que la posicin adoptada por la Corte


Suprema debera ser tambin reconocida por los rganos adminis-
trativos, tales como la Sunat o el Tribunal Fiscal. Sin embargo, la
ausencia de una norma que establezca clara y precisamente el carcter
vinculante de la jurisprudencia judicial, impide que esta conclusin no se
encuentre fuera de debate.

Exigir la entrega de sistemas o programas electrnicos,


so-portes magnticos y otros medios de almacenamiento de
informacin utilizados por el contribuyente
En los casos que los deudores tributarios o terceros registren sus operacio-nes
contables mediante sistemas de procesamiento electrnico de datos o sistemas
de microarchivos, la Administracin Tributaria podr exigir:

Copia de la totalidad o parte de los soportes portadores de micro-


formas gravadas o de los soportes magnticos u otros medios de

30
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

almacenamiento de informacin utilizados en sus aplicaciones que in-


cluyan datos vinculados con la materia imponible, debiendo suminis-trar
a la Administracin Tributaria los instrumentos materiales a este efecto,
los que les sern restituidos a la conclusin de la fiscalizacin o
verificacin.
En caso el deudor tributario no cuente con los elementos necesarios para
proporcionar la copia antes mencionada, la Administracin Tri-butaria,
previa autorizacin del sujeto fiscalizado, podr hacer uso de los equipos
informticos, programas y utilitarios que estime conve-nientes para dicho
fin.

Informacin o documentacin relacionada con el equipamiento in-


formtico incluyendo programas, fuente, diseo y programacin uti-
lizados y de las aplicaciones implantadas, ya sea que el procesamiento se
desarrolle en equipos propios o alquilados o, que el servicio sea prestado
por un tercero.

El uso de equipo tcnico de recuperacin visual de microformas y de


equipamiento de computacin para la realizacin de tareas de audito-ra
tributaria, cuando se hallaren bajo fiscalizacin o verificacin.

Cabe anotar que la Administracin Tributaria podr establecer las carac-


tersticas que debern reunir los registros de informacin bsica almace-nable
en los archivos magnticos u otros medios de almacenamiento de informacin.
Asimismo, sealar los datos que obligatoriamente debern registrarse, la
informacin inicial por parte de los deudores tributarios y terceros, as como la
forma y plazos dentro de los cuales debern cumplirse las obligaciones antes
descritas.

Resulta importante precisar tambin que conforme al ltimo prrafo del


numeral 2 del artculo 62 del Cdigo Tributario, la Administracin Tribu-taria
si bien se encuentra habilitada para establecer las caractersticas de los registros
de la informacin que debe almacenarse y otros aspectos, a la fe-cha, dicha
facultad de reglamentacin no ha sido ejercida, por lo que, hasta que ello
ocurra, resulta de aplicacin lo dispuesto en el Decreto Legislativo N 681, su
Reglamento y la Ley N 28186.

31
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

~~ OPININ DE LA SUNAT

Carta N 120-2005-SUNAT/2B0000
Se consulta si es posible archivar y conservar en imagen digital do-
cumentacin fsica relacionada a aspectos tributarios, tales como
facturas de compra y venta, boletas, documentacin de aduanas, libros
de planillas, etc; toda vez que la legislacin tributaria solo establece el
archivo del movimiento contable mediante microfor-mas o soportes
magnticos.

La Sunat opina lo siguiente:

S es posible archivar mediante el sistema de imagen digital toda la


documentacin relacionada con hechos que determinen tributa-cin.
En efecto, conforme lo indicado en la Carta N 120-2005-
SUNAT/2B0000, () el primer prrafo del artculo 8 del Decreto
Legislativo N 681, establece que los medios portadores de las mi-
croformas, obtenidos con arreglo a lo dispuesto en esta Ley, susti-
tuyen a los expedientes y documentos originales micrograbados en
ellos, para todos los efectos legales.

Al respecto, debe tenerse en cuenta lo sealado en el numeral 1 del


artculo 1 del Decreto Legislativo N 681, segn el cual se entiende
por microforma a la imagen reducida y condensada, o compac-tada, o
digitalizada de un documento, que se encuentra grabado en un medio
fsico tcnicamente idneo, que le sirve de soporte material portador,
mediante un proceso fotoqumico, informtico, electrnico,
electromagntico, o que emplee alguna tecnologa de efectos
equivalentes, de modo que tal imagen se conserve y pueda ser vista y
leda con la ayuda de equipos visores o mtodos an-logos; y pueda
ser reproducida en copias impresas, esencialmente iguales al
documento original.

Agrega el aludido numeral que estn incluidos en el concepto de


microforma tanto los documentos producidos por procedi-mientos
informticos o telemticos en computadoras o medios similares como
los producidos por procedimientos tcnicos de

32
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

microfilmacin siempre que cumplan los requisitos establecidos en la


presente ley.

Como se puede apreciar de la normativa antes glosada, los deudo-res


tributarios se encuentran facultados a registrar sus actividades u
operaciones contables vinculadas con la tributacin mediante el
sistema de microarchivos, el cual, por definicin expresa de la nor-
ma, comprende a la imagen digitalizada de documentos.

Sin embargo, debe tenerse presente que de conformidad con lo


dispuesto en el artculo 1 de la Ley N 28186 no podrn destruir-se,
aun cuando se hubieren conservado mediante microformas, de
acuerdo al Decreto Legislativo N 681, normas modificatorias,
ampliatorias y reglamentarias, los originales de los documentos,
informacin y antecedentes de las operaciones o situaciones que
constituyan hechos generadores de obligaciones tributarias as como
toda otra documentacin relacionada con hechos que deter-minen
tributacin, mientras el tributo no est prescrito.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 6673-7-2009
Siendo que el sistema de contabilidad del contribuyente es llevado en
forma Manual/Computarizado, este se encontraba obligado a
mantener en condiciones de operacin sistemas o programas elec-
trnicos, soportes magnticos y otros medios de almacenamiento de
informacin utilizados en sus aplicaciones que incluyan datos
vinculados con la materia imponible, por el plazo de prescripcin del
tributo.

Resolucin N 8433-2-2001
La Administracin Tributaria no puede obligar a los contribuyen-tes a
que el medio magntico utilizado se presente en el formato de un
determinado programa de software u otro medio magntico especial.

33
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Requerir a terceros la exhibicin y/o presentacin de in-


formacin y/o documentacin relacionada con hechos
que determinen tributacin
La Administracin Tributaria podr requerir a terceros la exhibicin y/o
presentacin de sus libros, registros, documentos, emisin y uso de tarjetas de
crdito o afines y correspondencia comercial relacionada con hechos que
determinen tributacin, en la forma y condiciones solicitadas.

Esta facultad incluye la de requerir la informacin destinada a identificar a los


clientes o consumidores del tercero.

Como se podr apreciar, mediante esta facultad la Administracin Tribu-taria


requiere documentacin e informacin a terceros con la finalidad de verificar
las obligaciones tributarias de otro contribuyente.

Dada la fuente y la forma de obtencin de la informacin, cabe preguntar-se:


La Administracin Tributaria puede basarse exclusivamente en la infor-
macin obtenida por estos medios para formular un reparo a otro contribu-
yente? O, por el contrario, es necesario que se corrobore la autenticidad y
fehaciencia de la informacin obtenida por este medio?

En nuestra opinin, la informacin obtenida de terceros deber ser corro-borada


por la Administracin Tributaria por todos los medios posibles, en aplicacin
del Principio de Verdad Material. De lo contrario, salvo que la informacin
proporcionada por el tercero fuera suficiente para causar cer-teza y que no fuera
posible su verificacin por otros medios, la Administra-cin Tributaria no
podra sustentarse en ese solo hecho para formular un reparo a otro
contribuyente.

~~ OPININ DE LA SUNAT

Carta N 156-2004-SUNAT/2B0000
Se consulta si constituye motivo vlido para que el deudor no
proporcione la informacin solicitada por la Sunat, referida a las
transacciones comerciales que sus clientes han realizado con otras

34
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

personas, que la misma tenga el carcter de secreto comercial


confidencial o que no pueda ser entregada debido a que el pro-
pietario de dicha informacin es una tercera persona arguyendo,
asimismo, el deber de reserva de aquella dado que estn limitados a
solo trabajar la informacin.

La Sunat opina lo siguiente:

La Administracin Tributaria tiene la potestad de requerir cual-quier


tipo de informacin respecto a las actividades de terceros que se
encuentre en poder de los deudores tributarios, no pudien-do estos
exceptuarse invocando el secreto comercial o el deber de reserva del
sujeto requerido, por limitarse nicamente a trabajar con informacin
de terceros.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

STC N 8605-2005-AA/TC
Los cruces de informacin, la colaboracin de terceros y dems
medios vlidos para acercarse a la realidad de los hechos y poder
determinar la deuda tributaria, resultan mecanismos propios de la
naturaleza del procedimiento de fiscalizacin tributaria.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 12253-2-2007
No conlleva a la violacin de los derechos del contribuyente as como
la vulneracin de su derecho de defensa o el debido procedi-miento, el
hecho que la Administracin Tributaria solicite adicio-nalmente
informacin a terceros. Del mismo modo, el que la do-cumentacin
remitida por estos tenga una formalidad determinada no constituye
una afectacin a las normas del procedimiento de fiscalizacin,
debido a que el Cdigo Tributario no ha establecido una formalidad
especfica a observar respecto de aquellos docu-mentos obtenidos por
terceros.

35
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Resolucin N 4346-1-2006
El cruce de informacin que la Administracin Tributaria realice a
efectos de verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, no
es una facultad distinta o ajena a la de fiscalizacin.

Resolucin N 6128-4-2006
No resulta excesivo que la Administracin Tributaria, en el ejerci-cio
de su facultad discrecional de fiscalizacin, solicite copias de los
contratos que el contribuyente haya suscrito con terceros.

Resolucin N 8433-2-2001
El cruce de informacin que la Administracin Tributaria realice para
efectos de verificar el cumplimiento de las obligaciones tribu-tarias,
no es una facultad distinta o ajena a la de fiscalizacin.

#APLICACIN PRCTICA
La Administracin Tributaria puede basarse exclusivamente en la infor-
macin obtenida de terceros para formular reparos a un contribuyente?

Dentro de un procedimiento de fiscalizacin del Impuesto General a las


Ventas de los meses de enero a diciembre del ejercicio 2009, la
Administracin Tributaria solicit a la empresa Agropecuaria S.A. que
acreditara fehacientemente las adquisiciones que sustentaban la
utilizacin del crdito fiscal; motivo por el cual la empresa present los
comprobantes de pago de dichas adquisiciones y documentacin
adicional que las sustentaban.

No obstante la documentacin presentada, la Administracin Tri-butaria


repar la utilizacin del crdito fiscal al considerar que las adquisiciones
realizadas por la Empresa Agropecuaria S.A. califica-ban como
operaciones no reales, sustentando dicha observacin en el hecho que,
como resultado del cruce de informacin efectuado con algunos de los
proveedores de la empresa Agropecuaria S.A., estos no

36
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

presentaron documentacin relacionada con las adquisiciones decla-radas


y registradas por la Empresa Agropecuaria S.A.

Considerando lo anterior, se consulta si es correcta la posicin de la


Administracin Tributaria.

Respuesta

Si bien la Administracin Tributaria tiene la facultad de solicitar


informacin de terceros a efectos de verificar la fehaciencia de las
operaciones de compra y/o venta declaradas por el sujeto fiscalizado,
dicha facultad implica tambin la obligacin de corroborar que la in-
formacin entregada por terceros sea completa y veraz, no pudiendo,
incluso, imputarle al deudor tributario sujeto de fiscalizacin el in-
cumplimiento que pudiera tener el tercero respecto a la solicitud de
informacin realizada por la Administracin.

De ah que consideramos que la Administracin Tributaria no puede


sustentar los reparos efectuados durante el procedimiento de fiscali-
zacin en el hecho que el proveedor de los bienes y/o servicios no pre-
sentara documentacin relacionada con las operaciones declaradas por el
sujeto fiscalizado, debiendo verificar, mediante otros medios, si la falta
de presentacin de informacin se debe a una omisin por parte del
tercero.

Tal criterio resulta de las Resoluciones Ns. 602-5-2001 y 1828-2-2009


emitidas por el Tribunal Fiscal.

En efecto, en la Resolucin N 602-5-2001, se analiz el siguiente caso:


la Sunat determin que un contribuyente no haba registrado la recepcin
de productos (melaza) provenientes de transacciones efec-tuadas en 1995
y 1996, constatando que los documentos presentados por ella eran
distintos a los obtenidos por el cruce de informacin realizado con un
tercero. En consecuencia, se consider que el con-tribuyente haba
omitido ingresos, al no existir melaza en existencias al final de los
referidos periodos. Sin embargo, el Tribunal Fiscal de-clar nula la
Resolucin de la Administracin Tributaria, alegando que no se haba
acreditado que la informacin obtenida de tercero sea

37
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

fehaciente, pues no estaba determinado que dicho tercero (en calidad de


proveedor) hubiera cumplido con registrar en su libros contables y
declarar las entregas de melaza.

Por su parte, en la Resolucin N 1828-2-2009, el Tribunal Fiscal se-al


que las irregularidades o el incumplimiento de las obligaciones de los
proveedores de la recurrente no son suficientes para desconocer
automticamente el crdito fiscal de esta. () si en un cruce de infor-
macin los proveedores incumplieran con presentar alguna informa-cin
o no demostraran la fehaciencia de una operacin, tales hechos no pueden
ser imputables al usuario o adquirente.

Como se podr apreciar de los criterios anteriores, en los casos de


informacin obtenida por cruces de informacin con terceros, la
Administracin Tributaria deber utilizar otros medios a efectos de
establecer si la informacin entregada por el tercero es completa y veraz.

Solicitar la comparecencia de los deudores tributarios o de terceros

Como parte de su facultad de fiscalizacin, la Administracin Tributaria podr


solicitar la comparecencia de los deudores tributarios o de terceros para que
proporcionen la informacin que se estime necesaria.

El plazo que la Administracin Tributaria debe otorgar para llevar a cabo la


comparencia no podr ser menor a cinco (5) das hbiles, ms el trmino de la
distancia.

La citacin deber contener como datos mnimos:


El objeto y asunto de la citacin.
La identificacin del deudor tributario o tercero.
La fecha y hora en la que el deudor tributario deber concurrir a las
oficinas de la Administracin Tributaria.
La direccin en la que se llevar a cabo la comparecencia.
El fundamento y/o disposicin legal respectivos.

38
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

Cabe anotar que las manifestaciones que la Administracin Tributaria ob-tenga


por parte de los deudores tributarios o de terceros como consecuencia de su
comparecencia, constituyen medios probatorios que deben ser ne-cesaria y
debidamente valorados por la Administracin Tributaria en los procedimientos
tributarios, as lo dispone el segundo prrafo del numeral 4 del artculo 62 y el
primer prrafo del artculo 125 del Cdigo Tributario.

Al respecto, debe tenerse en cuenta el criterio establecido por el Tribunal Fiscal


en la Resolucin N 1759-5-2003, segn el cual las manifestaciones obtenidas
por la Administracin Tributaria en virtud del ejercicio de su facultad de
solicitar la comparecencia de los deudores tributarios o de ter-ceros, en estricto,
no constituyen una testimonial debido a que no son rendidos ante un ente
resolutor, sino ante la Administracin Tributaria en ejercicio de su facultad
fiscalizadora.

Aunque este ltimo tema puede parecer ms conceptual que prctico, con-
sideramos que ello no es as, pues por regla general, en el derecho probato-rio,
la prueba testimonial se encuentra sujeta a mayores formalidades que la
manifestacin, por lo que su fuerza probatoria tambin resulta superior. En
consecuencia, desde la perspectiva conceptual, este tipo de medios proba-torios
nicamente constituirn indicios que debern ser valorados de forma conjunta
con otros medios probatorios obtenidos por la Administracin Tributaria en
ejercicio de su facultad fiscalizadora a fin de sustentar adecua-damente una
acotacin; lo cual se ve reafirmado por el Principio de Verdad Material, que
obliga a agotar la actividad probatoria durante el procedi-miento de
fiscalizacin.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 8409-2-2009
El hecho de encontrarse con baja definitiva del RUC no exonera al
contribuyente de cumplir con la obligacin prevista en el nu-meral 9
del artculo 87 del Cdigo Tributario, respecto a facilitar las labores
de fiscalizacin y determinacin que realice la Admi-nistracin
Tributaria, que incluye la obligacin de concurrir a las oficinas de la
Administracin Tributaria cuando su presencia sea

39
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

requerida por esta para el esclarecimiento de hechos vinculados a la


obligacin tributaria.

Resolucin N 10565-2-2008
La facultad contenida en el numeral 4) del artculo 62 del Cdigo
Tributario que corresponde a la solicitud de comparecencia de deu-
dores tributarios o terceros, no se ejerce exclusivamente dentro de un
procedimiento de fiscalizacin, ya que es susceptible de concrecin,
tambin, cuando la Administracin Tributaria tenga por finalidad el
esclarecimiento de hechos vinculados a obligaciones tributarias, de
conformidad con el numeral 9) del artculo 87 del citado Cdigo.

Resolucin N 1759-5-2003
El artculo 62 del Cdigo Tributario otorga a la Administracin
Tributaria la facultad de solicitar la comparecencia de los deudores
tributarios para que proporcionen la informacin que se considere
necesaria; esto es, las manifestaciones se realizan ante funciona-rios
de la Administracin en el ejercicio de su funcin fiscalizadora y no
como rgano resolutor, por lo que en estricto no tendra la calidad de
testimonio, medio probatorio presentado y/o actuado dentro de un
procedimiento.

Resolucin N 7011-2-2003
Las manifestaciones deben ser valoradas conjuntamente con otros
medios probatorios actuados por la Administracin Tributaria.

#APLICACIN PRCTICA
La informacin obtenida por la Administracin Tributaria en una
manifestacin puede servir como nico sustento para efectuar ob-
servaciones a las operaciones efectuadas por los contribuyentes?

Dentro de un procedimiento de fiscalizacin del Impuesto a la Renta del


ejercicio gravable 2010, la Administracin Tributaria solicit a la

40
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

empresa Malvec S.A. que acreditara la fehaciencia del gasto vinculado a


los honorarios profesionales pagados a Juan Prez por la prestacin de
servicios de consultora.

En cumplimiento de lo requerido por la Administracin Tributaria, la


empresa Malvec S.A. present los comprobantes de pago de di-cho
servicio as como liquidaciones de las horas trabajadas y algunos
informes.

No obstante la informacin presentada por la Empresa Malvec S.A., la


Administracin Tributaria repar el gasto sustentndose en el he-cho que
de la manifestacin tomada a Juan Prez, este declar que nunca le haba
prestado servicios profesionales a la empresa; motivo por el cual la
Administracin Tributaria consider que el gasto no estaba acreditado
fehacientemente.

Considerando lo anterior, se consulta si es correcta la posicin de la


Administracin Tributaria.

Respuesta
En la medida que la Administracin Tributaria nicamente ha susten-tado
su reparo en la manifestacin tomada a Juan Prez, considera-mos que el
reparo carece de sustento.

En efecto, las manifestaciones constituyen indicios que deben ser va-


lorados de forma conjunta con otros medios probatorios; motivo por el
cual, en el caso consultado, la Administracin Tributaria estaba obligada
a valorar el resto de pruebas presentadas por la empresa Malbec S.A., no
debiendo haberse limitado a desconocer el gasto sus-tentndose
nicamente en la manifestacin de Juan Prez.

La conclusin anterior se encuentra respaldada en la Resolucin del


Tribunal Fiscal N 01225-2-2009, donde se seala lo siguiente:

() que la Administracin ha sustentado el reparo en ma-


nifestaciones efectuadas por los supuestos proveedores de la
recurrente y en el dictamen pericial efectuado por la Polica

41
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Nacional del Per, no obstante debe indicarse respecto de este


ltimo, que el citado dictamen que obra a fojas 461 a 463, ha sido
elaborado en base a una muestra de factu-ras mecanografiadas que
obran a fojas 436 a 460 que no son materia de reparo, sino que
corresponden a las emiti-das a la empresa Agrovir S.A. por lo
que sus conclusiones no pueden hacerse extensivas a las facturas
emitidas a la recurrente.

Que en tal sentido, se aprecia que el nico sustento de la Ad-


ministracin son las manifestaciones tomadas a los supuestos
proveedores las que por s solas no resultan suficientes para
sustentar el reparo materia de autos sin ser merituadas conjun-
tamente con otros medios probatorios.

Efectuar tomas de inventario y/o realizar arqueos de caja

La Administracin Tributaria podr efectuar tomas de inventario de bienes o


controlar su ejecucin, efectuar la comprobacin fsica, su valuacin y re-
gistro; as como practicar arqueos de caja, valores y documentos, y control de
ingresos.

Las actuaciones indicadas sern ejecutadas en forma inmediata con ocasin de


la intervencin.

Resulta importante anotar que la Administracin Tributaria no se encuentra


obligada a comunicar la realizacin de la diligencia con anterioridad a su
ejecucin. Entendemos que ello se debe a que la efi-cacia de esta medida de
control radica, precisamente, en su carcter inmediato.

La inmediatez de la eficacia de este tipo de diligencias se encuentra respal-dada


por el ltimo prrafo del artculo 106 del Cdigo Tributario, segn el cual:

Por excepcin, la notificacin surtir efectos al momento de su re-


cepcin cuando se notifiquen resoluciones que ordenan trabar me-didas
cautelares, requerimientos de exhibicin de libros, registros y

42
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

documentacin sustentatoria de operaciones de adquisiciones y ven-tas


que se deban llevar conforme a las disposiciones pertinentes y en los
dems casos que se realicen de forma inmediata de acuerdo a lo
establecido en este Cdigo.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resoluciones Ns. 6726-1-2008 y 3252-4-2006


El procedimiento de toma de inventario puede determinar el inicio del
procedimiento de fiscalizacin, que en virtud del artculo 62 del
Cdigo Tributario puede ser ejercido en forma discrecional, y las
observaciones que de l se deriven faltantes o sobrantes por s
mismas constituyen una causal que faculta a la Administracin Tri-
butaria a aplicar los criterios de determinacin sobre base presunta.

Resolucin N 1709-5-2005
No existe norma alguna en el Cdigo Tributario que impida que la
Administracin Tributaria realice la toma de inventario durante la
realizacin de la diligencia de inspeccin.

Inmovilizar libros, documentos, registros en general y


bie-nes de cualquier naturaleza
En los casos en que la Administracin Tributaria presuma la existencia de
evasin tributaria, podr inmovilizar los libros, archivos, documentos, re-
gistros en general y bienes, de cualquier naturaleza. La Administracin Tri-
butaria dispondr lo necesario para la custodia de aquello que haya sido
inmovilizado.

El plazo de la inmovilizacin ser de diez (10) das hbiles, prorrogables por un


plazo igual, siendo que mediante Resolucin de Superintendencia, la prrroga
podr otorgarse por un plazo mximo de sesenta (60) das hbiles.

Debemos destacar que el supuesto habilitante para el ejercicio de la facultad de


inmovilizacin es la presuncin de la existencia de evasin tributaria,
situacin que no se encuentra reglamentada en ninguna norma tributaria.

43
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

As, en un sentido estrictamente literal, la presuncin de supuestos de evasin


tributaria quedara sujeta nicamente al arbitrio del auditor fiscalizador.

Al respecto, en la Resolucin N 6246-1-2002, el Tribunal Fiscal ha sos-tenido


que la presuncin de existencia de evasin ni siquiera requiere ser motivada,
por tratarse de una facultad discrecional de la Administracin Tributaria.
Asimismo, en la Resolucin N 4708-5-2003, dicho Tribunal ha sealado que
para el ejercicio de la facultad de inmovilizacin de documen-tos, no se
requiere que esta sea mencionada en requerimiento alguno.

Aunque parece razonable que el ejercicio de la facultad de inmovilizacin no se


incluya en los requerimientos de fiscalizacin de manera previa a su ejecucin
(lo que entendemos ocurre para garantizar la efectividad de la medida), resulta
inadmisible que el ejercicio de dicha facultad no requie-ra ser motivado por la
Administracin Tributaria mediante ningn acto administrativo.
Evidentemente, esto impide cualquier accin por parte del contribuyente para
cuestionar el ejercicio de la facultad de inmovilizacin.

Al respecto, coincidimos con Huaman Cueva cuando seala que los datos,
pruebas o indicios que han llevado a la Administracin Tributaria a presumir la
existencia de situaciones de evasin deben encontrarse en el expediente de
fiscalizacin(9); sin embargo, no puede perderse de vista que, por imperio del
artculo 131 del Cdigo Tributario, el expediente de fiscalizacin no es
accesible por el contribuyente hasta la finalizacin del procedimiento. Esto,
aunado al hecho que dado que la Administracin Tributaria no requiere
justificar la presuncin de evasin, conlleva a que la facultad de inmovili-
zacin pueda ser ejercida de forma totalmente arbitraria e incuestionable.

Consideramos que este tema debera ser materia de una reforma legislativa,
orientada a reglamentar los requisitos o supuestos taxativos que permitiran a la
Administracin Tributaria presumir la existencia de evasin tributaria o, por lo
menos, que se establezca la obligacin de plasmar los hechos que llevan a esta
a presumir dicha circunstancia en un acto administrativo con-creto, que adems
sea notificado al contribuyente, para que as este pueda ejercer su derecho de
defensa.

HUAMAN CUEVA, Rosendo. Cdigo Tributario Comentado. Lima, Jurista Editores, 2007, p. 439.

44
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

En defecto de lo anterior, consideramos que el Tribunal Fiscal debera re-


considerar la posicin que ha adoptado al respecto, exigiendo a la Adminis-
tracin Tributaria la debida motivacin de sus decisiones.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 9048-5-2004
La Administracin Tributaria al amparo de la facultad indicada por el
numeral 6 del artculo 62 del Cdigo Tributario, puede in-movilizar
una computadora que contiene bases de datos de infor-macin
administrativa del contribuyente, cuando durante la fisca-lizacin, el
contribuyente no proporcione las claves de acceso para acceder a sus
bases de datos, ms an si existe denuncia contra el contribuyente por
el presunto delito de defraudacin tributaria.

Resolucin N 4708-5-2003
En virtud a la facultad de fiscalizacin, la Administracin pue-de
efectuar la inmovilizacin de documentos contables, no siendo
necesario para tal efecto que su ejercicio est previsto en requeri-
miento alguno.

Resolucin N 6246-1-2002
Es infundada la queja interpuesta contra la medida de inmoviliza-cin
de documentacin contable adoptada por la Administracin Tributaria
en el ejercicio de su facultad de fiscalizacin, la que por ser
discrecional no requiere ser motivada.

Resolucin N 1145-3-98
En el marco de las facultades de fiscalizacin que posee la Ad-
ministracin Tributaria establecidas en el Cdigo Tributario, para
ejecutar la medida de inmovilizacin de los documentos de la em-
presa no se necesita de la emisin previa de una resolucin de su-
perintendencia.

45
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Practicar incautaciones de libros, archivos, documentos,


registros en general y bienes, de cualquier naturaleza,
que guarden relacin con la realizacin de hechos
susceptibles de generar obligaciones tributarias
Cuando la Administracin Tributaria presuma la existencia de evasin tribu-
taria, podr practicar incautaciones de libros, archivos, documentos, regis-tros
en general y bienes, de cualquier naturaleza, incluidos programas infor-mticos
y archivos en soporte magntico o similares, que guarden relacin con la
realizacin de hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias.

La Administracin Tributaria proceder a la incautacin previa autoriza-cin


judicial. Para tal efecto, la solicitud de la Administracin ser motivada y
deber ser resuelta por cualquier Juez Especializado en lo Penal, en el trmino
de veinticuatro (24) horas, sin correr traslado a la otra parte.

A solicitud del administrado, la Administracin Tributaria deber propor-cionar


copias simples, autenticadas por fedatario, de la documentacin in-cautada que
este indique, en tanto esta no haya sido puesta a disposicin del Ministerio
Pblico. Asimismo, la Administracin Tributaria dispondr lo necesario para la
custodia de aquello que haya sido incautado.

El plazo de la incautacin no podr exceder de cuarenta y cinco (45) das


hbiles, prorrogables por quince (15) das hbiles. Al trmino de los cuaren-ta y
cinco (45) das hbiles o al vencimiento de la prrroga, se proceder a la
devolucin de lo incautado con excepcin de aquella documentacin que
hubiera sido incluida en la denuncia formulada dentro de los mismos plazos
antes mencionados.

Tratndose de bienes, al trmino del plazo o al vencimiento de la prrroga, la


Administracin Tributaria comunicar al deudor tributario a fin de que proceda
a recogerlos en el plazo de diez (10) das hbiles contados a par-tir del da
siguiente de efectuada la notificacin de la comunicacin antes mencionada,
bajo apercibimiento de que los bienes incautados caigan en abandono.
Transcurrido el mencionado plazo, el abandono se producir sin el requisito
previo de emisin de resolucin administrativa alguna. En este caso, sern de
aplicacin, en lo pertinente, las reglas referidas al abandono contenidas en el
artculo 184 del Cdigo Tributario.

46
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

En el caso de libros, archivos, documentos, registros en general y soportes


mag-nticos u otros medios de almacenamiento de informacin, si el interesado
no se apersona para efectuar el retiro respectivo, la Administracin Tributaria
conservar la documentacin durante el plazo de prescripcin de los tributos.
Transcurrido este podr proceder a la destruccin de dichos documentos.
Cabe precisar que a diferencia del ejercicio de la facultad de inmovilizacin, en
el caso de la facultad de incautacin de documentos, la Administracin
Tributaria debe solicitar autorizacin judicial para ejercerla. Cabe precisar que
esta exigencia tiene su origen en el numeral 10 del artculo 2 de la
Constitucin, segn el cual:
Los libros, comprobantes y documentos contables y administrativos estn
sujetos a la inspeccin o fiscalizacin de la autoridad competente, de
conformidad con la ley. Las actuaciones que al respecto se tomen no pueden
incluir su sustraccin o incautacin, salvo por orden judicial.

Evidentemente, la solicitud que se tramite para la concesin de la autori-zacin


judicial de incautacin deber encontrarse debidamente motivada.

Si bien la solicitud ante el juez se tramita sin que se corra traslado al contri-
buyente, ello resulta razonable en tanto se encuentra orientado a cautelar la
efectividad de la medida.

~~ OPININ DE LA SUNAT

Informe N 306-2002-SUNAT/2B0000
Se consulta si en el supuesto que los documentos contables de un
contribuyente que est siendo fiscalizado se encuentren en poder de
un tercero, resulta necesario iniciar un procedimiento de fisca-lizacin
a este ltimo para poder incautar dicha documentacin.
Sunat opina lo siguiente:
En caso de que la documentacin contable de un contribuyente que
est siendo fiscalizado se encuentre en poder de un tercero, no es
necesario iniciarle a este un procedimiento de fiscalizacin para
efectuar la incautacin de la mencionada documentacin.

47
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL


Resolucin N 13678-1-2009
Si la Administracin Tributaria no devuelve la documentacin in-
cautada al trmino del plazo legalmente establecido, tal vicio de forma
no influye necesariamente en el acto de los resultados de la
fiscalizacin ni en los actos de determinacin de la deuda tributa-ria,
al no vulnerarse el derecho de defensa del contribuyente por no influir
en el cumplimiento de sus obligaciones.

Resolucin N 5583-3-2009
La incautacin implica una desposesin forzada de la documentacin,
que se diferencia de actuaciones tales como la exhibicin de libros con-
tables en las oficinas de la Administracin Tributaria, en las condicio-nes
solicitadas por esta; caso en el cual tambin podra verificarse la entrega
de dicha documentacin, sin que ello implique la restriccin del derecho
de los administrados para utilizarla y consultarla en el mo-mento que se
crea conveniente, solicitando su devolucin en su caso.

Resolucin N 62-2-1999
En la diligencia de incautacin procede el descerraje cuando sea au-
torizado por el juez y ser usado a discrecionalidad de los funcio-
narios de la Administracin Tributaria cuando las circunstancias lo
requieran. Asimismo, no es necesario que en la diligencia de incau-
tacin se encuentren presentes representantes del Ministerio Pbli-co,
dado que es facultad de la Administracin Tributaria.

Practicar inspecciones en locales


La Administracin Tributaria puede practicar inspecciones en los locales
ocupados, bajo cualquier ttulo(10), por los deudores tributarios, as como en los
medios de transporte.

La facultad de fiscalizacin se ejercer independientemente que el local sea o no de propiedad del deudor
tributario.

48
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

Para realizar las inspecciones cuando los locales estuvieren cerrados o cuan-do
se trate de domicilios particulares, ser necesario solicitar autorizacin judicial,
la que debe ser resuelta en forma inmediata y otorgndose el plazo necesario
para su cumplimiento sin correr traslado a la otra parte. La exi-gencia de que se
tramite una orden judicial cuando se trate de domicilios particulares o locales
cerrados, permite concluir que las inspecciones a in-muebles nicamente
podrn ejecutarse sin autorizacin judicial cuando se trate de locales abiertos al
pblico.

La actuacin indicada ser ejecutada en forma inmediata con ocasin de la


intervencin.

En el acto de inspeccin la Administracin Tributaria podr tomar decla-


raciones al deudor tributario, a su representante o a los terceros que se en-
cuentren en los locales o medios de transporte inspeccionados.

Qu ocurrira si requirindose autorizacin judicial para llevar a cabo la


inspeccin el ocupante de inmueble permite el ingreso de funciona-rios de la
Administracin Tributaria? Consideramos que la inspeccin solo sera vlida si
quien la permite es el poseedor del inmueble o su representante legal. Este ha
sido el criterio adoptado por el Tribunal Fiscal en la Resolucin N 12089-4-
2007, mediante la cual se admiti una inspeccin realizada por la
Administracin Tributaria sin previa obtencin de la autorizacin judicial que
se requera, debido a que el representante legal de la empresa que ocupada el
inmueble, permiti la diligencia.

Sin embargo, una inspeccin autorizada por un servidor de la posesin (por


ejemplo, un guardin), no sera vlida, al no tratarse de un poseedor ni de su
representante legal. Aunque el Tribunal Fiscal no se ha pronunciado so-bre
situaciones como esta, pensamos que existiran argumentos suficientes para que
esta posicin sea adoptada. En efecto, resulta claro que solo los sujetos que
ejercen el derecho real de posesin sobre un inmueble pueden tomar decisiones
vlidas sobre su utilizacin y acceso, lo que excluye la posibilidad de que sean
otros sujetos quienes permitan una inspeccin no autorizada judicialmente.

49
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Finalmente, conviene tener en cuenta que nada impide que con ocasin de una
inspeccin la Administracin Tributaria pueda ejercer otras fa-cultades
discrecionales de fiscalizacin, como es el caso de la toma de inventarios,
solicitud de exhibicin de libros, toma de declaraciones, entre otras.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 13764-7-2009
No es condicin inequvoca para el ejercicio del acto de inspeccin
tributaria, la autorizacin judicial, si el representante legal del con-
tribuyente permite el ingreso de los funcionarios de la Adminis-
tracin Tributaria al local del obligado, y facilita la informacin y
documentacin pertinente.

Resolucin N 596-4-2008
No comporta un ejercicio excesivo de la facultad de fiscalizacin, el
que la Administracin Tributaria practique inspecciones a efec-to de
verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, sin otorgar
plazo alguno al contribuyente.

Resolucin N 7780-2-2008
Las inspecciones que realice la Administracin Tributaria solo
otorgan certeza respecto de los hechos y situaciones inspecciona-dos a
la fecha en que se realiza la diligencia, mas no acredita los hechos
acaecidos en fechas anteriores.

Resolucin N 1851-2-2008
La Administracin Tributaria no estaba obligada a solicitar una orden
judicial o requerir el auxilio de la fuerza pblica, si el repre-sentante
del administrado permite el ingreso de los funcionarios acreditados a
los predios de propiedad de este ltimo, a fin de efectuar la
verificacin y/o inspeccin pertinente.

50
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

Resolucin N 12089-4-2007
No es condicin inequvoca para el ejercicio del acto de inspec-cin
tributaria, la autorizacin judicial, si el representante legal del
contribuyente permite el ingreso de los funcionarios de la Admi-
nistracin Tributaria al local del obligado y facilita la informacin y
documentacin pertinente.

Resolucin N 11108-3-2007
La facultad irrogada por el primer prrafo del numeral 8 del ar-tculo
62 del Cdigo Tributario, implica el examen, revista, reco-nocimiento
o constatacin personal del funcionario o responsable designado, in
situ, de la situacin, condicin o circunstancia de hechos, actos,
sujetos, bienes, lugares, etc., o lo que sea objeto o finalidad de
inspeccin.

Resolucin N 08660-3-2007
Si bien es facultad de la Administracin Tributaria efectuar fisca-
lizaciones, debe tenerse en cuenta que la inspeccin solo otorga
certeza respecto de los hechos inspeccionados a la fecha en que se
realiza tal diligencia, mas no acredita los acaecidos en fechas
anteriores.

Resolucin N 476-2-2006
La Administracin Tributaria no se encuentra obligada a noti-ficar la
resolucin judicial que autoriz el allanamiento, incau-tacin y
descerraje por las instalaciones del contribuyente por cuanto el
requisito exigido para efectuar una inspeccin en loca-les cerrados o
domicilios particulares en que se cuente con auto-rizacin judicial, de
conformidad con lo previsto en el numeral 9 del artculo 2 de la
Constitucin y en el numeral 8 del artculo 62 del Cdigo Tributario,
mxime si segn este ltimo numeral, la solicitud de autorizacin
judicial debe ser resuelta sin correr traslado a la otra parte.

51
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Resolucin N 1709-5-2005
Las atribuciones otorgadas en el ejercicio del derecho de fis-
calizacin no se aplican de forma aislada y por separado. Por tal
razn, la diligencia de inspeccin requiere del ejercicio si-multneo y
conjunto de otras atribuciones, tales como la exhi-bicin de libros, la
toma de inventario fsico o la solicitud de informacin a terceros.

Requerir el auxilio de la fuerza pblica

La Administracin Tributaria podr requerir el auxilio de la fuerza pblica para


el desempeo de sus funciones, que ser prestado de inmediato bajo
responsabilidad.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 1851-2-2008
Procede el descerraje cuando sea autorizado por el juez y ser usa-do
a discrecionalidad de los funcionarios de la Administracin Tributaria
cuando las circunstancias lo requieran. Asimismo, no es necesario que
en la diligencia de incautacin se encuentren pre-sentes representantes
del Ministerio Pblico, dado que es facultad de la Administracin
Tributaria.

Solicitar informacin a las Empresas del Sistema Financiero

Tal como se desprende de Ley N 26702 - Ley General del Sistema Finan-ciero
y del Sistema de Seguros y Orgnica de la Superintendencia de Banca y
Seguros, las empresas bancarias y financieras desarrollan el rol de la ban-ca
mltiple, universal e integral, no limitndose a las tpicas actividades de
intermediacin financiera (operaciones activas y pasivas).

As, en lneas generales, podemos clasificar las actividades de las empresas del
sistema financiero de la siguiente manera:

52
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

Operaciones Pasivas: son las operaciones de captacin de fondos del


pblico en general, en las que las entidades bancarias y financieras ocu-
pan la posicin de deudores de tales fondos. Aqu se encuentran, por
ejemplo, los depsitos en cuenta corriente o los depsitos a plazos.

Operaciones Activas: son las operaciones de colocacin de fon-dos,


como es el caso de los prstamos personales, crditos hipo-tecarios, etc.
Aqu, las entidades financieras ocupan la posicin de acreedor.

Servicios Bancarios: en los que no se es acreedor ni deudor, sino


pres-tador de servicios tales como la custodia de bienes y valores, el
alqui-ler de cajas de seguridad, entre otros.

Inversiones: esto es, actividades directas en las que se acta directa-


mente como inversionista institucional en el mercado de capitales; por
ejemplo, la adquisicin de valores mobiliarios, la emisin y colo-cacin
de bonos, la ejecucin de operaciones con instrumentos finan-cieros
derivados, etc.

Al respecto, se tiene que la Administracin Tributaria podr solicitar infor-


macin a las Empresas del Sistema Financiero sobre:

Operaciones pasivas con sus clientes, en el caso de aquellos


deudores tributarios sujetos a fiscalizacin, incluidos los sujetos con los
que estos guarden relacin y que se encuentren vinculados a los hechos
investigados.

Las dems operaciones con sus clientes, las mismas que debern
ser proporcionadas en la forma, plazos y condiciones que seale la
Admi-nistracin Tributaria.

En relacin a la informacin sobre operaciones pasivas se tiene que deber ser


requerida por el juez a solicitud de la Administracin Tributaria. La solicitud
deber ser motivada y resuelta en el trmino de setenta y dos (72) horas, bajo
responsabilidad. Dicha informacin ser proporcionada en la forma y
condiciones que seale la Administracin Tributaria, dentro de los diez (10)
das hbiles de notificada la resolucin judicial, pudindose

53
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

excepcionalmente prorrogar por un plazo igual cuando medie causa justifi-


cada, a criterio del juez(11).
No sucede lo mismo respecto de las dems operaciones, distintas a las ope-
raciones pasivas.

Las operaciones pasivas, cuya informacin relacionada solo puede ser acce-
dida por parte de la Administracin Tributaria, previa autorizacin judicial, son
las siguientes:
Recepcin de depsitos a la vista.
Recepcin de depsitos a plazos y de ahorro.
Emisin de cheques de gerencia.
Emisin de rdenes de pago.
Emisin de cheques de viajero.
Aceptacin de letras de cambio a plazos.

De otro lado, debe considerarse que el numeral 10 del artculo 62 del C-digo
Tributario, cuando se refiere al acceso a la informacin relacionada a
operaciones pasivas, hace mencin solamente a aquellos deudores sujetos a
fiscalizacin, incluidos los sujetos con los que estos guarden relacin y que se
encuentren vinculados a los hechos investigados. Frente a ello, cabe
preguntarse si, incluso de manera previa a la solicitud judicial de acceso a
informacin relacionada a operaciones pasivas, se requiere el inicio de un
procedimiento de fiscalizacin en sentido estricto (definitivo o parcial) o si
basta que un contribuyente est siendo objeto de acciones de fiscalizacin en
sentido amplio (por ejemplo, mediante cartas inductivas o citaciones).

El carcter excepcional del acceso a informacin relacionada a operaciones


pasivas debera conducirnos a concluir que se requiere siempre el inicio de un
procedimiento de fiscalizacin en sentido estricto. La Administracin

Consideramos que la restriccin que existe para la obtencin de informacin respecto a operaciones pasivas
obedece al debido respeto al secreto bancario, al cual nos referiremos en detalle al desarrollar el Captulo II
de esta obra.

54
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

Tributaria parecera haber llegado a esta conclusin mediante el Informe N 27-


2003-SUNAT/2B0000, en el que se sostuvo que para la solicitud de
informacin de operaciones diferentes a las pasivas no se requiere el inicio de
un procedimiento de fiscalizacin. En una interpretacin a contrario sensu de
este criterio, para la solicitud de informacin relacionada a opera-ciones
pasivas s se requerira el inicio de un procedimiento de fiscalizacin.

En conclusin, de lo dispuesto en el numeral 10 del artculo 62 del Cdigo


Tributario, se tiene que la regulacin de la solicitud de informacin a las
empresas del sistema financiero por parte de la Administracin Tributaria se
encuentra segmentada de la siguiente manera:

En relacin a las operaciones pasivas, se requiere siempre autorizacin


judicial previa; y que se haya iniciado un procedimiento de fiscali-zacin
al sujeto cuya informacin sobre las operaciones pasivas que hubiera
realizado sean requeridas: y,

Respecto de todas las dems operaciones no hay mayor exigencia formal.

~~ OPININ DE LA SUNAT

Informe N 155-2007-SUNAT/2B0000
Se consulta si la informacin sobre operaciones de transferencia de
fondos, giros y cartas de crdito que realizan las Empresas del Sis-
tema Financiero bajo supervisin de la Superintendencia de Banca,
Seguros y AFP, de aquellos deudores tributarios sujetos a fiscali-
zacin, incluidos los sujetos con los que estos guarden relacin y que
se encuentren vinculados a los hechos investigados, est com-
prendida dentro de los alcances del secreto bancario y, por ende, debe
ser requerida a las Empresas del Sistema Financiero (ESF) por
intermedio del juez.

La Sunat opina lo siguiente:

Dado que las operaciones de transferencia de fondos son efec-


tuadas con cargo a determinada cuenta bancaria, la informacin

55
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

referida a las mismas, por guardar relacin con operaciones


pasivas, se encuentra protegida por el secreto bancario. En tal
virtud, la Administracin Tributaria deber requerir dicha in-
formacin a las ESF, por intermedio del juez, conforme a lo
dispuesto en el literal a) del numeral 10 del artculo 62 del TUO
del Cdigo Tributario.

Tratndose de la informacin relativa a giros, ya que estos


constituyen operaciones neutras, la misma no se encuentra
protegida por el secreto bancario y, en consecuencia, no est
comprendida dentro de los alcances del literal a) del numeral 10
del artculo 62 del citado TUO, pudiendo ser requerida por la
Administracin Tributaria directamente a las ESF.

Habida cuenta que la emisin de cartas de crdito constituye una


operacin activa, la informacin relativa a la misma no se
encuentra, en principio, protegida por el secreto bancario,
pudiendo, por ende, ser solicitada directamente por la Admi-
nistracin Tributaria segn lo dispuesto en el literal b) del nu-
meral 10 del artculo 62 del TUO del Cdigo Tributario.

No obstante, si la informacin relacionada con dicha opera-cin


implica facilitar informacin con respecto a algn dep-sito
bancario involucrado en la misma; tal informacin debe-r ser
requerida por la Administracin Tributaria a travs del juez, al
estar comprendida dentro de los alcances del literal a) del numeral
10 del artculo 62 del citado TUO.

Informe N 27-2003-SUNAT/2B0000
Se consulta respecto a qu debe entenderse como sujeto a fiscali-
zacin de conformidad con el numeral 10 del artculo 62 del C-digo
Tributario, y por tanto si la Administracin Tributaria tiene la facultad
para requerir informacin a entidades bancarias sin haber iniciado
previamente un procedimiento de fiscalizacin, sobre la identificacin
de los propietarios de tarjetas de crdito: apellidos y nombres,
documento de identidad y marca y nmero de la tarjeta.

56
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

La Sunat opina lo siguiente:


La Administracin Tributaria se encuentra facultada para solicitar, de
manera general, informacin a las entidades bancarias y finan-cieras
sobre operaciones distintas a las pasivas, sin que se requiera para ello
que se haya iniciado un procedimiento de fiscalizacin.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 6128-4-2006
La violacin al derecho al secreto bancario se constituye cuando las
entidades financieras, sus directores y/o trabajadores propor-cionan
informacin respecto de las operaciones pasivas, y no cuan-do la
Administracin Tributaria solicite la copia de movimientos bancarios
del contribuyente.

Resolucin N 5694-2-2006
No se puede alegar vulneracin al derecho al secreto bancario, si ha
existido una autorizacin judicial pertinente.

Investigar los hechos que configuran infracciones tributarias

La Administracin Tributaria podr investigar los hechos que configuran


infracciones tributarias, asegurando los medios de prueba e identificando al
infractor.

Requerir a las entidades pblicas o privadas para que


informen o comprueben el cumplimiento de obligaciones tributarias
La Administracin Tributaria podr requerir a las entidades pblicas o pri-
vadas para que informen o comprueben el cumplimiento de obligaciones
tributarias de los sujetos sometidos al mbito de su competencia o con los
cuales realizan operaciones, bajo responsabilidad.

Las entidades a las que se hace referencia en el prrafo anterior, estn obligadas
a proporcionar la informacin requerida en la forma, plazos y

57
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

condiciones que la Sunat establezca. La informacin obtenida por la Admi-


nistracin Tributaria no podr ser divulgada a terceros, bajo responsabili-dad
del funcionario responsable.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 13828-3-2008
La pertinencia de solicitar alguna informacin no corresponde ser
analizada, cuestionada ni decidida por el administrado, por cuan-to
dentro de las facultades de la Administracin se contempla en el
numeral 12 del artculo 62 del Cdigo Tributario, la de requerir a las
entidades pblicas o privadas para que informen o comprueben el
cumplimiento de obligaciones tributarias de los sujetos someti-dos al
mbito de su competencia o con los cuales realizan opera-ciones, y
corresponde a las labores de verificacin el merituar y requerir los
datos que permitan cuantificar el monto del tributo a cargo del deudor
tributario.

Solicitar a terceros informaciones tcnicas o peritajes

El ejercicio de la facultad de solicitar a terceros informaciones tcnicas o


peritajes resulta de especial trascendencia principalmente cuando, durante un
procedimiento de fiscalizacin, se presentan aspectos tcnicos o especia-lizados
que deben dilucidarse.

En efecto, aun cuando legislativamente dicha facultad ha sido concebida como


una facultad discrecional, dada la naturaleza y complejidad de ciertas
circunstancias que muchas veces son discutidas por la Administracin Tri-
butaria durante el desarrollo de procedimientos de fiscalizacin, su ejerci-cio
puede convertirse en una necesidad ineludible a efectos de fundamentar
correctamente una acotacin.

Lo anterior puede apreciarse especialmente en el anlisis efectuado por el


Tribunal Fiscal en la Resolucin N 00100-5-2004. En este caso, la Admi-
nistracin Tributaria y el contribuyente discutan sobre si la valorizacin
contenida en una tasacin contratada por el contribuyente era correcta o

58
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

no. El Tribunal Fiscal concluy que si la Administracin Tributaria discre-paba


de la valorizacin obtenida por el contribuyente, debi hacer uso de la facultad
prevista en el artculo numeral 13 del artculo 62 del Cdigo Tributario, bajo
anlisis.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 05437-1-2009
En el caso de determinacin de mermas no basta que la Adminis-
tracin deje de lado la informacin proporcionada por la recu-rrente,
sino que resulta necesario que la referida determinacin se encuentre
motivada y sustentada en documentacin y/o informa-cin tcnica
correspondiente, lo que implicara la verificacin de los libros y
registros contables de la recurrente y la evaluacin de la
documentacin y/o informacin tcnica respectiva que le permita
determinar el porcentaje de merma aplicable.

Resolucin N 12072-1-2008
Corresponde disponer que se efecte el peritaje grafotcnico de la
firma y sellos del Notario Dr. Vctor F. Lizana Puelles consig-nados
en el Registro de Compras y en los Contratos por Servi-cios
celebrados por la recurrente materia de autos, a cuyo efecto la
Administracin deber solicitar dicho peritaje a la entidad tcnica
competente en el marco de lo dispuesto por las normas citadas en el
considerando precedente, as como remitir a este Tribunal sus
resultados para emitir pronunciamiento sobre este extremo del asunto
materia de controversia.

Resolucin N 00100-5-2004
De considerar la Administracin que la tasacin presentada con-
signaba una valorizacin incorrecta, debi hacer uso de su fa-cultad
prevista en el numeral 13) del artculo 62 del Cdigo Tributario
(conforme con la cual, en su funcin fiscalizadora, la

59
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Administracin dispone de la facultad de solicitar a terceros infor-


macin tcnica o peritajes), a fin de establecer el correcto valor de los
bienes transferidos con ocasin de la fusin y ajustar su costo
computable, reparando el monto que la recurrente hubiera consi-
derado en exceso, tal y como lo establece el artculo 32 de la Ley del
Impuesto a la Renta, y no concluir que el valor de los bienes sera su
costo computable original (valor histrico), supuesto no previsto en
las normas citadas.

m) Dictar las medidas para erradicar la evasin tributaria

Para erradicar la evasin tributaria, la Administracin Tributaria podr dictar


medidas tales como: desarrollar acciones para identificar sectores de la acti-
vidad econmica del pas con mayor probabilidad de evasin (como ocurri
con la implementacin de los sistemas de pago anticipado del IGV - retencio-
nes, percepciones y detracciones); realizar anlisis de riesgo sectorial; progra-
mar casos de delito tributario a nivel nacional con el apoyo de la tecnologa de
informacin del Ministerio Pblico y la Polica Nacional; intercambiar
informacin con otras Administraciones Tributarias; etc.

As, se tiene que, de la revisin del Plan Estratgico Institucional de la Su-


perintendencia Nacional de Aduanas y Administracin Tributaria para el
periodo 2012-2016, aprobado mediante Resolucin de Superintendencia N
299-2011-SUNAT, el Objetivo Estratgico de la Sunat es mejorar la
efectividad del control del incumplimiento tributario y aduanero, indicn-dose
adems como finalidad la reduccin del incumplimiento tributario mediante
el fortalecimiento del proceso de control, la implementacin de un sistema
integral de riesgo, la integracin de los procesos de control tri-butario y
aduanero, as como la mejora de los mecanismos de deteccin de los ilcitos
tributarios y aduaneros.

Evaluar las solicitudes presentadas y otorgar, en su


caso, las autorizaciones respectivas
La Administracin Tributaria podr evaluar las solicitudes presentadas y
otorgar, en su caso, las autorizaciones respectivas considerando para ello los
antecedentes y/o el comportamiento tributario del deudor tributario.

60
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

) Autorizar libros y/o registros vinculados a asuntos tributarios

La Sunat podr autorizar los libros de actas, los libros y registros contables u
otros libros y registros exigidos por las leyes, reglamentos o Resolucin de
Superintendencia, vinculados a asuntos tributarios.

El procedimiento para su autorizacin ser establecido por la Sunat me-diante


Resolucin de Superintendencia. A tal efecto, podr delegarse en terceros la
legalizacin de los libros y registros antes mencionados.

Asimismo, la Sunat mediante Resolucin de Superintendencia sealar los


requisitos, formas, condiciones y dems aspectos en que debern ser lleva-dos
los libros y registros mencionados en el primer prrafo, salvo en el caso del
libro de actas, as como establecer los plazos mximos de atraso en los que
debern registrar sus operaciones.

Tratndose de los libros y registros contables, la Sunat establecer los deu-


dores tributarios obligados a llevarlos de manera electrnica o los que po-drn
llevarlos de esa manera.

En cualquiera de los dos casos sealados en el prrafo precedente, la Sunat,


mediante Resolucin de Superintendencia, sealar los requisitos, formas,
plazos, condiciones y dems aspectos que debern cumplirse para la au-
torizacin, almacenamiento, archivo y conservacin, as como los plazos
mximos de atraso de los mismos.

La reglamentacin de la llevanza de libros contables con incidencia tributaria


se encuentra en la Resolucin de Superintendencia N 234-2006/SUNAT y
normas modificatorias(12).
Colocar sellos, carteles y letreros oficiales, precintos, cintas
y seales con motivo de la ejecucin o aplicacin de sanciones

La Administracin Tributaria podr colocar sellos, carteles y letreros ofi-ciales,


precintos, cintas, seales y dems medios utilizados con motivo de

Respecto a las condiciones y/o requisitos que el deudor tributario debe cumplir para llevar los libros y/o
registros contables vase el Capitulo 3 de la presente obra.

61
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

la ejecucin o aplicacin de sanciones o en el ejercicio de las funciones que le


han sido establecidas por las normas legales, en la forma, plazos y condi-ciones
que estas establezcan.

La forma de ejecucin de la referida facultad se encuentra reglamentada por la


Resolucin de Superintendencia N 144-2004/SUNAT.

Exigir el cumplimiento de obligaciones relacionadas con


la aplicacin de las normas de precios de transferencia
La Administracin Tributaria podr exigir a los deudores tributarios que
designen, en un plazo de quince (15) das hbiles contados a partir del da
siguiente de la notificacin del primer requerimiento en el que se les solicite la
sustentacin de reparos hallados como consecuencia de la aplicacin de las
normas de precios de transferencia, hasta dos (2) representantes, con el fin de
tener acceso a la informacin de los terceros independientes utiliza-dos como
comparables por la Administracin Tributaria. El requerimiento deber dejar
expresa constancia de la aplicacin de las normas de precios de transferencia.

La informacin a que se refiere el prrafo anterior no comprende secretos


industriales, diseos industriales, modelos de utilidad, patentes de inven-cin y
cualquier otro elemento de la propiedad industrial protegidos por la ley de la
materia. Tampoco comprende informacin confidencial relaciona-da con
procesos de produccin y/o comercializacin.

La Administracin Tributaria, al facilitar el acceso a la informacin, no podr


identificar la razn o denominacin social ni el RUC, de ser el caso, que
corresponde al tercero comparable.

La designacin de los representantes o la comunicacin de la persona natu-ral


que tendr acceso directo a la informacin, deber hacerse obligatoria-mente
por escrito. Los representantes o el deudor tributario (que sea perso-na natural)
tendrn un plazo de cuarenta y cinco (45) das hbiles, contados desde la fecha
de presentacin del escrito, para efectuar la revisin de la informacin. En este
caso, tales personas no podrn sustraer o fotocopiar informacin alguna,
debindose limitar a la toma de notas y apuntes.

62
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

~~ OPININ DE LA SUNAT

Informe N 113-2009-SUNAT/2B0000
Se formulan las siguientes consultas referidas al otorgamiento de
plazos para acceder a la informacin de terceros independientes que
sirven de comparables de acuerdo al numeral 18 del articulo 62 del
Cdigo Tributario:

Atendiendo a que el contribuyente tiene el plazo de 15 das


hbiles para designar hasta dos (2) representantes, plazo com-
putado a partir del da siguiente de notificado el primer reque-
rimiento de sustentacin de reparos, y adems, el plazo de 45 das
hbiles contados desde la designacin para revisar la in-formacin
que obra en poder de la Administracin Tributaria, debe
otorgarse a aquel un plazo adicional para que elabore sus alegatos
a los reparos realizados? De ser afirmativa la respues-ta, dicho
plazo deber consignarse en el primer requerimiento ya
notificado?

En cuanto al plazo de 45 das hbiles previsto para la revi-sin de


la informacin de los terceros independientes utilizados como
comparables por la Administracin Tributaria:

) A fin que se inicie el cmputo de dicho plazo debe noti-


ficarse algn documento al contribuyente?

) Debe esperarse que transcurran los 45 das hbiles para


continuar con el procedimiento de fiscalizacin o en caso el
contribuyente termine de revisar la informacin antes de
dicho plazo, se podra continuar con el mismo desde ese
momento?

) Debe dejarse constancia en algn documento de la revi-sin


de la informacin que efecte el contribuyente en las oficinas
de la Sunat?

63
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

La Sunat opina lo siguiente:

() Adicionalmente a los plazos de 15 y 45 das hbiles para la


de-signacin de representantes y la revisin de la informacin de
los terceros independientes utilizados como comparables, res-
pectivamente, a que se refiere el numeral 18 del artculo 62 del
TUO del Cdigo Tributario, la Administracin Tributaria debe-r
conceder al deudor tributario un plazo para realizar sus des-cargos
de los reparos efectuados, debiendo consignarse el mis-mo en el
requerimiento en el que se solicite dicha sustentacin.

() El plazo de 45 das hbiles establecido pare efectuar la


revi-sin de la informacin de los terceros independientes utiliza-
dos como comparables por la Administracin Tributaria, se
computa desde la fecha de presentacin del escrito en que se
designe representantes, o tratndose de personas naturales, desde
la fecha en que se presente un escrito comunicando que tendrn
acceso directo a dicha informacin, sin que sea nece-sario para
ello que la emisin de documento alguno por parte de la
Administracin Tributaria.

() A fin de poder continuar con el procedimiento de


fiscalizacin, se deber esperar a que venza el plazo en mencin,
as como el plazo que se otorgue para la presentacin de los
descargos de los reparos efectuados.

() En cada oportunidad en que el contribuyente o sus


represen-tantes efecten la revisin de la mencionada
informacin, se deber dejar constancia de ello mediante las Actas
a que se refiere el artculo 5 del Reglamento del Procedimiento de
Fis-calizacin de la Sunat.

Supervisar el cumplimiento de las obligaciones


tributarias realizadas por los deudores tributarios en
lugares pblicos a travs de grabaciones de video
La informacin obtenida por la Administracin Tributaria en el ejercicio de
esta facultad no podr ser divulgada a terceros, bajo responsabilidad.

64
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

La Sunat podr utilizar para el cumplimiento de sus funciones la


informacin contenida en los libros, registros y documentos de
los deudores tributarios que almacene, archive y conserve

Qu significa que el ejercicio de la facultad de fis-


calizacin de la Administracin Tributaria sea dis-
crecional?
Tal como lo mencionamos en la pregunta 004, el artculo 62 del Cdigo
Tributario establece que la potestad fiscalizadora de la Administracin Tri-
butaria, y todas las facultades especficas que se le conceden para ello, se
ejercen de modo discrecional.

La actuacin discrecional de la Administracin Tributaria se define en opo-


sicin a la actuacin reglada, en los siguientes trminos:

Actos reglados: suponen una normativa especfica que limita el ac-


cionar de la Administracin y lo encauza por un procedimiento que,
necesariamente, debe cumplirse, de lo contrario, el acto se encuentra
invalidado de pleno derecho(13).
Actos discrecionales: son aquellos respecto de los cuales la Adminis-
tracin goza de potestad de conducirse de una manera u otra segn varen
las circunstancias, siguiendo criterios o polticas que son pre-viamente
establecidos por normas de cumplimiento obligatorio para la
Administracin, o bajo criterios no instrumentados en normas, pero que
s deben estar definidos claramente al motivar la actuacin de la
Administracin(14).
De este modo, la actuacin discrecional de la Administracin Tributaria su-
pone el poder de eleccin y decisin que ella posee ante la escasa o carente

ROJO MARTNEZ, Pilar. Las prerrogativas de la Administracin Tributaria: sus facultades discrecio-nales
en la gestin de tributos. En: Temas de Derecho Tributario y de Derecho Pblico. Libro Homenaje a
Armando Zolezzi Moller, p. 483.
dem.

65
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

regulacin normativa de sus actuaciones que definan cul es la decisin que


debe adoptar ante un supuesto determinado(15), ya que a diferencia de lo que
ocurre con los actos reglados dicho supuesto no ha sido defini-do exactamente
por la Ley. En este mismo sentido, Alejandro Altamirano afirma que la
discrecionalidad implica la libertad para adoptar uno u otro camino(16), siendo
su naturaleza, a criterio de Tulio Rosembuj el de un poder, conferido explcita
o implcitamente por la ley, para elegir en deter-minadas circunstancias y frente
a varias soluciones posibles la solucin que concepte ms oportuna en orden
al inters pblico que debe satisfacer(17).
Sin embargo, no puede perderse de vista que el ejercicio de facultades dis-
crecionales debe encontrarse siempre enmarcado en principios explcitos o
implcitos del ordenamiento jurdico, y deber encontrarse siempre debida-
mente motivado.

Entendemos que el otorgamiento a la Administracin Tributaria de facul-tades


discrecionales al momento de ejercer la fiscalizacin obedece a una doble
justificacin:

El hecho de no limitar a la Administracin Tributaria a ejecutar solo lo


previsto en una norma tributaria, pues el nivel de complejidad y los
cambios que se presentan en los distintos sectores econmicos en los que
ella interviene haran imposible que se regulen todas sus actuacio-nes; y,

En la finalidad pblica(18) a la que responde la actuacin de la Admi-


nistracin Tributaria, lo que se materializa con un eficiente control

GAMBA VALEGA, Csar M. Breves apuntes sobre la discrecionalidad en el Derecho Tributario. En:
Revista del Instituto Peruano de Derecho Tributario. N 37, Lima, diciembre de 1999, p. 104.
ALTAMIRANO, Alejandro C. El procedimiento tributario. En: La discrecionalidad administrativa y la
motivacin del acto administrativo de determinacin tributaria. Alejandro Altamirano (coordina-dor). Sexta
edicin, Editorial baco, Buenos Aires, 2003, p. 158.
ROSEMBUJ, Tulio R. Apuntes sobre la discrecionalidad en materia tributaria. En: Revista del Insti-tuto
Peruano de Derecho Tributario. N 25, Lima, diciembre de 1993, p. 43.
El numeral 3 del artculo 3 de la Ley N 27444 establece que la finalidad pblica, que constituye uno de
los requisitos de validez de los actos administrativos, se entiende como la adecuacin a las finali-dades de
inters pblico asumidas por las normas que otorgan las facultades al rgano emisor, sin que pueda
habilitrsele a perseguir mediante el acto, aun encubiertamente, alguna finalidad sea personal de la propia
autoridad, a favor de un tercero, u otra finalidad pblica distinta a la prevista en la ley.

66
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

del cumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo del deudor


tributario, y por ende, con una eficiente recaudacin de tributos, para lo
cual, evidentemente, se requiere cierta libertad de actuacin.

En este escenario, el legislador tributario ha considerado conveniente no


establecer una regulacin precisa, rigurosa o estricta de la facultad de fis-
calizacin de la Administracin Tributaria, sino solo una relacin de las labores
inherentes a ella, cuya discrecionalidad se materializa, por ejemplo, en las
siguientes acciones(19):
Establecer los mtodos y programas de fiscalizacin.
Seleccionar los sujetos que sern fiscalizados.
Decidir cmo se desarrollar el procedimiento de fiscalizacin en
cuanto a su inicio, duracin y culminacin.
Decidir qu informacin y documentacin se requerir.
Decidir las pruebas que se actuarn.
Decidir los periodos y tributos que sern objeto de fiscalizacin, etc.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL


Resolucin N 4206-1-2009
El ejercicio de la facultad de verificacin y/o fiscalizacin por parte
de la Administracin Tributaria se ejerce de forma discrecional y no
requiere ser fundamentada; por ello, siendo que el procedi-miento de
fiscalizacin se ejerce a travs de requerimientos, estos no requieren
de mayor motivacin que la comunicacin al admi-nistrado de su
ejercicio y del sealamiento de las normas que lo fundamentan.

GLVEZ ROSASCO, Jos. Fiscalizacin Tributaria - Cmo asesorar a los contribuyentes ante una
fiscalizacin de la Sunat. En: Manual Operativo del Contador N 2 de Contadores & Empresas. Lima,
octubre de 2005, Gaceta Jurdica, pp. 11 y 12.

67
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Resolucin N 8743-7-2008
El artculo 62 y siguientes del Cdigo Tributario, que atribuyen la
facultad discrecional de fiscalizacin a la Administracin Tributaria, y
que sealan que dicho procedimiento deber efectuarse en el plazo de
un (1) ao, estn contenidos en una norma con rango de ley, por lo
que mal podra el Reglamento de Notas de Crdito Negociables, cuyo
objeto es reglamentar las devoluciones solicitadas por los ad-
ministrados, limitar y/o restringir el ejercicio de dicha facultad.

Resolucin N 1485-3-2002
De acuerdo a lo dispuesto en el artculo 62 del Cdigo Tributario, la
Administracin Tributaria no requiere justificar las razones que
motivan el ejercicio de su facultad discrecional de fiscalizacin, ni el
tiempo que emplear en ella.

Cules son los lmites a la actuacin


discrecional de la Administracin Tributaria?
Conforme a lo antes sealado, si bien el otorgamiento de facultades dis-
crecionales a favor de la Administracin Tributaria supone un margen de
libertad para el ejercicio de los poderes jurdicos as conferidos, ello no
significa que las actuaciones discrecionales seguidas por ella no deban ajus-
tarse a ciertos parmetros establecidos de manera explcita o implcita por el
ordenamiento jurdico.
En relacin al ejercicio discrecional de las facultades de fiscalizacin, resul-ta
de suma importancia destacar lo dispuesto por el ltimo prrafo de la Norma IV
del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario, cuyo texto repro-ducimos a
continuacin:
En los casos en que la Administracin Tributaria se encuentra facul-tada
para actuar discrecionalmente optar por la decisin adminis-trativa que
considere ms conveniente para el inters pblico, dentro
del marco que establece la ley.

En esta norma se aprecia claramente que el mbito de libertad de la Admi-


nistracin Tributaria para el ejercicio discrecional de la facultad fiscaliza-dora
se enmarca dentro de dos conceptos:

68
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

El inters pblico que, a efectos de la presente materia, viene fundado en


la necesidad de realizar labores exhaustivas de fiscalizacin, a fin de
lograr una recaudacin justa; y,

El marco establecido por la Ley, entendido este concepto en sentido am-


plio, es decir, por normas de rango constitucional, legal e infralegal.

As pues, la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria debe


ejercerse de manera que permita lograr una correcta gestin de tributos, pero
mantenindose dentro de los mrgenes constitucionales, legales y re-
glamentarios contenidos por el ordenamiento jurdico en su conjunto.

Todo esto conlleva a que el ejercicio de las facultades discrecionales de fis-


calizacin se encuentren limitados por los siguientes parmetros:

Las garantas y derechos fundamentales de los contribuyentes (que sern


materia de desarrollo en el Captulo II); y,

Los principios de legalidad, seguridad jurdica y aquellos que inspiran el


Derecho Administrativo, que son materia de desarrollo en la pre-gunta
siguiente.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

STC N 81-2008-PA/TC
La facultad de fiscalizacin no puede ser ejercida de manera irra-
zonable desconociendo principios y valores constitucionales, ni al
margen del respeto de los derechos fundamentales de los contribu-
yentes, pues se negara la esencia propia del Estado Constitucional,
que se caracteriza, por limitar y controlar el ejercicio arbitrario del
poder del Estado.

STC N 288-2004-AA/TC
La realizacin de un proceso de fiscalizacin no constituye, por s
misma, una vulneracin de derechos constitucionales.

69
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Para que ello ocurra, tendran que acreditarse irregularidades en su


desarrollo.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 013713-3-2008
No corresponde a la recurrente el cuestionar la pertinencia del
requerimiento planteado por la Administracin como tampoco
discrepar de las decisiones adoptadas dentro del marco legal que le
otorga el artculo 62 del Cdigo Tributario, siendo que el ejercicio de
la facultad de fiscalizacin se realiza de manera discrecional en tanto
no trasgreda el marco jurdico existente, tal como el derecho
constitucional al secreto y a la inviolabilidad de las comunicacio-nes y
documentos privados, como no sucede en el caso de autos que se ha
requerido la presentacin de un libro societario para un fin especfico.

Resolucin N 780-2-2006
El ejercicio de la facultad de fiscalizacin, consistente en la verifi-
cacin y el control presencial del cumplimiento de obligaciones
tributarias, se efecta de conformidad con las condiciones de lu-gar,
fecha y hora, estipuladas en el documento de requerimiento cursado
por la Administracin Tributaria, su inobservancia impli-cara una
vulneracin de los derechos del contribuyente.

Resolucin N 1455-1-2006
La Administracin Tributaria se encuentra obligada a efectuar el
procedimiento de fiscalizacin sin apartarse del cumplimiento de lo
establecido en las normas correspondientes previstas en el C-digo
Tributario. En tal sentido, no procede exceptuarse por dili-gencias de
determinacin de oficio, que sean sumamente extensas, costosas y
trabajosas.

70
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

Cules son los principios legales que limitan la dis-


crecionalidad de la facultad de fiscalizacin otor-gada
a la Administracin Tributaria?(20)
Los principios legales que limitan la discrecionalidad de la facultad de
fiscalizacin otorgada a la Administracin Tributaria son los siguientes:

Principio de legalidad

El numeral 1.1. del artculo IV del Ttulo Preliminar de la Ley del Pro-
cedimiento Administrativo General - Ley N 27444 (en adelante LPAG),
establece que las autoridades administrativas deben actuar con respeto a la
Constitucin, la Ley y al derecho, dentro de las facultades que le estn
atribuidas y de acuerdo con los fines para los que le fueron conferidas.

Al respecto, conforme lo indica Paulo de Barros Carvalho, el principio de


legalidad rige severamente toda la actividad administrativa del Estado. Los
actos administrativos dictados por los agentes pblicos se mantienen dentro de
los estrictos trminos de la ley, tanto los de competencias vincu-ladas, como los
discrecionales, en cualquier sector de su vasto campo de actuacin. En materia
tributaria, terreno sobremanera delicado, por tocar derechos fundamentales de
los administrados, como el derecho de propie-dad y el de libertad, las normas
que rigen la actividad administrativa son es-pecialmente rgidas, con sus
momentos capitales regulados por ttulos que deben guardar una cabal
adherencia a los mandatos que el derecho positivo instituye. No puede
practicarse ningn acto sin autorizacin expresa de la ley y el funcionario no
dispone de libertad de accin para innovar el marco de las actuaciones
legalmente posibles(21).

Esta seccin referida a los principios legales que limitan la discrecionalidad de la facultad de fiscali-zacin
ha sido desarrollada sobre la base de lo descrito en el Captulo 1, sobre Limites a la Facultad Discrecional de
la Administracin Tributaria, de la obra de Jos Glvez Rosasco, denominada Fiscali-zacin Tributaria:
Cmo asesorar a los contribuyentes ante una fiscalizacin de la Sunat, distribuida por la empresa editora
Gaceta Jurdica S.A. y de la que la autora de la presente obra particip como colaboradora. Pginas 12 al 15.

Citado por ALVA ALVA, Karla. Procedimiento de fiscalizacin y presunciones en Derecho Tributario.
En: Yacolca Estares, Daniel (director). Tratado de derecho procesal tributario. T. I, Instituto Pacfico,
Lima, 2012, p. 263.

71
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

De lo anterior, se puede concluir que el principio de legalidad no es otra cosa


que la sujecin del actuar de la Administracin Tributaria a la Ley (entendida
esta en sentido lato) y al derecho, lo cual, en palabras de Csar Gamba Valega,
exige la conformidad de las actuaciones administrativas al ordenamiento
jurdico, impidiendo que estas contravengan el marco traza-do por la ley, pero
no solo por la ley, sino tambin por el Derecho en su con-junto. De este modo,
se excluye cualquier actuacin libre de Derecho, pues si una actuacin
determinada no es susceptible de valoracin en trminos de legalidad, al menos
lo ser en base a los principios jurdicos, los valores constitucionales y los
derechos fundamentales(22).
En este sentido, la sujecin a la Ley y al derecho no supone necesariamen-te la
existencia previa de una norma tributaria que regule el actuar de la
Administracin, sino ms bien la posibilidad de valorar dicho accionar en
funcin al respeto del ordenamiento jurdico, incluyndose dentro de este a las
normas positivas, los derechos fundamentales y los principios generales del
derecho.

De igual forma, el artculo 62 del Cdigo Tributario, que regula la fa-cultad de


fiscalizacin, establece en su primer prrafo que dicha facultad debe ejercerse
en funcin del inters pblico y dentro del marco que es-tablece la Ley.

En consecuencia, por el principio de legalidad, la Administracin Tributa-ria se


encuentra obligada a adecuar el ejercicio de su facultad discrecional de
fiscalizacin a la finalidad para la que se le concede (esto es, en beneficio del
inters pblico y no a un inters privado), no pudiendo actuar de mane-ra
arbitraria o abusiva ni responder a un mero afn recaudatorio.

Principio de reserva de ley

Es el uso del instrumento legal permitido por su respectivo titular en el mbito


de su competencia.

GAMBA VALEGA, Csar. Notas para un estudio de la reserva de ley en materia tributaria. En: De Barros
Carvalho, Paulo (Director). Tratado de derecho tributario. Palestra, Lima, 2003, p. 213.

72
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

Sobre el particular, el artculo 74 de la Constitucin Poltica del Per de 1993


establece lo siguiente (el resaltado es nuestro):

Los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una exo-


neracin, exclusivamente por ley o decreto legislativo en caso de dele-
gacin de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan
mediante Decreto Supremo.

Los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales pueden crear, mo-dificar


y suprimir contribuciones y tasas, o exonerar de estas, dentro de su
jurisdiccin, y con los lmites que seala la ley. El Estado, al ejercer la
potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de la
ley, y los de igualdad y respeto de los derechos fundamentales de la persona.
Ningn tributo puede tener carcter confiscatorio.

Las Leyes de Presupuesto y los Decretos de Urgencia no pueden con-


tener normas sobre materia tributaria. Las leyes relativas a tributos de
periodicidad anual rigen a partir del primero de enero del ao siguiente a
su promulgacin.

No surten efecto las normas tributarias dictadas en violacin de lo que


establece el presente artculo.

Desde el punto de vista tributario, el principio de reserva de ley implica el


hecho que solo por ley se pueden crear, regular, modificar y extinguir tri-butos,
as como designar los sujetos, el hecho imponible, la base imponible, la tasa,
etc.

As lo entiende tambin el Tribunal Constitucional cuando define el princi-pio


de reserva de ley en los siguientes trminos (el resaltado es nuestro)(23):
La Reserva de Ley en materia tributaria es una reserva relativa, ya
que puede admitir excepcionalmente derivaciones al
Reglamento, siempre y cuando, los parmetros estn
claramente establecidos en la propia Ley.

Argumentos extrados de las Sentencias recadas en los Expedientes Ns. 2762-2002-AA/TC, 2302-2003-
AA/TC y 3303-2003-AA/TC.

73
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

El grado de concrecin de los elementos esenciales del tributo(24) en la


Ley es mximo cuando regula el hecho imponible y menor cuando se
trata de otros elementos; pero en ningn caso, podr aceptarse la
entrega en blanco de facultades al Ejecutivo para regular la materia.

La regulacin del hecho imponible en abstracto que requiere


la mxima observancia del principio comprende la descripcin del
hecho gravado (aspecto material), el sujeto acreedor y deudor tribu-tario
(aspecto personal), el momento del nacimiento de la obligacin tributaria
(aspecto temporal) y el lugar de su acaecimiento (aspecto espacial).

En algunos casos, por razones tcnicas, puede flexibilizarse la reserva de


ley, permitiendo la remisin de aspectos esenciales del tributo a ser
regulados por el Reglamento, siempre y cuando sea la Ley la que
establezca los lmites al Ejecutivo.

Podr afirmarse que se ha respetado la reserva de ley, cuando


va ley o norma habilitada, se regulen los elementos
esenciales y deter-minantes para reconocer dicho tributo
como tal, de modo que todo aquello adicional pueda ser delegado
para su regulacin a la norma reglamentaria en trminos de
complementariedad, ms nunca de ma-nera independiente.

El mximo escalafn posibilitado para regular excepcionalmente la


materia ser el Decreto Supremo y dentro de los parmetros fijados
por ley.

En relacin a la facultad de fiscalizacin, el principio de reserva de ley im-plica


que, aun cuando dicha facultad sea discrecional, ello no significa que pueda ser
ejercida de manera arbitraria y no reglada. Por el contrario, el ejercicio de dicha
facultad debe respetar los parmetros legales establecidos y vigentes de acuerdo
a nuestro ordenamiento jurdico, siendo que dichos parmetros deben ser
regulados por una norma con rango de ley.

Los elementos esenciales del tributo son: (i) la descripcin del hecho gravado (aspecto material), (ii) el
sujeto acreedor y deudor tributario (aspecto personal), (iii) el momento del nacimiento de la obligacin
tributaria (aspecto temporal) y, (iv) el lugar de su acaecimiento (aspecto espacial).

74
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

Principio de seguridad jurdica

La seguridad jurdica a pesar de no ser reconocida en forma expresa en nuestra


Constitucin Poltica, constituye un principio inspirador del consti-tuyente que
fluye implcitamente del texto constitucional. En las relaciones entre el fisco y
el deudor tributario, de acuerdo al profesor Jos Osvaldo Cass, por aplicacin
de este principio se requiere satisfacer los siguientes extremos(25):

Emisin y publicacin de interpretaciones con alcance general


cuando ellas sean requeridas por obligados tributarios o entidades
representa-tivas y se justifique el inters del pronunciamiento.

Institucin de un rgimen de consulta vinculante.

Interdiccin a la Administracin Tributaria para crear tributos por


va analgica.

Afirmacin del debido proceso, tanto en la determinacin de oficio


cuanto en la aplicacin de sanciones.

Seleccin objetiva de los contribuyentes que se sometern a


fiscali-zacin, conforme a un plan general de inspeccin aprobado por
una norma jurdica de rango superior.

Derecho del contribuyente a ser informado al inicio de las


actuaciones de fiscalizacin, sobre su naturaleza y alcance.

Fijacin de plazos mximos de duracin del procedimiento de


fiscali-zacin y de trminos, una vez concluida esta, para el dictado del
acto determinativo.

Derecho a la tutela jurisdiccional efectiva.

CASS, Jos Osvaldo. Principios jurdicos de la tributacin. En: De Garcia Belsunce, Horacio (Di-
rector). Tratado de Tributacin. Tomo I, Editorial Astrea, Buenos Aires, 2003, p. 371.

75
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Principio de impulso de oficio

De acuerdo con el numeral 1.3 del artculo IV de la Ley del Procedimiento


Administrativo General, las autoridades deben dirigir e impulsar de ofi-cio el
procedimiento y ordenar la realizacin o prctica de los actos que resulten
convenientes para el esclarecimiento y resolucin de las cuestiones necesarias.

En ese sentido, corresponde a la Administracin Tributaria el deber de dirigir e


impulsar de oficio el procedimiento de fiscalizacin, as como el de ordenar la
realizacin o prctica de los actos que resulten conve-nientes para el
esclarecimiento de las cuestiones planteadas en dicho procedimiento.

Cabe precisar que la aplicacin de este principio no solo implica la realizacin


de ciertas acciones de hacer que debe desarrollar el audi-tor, sino inclusive
algunas obligaciones de no hacer. As, por ejemplo, no procedera la
culminacion de un procedimiento de fiscalizacin sin haber solicitado la
informacin y/o documentacin que le permita de-terminar los reparos,
partiendo para ello de la constatacin de hechos objetivos.

En ese sentido, el principio de impulso de oficio obliga a la Administracin


Tributaria cumplir con las siguientes acciones concretas:

Iniciar el procedimiento, cuando responda a un inters pblico y


no privado.

Impulsar el avance del procedimiento, solicitando cuantos


documen-tos, informes, antecedentes, autorizaciones y acuerdos sean
necesarios, incluso si fuere contra el deseo del administrado, cuando sean
asuntos de inters pblico.

Instruir y ordenar la prueba.

Subsanar cualquier error u omisin que advierta en el procedimiento.

76
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 6815-2-2010
Si bien el monto materia de la solicitud de devolucin consignado en
los Formularios 4949 difera del indicado en la documenta-cin que
sustentaba dichas solicitudes, lo que corresponda, en virtud del
principio de impulso de oficio y el artculo 145 de la Ley del
Procedimiento Administrativo General, es que la Admi-nistracin
Tributaria comunicara dicha situacin a la recurrente a efecto de que
aclarara el error material incurrido, y emitiera pro-nunciamiento
respecto del importe total materia de devolucin, y no que en la
Resolucin de Oficina Zonal N 182-018-0000176/ SUNAT, sealara
que la diferencia de dichos montos no fue sus-tentado por la
recurrente.

Principio de razonabilidad

Este principio tiene su fundamento en el numeral 1.4 del artculo IV de la Ley


del Procedimiento Administrativo General, y establece que las decisio-nes de la
Administracin Tributaria cuando creen obligaciones, califiquen infracciones,
impongan sanciones, o establezcan restricciones a los admi-nistrados, deben
adaptarse dentro de los lmites de la facultad atribuida y manteniendo la debida
proporcin entre los medios a emplear y los fines pblicos que deba tutelar, a
fin de que respondan a lo estrictamente necesa-rio para la satisfaccin de su
cometido.

En el mbito del procedimiento de fiscalizacin, este principio resulta de


aplicacin en el caso de los requerimientos de informacin notifica-dos a los
contribuyentes y cuyo cumplimiento es exigido por la Admi-nistracin
Tributaria, los cuales deben mantener la debida proporcin con el fin que se
pretende alcanzar, no pudiendo, por ende, ser ilimi-tados u obedecer a la mera
comodidad de la Administracin. As, los requerimientos de informacin
debern ser los estrictamente necesarios segn la finalidad perseguida,
debindose buscar la forma menos gra-vosa para que el contribuyente pueda
cumplir con el mismo as como evaluarse previamente si la informacin
requerida es razonable y pro-porcional a los fines que pretende alcanzar.

77
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 08819-3-2009
Si bien la Administracin se encuentra facultada para solicitar la
exhibicin y/o presentacin de documentacin relacionada con las
obligaciones tributarias del contribuyente, pudiendo excepcional-
mente el requerimiento de informacin surtir efectos en la fecha de su
recepcin, tambin es imprescindible que en atencin a lo sealado en
los prrafos precedentes, esto es el principio de razo-nabilidad y el
inciso a) del numeral 1 del artculo 62 del Cdigo Tributario
concordado con el artculo 106 del mismo cuerpo le-gal, el plazo
otorgado para cumplir con el requerimiento de infor-macin guarde
coherencia con el volumen y tipo de informacin solicitada. De este
modo, no resulta razonable que la Administra-cin Tributaria solicite
la exhibicin inmediata a la notificacin del acto, de diversa
documentacin contable y tributaria vinculada al periodo objeto de la
fiscalizacin, si la misma, dada su complejidad y cantidad, requiere de
un periodo mayor para su exhibicin y/o presentacin.

#APLICACIN PRCTICA
La Administracin Tributaria, alegando el carcter discrecional de su
facultad de fiscalizacin, puede negar las solicitudes de prrroga
presentadas por el contribuyente para presentar la informacin que le
fuera solicitada dentro de un procedimiento de fiscalizacin?

A travs de la Carta de Presentacin N 010029308423-01 y el Re-


querimiento N 0983494284923, la Administracin Tributaria dio inicio
al procedimiento de fiscalizacin a la empresa guila S.A. res-pecto del
cumplimiento de sus obligaciones tributarias vinculadas al Impuesto a la
Renta del ejercicio 2009.

Es por ello, que en virtud del requerimiento antes sealado, la Ad-


ministracin Tributaria solicit a la empresa guila S.A. que dentro

78
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

del plazo de dos das entregue diversa documentacin contable y tri-


butaria, tales como: Libro Diario, Mayor Caja y Bancos, Inventarios y
Balances, y Balances de Comprobacin Analticos; asimismo, so-licit
comprobantes de pago de compras y ventas, documentos que sustenten la
causalidad y fehaciencia de los gastos incurridos, con-tratos de locacin
de servicios, compraventa, servicios tcnicos y de consultora.

La empresa guila S.A. solicit una prrroga de 30 das hbiles, soli-


citud que fue rechazada por la Administracin Tributaria, sustentan-do
dicha negacin en el carcter discrecional para ejercer su facultad de
fiscalizacin.
Posteriormente, en el Resultado del Requerimiento, la Administra-cin
Tributaria dej constancia que la empresa guila S.A. no cum-pli con
exhibir lo solicitado.

Considerando lo anterior, se consulta si es correcta la actuacin de la


Administracin Tributaria.

Respuesta

No obstante que la facultad de fiscalizacin puede ser ejercida de manera


discrecional, ello no implica que la Administracin Tributaria pueda
actuar de manera irrazonable, pues de ser as nos encontra-ramos frente
actuaciones arbitrarias ajenas a nuestro ordenamiento jurdico.

En ese sentido, si existen razones debidamente justificadas por las que el


deudor tributario solicita una prrroga para presentar la do-cumentacin
que le fuera solicitada dentro de un procedimiento de fiscalizacin, la
Administracin Tributaria se encuentra obligada a evaluarla y actuar
aplicando el principio de razonabilidad. As, en el caso planteado, la
Administracin se encontraba obligada a evaluar si la prrroga solicitada
por la Empresa guila S.A. era necesaria para el correcto cumplimiento
de lo solicitado, ello, teniendo en cuenta, por ejemplo, la cantidad y/o
complejidad de la informacin solicitada.

79
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Principio de imparcialidad

De acuerdo con el numeral 1.5 del articulo IV de la Ley del Procedimiento


Administrativo General, el principio de imparcialidad se relaciona con el
principio de uniformidad, segn el cual las autoridades administrativas ac-tan
sin ninguna clase de discriminacin entre los administrados, otorgn-doles
tratamiento y tutela igualitarios frente al procedimiento, resolviendo conforme
al ordenamiento jurdico y con atencin al inters general.

As, bajo el principio de imparcialidad, la Administracin Tributaria debe


establecer requisitos similares para trmites similares, debiendo basar toda
diferenciacin en criterios objetivos debidamente sustentados, no pudiendo
conceder un tratamiento discriminatorio entre los administrados que se
encuentren en idntica situacin.

Principio de conducta procedimental

Conforme al numeral 1.7 del artculo IV de la Ley del Procedimiento Ad-


ministrativo General, la autoridad administrativa, los administrados, sus
representantes o abogados y, en general, todos los partcipes del procedi-
miento, realizan sus respectivos actos procedimentales guiados por el res-peto
mutuo, la colaboracin y la buena fe. Ninguna regulacin del procedi-miento
administrativo puede interpretarse de modo tal que ampare alguna conducta
contra la buena fe procesal.

As, se tiene que la conducta de las partes en el procedimiento de fisca-lizacin


debe basarse en la buena fe y no en la realizacin de conductas fraudulentas.

Principio de presuncin de veracidad

Segn resulta del numeral 1.7 del articulo IV de la Ley del Procedimiento
Administrativo General, por el principio de presuncin de vercidad, se pre-
sume que los documentos presentados en un procedimiento de fiscalizacin as
como las declaraciones formuladas por los administrados responden a la verdad
de los hechos que ellos afirman, salvo que la Administracin Tribu-taria pruebe
lo contrario.

80
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

As, en el procedimiento de fiscalizacin las declaraciones presentadas por los


contribuyentes se presumen veraces y/o ciertas en cuanto a los hechos que estas
sustentan mientras no hayan sido objeto de cuestionamiento por parte de la
Administracin Tributaria.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 087560-3-2007
Teniendo en cuenta el principio de presuncin de veracidad con-
templado en el numeral 1.7 del artculo IV del Ttulo Preliminar de la
Ley del Procedimiento Administrativo General, la Adminis-tracin no
podra presumir que el nmero de registro del abogado que autoriz el
escrito de apelacin presentado por la recurrente no se encontraba
hbil.

Principio de verdad material


Segn este principio, el auditor fiscal est obligado a descubrir la verdad
histrica o material de los hechos, la cual no coincide necesariamente con la
verdad que los administrados pudieran presentarle.

Este deber, que es inherente a la naturaleza de todo procedimiento adminis-


trativo, se encuentra recogido en el numeral 1.11 del artculo IV del Ttulo
Preliminar de la Ley del Procedimiento Administrativo General, conforme al
cual la autoridad administrativa competente se encuentra obligada a ve-rificar
plenamente los hechos que sirven de motivo a sus decisiones, para lo cual
deber adoptar todas las medidas probatorias necesarias autorizadas por ley,
aun cuando no hayan sido propuestas por los administrados.

En este sentido, es pertinente citar lo expresado por Christian Guzmn Napur


en relacin con la naturaleza y finalidad del principio de verdad ma-terial: La
Administracin no debe contentarse con lo aportado por el ad-ministrado, sino
que debe actuar, aun de oficio, para obtener otras pruebas y para averiguar los
hechos que hagan a la bsqueda de la verdad material u objetiva, ya que en
materia de procedimiento administrativo la verdad ma-terial prima sobre la
verdad formal. Ello conlleva un principio de especial importancia en el mbito
de la actividad probatoria que es la oficialidad de

81
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

la prueba, por la cual la Administracin posee la carga de la prueba de los


hechos alegados o materia de controversia, a menos que considere que basta
con las pruebas aportadas u ofrecidas por el administrado(26).
As, constituye una obligacin para la Administracin Tributaria efectuar una
revisin y anlisis exhaustivo de la informacin entregada por los con-
tribuyentes, siendo que la decisin a la que arribe la Administracin deber
estar fundada en las actuaciones motivadas que realice y no en presuncio-nes
sin fundamento probatorio.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 6848-1-2005
En aplicacin de lo establecido en la Norma IX del Ttulo Preli-minar
del Cdigo Tributario, es aplicable el principio de verdad material,
segn el cual, la Autoridad Administrativa debe verificar previamente
los hechos motivo de sus decisiones y adoptar todas las medidas
probatorias necesarias, por lo que la autoridad siempre debe realizar
las verificaciones que resulten pertinentes a efectos de sustentar los
hechos imputados a los contribuyentes, ms an cuando a ella le
corresponde la carga de la prueba.

Resolucin N 2073-3-2003
Advirtase que el cruce de informacin realizado por la Adminis-
tracin Tributaria, presenta irregularidades sustanciales con varios de
los proveedores, motivo por el cual, y atendiendo al Principio de
Verdad Material, corresponde que el ente fiscal vuelva a efec-tuar los
cruces correspondientes, corrigiendo los errores en que ha incurrido;
debiendo verificar adecuadamente la fehaciencia de las operaciones,
acudiendo para tal efecto a todas las dems compro-baciones que sean
pertinentes.

GUZMN NAPUR, Christian. La Administracin Pblica y el procedimiento administrativo general.


Pgina Blanca, Lima, 2004, pp. 107-108.

82
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

Principio de predictibilidad

Por aplicacin de este principio en el procedimiento de fiscalizacin tribu-taria,


corresponde a la Administracin Tributaria brindar a la administrada
informacin veraz, completa y confiable sobre todas las actuaciones rea-lizadas
en dicho procedimiento, de modo tal que estos puedan tener co-nocimiento del
resultado final del mismo, as como efectuar los descargos correspondientes.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

Sentencia N 00007-2007-AI/TC
En el modelo de Estado sometido a la fuerza normativa y valo-rativa
de la Constitucin no cabe admitir la existencia de zonas exentas de
control.

Sentencia N 4168-2006-PA/TC
Mientras mayor sea la discrecionalidad de la Administracin
mayor debe ser la exigencia de motivacin de tal acto, ya que la
motivacin expuesta permitir distinguir entre un acto arbitra-rio
frente a uno discrecional.

No se encuentra ajustado a la Constitucin que la


Administra-cin solicite informacin que no aporte datos
relevantes para determinar la situacin tributaria del
contribuyente, pues ello afecta al principio de proporcionalidad.

A su vez, es obligacin de la Administracin en todos los


casos que motive adecuadamente sus requerimientos, pues de
no hacerlo dicho documento deviene en arbitrario, afectndose
con ello el derecho a la intimidad.

Sentencia N 0090-2004-PA/TC
Es por ello que la prescripcin de que los actos discrecionales de la
Administracin del Estado sean arbitrarios exige que estos sean

83
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

motivados; es decir, que se basen necesariamente en razones y no se


constituyan en la mera expresin de la voluntad del rgano que los
dicte.

Dichas razones no deben ser contrarias a la realidad y, en conse-


cuencia, no pueden contradecir los hechos relevantes de la deci-sin.
Ms an, entre ellas y la decisin necesariamente debe existir
consistencia lgica y coherencia.

En ese contexto, al Tribunal Constitucional le corresponde veri-ficar


que existan dichas razones, que estas no contradigan los he-chos
determinantes de la realidad y que tengan consistencia lgica y
coherente con los objetivos del acto discrecional.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 07157-5-2009
Si bien es vlido que la Administracin Tributaria emita docu-mentos
a travs de los cuales persiga inducir al pago de las deu-das a los
contribuyentes y/o responsables, estos no deben con-tener
informacin inexacta o dudosa acerca de la existencia de
procedimientos de ejecucin coactiva o la ejecucin de medidas
cautelares dentro de los mismos, pues ello atentara contra los
principios de debido procedimiento y de predictibilidad, como ocurre
en el presente caso.

Resolucin N 9152-5-2004
El procedimiento de fiscalizacin debe desarrollarse dentro de los
lmites impuestos por el principio de razonabilidad y predic-tibilidad
del derecho administrativo, no existiendo conculca-cin del derecho
del contribuyente cuando se vara la fecha de inicio del
procedimiento, mxime si las razones que motivaron la variacin
fueron explicadas por la Administracin Tributa-ria, otorgndose una
nueva fecha para el cumplimiento de lo solicitado.

84
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

LA GESTIN DE TRIBUTOS Y LA PROGRAMACIN DE


ACCIONES DE FISCALIZACIN POR PARTE DE LA
ADMINISTRACIN TRIBUTARIA(27)

BASE LEGAL
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N 133-
2013-EF.

Cmo la Administracin Tributaria organiza la ges-


tin de los tributos que administra?
La Administracin Tributaria organiza la gestin de tributos mediante el uso de
tecnologas de informacin. Segn Roxana Barrantes y Juan Jos Miranda, el
PDT y Pago Fcil corresponden a la primera etapa de la estra-tegia de
masificacin de los medios telemticos. Dicha estrategia tiene por objetivo
hacer ms eficiente el proceso de recaudacin y reducir los costos de
transaccin. Para estas iniciativas, la Sunat se ha apoyado en la red ban-caria,
de tal modo que el contribuyente prepare su declaracin por medios magnticos
y el banco respectivo la procese. La segunda etapa incluye el pago a travs de
cajeros automticos, por telfono e internet.

De acuerdo al artculo Tributacin on-line - En busca de una mayor equi-dad


contributiva de Roxana Barrantes y Juan Jos Miranda, publicado por el
Instituto de Estudio Peruanos en marzo de 2003(28), los sistemas in-formticos
implementados por la Sunat se clasifican, segn su mbito de

Esta seccin sobre la gestin de tributos y la programacin de acciones fiscalizadoras ha sido desarrolla-da
sobre la base de la estructura descrita en el artculo denominado Tributacin on-line - En busca de una
mayor equidad contributiva de Roxana Barrantes y Juan Jos Miranda, publicado por el Instituto de
Estudio Peruanos en marzo de 2003 y que fuera recogida en el Captulo 2, sobre Programacin de
Fiscalizacin, de la obra de Jos Glvez Rosasco, denominada Fiscalizacin Tributaria: Cmo asesorar a
los contribuyentes ante una fiscalizacin de la Sunat, distribuida por la empresa editora Gaceta Jur-dica
S.A., y de la que la autora de la presente obra participara como colaboradora. Pginas 27 al 60.
Publicado en: <http://www.icamericas.net/modules/DownloadsPlus/Uploads/Estudios_de_caso_y_re-
portes/Tributaciononline_Integrado_Spanish.pdf>.

85
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

aplicacin, en: sistemas internos, que se aplican dentro de la Sunat y siste-mas


externos que son utilizados por los contribuyentes.

Cules son los sistemas informticos internos de los


que dispone la Sunat que le permiten obtener infor-
macin de los deudores tributarios?
Segn Luis Ishara, los sistemas informticos internos de los que dispone la
Sunat y que le permitiran obtener informacin de los deudores tributarios se
distinguen en siete reas, relacionadas con las funciones principales que
desarrolla la Sunat(29), siendo las mismas las siguientes:
Registro del contribuyente.- Administra el padrn de contribuyentes
inscritos en la Sunat. Permite brindar atencin descentralizada e inte-
ractiva a todos los contribuyentes que solicitan operaciones relaciona-das
a su empadronamiento.

Principales contribuyentes (Pricos).- Controla las actividades de


un conjunto reducido de contribuyentes, pero que representan un alto
porcentaje del monto recaudado.

Este sistema, denominado Sirat (Sistema Integrado de Recaudacin


Tributaria), recoge la informacin de los principales contribuyentes,
reliquida en lnea (es decir, hace un reclculo considerando informa-cin
adicional on-line), liquida la deuda (saldos deudores), genera los valores
(rdenes de pago) y efecta el seguimiento de los mismos(30).

ISHARA, Luis. Mejoramiento de la Calidad de los Sistemas Informticos Desarrollados en la Sunat. Tesis
Magster en Administracin, Universidad del Pacfico, Lima, 1998 y HENRICH, Juan. Control y
seguimiento del cumplimiento de las obligaciones fiscales a travs del uso de informacin. En:
<http://www.ciat.org/doc/docu/pape/seminario_antigua/presentacion_peru.pdf>, 2002.
Segn se indica en el artculo Tributacin on-line - En busca de una mayor equidad contributiva de
Roxana Barrantes y Juan Jos Miranda, pgina 8, el Sirat est conformado por ocho mdulos, los cuales
son:
. Mdulo de Directorio: Administra y controla la informacin relacionada al RUC.
. Mdulo de Captura de Documentos: Permite capturar en tiempo real la informacin realizando la
validacin y reliquidacin de la informacin capturada.
. Mdulo de Infracciones: Determina a los contribuyentes que han omitido el cumplimiento de sus
obligaciones tributarias, generando la emisin de las notificaciones y las respectivas resoluciones de
multa, as como su registro en el sistema.

86
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

Medianos y pequeos contribuyentes (Mepecos).- Administra las


pre-sentaciones y pagos que realizan los Mepecos a travs de la red bancaria
(bancos que han suscrito convenios de recaudacin con la Sunat).

Para ello utiliza un aplicativo denominado Sidcot (Sistema de Declara-


ciones de Obligaciones Tributarias), el cual procesa la informacin de las
declaraciones y pagos, reliquida y determina los saldos deudores por
grupos o lotes. Una vez determinados estos saldos, la informacin es
transferida al Sirat para la emisin y control de los valores.

Cobranza.- Establece mecanismos de recuperacin de deudas me-diante


instrumentos de induccin al pago de cobranza coactiva y
fraccionamiento.

El sistema que utiliza se denomina Sicobra (Sistema de Cobran-za


Coactiva), el cual genera las Resoluciones de Ejecucin Coactiva (REC)
a partir de la informacin del Sirat.

Fiscalizacin.- Controla las diferencias entre lo declarado por el deu-


dor tributario y lo que debera haber declarado este, a fin de determi-nar
indicios de evasin. Para ello, utiliza tres herramientas:

- SIFP (Sistema de Fiscalizacin para Programadores):


Realiza cru-ces de informacin que permiten confrontar la
informacin de diversas fuentes, presentar resultados y seleccionar
contribuyentes que cumplen con un perfil de evasin genrico, el cual
se constru-ye mediante ciertas variables o caractersticas.

. Mdulo de Caja: Permite recibir los pagos ya registrados en el anterior mdulo de captura de do-
cumentos. Luego de procesar la informacin, se emite los resmenes de recaudacin, las notas de abono
y los reportes de detalle de caja. Estos procesos en Pricos se realiza diariamente.
. Mdulo de Documentos Valorados: Este mdulo permite registrar los documentos valorados que son
utilizados por los contribuyentes.
. Mdulo de Contabilidad de Ingresos: Permite obtener los informes necesarios para el control con-table
de los ingresos tributarios.
. Mdulo de Pagos Pendientes: Permite determinar los saldos deudores de los Pricos.
. Mdulo de Informacin Gerencial: Permite consolidar toda la informacin de los diferentes mdu-los
del sistema.

87
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

. SIFA (Sistema de Fiscalizacin para Auditores): Pone a dis-


posicin de los auditores que llevan a cabo las actuaciones de
fiscalizacin, la informacin disponible del contribuyente, re-ferida a
declaraciones juradas, operaciones con terceros, infor-macin
patrimonial, informacin financiera, informacin de comercio
exterior, entre otras.

. COF (Control de rdenes de Fiscalizacin): Permite asignar,


ha-cer el seguimiento y medir los resultados obtenidos en los casos
asignados a los auditores de fiscalizacin.

Control de valores.- Administra las notas de crdito negociables y


cheques otorgados a los contribuyentes en caso de devoluciones por
saldos a favor del exportador, pagos indebidos o pagos en exceso.

Gestin.- Tiene como objetivo el soporte de las labores administrati-vas


de la Sunat, tales como la funcin financiera, administrativa y de
personal.

Cules son los sistemas informticos externos de los


que dispone la Sunat que le permiten obtener in-
formacin de los deudores tributarios?
Los sistemas informticos externos de los que dispone la Sunat y que le per-
miten obtener informacin de los deudores tributarios son las siguientes:

Sistema Pago Fcil.- Facilita el pago de obligaciones tributarias en


los bancos suscritos a la red bancaria de la Sunat. Este pago puede
realizarse directamente en la ventanilla del banco o mediante transfe-
rencia de fondos a travs de internet.

Sistema de Operaciones en Lnea (SOL).- Implementado en


noviembre de 2000, permite a los contribuyentes realizar diversas
actuaciones a travs de internet, para lo cual deben tramitar un cdigo de
usuario y una clave de acceso. Actualmente este sistema puede ser
utilizado por el deudor tributario y terceros, entre otras actuaciones, para:

88
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

Solicitar autorizacin de impresin de comprobantes de pago a


travs de imprentas autorizadas.

Solicitar la autorizacin para la emisin de comprobantes de


pago electrnicos y otros documentos (recibos por honorarios, factu-
ras, boletas de venta, notas de crdito y notas de dbito).

Realizar la baja de comprobantes de pago (baja de serie).

Consultar autorizaciones de impresin de comprobantes de pago, por


nmero de orden de formulario, por nmero de autorizacin.

Presentar declaraciones informativas, como la Declaracin


Anual de Operaciones con Terceros (DAOT), la Declaracin de
Predios y la Declaracin de Notarios.

Presentar declaraciones determinativas (que incluye


declaraciones simplificadas) as como el pago correspondiente va
cargo a una cuenta predeterminada, con tarjeta de crdito o dbito o
va por-tal bancario.

Presentar solicitudes para modificar datos en las declaraciones y/o pa-


gos, tales como: el nmero de RUC, periodo tributario, entre otros.

Realizar trmites de actualizacin y/o modificacin de datos en


el RUC, tales como: actividad comercial, modificacin o confir-
macin de domicilio fiscal, alta y baja de tributos, baja de esta-
blecimientos anexos, nombre comercial, nmero telefnico, entre
otros.

Presentar solicitudes de devolucin o compensacin.

Consultar informacin registrada por Sunat y/o notificaciones


efectuadas por esta (a travs del buzn electrnico).

Obtener extracto de declaraciones y pagos a efecto de verificar las


declaraciones y/o pagos realizados.

Llevar libros y/o registros electrnicos.

89
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Presentar solicitudes de Aplazamiento y/o Fraccionamiento de


deuda tributaria. Tambin se podr obtener un reporte de preca-
lificacin sobre el cumplimiento de requisitos y un archivo perso-
nalizado con la deuda que podr acoger.

Consultar y pagar valores pendientes de pago: rdenes de Pago,


Resoluciones de Determinacin o Resoluciones de Multa.

Consultar costas procesales pendientes de pago.

Realizar trmites relacionadas con el sistema de detracciones del


IGV: efectuar depsitos de detracciones, presentar solicitudes de
liberacin de fondos, etc.

Programas de Declaracin Telemtica (PDT).- Formularios


virtuales utilizados por los deudores tributarios para la presentacin de
decla-raciones determinativas y por los deudores tributarios y terceros
para la presentacin de declaraciones informativas.

El uso de estos programas elimina los errores matemticos en los que


podran incurrir los deudores tributarios y terceros, debido a que di-chos
programas efectan validaciones aritmticas y clculos de tasas de
manera automtica.

Para la Administracin Tributaria, el uso de Programas de Declara-cin


Telemtica le ha permitido obtener y procesar gran cantidad de
informacin sobre los deudores tributarios que puede ser utilizada para
construir un perfil de estos con relacin a su comportamiento tributario.

Cules son las fuentes de informacin utilizadas por la


Administracin Tributaria para seleccionar a los
contribuyentes que sern sujetos de fiscalizacin?
Las fuentes de informacin utilizadas por la Administracin Tributaria para
seleccionar a los contribuyentes que sern sujetos de fiscalizacin son las
siguientes:

90
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

Informacin proporcionada por deudores tributarios, que est


conte-nida, principalmente, en las declaraciones determinativas e
informa-tivas que estos presentan ante la Sunat.

Informacin proporcionada por terceros.

Informacin obtenida por las actuaciones de control y cobranza


desa-rrolladas por la propia administracin tributaria.

Informacin proporcionada por administraciones tributarias del ex-


terior, proporcionada en ejecucin de convenios bilaterales o multi-
laterales para evitar la doble imposicin, convenios de cooperacin entre
administraciones tributarias y convenios de intercambio de informacin.

Qu informacin es proporcionada por los deudo-res


tributarios a la Administracin Tributaria?
Los deudores tributarios proporcionan a la Administracin Tributaria, de
manera regular y constante, informacin relevante sobre la realizacin de sus
operaciones econmicas con incidencia tributaria, a travs de la presen-tacin
de declaraciones determinativas, declaraciones informativas y otras
declaraciones.

Declaraciones determinativas.- Las declaraciones determinativas son


aquellas que tienen por objeto principal que el deudor tributario in-forme
a la Sunat sobre la realizacin del hecho generador de la obli-gacin
tributaria a su cargo y seale la base imponible y la cuanta del tributo.

A travs de estas declaraciones, cada vez se exige a los deudores


tributarios la presentacin de mayor informacin sobre la realiza-cin de
los hechos vinculados con la generacin de sus obligaciones tributarias.

Las declaraciones determinativas realizadas por el deudor tributario son


las referidas, principalmente, a:

91
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

() Impuesto a la Renta (pagos a cuenta mensuales y de regularizacin).

() Impuesto General a las Ventas - IGV (mensual).

() Impuesto Selectivo al Consumo - ISC (pagos a cuenta semanales y de


regularizacin mensual).

() Impuesto Temporal a los Activos Netos - ITAN (anual).

() Impuesto a las Transacciones Financieras - ITF (quincenal y


mensual).

() Planillas y/o Remuneraciones (mensual).

() Retenciones y Percepciones del IGV (mensual).

() Retenciones del Impuesto a la Renta (mensual).

() Regalas Mineras.

() Impuesto Extraordinario para la Promocin y el Desarrollo Turs-tico


Nacional.

() Impuesto a los Juegos de Casino y Mquinas Tragamonedas.

() Trabajadores Independientes - Renta de 4ta Categora (mensual).

Declaraciones informativas.- Mediante la presentacin de declara-


ciones informativas, los deudores tributarios ponen en conocimien-to de
la Administracin Tributaria hechos relevantes vinculados con la
realizacin de operaciones econmicas y con su situacin patrimonial.

92
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

Las principales declaraciones informativas presentadas por los deudo-res


tributarios son las siguientes:

Declaracin Anual de Operaciones con Terceros


(DAOT)(31): Me-diante la DAOT, los deudores tributarios, que
cumplan con deter-minados requisitos, tienen la obligacin de
proporcionar a la Su-nat la informacin que esta requiera respecto de
las transacciones que hayan realizado con cada tercero en calidad de
proveedores o clientes durante el ejercicio gravable anterior (32).
Esta informacin deber ser presentada por el declarante, distin-
guiendo las operaciones con terceros que realice como proveedor, las
cuales se consignarn en el rubro ingresos, de aquellas que efec-te
como cliente, las que se consignarn en el rubro de costos y gas-tos,
aun cuando tales operaciones se lleven a cabo con un tercero(33).

Resolucin de Superintendencia N 024-2002/SUNAT y normas modificatorias.


De acuerdo al artculo 5 del Reglamento de la DAOT, se considera operacin con terceros a la suma de los
montos de las transacciones realizadas con cada tercero, siempre que dicha suma exceda de 2 UIT.
Incluyendo tanto las transacciones gravadas como las operaciones no gravadas con el IGV, por las que
existe la obligacin de emitir comprobantes de pago, notas de dbito o notas de crdito.
Finalmente, en este punto es necesario anotar que, de acuerdo a lo establecido en el artculo 6 del
Reglamento, las siguientes transacciones no debern ser declaradas en la DAOT:
Las exportaciones de bienes y/o servicios.
La utilizacin en el pas de servicios prestados por no domiciliados.
La importacin de bienes.
Las operaciones consideradas como retiros de bienes.
Aqullas por las que, conforme a lo dispuesto en el Reglamento de Comprobantes de Pago,
no exista la obligacin de consignar el nmero de RUC o el nmero del documento de identidad del
adquirente o usuario, salvo que los comprobantes de pago contengan dicha informacin.
Las operaciones realizadas en los periodos durante los cuales el declarante hubiera pertenecido al
Nuevo RUS.
Las operaciones que hayan sido informadas a la Sunat a travs de declaraciones distintas a la
DAOT, tales como las informadas en cumplimiento del:
Reglamento de Notas de Crdito Negociables, siempre que se hubieran informado las transac-ciones
realizadas en los doce meses del ejercicio.
Decreto Supremo N 027-2001-PCM y modificatorias, referido a la obligacin de determinadas enti-dades
del Sector Pblico de proporcionar informacin sobre sus adquisiciones de bienes y servicios.
Si el contribuyente, obligado a declarar, califica en alguno de los supuestos descritos en el artculo 7 del
Reglamento de la DAOT, deber informar a la Sunat lo siguiente:
Tratndose de contratos de colaboracin empresarial que no llevan contabilidad
independiente (re-gulados en el ltimo prrafo del artculo 14 de la Ley del Impuesto a la Renta), el
operador deber consignar en su declaracin las operaciones que correspondan a dichos contratos y la
atribucin de ingresos, costos y gastos, segn sea el caso, que le corresponda a cada una de las personas
naturales o jurdicas que los integran.

93
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Declaracin de predios: Mediante el Decreto Supremo N 085-


2003-EF se estableci la obligacin a cargo de los propietarios de
predios de presentar una declaracin jurada anual, indicando el
nmero de predios que se encuentren en su patrimonio, as como la
informacin requerida por la Administracin Tributaria relativa a
tales propiedades.

De acuerdo a la Resolucin de Superintendencia N 190-2003/SU-NAT


y normas modificatorias, estn obligados a presentar la referida
declaracin las personas naturales, sociedades conyugales que se en-
cuentren en el rgimen patrimonial de sociedad de gananciales, y su-
cesiones indivisas domiciliadas o no en el pas que al 31 de diciembre de
cada ao, cumplan con cualquiera de las siguientes condiciones(34):
Ser propietarias de dos o ms predios, cuyo valor total sea
mayor a S/. 150,000.00 (ciento cincuenta mil y 00/100 nuevos
soles).

Ser propietarias de dos o ms predios, siempre que al


menos dos de ellos hayan sido cedidos para ser destinados a
cualquier actividad econmica.

Las empresas administradoras de tarjetas de crdito y/o dbito, incluirn los datos de
identificacin de las empresas afiliadas y la suma de las transacciones realizadas por estas durante el
ejercicio en las que se hayan utilizado las tarjetas de crdito y/o dbito.
Las empresas aseguradoras consignarn informacin sobre los pagos en dinero efectuados
por concepto de indemnizaciones, indicando los datos de identificacin de los beneficiarios. No se
incluirn los pagos realizados por concepto de reembolsos de seguros mdicos.
El arrendador de inmuebles destinados a actividades empresariales, deber incluir los datos
de identificacin de los arrendatarios y la ubicacin de los inmuebles arrendados.
La declaracin de predios contiene la siguiente informacin:
Datos de identificacin del sujeto obligado.
Tipo de sujeto obligado.
Condicin de domicilio.
Datos de identificacin del cnyuge, de ser el caso.
Nmero de predios.
Ubicacin de los predios.
Datos de adquisicin de los predios.
Valor de los predios.
Uso de los predios.
Otras caractersticas de los predios.

94
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

Ser propietarias de un nico predio cuyo valor sea mayor a


S/. 150,000.00 (ciento cincuenta mil y 00/100 nuevos soles), el
cual hubiera sido subdividido y/o ampliado para efecto de
cederlo a terceros a ttulo oneroso o gratuito, siempre que las
distintas subdivisiones y/o ampliaciones no se encuentren in-
dependizadas en Registros Pblicos.

Para estos efectos, las sociedades conyugales con rgimen patri-


monial de sociedad de gananciales computarn el nmero de sus
predios y efectuarn la valorizacin de los mismos, considerando los
predios sociales y los predios propios de cada cnyuge, inclu-yendo
los que posean en copropiedad.

Tambin se encuentran obligados a presentar la Declaracin de


Predios cada cnyuge de la sociedad conyugal comprendida en el
rgimen patrimonial de separacin de patrimonios, domiciliado o no
en el pas, inscrito o no en el RUC que, al 31 de diciembre de cada
ao, cumpla cualquiera de las siguientes condiciones:

Estar comprendido, como persona natural, en alguno de


los supuestos previstos en los prrafos anteriores.

Ser propietario de un predio o ms, siempre que el otro


cn-yuge de la sociedad conyugal tambin sea propietario de al
menos un predio y la suma de todos los predios sea mayor a S/.
150,000.00 (ciento cincuenta mil y 00/100 nuevos soles).

) Programa de Declaracin de Beneficios (PDB) exportadores(35):


El artculo 34 del TUO de la Ley del IGV e ISC seala que el monto
del IGV que hubiera sido consignado en los comprobantes de pago
correspondientes a las adquisiciones de bienes, servicios, contratos de
construccin y las plizas de importacin dar dere-cho a un Saldo a
Favor del Exportador (SFE).

Regulado en la Resolucin de Superintendencia N 157-2005/SUNAT.

95
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

El Saldo a Favor por Exportacin se deducir del Impuesto Bruto del


IGV a cargo del sujeto. De quedar un monto a favor, este se
denominar Saldo a Favor Materia del Beneficio (SFMB).

Para determinar el Saldo a Favor por Exportacin (SFE), los com-


probantes de pago, notas de crdito y dbito y las declaraciones de
importacin y exportacin, debern ser registrados en los libros de
contabilidad y en los registros de compras y ventas.

Antes de solicitar la devolucin del SFMB se debe haber presen-tado


el PDB - Exportadores que se genera por los meses por los cuales se
solicita devolucin(36).
Declaracion Anual Informativa de Precios de
Transferencia: Me-diante la Resolucin N 167-2006/SUNAT se
regul la obligacin de presentar una Declaracin Jurada Anual
Informativa de Precios de Transferencia para aquellos contribuyentes
que tengan la con-dicin de domiciliados en el pas cuando en el
ejercicio gravable al que corresponda la declaracin el monto de
operaciones supere doscientos mil nuevos soles (S/. 200,000.00) y/o
enajenen bienes a sus partes vinculados y/o desde el Per, hacia el
Per o a travs de pases o territorios de baja o nula imposicin, cuyo
valor de mer-cado sea inferior a su costo computable(37).

Mediante el referido programa informtico, los exportadores que comuniquen la compensacin o soliciten la
devolucin del saldo a favor materia del beneficio, debern presentar a la administracin tributaria, la
siguiente informacin:
) Relacin detallada de los comprobantes de pago que respalden las adquisiciones efectuadas
as como de las notas de dbito y crdito respectivas y de las declaraciones de importacin, correspon-
dientes al periodo por el que se comunica la compensacin y/o se solicita la devolucin.
En el caso de los exportadores de bienes, relacin detallada de las declaraciones de exportacin y de las
notas de dbito y crdito que sustenten las exportaciones realizadas en el periodo por el que se comunica
la compensacin y/o se solicita la devolucin. En la citada relacin se deber detallar las facturas que
dan origen tanto a las declaraciones de exportacin como a las notas de dbito y crdito ah referidas.

) En el caso de los exportadores de servicios, relacin detallada de los comprobantes de pago


y de las notas de dbito y crdito que sustenten las exportaciones realizadas en el periodo por el que se
comunica la compensacin y/o se solicita la devolucin.
Las transacciones que se deben declarar son las siguientes:
) En el caso de superar el monto de S/. 200,000.00 sern todas las realizadas con las partes
vincula-das, ya sean domiciliadas o no, con excepcin de las transacciones correspondientes a
remunera-ciones que corresponden al titular de la Empresa Individual de Responsabilidad Limitada,
accio-nistas, participacionistas, y en general de socios o asociados de personas jurdicas que trabajen en

96
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

Detalle de operaciones (PDT 3550): Es un software a travs de


cual, a solicitud de la Sunat, el contribuyente declarar la infor-
macin de la totalidad de sus ventas, desagregando aquellas que se
encuentran gravadas con IGV, as como de los comprobantes de pago
que sustentan dichas operaciones.

Estn obligados a presentar el PDT 3550 - Detalle de Operaciones,


nicamente aquellos contribuyentes a los cuales la Sunat les noti-
fique el respectivo requerimiento de informacin.

Qu informacin obtiene la Administracin Tribu-


taria de terceros?
Los terceros, personas naturales y entidades pblicas o privadas, propor-cionan
informacin sobre la realizacin de hechos susceptibles de generar obligaciones
tributarias que conocen por las funciones que realizan o por la particular
situacin en la que se encuentran respecto al deudor tributario.

Dentro de esta categora podemos ubicar la informacin proporcionada a travs


de la Declaracin Anual de Notarios, la Declaracin del Impuesto a las
Transacciones Financieras (ITF) presentada por las Empresas del Siste-ma
Financiero(38) y la Declaracin presentada por las Unidades Ejecutoras y
Entidades Pblicas (COA Estado).

Adicionalmente, proporcionan informacin relevante para la Administra-cin


Tributaria, otras entidades del sector pblico, tales como, Superinten-dencia
Nacional de Registros Pblicos (Sunarp), Registro Nacional de Iden-tidad y
Estado Civil (Reniec), Superintendencia de Banca y Seguros (SBS),
Superintendencia del Mercado de Valores (SMV), Instituto de Defensa de la

el negocio, ello en virtud de que las remuneraciones se sujetan a valor de mercado segn las reglas
establecidas en el artculo 19-A inciso b) del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta; y,
- En el caso de haber realizado transacciones hacia, desde o a travs de pases o territorios de
baja o nula imposicin sern todas las transacciones realizadas.
Si bien esta declaracin califica, por su naturaleza, como una de tipo determinativo presentada por deudores
tributarios, la hemos considerado dentro de la categora de informacin proporcionada por terceros, en la
medida que la importancia de la informacin contenida en dicha declaracin, ms que encontrarse en el
control del cumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo del declarante, est dada por los datos
referidos a los usuarios del sistema financiero (contribuyentes del ITF) que son proporcionados por este.

97
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Competencia y de Proteccin de la Propiedad Intelectual (Indecopi), Muni-


cipios, Ministerio de Trabajo, etc.

Declaracin Anual de Notarios(39).- Esta declaracin deber ser pre-


sentada anualmente por los notarios pblicos que durante el ejercicio
gravable anterior hayan realizado cuando menos una autorizacin de
libros y registros u otorgado una escritura pblica que contenga ope-
raciones patrimoniales(40).
Declaracin del Impuesto a las Transacciones Financieras.-
Mediante la Ley para la lucha contra la evasin y para la formalizacin
de la economa y sus normas reglamentarias(41), se estableci para las
em-presas del Sistema Financiero Nacional la obligacin de presentar in-
formacin relacionada con las operaciones pasivas y activas realizadas
por los usuarios del referido Sistema(42).

Regulada en la Resolucin de Superintendencia N 138-99/Sunat y normas modificatorias.


Los notarios pblicos debern proporcionar a travs de la Declaracin Anual de Notarios la siguiente
informacin:
. Operacin u operaciones patrimoniales en las que hayan intervenido en ejercicio de su profesin. Para
tales efectos, se considera operaciones patrimoniales a los siguientes actos:
Actos que tengan por objeto la transferencia o cesin de bienes muebles o inmuebles,
tales como compraventa, donacin, permuta y anticipo de legtima.
Actos que suponen la constitucin o extincin de derechos reales de uso, usufructo y superficie.
Actos que suponen la constitucin, modificacin o extincin de derechos reales de garanta.
Contratos de arrendamiento y arrendamiento financiero.
Contratos de mutuo.
Fideicomisos.
Contratos de colaboracin empresarial.
. Autorizaciones de libros o registros que hayan efectuado, entendindose por autorizacin de libros y
registros:
A la legalizacin de libros de actas que se encuentran obligados a llevar las sociedades mercantiles, y
A la legalizacin de libros y registros contables vinculados a asuntos tributarios.
Ley N 28194, publicada el 26 de marzo de 2004. Decretos Supremos Ns. 047-2004-EF, 067-2004-EF y
147-2004-EF. Resoluciones de Superintendencia Ns. 041-2004/SUNAT, 073-2004/SUNAT, 082-
2004/SUNAT y 019-2005/SUNAT.
La declaracin contiene la siguiente informacin:
Nmero de Registro nico del Contribuyente o documento de identificacin de la persona que realiza la
operacin gravada con el ITF.
Monto acumulado del ITF retenido o percibido, respecto de las operaciones por acreditacin o d-bito
realizados en cualquier modalidad de cuentas abiertas en las empresas del Sistema Financiero.
Monto acumulado de las siguientes operaciones gravadas, con indicacin del ITF retenido o percibido:
Los pagos efectuados sin utilizar cuentas abiertas en las empresas del Sistema Financiero, cual-

98
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

La informacin que se consigna en la referida declaracin, a pesar de pre-


sentarse en forma consolidada, puede ser de gran utilidad para definir per-
files de evasin vinculados con incrementos patrimoniales no justificados
(en el caso de personas naturales) y con negocios o actividades informales.

COA Estado.- Es una declaracin de carcter informativo que estn


obligadas a presentar de manera mensual ante la Sunat determinadas
entidades del Sector Pblico Nacional, las mismas que se detallan en el
Anexo del Texto nico Actualizado (TUA) aprobado mediante Re-
solucin Ministerial N 278-2005-PCM(43).
Tales entidades se encuentran obligadas a informar a la Administracin
Tributaria sobre las adquisiciones de bienes y/o servicios que involucren la
utilizacin de recursos del Estado, aun cuando el proceso de adquisicin se
realice por encargo de un tercero, sea este una entidad u organismo pbli-co,
privado o internacional.

El programa que se emplea para presentar la informacin se denomina


Confrontacin de Operaciones Autodeclaradas - COA(44).

quiera sea la denominacin que se les otorgue, los mecanismos utilizados para llevarlas a cabo
incluso a travs de movimiento de efectivo y su instrumentacin jurdica.
La adquisicin de cheques de gerencia, certificados bancarios, cheques de viajero u otros
ins-trumentos financieros, creados o por crearse, en los que no se utilice las cuentas abiertas en las
empresas del Sistema Financiero.
La entrega al mandante o comitente del dinero recaudado o cobrado en su nombre, as
como las operaciones de pago o entrega de dinero a favor de terceros realizadas con cargo a dichos
montos, efectuadas por la empresa del Sistema Financiero sin utilizar cuentas abiertas en dicha
empresa, cualquiera sea la denominacin que se les otorgue, los mecanismos utilizados para
llevarlas a cabo incluso a travs de movimiento de efectivo y su instrumentacin jurdica.
Los giros o envos de dinero efectuados a travs de las empresas del Sistema Financiero
sin utilizar las cuentas a que se refiere el literal b) se encuentran comprendidas en este supuesto las
operacio-nes realizadas por las empresas del Sistema Financiero mediante el transporte de caudales.
Los pagos que las empresas del Sistema Financiero efecten a establecimientos afiliados a tarjetas de
crdito o tarjetas de dbito, sin utilizar cuentas abiertas en las Empresas del Sistema Financiero.
La entrega de fondos al deudor o al tercero que este designe, con cargo a colocaciones
otor-gadas por las empresas del Sistema Financiero, incluyendo la efectuada con cargo a tarjetas de
crdito, sin utilizar cuentas abiertas en dicha empresas.
El Anexo fue sustituido por la Resolucin Ministerial N 378-2008-PCM, publicada el 21/11/2008. Me-
diante Resolucin Ministerial N 86-2011-PCM se incluy en el citado Anexo al Ministerio de Cultura.
En esta declaracion se informa lo siguiente:
. Como mnimo, el noventa por ciento (90%) del valor total de las adquisiciones nacionales, no
encontrndose obligadas a proporcionar informacin respecto de los comprobantes de pago cuyo monto
total sea inferior al diez por ciento (10%) de la Unidad Impositiva Tributaria - UIT vigente

99
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Qu informacin obtiene la Administracin Tributa-


ria de las Administraciones Tributarias del exterior?
La Sunat puede obtener informacin relevante sobre el comportamiento de los
sujetos pasivos de obligaciones tributarias exigibles por el Estado perua-no,
proveniente de administraciones tributarias de estados con los que el Per ha
suscrito Convenios Internacionales en materia tributaria en los que se regulan
obligaciones de intercambio de informacin.

El Per tiene una red limitada de tratados internacionales en los que se aborda
esta problemtica, encontrndose la misma constituida por los si-guientes
convenios internacionales:
Convenio Multilateral para evitar la doble tributacin y
prevenir la evasin fiscal suscrito por los pases de la
comunidad andina, apro-bado por la Decisin N 578
En el artculo 19 de este Convenio Multilateral se establece que las
autoridades competentes de los pases miembros celebrarn consultas
entre s e intercambiarn la informacin necesaria para resolver de mutuo
acuerdo cualquier dificultad o duda que se pueda originar en la aplicacin
de dicho acuerdo y para establecer los controles adminis-trativos
necesarios para evitar el fraude y la evasin fiscal.
La informacin que se intercambie en cumplimiento de lo establecido en
el prrafo anterior ser considerada secreta y no podr transmitir-se a
ninguna persona distinta de las autoridades encargadas de la ad-
ministracin de los impuestos que son materia de la presente decisin.
Para los efectos de esta norma, las autoridades competentes de los pases
miembros podrn comunicarse directamente entre s, realizar auditorias
simultneas y utilizar la informacin obtenida para fines de control
tributario.

al 1 de enero de cada ao, aun cuando al dejar de informar acerca de estas operaciones no se llegue al
noventa por ciento (90%) del valor total de sus adquisiciones realizadas.
El cien por ciento (100%) del valor total de sus importaciones; y,
El cien por ciento (100%) de las notas de contabilidad que modifiquen el valor de las adquisiciones.

100
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

Convenios bilaterales para evitar la doble imposicin y para


prevenir la evasin fiscal en relacin al Impuesto a la Renta y al
Patrimonio suscritos con Chile, Canad y Brasil
En el artculo 26 de tales convenios se establecen disposiciones para el
intercambio de informacin entre los estados contratantes, dispo-
nindose, entre otras, las siguientes reglas:
) Las informaciones recibidas por un estado contratante se comu-
nicarn a las personas o autoridades (incluidos los tribunales y
rganos administrativos) encargados de la gestin o recaudacin, los
procedimientos declarativos o ejecutivos relativos a cualquier
impuesto comprendido en el convenio o la resolucin de recursos
relativos a los mismos.
) Cuando la informacin sea solicitada por un estado contratante, el
otro estado contratante har lo posible por obtener la informacin a la
que se refiere la solicitud en la misma forma como si se tratara de su
propia imposicin, sin importar el hecho de que ese otro estado, en
ese momento, no requiera de tal informacin.

Cmo la Administracin Tributaria procesa la in-


formacin a la que tiene acceso y selecciona a los
contribuyentes a ser fiscalizados?(45)
Son cuatro criterios que tiene la Administracin Tributaria para seleccionar a
los contribuyentes a ser fiscalizados:
Primer criterio: Anlisis de informacin proporcionada por el
deu-dor tributario
Actualmente, la informacin proporcionada por el deudor tributario a
travs de declaraciones determinativas y declaraciones informativas,
constituye uno de los principales insumos con los que cuenta la Ad-
ministracin Tributaria para encontrar comportamientos atpicos que
encajan dentro de los perfiles de evasin definidos por esta.

(45) GLVEZ ROSASCO, Jos. Ob. cit., pp. 46 - 60.

101
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Para ello, la Administracin Tributaria puede efectuar anlisis ver-


ticales y anlisis horizontales de la informacin proporcionada en las
declaraciones determinativas y contrastar esta informacin con los
antecedentes que obran en sus archivos y con la informacin
proporcionada por otros deudores tributarios y/o terceros.
Anlisis vertical.- Consiste en analizar los ratios financieros obtenidos a
partir de los datos proporcionados por el deudor tributario en la
declaracin determinativa correspondiente a un periodo determinado.
Cuando los ratios resultan poco comunes en razn al giro de negocio del
contribuyente, se presentan suspicacias en la Administracin Tri-butaria
que puede originar acciones fiscalizadoras.
Anlisis horizontal.- Consiste en analizar la informacin prove-
niente de las declaraciones presentadas por los deudores tributa-rios
en varios periodos tributarios.
El comportamiento detectado a partir de las declaraciones pre-
sentadas por el propio contribuyente, podra ser utilizado por la
Administracin Tributaria para definir un perfil de evasin vincu-
lado, por ejemplo, con:
) Subvaluaciones de ventas.
) Adquisiciones no reales de insumos.
) Adquisiciones no reales de servicios.
) Incremento de la merma del proceso productivo.
) Disminucin de los inventarios.
En este escenario, al programar la fiscalizacin del contribuyente, la
Administracin Tributaria podra poner especial nfasis, entre otras
tareas, en la revisin de:
Los precios cobrados por la empresa, especialmente a sus par-tes
vinculadas (precios de transferencia).
Las notas de crdito por devoluciones, bonificaciones y des-
cuentos, a fin de constatar que correspondan a prcticas usua-les
en el mercado y se otorgan con carcter general.
Adicionalmente en el caso de notas de crdito por devolu-cin de
mercaderas, la Administracin Tributaria podra

102
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria

constatar el reingreso de la mercadera devuelta a los almacenes


de la empresa y la reversin del costo de ventas, de ser el caso.
Las adquisiciones de insumos, para lo cual podra revisar los
documentos que sustentan la adquisicin (facturas, contratos,
rdenes de compra), el transporte de la mercadera (guas de
remisin) y el ingreso de esta a los almacenes de la empresa
(kardex, controles administrativos).
La contratacin de los servicios y su destino.
Las mermas deducidas por la empresa en el proceso produc-tivo,
para lo cual podra requerir a esta la presentacin del informe
tcnico sustentatorio correspondiente.
El anlisis de los inventarios de la empresa a fin de determinar si
estos han sido correctamente valuados. Esta revisin puede
comprender, entre otros, los siguientes controles:
Anlisis del costo de los productos en proceso, a fin de consta-tar
que la empresa incorpor todos los componentes del costo que
corresponden a cada etapa del proceso productivo.
Anlisis del costo de los saldos de existencias, a fin de cons-tatar
que el mismo ha sido fijado en aplicacin de las normas
contables y tributarias sobre la materia.
Anlisis de las devoluciones recibidas por la empresa a fin de
constatar que esta reingres la mercadera a sus inventa-rios,
efectuando la deduccin correspondiente en el costo de ventas.

Segundo criterio: Revisin de antecedentes en los sistemas


de la Ad-ministracin Tributaria

La informacin obtenida a partir de las declaraciones presentadas por los


deudores tributarios puede ser complementada con los resultados de
anteriores actuaciones que obran en los archivos de la Administra-cin
Tributaria, tales como fiscalizaciones, operativos de comprobantes de
pago u operativos de control mvil en las unidades de transporte utili-
zadas por el deudor tributario para trasladar sus bienes.

103
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Esta informacin permitir, de ser el caso, definir con mayor nitidez el


perfil de evasin del contribuyente delineado a partir de la informa-cin
contenida en sus declaraciones juradas.

Tercer criterio: Cruces de informacin con terceros

La informacin obtenida a partir de las declaraciones determinati-vas e


informativas presentadas por los deudores tributarios puede ser
confrontada a travs de cruces informticos previamente definidos por
la Administracin Tributaria contra la informacin proveniente de
declaraciones determinativas o informativas presentadas por otros
deudores tributario y/o con la informacin proporcionada por terce-ros,
tales como instituciones del sistema financiero, notarios, regis-tros
pblicos, Reniec, instituciones educativas, municipios, etc.

Cuarto criterio: Anlisis Sectorial

A partir del anlisis de la informacin disponible en la Base de Da-tos


Nacional, con el uso de Herramientas de Inteligencia de Nego-cios
(Business Intelligence), la Sunat se preocupa permanentemente en
identificar los sectores de mayor evasin y descubrir los puntos crti-cos
de evasin o comportamientos tributarios atpicos en cada sector.

Ello permite a la Administracin Tributaria, definir estrategias de fis-


calizacin sectoriales, en las que se establece el nmero de revisiones que
se realizarn, el alcance de los programas de fiscalizacin que se
aplicarn, el perfil de los contribuyentes pertenecientes al sector que
sern fiscalizados y los puntos crticos que sern materia de revisin.

Sobre el particular, puede mencionarse como ejemplo, la estrategia


desarrollada ltimamente por la Administracin Tributaria para fisca-
lizar a los profesionales independientes generadores de rentas de cuarta
categora, o a las empresas que realizan actividad de construccin, o a las
empresas comercializadoras del sector agrario, los que, de acuerdo a las
investigaciones desarrolladas por dicha Administracin Tributaria,
reportan elevados ndices de evasin por ingresos no declarados.

104
CAPTULO II
LOS ADMINISTRADOS FRENTE AL EJERCICIO
DE LA FACULTAD FISCALIZADORA
DE LA ADMINISTRACIN TRIBUTARIA
OBJETIVOS DEL CAPTULO

Dar a conocer quines son los sujetos pasivos del ejerci-


cio de la facultad de fiscalizacin de la Administracin
Tributaria, desarrollando quines tienen la calidad de
deudor tributario (sea en calidad de contribuyente o de
responsable). Asimismo, desarrollamos las acciones que
la Sunat puede seguir contra terceros que no tienen la
calidad de deudores tributarios.

Dar a conocer cules son los derechos y garantas conlos


que cuentan los contribuyentes dentro de un procedi-miento
de fiscalizacin.
CAPTULO II
LOS ADMINISTRADOS FRENTE AL EJERCICIO
DE LA FACULTAD FISCALIZADORA
DE LA ADMINISTRACIN TRIBUTARIA

SUJETOS QUE PUEDEN SER FISCALIZADOS POR LA


SUNAT

BASE LEGAL
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N 133-
2013-EF.
Reglamento del Procedimiento de Fiscalizacin de la Sunat, aprobado por Decreto
Supremo N 085-2007-EF y normas modificatorias.
Ley del Procedimiento Administrativo General, aprobada por Ley N 27444, apli-cable
supletoriamente en materia tributaria, en virtud a la Norma IX del Ttulo Preliminar del
Cdigo Tributario.

Quines son los sujetos pasivos del ejercicio de la


facultad de fiscalizacin de la Administracin Tri-
butaria?
Conforme a lo desarrollado en el Captulo I, a efectos de ejercer una correc-ta
gestin de tributos, la Administracin Tributaria se encuentra habilitada a
desplegar sus actividades fiscalizadoras sobre el deudor tributario y sobre
terceros.

107
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Quines pueden ser considerados por la Adminis-


tracin Tributaria como deudores tributarios?
Conforme lo indicamos en la pregunta 001 de la presente obra(1), el deudor
tributario es el sujeto pasivo de la relacin jurdico tributaria, quien queda
obligado al pago de la prestacin objeto de la obligacin tributaria en cali-dad
de contribuyente o responsable(2).
Es contribuyente quien realiza o respecto de quien se produce el hecho ge-
nerador de la obligacin tributaria; mientras que el responsable es la perso-na
que, sin tener la condicin de contribuyente, debe cumplir la obligacin
tributaria por mandato legal.

As por ejemplo: en una operacin realizada entre una empresa domiciliada y


una no domiciliada, donde esta ltima presta servicios a la primera, ser
contribuyente del Impuesto a la Renta por las rentas de fuente peruana que
genere en el pas, la empresa no domiciliada, siendo el responsable solida-rio,
en calidad de agente de retencin del Impuesto a la Renta, la empresa
domiciliada usuaria del servicio.

Ahora bien, sobre la base de lo dispuesto en el artculo 87 del Cdigo Tribu-


tario, el contribuyente(3) como el responsable, al tener la condicin de deu-
dores tributarios califican como administrados en los trminos utilizados en
el Libro II del Cdigo Tributario y, como tales, se encuentran obligados a
facilitar las labores de fiscalizacin y determinacin que realice la Admi-
nistracin Tributaria.

Nota a pie de pgina N 1, Captulo I.


As lo establece el artculo 7 del Cdigo Tributario.
Conforme lo explicaremos ms adelante, tratndose de rentas obtenidas por personas no domiciliadas en el
pas, la Sunat no podr fiscalizar ni realizar cualquier otro acto de control en el exterior que le permita
verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias que surgen por la realizacin de acti-vidades en el
pas.

108
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

Quines pueden ser considerados por la Adminis-


tracin Tributaria como contribuyentes?
Segn resulta del artculo 8 del Cdigo Tributario, tendr la condicin de
contribuyente aquel sujeto que provoque el hecho imponible, ya sea por accin
propia o cuando este se beneficie del mismo. Este ltimo supuesto abarca,
fundamentalmente, a las especies tributarias denominadas tasas y
contribuciones, que nacen en virtud de actuaciones de la Administra-cin
Pblica que redundan en un beneficio, directo o indirecto, para el
contribuyente.

Ahora bien, calificar como contribuyente implica formar parte de la rela-cin


jurdico tributaria, por lo cual, ser necesario, como cuestin concep-tual
previa, estar investido de capacidad tributaria, entendida esta como la aptitud
para ser titular (como sujeto activo o pasivo) de la relacin jurdico tributaria.

En principio, la capacidad tributaria debera identificarse con la capacidad


jurdica de goce, esto es, con el concepto mismo de subjetividad para fines del
derecho comn. Esto concedera capacidad tributaria a cuatro tipos de sujetos:
el concebido, las personas naturales, las personas jurdicas y los entes no
personificados(4).
No obstante, el artculo 21 del Cdigo Tributario ha establecido que tienen
capacidad tributaria y, por ende, pueden ser considerados contribuyentes
siempre que la Ley les atribuya la calidad de sujetos de derechos y obliga-
ciones tributarias a las siguientes:
Las personas naturales;
Las personas jurdicas;
Las comunidades de bienes;
Los patrimonios;

Como bien sostiene Fernndez Sessarego, los entes no personificados son aquellas entidades que no han
cumplido con el requisito de la inscripcin en el registro pblico para ser calificadas como perso-nas
jurdicas, pero que tienen vocacin de serlo. FERNNDEZ SESSAREGO, Carlos. Derecho de las
Personas. Lima, Grijley, 2004, p. 3.

109
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Las sucesiones indivisas;


Los fideicomisos;
Las sociedades de hecho;
Las sociedades conyugales; y,
Otros entes colectivos.
Ntese, entonces, que los alcances de la capacidad tributaria exceden a los de
la capacidad de goce. Esto ocurre con la comunidad de bienes, los patrimonios,
las sucesiones indivisas, los fideicomisos, las sociedades conyugales y otros
entes colectivos a los que hace referencia el Cdigo Tributario. Si bien podra
entenderse a estas entidades como patrimonios autnomos, no detentan la
condicin de sujetos de derechos y, por tanto, no tienen capacidad de goce para
efectos del derecho privado.

En consecuencia, podemos concluir que el legislador tributario ha optado por


un concepto de capacidad tributaria que no se encuentra condiciona-da a la
capacidad de goce, sino que resulta mucho ms amplia.

Ahora bien, resulta importante precisar que si bien la capacidad tributaria as


definida, otorga a los sujetos que la detentan aptitud para ser contri-buyentes, la
calidad concreta de contribuyente solo la tendrn los sujetos incluidos en la
lista del artculo 21 del Cdigo Tributario que se encuentren comprendidos en
el aspecto subjetivo de la legislacin de cada tributo, y que verifiquen en el
mundo fctico su hiptesis de incidencia.

As, por ejemplo, se menciona que el fideicomiso tiene capacidad tributaria, sin
embargo, para efectos del Impuesto a la Renta, los fideicomisos son
transparentes fiscalmente en todas sus modalidades. Para el IGV, solo el
Fideicomiso de Titulizacin tiene la calidad de contribuyente.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 12111-5-2007
Los Fondos de Inversin no tienen capacidad tributaria para soli-citar
la devolucin de arbitrios, en tanto no tienen personera para

110
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

el derecho comn, salvo que la ordenanza que cree el arbitrio con-


temple alguna regulacin considerndolos como tales.

Resolucin N 493-2-2003
No debe confundirse la calidad de sujeto incidido o persona res-pecto
de la que opera la traslacin de la carga econmica del im-puesto que
efecta el contribuyente de iure hacia el contribuyente de facto
(persona que soporta en definitiva el gravamen), con la calidad de
sujeto pasivo del impuesto establecida por la Ley (per-sona obligada a
pagar el gravamen al fisco).

Resolucin N 650-5-2001
El hecho que el empleador en calidad de agente de retencin sea quien
efectu el pago al fisco, no determina la prdida de la calidad de
contribuyente del trabajador y en su caso del titular del crdito para
solicitar la devolucin. Por tanto, en caso que exista un pago in-
debido o en exceso, el trabajador en calidad de contribuyente puede
solicitar directamente su devolucin a la Administracin Tributaria.

Para calificar como contribuyente se requiere


cumplir con alguna formalidad frente al fisco?
Para adquirir la calidad de contribuyente no se requiere que el sujeto cum-pla
con algn tipo de formalidad, como inscribirse en el Registro nico de
Contribuyentes, presentar declaraciones tributarias, emitir comprobantes de
pago o llevar libros y/o registros contables; basta que un sujeto con capa-cidad
tributaria realice el hecho generador de la obligacin tributaria para que
adquiera tal calidad.

En ese sentido, se debe tener en cuenta que la obligacin de inscripcin en el


RUC y otros deberes formales son solo una consecuencia de la adquisi-cin de
la calidad de contribuyente, y no al revs.

As, por ejemplo, ser contribuyente el profesional independiente que re-cibe


retribuciones de un organismo internacional, por su trabajo personal

111
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

realizado en el Per, aun cuando no se encuentre inscrito en los padrones de la


Sunat, presente declaraciones o cumpla con cualquier otra obligacin formal.

Del mismo modo, ser contribuyente la persona natural domiciliada en el Per


que tiene ahorros en una institucin financiera extranjera y recibe in-tereses por
la explotacin de este capital, aun cuando nunca haya reportado dicha renta
obtenida en el extranjero.

Tambin calificarn como contribuyentes todos aquellos comerciantes y


productores informales que realizan actividad empresarial al margen del
ordenamiento legal. Esto es, las personas, naturales o jurdicas, que sin estar
inscritas en los registros de la Administracin Tributaria, producen, compran,
venden, importan bienes, prestan servicios o celebran contratos de
construccin, y no otorgan comprobantes de pago, llevan libros conta-bles y
presentan declaraciones.

En este escenario, la Administracin Tributaria tiene la facultad (y el deber) de


fiscalizar a todos aquellos sujetos que, sin estar inscritos en los padro-nes de la
administracin y cumplir con las dems obligaciones formales a su cargo,
realizan actividades econmicas que dan lugar al nacimiento de obligaciones
tributarias.

Quines pueden ser considerados por la Adminis-


tracin Tributaria como sujetos responsables?
Dado que los responsables integran la relacin jurdico-tributaria en el ex-tremo
pasivo, estos tambin debern encontrarse revestidos de capacidad tributaria.

Segn el Cdigo Tributario, se consideran como responsables solamente a


aquellos sujetos a los que la ley les atribuye la condicin de responsables
solidarios.

En consecuencia, son susceptibles de ser considerados responsables, quienes se


encuentren en algunas de las categoras incluidas en el artculo 21 del Cdigo
Tributario.

112
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

Sentencia N 2226-2007-PA/TC
El responsable tributario es aquel sujeto que sin tener la condicin de
contribuyente (es decir, sin haber realizado el hecho imponible), debe
cumplir con la prestacin tributaria atribuida a este por un imperativo
legal si su cumplimiento es requerido por el acreedor tributario. Esta
responsabilidad surge en razn de ciertos factores de conexin con el
contribuyente o como un mecanismo sancionatorio.

Resolucin N 2650-5-2006
Las obligaciones tributarias sustanciales y formales vinculadas a la
presentacin de las declaraciones juradas y operaciones contenidas en
sus libros contables, corresponden al contribuyente, de acuerdo a lo
sealado en el artculo 7 y 87 del Cdigo Tributario, por lo que no es
posible atribuirle responsabilidad al contador que los elabor, en tanto
se trata de un tercero.

Cmo la Administracin Tributaria determina la res-


ponsabilidad solidaria de los representantes legales?
En principio, el artculo 16 del Cdigo Tributario regula la responsabilidad
solidaria de dos grupos de representantes legales(5) que administran el pa-
trimonio de sus representados.

Primer grupo

Padres, tutores y curadores de incapaces.

La regulacin de la responsabilidad solidaria se encuentra en los prrafos segundo y siguientes del artculo
16 del Cdigo Tributario. En el primer prrafo se regula la obligacin de representantes de pa-gar los
tributos de cargo de sus representados con los recursos que administren (que son de propiedad de estos
ltimos). Dado que en estos casos el pago de tributos se hace con cargo a recursos econmicos del
representado (que es el contribuyente), no se trata de un supuesto de responsabilidad del represen-tante. Los
supuestos de responsabilidad suponen la obligacin de pagar los tributos por los cuales se le atribuye
responsabilidad con fondos propios.

113
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Los sndicos, interventores o liquidadores de quiebras y los de socie-


dades y otras entidades.

Esto sujetos sern considerados responsables solidarios del cumpli-


miento de las obligaciones tributarias de sus representados, cuando por su
accin u omisin se produzca el incumplimiento de dichas obligaciones.

La responsabilidad atribuible a estos representantes legales es de or-den


objetiva, lo que significa que la misma se genera como conse-cuencia
de la sola verificacin del incumplimiento de las obligaciones tributarias
del representado, aun cuando el representante no hubiera actuado de
manera dolosa, culposa o de forma abusiva.

As pues, bastar que se verifique que el representante no cumpli con


efectuar los pagos de tributos de cargo del representado, para que se le
atribuya responsabilidad solidaria.

Segundo grupo

Los representantes legales y los designados por las personas jurdicas.

Los administradores o quienes tengan la disponibilidad de los bienes de


los entes colectivos que carecen de personera jurdica.

Los mandatarios, administradores, gestores de negocios y albaceas.

A diferencia del caso anterior, este grupo de representantes legales sern


responsables solidarios del cumplimiento de las obligaciones tributarias
del representado, solamente cuando se demuestre que la omisin en el
pago de dichas obligaciones se haya producido por dolo, negligencia
grave o abuso de facultades. Este tipo de conductas pue-den ser definidas
en los siguientes trminos:

Dolo: consciencia, voluntad e intencin de dejar de pagar la deuda


tributaria.

Negligencia grave: omisin del pago de la deuda tributaria debido a


un comportamiento carente de toda diligencia.

114
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

Abuso de facultades: realizacin de actos para los cuales los repre-


sentantes no han sido facultados o que exceden tales atribuciones en
provecho propio o de terceros.

Corresponde a la Administracin Tributaria acreditar el dolo, negli-


gencia grave o abuso de facultades en la actuacin de los representan-tes
legales.

~~ OPININ DE LA SUNAT

Informe N 025-2013-SUNAT/4B0000
Se formula las siguientes consultas:

Se puede atribuir responsabilidad solidaria a los exrepresen-


tantes legales de un contribuyente que se encuentra en Proce-
dimiento Concursal, por la deuda incluida en dicho procedi-
miento, generada durante su gestin?

De ser afirmativa la respuesta, se podra iniciar a dichos exre-


presentantes legales un procedimiento de cobranza coactiva a fin
de efectuar el cobro de la deuda en mencin, trabndose, de ser
necesario, las medidas cautelares respectivas sobre sus
patrimonios?

La Sunat opina lo siguiente:

Se puede atribuir responsabilidad solidaria a los exrepresen-tantes


legales de una persona jurdica que se encuentra en Procedimiento
Concursal, por la deuda tributaria incluida en dicho
procedimiento, generada durante su gestin, cuando se acredite
que por dolo, negligencia grave o abuso de facultades dejaron de
pagar dicha deuda.

Los procedimientos de cobranza coactiva iniciados o que se ini-


cien a dichos exrepresentantes legales a fin de efectuar el cobro de
la deuda en mencin, debern ser suspendidos o concluidos.

115
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 2132-5-2006
Para atribuir la responsabilidad solidaria a los representantes le-gales
no es suficiente su nombramiento, existiendo condiciones adicionales,
como que se encuentren encargados y/o participen directamente en el
proceso de determinacin y pago de tributos, puesto que el artculo 16
del Cdigo Tributario se refiere a las deudas que deben pagar o
dejen de pagar, y acreditarse que ello ocurri por dolo, negligencia
grave o abuso de facultades del representante.

Resolucin N 5344-4-2003
No basta acreditar que una persona sea representante de una em-presa
para atribuirle responsabilidad solidaria respecto de las deu-das de su
representada, puesto que tal responsabilidad no puede presumirse,
sino que debe acreditarse que el referido representante actu con dolo,
negligencia grave o abuso de facultades.

Resolucin N 70-5-2000
El hecho de que una persona tenga la calidad de director de la
empresa no es causal para que a este se le atribuya automticamen-te
responsabilidad solidaria con la empresa, debiendo probarse la
negligencia, dolo o mala fe.

En que casos se considera que el representante le-gal


acta con dolo, negligencia grave o abuso de fa-
cultades?
Se considera que los representantes legales han actuado con dolo, ne-gligencia
grave o abuso de facultades, salvo que acrediten lo contrario, cuando el deudor
tributario se encuentre en cualquiera de los siguientes supuestos:

116
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

Cuando no lleve contabilidad o lleva dos o ms juegos de libros o re-


gistros para una misma contabilidad, con distintos asientos.

A tal efecto, se entiende que el deudor no lleva contabilidad, cuando los


libros o registros que se encuentra obligado a llevar no son exhi-bidos o
presentados a requerimiento de la Administracin Tributaria, dentro de
un plazo mximo de diez (10) das hbiles, por causas imputables al
deudor tributario.

Ntese que esta causal de presuncin parte, a su vez, de otra presun-cin.


En buena cuenta, el supuesto habilitante para imputar responsa-bilidad
solidaria en virtud a esta causal de presuncin es la no exhi-bicin o
presentacin de libros o registros contables, a requerimiento de la Sunat,
dentro del plazo mximo de 10 das otorgado para ello, siempre que esto
se deba a causa imputable al deudor.

Tenga la condicin de no habido.

Al respecto, el Decreto Supremo N 041-2006-EF regula las condicio-nes


de no hallado y no habido.

Condicin de No Hallado

Se adquiriere automticamente la condicin de no hallado (sin que sea


necesaria la emisin y notificacin de acto administrativo), si cuando la
Administracin Tributaria notifica documentos a un contribuyente
mediante correo certificado o mensajero, o al efectuar la verificacin del
domicilio fiscal, se presenta alguna de las siguientes situaciones:
Negativa de recepcin de la notificacin o negativa de recepcin de la
constancia de la verificacin del domicilio fiscal por cual-quier
persona capaz ubicada en el domicilio fiscal.
Ausencia de persona capaz en el domicilio fiscal o este se encuen-tre
cerrado.
No existe la direccin declarada como domicilio fiscal.
Las dos primeras situaciones debern verificarse en 3 oportunidades en
das distintos, a fin de que se adquiera la condicin de no hallado.

117
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Condicin de No Habido

Habiendo adquirido un contribuyente la condicin de no hallado, la


Administracin Tributaria le requerir la regularizacin de dicha situa-
cin, mediante la declaracin o confirmacin de su domicilio fiscal.

A tales efectos, se notificar al contribuyente un requerimiento, por


cualquiera de los medios previstos en los incisos b), c), e) y f) del artculo
104 o en el artculo 105 del Cdigo Tributario.

Los contribuyentes no hallados que no cumplan con declarar o con-


firmar su domicilio fiscal dentro del plazo concedido para ello, adqui-
rirn la condicin de no habidos.

~~ OPININ DE LA SUNAT

Informe N 112-2012-SUNAT/4B0000
Se consulta:
En el caso de existir ms de un representante legal en una persona
jurdica, deudora tributaria, en el transcurso del tiempo que esta se
encuentra en condicin de no habido, a quin se puede atribuir como
responsable solidario? al representante legal con el cual se gener la
deuda tributaria?, o aquel representante legal o repre-sentantes
legales que asumieron posteriormente el cargo y/o fun-ciones y
pudieran tener la disponibilidad de pagar las obligaciones tributarias y
no lo hacen?, o ambos?

La Sunat opina lo siguiente:

La atribucin de responsabilidad solidaria a que se refiere el ar-


tculo 16 del Cdigo Tributario solo puede alcanzar al pago de las
obligaciones tributarias cuyo incumplimiento se verifique durante
la gestin de los representantes legales y/o designados por las
personas jurdicas.

Establecida la obligacin tributaria que debe considerarse para


efecto de la atribucin, es necesario acreditar la existencia de

118
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

dolo, negligencia grave o abuso de facultades por parte de di-cho


representante.

Sin embargo, la regla indicada en el prrafo anterior tiene como


excepcin que admite prueba en contrario, que el deudor tenga la
condicin de no habido, situacin que libera a la Adminis-tracin
de acreditar la existencia de dolo, negligencia grave o abuso de
facultades por parte de los representantes legales y los designados
por las personas jurdicas.

Informe N 339-2003-SUNAT/2B0000
Se formulan las siguientes consultas en relacin con la atribucin de
responsabilidad solidaria por el incumplimiento de obligacio-nes
tributarias de contribuyentes que tienen la condicin de no habidos,
segn lo establecido en el numeral 2 del tercer prrafo del artculo 16
del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario:

Considerando que la atribucin de responsabilidad solidaria se


sustenta en una norma legal, basta que se haya publicado la
relacin de contribuyentes que tienen la condicin de no ha-bidos
para entender atribuida la responsabilidad solidaria o es necesario
atribuirla formalmente a travs de la correspondiente Resolucin?

En caso resulte necesario emitir el acto mediante el cual se


atribuye responsabilidad solidaria, esta requiere adicionalmen-te
de un procedimiento de fiscalizacin previo que sustente el citado
acto?

El representante legal es responsable por todos aquellos ac-tos


que se emitieron y notificaron durante su gestin o, por el
contrario, su responsabilidad se encuentra restringida a los
periodos en los cuales el contribuyente tuvo la condicin de no
habido? En este ltimo caso, dicha responsabilidad incluye
aquellos actos emitidos y notificados desde que el contribu-yente
adquiri la condicin de no habido, en adelante, inde-
pendientemente de las bajas y nuevas incorporaciones a dicha

119
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

condicin, o esta opera exclusivamente por los periodos en los que


tuvo la condicin de no habido?

Cules son los alcances del salvo prueba en contrario? Con


ello el dispositivo pretende indicar que el contribuyente podr
probar que no ha incurrido en las causales de dolo, negligencia
grave o abuso de autoridad, o est vinculado a la condicin de no
habido?

La Sunat opina lo siguiente:

Para efectos de la exigencia de determinada deuda tributaria a un


sujeto que de acuerdo con lo establecido en el artculo 16 del TUO
del Cdigo Tributario tenga la condicin de responsa-ble solidario
de la misma, ser necesaria la emisin de un acto de
determinacin en el que la Administracin Tributaria iden-tifique
a dichos sujetos como deudores tributarios en calidad de
responsables solidarios, y establezca el importe de la deuda por la
que resultan obligados bajo dicha condicin.

En ese sentido, tratndose de los supuestos previstos en los


numerales 2, 3 y 4 de la norma en mencin, no bastar la pu-
blicacin de la relacin de contribuyentes que tengan la con-
dicin de no habidos a que se refiere el artculo 6 del Decreto
Supremo N 102-2002-EF para fines de considerar atribuida la
responsabilidad solidaria.

Siendo que el acto de determinacin de la obligacin tributaria por


parte de la Administracin Tributaria se establece como
consecuencia de un proceso de fiscalizacin o verificacin, ser
necesario que se lleve a cabo este proceso para efectos de la
imputacin de responsabilidad solidaria.

La responsabilidad solidaria
en los supuestos a que se
refie-ren los numerales 2, 3 y 4 del artculo 16 del TUO del C-digo Tributario solo
podr alcanzar el pago de las obligacio-nes tributarias a las que estaban obligadas a cumplir dichos
sujetos en su calidad de representantes, esto es, aquellas cuyo

120
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

incumplimiento se haya verificado durante su gestin, inde-


pendientemente de la fecha de emisin y notificacin del acto
mediante el cual se exija su cumplimiento.

Respecto de dichas obligaciones, sin embargo, la atribucin de


responsabilidad solidaria solo proceder en la medida que la
Administracin Tributaria acredite la existencia de dolo,
negligencia grave o abuso de facultades por parte del
representante, salvo que se trate de obligaciones correspon-dientes
a periodos en que el contribuyente o representado tuvo la
condicin de no habido, en cuyo caso no proceder que se
atribuya tal responsabilidad nicamente si el repre-sentante prueba
que actu con dolo, diligencia o dentro de los lmites de sus
facultades.

La frase salvo prueba en contrario contenida en el tercer prrafo


del artculo 16 del TUO del Cdigo Tributario permite al sujeto
que tiene la representacin del contribuyente omiso, acreditar que
pese a la condicin de no habido de su represen-tado, actu con
dolo, diligencia y/o dentro de los lmites de sus facultades.

Emite y/u otorga ms de un comprobante de pago as como notas de


dbito y/o crdito, con la misma serie y/o numeracin, segn
corresponda.

No se ha inscrito ante la Administracin Tributaria.

Anota en sus libros y registros los comprobantes de pago que recibe u


otorga por montos distintos a los consignados en dichos comproban-tes u
omite anotarlos, siempre que no se trate de errores materiales.

Obtiene, por hecho propio, indebidamente Notas de Crdito Nego-


ciables, rdenes de pago del sistema financiero y/o abono en cuenta
corriente o de ahorros u otros similares.

Emplea bienes o productos que gocen de exoneraciones o beneficios en


actividades distintas de las que corresponden.

121
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Elabora o comercializa clandestinamente bienes gravados, mediante la


sustraccin a los controles fiscales; la utilizacin indebida de sellos,
timbres, precintos y dems medios de control; la destruccin o adulte-
racin de los mismos; la alteracin de las caractersticas de los bienes; la
ocultacin, cambio de destino o falsa indicacin de la procedencia de los
mismos.

No ha declarado ni determinado su obligacin dentro del plazo re-querido


por la Administracin Tributaria segn lo indicado en el nu-meral 4 del
artculo 78 del Cdigo Tributario.

x) Omiteaunoomstrabajadoresalpresentarlasdeclaracionesrelati-vas a los tributos

que graven las remuneraciones de estos.

Se acoge al Nuevo Rgimen nico Simplificado o al Rgimen Especial


del Impuesto a la Renta siendo un sujeto no comprendido en dichos
regmenes(6).

La persona que administrada un negocio, sin en-


contrarse facultado legalmente para ello, puede
ser considerado por la Administracin Tributaria
como responsable solidario?
En efecto, mediante el artculo 16-A del Cdigo Tributario, incorporado por el
Decreto Legislativo N 1121(7), se incluy al administrador de hecho como un
supuesto de responsable solidario.

Segn resulta de la Exposicin de Motivos del mencionado Decreto Legisla-


tivo, la razn de su incorporacin fue la deteccin de mltiples casos en los que
los sujetos que efectivamente manejan una empresa no son los designa-dos
como administradores, gerentes o representantes, quienes nicamente

Los requisitos para el acogimiento al RUS se encuentran regulados en el Decreto Legislativo N 937. Por su
parte, los supuestos en que procede al acogimiento al RER pueden encontrarse en los artculos 117 y
siguientes de la Ley del Impuesto a la Renta.
Publicado el 18/07/2012.

122
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

ocupan dichos cargos de modo formal, pero no tienen un poder real de gestin.

De este modo, el objetivo de la norma fue equiparar a los administradores de


facto a los administradores (o representantes) legales.

Al efecto, el texto incorporado en el artculo 16-A del Cdigo Tributario ha


sido el siguiente:

Est obligado a pagar los tributos y cumplir las obligaciones forma-les


en calidad de responsable solidario, el administrador de hecho.

Para tal efecto, se considera como administrador de hecho a aquel que


acta sin tener la condicin de administrador por nombramiento formal y
disponga de un poder de gestin o direccin o influencia decisiva en el
deudor tributario, tales como:

Aquel que ejerza la funcin de administrador habiendo sido nom-


brado por un rgano incompetente, o

Aquel que despus de haber renunciado formalmente o se haya


revocado, o haya caducado su condicin de administrador formal,
siga ejerciendo funciones de gestin o direccin, o

Quien acta frente a terceros con la apariencia jurdica de un ad-


ministrador formalmente designado, o

Aquel que en los hechos tiene el manejo administrativo, econmi-co


o financiero del deudor tributario, o que asume un poder de direccin,
o influye de forma decisiva, directamente o a travs de terceros, en
las decisiones del deudor tributario.

Existe responsabilidad solidaria cuando por dolo o negligencia grave se


dejen de pagar las deudas tributarias. Se considera que existe dolo o
negligencia grave, salvo prueba en contrario, cuando el deudor tri-butario
incurra en lo establecido en el tercer prrafo del artculo 16. En todos los
dems casos, corresponde a la Administracin Tributaria probar la
existencia de dolo o negligencia grave.

123
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Una primera cuestin a destacar es que la lista de ejemplos de administra-dores


de hecho contenidos en la norma es meramente enunciativa, lo cual fluye tanto
de la redaccin de la norma como de su objetivo.

En efecto, en tanto el ratio de este dispositivo es comprender a todos aque-llos


sujetos que, de una u otra forma, sean quienes administren o tomen las
decisiones trascendentales en una empresa, independientemente de la
composicin formal de los cargos directivos, es claro que lo ms lgico es que
su supuesto de hecho se configure sobre la base de una clusula abierta, y no
cerrada. No obstante, posiblemente muy pocos casos queden fuera de los
alcances del numeral 4 de la lista de ejemplos, que, por su amplitud, pa-recera
comprender a casi todos los supuestos de administradores de hecho (ntese que
se incluye tambin a la administracin de hecho por s mismo o mediante
terceros).

De otro lado, tambin llama la atencin lo dispuesto en el ltimo prrafo de la


norma bajo comentario. La particularidad que hemos notado es que los hechos
que originan responsabilidad solidaria son solamente la actuacin con dolo o
negligencia grave, dejndose de lado la actuacin con abuso de facultades.

Claro, en un principio la razn de esto puede parecer obvia: el administra-dor


de hecho, al no ser uno formal o legal, no estn investido jurdicamente de
facultades respecto de las cuales pueda actuar con abuso. Sin embargo, este
razonamiento no es del todo cierto, pues quien acta como adminis-trador de
hecho, en la prctica, se sustituye en el cargo de quien lo detenta formalmente
y, por lo tanto, las limitaciones a las facultades de este ltimo deberan hacerse
extensivas tambin al administrador de hecho.

Adems, lo cierto es que, en la prctica, para que el administrador de hecho


pueda manejar una empresa, deber valerse, necesariamente, del adminis-trador
formal (por ejemplo, para celebrar contratos de cualquier tipo). Bajo el tenor de
la norma actual, si el administrador de hecho, a travs del admi-nistrador
formal, ocasionara el incumplimiento de obligaciones tributarias por ejercicio
abusivo de las facultades de este ltimo, no se vera alcanzado por la
responsabilidad solidaria del artculo 16-A, bajo comentario (situa-cin que,
por cierto, no enervara la responsabilidad del administrador for-mal, en virtud
del artculo 16 del Cdigo Tributario).

124
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

De otro lado, se establece que la carga de la prueba para imputar res-


ponsabilidad solidaria a los administradores de hecho corresponde a la Sunat,
salvo en los casos de presuncin relativa, en los cuales la carga de la prueba se
invierte. Al respecto, debemos hacer notar que la norma hace extensivas a los
administradores de hecho las causales de presuncin pre-vistas en el artculo 16
del Cdigo Tributario, a pesar de que dicha causa-les estn pensadas como
supuestos de presuncin de actuacin con dolo, negligencia grave y abuso de
facultades, mientras que la responsabilidad del administrador de hecho solo
cubre la actuacin con dolo y negligencia grave.

Pensamos que esto no constituye un obstculo para que las causales de


presuncin del artculo 16 del Cdigo Tributario resulten aplicables a los
administradores de hecho en su integridad, pues de la redaccin del artculo 16-
A puede observarse que la elaboracin lgica de la norma ha tomado como
supuesto de hecho la verificacin de las causales de presuncin anteriormente
aludidas, que para efectos de la norma en anlisis hacen presumir la existencia
de dolo o negligencia grave en el administrador de hecho. Sin embargo, sin
perjuicio de lo antes dicho, bastar que el administrador de hecho acredite que
no ha actuado con dolo o negligencia grave para destruir la presuncin aplicada
por la Administracin Tributaria.

La persona que adquiere bienes de un contribuyen-te


puede ser considerado por la Administracin Tri-
butaria como responsable solidario?
Las personas que adquieren bienes de un contribuyente pueden ser conside-
radas como responsables solidarios siempre que se encuentren comprendi-das
en alguno de los siguientes supuestos:

Los herederos y legatarios, hasta el lmite del valor de los bienes que
reciban; los herederos tambin son responsables solidarios por los bie-nes
que reciban en anticipo de legtima, hasta el valor de dichos bienes y
desde la adquisicin de estos.

125
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Herederos

Como regla general, consideramos que el establecimiento de una re-gla


de responsabilidad solidaria a los herederos era innecesario, pues con la
muerte del causante a estos se les transmiten sus activos y pasi-vos (entre
ellos, las deudas tributarias) a ttulo universal, siendo que la
responsabilidad por deudas tiene como lmite el valor de los bienes y
derechos que reciban los herederos, conforme lo establece el artculo 25
del Cdigo Tributario.

No obstante, la regla de responsabilidad solidaria s cobra relevancia en


el caso de los anticipos de legtima, pues estos se dan mientras el
anticipante an se encuentra en vida, con lo cual no opera la trans-misin
de la obligacin tributaria en los trminos del artculo 25 del Cdigo
Tributario.

Sobre este ltimo punto cabe reflexionar sobre dos cuestiones:

Si para que surja la responsabilidad solidaria, el anticipo de leg-tima


debe efectuarse con dispensa de colacin, ello considerando que la
norma menciona expresamente que la responsabilidad ope-ra desde la
adquisicin de los bienes anticipados. Pensamos que la dispensa de
colacin no es necesaria. La transferencia de pro-piedad se da
siempre con el anticipo de legtima, independiente-mente de si existe
o no dispensa de colacin. Prueba de ello es que el anticipado tiene la
facultad de disponer de los bienes recibidos como anticipo.

As, el artculo 833 del Cdigo Civil dispone que: La colacin de los
bienes se hace a eleccin de quien colaciona, devolviendo el bien a la
masa hereditaria o reintegrando a esta su valor. Si el bien hubiese
sido enajenado o hipotecado, la colacin se har tambin
por su valor ().

Dado que el anticipado se encuentra habilitado para disponer y


realizar el bien materia de anticipo desde el otorgamiento del acto
jurdico, lo lgico y razonable es que la responsabilidad solidaria
tambin sea imputable desde ese mismo momento.

126
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

Si la responsabilidad solidaria surge sobre todas las obligaciones del


cargo del anticipante o solo respecto de las relacionadas al bien
materia de transferencia. En tanto la norma no hace ninguna
distincin, el intrprete tampoco debe hacerla, en consecuencia,
concluimos que la responsabilidad solidaria ser respecto de la
totalidad de las deudas del anticipante.

Legatarios

A diferencia de lo que ocurre con los herederos, a los legatarios no se les


transmiten las obligaciones tributarias del causante, lo cual justifi-ca que
se les impute responsabilidad solidaria.

La responsabilidad alcanza a todas las deudas tributarias del causan-te,


pues la norma no la restringe a las deudas asociadas a los bienes materia
de legado.

Los socios que reciban bienes por liquidacin de sociedades u otros entes
colectivos de los que han formado parte, hasta el lmite del valor de los
bienes que reciban.

Los adquirentes del activo y/o pasivo de empresas o entes colectivos con
o sin personalidad jurdica. En los casos de reorganizacin de sociedades
o empresas, surgir responsabilidad solidaria cuando se adquiere el activo
y/o el pasivo.

En este supuesto, la responsabilidad solidaria no se limita a las deudas


tributarias asociadas a los bienes recibidos por los responsables, sino a
toda obligacin tributaria de cargo de las sociedades o entes colec-tivos
considerados contribuyentes.

Cabe precisar que en los casos i) y ii), si los adquirentes manifiestan a la


Administracin Tributaria que el valor de los bienes recibidos no alcanza para
cubrir el valor de las deudas tributarias transferidas, la Administracin
Tributaria se encontrar en la obligacin de comprobar este hecho y, de ser el
caso, reducir la deuda a cargo de los adquirentes, hasta donde alcance el valor
de los bienes recibidos por estos.

127
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 2188-4-2007
De acuerdo al artculo 660 del Cdigo Civil, desde el momento de la
muerte de una persona, los bienes, derechos y obligaciones que
constituyen la herencia se transmiten a sus sucesores, de modo que es
vlido que al deceso de una persona, la Administracin Tributa-ria
establezca como deudor tributario a la sucesin, aun cuando no se
haya realizado la declaratoria de herederos.

Resolucin N 1050-1-2006
Luego del deceso de una persona, esta ya no es obligada al pago por
haber fallecido, siendo que conforme a los artculos 17 y 25 del
Cdigo Tributario, la Administracin Tributaria est facultada a
dirigir la cobranza contra los sucesores y dems adquirentes a t-tulo
universal del causante, para lo cual previamente debe atribuir la
responsabilidad solidaria respectiva.

Resolucin N 3111-1-2004
Incluso antes de la modificacin del numeral 1 del articulo 17 del
Cdigo Tributario por Decreto Legislativo N 953, en virtud a la
autonoma del derecho tributario, se atribuye responsabilidad solidaria
hasta el lmite del valor de los bienes transferidos, a los herederos
forzosos por las adquisiciones obtenidas incluso a travs del anticipo
de legtima, a fin de garantizar el pago de las deudas tributarias que
persigue el legislador cuando regula la figura de la responsabilidad
solidaria. Lo contrario significara tergiversar la figura de la
responsabilidad solidaria al atribuir la condicin de sustituto al
heredero, quien en ese caso sera el nico pasible de responder por las
deudas tributarias del causante.

128
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

Cundo cesa la responsabilidad solidaria de las per-


sonas que adquieren bienes de los contribuyentes?
La responsabilidad solidaria de los adquirientes cesar conforme a las si-
guientes reglas:

Tratndose de herederos y dems adquirentes a ttulo universal, al


vencimiento del plazo de prescripcin. Se entienden comprendidos en
este supuesto a quienes adquieran activos y/o pasivos como conse-
cuencia de la reorganizacin de sociedades o empresas, conforme a la
Ley General de Sociedades.

Tratndose de los otros adquirentes cesar a los 2 aos de efectua-da la


transferencia, si fue comunicada a la Administracin Tributaria dentro
del plazo que seale esta. De lo contrario, la responsabilidad cesar
cuando prescriba la deuda tributaria respectiva.

Qu otros supuestos de responsabilidad tributaria se


han previsto legalmente?
De acuerdo al artculo 18 del Cdigo Tributario, se consideran tambin como
responsables solidarios a los siguientes supuestos:

Las empresas porteadoras que transporten productos gravados con


tributos, en caso no cumplan los requisitos que sealen las leyes tribu-
tarias para el transporte de dichos productos.

Evidentemente, la responsabilidad solidaria nicamente alcanza al pago


de los tributos que graven a los bienes materia de transporte.

Los agentes de retencin o percepcin, cuando hubieren omitido efec-


tuar la retencin o percepcin correspondiente. Sin embargo, efectua-da
la retencin o percepcin, el agente es el nico responsable ante la
Administracin Tributaria.

Este supuesto incluye, por ejemplo, a las personas naturales o jur-dicas


que adquieren servicios de sujetos no domiciliados en el pas

129
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

y por los cuales, estos ltimos, generan rentas de fuente peruana, a los
agentes de percepcin y retencin del IGV, a los empleadores que
mantengan personal en la planilla de pagos quienes se encuentran
obligados a retener el Impuesto a la Renta de quinta categoria, etc.

En el caso de rentas abonadas a sujetos no domiciliados en el pas, en el


Informe N 142-2003-SUNAT/2B0000, la Sunat ha sealado que ()
La calidad de agente de retencin no se encuentra condicionada al hecho
que las personas obligadas al pago lleven contabilidad ().

De lo anterior queda claro que si bien la Sunat no puede fiscalizar al


sujeto no domiciliado en el pas, si est facultada para controlar el cum-
plimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los no residentes por
la va de fiscalizar a las personas naturales o jurdicas que, en su calidad
de pagadoras de la renta a los no domiciliados, adquieren la condicin de
agente de retencin.

~~ OPININ DE LA SUNAT
Informe N 112-2012-SUNAT/4B0000
Se consulta:
En el caso de existir ms de un representante legal en una persona
jurdica, deudora tributaria, en el transcurso del tiempo que esta se
encuentra en condicin de no habido, a quin se puede atribuir como
responsable solidario?, al representante legal con el cual se gener la
deuda tributaria?, o aquel representante legal o repre-sentantes
legales que asumieron posteriormente el cargo y/o fun-ciones y
pudieran tener la disponibilidad de pagar las obligaciones tributarias y
no lo hacen?, o ambos?
La Sunat opina lo siguiente:
La atribucin de responsabilidad solidaria a que se refiere el ar-
tculo 16 del Cdigo Tributario solo puede alcanzar al pago de las
obligaciones tributarias cuyo incumplimiento se verifique durante
la gestin de los representantes legales y/o designados por las
personas jurdicas.

130
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

- Establecida la obligacin tributaria que debe considerarse para


efecto de la atribucin, es necesario acreditar la existencia de
dolo, negligencia grave o abuso de facultades por parte de di-cho
representante.
Sin embargo, la regla indicada en el prrafo anterior tiene como
excepcin que admite prueba en contrario, que el deudor tenga la
condicin de no habido, situacin que libera a la Adminis-tracin
de acreditar la existencia de dolo, negligencia grave o abuso de
facultades por parte de los representantes legales y los designados
por las personas jurdicas.

Los terceros notificados para efectuar un embargo en forma de reten-cin


hasta por el monto que debi ser retenido, de conformidad con el artculo
118 del Cdigo Tributario, siempre que:

) No comuniquen la existencia o el valor de crditos o bienes y entre-guen


al deudor tributario o a una persona designada por este, el mon-to o los
bienes retenidos o que se debieron retener, segn corresponda.

) Nieguen la existencia o el valor de crditos o bienes, ya sea que


entreguen o no al tercero o a una persona designada por este, el
monto o los bienes retenidos o que se debieron retener, segn
corresponda.

) Comuniquen la existencia o el valor de crditos o bienes, pero no


realicen la retencin por el monto solicitado.

) Comuniquen la existencia o el valor de crditos o bienes y efecten la


retencin, pero no entreguen a la Administracin Tributaria el
producto de la retencin.

En estos casos, la Administracin Tributaria podr disponer que se


efecte la verificacin que permita confirmar los supuestos que deter-
minan la responsabilidad.

No existe responsabilidad solidaria si el tercero notificado le entrega a la


Administracin Tributaria lo que se debi retener.

131
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Los depositarios de bienes embargados, hasta por el monto de la deu-da


tributaria en cobranza, incluidas las costas y gastos, cuando, ha-biendo
sido solicitados por la Administracin Tributaria, no hayan sido puestos a
su disposicin en las condiciones en las que fueron entregados por causas
imputables al depositario.

En caso de que dicha deuda fuera mayor que el valor del bien, la res-
ponsabilidad solidaria se limitar al valor del bien embargado. Dicho
valor ser el determinado mediante tasacin.

Los acreedores vinculados con el deudor tributario segn el criterio


establecido en el artculo 12 de la Ley General del Sistema Concursal,
que hubieran ocultado dicha vinculacin en el procedimiento concur-sal
relativo al referido deudor, incumpliendo con lo previsto en dicha ley.

Los sujetos comprendidos en los numerales 2, 3 y 4 del artculo 16 del


Cdigo Tributario (representantes legales), cuando las empresas a las que
pertenezcan hubieran distribuido utilidades, teniendo deudas tributarias
pendientes de pago en cobranza coactiva, siempre que no se haya
informado adecuadamente a la Junta de Accionistas, propie-tarios de
empresas o responsables de la decisin, y a la Sunat.

Esta causal no ser aplicable si, al momento de efectuar la distribu-cin


de utilidades, respecto de las deudas pendientes de pago se verifi-cara
alguna de las causales de suspensin o conclusin de la cobranza, segn
lo dispuesto en el artculo 119 del Cdigo Tributario.

Los sujetos miembros o los que fueron miembros de los entes colecti-vos
sin personalidad jurdica, por la deuda tributaria que dichos entes generen
y que no hubiera sido cancelada dentro del plazo previsto por la norma
legal correspondiente, o que se encuentre pendiente cuando dichos entes
dejen de ser tales.

Para que este tipo de responsabilidad se genere ser necesario que el ente
colectivo sea considerado contribuyente de algn tributo, segn el
aspecto subjetivo definido en la normativa correspondiente.

132
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

Responsabilidad solidaria por hecho generador de la obligacin


tributaria.

El articulo 19 del Cdigo Tributario establece que: Estn solidaria-


mente obligadas aquellas personas respecto de las cuales se verifique un
mismo hecho generador de obligaciones tributarias.

En puridad, este es un supuesto de pluralidad de contribuyentes, pues dos


o ms personas realizan conjuntamente el hecho imponible. Aho-ra bien,
como regla general la condicin de contribuyente debera al-canzar a
cada sujeto estrictamente en la proporcin en que hubiera participado en
la verificacin de la hiptesis de incidencia, es decir, se tratara de
deudores tributarios - contribuyentes de tipo parciario(8) (que, en los
trminos de nuestro Cdigo Civil, se denominaran deu-dores
mancomunados por obligaciones divisibles)(9).
Veamos un ejemplo: Dos amigos compran un inmueble, a razn de una
alcuota del 50% cada uno. La adquisicin de dicho inmueble se
encontrar gravada con el Impuesto de Alcabala, el cual, en sentido
estricto, debera ser cancelado por cada copropietario al 50%.

Pues bien, en virtud a la norma bajo anlisis en casos como el ante-rior,


quienes realicen de manera conjunta un hecho imponible sern
responsables solidarios por el pago del ntegro de la deuda tributaria a
que se hubiera dado nacimiento como consecuencia de la verificacin del
hecho imponible en el cual se particip.

La ms autorizada doctrina espaola ha sostenido que la deuda es parciaria cuando la prestacin, como
consecuencia de la deuda, se divide en tantas deudas u obligaciones cuanto son los deudores. En ellas se
aplica la regla concursu partes fiunt. Para que la parciariedad o fragmentacin de la obligacin se produzca,
es menester que la prestacin debida sea objetivamente divisible conforme a su naturaleza (). DEZ-
PICAZO, Luis. Fundamentos del Derecho Civil Patrimonial. Volumen Segundo. Las rela-ciones
obligatorias. Madrid, Editorial Civitas, 1996, pp.197-198.
Artculo 1172.- Si son varios los acreedores o los deudores de una prestacin divisible y la obligacin no es
solidaria, cada uno de los acreedores solo puede pedir la satisfaccin de la parte del crdito que le
corresponde, en tanto que cada uno de los deudores nicamente se encuentra obligado a pagar su parte de la
deuda.
Artculo 1182.- Las obligaciones mancomunadas se rigen por las reglas de las obligaciones divisibles.

133
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

As, en el ejemplo antes propuesto, ambos copropietarios seran res-


ponsables solidarios frente a la Administracin Tributaria por el 100%
del Impuesto de Alcabala.

~~ OPININ DE LA SUNAT

Informe N 252-2002-SUNAT/K00000
Se consulta sobre el sentido y alcance del numeral 6 del artculo 18
del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, incorporado por la
Ley N 27787, en cuanto a lo que se entiende por informar
adecuadamente a la Junta de Accionistas, propietarios de empre-sas
o responsables, sobre la distribucin de utilidades existiendo deudas
tributarias que se encontraban en cobranza coactiva (sin que existan
las causales de suspensin de cobranza reguladas en el artculo 119
del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario); as como
establecer la forma en que debe quedar consignada tal informacin.

La Sunat opina lo siguiente:

Con relacin al numeral 6 del artculo 18 del Cdigo Tributario, se


considerar que los sujetos comprendidos en los numerales 2, 3 y 4
del artculo 16 de dicho Cdigo han cumplido con infor-mar
adecuadamente a la Junta de Accionistas, propietarios de empresas o
responsables de la decisin, cuando con anterioridad a la distribucin
de utilidades pongan de modo idneo en conoci-miento de estos la
existencia de deudas tributarias pendientes de pago que se encuentren
en cobranza coactiva y la inexistencia de las causales de suspensin
previstas en el artculo 119 del Cdigo Tributario.

El numeral 6 del artculo 18 del Cdigo Tributario no ha estable-cido


el modo en qu debe consignarse la informacin mencionada, razn
por la cual los contribuyentes podrn hacerla constar a tra-vs de
cualquier medio fehaciente.

134
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

~~ JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 2873-2-2003
Tanto el contribuyente como el responsable ostentan la condicin de
deudores tributarios, pudiendo la Administracin Tributaria dirigirse
al responsable solidario a fin de que este cumpla con la obligacin
tributaria del contribuyente, debido a que el fisco tiene la facultad de
exigir la totalidad de la deuda tributaria a cualquiera de los sujetos
pasivos solidarios, sean estos contribuyentes solida-rios entre s,
responsables solidarios entre s o contribuyentes en solidaridad con
los responsables.

Resolucin N 578-4-2002
Conforme al artculo 1186 del Cdigo Civil, norma supletoria res-
pecto a responsabilidad solidaria, la Administracin Tributaria, a su
eleccin, puede dirigirse contra cualquiera de los deudores so-lidarios
o contra todos ellos, simultneamente, por lo que no es amparable el
argumento de que dicha entidad solo se ha dirigido contra uno de los
responsables, a efectos de eximirse de la respon-sabilidad solidaria.

Resolucin N 70-5-2000
El hecho que una persona tenga la calidad de director de la empre-sa
no es causal para que se le atribuya automticamente responsa-bilidad
solidaria con la empresa, debiendo probarse la negligencia, dolo o
mala fe.

Resolucin N 282-1-99
Para establecer la responsabilidad solidaria en el periodo en que se
configur el incumplimiento no es suficiente acreditar la calidad de
representante legal de la empresa, sino que adems es necesario
acreditar que el representante tuvo intervencin directa en la omi-sin
de pagar los impuestos de cargo de la representada y que haya actuado
con dolo, negligencia grave o abuso de facultades.

135
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Resolucin N 729-3-98
Para imputar responsabilidad solidaria, la Administracin Tributa-ria
debe sealar los fundamentos de hecho y demostrar fehacien-temente
la existencia de dicha responsabilidad; en consecuencia, no basta
demostrar que aquel a quien se le imputa responsabilidad solidaria sea
el representante legal del contribuyente, sino que es necesario
demostrar que ha actuado de tal manera que ha impedi-do el pago de
la deuda tributaria.

#APLICACIN PRCTICA
Las personas naturales no inscritas en el RUC son responsables
so-lidarias por las retenciones no efectuadas por concepto de
Impues-to a la Renta de no domiciliados?

Durante el ejercicio 2012, el Sr. Francisco Panduro contrat a un equi-po


de arquitectos e ingenieros suizos para disear y dirigir la cons-truccin
de su casa de campo en Chosica. A efectos de la ejecucin de tales
servicios, el equipo de trabajo se traslad a territorio peruano.

Culminados los trabajos durante diciembre de 2012, el Sr. Panduro


efectua el pago al equipo de trabajo mediante transferencia bancaria a
una empresa del sistema financiero de Suiza, por US$ 200,000.

Como parte de las acciones de verificacin de la Sunat, se detecta, va


Declaracin Jurada de Impuesto a las Transacciones Financieras, el
dbito en la cuenta de ahorros del Sr. Panduro, por US$ 200,000. Dado el
elevado monto de la transaccin, se requiere al Sr. Panduro para que
informe a la Sunat sobre el motivo de dicha transferencia, a efectos de
determinar, por ejemplo, si corresponde a una inversin en el exterior que
genere rentas de fuente extranjera.

El Sr. Panduro informa a la Administracin Tributaria que la transfe-


rencia observada corresponde a un pago efectuado a sujetos no domi-
ciliados, por concepto de la prestacin de servicios arquitectnicos y de
ingeniera ejecutados en su favor, en territorio peruano.

136
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

Dado que el Sr. Panduro no cumpli con retener a los arquitectos e


ingenieros el Impuesto a la Renta de No Domiciliados, se requiere al Sr.
Panduro para que regularice dicha situacin, procediendo al pago del
monto equivalente a la retencin que se debi efectuar en su momento.

Considerando que lo anterior, el. Sr. Panduro consulta si se encon-traba


obligado a efectuar la retencin del Impuesto a la Renta de No
Domiciliados y a abonar el tributo retenido a la Sunat, considerando que
l nicamente percibe rentas de quinta categora, no se encuentra inscrito
en el RUC, no se encuentra obligado a llevar contabilidad ni tampoco a
presentar declaraciones juradas anuales o mensuales.

Respuesta

El Sr. Panduro s se encontraba obligado a efectuar la retencin del


Impuesto a la Renta y a abonar el tributo retenido a la Sunat.

En efecto, dado que los servicios contratados por el Sr. Panduro fue-ron
prestados en territorio nacional, los ingresos recibidos por dicho concepto
califican como rentas de fuente peruana en los trminos del literal e) del
artculo 9 de la Ley del Impuesto a la Renta.

Asimismo, el artculo 76 de la Ley de dicho tributo establece que las


personas o entidades que paguen o acrediten a beneficiarios no
domiciliados rentas de fuente peruana de cualquier naturaleza, debe-rn
retener y abonar al fisco, con carcter definitivo, el Impuesto a la Renta
de cargo de tales sujetos.

Ntese que la obligacin de efectuar retenciones no se limita a perso-nas


jurdicas, ni se establece como condicin previa que el sujeto que pague o
acredite rentas lleve contabilidad o se encuentre inscrito en el RUC.

En consecuencia, el Sr. Panduro s se encontraba obligado a efectuar la


retencin del Impuesto a la Renta a los prestadores de servicios no
domiciliados, segn lo sealado por la Sunat. En el presente caso, al
tratarse de rentas del trabajo, la retencin correspondiente ascenda a

137
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

30%, conforme a lo previsto en el artculo 54 de la Ley del Impuesto a la


Renta.

Frente al incumplimiento de dicha obligacin, la Sunat podr impu-tar


responsabilidad solidaria al Sr. Panduro por el monto del tributo que
debi ser retenido. Para tales efectos, deber notificarse una Resolucin
de Determinacin donde se impute responsabilidad so-lidaria y se
cuantifique el monto de la deuda exigible, incluyendo intereses.

En el caso de las sucesiones indivisas, contra


quin puede la Sunat iniciar acciones de fiscalizacin?
De acuerdo al artculo 17 de la Ley del Impuesto a la Renta, las rentas de las
sucesiones indivisas se reputarn para los fines del impuesto como de una
persona natural hasta el momento en que se dicte la declaratoria de herederos o
se inscriba en los Registros Pblicos el Testamento.

Bajo dicho contexto, las obligaciones tributarias asumidas por la sucesin


indivisa como tal por las operaciones econmicas realizadas mientras os-tent
esta calidad, podrn ser fiscalizadas por la Administracin Tributaria en
cualquier momento dentro del plazo de prescripcin, aun cuando al mo-mento
de iniciar la fiscalizacin tributaria se hubiera extinguido la sucesin indivisa al
haberse dictado la declaratoria de herederos o inscrito el Testa-mento en los
Registros Pblicos.

En cualquier caso podrn actuar como representantes de la sucesin in-divisa,


indistintamente el cnyuge suprstite o cualquiera de los herede-ros, sin que sea
necesario presentar cualquier documento que acredite esta representacin.

En el caso de sociedades conyugales, contra


quin puede la Sunat iniciar acciones de fiscalizacin?
De acuerdo al artculo 16 de la Ley del Impuesto a la Renta y al artculo 6 de su
Reglamento, en el caso de sociedades conyugales, las rentas que obtenga

138
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

cada cnyuge sern declaradas independientes por cada uno de ellos y las
rentas producidas por bienes comunes sern atribuidas por igual a cada
cnyuge. En este ltimo caso, los cnyuges pueden optar por atribuir las rentas
comunes (producidas por bienes propios o comunes) a uno solo de ellos a
efecto de la declaracin y pago como sociedad conyugal, para lo cual se
aplicarn las siguientes reglas:

Atribuirn a uno de ellos la representacin de la sociedad conyugal,


comunicando este hecho a la Sunat. La opcin se ejercitar en la opor-
tunidad en que corresponda efectuar el pago a cuenta del mes de enero de
cada ejercicio gravable, surtiendo efecto a partir de dicho ejercicio. Igual
regla se aplicar cuando los cnyuges opten por regre-sar al rgimen de
declaracin y pago por separado de rentas.

La representacin deber ser ejercida por el cnyuge domiciliado en el


pas. En caso que el cnyuge que estuviera ejerciendo la represen-tacin
de la sociedad conyugal cambiara su condicin a no domicilia-do,
automticamente recaer la representacin en el cnyuge domici-liado, si
lo hubiera.

El representante considerar en su declaracin las rentas de la socie-dad


conyugal conjuntamente con sus rentas propias.

En caso que habindose ejercitado la opcin se produjera con poste-


rioridad la separacin de bienes, por sentencia judicial, por escritura
pblica o por sentencia de separacin de cuerpos, la declaracin y pago
se efectuarn independientemente por las rentas que se generen a partir
del mes siguiente.

En caso de disolucin del vnculo matrimonial, las rentas de los hijos


menores de edad sern atribuidas a quien ejerza la administracin de los
bienes del menor.

Segn lo expuesto, en el supuesto que los cnyuges opten por tributar como
sociedad conyugal por las rentas comunes producidas por los bienes propios o
por los bienes comunes, ejercer la representacin de la sociedad conyugal el
cnyuge domiciliado en el Per.

139
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

En caso que ambos cnyuges domicilien en el Per la representacin recaer


sobre cualquiera de ellos, en forma indistinta (disyuntiva).

As las cosas, el procedimiento de fiscalizacin seguido contra una sociedad


conyugal que decidi actuar como tal podr ser atendido por cualquiera de los
cnyuges que domicilie en el pas al momento de la fiscalizacin.

En el supuesto que al momento de iniciarse la fiscalizacin o durante el


desarrollo de la misma, los cnyuges dejen de tributar como sociedad con-
yugal, se plantea la cuestin de contra quin debe dirigirse la Administra-cin
Tributaria para fiscalizar las obligaciones tributarias adquiridas por ese
contribuyente (sociedad conyugal) que ya no es tal al momento de la
fiscalizacin.

Al respecto, Glvez Rosasco plantea dos alternativas(10):

La representacin de la sociedad conyugal se mantiene aun cuando esta


ya no existe como contribuyente del Impuesto a la Renta. En este sentido,
la fiscalizacin podra dirigirse contra cualquiera de los cn-yuges,
indistintamente.

Al ya no existir la sociedad conyugal como contribuyente del Impues-to a


la Renta, la representacin de los cnyuges tambin se habra extinguido.
En este sentido, el procedimiento de fiscalizacin debera dirigirse contra
ambos cnyuges, conjuntamente.

La primera alternativa es descartada por Glvez Rosasco por el hecho que no es


posible extender la representacin de una entidad despus que esta ha dejado de
existir. Adems, esta solucin tiene el defecto que los resultados del
procedimiento de fiscalizacin seguido contra uno de los cnyuges po-dran ser
opuestos al otro cnyuge, aun cuando este no haya conocido del procedimiento,
lo cual podra resultar especialmente grave en aquellos ca-sos en los que se
inicia el procedimiento de fiscalizacin de las obligaciones tributarias a cargo
de la sociedad conyugal con posterioridad a la disolucin del vnculo
matrimonial.

(10) GLVEZ ROSASCO, Jos. Ob. cit., p. 89.

140
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

Con relacin a la segunda alternativa, Glvez Rosasco seala que en la me-dida


que al momento de la fiscalizacin ya no existe la sociedad conyugal como
contribuyente del Impuesto a la Renta, tambin se habra extinguido la
representacin de esta sociedad que ostentaba cada uno de los cnyuges
domiciliados en el Per en forma disyuntiva (indistintamente), toda vez que la
representacin no puede sobrevivir a la extincin del ente que representa.

Para garantizar el derecho de defensa de los contribuyentes, la Administra-cin


Tributaria solo podra controlar el correcto cumplimiento de las obli-gaciones
tributarias adquiridas por la sociedad conyugal como contribuyen-te del
Impuesto a la Renta, a travs de un procedimiento de fiscalizacin seguido
contra ambos cnyuges en forma conjunta.

Cmo podra fiscalizar la Sunat tratndose de


operaciones realizadas entre sujetos no domicilia-dos
que generan rentas de fuente peruana, conside-
rando que el pagador de la renta, al tener la
condi-cin de no domiciliado, no califica como
respon-sable solidario?
Actualmente la legislacin peruana, especficamente la Ley del Impuesto a la
Renta, solo ha previsto un supuesto de responsabilidad solidaria que se origina
por la venta directa o indirecta de acciones emitidas por una empre-sa
domiciliada en el pas, donde el accionista enajenante de las acciones as como
el comprador de las mismas tienen la condicin de sujetos no domici-liados en
el pas. En este caso, la referida Ley considera como responsable solidario del
pago del Impuesto a la Renta que grave la ganancia de capital que se origine
por la venta de acciones a la empresa emisora de las mismas.

En este contexto, salvo por el supuesto antes descrito, en la medida que la


Sunat no cuenta con un responsable solidario domiciliado en el pas y
considerando que el contribuyente del impuesto no tiene la condicin de
domiciliado en el pas, ser muy complicado que la Sunat pueda comprobar el
correcto cumplimiento de las obligaciones tributarias que puedan estar a cargo
de los sujetos no domiciliados que, al realizar operaciones con otros sujetos no
domiciliados, generen rentas de fuente peruana.

141
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

#APLICACIN PRCTICA
Qu ocurre con los servicios contratados entre sujetos no
domicilia-dos prestados a favor de contribuyentes domiciliados?

La empresa Centros Comerciales Gauchos, domiciliada en Argenti-na,


contrata con Constructora El Concreto, domiciliada en Repbli-ca
Dominicana, la construccin de un centro comercial en Per. Sin
embargo, se pacta que el beneficiario de dicho servicio y, por tanto, el
propietario de la fbrica a construirse, ser la empresa Centros Co-
merciales Peruanos, domiciliada en Per.

La contraprestacin por el servicio de construccin se pacta en US$


500,000. Dado que el servicio se prestar en territorio nacional, tales
ingresos calificarn como rentas de fuente peruana. Sin embar-go, no
existir agente de retencin, pues el obligado al pago de dichas rentas es
un sujeto no domiciliado en Per: Centros Comerciales Gau-chos, por ser
esta empresa la contraparte contractual de Constructora El Concreto.

Frente a ello se consulta: i) Cmo se efecta el pago del Impuesto a la


Renta de Cargo de Constructora el Concreto? y, ii) Centros Comerciales
Peruanos podra ser considerado responsable solida-rio por el pago del
Impuesto a la Renta de cargo del sujeto no domiciliado?

Respuesta

Dado que el pagador de la renta es un sujeto no domiciliado, la


retencin no resulta exigible, conforme al literal a) del numeral 1
del artculo 39-A de la Ley del Impuesto a la Renta.

En consecuencia, de acuerdo con el ltimo prrafo de la norma


antes aludida, Constructora el Concreto deber efectuar direc-
tamente el pago del impuesto con carcter definitivo, dentro de los
12 das hbiles del mes siguiente de percibida la renta.

142
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

Centros Comerciales Peruano no podr ser considerado como


responsable solidario por el pago de los impuestos de cargo de
Constructora el Concreto.

En efecto, ntese que, en el caso bajo anlisis, la responsabili-dad


solidaria deriva de la condicin de agente retenedor, y esta ltima
nicamente es atribuida al pagador de rentas de fuente peruana a
sujetos no domiciliados.

Dada la estructura contractual prevista por las partes, la contraparte


de Constructora el Concreto es Centros Comercia-les Gauchos, por
lo que dicha entidad sera la obligada a efec-tuar la retencin; sin
embargo, por tratarse de un sujeto no do-miciliado, la retencin no
resulta aplicable.

El hecho que el beneficiario del contrato (o, ms precisamente, de


la prestacin objeto de la relacin obligatoria generada por el
contrato) sea un tercero distinto al pagador no enerva lo antes
expuesto. Al respecto, hacemos notar que el contrato a favor de
tercero se encuentra regulado expresamente por el Cdigo Civil(11).

Cmo podra fiscalizar la Sunat tratndose de


ope-raciones realizadas por una persona natural domi-
ciliada que perdi dicha condicin?
De acuerdo a lo dispuesto en los artculos 6 y 8 de la Ley del Impuesto a la
Renta, las personas naturales que adquieren la residencia en otro pas

Ver artculo 1457 y siguientes del Cdigo Civil. Merece la pena mencionar que, de acuerdo al artculo 1457
del Cdigo Civil, en el contrato a favor de tercero, el estipulante (quien contrata el servicio) debe tener un
inters propio en la operacin, situacin que deber evaluarse en cada caso en concreto. Por otro lado,
aunque no se menciona la consecuencia de la no verificacin de dicho elemento, pensamos que ello podra
llevar a calificar la operacin como una simulacin relativa de tipo subjetiva, por inter-posita persona. Pero
esta circunstancia cobrara relevancia tributaria solo si la Administracin Tributaria se encontrara facultada
para recalificar la operacin en virtud a la Noma XVI del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario. Al
respecto, consideramos que ello sera sumamente discutible, pues el objetivo de dicha norma es prevenir que
se eluda la realizacin del hecho imponible, categora que desde una perspectiva estrictamente conceptual
no abarca a los responsables solidarios, sino solo al contribuyente.

143
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

pierden su condicin de domiciliadas. El cambio de la referida condicin se


producir al momento de abandonar el pas.

En este caso, teniendo en cuenta que, para efectos tributarios, tales perso-nas no
se encuentran obligadas a designar un representante en el Per, la Sunat no
podr ejercer acciones de fiscalizacin para controlar el correcto cumplimiento
de las obligaciones tributarias a cargo de estas personas.

El solo hecho de ser considerado responsable


so-lidario faculta a la Sunat para que pueda exigir el
pago de la deuda tributaria?
Conforme al ltimo prrafo del artculo 20-A del Cdigo Tributario, para que
surta efectos la responsabilidad solidaria, la Administracin Tributaria debe
notificar al responsable la resolucin de determinacin de atribucin de
responsabilidad en donde se seale la causal de atribucin de la respon-
sabilidad y el monto de la deuda objeto de responsabilidad.

En este sentido, si bien conceptualmente los responsables son sujetos pa-sivos


de la relacin jurdico tributaria, se ha establecido legalmente que, de modo
previo a que la Administracin Tributaria les exija el pago de la deuda
tributaria, deber determinarse que estos se encuentran comprendi-dos en las
causales previstas por el Cdigo Tributario, para lo cual deber imputarse
responsabilidad mediante una Resolucin de Determinacin de-bidamente
motivada.

Es importante considerar que esto debe ser as, pues, en estricto, el respon-sable
paga una deuda ajena (causada por el contribuyente), razn por la cual se pone
como exigencia mnima que se motive la razn por la cual se hace efectivo el
cobro contra el responsable, en vez de contra el contribuyente.

As pues, los actos de fiscalizacin respecto a potenciales responsables gira-rn


en torno a dos puntos:

La imputacin de responsabilidad; y,

La determinacin de la deuda tributaria por la cual se es responsable.

144
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 6749-2-2006
A fin de atribuir responsabilidad solidaria a un contribuyente re-sulta
necesario que la Administracin Tributaria previamente le emita y
notifique el acto administrativo correspondiente, el mismo que debe
establecer con precisin los requisitos previstos por el ar-tculo 77 del
Cdigo Tributario, es decir, los motivos determinan-tes que sustentan
la cobranza, los fundamentos y disposiciones que la amparen, entre
otros, as como el tipo, causal y dems elementos de sustentacin de
responsabilidad solidaria.

De qu forma la Sunat puede ejercer su facultad de


fiscalizacin sobre terceros?
Conforme lo hemos indicado en la pregunta 020 de este Captulo, la Ad-
ministracin Tributaria no solo puede ejercer sus facultades fiscalizadoras
sobre los sujetos que califiquen como deudores tributarios (esto es, como
contribuyentes o responsables) sino tambin sobre terceros.

Las acciones de fiscalizacin sobre terceros pueden dividirse en dos grupos,


dependiendo del tipo de tercero sobre el cual recaen y a la informacin que se
desea obtener:

Cruces de informacin.- En estos casos, las acciones fiscalizadoras


sobre el tercero tienen por objeto comprobar el correcto cumplimien-to
de las obligaciones tributarias a cargo de otra persona, natural o jurdica.
Para estos efectos, la Administracin Tributaria recurre a terceros, ajenos
a la realizacin de las obligaciones tributarias ma-teria de la revisin
fiscal, pero que por su particular situacin o por las actividades que
realizan cuentan con informacin y/o documen-tacin relevante que
permite conocer los hechos que generan dichas obligaciones.

Los terceros comprendidos dentro de esta categora pueden clasificar-se


en:

145
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Terceros ajenos a la realizacin de la obligacin tributaria materia de


revisin, pero que tienen la calidad de deudores tributarios, como
contribuyentes o responsables, por otras obligaciones tributarias.

Terceros que, sin tener la calidad de deudores tributarios, realizan


operaciones econmicas con los sujetos fiscalizados.

En estos casos, la intervencin de los terceros en el proceso de fiscali-


zacin tendr como objeto, simplemente, colaborar en la reconstruc-cin
de los hechos generadores de las obligaciones tributarias a cargo de otra
persona, que es objeto de fiscalizacin.

En particular, las facultades de fiscalizacin previstas para este tipo de ter-


ceros se encuentran reguladas en los numerales 2, 3 y 4 del artculo 62 del
Cdigo Tributario, que se reproducen a continuacin (resaltado nuestro):

Numeral 2: En los casos que los deudores tributarios o terceros


registren sus operaciones contables mediante sistemas de procesa-
miento electrnico de datos o sistemas de microarchivos, la Admi-
nistracin Tributaria podr exigir:

Copia de la totalidad o parte de los soportes portadores de


microformas gravadas o de los soportes magnticos utilizados en
sus aplicaciones que incluyan datos vinculados con la ma-teria
imponible, debiendo suministrar a la Administracin los
instrumentos materiales a este efecto, los que les sern resti-
tuidos a la conclusin de la fiscalizacin o verificacin.

Informacin o documentacin relacionada con el equipa-miento


informtico incluyendo programas, fuente, diseo y
programacin utilizados y de las aplicaciones implantadas, ya sea
que el procesamiento se desarrolle en equipos propios o
alquilados o, que el servicio sea prestado por un tercero.

El uso de equipo tcnico de recuperacin visual de microfor-mas


y de equipamiento de computacin para la realizacin de tareas
de auditora tributaria, cuando se encontraran bajo fiscalizacin o
verificacin.

146
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

La Administracin podr establecer las caractersticas que debern


reunir los registros de informacin bsica almacenable en los ar-
chivos magnticos. Asimismo, sealar los datos que obligatoria-
mente debern registrarse, la informacin inicial por parte de los
deudores tributarios y terceros, as como la forma y plazos en que
debern cumplirse las obligaciones dispuestas en este numeral.

Numeral 3: Requerir a terceros informaciones y exhibicin de


sus libros, registros, documentos, emisin y uso de tarjetas de cr-dito
o afines y correspondencia comercial relacionada con hechos que
determinen tributacin, en la forma y condiciones solicitadas, para lo
cual la Administracin deber otorgar un plazo que no podr ser
menor de tres (3) das hbiles.

Numeral 4: Solicitar la comparecencia de los deudores tributa-rios


o terceros para que proporcionen la informacin que se estime
necesaria, otorgando un plazo no menor de 5 (cinco) das hbiles, ms
el trmino de la distancia de ser el caso. Las manifestaciones
obtenidas en virtud de la citada facultad debern ser valoradas por los
rganos competentes en los procedimientos tributarios.

No obstante, debe tenerse en cuenta que, a partir de los resultados


obtenidos en el cruce de informacin, la Administracin Tributaria po-
dra programar una accin de fiscalizacin para comprobar el correcto
cumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los terceros.

Fiscalizacin a terceros.- La Administracin Tributaria puede iniciar


acciones de fiscalizacin directamente contra personas que aparente-
mente no tienen la condicin de deudores tributarios (terceros), con el
objeto de comprobar si realmente tienen tal condicin y cuantificar, de
ser el caso, las obligaciones tributarias a su cargo.

En este caso, la labor de la Administracin Fiscal tiene como objetivo


ampliar la base tributaria, procurando que todas las personas, natu-rales y
jurdicas, tributen por las obligaciones tributarias que surgen de las
operaciones econmicas que realizan.

147
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

#APLICACIN PRCTICA
Cruces de informacin con terceros y calificacin de
adquisiciones como No Reales

La Sunat inicia un procedimiento de fiscalizacin definitivo a la em-presa


Productos Alimenticios S.A., por el IGV de los periodos de ene-ro a
diciembre de 2010 y por el Impuesto a la Renta de ese ejercicio. La
Administracin Tributaria encuentra que la empresa habra rea-lizado
adquisiciones de mercadera a la empresa Chimbotano S.A., productora
de harina de pescado. Tales operaciones le generan a la empresa
fiscalizada crdito fiscal y costos o gastos. Sin embargo, Pro-ductos
Alimenticios S.A. no cuenta con informacin suficiente para acreditar la
realidad y fehaciencia de las adquisiciones efectuadas.

Si bien Chimbotano S.A. tiene la condicin de deudor tributario por las


operaciones econmicas que realiza, es ajena a la realizacin de las
obligaciones tributarias a cargo de Productos Alimenticios S.A.,
calificando como tercero en dicha relacin jurdica.

Se consulta, podra la Administracin Tributaria requerir informa-cin a


Chimbotano S.A. en relacin a las operaciones realizadas con Productos
Alimenticios S.A., a fin de verificar la realidad de las ope-raciones
declaradas?

Respuesta
La empresa Chimbotano S.A. s se encontrar obligada a proporcionar a
la Sunat la informacin requerida, ello en cumplimiento de las obliga-
ciones de colaboracin con la Administracin Tributaria previstas en el
artculo 87 del Cdigo Tributario.

Adems, debe considerarse que los terceros requeridos que no cumplan


con presentar y/o exhibir la informacin solicitada por la Administracin
Tributaria, podran incurrir en las infracciones relacionadas con la obli-
gacin de permitir el control de la Administracin, informar y compare-
cer ante la misma, tipificadas en el artculo 177 del Cdigo Tributario.

148
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

Sin perjuicio de lo anterior, en este caso resulta importante preguntarse si


los resultados de los cruces de informacin sern determinantes para
calificar las adquisiciones observadas como no reales o no fehacien-
tes. De acuerdo al criterio adoptado por el Tribunal Fiscal en abundante
jurisprudencia, se tiene que el solo incumplimiento de las obligaciones
tributarias de los proveedores no es prueba suficiente para calificar a las
adquisiciones de un contribuyente como no reales o no fehacientes.
Sin embargo, si, adicionalmente, el contribuyente fiscalizado no pudiera
acreditar, por s mismo, la realidad o fehaciencia de sus adquisiciones, las
circunstancias anteriormente mencionadas s podrn ser utilizadas como
argumento de refuerzo por la Sunat para fundamentar una acotacin.

DERECHOS Y GARANTAS DE LOS CONTRIBUYENTES


DENTRO DE UN PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIN

BASE LEGAL
Constitucin Poltica del Per.
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N 133-
2013-EF.
Ley del Procedimiento Administrativo General, aprobada por Ley N 27444, apli-cable
supletoriamente en materia tributaria, en virtud a la Norma IX del Ttulo Preliminar del
Cdigo Tributario.

En aras del inters pblico, la Administracin


Tri-butaria puede ejercer ilimitadamente su facultad de
fiscalizacin?
Como marco previo, es importante considerar que los derechos y garantas de
los administrados se presentan como limitaciones a la actuacin de la
Administracin Tributaria. En este sentido, las facultades de la Adminis-tracin
Tributaria tienen como contrapartida los derechos y garantas que asisten a los
ciudadanos, administrados o contribuyentes.

Al respecto, consideramos de suma importancia destacar lo recogido por la


Norma III del Ttulo Preliminar de la Ley N 27444, que dispone lo siguiente:

149
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Artculo III.- Finalidad

La presente Ley tiene por finalidad establecer el rgimen jurdico apli-


cable para que la actuacin de la Administracin Pblica sirva a la
proteccin del inters general, garantizando los derechos e intereses de
los administrados y con sujecin al ordenamiento constitucional y
jurdico en general.

Del texto de la norma transcrita pueden observarse que son tres las finali-dades
que se persiguen cautelar en la regulacin del procedimiento admi-nistrativo y
que son:
Proteccin del inters general.
Garanta de los derechos e intereses de los administrados.
Sujecin de la actuacin de la Administracin al ordenamiento cons-
titucional y jurdico en general.

Al respecto, coincidimos con Morn Urbina(12) cuando seala que por im-perio
de la citada Norma III del Ttulo Preliminar de la Ley N 27444 quedan
sujetos a esta triple exigencia de finalidad general (refirindose a las
limitaciones listadas en el prrafo anterior), el ejercicio de todas las
potestades pblicas de la administracin: la reglamentacin, la
revisin, la potestad disciplinaria, la potestad sancionadora, la capacidad
autorganiza-tiva, la autotutela administrativa, la potestad de limitacin, de
fomento, de prestacin de servicios, etc..

En consecuencia, las actuaciones de la Administracin Tributaria en el ejer-


cicio de la facultad o potestad de fiscalizacin, tambin debern ajustarse a las
finalidades anteriormente sealadas.

Estimamos que, en este ltimo caso, la aplicacin de la Norma III de la Ley N


27444 permitira formular las siguientes premisas, que deben gobernar toda
actuacin de fiscalizacin por parte de la Administracin Tributaria:

MORN URBINA, Juan Carlos. Comentarios a la Ley de Procedimiento Administrativo General. Lima,
Gaceta Jurdica, 2007, p. 58.

150
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

El ejercicio de la facultad de fiscalizacin debe orientarse a proteger el


inters general, determinado, en este caso, por el correcto cum-plimiento
de las obligaciones tributarias de los contribuyentes, y por lograr la
recaudacin justa, segn los parmetros establecidos por la legislacin de
cada tributo.
En el ejercicio de la facultad fiscalizadora, la Administracin Tributa-ria
debe respetar los derechos y garantas de los contribuyentes.
La actuacin de la Administracin Tributaria no puede vulnerar las li-
mitaciones establecidas a nivel constitucional, legal, ni reglamentario.

Como puede observarse, los preceptos a) y b), en principio, entraran en


conflicto, pues la Administracin Tributaria, en ejercicio de su facultad de
fiscalizacin, podra pretender ejercerla ilimitadamente contra los contri-
buyentes, afectando, eventualmente alguno de sus derechos. Por su parte, los
contribuyentes podran pretender anteponer sus intereses particulares y
derechos de manera absoluta, impidiendo el adecuado ejercicio de las facul-
tades fiscalizadoras de la Administracin Tributaria.

As pues, existir un claro enfrentamiento entre las facultades concedidas a la


Administracin Tributaria y los derechos y garantas de los contribuyen-tes,
que es descrito por Gabino Fraga en los siguientes trminos:

() por una parte, el inters pblico que reclama el inmediato cum-


plimiento de la ley y exige que los procedimientos administrativos sean
de oficio y que le permita dictar las resoluciones respectivas con el
mnimo de formalidades indispensable para la conservacin del orden
administrativo, con conocimiento del caso y de la ley. Por otra parte, el
inters privado exige que la autoridad se limite por for-malidades que
permitan al administrado hacer conocer y defender oportunamente su
situacin jurdica para evitar que sea sacrificada en forma ilegal y
arbitraria(13).
Es aqu donde el precepto c) resulta importante, pues ser el ordenamien-to
jurdico en su conjunto (configurado por las normas constitucionales,

FRAGA, Gabino. Derecho Administrativo. Editorial Porra S.A., citado por MORN URBINA, Juan
Carlos. bidem, p. 59.

151
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

legales y reglamentarias pertinentes) el que determine los parmetros para el


ejercicio de la facultad de fiscalizacin. Pero tambin ser el ordenamien-to
jurdico el que establezca restricciones y afectaciones permitidas a los derechos
de los contribuyentes.

No debe sorprender que existan restricciones legalmente permitidas a los


derechos de los contribuyentes. Esto es as, pues la regulacin de las actua-
ciones de la Administracin no puede tener como nico parmetro la pro-
teccin del inters de los contribuyentes sino que tambin deber permitir que
la Administracin Tributaria acte de modo eficaz a fin de que pueda
comprobar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, lo cual consti-tuye
un valor inspirado por el inters pblico.

Al respecto, es ilustrativo lo sealado por Lpez Rodo cuando indica que:

Las normas sobre el procedimiento administrativo no deben limi-tarse


a garantizar los derechos de los ciudadanos, deben tambin
ga-rantizar el inters pblico. El inters pblico exige un
procedimiento flexible y rpido que impida la anarqua en el seno de la
Administra-cin y asegure la eficacia. El inters de los particulares pide,
por el contrario, un procedimiento riguroso para impedir que se vean
escla-vizados por la Administracin. El procedimiento administrativo
debe conciliar estos dos intereses(14).
Por cierto, las afectaciones a los derechos de los contribuyentes deben en-
contrarse expresamente reguladas, pues toda afectacin a la esfera jurdica de
los ciudadanos debe encontrarse debidamente justificada. Adems, tam-poco
podemos perder de vista que la actuacin de la Administracin Pbli-ca, en
general, se encuentra informada por el principio de Heteronoma de la
Voluntad(15), segn el cual la Administracin solo puede actuar del modo en
que la legislacin lo autorice expresamente(16).

LPEZ RODO, Laureano. El Procedimiento Administrativo No Contencioso. En: Revista uruguaya de


Estudios Administrativos. Ao V, 1981, N 1, p. 91.
Sobre este tema puede revisarse el desarrollo efectuado por GARCA DE ENTERRA, Eduardo y FER-
NNDEZ, Toms-Ramn. Curso de Derecho Administrativo. Tomo I, Ttulo Cuarto - La Actuacin
Administrativa, Palestra, 2006.
Este principio se contrapone al de autonoma de la voluntad aplicable a ciudadanos - particulares, que los
autoriza a actuar de la manera ms libre posible, teniendo como nico lmite las restricciones

152
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

As las cosas, estimamos que son dos las ideas de fondo que deben destacarse:

Que la facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria no es


absoluta. Se encuentra sujeta a la forma de ejercicio y restricciones
previstas normativamente.

Que los derechos y garantas de los administrados tampoco son abso-


lutos. El ordenamiento jurdico tambin puede establecer restricciones a
dichos derechos y garantas, en aras de preservar el inters pblico, que
en el mbito tributario viene determinado por los conceptos de
recaudacin justa y por el deber de contribuir(17). Sin embargo, estas
restricciones deben encontrarse expresamente reguladas por el orde-
namiento jurdico.

Cules son los derechos y garantas con los que


cuentan los contribuyentes en un procedimiento de
fiscalizacin?
Los derechos y garantas con los que cuentan los contribuyentes en un pro-
cedimiento de fiscalizacin pueden ser agrupados de la siguiente manera,
atendiendo a su naturaleza y rango:

Principios del procedimiento administrativo.- Son los previstos


en la Norma IV del Ttulo Preliminar de la Ley N 27444. Debe consi-
derarse que, de acuerdo al numeral 2 del artculo antes aludido, la lista de
principios prevista en la Norma IV en mencin es nicamente
enunciativa, y no taxativa, por lo que tambin se reconoce la existen-cia y
aplicacin de otros principios que inspiren al Derecho Adminis-trativo.
Conforme lo detallamos y explicamos en el Captulo 1 de la presente
obra, entre los principios listados tenemos a los siguientes:

expresamente previstas en el ordenamiento jurdico. A mayor abundamiento, nos remitimos a lo desa-


rrollado por DIEZ PICAZO, Luis. Sistema de Derecho Civil. Volumen I. Editorial Tecnos, 2012,
pp. 367-374.
En relacin a las bases conceptuales del deber de contribuir (que no han sido tratadas en esta obra por
exceder sus propsitos), puede revisarse el excelente trabajo de DURAN ROJO, Luis. La nocin del deber
constitucional de contribuir. Un estudio introductorio. En: Temas de Derecho Tributario y de Derecho
Pblico. Libro Homenaje a Armando Zolezzi Moller. Lima, Palestra, 2006, pp. 51-96.

153
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

-- Principio de legalidad.
-- Principio del debido procedimiento. --
Principio de impulso de oficio.
-- Principio de razonabilidad. --
Principio de imparcialidad. --
Principio de informalismo.
-- Principio de presuncin de veracidad. --
Principio de conducta procedimental. --
Principio de celeridad.
-- Principio de eficacia.
-- Principio de verdad material. --
Principio de participacin. --
Principio de simplicidad.
-- Principio de uniformidad. --
Principio de predictibilidad.

Derechos constitucionales.- Dentro de los que destacan:


-- Derecho fundamental a un debido procedimiento administrativo. --
Derecho a la intimidad: la reserva bancaria y tributaria.
-- Derecho a la inviolabilidad de domicilio.
-- Derecho a la inviolabilidad de comunicaciones y documentos
privados.
-- Derecho al secreto profesional.

Derechos legales.- Son los reconocidos en el artculo 92 del Cdigo


Tributario, que sern listados y explicados en la pregunta 047.

154
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

Cul es el contenido y alcances del derecho al


de-bido procedimiento?
El debido procedimiento en sede administrativa es una extensin del De-recho
al Debido Proceso previsto en el numeral 3 del artculo 139 de la Constitucin
Poltica. Aunque a nivel administrativo este derecho ha sido reconocido como
un principio del Derecho Administrativo, somos de la opinin que ello no
enerva su naturaleza y raigambre constitucional. Esto ha sido confirmado por el
Tribunal Constitucional en la Sentencia N 461-96-AA/TC, en la que se
sostuvo lo siguiente (el resaltado es nuestro):

Los derechos de los justiciables que en conjunto forman lo que se


conoce como El Debido Proceso poseen un radio de aplicacin que
est por encima del funcionamiento y actuacin del rgano estric-
tamente judicial, pues de otro modo ninguna entidad o corporacin
privada y ni siquiera la propia Administracin , cuando conoce del
llamado procedimiento administrativo, tendra porque respetar los
derechos del justiciable, lo que seria absurdo e inconstitucional.

En dicho sentido, independientemente de cmo haya sido conceptualizado y/o


regulado a nivel legislativo, el derecho al debido procedimiento es uno de
naturaleza constitucional y no legal.

Dicho esto, en sede administrativa, el derecho al debido procedimiento se


encuentra recogido en la Norma IV del Ttulo Preliminar de la Ley N 27444,
que dispone lo siguiente (el resaltado es nuestro):

1.2. Principio del debido procedimiento.- Los administrados gozan de


todos los derechos y garantas inherentes al debido procedimiento
administrativo, que comprende el derecho a exponer sus
argumentos, a ofrecer y producir pruebas y a obtener una decisin
motivada y fundada en derecho. La institucin del debido
procedimiento admi-nistrativo se rige por los principios del Derecho
Administrativo. La re-gulacin propia del Derecho Procesal Civil es
aplicable solo en cuanto sea compatible con el rgimen administrativo.

Del texto de la norma antes transcrita puede apreciarse que el derecho al debido
procedimiento se divide, a su vez, en tres derechos:

155
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Derecho a exponer los argumentos.- Por aplicacin de este


derecho, la Administracin Tributaria debe otorgar al administrado la
posibi-lidad que exponga las razones que fundamentan los descargos a
las observaciones formuladas dentro del procedimiento de fiscalizacin.

En el desarrollo de procedimientos de fiscalizacin definitivos o par-


ciales (auditoras), este derecho se materializa en la posibilidad que tiene
el administrado de formular alegaciones frente a los requeri-mientos y
resultados de requerimientos que pudiera notificar la Sunat.

Al respecto, merece especial atencin el tenor de lo dispuesto en el


artculo 75 del Cdigo Tributario, referido a la conclusin del proce-
dimiento de fiscalizacin y a la comunicacin al contribuyente de las
conclusiones a que hubiera arribado la Administracin Tributaria.

El tenor de dicha norma es el siguiente (el resaltado es nuestro):

Concluido el proceso de fiscalizacin o verificacin, la Adminis-


tracin Tributaria emitir la correspondiente Resolucin de Deter-
minacin, Resolucin de Multa u Orden de Pago, si fuera el caso.

No obstante, previamente a la emisin de las resoluciones refe-ridas


en el prrafo anterior, la Administracin Tributaria podr
comunicar sus conclusiones a los contribuyentes, indicndoles ex-
presamente las observaciones formuladas y, cuando corresponda, las
infracciones que se les imputan, siempre que a su juicio la com-
plejidad del caso tratado lo justifique.

En estos casos, dentro del plazo que la Administracin Tributaria


establezca en dicha comunicacin, el que no podr ser menor a tres
(3) das hbiles; el contribuyente o responsable podr presen-tar
por escrito sus observaciones a los cargos formulados,
debi-damente sustentadas, a efecto que la Administracin
Tributaria las considere, de ser el caso. La documentacin que
se presente ante la Administracin Tributaria luego de transcurrido el
men-cionado plazo no ser merituada en el proceso de fiscalizacin o
verificacin.

156
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

Ntese que el segundo prrafo de la norma transcrita establece que la


comunicacin al contribuyente de las conclusiones de la Adminis-
tracin Tributaria al trmino del procedimiento de fiscalizacin es
optativo. Y el tercer prrafo aade que en esos casos (esto es, cuan-do
se realice la comunicacin antes aludida) el contribuyente podr
presentar sus descargos dentro del plazo correspondiente.

Consideramos que la disposicin antes descrita atenta directamente


contra el derecho que tiene el contribuyente de exponer argumentos, pues
al ser una potestad de la Administracin Tributaria el comuni-car al
contribuyente los resultados de la fiscalizacin, esta bien puede decidir,
simplemente, no realizar dicha comunicacin, procediendo a emitir los
valores correspondientes. Evidentemente, esto impedi-ra al
contribuyente presentar sus descargos y la documentacin de respaldo.

Por tales razones, consideramos que la comunicacin de conclusiones del


procedimiento de fiscalizacin al contribuyente debera ser enten-dida
como una obligacin de la Administracin Tributaria, y no una facultad
discrecional u optativa. Desafortunadamente, la jurispruden-cia del
Tribunal Fiscal parecera haberse dejado llevar por la literalidad de la
norma, corroborando, mediante la Resolucin N 735-1-2005, que la
comunicacin bajo comentario no es obligatoria.

Derecho a ofrecer y a producir pruebas.- Este derecho consiste en


la facultad del contribuyente de ofrecer los medios probatorios que
juzgue conveniente para su mejor defensa y a exigir que estos sean
actuados y merituados por la Administracin Tributaria.

En relacin a este tema, consideramos de importancia destacar dos


puntos:

No existe una regulacin especfica respecto a los medios proba-


torios que pueden ser actuados durante el procedimiento de fisca-
lizacin. En este sentido, resulta de plena aplicacin lo dispuesto en el
artculo 166 de la Ley N 27444, segn el cual los hechos invocados
o que fueran conducentes para decidir un procedimien-to podrn ser
objeto de todos los medios de prueba necesarios,

157
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

salvo aquellos prohibidos por disposicin expresa. En dicho sentido,


durante el procedimiento de fiscalizacin existe una libertad
probatoria absoluta, por lo que los contribuyentes se encontrarn
habilitados para acreditar sus argumentos presen-tando todos los
medios probatorios que considere permitiran levantar las
observaciones que pudiera realizar la Sunat (libros y/o registros
contables, comprobantes de pago, informes, con-tratos, documentos
comerciales, inspecciones, valorizaciones, manifestaciones, etc.).

De otro lado, si bien el artculo 125 del Cdigo Tributario establece


que durante el procedimiento contencioso-administrativo solo pu-
eden actuarse los documentos, la pericia, la inspeccin realizada por
el rgano encargado de resolver y las manifestaciones obteni-das por
la Administracin Tributaria, debemos destacar que dicha
disposicin nicamente se encuentra prevista para el
procedimien-to contencioso tributario, esto es, para las etapas de
reclamacin y apelacin, que son posteriores al procedimiento de
fiscalizacin, por lo que no resulta aplicable en este ltimo caso.

Volviendo al artculo 75 del Cdigo Tributario, el hecho que la


comunicacin de las conclusiones del procedimiento de fisca-lizacin
sea optativo tambin limita el derecho a ofrecer medios probatorios.

En efecto, dado que el contribuyente solo conocer las conclusio-nes


de la Administracin Tributaria si esta opta por comunicarlas, la
posibilidad de ofrecer medios probatorios destinados a rebatir o
desvirtuar lo concluido por ella tambin se encontrar condicio-nada
al ejercicio de esa facultad.

Debemos resaltar que la restriccin u obstaculizacin para la pre-


sentacin de medios probatorios durante el procedimiento de fisca-
lizacin resulta sumamente gravosa para el contribuyente, pues,
conforme al artculo 141 del Cdigo Tributario, los medios pro-
batorios no presentados durante el procedimiento de fiscalizacin
solo sern admitidos y valorados en la etapa de reclamacin, si el
contribuyente paga o afianza la deuda reclamada, o acredita que

158
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

los medios probatorios que se ofrecen no se pudieron presentar


durante el procedimiento de fiscalizacin por causa no imputable.

Derecho a obtener una decisin motivada y fundada en derecho.-


Segn Alejandro Altamirano, motivar significa exhibir ante el
administrado las razones por las cuales el autor del acto adminis-trativo
decidi en la forma que surge de l. (...) es una garanta del administrado;
por tanto, no es facultativo para la Administracin sino obligatorio.
Agrega el autor que todo acto administrativo debe contener las razones
que han llevado a la adopcin de tal o cual medida (...)(18).

Como se podr apreciar, el estricto respeto a este derecho implica que


todos los actos que pudiera realizar la Administracin Tributa-ria se
encuentren debidamente motivados, incluyendo las actuacio-nes
respaldadas en normas que le conceden la facultad de actuar de manera
discrecional. Sin embargo, en muchas oportunidades como en el caso de
la Resolucin N 6246-1-2002, que se comenta en los prrafos
siguientes, el Tribunal Fiscal ha justificado que la Adminis-tracin
Tributaria no motive sus decisiones cuando ellas se basan en el ejercicio
de facultades discrecionales.

En efecto, mediante la aludida Resolucin N 6246-1-2002, el Tribu-nal


Fiscal resolvi una queja interpuesta por un contribuyente, debido a que
la Administracin Tributaria haba procedido a inmovilizar y
posteriormente a incautar su documentacin contable, sin haber mo-
tivado su actuacin.

Al respecto, dicho Tribunal sostuvo que el ejercicio de la facultad de


inmovilizacin de documentos, prevista en el numeral 2 del artculo 62
del Cdigo Tributario, es de ndole discrecional y, por lo tanto, no
requiere ser motivada.

Discrepamos del criterio seguido por el Tribunal Fiscal, pues si bien la


Administracin Tributaria tiene un poder de decisin relativamente

(18) ALTAMIRANO, Alejandro C. Ob. cit., p. 192.

159
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

amplio para ejercer su facultad de fiscalizacin, una garanta mnima para


los contribuyentes es que ese ejercicio sea motivado. Pensar lo contrario
implicara autorizar a la Administracin Tributaria ejercer una actuacin
totalmente arbitraria, lo cual contrara frontalmente el derecho al debido
procedimiento (que, como ya vimos, es uno de naturaleza constitucional)
y, especficamente, el derecho a obtener decisiones motivadas en hechos
y en derecho.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL


Resolucin N 8391-5-2007
La motivacin del acto administrativo es parte del derecho al debi-do
procedimiento, pues es necesario que el administrado conozca los
fundamentos, con el fin de que tenga en cuenta los obstculos que se
le podrn presentar en el caso de que decida interponer un recurso.

Resolucin N 11979-2-2007
Es menester que la Administracin Tributaria mantenga informa-do al
contribuyente respecto de reparos y observaciones realizadas en
ejercicio del procedimiento de fiscalizacin, con la finalidad de que el
obligado pueda ejercer oportunamente su derecho de defen-sa;
teniendo en cuenta las restricciones en la actuacin de medios
probatorios en etapas posteriores.

Resolucin N 6774-2-2007
En cuanto a los medios probatorios, en tanto no est previsto en el
Cdigo Tributario, procede aplicar la norma contenida en el artculo
165 de la Ley de Procedimiento Administrativo General, segn la
cual, no se debe actuar pruebas que consten en los archi-vos de la
entidad.

Resolucin N 9340-4-2007
No procede el argumento segn el cual el contribuyente no pudo
presentar las pruebas correspondientes para hacer uso de su

160
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

derecho de defensa en la etapa de fiscalizacin y reclamacin, por


mantenerse la documentacin en poder de la Administracin Tri-
butaria, cuando del expediente no se desprende que este hubiera
efectuado gestiones necesarias a fin de solicitar la documentacin
requerida ni tampoco la negativa de esta institucin de acceder a dicha
solicitud.

Resolucin N 735-1-2005
Lo dispuesto en el segundo prrafo del artculo 75 del Cdigo Tri-
butario no es de obligatorio cumplimiento para la Administracin
Tributaria, pues de su misma redaccin fluye que ello es potestati-vo.
As, no vulnera el derecho de defensa del contribuyente aquel cierre
de requerimiento que no hizo mencin ni aludi a la infrac-cin en
que incurri este.

Resolucin N 175-2-2004
En aplicacin del artculo IV del Titulo Preliminar de la Ley del
Procedimiento Administrativo General, la violacin al principio del
debido procedimiento, que comprende los derechos de exponer
argumentos, a ofrecer y producir pruebas, y a obtener una decisin
motivada y fundada en derecho, acarrea la nulidad del acto admi-
nistrativo as emitido, por lo que debe observarse este principio
durante el procedimiento de fiscalizacin tributaria.

Resoluciones Ns. 4790-2-2003 y 5375-2-2003


El derecho a exponer argumentos consiste en posibilitar al admi-
nistrado a exponer los fundamentos de su pretensin y defensa an-tes
de la emisin de los actos que afectan sus intereses y derechos, a
interponer recursos y a ser patrocinado.

El derecho a ofrecer y producir pruebas reside en presentar mate-rial


probatorio, que la Administracin produzca y acte los ofreci-dos por
el administrado en tiempo hbil, y a contradecir aquellos que terceros
o la Administracin consideren relevantes para resol-ver el asunto, as
como la facultad de controlar el ofrecimiento y

161
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

produccin de la prueba y a contestarla oportunamente, cuando ello


convenga a sus intereses

El derecho a obtener una decisin motivada y fundada consiste en que


las decisiones de las autoridades se encuentren sustentadas en
argumentos de hecho y de derecho, pronuncindose sobre las
cuestiones propuestas por los administrados.

Resolucin N 6246-1-2002
Es infundada la queja interpuesta contra la medida de inmoviliza-cin
de documentacin contable adoptada por la Administracin Tributaria
en el ejercicio de su facultad de fiscalizacin, la que por ser
discrecional no requiere ser motivada.

Resolucin N 7884-4-2001
No es necesario que la Administracin Tributaria haga conocer al
contribuyente los resultados de la fiscalizacin que realiz, si los
valores impugnados se sustentan en la declaracin jurada rectifica-
toria presentada por este.

Resolucin N 761-5-2000
El hecho que el requerimiento tenga imprecisiones respecto al lu-gar
de exhibicin de la documentacin solicitada, no implica una
vulneracin al derecho de defensa del contribuyente, ms an si se
subsan tal imprecisin en requerimientos posteriores.

Resolucin N 1060-3-1997
Uno de los derechos establecidos en la Constitucin vigente, pre-visto
en el artculo 2, inciso 23), es la legtima defensa, el cual no puede
estar constreido al inicio del procedimiento tributario, ya que no
puede sujetarse a que el deudor tributario luego de finaliza-da la labor
de fiscalizacin por parte de la Administracin, recin tenga la
posibilidad de contradecir los reparos que esta efecte, de-bido a que
ello contrara el ejercicio de la facultad de fiscalizacin.

162
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

#APLICACIN PRCTICA
Motivacin de actos administrativos por remisin

La Administracin Tributaria inicia un procedimiento de fiscalizacin


definitivo a la empresa Transportes del Sur S.A., por el Impuesto a la
Renta del ejercicio 2009. Al cierre del procedimiento de fiscalizacin, se
emite una Resolucin de Determinacin por una omisin a la cuota de
regularizacin anual del Impuesto a la Renta por S/. 300,000.

Los Anexos de la Resolucin de Determinacin no contienen un desarrollo


de los argumentos en los que se ha basado la Sunat para formular sus acota-
ciones. nicamente se ha consignado la glosa: Motivo determinante del re-
paro: Ver pginas 2 y 3 del Resultado de Requerimiento N 12200003333.

Se consulta: El valor notificado es nulo por ausencia de motivacin o


por motivacin imprecisa o insuficiente?

Respuesta

Siempre que el documento al cual se hace referencia en el Anexo de la


Resolucin de Determinacin haya sido notificado, y que all s se
efecte un desarrollo adecuado de los motivos determinantes del reparo,
el valor notificado no es nulo.

Lo relevante en este tipo de casos es que el contribuyente haya estado en


posibilidad real de conocer los argumentos de la Administracin
Tributaria, para as ejercer adecuadamente su derecho de defensa. En
consecuencia, siempre que lo sealado por la Sunat como fundamen-
tacin de sus decisiones sea conocible, ya sea mediante el propio acto
administrativo o mediante otros distintos (pero con remisin expre-sa),
no existir lugar a nulidad.

Distinto sera el caso en el que la Resolucin de Determinacin no


indique motivacin en absoluto (ni siquiera va remisin a otros docu-
mentos). En dicho caso, aun cuando los motivos determinantes de los
reparos fluyan de resultados de requerimientos notificados durante

163
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

el procedimiento de fiscalizacin, el valor o valores emitidos sern nulos,


pues no existir certeza de cules han sido los motivos de la
Administracin Tributaria para formular sus reparos, por lo que el
contribuyente no sabr con certeza de qu debe defenderse.

Tienen los contribuyentes derecho a acceder al


ex-pediente de fiscalizacin?
En el artculo 160 de la Ley N 27444 se establece que los administrados, sus
representantes o su abogado, tienen derecho a acceder al expediente en el que
son parte, as como a sus documentos, antecedentes, estudios, informes y
dictmenes. Este derecho se hace extensivo a la obtencin de certificaciones y a
recabar copias de las piezas que contiene, previo pago del costo de las mismas.

En este escenario, como regla general, todo administrado tiene derecho a


acceder al expediente en el que sea parte, pues de esta forma puede conocer y
apreciar las pruebas y argumentos desarrollados en el mismo, y, en ese sentido,
garantizar su derecho a defenderse.

No obstante ello, en materia de fiscalizacin tributaria este derecho se en-


cuentra limitado en aplicacin del artculo 131 del Cdigo Tributario, que en su
segundo prrafo seala lo siguiente:

Tratndose de procedimientos de verificacin o fiscalizacin, los


deudores tributarios o sus representantes o apoderados tendrn acce-so
nicamente a los expedientes en los que son parte y se
encuentren culminados, con excepcin de aquella informacin de
terceros que se encuentra comprendida en la reserva tributaria.

As pues, el derecho al acceso al expediente de fiscalizacin se encuentra su-


peditado al trmino del procedimiento. En nuestra opinin, esto constituye una
seria afectacin al derecho de defensa, al derecho a formular alegacio-nes y al
derecho a ofrecer medios probatorios. En efecto, el expediente de fiscalizacin
contiene documentacin que resulta de la mayor importancia a efectos de que
los auditores formen una opinin sobre la empresa fiscali-zada y sobre
eventuales acotaciones.

164
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

De este modo, conocer el contenido del expediente bien puede permitir al


contribuyente presentar alegatos y/o medios probatorios dirigidos a desvir-tuar
informacin inexacta o que no se ajuste a la realidad, y que se encuen-tre en el
expediente de fiscalizacin por diversos motivos. En consecuencia, estimamos
que la norma bajo comentario vulnera frontalmente el derecho constitucional al
debido procedimiento.

El texto de la norma es claro y no admite interpretaciones, razn por la cual


estimamos que una modificacin legislativa resulta de urgencia, a fin de
cautelar adecuadamente los derechos de los contribuyentes en el marco de un
procedimiento de fiscalizacin.

Cul es el contenido y alcance del derecho a la


in-timidad?
El derecho a la intimidad es un derecho constitucionalmente reconocido.

Siendo as, la solicitud de informacin o documentacin que afecte dicho


derecho podr ser rechazada por los contribuyentes invocando la norma antes
transcrita.

De acuerdo al Tribunal Constitucional, para determinar si la actuacin de la


Administracin Tributaria vulnera el derecho a la intimidad, ser nece-sario, en
primer lugar, definir cual es la esfera de este derecho que se ve afectada por
la actuacin administrativa y, en la medida que esta correspon-da al contenido
no esencial, constatar si la actuacin de la Administracin respeta los
principios de razonabilidad y proporcionalidad.

Dentro de la primera esfera (ncleo esencial) entendemos que se encuen-tra


la correspondencia personal, las comunicaciones y documentos privados del
contribuyente, aun cuando en los mismos podra hacerse referencia a hechos
susceptibles de generar obligaciones tributarias.

Al respecto, debe tenerse en cuenta que, de acuerdo al numeral 10 del artculo 2


de la Constitucin Poltica del Per, la Administracin nica-mente podra
abrir, incautar, interceptar o intervenir dichos documentos o comunicaciones,
por mandato motivado del juez, con las garantas previstas

165
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

en la Ley, careciendo de efecto legal los documentos obtenidos con viola-cin


de dicho precepto.

En la esfera no esencial se encontraran, en cambio, casos que permiten


intromisiones de la Administracin, siempre que se respeten los principios de
razonabilidad y proporcionalidad(19).

~~ OPININ DE LA SUNAT

Informe N 231-2009-SUNAT/2B0000
Se consulta si de acuerdo a las normas vigentes, la Sunat no usa-r los
datos que las Compaas de Aviacin Comercial declaren a travs del
PDT 3540 - Boletos de Transporte Areo, tales como el nmero y
sistema de tarjeta de crdito utilizada para el pago de los boletos de
transporte areo, as como el nombre del pasajero, su documento de
identidad y otros datos del boleto electrnico que pertenecen al
cliente, para ningn otro objetivo que no sea el pro-psito de la
Resolucin de Superintendencia N 166-2004/SUNAT, que establece
normas para la emisin de boletos de transporte a-reo, y si no se
proporcionarn dichos datos a ningn tercero.

La Sunat opina lo siguiente:

La informacin que la Sunat obtenga a travs del PDT 3540 -


Bo-letos de Transporte Areo no se encuentra circunscrita a un
objetivo concreto relacionado con dicho PDT, sino que puede ser
usada por esta Administracin en el control del cumpli-miento de
las diversas obligaciones tributarias cuya recauda-cin le compete.

La Sunat se encuentra impedida de proporcionar a un tercero la


informacin protegida por la reserva tributaria, como es el

Revisar sentencia recada en el Expediente N 0004-2004-AI/TC sobre inconstitucionalidad de la Ley que


aprueba medidas para la lucha contra la evasin e informalidad.

166
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

caso del valor de la retribucin del servicio prestado y el monto


del IGV que grava la operacin.

Esta Administracin Tributaria no est obligada a entregar a


terceros, la informacin que se encuentre protegida por el de-
recho a la intimidad personal y familiar, ni los datos a travs de
los cuales se pueda acceder a dicha informacin, como es el caso
del apellido paterno, nombre y el documento nacional de
identidad del pasajero, as como el nmero de tarjeta de crdito.

Sin embargo, la Sunat s podr proporcionar a terceros los datos


que corresponden al Registro nico de Contribuyentes (RUC) del
Agente de Ventas o del sujeto que requiere sustentar costo o gasto
o crdito fiscal, as como los datos referidos a la fecha de emisin
del pasaje, el tipo de boleto emitido y el sistema de tarjeta de
crdito.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

Sentencia recada en el Expediente N 4168-2006-PA/TC:


() los derechos fundamentales no son absolutos, es decir, no son
ilimitados, ya que deben observarse en relacin con otros derechos y
principios constitucionales. Como se aprecia, la finalidad de la
Administracin es clara cuando se trata de definir si se est o no frente
a un desbalance patrimonial, lo que se configura como una finalidad
legtima y concordante con las funciones de la Sunat. Teniendo en
cuenta ello, una de las variantes que tendr que con-siderar la
Administracin es el gasto efectuado por el demandante; con ello se
podr determinar si sus ingresos y sus egresos guardan relacin y le
otorga al demandante la posibilidad de presentar de-claracin jurada
sobre tales gastos. Es importante indicar que to-dos estos datos estarn
protegidos por la reserva tributaria, con lo que no podr ser de
conocimiento de terceros ajenos a la Adminis-tracin Tributaria,
resguardndose as el derecho a la intimidad.

167
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 397-2-2009
Estando a que los datos relacionados con el mismo quejoso y su
cnyuge, la relacin con personas jurdicas y los consumos no rea-
lizados con tarjetas de crdito tienen intrnseca una finalidad de
relevancia tributaria al haberse sealado en el citado requerimien-to
que se encuentra sometido a una fiscalizacin respecto de to-dos los
tributos correspondientes a la persona natural, tanto ms si en el
mismo requerimiento se le ha solicitado informacin so-bre predios,
vehculos, acciones, prestamos otorgados a terceros, transferencias y/o
repatriaciones de moneda extranjera del exterior al Per, ingresos por
rentas de primera, segunda, cuarta y quinta categoras, por rentas
exoneradas o inafectas, y rentas de fuente extranjera, entre otros,
resulta evidente que el propsito es formar su opinin definitiva
respecto del cumplimiento de las obligacio-nes tributarias del quejoso
por lo que la queja presentada deviene en infundada en los extremos
bajo anlisis.

Que tal situacin no se presenta en la solicitud de informacin


relacionada a los parientes que no dependen econmicamente del
quejoso como pueden ser sus hermanos, padres e hijos mayores de
edad y sus respectivos cnyuges.

Resolucin N 6052-3-2004
Conforme al ltimo prrafo del artculo 92 del Cdigo Tributario, el
contribuyente puede ejercer ante la Administracin Tributaria lo
previsto en el numeral 5 del artculo 2 de la Constitucin Poltica, esto
es, solicitar sin expresin de causa la informacin que requie-ra y a
recibirla de cualquier entidad pblica, en el plazo legal, con el costo
que suponga su pedido, exceptundose las que afecten la intimidad
personal y las que expresamente se excluyan por ley o por razones de
seguridad nacional.

168
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

Cul es el contenido y alcance del derecho a la


re-serva bancaria?
El derecho a la reserva bancaria implica la obligacin de confidencialidad de
los bancos, sus directivos y trabajadores, respecto a la informacin pro-
porcionada por los clientes del sistema financiero.

En nuestra Constitucin Poltica, la reserva bancaria se reconoce como de-


recho fundamental de la persona en el numeral 5) del artculo 2, segn el cual:

Toda persona tiene derecho:

()

5. ()

El secreto bancario y la reserva tributaria solo puede ser levantado a


pedido de un juez, del Fiscal de la Nacin o de una comisin investi-
gadora del Congreso de la Repblica con arreglo a ley y siempre que se
refiera al caso investigado.

Sobre el particular, el artculo 140 de la Ley General del Sistema Financie-ro y


del Sistema de Seguros y Orgnica de la Superintendencia de Banca y Seguros
- Ley N 26702 (en adelante Ley de Bancos), precisa que el secreto bancario
protege cualquier informacin vinculada con las operaciones pa-sivas
realizadas por los clientes de las empresas del Sistema Financiero, y alcanza a:
1) las empresas del sistema financiero, as como a sus directores y trabajadores,
2) al Superintendente y trabajadores de la Superintendencia de Banca y
Seguros, 3) los directores y trabajadores del Banco Central de Reserva y 4) los
directores y trabajadores de las sociedades de auditoras y de las empresas
clasificadoras de riesgo.

En esa misma lnea, conforme lo indicamos en el Captulo 1 de la presente


obra, el numeral 10 del artculo 62 del Cdigo Tributario establece que, en el
caso de aquellos deudores tributarios sujetos a fiscalizacin, la Adminis-tracin
Tributaria podr solicitar informacin a las empresas del Sistema Financiero
sobre las operaciones pasivas que dichos deudores tributarios

169
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

hubieren realizado, incluidas las operaciones pasivas realizadas con sujetos con
los que aquellos guarden relacin y que se encuentren vinculados a los hechos
investigados, siendo que en estos casos resultar exigible para la Sunat el hecho
de contar con la autorizacin judicial que le permita acceder a tal informacin.

Como se podr apreciar, si bien el Cdigo Tributario reconoce el derecho a la


reserva bancaria, dicho reconocimiento se aplica nicamente respecto de las
operaciones pasivas realizadas por los deudores tributarios sujetos a
fiscalizacin as como por los sujetos con quienes tales deudores tributarios
guarden relacin y se encuentren vinculados a los hechos investigados por la
Administracin Tributaria, siendo que en estos casos se exige contar con la
autorizacin judicial correspondiente que permita a la Administracin
Tributaria acceder a dicha informacin.

Cabe anotar que en lo que respecta a la naturaleza jurdica de la reserva


bancaria, de acuerdo al criterio establecido por el Tribunal Constitucional en la
sentencia recada en el Expediente N 0004-2004-AI/TC (que resuel-ve la
accin de inconstitucionalidad interpuesta, entre otras normas, contra el artculo
17 de la Ley que aprob las medidas para la lucha contra la eva-sin y la
informalidad) esta no constituye un derecho absoluto.

En efecto, en la referida Sentencia, el Tribunal Constitucional seala que: Las


afectaciones del secreto bancario que estn proscritas constitucionalmente sern
solo aquellas que conlleven, en s mismas, el propsito de quebrar la esfera
ntima del individuo, mas no aquellas que, manteniendo el margen funcional
del elemento de reserva que le es consustancial, sirvan a fines
constitucionalmente legtimos, tales como el seguimiento de la actividad
impositiva por parte de la Administracin Tributaria, en aras de fiscalizar y
garantizar el principio de solidaridad contributiva que le es inherente(20).

El Tribunal Constitucional considera que la informacin proporcionada por las entidades del sistema
financiero a la Administracin Tributaria en aplicacin de los numerales 1 y 2 y primer prrafo del nu-meral
3 del artculo 17 de la Ley de Bancarizacin e ITF no vulnera el derecho a la reserva bancaria, en tanto que
esta informacin, que deber ser mantenida en reserva por la Sunat, sirve a fines constitucio-nalmente
legtimos, tales como el seguimiento de la actividad impositiva por parte de la Administracin Tributaria, en
aras de fiscalizar a los contribuyentes y detectar el fraude fiscal, garantizando el principio de solidaridad
contributiva que le es inherente. No sucede lo mismo respecto del ltimo prrafo del numeral 3 del artculo
17 de la Ley de Bancarizacin e ITF, en el que se obliga a las instituciones finan-cieras a proporcionar
informacin respecto de las operaciones exoneradas realizadas por sus clientes,

170
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

Finalmente, resulta necesario precisar que en la medida que la reserva bancaria


se circunscribe al mbito de las relaciones entre las instituciones bancarias y
sus clientes, no podra considerarse que se vulnera tal derecho cuando la
Administracin Tributaria, en ejercicio de su facultad de fiscali-zacin, solicita
directamente a los administrados informacin respecto de sus operaciones y
cuentas en el sistema financiero. Tal ha sido el criterio establecido por el
Tribunal Fiscal en la Resolucin N 01489-3-2003.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 01489-3-2003
El secreto o reserva bancaria se encuentra circunscrito a la rela-cin
entre los bancos y sus clientes, no pudindose considerar que en el
presente caso la Administracin Tributaria haya vulnerado dicho
derecho por cuanto la informacin respecto de los estados de cuenta
corriente y de ahorro fueron solicitadas por la Adminis-tracin
Tributaria directamente al recurrente, en ejercicio de su facultad de
fiscalizacin prevista en el Cdigo Tributario.

Cul es el contenido y alcance del derecho a la


re-serva tributaria?
Por la reserva tributaria se le otorga el carcter de informacin reservada a
aquella informacin obtenida por la Administracin Tributaria (por va directa
o indirecta) de los contribuyentes, responsables o terceros, encon-trndose
aquella obligada a no divulgar dicha informacin.

As, la reserva tributaria permite a los contribuyentes tener certeza respecto a


que la informacin que estos proporcionen a la Administracin Tributaria no
ser divulgada a terceros.

pues en este caso se observa el inters del Estado de acceder, indebidamente, a la informacin financie-ra de
los ciudadanos y no a conocer la base imponible del tributo.

171
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

El reconocimiento de dicha garanta resulta ser de suma importancia, pues


cuando los contribuyentes presentan declaraciones juradas, absuelven re-
querimientos y presentan o exhiben documentacin contable, permiten que la
Administracin Tributaria acceda a informacin propia de su giro de negocio,
que en caso llegara a conocimiento de terceros podra causarles un perjuicio
irreparable.

Incluso, de no existir la garanta de la reserva tributaria, podra llevar a que


muchos de los contribuyentes evalen seriamente la conveniencia de presentar
documentacin y/o proporcionar informacin a la Administra-cin Tributaria,
lo cual evidentemente dificultara las labores de control y comprobacin de
obligaciones tributarias propias de dicha entidad.

Sin perjuicio de lo anterior, resulta importante anotar que no toda informa-cin


obtenida por la Administracin Tributaria tiene el carcter de reserva-da y que,
incluso, la informacin reservada en determinadas circunstancias puede ser
proporcionada a terceros.

En efecto, el artculo 85 del Cdigo Tributario establece que tiene carcter de


informacin reservada, y nicamente podr ser utilizada por la Admi-nistracin
Tributaria, para sus fines propios, la cuanta y la fuente de las rentas, los
gastos, la base imponible o, cualesquiera otros datos relativos a ellos, cuando
estn contenidos en las declaraciones e informaciones que obtenga por
cualquier medio de los contribuyentes, responsables o ter-ceros, as como la
tramitacin de las denuncias de delitos tributarios y aduaneros; y, agrega dicho
artculo, que constituyen excepciones a la reserva tributaria:

Las solicitudes de informacin, exhibiciones de documentos y decla-


raciones tributarias que ordene el Poder Judicial, el Fiscal de la Na-cin
en los casos de presuncin de delito, o las comisiones investiga-doras del
Congreso, con acuerdo de la comisin respectiva y siempre que se refiera
al caso investigado.

Los expedientes de procedimientos tributarios respecto de los cuales


hubiera recado resolucin que ha quedado consentida, siempre que sea
con fines de investigacin o estudio acadmico y sea autorizado por la
Administracin Tributaria.

172
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

La publicacin que realice la Administracin Tributaria de los datos


estadsticos, siempre que por su carcter global no permita la indivi-
dualizacin de declaraciones, informaciones, cuentas o personas.

La informacin de los terceros independientes utilizados como com-


parables por la Administracin Tributaria en actos administrativos que
sean el resultado de la aplicacin de las normas de precios de
transferencia. Esta informacin solo podr ser revelada ante las au-
toridades administrativas y el Poder Judicial, cuando los actos de la
Administracin Tributaria hayan sido objeto de impugnacin.

En tal supuesto, la Administracin Tributaria no podr identificar la


razn o denominacin social ni el RUC que corresponde al tercero
comparable.

Las publicaciones sobre comercio exterior que efecte la Sunat, res-pecto


de la informacin contenida en las declaraciones referidas a los
regmenes y operaciones aduaneras consignadas en los formula-rios
aprobados por dicha entidad y en los documentos anexos a tales
declaraciones.

La informacin que solicite el Gobierno Central respecto de sus propias


acreencias, pendientes o canceladas, por tributos cuya recaudacin se
encuentre a cargo de la Sunat, siempre que su necesidad se justifique por
norma con rango de Ley o por Decreto Supremo.

En este caso, la informacin que se podr entregar es la siguiente:

La informacin que sobre las referidas acreencias requiera el Go-


bierno Central, con la finalidad de distribuir el canon correspon-
diente. Dicha informacin ser entregada al Ministerio de Econo-ma
y Finanzas, en representacin del Gobierno Central, previa
autorizacin del Superintendente Nacional de Administracin
Tributaria.

La informacin requerida por las dependencias competentes del


Gobierno Central para la defensa de los intereses del Estado Pe-ruano
en procesos judiciales o arbitrales en los cuales este ltimo

173
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

sea parte. La solicitud de informacin ser presentada por el titu-lar


de la dependencia competente del Gobierno Central a travs del
Ministerio de Economa y Finanzas para la expedicin del De-creto
Supremo habilitante. Asimismo la entrega de dicha informa-cin se
realizar a travs del referido Ministerio(21).
La informacin reservada que intercambien los rganos de la Admi-
nistracin Tributaria, siempre que se requiera para el cumplimiento de
sus fines propios. En este caso ser necesario contar previamente con la
solicitud del jefe del rgano solicitante, bajo su responsabilidad.

La informacin reservada que se intercambie con las administraciones


tributarias de otros pases en cumplimiento de lo acordado en conve-nios
internacionales.

La informacin que requiera el Ministerio de Economa y Finanzas, para


evaluar, disear, implementar, dirigir y controlar los asuntos re-lativos a
la poltica tributaria y arancelaria. En ningn caso la infor-macin
requerida permitir la identificacin de los contribuyentes.

Cabe precisar que la obligacin de mantener la reserva tributaria se extien-de a


quienes accedan a la informacin calificada como reservada, inclusive a las
entidades del sistema bancario y financiero que celebren convenios con la
Administracin Tributaria, quienes no podrn utilizarla para sus fines propios.

Adicionalmente, a juicio del jefe del rgano administrador de tributos, la


Administracin Tributaria, mediante Resolucin de Superintendencia o norma
de rango similar, podr incluir dentro de la reserva tributaria deter-minados
datos que el sujeto obligado a inscribirse en el Registro nico de
Contribuyentes (RUC) proporcione a la Administracin Tributaria a efecto que
se le otorgue dicho nmero, y en general, cualquier otra informacin

Mediante Decreto Supremo N 058-2004-EF se aprob el procedimiento que debern seguir las de-
pendencias competentes del Gobierno Central, para que el Ministerio de Economa y Finanzas emita el
Decreto Supremo habilitante que las autorice a obtener la informacin que requieran para la defensa de los
intereses del Estado Peruano en procesos judiciales o arbitrales en los cuales este ltimo sea parte; y, de esta
manera, poder efectuar una mejor defensa de dichos intereses.

174
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

que obtenga de dicho sujeto o de terceros. En virtud a dicha facultad no podr


incluirse dentro de la reserva tributaria:

La publicacin que realice la Administracin Tributaria de los con-


tribuyentes y/o responsables, sus representantes legales, as como los
tributos determinados por los citados contribuyentes y/o responsa-bles,
los montos pagados, las deudas tributarias materia de fracciona-miento
y/o aplazamiento, y su deuda exigible, entendindose por esta ltima,
aquella que se encuentra en cobranza coactiva. La publicacin podr
incluir el nombre comercial del contribuyente y/o responsable, si lo
tuviera.

La publicacin de los datos estadsticos que realice la Administracin


Tributaria tanto en lo referido a tributos internos como a operaciones de
comercio exterior, siempre que por su carcter general no permi-tan la
individualizacin de declaraciones, informaciones, cuentas o personas.

Sin embargo, la Administracin Tributaria no se encuentra obligada a pro-


porcionar a los contribuyentes, responsables o terceros la informacin que
pueda ser materia de publicacin al amparo de los acpites 1 y 2 anteriores.

Cabe precisar que no incurren en responsabilidad aquellos funcionarios y


empleados de la Administracin Tributaria que divulguen informacin no
reservada en virtud a lo establecido en el Cdigo Tributario, ni aquellos que se
abstengan de proporcionar informacin por estar comprendida en la reserva
tributaria.

~~ OPININ DE LA SUNAT

Informe N 174-2002-SUNAT/K0000
Se consulta si procede expedir copias certificadas de comproban-tes
de pago que se encuentran archivados en los papeles de traba-jo de
fiscalizacin, cuando el solicitante es un sujeto distinto del
contribuyente fiscalizado y los comprobantes cuyas copias solicita
supuestamente han sido emitidos por este.

175
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Al respecto, la Sunat considera que no procede otorgar a un tercero


copia de los comprobantes de pago obtenidos en un procedimiento de
fiscalizacin, por cuanto la informacin contenida en los mis-mos se
encuentra dentro de los alcances de la reserva tributaria, salvo las
excepciones expresamente contempladas en las normas sobre la
materia.

Informe N 183-2001-SUNAT/K0000
Se formula consulta vinculada con los alcances de la reserva tri-
butaria regulada por el artculo 85 del Texto nico Ordenado del
Cdigo Tributario, en relacin con el tema especfico de las soli-
citudes de verificacin vinculadas a establecer la autenticidad de
comprobantes de pago.

Sobre el particular, la Sunat considera que tratndose de solici-tudes


de certificacin de autenticidad de comprobantes de pago, la
Administracin Tributaria podr proporcionar informacin en base a
sus archivos, sistemas informticos o por cualquier otro me-dio a su
cargo.

No obstante, la informacin a entregar en ningn caso deber per-


mitir establecer la cuanta y fuente de las rentas de los contribu-
yentes, los gastos, la base imponible o cualesquiera otros datos
relativos a ellos; por lo que no resulta posible informar sobre el monto
implicado en una transaccin determinada, pues se violara la reserva
tributaria.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

XResolucin N 397-2-2009
Jurisprudencialmente, el Tribunal Fiscal en la Resolucin N 397-2-
2009, respecto de una queja presentada por un contribuyente persona
natural que se encontraba bajo un procedimiento de fisca-lizacin, ha
sealado que el requerimiento de informacin sobre la relacin con
personas jurdicas y los consumos no realizados con

176
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

tarjetas de crdito tienen intrnseca una finalidad de relevancia tri-


butaria, resultando evidente que el propsito de la Administracin
Tributaria al requerir dicha informacin es formar su opinin de-
finitiva respecto del cumplimiento de las obligaciones tributarias del
quejoso, declarando infundada en ese extremo la queja presen-tada.
Asimismo, en la referida Resolucin el Tribunal establece que no
tiene relevancia tributaria para la Administracin Tributaria el
requerimiento de informacin relacionada a los parientes que no
dependen econmicamente del quejoso, como son sus hermanos,
padres e hijos mayores de edad y sus respectivos cnyuges.

Resolucin N 1057-2-2008
No est dentro del radio restringido por la reserva tributaria aque-lla
informacin que sea relativa a la cuanta y la fuente de rentas referidas
a la base imponible del propio contribuyente, por lo que resulta
necesario a las garantas mnimas de un debido procedi-miento que
dicha informacin estuviera a disposicin del contri-buyente a fin de
que pudiera ejercer debida y oportunamente su derecho de defensa
durante la fiscalizacin.

Resolucin N 253-5-2007
La Administracin Tributaria no podr emplear discrecionalmente la
reserva tributaria y afectar el Derecho de Defensa del Contribu-yente,
por ello solo podr negar informacin cuando esta corres-ponda a
terceros.

Resolucin N 2413-4-2006
Las copias simples del Registro de Compras del contribuyente, la
copia simple de la documentacin administrativa del tercero y la
informacin corriente de cruce con terceros, no son susceptibles de
reserva tributaria, por lo que la Administracin Tributaria no puede
impedir el acceso del contribuyente sobre ellos.

Resolucin N 06914-2-2002
El Tribunal Fiscal resuelve un recurso de queja interpuesto por
haberse infringido el articulo 85 del Cdigo Tributario referido a la
reserva tributaria, toda vez que la Administracin Tributaria

177
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

entreg a terceros la ficha del Registro nico de Contribuyentes, un


extracto tributario y declaraciones juradas presentadas median-te el
Formulario N 621-PDT IGV-Renta Mensual, sin autoriza-cin del
contribuyente.

En este caso, si bien se seala que no se puede determinar si se ha


infringido lo previsto por el citado articulo 85 por no haberse
corroborado si la documentacin fue entregada al quejoso o un
tercero, se deja entrever que de corroborarse tal situacin, s se habra
vulnerado el artculo en mencin.

Cul es el contenido y alcance del derecho a la


in-violabilidad de las comunicaciones?
Como seala Garca Toma, la inviolabilidad de las comunicaciones y do-
cumentos privados consiste en la facultad de poderlos mantener intocables o
fuera de la aprehensin de terceros(22). La regulacin de este derecho se
encuentra en el numeral 10 del artculo 2 de la Constitucin, cuyo tenor es el
siguiente (el resaltado es nuestro):

Toda persona tiene derecho:

()

10. Al secreto y a la inviolabilidad de sus comunicaciones y documen-


tos privados

Las comunicaciones, telecomunicaciones o sus instrumentos solo pue-den


ser abiertos, incautados, interceptados o intervenidos por man-
damiento motivado del juez, con las garantas previstas en la ley. Se
guarda secreto de los asuntos ajenos al hecho que motiva su examen.

Los documentos privados obtenidos con violacin de este precepto no


tienen efecto legal.

GARCA TOMA, Vctor. Anlisis Sistemtico de la Constitucin peruana de 1993. Lima, Fondo Edito-rial
de la Universidad de Lima, 1998, p. 95.

178
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

Los libros, comprobantes y documentos contables y administrativos estn


sujetos a inspeccin o fiscalizacin de la autoridad competente, de
conformidad con la ley. Las actuaciones que al respecto se tomen no
puede incluir su sustraccin, salvo por orden judicial.

Del texto anterior se tiene que los tipos de afectacin que pueden presentar-se
en relacin a la inviolabilidad de las comunicaciones y derechos privados son
los siguientes(23):
Incautacin: toma de posesin oficial y forzosa de una documenta-cin
o documento privado.

Sustraccin: toma de posesin subrepticia de una comunicacin o do-


cumento privado.

Interferencia: conocimiento de una telecomunicacin o documento


privado a travs del acceso a imgenes o de intromisin oculta en las
emisiones radiofnicas.

Interceptacin: toma de posesin de una comunicacin o documento


privado a travs de su apoderamiento fsico durante el proceso de enlace
entre el emisor y el receptor.

Pues bien, todas estas acciones estn prohibidas en virtud al derecho cons-
titucional a la inviolabilidad de las comunicaciones y de los documentos
privados. Evidentemente, esta restriccin alcanza tambin a la Administra-cin
Tributaria, quien en ejercicio de su facultad de fiscalizacin no podr vulnerar
el aludido derecho.

Ahora bien, es importante considerar que la inviolabilidad de comunicacio-nes


y documentos as establecida, nicamente alcanza a aquellos que tienen
naturaleza personal o privada, mas no a aquella documentacin o corres-
pondencia cuyo contenido sea estrictamente comercial y tenga relacin con la
realizacin de hechos imponibles.

(23) dem.

179
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

En efecto, los numerales 1 y 3 del artculo 62 del Cdigo Tributario habili-tan a


la Administracin Tributaria para (el resaltado es nuestro):

1. Exigir a los deudores tributarios la exhibicin y/o presentacin de:

()

c. Sus documentos y correspondencia comercial relacionada con he-


chos susceptibles de generar obligaciones tributarias.

3. Requerir a terceros informaciones y exhibicin y/o presentacin de


sus libros, registros, documentos, emisin y uso de tarjetas de cr-dito o
afines y correspondencia comercial relacionada con hechos que
determinen tributacin ()(24).
Consideramos que las facultades antes mencionadas son totalmente vlidas y
necesarias, pues permiten a la Administracin Tributaria, en evaluacin
conjunta con otros factores, comprobar el adecuado cumplimiento de las obli-
gaciones de los contribuyentes, as como, eventualmente, descubrir la reali-
zacin de hechos imponibles no declarados.

~~ OPININ DE LA SUNAT

Informe N 048-2007-SUNAT/2B4000
Se consulta si procede la rectificacin del manifiesto de carga res-
pecto a la inclusin de un bulto (saco) no manifestado (inmovili-
zado), conteniendo documentos, impresos y correspondencia en
sobres destinados a diferentes personas naturales y jurdicas.

Conforme lo detallamos en el Capitulo 1 de la presente obra (pregunta 008), en cuanto a las facultades
relacionadas a la revisin de libros, comprobantes y documentos contables concedidas a la Administra-cin
Tributaria, se tienen las siguientes:
. Solicitar su exhibicin o presentacin a deudores tributarios o a terceros (numerales 1 y 3 del artculo 62
del Cdigo Tributario).
. Disponer su inmovilizacin, cuando se presuma que el contribuyente ha evadido tributos (numeral 6 del
artculo 62 del Cdigo Tributario).
. Disponer su incautacin, previa autorizacin judicial (numeral 7 del artculo 62 del Cdigo Tributario).

180
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

Segn se indica en la consulta, dichos envos constituyen documen-


tos impresos y correspondencia de inters exclusivo de sus destina-
tarios los cuales se presume corresponderan a envos postales (se-
gn la presentacin de las guas de envo postal correspondientes),
que no tienen por objeto su comercializacin y que por otra parte no
estn sujetos al pago de tributos a la importacin.

La Sunat opina lo siguiente:

Las comunicaciones y especficamente la correspondencia epis-


tolar entre dos personas goza del derecho al secreto y de su
inviolabilidad y que solo pueden ser abiertas, incautadas, inter-
ceptados o intervenidos por mandamiento motivado del juez
segn lo previsto por el numeral 10) del artculo 2 de la Cons-
titucin Poltica del Per.
El referido mandato constitucional, en aplicacin del principio de
jerarqua normativa y supremaca normativa de la Constitucin, pre-
valece sobre las normas de inferior jerarqua de conformidad con lo
dispuesto por el artculo 51 de la Constitucin Poltica del Per.

Informe N 156-2004-SUNAT/2B0000
Se consulta si constituye motivo vlido para que el deudor no
proporcione la informacin solicitada por la Sunat, referida a las
transacciones comerciales que sus clientes han realizado con otras
personas, que la misma tenga el carcter de secreto comercial
confidencial o, que no pueda ser entregada debido a que el pro-
pietario de dicha informacin es una tercera persona arguyendo,
asimismo, el deber de reserva de aquella dado que estn limitados a
solo trabajar la informacin.
La Sunat opina lo siguiente:
La Administracin Tributaria tiene la potestad de requerir cualquier
tipo de informacin respecto a las actividades de terceros que se
encuentre en poder de los deudores tributarios, no pudiendo estos
exceptuarse invocando el secreto comercial o el deber de reserva del
sujeto requerido por limitarse nicamente a trabajar con infor-macin
de terceros.

181
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

#APLICACIN PRCTICA
Solicitud de informacin sobre comunicaciones por va telefnica

La Administracin Tributaria inicia un procedimiento de fiscaliza-cin a


la empresa Los Polizontes S.A. por el Impuesto a la Renta del ejercicio
2011. Al respecto, se observa que la empresa fiscalizada ha deducido
como gasto la suma de S/. 4000,000 por concepto de lla-madas
telefnicas.

La Sunat cursa un requerimiento mediante el cual se solicita sustentar la


causalidad de dichos gastos. En respuesta a ello, Los Polizontes S.A.
seala que los gastos en llamadas telefnicas son sustanciales a su giro de
negocio, que viene constituido por las gestiones de cobranza a deudores
morosos. A tales efectos, presenta como medio probato-rio diversos
directorios proporcionados a Los Polizontes S.A. por sus clientes, en los
que se identifica a los deudores que mantienen con ellos deudas vencidas,
sus nmeros de telfono particular, el monto adeudado y la causa de la
deuda.

La Administracin Tributaria considera insuficiente dicha documen-


tacin, y procede a efectuar un cruce de informacin con las empresas
prestadoras de servicios de telefona involucradas en las comunica-ciones
materia de observacin, solicitndoles lo siguiente: i) archivos digitales
de audio, correspondientes a las llamadas que han originado los gastos
deducidos por Los Polizontes S.A.; y, ii) transcripcin de las
conversaciones sostenidas mediante las llamadas antes indicadas.

La Sunat sustenta su requerimiento en que solo mediante el anlisis del


contenido de dichas comunicaciones ser posible evaluar la causa-lidad
de los gastos deducidos por Los Polizontes S.A.

Se le consulta: Las empresas de telefona se encuentran obligadas a


presentar la informacin y documentacin requerida?

182
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

Respuesta

Las empresas de telefona se encuentran impedidas de proporcionar dicha


informacin.

Si bien es cierto que, bajo el contexto propuesto, las llamadas telef-nicas


observadas tienen un contenido fundamentalmente comercial para la
empresa fiscalizada, para los deudores respecto de los cuales se
realizaron las gestiones de cobranza ello no es as. Para estos l-timos,
dichas comunicaciones tienen la misma naturaleza que otras llamadas
telefnicas privadas.

En dicho sentido, no resulta razonable vulnerar los derechos funda-


mentales de terceros bajo el pretexto del anlisis de la causalidad de un
gasto en cabeza de otro contribuyente. En todo caso, la causali-dad de los
gastos asociados a las llamadas telefnicas observadas por la
Administracin Tributaria deber analizarse sobre la base de los medios
probatorios distintos, tales como los registros y directorios presentados
por la empresa fiscalizada.

Cul es el contenido y alcance del derecho a la


in-violabilidad del domicilio?
El domicilio de los administrados - contribuyentes es inviolable. Nadie pue-de
acceder a este salvo en los casos de autorizacin expresa de quien lo habi-ta o
en las excepciones previstas por la normativa pertinente. Este derecho se
encuentra reconocido en el numeral 9 del artculo 2 de la Constitucin, segn el
cual:

Toda persona tiene derecho:

()

9. A la inviolabilidad de domicilio. Nadie puede ingresar a l ni efec-tuar


investigaciones o registros sin autorizacin de la persona que lo habita o
sin mandato judicial, salvo flagrante delito o muy grave

183
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

peligro de su perpetracin. Las excepciones por motivo de sanidad o de


grave riesgo son reguladas por ley.

Del texto de la norma transcrita puede observarse que la inviolabilidad de


domicilio admite las siguientes excepciones:

La autorizacin expresa del sujeto que lo habita.

La existencia de una orden judicial que autorice expresamente el in-greso


al domicilio de un particular.

La flagrancia de delito en el interior del domicilio, o de muy grave


peligro de su perpetracin.

La existencia de motivos de sanidad, los cuales debern encontrarse


regulados legalmente.

La existencia de grave riesgo declarada por ley.

En materia de fiscalizacin tributaria, las acciones que eventualmente po-dran


afectar el derecho a la inviolabilidad de domicilio son las inspeccio-nes. En este
marco, los supuestos de excepcin c), d) y e), por su propia naturaleza, exceden
el mbito de la fiscalizacin tributaria. Sin embargo, los supuestos a) y b) s
pueden presentarse en el devenir del desarrollo de acciones de fiscalizacin.

As, la Administracin Tributaria se encontrar facultada para intervenir el


domicilio de los particulares si estos prestan autorizacin expresa o si se tramita
previamente una autorizacin judicial para ello.

Veamos lo dispuesto por el numeral 8 del artculo 62 del Cdigo Tributario


respecto a la facultad de la Administracin Tributaria para llevar a cabo
diligencias de inspeccin (el resaltado es nuestro):

8. ()

Para realizar las inspecciones cuando los locales estuvieren cerrados o


cuando se trate de domicilios particulares, ser necesario solicitar
autorizacin judicial, la que debe ser resuelta en forma inmediata y

184
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

otorgndose el plazo necesario para su cumplimiento sin correr tras-lado


a la otra parte.

La actuacin indicada ser ejecutada en forma inmediata con ocasin de


la intervencin.

().

Como puede observarse, la norma menciona expresamente que la Adminis-


tracin Tributaria nicamente podr practicar inspecciones en domicilios
particulares si previamente obtiene una autorizacin judicial para ello. As, la
norma transcrita cubre la excepcin mencionada en el literal a) anterior.

Sin embargo, no se hace mencin alguna a la posibilidad de que la Ad-


ministracin Tributaria realice una inspeccin sin tramitar la autorizacin
judicial, cuando el sujeto que habita el inmueble materia de inspeccin lo
autorice expresamente (excepcin 2). Es decir, la norma tributaria no auto-riza
expresamente a la Administracin Tributaria a realizar una inspeccin frente al
supuesto que el contribuyente lo permita.

Cabe entonces preguntarse, si el principio de Heteronoma de la Voluntad


permitira interpretar que aun cuando medie un consentimiento expreso del
contribuyente para que la Administracin Tributaria lleve a cabo la ins-peccin,
esta no se encontrara facultada a hacerlo?

Una interpretacin extremadamente legalista posiblemente concluira que s.


Sin embargo, la respuesta es totalmente distinta si se tiene en cuenta que el
referido supuesto de excepcin tiene su base normativa en la Constitu-cin, que
es, precisamente, de donde emana el derecho a la inviolabilidad de domicilio.

En consecuencia, consideramos que la Administracin Tributaria s se en-


cuentra habilitada a practicar inspecciones en el domicilio de particulares
cuando medie autorizacin expresa de quien lo habita, aun cuando no se haya
tramitado una autorizacin judicial para ello.

Este criterio ha sido adoptado (aunque sin el razonamiento antes expuesto) por
el Tribunal Fiscal mediante la Resolucin N 12089-4-2007, en la que

185
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

se admiti una inspeccin realizada por la Administracin Tributaria sin previa


obtencin de la autorizacin judicial que se requera, debido a que el
representante legal de la empresa que ocupada el inmueble, permiti la
diligencia.

Cabe anotar que no cualquiera puede dar autorizacin para que se realice la
inspeccin en los trminos antes aludidos. Solo quienes domicilian en un
inmueble y tienen plena capacidad de ejercicio, o sus representantes legales,
pueden hacerlo.

As, por ejemplo, una inspeccin autorizada por un servidor de la posesin (por
ejemplo, un guardin), no sera vlida, al no tratarse de un poseedor ni de su
representante legal. Aunque el Tribunal Fiscal no se ha pronunciado sobre
situaciones como esta, pensamos que existiran argumentos suficien-tes para
que esta posicin sea adoptada. Claramente, solo los sujetos que ejercen el
derecho real de posesin sobre un inmueble, y que cuentan con capacidad de
ejercicio, pueden tomar decisiones vlidas sobre su utilizacin y acceso, lo que
excluye la posibilidad de que sean otros sujetos quienes permitan una
inspeccin no autorizada judicialmente.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin 12089-4-2007
No es condicin inequvoca para el ejercicio del acto de inspec-cin
tributaria, la autorizacin judicial, si el representante legal del
contribuyente permite el ingreso de los funcionarios de la Admi-
nistracin Tributaria al local del obligado y facilita la informacin y
documentacin pertinente.

Cul es el contenido y alcance del derecho al


secre-to profesional?
El derecho a preservar o guardar el secreto profesional se encuentra recono-
cido en el numeral 18 del artculo 2 de la Constitucin Poltica, cuyo tenor es el
siguiente (el resaltado es nuestro):

186
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

Toda persona tiene derecho:

()

18. A mantener reserva sobre sus convicciones polticas, filosficas,


religiosas o de cualquier otra ndole, as como a guardar el secreto
profesional.

Pero este derecho se presenta tambin como un deber. Es ms, la inobser-


vancia de dicho deber implica la comisin de un delito que es el tipificado en el
artculo 165 del Cdigo Penal.

El fundamento del secreto profesional tanto como derecho y como deber se


encuentra en la necesidad de que quienes requieren asesora de profesio-nales
tengan la confianza de saber que la informacin que les proporcionen no ser
divulgada a terceros.

As las cosas, el secreto profesional se presenta como un lmite ineludible al


ejercicio de la facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria. Quien
se encuentra en dicha situacin podr negarse a presentar y/o exhibir la
informacin requerida por el fisco, pudiendo invocar para ello el citado
numeral 18 del artculo 2 de la Constitucin. Asimismo, se podr invocar lo
dispuesto en el numeral 2 del artculo 169 de la Ley del Procedimiento Ad-
ministrativo General, conforme al cual ser legtimo el rechazo a los pedi-dos
de informacin efectuados por la Administracin, cuando para atender esta
solicitud se viole, entre otros, el secreto profesional.

En consideracin a lo anterior, conforme lo afirma Jos Glvez Rosasco, en el


procedimiento de fiscalizacin tributaria, los asesores (contadores, abogados o
cualquier otro especialista) tienen el derecho y la obligacin de guardar silencio
sobre la informacin que hubieran podido conocer en el desarrollo de la
asesora, garantizando de esta forma el derecho al secreto profesional de las
personas que confiaron en ellos. En este sentido, bajo ninguna circuns-tancia,
se podra aceptar que la Administracin Tributaria le exija al asesor tributario
que devele informacin protegida con el referido secreto(25).

(25) GLVEZ ROSASCO, Jos. Ob. cit., p. 22.

187
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

Sentencia N 7811-2005-AA/TC
El derecho a guardar el secreto profesional supone una obliga-cin
para el profesional (abogado, notario, mdico, periodista, etc.) de
mantener en reserva o confidencialidad las confesiones, hechos,
situaciones o cualquier noticia de la que haya tomado conocimiento, o
que se le haya confiado de modo directo en su condicin de
profesional o tcnico en determinada arte o cien-cia. Dicha obligacin
le impone que no divulgue ni participe a otros dichos secretos sin
consentimiento de la persona a quien le conciernan. El secreto
profesional es, as, una garanta para el ejercicio de determinada
profesin u oficio, de modo que ninguna autoridad o poder pblico, en
general, pueda obligar a entregar dicha informacin reservada para
usos propios de la profesin (STC N 0134-2003-HD/TC, fundamento
jurdico N 3).

Esta garanta resulta fundamental cuando la profesin u oficio guarda


estrecha relacin con el ejercicio de otras libertades p-blicas, como
es el caso de los periodistas respecto de la libertad de informacin y
expresin, o de los abogados con relacin al ejercicio del derecho de
defensa. En estos supuestos, se trata de preservar y garantizar el
ejercicio libre de las profesiones, de los periodistas, mdicos o
abogados con relacin a sus fuentes de informacin, sus pacientes y
patrocinados respectivamente, de modo que estos profesionales no
puedan ser objeto de ningn tipo de presin de parte de sus
empleadores o de las autoridades y funcionarios con relacin a hechos
u observaciones vinculadas al ejercicio de una determinada profesin
u oficio.

En ese sentido, dos son los mbitos de actuacin de la garanta-


derecho al secreto profesional que reconoce la Constitucin. En
cuanto derecho, reconoce al titular de tales secretos la exigencia de
que estos sean celosamente guardados por los profesionales a quienes
se les confa de modo directo, o que tuvieran acceso a informacin
confidencial en razn de su ejercicio profesional;

188
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

del mismo modo, el secreto profesional tambin protege a los propios


profesionales, quienes podrn hacerlo valer en cualquier situacin o
circunstancia en que los poderes pblicos o cualquier persona o
autoridad pretendan desconocerlo de cualquier forma, sea obligando a
confesar dichos secretos o poniendo en riesgo su preservacin en el
ejercicio de su profesin.

En cuanto a la garanta, el secreto profesional impone un deber


especial de parte del Estado a efectos de preservar su eficaz cum-
plimiento. Dichas acciones de parte del Estado deben concretarse en
una adecuada legislacin, as como en la promocin de una cultura de
respeto al ejercicio de las profesiones en general y, en especial, de
aquellas que tienen directa implicancia con la pro-mocin de los
derechos y libertades pblicas, como es el caso de la profesin del
periodismo y la promocin del derecho a la libre expresin e
informacin; la abogaca y el ejercicio del derecho de defensa; la
profesin mdica y la promocin de la salud, as como las profesiones
que inciden en la promocin de las liberta-des econmicas en el
marco del Estado Social y Democrtico de Derecho.

En cuanto al contenido de lo que debe considerarse secreto para los


fines de su proteccin, el Tribunal opina que aunque resulta difcil
determinarlo en abstracto, de modo general puede estable-cerse que,
se trata de toda noticia, informacin, situacin fctica o incluso
proyecciones o deducciones que puedan hacerse en base a la pericia o
conocimientos del profesional y que hayan sido ob-tenidas o
conocidas a consecuencia del ejercicio de una determi-nada profesin,
arte, ciencia o tcnica en general. Estn incluidas en la clusula de
proteccin y, por tanto, tambin les alcanza la obligacin de mantener
el secreto, no solo los profesionales a quienes se ha confiado
directamente, sino tambin sus colabora-dores, ayudantes, asistentes
e, incluso, el personal al servicio del profesional que tuviera acceso
directo a tales secretos.

189
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 307-3-2010
No se vulnera el derecho a la confidencialidad del contribuyente al
requerrsele, en el procedimiento de fiscalizacin, copia del an-verso y
reverso de los cheques cobrados por sus proveedores en los
respectivos bancos, pues la presentacin de dicho documento es un
requisito para sustentar el crdito fiscal, al amparo de lo sealado en
el inciso c) del numeral 2.3. del artculo 6 del Reglamento de la Ley
del IGV.

Cul es el contenido y alcance de los derechos de


orden legal?
Los derechos de orden legal son los listados en el artculo 92 del Cdigo
Tributario.

En materia de fiscalizacin tributaria, los derechos que resultan relevantes son


los siguientes:

Ser tratados con respeto y consideracin por el personal al servicio de


la Administracin Tributaria (literal a) del artculo 92 del Cdigo
Tributario).

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 9038-1-2004
La obligacin establecida en el inciso a) del artculo 92 del Cdigo
Tributario no solo involucra el buen trato que debe tener la Admi-
nistracin Tributaria en la relacin interpersonal con los contri-
buyentes sino tambin a travs de los documentos que ella expide,
ms an cuando la Norma IV del Ttulo Preliminar de la Ley de
Procedimiento Administrativo General dispone que conforme al
principio de conducta procedimental, la autoridad administrativa,

190
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

los administrados, sus representantes o sus abogados y, en general,


todos los partcipes del procedimiento, realizan sus respectivos ac-tos
procedimentales guiados por el respeto mutuo, la colaboracin y la
buena fe.

Resolucin N 6482-A-2004
Si bien los incisos a) y h) del artculo 92 del Cdigo Tributario
sealan que los deudores tributarios tienen derecho a ser tratados con
respeto y consideracin por el personal de la Administracin
Tributaria, as como a interponer queja por omisin o demora en
resolver los procedimientos tributarios o por cualquier otro in-
cumplimiento a las normas establecidas en el mismo Cdigo, la sola
afirmacin del contribuyente no acredita la vulneracin de los
derechos precitados.

Sustituir o rectificar sus declaraciones juradas, conforme a las


dis-posiciones sobre la materia (literal c) del artculo 92 del Cdigo
Tributario).

La presentacin de declaraciones juradas puede conllevar a: i) la de-


terminacin de una obligacin tributaria mayor o igual a la inicial-mente
declarada, en cuyo caso la rectificatoria surte efectos de ma-nera
inmediata con su presentacin; o, ii) la determinacin de una obligacin
tributaria menor a la inicialmente declarada, en cuyo caso surtir efectos
si dentro de un plazo de 45 das hbiles siguientes a su presentacin la
Administracin Tributaria no emitiera pronuncia-miento sobre la
veracidad y exactitud de los datos contenidos en ella.

En lo que respecta a la presentacin de declaraciones juradas rectifi-


catorias presentadas durante o de manera posterior a la realizacin de un
procedimiento de fiscalizacin parcial o definitivo por parte de la
Administracin Tributaria, debe tenerse en cuenta lo sealado en los
prrafos cuarto, quinto y sexto del numeral 2 del artculo 88 del Cdigo
Tributario, que reproducimos a continuacin:

La declaracin rectificatoria presentada con posterioridad a la


culminacin de un procedimiento de fiscalizacin parcial que

191
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

comprenda el tributo y periodo fiscalizado y que rectifique aspec-tos


que no hubieran sido revisados en dicha fiscalizacin, surtir efectos
desde la fecha de su presentacin siempre que determine igual o
mayor obligacin. En caso contrario, surtir efectos si den-tro de un
plazo de cuarenta y cinco (45) das hbiles siguientes a su
presentacin la Administracin Tributaria no emitiera pronun-
ciamiento sobre la veracidad y exactitud de los datos contenidos en
ella, sin perjuicio de la facultad de la Administracin Tributaria de
efectuar la verificacin o fiscalizacin posterior.

Cuando la declaracin rectificatoria a que se refiere el prrafo an-


terior surta efectos, la deuda tributaria determinada en el procedi-
miento de fiscalizacin parcial que se reduzca o elimine por efecto de
dicha declaracin no podr ser materia de un procedimiento de
cobranza coactiva, debiendo modificarse o dejarse sin efecto la
resolucin que la contiene en aplicacin de lo dispuesto en el nu-
meral 2 del artculo 108, lo cual no implicar el desconocimiento de
los reparos efectuados en la mencionada fiscalizacin parcial.

No surtir efectos aquella declaracin rectificatoria presentada con


posterioridad al plazo otorgado por la Administracin Tributaria
segn lo dispuesto en el artculo 75 o una vez culminado el proceso
de verificacin o fiscalizacin parcial o definitiva, por los aspectos de
los tributos y periodos o por los tributos y periodos, respectiva-mente
que hayan sido motivo de verificacin o fiscalizacin, salvo que la
declaracin rectificatoria determine una mayor obligacin.

En funcin a lo establecido por la norma transcrita, pueden darse las


siguientes situaciones:

Presentacin de una declaracin rectificatoria antes del venci-miento


del plazo establecido en el requerimiento emitido al ampa-ro del
artculo 75 del Cdigo Tributario, o antes de culminada la
fiscalizacin parcial o definitiva:

En estos casos, los efectos de las rectificatorias son los mismos que
se presentan en ausencia de un procedimiento de fiscalizacin y
que han sido detallados prrafos arriba.

192
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

Merece la pena destacar lo dispuesto en el quinto prrafo del numeral


2 del artculo 88 del Cdigo Tributario, en el sentido que, si por el
vencimiento del plazo de 45 das hbiles una rectifi-catoria que
reduce la obligacin tributaria llegara a surtir efectos en el marco de
un procedimiento de fiscalizacin parcial, la deu-da tributaria que se
determine mediante dicho procedimiento, y que se reduzca o elimine
por efecto de la referida declaracin, no podr ser materia de un
procedimiento de cobranza coactiva, debiendo modificarse o dejarse
sin efecto la resolucin que la contiene.

Claramente, la razn de ser de dicha norma es el reconocimiento de la


compensacin de la deuda tributaria declarada en exce-so y
reducida a su real magnitud mediante la rectificatoria, con la deuda
omitida determinada por la Administracin Tributaria mediante un
procedimiento de fiscalizacin. Aunque la norma se refiere
nicamente al supuesto de fiscalizaciones parciales, estima-mos que
nada impide que la misma consecuencia resulte aplicable tambin a
los procedimientos de fiscalizacin definitiva, por cuan-to el supuesto
de hecho es exactamente el mismo.

Presentacin de declaracin rectificatoria despus de culminada una


fiscalizacin parcial:

Si la rectificatoria modifica aspectos no revisados en el procedi-


miento de fiscalizacin parcial, sus efectos son los mismos que se
presentan en ausencia de un procedimiento de fiscalizacin.

Por el contrario, si la rectificatoria modifica los aspectos que han sido


motivo de fiscalizacin, la declaracin no surte efectos, salvo que
determine una obligacin mayor a la determinada por la Ad-
ministracin Tributaria.

Presentacin de declaracin rectificatoria vencido el plazo conce-dido


en el requerimiento emitido al amparo del artculo 75 del C-digo
Tributario, o culminado un procedimiento de fiscalizacin definitivo:

193
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

La rectificatoria no surte efectos, salvos que determine una mayor


obligacin a la determinada por la Administracin Tributaria.

Interponer reclamo, apelacin, demanda contencioso-


administrativa y cualquier otro medio impugnatorio establecido en
el presente C-digo (literal h) del artculo 92 del Cdigo Tributario).

Se trata del derecho de impugnar la determinacin de la obligacin


tributaria efectuada por la Administracin Tributaria al trmino de un
procedimiento de fiscalizacin, mediante las Resoluciones de De-
terminacin de Multa u rdenes de Pago(26)que se emitan.
Solicitar la no aplicacin de intereses y sanciones en los casos de duda razonable
o dualidad de criterio de acuerdo a lo previsto en el artculo
170 (literal g) del artculo 92 del Cdigo Tributario).

No es poco comn que la Administracin Tributaria modifique su cri-


terio en relacin al tratamiento tributario aplicable a una determina-da
operacin o que se promulguen normas tributarias cuyo contenido sea
ambiguo u oscuro.

Por tal razn, se ha previsto que cuando tales circunstancias hubieran


originado que los contribuyentes otorguen un tratamiento tributario
incorrecto a determinadas operaciones o situaciones, ello no origina-r la
aplicacin de sanciones e intereses(27).

Para reclamar una Orden de Pago es necesario que se pague la deuda materia de cobranza, salvo que la
cobranza de dicha deuda sea manifiestamente improcedente.
Sobre este tema, puede revisarse el trabajo de CALLER FERREYROS, Mara Eugenia. Las Causales
eximentes de sanciones e intereses moratorios que prev el Cdigo Tributario Peruano. En: Libro
Homenaje a Luis Hernndez Berenguel. Lima, Instituto Peruano de Derecho Tributario, 2010, pp. 545-587.

194
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 3104-3-2009
Los criterios contradictorios a que hace referencia el ar-tculo 170
del Cdigo Tributario, son aquellos puestos de manifiesto en
forma expresa por la Administracin Tribu-taria mediante un acto
formal y no aquellos que se pu-dieran inferir de su actividad
material de verificacin y/o fiscalizacin.

Para la inaplicacin de sanciones e intereses a que se refiere el


artculo 170 del Cdigo Tributario, se requiere que exista duda
razonable respecto de la interpretacin de la norma, es decir,
sobre su sentido y alcances, que conlleve a una inter-pretacin
equivocada de la misma, tal como ocurre cuando la norma es
imprecisa, ambigua u oscura.

Interponer queja por omisin o demora en resolver los procedimien-tos


tributarios o por cualquier otro incumplimiento a las normas es-
tablecidas en el presente Cdigo (literal h) del artculo 92 del Cdigo
Tributario).

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 6482-A-2004
Si bien los incisos a) y h) del artculo 92 del Cdigo Tributario
sealan que los deudores tributarios tienen derecho a ser tratados con
respeto y consideracin por el personal de la Administracin
Tributaria, as como a interponer queja por omisin o demora en
resolver los procedimientos tributarios o por cualquier otro in-
cumplimiento a las normas establecidas en el mismo Cdigo, la sola
afirmacin del contribuyente no acredita la vulneracin de los
derechos precitados.

195
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Resolucin N 6106-1-2002
Solo se puede interponer queja contra actos debidamente compro-
bados de la Administracin Tributaria, no contra posibles actua-ciones
de la misma.

La confidencialidad de la informacin proporcionada a la Adminis-


tracin Tributaria en los trminos sealados en el artculo 85
(literal j) del artculo 92 del Cdigo Tributario).

No proporcionar los documentos ya presentados y que se encuentran


en poder de la Administracin Tributaria (literal l) del artculo 92 del
Cdigo Tributario).

Este derecho es una extensin del reconocido en el numeral 1 del art-


culo 40 de la Ley N 27444, que prohbe a la Administracin solicitar o
requerir a los administrados documentacin que se encuentra en su poder.

Al respecto, conviene resaltar que este derecho no alcanza a la docu-


mentacin meramente exhibida por los contribuyentes a la Adminis-
tracin Tributaria, es necesario que dicha documentacin sea presen-tada
a los funcionarios de dicha entidad para que el ejercicio de este derecho
proceda.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

Sentencia N 327-2001-AA/TC
Segn el literal l) del artculo 92 del Cdigo Tributario, es un derecho
de los administrados el no tener que proporcionar co-pia de los
documentos ya presentados y que se encuentran en poder de la
Administracin Tributaria; en consecuencia, la Su-nat no puede
requerir los documentos que ya fueron presen-tados a consecuencia de
un procedimiento de fiscalizacin ya fenecido.

196
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 2990-2-2009
De acuerdo con el numeral 40.1.1 del artculo 40 de la Ley del Pro-
cedimiento Administrativo General, las entidades quedan prohibi-das
de solicitar a los administrados documentacin o informacin que la
entidad solicitante posea o deba poseer en virtud de algn trmite
realizado anteriormente por el administrado en cualquiera de sus
dependencias.

Resolucin N 2576-1-2007
La sola exhibicin de los documentos solicitados por la Ad-
ministracin Tributaria no ampara al administrado tributario,
respecto al derecho contenido en el inciso l) del artculo 92 del
Cdigo Tributario.

La incorporacin del administrado a un nuevo directorio de


contribuyentes, no importa la culminacin del procedimien-to de
verificacin, ni el desconocimiento de la informacin ya
presentada.

Contar con el asesoramiento particular que consideren


necesario, cuando se le requiera su comparecencia, as como
a que se le haga entrega de la copia del acta respectiva, luego
de finalizado el acto y a su sola solicitud verbal o escrita (literal m)
del artculo 92 del Cdigo Tributario).

Designar hasta dos (2) representantes durante el procedimiento


de fiscalizacin, con el fin de tener acceso a la informacin de
los ter-ceros independientes utilizados como comparables por la
Adminis-tracin Tributaria como consecuencia de la aplicacin de
las nor-mas de precios de transferencia (literal q) del artculo 92 del
Cdigo Tributario).

197
CAPTULO III
OBLIGACIONES DE LOS ADMINISTRADOS
OBJETIVOS DEL CAPTULO

Dar a conocer cules son las obligaciones formales


ysustanciales que son de cargo de los administrados y
cules son las consecuencias que se generan por su in-
cumplimiento, principalmente en lo relacionado a la
inscripcin en el Registro nico de Contribuyentes, lle-
vado de libros y/o registros contables, emisin y entrega
de comprobantes de pago, conservacin de documen-
tacin, exhibicin y entrega a la Administracin Tribu-
taria de la informacin que esta requiera.

Dar a conocer en qu consiste el deber de


colaboracinde los administrados y en qu se
diferencia de las obli-gaciones formales y sustanciales que
son de cargo de los administrados.

Dar a conocer cul es el alcance de los lmites cuanti-


tativo, cualitativo y temporal de los requerimientos de
informacin por parte de la Administracin Tributaria.
CAPTULO III
OBLIGACIONES DE LOS ADMINISTRADOS

ALCANCES Y FINALIDAD DE LOS DEBERES DE


COLABORACIN

BASE LEGAL
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N 133-
2013-EF.

Qu cargas adicionales al cumplimiento de la de-terminacin


y pago de la obligacin tributaria tie-ne el deudor
tributario?
Segn la definicin de Ataliba, el tributo es una obligacin jurdica pecunia-ria,
ex lege, que no constituye sancin por acto ilcito, cuyo sujeto activo es, en
principio, una persona pblica, y cuyo sujeto pasivo es alguien puesto en esa
situacin por voluntad de la ley.

Tomando la definicin citada anteriormente, la obligacin tributaria es aquella


obligacin patrimonial, establecida por ley, de dar con carcter de-finitivo una
suma de dinero al Estado.

Como puede observarse, la relacin jurdica obligatoria tiene un nico ob-jeto:


la prestacin de dar una suma de dinero al Estado; si esta se cumple, la
obligacin tributaria se extingue.

201
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

No obstante, con la finalidad de permitir el cumplimiento de la obligacin


tributaria en muchos estados se ha optado por imponer ciertas cargas al su-jeto
pasivo en el marco de la determinacin y cobro del tributo. En efecto, en la
mayora de los pases se opta por un esquema de autodeterminacin del
impuesto, lo que significa que es sujeto pasivo quien cuantificar la obli-gacin
tributaria; esta determinacin del tributo se hace efectiva a travs de la
declaracin tributaria.

En la declaracin tributaria deben diferenciarse dos elementos: el acto de de-


clarar y el contenido de la declaracin. El contenido de la declaracin es aque-
llo que da origen a la obligacin tributaria como prestacin de dar suma de
dinero, mientras que el acto de declarar se configura como una carga para el
sujeto pasivo las cuales no guardan vinculacin con la obligacin tributaria (1).
De lo expuesto precedentemente, puede observarse que si bien la obligacin
tributaria tiene un nico objeto, en el cumplimiento de la misma surge la
necesidad de que el deudor tributario o el administrado realice otro tipo de
prestaciones que si bien no guardan relacin con ella se configuran como
autnticos deberes y obligaciones que deben ser cumplidos en ltima ins-tancia
para asegurar el cumplimiento de la obligacin tributaria; como es el caso de la
presentacin de declaraciones.

Conforme explicaremos posteriormente, las cargas que posee el deudor tri-


butario son dos: obligaciones formales y deberes de colaboracin.

En qu consisten las obligaciones formales de cargo de los


administrados?
Las obligaciones formales o deberes instrumentales de los administrados son
consecuencia de la posicin de supremaca del Estado frente al par-ticular. En
efecto, el Estado en ejercicio de su poder de ius imperium tiene la facultad de
crear unilateralmente vnculos obligacionales a cargo de los particulares.

DURN ROJO, Luis Alberto. Los Deberes de Colaboracin Tributaria. Un enfoque Constitucional.
Vectigalia, pp. 15-30.

202
Obligaciones de los Administrados

Las obligaciones formales hayan su definicin en contraposicin a las obli-


gaciones sustantivas. Mientras que esta ltima posee un contenido patri-monial
que consiste en dar una suma de dinero al fisco, las obligaciones formales son
actividades complementarias que deben realizar los agentes econmicos a favor
del Estado con la finalidad de permitir el cumplimiento de la obligacin
principal. Por ejemplo: la obligacin sustantiva es efectuar el pago del
impuesto, mientras que la obligacin formal es presentar la de-claracin jurada
o emitir los comprobantes de pago.

Si bien las obligaciones formales se consideran como obligaciones distintas a la


obligacin tributaria al no poseer contenido patrimonial (no existe un
incremento del patrimonio del fisco en detrimento del patrimonio del
particular), la caracterstica de este tipo de obligaciones es que estas tienen
como finalidad asegurar el cumplimiento de las primeras.

Qu consecuencia genera el incumplimiento de las


obligaciones formales?
A diferencia de lo que ocurre en el incumplimiento de obligaciones sustan-
ciales en las que se genera el devengamiento de intereses moratorios por el
periodo de omisin, en las obligaciones formales nos encontramos frente a
obligaciones de carcter administrativo cuyo incumplimiento genera la
imposicin de una sancin administrativa, que se materializa en una multa.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 0877-3-2001
Que el cumplimiento de las obligaciones formales, como la pre-
sentacin de las declaraciones juradas, es independiente del cum-
plimiento de las obligaciones tributarias sustanciales, las cuales se
encuentran referidas al pago del tributo; por lo que el incumpli-miento
de cada una de estas obligaciones, acarrea una consecuen-cia tambin
distinta; en el caso de las obligaciones formales, la imposicin de una
multa.

203
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

#APLICACIN PRCTICA
Multas por incumplimiento de obligaciones formales

La empresa Buena Limpieza S.A., present la declaracin jurada men-


sual del Impuesto a la Renta del periodo de enero de 2012 determi-nando
S/. 0.00 como impuesto a pagar.

Posteriormente, en julio de 2012, la empresa se percat que haba


cometido un error en la mencionada declaracin y por ende proce-di a
rectificar la declaracin de enero, determinando un Impuesto a la Renta
de S/. 20,000, el cual procedi a pagar con sus respectivos intereses
moratorios al momento de presentar la declaracin jurada rectificatoria.

En agosto, la Sunat notific la Resolucin de Multa N 001-003-0934824


mediante la cual sancion a la empresa Buena Limpieza S.A. por la
comisin de la infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo 178 del
Cdigo Tributario por un importe de S/. 10,000, ms los in-tereses
correspondientes.

La empresa Buena Limpieza S.A. impugn dicha resolucin argu-


mentando que el objetivo de las infracciones tributarias radica en
desincentivar el incumplimiento del pago de tributos, por lo que
considera que en tanto la empresa regulariz dicha omisin por vo-luntad
propia no se configur la infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo
178.

Considerando lo anterior, la empresa Buena Limpieza S.A. consulta si


result correcta la emisin de la Resolucin de Multa.

Respuesta

El numeral 1 del artculo 178 del Cdigo Tributario contempla como


conducta infractora el hecho de declarar cifras o datos falsos que in-
fluyan en la determinacin de la obligacin tributaria.

204
Obligaciones de los Administrados

De la tipificacin de la referida infraccin se evidencia que existe la


obligacin formal por parte de los administrados de presentar la de-
claracin tributaria con informacin veraz, obligacin que resulta ser
distinta a la obligacin de cumplir con el pago de los tributos.

As, la rectificacin de una declaracin jurada determinativa de deuda


tributaria, mediante la cual el contribuyente declara una mayor deu-da,
configura la comisin de la infraccin tipificada en el numeral 1 del
artculo 178 del Cdigo Tributario; no siendo relevante para el anlisis de
la infraccin el hecho que la empresa haya cumplido con el pago de los
tributos. En todo caso, la subsanacin voluntaria de la omisin podra
implicar nicamente la gradualidad de la sancin que resulta aplicable
por la comisin de la infraccin.

051 Qu es el deber de colaboracin?

El deber de colaboracin es el deber que alcanza al resto de la poblacin que,


en su calidad de ciudadano, tiene la obligacin de facilitar la recau-dacin del
Estado, deber que puede manifestarse en diversas prestaciones que no
necesariamente guardan una relacin directa con el nacimiento de la obligacin
tributaria.

As, no es suficiente la exigencia de una mera obligacin sustantiva al pago, y


otras obligaciones sucedneas (tales como obligaciones de declaracin o
autoliquidacin de tributos, de informacin en la fiscalizacin, la respon-
sabilidad solidaria de terceros vinculados al contribuyente por algn nexo
econmico o jurdico) sino que resulta necesaria la incorporacin de debe-res
adicionales para colaborar con la Administracin en la lucha contra la
informalidad y la evasin fiscal.

Sobre el particular el Tribunal Constitucional en la Sentencia N06626-2006-


AA indica lo siguiente:

(), siendo la funcin principal del tributo la recaudadora enten-dida


no como fin en s mismo, sino antes bien como medio para fi-nanciar
necesidades sociales, pueda admitirse que en circunstan-cias
excepcionales y justificadas para el logro de otras finalidades

205
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

constitucionales, esta figura sea utilizada con un fin extrafiscal o aje-no a


la mera recaudacin, cuestin que, indiscutiblemente, no debe ser bice
para quedar exenta de la observancia de los principios cons-titucionales
que rigen la potestad tributaria.

Y es que la bsqueda de una sociedad ms equitativa, propia del Es-tado


Social y Democrtico de Derecho, se logra justamente a travs de
diversos mecanismos, entre los cuales la tributacin juega un rol
preponderante y esencial, pues mediante ella cada ciudadano, respon-
diendo a su capacidad contributiva, aporta parte de su riqueza para su
redistribucin en mejores servicios y cobertura de necesidades estata-les.
De ah que, quienes ostentan la potestad tributaria, no solo deban
exhortar al ciudadano a contribuir con el sostenimiento de los gastos
pblicos, sin distincin ni privilegios; sino, al mismo tiempo, deban
fiscalizar, combatir y sancionar las prcticas de evasin tributaria, cu-yos
efectos nocivos para el fisco se tornan contraproducentes en igual medida
para todos los ciudadanos del Estado Peruano.

Asimismo, el Tribunal Constitucional espaol en la Sentencia N 110/1984


considera que:

() parece intil recordar que en el mundo actual la amplitud y la


complejidad de las funciones que asume el Estado hace que los gastos
pblicos sean tan cuantiosos que el deber de una aportacin equita-tiva
para su sostenimiento resulta especialmente apremiante. De otra forma se
producira una distribucin injusta en la carga fiscal, ya que lo que unos
no paguen debiendo pagar, lo tendrn que pagar otros con ms espritu
cvico o con menos posibilidades de defraudar. De ah la necesidad de
una actividad inspectora especialmente vigilante y eficaz aunque pueda
resultar a veces incmoda y molesta.

De ah tambin la imposicin del deber jurdico de colaborar con la


Administracin en este aspecto fundamental del bien pblico, deber que
recae no solo sobre los contribuyentes directamente afectados, sino
que tambin puede extenderse, como hace la LRF, a quienes pue-dan
prestar una ayuda relevante en esa tarea de alcanzar la equidad fiscal,
como son los Bancos y dems Entidades de crdito.

206
Obligaciones de los Administrados

Cul es la diferencia entre obligaciones formales y deberes de


colaboracin?
La relacin entre las obligaciones formales y los deberes de colaboracin es de
gnero especie.

Tal como lo hemos sealado, las obligaciones formales son una manera de
coadyuvar al cumplimiento de la obligacin tributaria, esto es, son obliga-
ciones distintas pero destinadas a permitir el cumplimiento del objeto de la
obligacin tributaria (entregar una suma de dinero al Estado). De ah que, la
persona que se encuentra obligada a cumplir con las obligaciones formales
posee una relacin directa o indirecta con el cumplimiento de la obligacin
tributaria.

En efecto, las obligaciones formales no solo alcanzan a los contribuyentes y


responsables solidarios (relacin directa con la obligacin tributaria), sino que
tambin alcanzan a las personas naturales o jurdicas que por alguna si-tuacin
especial tienen informacin sobre el cumplimiento de obligaciones tributarias o
la realizacin de hechos imponibles.

En cambio, los deberes de colaboracin se sitan como una premisa que obliga
a todos los administrados, posean o no alguna relacin con la obliga-cin
tributaria. De ah que, puede exigirse el cumplimiento de obligaciones
adicionales a personas que no tienen ninguna relacin directa o indirecta con el
cumplimiento de las obligaciones tributarias.

Ejemplo de lo anterior lo constituye el sistema de detracciones del IGV. Al


respecto, el Tribunal Constitucional en la Sentencia N 03769-2010-PA/TC se
ha manifestado sobre la constitucionalidad del rgimen de detracciones
sealando lo siguiente:

() el deber de contribuir al sostenimiento de los gastos pblicos no


est vinculado nicamente al deber de pagar los tributos sino tam-bin a
los deberes de colaboracin con la Administracin Tributaria, orientados
a conseguir la participacin igualitaria en el soporte de las cargas
pblicas ya sea directa o indirectamente, como en el presente caso.

207
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

()

Sobre el particular, es conveniente mencionar que aunque con el siste-ma


de detracciones no se aseguran los fines recaudatorios definitivos, al
existir el mecanismo de libre disposicin, la parte ms importante de los
fondos que ingresan a las cuentas es efectivamente empleada para pagar
obligaciones tributarias, y es en este punto que el sistema revela sus
principales ventajas: a) su sistema de control (sea mediante garitas,
controles en carreteras o controles contables) obliga a rela-cionar cada
operacin detectada con un depsito especfico y ello dificulta la evasin
y, b) complementariamente, permite que se genere un fondo proporcional
al importe de las operaciones realizadas y eso facilita que las operaciones
detectadas finalmente se traduzcan en el cumplimiento efectivo del pago
de las obligaciones tributarias que estas generaron.

Como puede observarse, es el propio Tribunal Constitucional el que con-cluye


que el rgimen de detracciones del IGV, a pesar que no constituye un rgimen
para garantizar el pago definitivo del impuesto, es vlido puesto que se justifica
en el deber de colaboracin.

Por lo expuesto, podemos concluir que el deber de colaboracin son todas


aquellas obligaciones que posee el ciudadano y que contribuye a lograr la
equidad fiscal representada en una justa distribucin de las cargas tributa-rias,
deberes que incluyen a las obligaciones formales como a otras cargas
adicionales.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

Sentencia recada en elExpediente N 2-2006-PI/TC


La tributacin en los parmetros del Estado Social y Democrtico de
Derecho tiene como fundamento el principio de Solidaridad, que
flexibiliza y ajusta el rgimen impositivo a las necesidades sociales,
como presupuesto de accin del Estado para lograr sus fines. En ese
marco, se debe entender que el deber de contribuir al sostenimiento de
los gastos pblicos no se agota en el deber de

208
Obligaciones de los Administrados

pagar tributos, sino que incluye, adems, deberes de colaboracin con


la Administracin Tributaria, los mismos que se encuentran
orientados a conseguir una participacin igualitaria en el soporte de
las cargas pblicas.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resoluciones Ns. 4920-2-2007, 5214-4-2002 y 1010-2-2000


En mrito de la facultad de fiscalizacin, la Administracin Tribu-
taria tiene por finalidad comprobar el cumplimiento de las obliga-
ciones tributarias, as como la procedencia de beneficios; situacin
que presupone la existencia del deber de los deudores y terceros, de
realizar las prestaciones establecidas legalmente para hacer posible
esa comprobacin.

Nuestra legislacin regula el deber de colaboracin de los


administrados?
Segn lo indicado anteriormente, se tiene que cada pas puede desarrollar los
deberes de los administrados bajo dos tipos de esquemas:

Esquema basado principalmente en el deber de pagar tributos: en el que la


obligacin de cumplir deberes formales o prestaciones acceso-rias se
encuentran vinculados al deber de pagar tributos.

Esquema basado en el deber de colaboracin: este esquema permitira un


diseo por el cual los ciudadanos (i) coadyuven a la fiscalizacin
tributaria, (ii) brinden informacin tributaria sobre terceros, y, (iii)
coadyuven al proceso de recaudacin tributaria(2).
Si bien, como lo hemos sealado anteriormente, el Tribunal Constitucional
demuestra una clara tendencia por incluirnos dentro del segundo esquema,

dem.

209
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

a nivel de nuestra legislacin nacional, nos encontramos con una clara


limitacin.

En efecto, el Cdigo Tributario, que en su artculo 87 enumera los deberes de


los administrados, se limita a enumerar obligaciones que tienen como finalidad
facilitar las labores de control de la Administracin Tributaria.

Sobre el particular, Durn comenta:

El Cdigo Tributario peruano dedica especial atencin a la obliga-cin


Tributaria, quedando ms desdibujados en cuanto a su natura-leza las
relaciones con aquella, otro tipo de obligaciones y deberes al punto que la
norma no reconoce la figura de los deberes tributarios como tal, sino que
los considera como obligaciones accesorias a la obligacin tributaria,
cuando se establecen a cargo del sujeto pasivo (deudor tributario) o,
como conductas especficamente derivadas de un deber general, cuando
se establecen a cargo de terceros(3).
As, se tiene que las obligaciones contenidas en el artculo 87 del Cdigo
Tributario recogen las obligaciones formales como prestaciones accesorias a la
obligacin tributaria, puesto que solo alcanzan a los contribuyentes y
responsables solidarios, quienes guardan una relacin directa con la obliga-cin
tributaria, y a las personas naturales o jurdicas que por alguna situa-cin
especial puede tener informacin sobre el cumplimiento de obligacio-nes
tributarias o la realizacin de hechos imponibles.

No obstante, consideramos que existe una tendencia paulatina de in-corporar


legalmente obligaciones que deriven directamente del deber de colaboracin.

As, por ejemplo, el Decreto Legislativo N 1121, publicado el 18 de julio de


2012, agreg un ltimo prrafo al numeral 5 del artculo 87, estableciendo que
los sujetos exonerados o inafectos debern presentar declaraciones in-
formativas en la forma, plazo y condiciones que establezca la Sunat.

dem.

210
Obligaciones de los Administrados

Si bien existi un sector que critic la incorporacin de la obligacin de


presentar declaraciones informativas a cargo de los sujetos inafectos del
impuesto, puesto que segn ellos, es incorrecto que se le exija a los sujetos
inafectos el cumplimiento de obligaciones formales en la medida que no han
incurrido en el hecho imponible; esta crtica parte su anlisis en con-siderar que
el Cdigo Tributario se encuentra en el esquema en virtud del cual existe un
deber de pagar los tributos y obligaciones formales y acceso-rias a ellos; en
dicho esquema resultara evidentemente improcedente que los sujetos inafectos
del impuesto posean obligaciones formales.

Al contrario del referido sector, somos de la opinin que el cambio normati-vo


resulta ser un primer paso para modificar el esquema legal previsto en el
Cdigo Tributario, de tal forma que no se regulen nicamente obligaciones
formales, sino que tambin se incluyan obligaciones derivadas del deber de
contribuir; como sucede en el caso de los contribuyentes inafectos del
impuesto.

LOS DEBERES DE LOS ADMINISTRADOS CONTENIDOS


EN EL ARTCULO 87 DEL CDIGO TRIBUTARIO

BASE LEGAL
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N 133-
2013-EF.
Ley del Registro nico de Contribuyentes, aprobado por Decreto Legislativo N 943.

Disposiciones Reglamentarias de la Ley del Registro nico de Contribuyentes, apro-bado


por Resolucin de Superintendencia N 210-2004/SUNAT y modificatorias.
Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por Resolucin de Superintenden-cia N
007-99/SUNAT y modificatorias.

Cul es el alcance del artculo 87 del Cdigo Tri-


butario?
El artculo 87 del Cdigo Tributario establece que los administrados estn
obligados a facilitar las labores de fiscalizacin y determinacin que realice la
Administracin Tributaria.

211
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Sobre la base de lo anterior, el citado artculo 87 establece las siguientes


obligaciones de cargo de los administrados:
Numeral 1: La obligacin de inscribirse en los registros de la
Administracin.
Numeral 2: La obligacin de acreditar la inscripcin en los registros cuando
la Administracin Tributaria lo requiera.
Numeral 3: La obligacin de emitir, entregar y portar comprobantes de
pago.
Numeral 4: La obligacin de llevar libros y registros contables segn las
normas reglamentarias.
Numeral 5: La obligacin de entregar o exhibir documentacin vinculada a
asuntos tributarios en las oficinas de la Administracin cuando esta la
requiera.
Numeral 6: La obligacin de proporcionar a la Administracin Tribu-taria
la informacin que esta requiera, o la que ordene la normativa tributaria,
sobre las actividades del deudor tributario o de terceros con los que
guarde relacin, en la forma y plazo establecidos.
Numeral 7: La obligacin de conservar y mantener la documentacin
soporte de obligaciones tributarias.
Numeral 8: La obligacin de mantener en condiciones de operacin los
soportes magnticos y otros medios de almacenamiento que con-tengan
datos de la materia imponible por el plazo de prescripcin.
Numeral 9: La obligacin de comparecer ante la Administracin Tributaria.
Numeral 10: En caso de tener la calidad de remitente, la obligacin de
entregar el Comprobante de Pago o Gua de Remisin correspondien-te
de acuerdo al Reglamento de Comprobantes de Pago.
Numeral 11: La obligacin de sustentar la posesin de bienes me-diante
Comprobantes de Pago, a requerimiento de la Administracin Tributaria.

212
Obligaciones de los Administrados

Numeral 12: La obligacin de guardar absoluta reserva de la infor-macin a


que se haya tenido acceso, relacionada a terceros indepen-dientes,
utilizados como comparables por la Administracin Tributa-ria, como
consecuencia de la aplicacin de las normas de precios de transferencia.

Numeral 13: La obligacin de permitir la instalacin de sistemas in-


formticos u otros medios utilizados para el control tributario pro-
porcionados por Sunat.

Numeral 14: La obligacin de comunicar a la Sunat si tienen en su poder


bienes, valores y fondos, depsitos, custodia y otros, as como los
derechos de crdito cuyos titulares sean aquellos deudores en co-branza
coactiva que la Sunat les indique.

Como puede observarse el artculo 87 consagra una lista de obligaciones de


hacer, no hacer y tolerar de los administrados.

Ntese que el mencionado artculo seala que los sujetos pasivos de dichas
obligaciones son los administrados y no nicamente el deudor tributario o el
responsable solidario.

De lo anterior, resulta claro que las obligaciones contenidas en el artculo 87 no


solo alcanzan a los contribuyentes y responsables solidarios quienes guardan
relacin directa con la obligacin tributaria, sino que tambin in-cluye a
cualquier persona natural o jurdica que por alguna situacin espe-cial puede
tener informacin sobre el cumplimiento de obligaciones tribu-tarias o la
realizacin de hechos imponibles.

Debemos resaltar que si bien, como lo sealamos anteriormente, estamos en un


proceso de cambio para incluir nuevas obligaciones que se sustenten en el
deber de contribuir de los administrados, estas obligaciones deben in-
corporarse expresamente en la ley. De ah que, si no existe una norma que
establezca alguna obligacin adicional a las contenidas en el artculo 87 del
Cdigo Tributario, esta no ser exigible para el administrado.

213
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 00293-5-2003
() el ejercicio de la funcin fiscalizadora incluye la inspeccin,
investigacin y el control del cumplimiento de obligaciones tri-
butarias, incluso de aquellos sujetos que gocen de inafectacin,
exoneracin o beneficios tributarios, disponiendo que para tales
efectos la administracin est facultada para, entre otros aspectos,
exigirle a los deudores tributarios la exhibicin de sus libros y re-
gistros contables y documentacin sustentatoria () y requerirle a
terceros informaciones y exhibicin de libros, registros, documen-tos,
etc., relacionada con hechos que determinen tributacin (), no
pudiendo ninguna persona o entidad, pblica o privada, negar-se a
suministrar a la Administracin Tributaria la informacin que esta
solicite para determinar la situacin econmica o financiera de los
deudores tributario.
Precisamente (), de acuerdo a lo previsto por el numeral 5 del
artculo 87 del Cdigo Tributario, la quejosa estaba en la obliga-cin
de facilitar las labores de fiscalizacin y determinacin que realice la
Administracin Tributaria, presentando o exhibiendo en las oficinas
fiscales o ante los funcionarios autorizados, las decla-raciones,
informes, libros de actas, registros y libros contables y dems
documentos relacionados con hechos generadores de obli-gaciones
tributarias, en la forma, plazo y condiciones que le fueran requeridos,
as como formular las aclaraciones que le fueran soli-citadas. Cabe
indicar que inclusive si la quejosa no tuviese la con-dicin de deudora
tributaria, la Administracin estara facultada a requerirle la
presentacin de informes y la exhibicin de diversa
documentacin (...).

Quines estn obligados a inscribirse en los regis-tros de la


Administracin Tributaria?
El Registro nico de Contribuyentes (RUC) es el registro a cargo de la Su-nat a
travs del cual se implementa un sistema nico de identificacin que tiene
como finalidad la optimizacin de los procedimientos administrativos (como
los tributarios).

214
Obligaciones de los Administrados

Segn el Decreto Legislativo N 943 y la Resolucin de Superintendencia N


210 -2004/SUNAT deben inscribirse en el RUC a cargo de la Sunat, to-das las
personas naturales o jurdicas, sucesiones indivisas, sociedades de hecho u
otros entes colectivos, nacionales o extranjeros, domiciliados o no en el pas,
que se encuentren en alguno de los siguientes supuestos:

Sean contribuyentes y/o responsables de tributos administrados por la


Sunat, conforme a las leyes vigentes.

Que sin tener la condicin de contribuyentes y/o responsables de tri-butos


administrados por la Sunat, tengan derecho a la devolucin de impuestos
a cargo de esta entidad.

Que se acojan a los Regmenes Aduaneros o a los Destinos Aduaneros


Especiales o de Excepcin previstos en la Ley General de Aduanas.

Que por los actos u operaciones que realicen, la Sunat considere ne-cesaria
su incorporacin al registro.

Debe resaltarse que la inscripcin en el RUC es consecuencia del cum-


plimiento de una obligacin formal y por tanto la inscripcin por s sola no
genera el nacimiento de la obligacin tributaria ni la calidad de contribuyente.

En efecto, en la Resolucin del Tribunal Fiscal N 10687-3-2008, se seala que


la inscripcin en los registros de la Sunat as como la comu-nicacin de inicio
de operaciones no implica que una persona adquiera la calidad de
contribuyente, pues para eso debe analizarse, en cada caso concreto, si se
cumplieron con los presupuestos legales para adquirir tal condicin.

Quines no estn obligados a inscribirse en los re-gistros de la


Administracin Tributaria?
No estn obligados a inscribirse, entre otros, los siguientes sujetos:

Las personas naturales que perciban exclusivamente rentas considera-das


de quinta categora segn las normas del Impuesto a la Renta.

215
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Las personas naturales, sociedades conyugales y sucesiones indivisas que


perciban exclusivamente intereses provenientes de depsitos efec-tuados
en las Instituciones del Sistema Financiero Nacional autoriza-das por la
Superintendencia de Banca y Seguros.
Las personas naturales que perciban exclusivamente, o en forma con-junta,
los ingresos sealados en los incisos precedentes.
Las personas naturales, sociedades conyugales y sucesiones indivisas que
sean sujetos del Impuesto a las Transacciones Financieras, Im-puesto de
Solidaridad en favor de la Niez Desamparada y el Impues-to
Extraordinario para la Promocin y Desarrollo Turstico Nacional.
Las personas naturales, sucesiones indivisas y sociedades conyugales que
ejerzan la opcin sobre atribucin de rentas prevista en el artculo 16 de
la Ley del Impuesto a la Renta, que empleen a trabajadores del hogar o
que eventualmente contraten trabajadores de construccin ci-vil para la
construccin o refaccin de edificaciones, no relacionadas con su
actividad comercial.
Los no domiciliados cuyas rentas estn sujetas a retencin en la fuente.
Tambin los no domiciliados a los cuales no se les ha efectuado la reten-
cin por cuanto el pagador de la renta es una entidad no domiciliada.
Las personas naturales que realicen en forma ocasional importaciones o
exportaciones de mercancas, cuyo valor FOB por operacin no exce-da
de mil dlares americanos (US $ 1,000.00) y siempre que registren hasta
tres (3) importaciones o exportaciones anuales como mximo.
Las personas naturales que por nica vez, en un ao calendario, im-porten o
exporten mercancas, cuyo valor FOB exceda los mil dlares americanos
(US $ 1,000.00) y siempre que no supere los tres mil d-lares americanos
(US $ 3,000.00).
Las personas naturales que realicen el trfico fronterizo limitado a las zonas
de intercambio de mercancas destinadas al uso y consumo domstico
entre poblaciones fronterizas, en mrito a los Reglamentos y Convenios
Internacionales vigentes, hasta por el monto o cantidad establecidos en
los mismos.

216
Obligaciones de los Administrados

Los sujetos que efecten o reciban envos o paquetes postales de uso


personal y exclusivo del destinatario, transportados por el servicio postal
o los concesionarios postales o de mensajera internacional.
Los sujetos que efecten el ingreso o salida temporal y permanencia de
vehculos para turismo.
Los miembros acreditados del servicio diplomtico nacional o extran-jero,
as como los funcionarios de organismos internacionales que en ejercicio
de sus derechos establecidos en las disposiciones legales, destinen sus
vehculos y menaje de casa a regmenes, operaciones o destinos
aduaneros especiales, con o sin resolucin liberatoria.
Los discapacitados por la importacin de prtesis y hasta un vehculo
exonerado, de acuerdo a lo dispuesto en la Ley General de la persona con
discapacidad.
Las personas naturales que efecten el ingreso o salida del equipaje y
menaje de casa, as como las operaciones temporales reguladas en el
Reglamento de Equipaje y Menaje de Casa.
Las personas naturales no residentes en el pas que efecten el reem-
barque de mercancas arribadas con su equipaje.
Las personas extranjeras no domiciliadas en el pas y que destinen sus
mercancas al rgimen de Trnsito regulado por el Texto nico Ordenado
de la Ley General de Aduanas.

Asimismo, no es de aplicacin la exigencia de la inscripcin en el RUC y se


rigen por sus propias normas: el ingreso, permanencia y salida de los mues-
trarios para exposiciones o ferias internacionales.

~~ OPININ DE LA SUNAT

Carta N 120-2010-SUNAT/2B0000
Se consulta, qu cdigo CIIU debe consignarse en el Formula-do
2119 cuando se solicita la inscripcin en el Registro nico de
Contribuyentes de un contribuyente que es subcontratado por una

217
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

empresa principal que le encomienda sus procesos en su totalidad o en


parte, en virtud de un acuerdo contractual suscrito entre ellos a
cambio de una retribucin econmica.

La Sunat opina lo siguiente:

EL cdigo CIIU a consignarse de manera obligatoria, cuando se


solicita la inscripcin en el RUC, correspondiente a la actividad
econmica principal del sujeto que solicita su inscripcin en el Re-
gistro, es el cdigo CIIU de la actividad que le reporta mayores in-
gresos al contribuyente, sin importar si dicha actividad se efecta en
virtud de algn contrato de tercerizacin o no.

Informe N 040-2010-SUNAT/2B0000
Se formulan las siguientes consultas relacionadas con la inscrip-cin
en el Registro nico de Contribuyentes (RUC):

Estn obligadas a inscribirse en el RUC las sucursales de em-presas


extranjeras constituidas en el Per?

Se encuentra prevista la inscripcin en el RUC de las personas


jurdicas extranjeras, que no han constituido sucursal ni esta-
blecimiento permanente u oficina de representacin en el Per?

Las sucesiones indivisas y las sociedades conyugales que reali-cen


actividades econmicas deben inscribirse en el RUC?

La Sunat opina lo siguiente:

Las sucursales en el Per de una sociedad extranjera, as como el


establecimiento permanente u oficina de representacin de la mis-
ma, se encuentran obligados a inscribirse en el RUC en la medida
que adquieran la condicin de contribuyentes y/o responsables de
tributos administrados o recaudados por la Sunat.

No se encuentra prevista la inscripcin en el RUC de la socie-dad


extranjera como tal, que no cuente con sucursal, estableci-miento
permanente u oficina de representacin en el pas.

218
Obligaciones de los Administrados

Las sociedades conyugales y sucesiones indivisas que realicen


actividades econmicas estn obligadas a inscribirse en el RUC.

Informe N 001-2009-SUNAT/2B0000
Se consulta si las personas que prestan servicios bajo la modalidad de
contrato administrativo de servicios (CAS) regulada por el De-creto
Legislativo N 1057, debern inscribirse en el Registro nico de
Contribuyentes (RUC).

La Sunat opina lo siguiente:

Las personas que prestan servicios bajo la modalidad de CAS se en-


cuentran obligadas a inscribirse en el RUC.

Informe N 209-2007-SUNAT/2B0000
Se consulta si los internos de los diferentes establecimientos peni-
tenciarios del pas pueden solicitar su inscripcin en el Registro nico
de Contribuyente (RUC).

La Sunat opina lo siguiente:


Los internos de los diferentes establecimientos penitenciarios del pas
pueden solicitar su inscripcin en el RUC, en la medida que se
encuentren en cualquiera de los supuestos contemplados en el artculo
2 de la Ley del RUC y su Reglamento.
No obstante, en caso de tratarse de una persona relativamente inca-paz
para ejercer sus derechos civiles como consecuencia de una pena que
lleva anexa la interdiccin civil, la inscripcin en el RUC deber
efectuarse a travs de su representante, de acuerdo con lo previsto en
el numeral 1 del artculo 16 del TUO del Cdigo Tributario.

Informe N 258-2006-SUNAT/2B0000
Se formulan las siguientes consultas:

Existen facultades suficientes en la normativa jurdica peruana para


que la Administracin Tributaria inscriba a una sucesin

219
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

indivisa de oficio y as permitir otros actos, por ejemplo, la


apertura de alguna fiscalizacin a nombre de esta?

En el caso que las normas jurdicas tributarias permitan ins-cribir una


sucesin indivisa de oficio, puede considerarse en esta
inscripcin como representantes legales a la totalidad de herederos
(cnyuge e hijos) o a aquella persona que realiz cualquier acto de
representacin, como por ejemplo, durante alguna fiscalizacin al
contribuyente fallecido?

La Sunat opina lo siguiente:

Si la sucesin indivisa no hubiera cumplido con inscribir dicha


sucesin en el RUC, la Sunat est facultada a realizar la inscrip-
cin de oficio.

La Sunat puede inscribir en el RUC como representantes de una


sucesin indivisa a sus integrantes, al administrador o al
representante legal o designado, de ser el caso.

Informe N 176-2006-SUNAT/2B0000
Se formulan las siguientes consultas:

Si para la venta de terrenos o inmuebles es necesario obtener un


Registro nico de Contribuyentes (RUC) especficamente para
dicho rubro.

Qu infraccin estara cometiendo una razn social que rea-lice la


venta de terrenos o inmuebles, utilizando un nmero de RUC que
corresponde a otro rubro o simplemente este RUC no exista?

Es legal que una razn social que se dedica a la venta de terre-nos e


inmuebles entregue Boletas de Venta o Recibos con un RUC que
corresponde a otro rubro, bajo el pretexto de que es-tos
documentos son provisionales y que posteriormente sern
canjeados?

220
Obligaciones de los Administrados

La Sunat opina lo siguiente:

Una empresa no necesita obtener un nmero de RUC diferente por


cada una de las actividades que realiza.

En el caso que una empresa al momento de su inscripcin en el RUC


haya registrado como actividad econmica principal o secundaria
una distinta a la venta de terrenos e inmuebles y, posteriormente,
cambie su giro a esta ltima actividad sin haber comunicado tal
modificacin dentro del plazo de 5 das hbiles, la empresa
incurrir en la infraccin tipificada en el numeral 5 del artculo
173 del TUO del Cdigo Tributario.

Si una empresa comunica al momento de su inscripcin en el RUC


una actividad econmica principal que no es conforme con la
realidad, habra incurrido en la infraccin tipificada en el numeral
2 del artculo 173 del TUO del Cdigo Tributario.

En el supuesto que una empresa realice ventas de terrenos e


inmuebles sin haberse inscrito en el RUC, la misma incurrir en la
infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo 173 del TUO del
Cdigo Tributario.

De acuerdo con el Reglamento de Comprobantes de Pago no existe la


posibilidad de entregar comprobantes de pago pro-visionales,
habiendo establecido este Reglamento la oportuni-dad en la que se
deben entregar los comprobantes de pago.

Son vlidos los comprobantes de pago emitidos que sustentan la


venta de terrenos e inmuebles en los cuales se hubiera consig-
nado el nmero de RUC del contribuyente; ms an cuando el
Reglamento de Comprobantes de Pago no exige como requisi-to
de validez de los mismos que se consigne de manera expresa las
actividades a las que se dedica la empresa.

Oficio N 50-2005-SUNAT/2B0000
Se consulta si es vlida la presentacin de una copia del RUC que
seale una actividad que no corresponda a la realizada, y si las

221
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

personas naturales y jurdicas tienen la obligacin de registrar ne-


cesariamente cada una de sus actividades en la Sunat.
La Sunat opina lo siguiente:
Los contribuyentes y/o responsables de tributos administrados y/o
recaudados por la Sunat, as como las personas jurdicas y otras en-
tidades comprendidas en los incisos b) al d) del artculo 2 de la Re-
solucin de Superintendencia N 210-2004/SUNAT estn obligados a
comunicar, al momento de su inscripcin en el RUC, la actividad
econmica por la que obtienen mayores ingresos (actividad econ-
mica principal); no existiendo norma alguna que, para efectos del
RUC, obligue a los sujetos que deben inscribirse en este a comunicar,
adems, todas las actividades econmicas adicionales que realizan.
El hecho que un sujeto comunique al momento de su inscripcin en el
RUC una actividad econmica principal que no es confor-me con la
realidad y/o no haya cumplido con comunicar a la Su-nat cualquier
modificacin de la informacin proporcionada para efectos de dicho
Registro (entre otros, la informacin relativa a su actividad
econmica), no invalidan tal inscripcin ni la validez del nmero de
RUC otorgado por la Administracin Tributaria, sin perjuicio de la
aplicacin de sanciones que correspondan conforme a lo establecido
en el TUO del Cdigo Tributario.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 8103-4-2009
La obligacin de inscribirse en el RUC est prevista en la Ley N
25734, de manera que no resulta razonable esgrimir su des-
conocimiento como causal de exoneracin respecto del cumpli-miento
de dicha obligacin, dado que las normas son de pblico
conocimiento en razn del principio de publicidad de las mismas.

Resolucin N 3732-2-2002
La Administracin Tributaria no puede exigir a los contribuyentes
ninguna condicin previa para inscribirlos como tales en sus registros.

222
Obligaciones de los Administrados

057 Existe un plazo para inscribirse en el RUC?

S, existe un plazo para inscribirse en el RUC.

De acuerdo al artculo 4 de la Resolucin de Superintendencia N 210-2004/


SUNAT, la inscripcin en el RUC se llevar a cabo de acuerdo a lo siguiente:

Los sujetos que adquieran la condicin de contribuyentes y/o respon-sables


de tributos administrados y/o recaudados por la Sunat, se ins-cribirn
siempre que proyecten iniciar sus actividades dentro de los 12 meses
siguientes a la fecha de su inscripcin en el RUC.

Los sujetos que solicitan la devolucin del IGV que hubiera gravado las
adquisiciones financiadas con donaciones del exterior e impor-taciones
de misiones diplomticas y otros, segn lo contemplado en el Decreto
Legislativo N 783, debern inscribirse dentro de 30 das calendario
anteriores a la presentacin de la solicitud.

Los sujetos, que no se encuentren inscritos en el RUC, que se acojan a los


Regmenes Aduaneros y/u operaciones o a los Destinos Aduaneros
Especiales o de Excepcin previstos en la Ley General de Aduanas, de-
bern efectuar la inscripcin dentro de los 30 das, y hasta 5 das calen-
dario anteriores a la fecha de la destinacin aduanera correspondiente.

Los sujetos que realicen alguno de los procedimientos, actos u opera-ciones


indicadas en el Anexo N 6 del la Resolucin de Superintenden-cia N
210-2006/SUNAT, debern inscribirse en el RUC dentro de los 30 das
calendario anteriores a la realizacin del trmite u operacin.

Es posible que la Sunat inscriba de oficio a contri-buyentes en


el RUC?
S, es posible que la Sunat inscriba de oficio a contribuyentes en el RUC.

De acuerdo al artculo 7 de la Resolucin de Superintendencia N 210-


2004/SUNAT, sern inscritos de oficio en el RUC los sujetos que se encuen-
tren en alguna de las siguientes situaciones:

223
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Aquellos que no habindose inscrito en el RUC, fueran detectados


realizando actividades generadoras de obligaciones tributarias.

Aquellos que adquieran la condicin de deudores tributarios, por in-currir


en incremento patrimonial no justificado o en otros supuestos en que se
apliquen presunciones establecidas en las normas tributa-rias, de ser el
caso.

Aquellos a los que se les atribuya responsabilidad solidaria. En rela-cin a


la atribucin de responsabilidad solidaria, vase la pregunta 025 del
Captulo II.

En el caso de los supuestos a) y b), los sujetos inscritos oficiosamente en el


RUC debern cumplir con sus obligaciones tributarias a partir de la fecha de
generacin de los hechos imponibles determinada por la Sunat, la misma que
podr ser incluso anterior a la fecha de la inscripcin de oficio.

Tratndose de la inscripcin de oficio en virtud al supuesto c), los sujetos


inscritos debern cumplir con las obligaciones tributarias que les corres-pondan
en aquellos periodos por los que se les atribuya responsabilidad solidaria.

La inscripcin de oficio ser notificada al contribuyente inscrito mediante una


resolucin, la misma que podr contener adems el mandato de com-plementar
la informacin que sea necesaria para culminar con dicha ins-cripcin. En este
ltimo caso, la resolucin notificada deber detallar los datos que se solicitan y
otorgar un plazo para cumplir con la indicada obli-gacin no menor a 5 das
hbiles, contados desde el da siguiente de notifi-cada la mencionada
resolucin.

Los sujetos inscritos en el RUC pueden solicitar la suspensin


temporal de sus actividades?

De acuerdo al literal f) del artculo 1 de la Resolucin de Superintendencia N


210-2004/SUNAT, la suspensin temporal de actividades es el perio-do de
hasta 12 meses calendario consecutivos en el cual un contribuyente,

224
Obligaciones de los Administrados

responsable o el sujeto inafecto inscrito en el RUC, no realiza ningn acto que


implique la generacin de ingresos gravados o no con el Impuesto a la Renta, ni
la adquisicin de bienes o servicios relacionados con su actividad.

Los sujetos inscritos en el RUC pueden solicitar la suspensin temporal de sus


actividades hasta 2 veces durante un mismo ejercicio gravable, cuando
hubieran reiniciado actividades dentro del citado ejercicio.

Los sujetos inscritos en el RUC que hubieran suspendido sus actividades


debern comunicar la fecha en que las reinicien.

Se entiende por fecha de reinicio de actividades aquella en la que el suje-to


inscrito, despus de un periodo de suspensin temporal de actividades, vuelve a
generar ingresos gravados o exonerados, o adquiere bienes o servi-cios
deducibles para efectos del Impuesto a la Renta.

060 Se puede dar de baja la inscripcin en el RUC?

De acuerdo al literal i) del artculo 1 de la Resolucin de Superintendencia N


210-2004/SUNAT, se entiende por Baja de Inscripcin en el RUC, al estado
asignado por la Sunat a un nmero de RUC, cuando el contribuyen-te y/o
responsable deja de realizar actividades generadoras de obligaciones tributarias.

La Baja de Inscripcin en el RUC puede efectuarse a solicitud del sujeto


inscrito o de manera oficiosa por parte de la Sunat, conforme a lo siguiente:

Baja de inscripcin a solicitud del sujeto inscrito

El contribuyente y/o responsable deber solicitar su baja de inscrip-cin


en el RUC cuando se produzca cualesquiera de los siguientes hechos:

Traspaso de negocio.

Cierre o cese definitivo.

Quiebra.

225
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Sobreseimiento definitivo en aquellos procesos concursales regu-


lados por el Decreto Ley N 26116 y su Reglamento.

Extincin de las personas jurdicas y otras entidades inscritas en los


Registros Pblicos, o disolucin cuando esta sea la causal de prdida
de su condicin de contribuyente y/o deudor tributario.

Cancelacin de la inscripcin de partidos, alianzas, movimientos u


organizaciones polticas.

Fallecimiento del sujeto inscrito que no genere sucesin para efec-tos


tributarios.

Fin de la sucesin indivisa.

Extincin, segn corresponda, de Centros Educativos, Institutos y


Escuelas Superiores, Universidades y Centros Culturales par-
ticulares, o disolucin cuando esta sea la causal de prdida de su
condicin de contribuyente y/o deudor tributario.

Extincin de entidades del Gobierno Central, Regional o Local,


Instituciones Pblicas, Unidades Ejecutoras, Empresas de Dere-cho
Pblico, Universidades, Centros Educativos o Culturales del Estado.

Extincin de Sociedades Irregulares, o Acuerdo de Disolucin cuando


se trate de sociedades no inscritas en los Registros Pblicos.

Extincin de la Comunidad de Bienes.

Liquidacin de Fondos de Inversin y de Fondos Mutuos de Inver-


sin en Valores.

Trmino del Fideicomiso en el caso de Patrimonios Fideicometi-dos


de Sociedades Titulizadoras.

Trmino del contrato de colaboracin empresarial que lleven con-


tabilidad independiente de sus socios o partes contratantes.

226
Obligaciones de los Administrados

Cancelacin de la inscripcin de las Entidades e Instituciones Ex-


tranjeras de Cooperacin Tcnica Internacional - Eniex.

Cualquier otra circunstancia que conlleve la prdida de su calidad de


contribuyente y/o deudor tributario.

Al solicitar su baja de inscripcin en el RUC, los sujetos inscritos de-


bern cumplir con los requisitos documentarios listados en el Anexo 3 de
la Resolucin de Superintendencia N 210-2004/SUNAT.

La Sunat aprobar la solicitud en un plazo mximo de 45 das hbiles,


contados desde el da de presentacin de la citada solicitud.

Baja de inscripcin de oficio por parte de la Sunat

La Sunat podr dar de baja un nmero de RUC cuando:

Con base en la verificacin de la informacin que consta en sus


registros, presuma que el sujeto inscrito no realiza actividades ge-
neradoras de obligaciones tributarias; o,

Cuando transcurrido el plazo de 12 meses para la suspensin tem-


poral de actividades, el sujeto inscrito no hubiera comunicado la
fecha de reinicio de dichas actividades. En este ltimo caso, debe-r
presumirse que el sujeto inscrito ha dejado de realizar activida-des
generadoras de obligaciones tributarias.

En cualquier caso, la Sunat notificar la baja de inscripcin en el RUC.

La baja de inscripcin en el RUC exime al deudor tributario


del cumplimiento de las obligaciones tri-butarias que
pudiese haber generado hasta antes de dicha
baja?
La aprobacin de la baja de inscripcin en el RUC no exime al deudor
tributario del cumplimiento de las obligaciones tributarias que pudiese ha-ber
generado hasta antes de dicha baja, ni exime a la Sunat de exigir su
cumplimiento.

227
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Es posible la reactivacin de un nmero de RUC dado


de baja?
Los sujetos inscritos que hubieran solicitado la baja de inscripcin de su RUC
por traspaso de empresa unipersonal, cierre o cese definitivo o quie-bra en el
caso de personas naturales, o cuya inscripcin hubiera sido dada de baja de
oficio por la Sunat, podrn solicitar su reactivacin.

Para tales efectos, el solicitante deber previamente cumplir con los requi-sitos
documentarios sealados en el numeral 1 del Anexo N 2 de la Reso-lucin de
Superintendencia N 210-2004/SUNAT.

De otro lado, la Sunat podr reactivar de oficio el nmero de RUC cuando


compruebe que la baja de inscripcin solicitada por los sujetos inscritos no es
conforme con la realidad o no se encuentran en los supuestos de baja de
inscripcin a que se refiere el artculo 27 de la Resolucin de Superinten-dencia
N 210-2004/SUNAT.

En qu consiste la obligacin de acreditar la ins-cripcin en


los registros de la Administracin Tri-butaria?
El numeral 2 del artculo 87 del Cdigo Tributario establece que los admi-
nistrados estn obligados a acreditar la inscripcin cuando la Administra-cin
Tributaria lo requiera y consignar el nmero de identificacin o ins-cripcin en
los documentos respectivos, siempre que las normas tributarias lo exijan.

El deber explicado anteriormente se evidencia en el artculo 6 de la Reso-lucin


de Superintendencia N 210-2004/SUNAT que establece que el uso del nmero
de RUC ser obligatorio en toda solicitud, trmite administra-tivo, accin
contenciosa y/o no contenciosa y en cualquier otro documento o actuacin que
se efecte ante la Sunat, en la medida que el titular est obligado a inscribirse
en el mencionado registro.

228
Obligaciones de los Administrados

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 480-2-1998
Si bien conforme a lo sealado por el numeral 2 del artculo 87 del
Cdigo Tributario, el contribuyente se encuentra obligado a consignar
el nmero de identificacin o inscripcin en los docu-mentos
respectivos, siempre que las normas tributarias lo exijan, en el caso de
autos el contribuyente habra incurrido en un error material al
momento de consignar su nmero de libreta tributaria. Dicho error
material no faculta a la Administracin Tributaria a que desconozca el
pago del Impuesto General a las Ventas corres-pondientes al mes de
junio de 1993, debiendo la Administracin efectuar previamente las
verificaciones del caso.

Resolucin N 618-1-1998
Es responsabilidad del contribuyente cumplir con todas las obli-
gaciones sealadas en las normas tributarias antes de iniciar sus
actividades, por lo que carece de sustento lo aducido por el con-
tribuyente en el sentido que se vio obligado a consignar en los
comprobantes de pago por adquisiciones efectuadas y que acredi-
taban su crdito fiscal su nmero de trmite para la inscripcin en el
RUC por no haberle sido este notificado por la Administracin
Tributaria en la fecha en la que realiz las referidas adquisiciones.

En qu consiste la obligacin de emitir y otorgar


comprobantes de pago?
La obligacin de emitir comprobantes de pago implica que todas las personas
que transfieran bienes en propiedad o en uso, o presten servicios de cualquier
naturaleza deben emitir comprobantes de pago. Esta obligacin persiste aun en
el caso de que se realice una transferencia o prestacin que no afecta a tributos.

La oportunidad de la entrega de los comprobantes de pago se encuentra


regulada en el artculo 5 del Reglamento de Comprobantes de Pago, el cual
puede resumirse de la siguiente forma:

229
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Operacin Oportunidad

Transferencia de bienes muebles En la entrega del bien o del pago, lo que ocurra primero

Retiro de bienes En la fecha del retiro

En la fecha que se perciba el ingreso o del contrato, lo


Transferencia de bienes inmuebles
que ocurra primero

Transferencia de bienes, por los pagos parciales antes


En la fecha de entrega y por el monto del depsito
de la entrega del bien

La culminacin del servicio, la percepcin de la retri-


Prestacin de servicios
bucin o por el vencimiento del plazo

Contratos de construccin En la fecha de percepcin del ingreso, sea total o parcial

Entrega de depsito, garanta, arras o similares En el momento de la entrega y por el monto percibido

Adicionalmente a lo anterior, debe resaltarse que la emisin del compro-bante


de pago permite a los contribuyentes sustentar costo o gasto para efecto
tributario.

El incumplimiento de las obligaciones vinculadas a la emisin de los com-


probantes de pago genera la comisin de las infracciones tipificadas en el
artculo 174 del Cdigo Tributario, que son las siguientes:

Sanciones
Infraccin del artculo 174
Rgimen Especial del Nuevo Rgimen
Rgimen General
IR y Cuarta Categora nico Simplificado

Numeral 1: No emitir y/o no otor-


Cierre Cierre Cierre
gar comprobantes de pago

Numeral 2: Emitir y/u otorgar do- 0.3% de cuatro veces


cumentos que no renen los re- el lmite mximo de los
quisitos y caractersticas para 50% de la UIT o cierre 25% de la UIT o cierre ingresos brutos men-
ser considerados como com- suales de cada cate-
probantes de pago gora o cierre

Numeral 3: Emitir y/u otorgar 0.3% de cuatro veces


comprobantes de pago que no el lmite mximo de los
correspondan al rgimen del 50% de la UIT o cierre 25% de la UIT o cierre ingresos brutos men-
deudor tributario o al tipo de suales de cada cate-
operacin realizada gora o cierre

230
Obligaciones de los Administrados

#APLICACIN PRCTICA
Se configura la infraccin del numeral 1 del artculo 174 del Cdi-
go Tributario por la emisin tarda del comprobante de pago?

La empresa Mayoristas S.A. ha celebrado un contrato de compra-venta


de 1000 televisores con la empresa Hospedaje S.A. Segn lo estipulado
en el contrato, en el da de la suscripcin del mismo, la em-presa
Hospedaje S.A. depositara en la cuenta bancaria de la empresa
Mayoristas S.A. el 50% de la contraprestacin; siendo que, el 50%
restante sera depositado en la fecha de la entrega de los televisores.

El 15 de setiembre de 2012, ambas empresas suscribieron el contrato de


compraventa, siendo que ese mismo da la empresa Hospedaje S.A.
realiz el pago parcial segn lo acordado.

El 20 de setiembre, la empresa Mayoristas S.A. entreg los 1000 te-


levisores, emitiendo un comprobante de pago por el ntegro de la
contraprestacin acordada.

Posteriormente, dentro de una verificacin del cumplimiento de las


obligaciones formales, la Sunat a travs de una carta inductiva, solicit a
la empresa Mayoristas S.A. que justificara las razones por las cuales no
emiti un comprobante de pago por el pago parcial efectuado el 15 de
setiembre de 2012, sealando que habra incurrido en la infraccin
tipificada en el numeral 1 del artculo 174 del Cdigo Tributario.

En respuesta a la mencionada carta inductiva, y sobre la base del Infor-


me N 201-2008-SUNAT/2B0000 emitido por la SUNAT, la empresa
Mayoristas S.A. seal que el numeral 1 del artculo 174 del Cdigo
Tributario solo tipifica como infraccin la omisin en la emisin y/o en el
otorgamiento de comprobantes de pago mas no la emisin tarda de los
mismos; por lo que, toda vez que cumpli con entregar el comprobante
por el ntegro de la contraprestacin el da de la entrega de los bienes
objeto de venta, no habra incurrido en la mencionada infraccin.

Considerando lo anterior se consulta si es correcta la posicin adop-tada


por la empresa Mayoristas S.A.

231
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Respuesta

Segn el numeral 1 del artculo 5 del Reglamento de Comprobantes de


Pago (RCP) en la transferencia de bienes muebles, los comproban-tes de
pago debern ser entregados en el momento en que se entregue el bien o
en el momento en que se efecte el pago, lo que ocurra pri-mero.
Asimismo, el numeral 4 del mencionado artculo seala que el
comprobante de pago deber ser emitido en la transferencia de bienes por
pagos parciales recibidos anticipadamente a la entrega del bien en la
fecha del pago y por el monto percibido.

Como puede observarse, segn el RCP en los casos de venta de bienes


muebles en los que existan pagos parciales el contribuyente est obli-
gado a emitir el comprobante de pago correspondiente por el pago parcial
recibido, siendo que respecto del saldo, el comprobante de pago debi ser
emitido con la entrega de los bienes.

No obstante, si bien la empresa Mayoristas S.A. habra incumplido con la


obligacin formal de emitir y entregar oportunamente el com-probante de
pago por el pago parcial recibido, el numeral 1 del artcu-lo 174 del
Cdigo Tributario solo tipifica como infraccin la omisin en la emisin
y/o en el otorgamiento de comprobantes de pago mas no la emisin tarda
de los mismos, por lo que, en el presente caso, al haberse presentado esta
ltima situacin no estara comprendida en la tipificacin contenida en el
mencionado numeral 1 del artculo 174.

Siendo as, la posicin planteada por la empresa Mayoristas S.A. re-sulta


correcta.

~~ OPININ DE LA SUNAT

Informe N 093-2011-SUNAT/4B0000
Tratndose de una operacin de venta de bienes muebles gravada con
el IGV, se consulta si el comprobante de pago emitido de ma-nera
extempornea al momento en que debi emitirse conforme al artculo
5 del Reglamento de Comprobantes de Pago da derecho a crdito
fiscal.

232
Obligaciones de los Administrados

La Sunat opina lo siguiente:

Un comprobante de pago emitido de manera extempornea al mo-


mento en que debi emitirse conforme al artculo 5 del Reglamento de
Comprobantes de Pago da derecho a crdito fiscal, siempre que las
adquisiciones de bienes y servicios renan los requisitos detallados en
el artculo 18 de la Ley del IGV, y dicho comprobante contenga la
informacin establecida por el inciso b) del artculo 19 de la Ley del
IGV, la informacin prevista en el artculo 1 de la Ley N 29215 y los
requisitos y caractersticas mnimos que prevn las normas reglamen-
tarias en materia de comprobantes de pago vigentes al momento de su
emisin; y, sea anotado en el registro de compras dentro de los plazos
establecidos por el artculo 2 de la Ley N 29215.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin de Observancia Obligatoria N 09882-9-2013


Las facturas, recibos por honorarios, boletas de venta, liquidaciones
de compra y tickets o cintas emitidas por mquinas registradoras
deben contener, entre otros requisitos, como informacin impresa, la
direccin completa del establecimiento en el cual se emiten, esto es,
incluyendo el distrito y provincia.

Resolucin de Observancia Obligatoria N 169-1-2008


El criterio de frecuencia en la comisin de las infracciones tipifi-cadas
en los numerales 1), 2) y 3) del artculo 174 del Texto nico
Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supre-mo N
135-99-EF, modificado por Decreto Legislativo N 953, est
vinculado al nmero de oportunidades en las que el sujeto infractor
incurre en la misma infraccin y no al local en que se cometieron.

Resolucin N 7532-2-2009
De conformidad con lo dispuesto por el numeral 3 del artculo 87 del
Cdigo Tributario, los deudores tributarios estn obligados a

233
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

emitir, con los requisitos formales legalmente establecidos, los


comprobantes de pago y entregarlos en los casos previstos por las
normas legales, sin que deban ser requeridos previamente para ello.

Resolucin N 192-3-2009
El acta probatoria suscrita por el incumplimiento de lo sealado en el
numeral 3 del artculo 87 del Cdigo Tributario, al no emitir y/u
otorgar el Comprobante de Pago correspondiente a una operacin
realizada, no se anula y enerva por la presentacin extempornea de
dichos comprobantes. En todo caso, la sola emisin del docu-mento
no resulta suficiente dado que este deba ser otorgado al usuario del
servicio.

Respecto a la obligacin de presentar y exhibir la


documentacin e informacin solicitada por la Ad-
ministracin Tributaria, existen lmites que sean
de aplicacin respecto del actuar de la referida Admi-
nistracin?
El numeral 5 del artculo 87 del Cdigo Tributario establece que el
contribuyente, tercero, responsable solidario o sujetos inafectos tienen la
obligacin de presentar o exhibir, en las oficinas fiscales o ante los funcionarios
autorizados, las declaraciones, informes, libros de actas, registros y libros
contables, y dems documentos relacionados con he-chos generadores de
obligaciones tributarias, en la forma, plazos y con-diciones que le sean
requeridos, as como formular las aclaraciones que le sean solicitadas.

Como parte de las obligaciones antes descritas, el administrado tambin deber


proporcionar los datos necesarios para conocer los programas y los archivos en
medios magnticos o de cualquier otra naturaleza; as como la de proporcionar
o facilitar la obtencin de copias de los documentos y/o informacin antes
sealados.

234
Obligaciones de los Administrados

Por su parte, el numeral 6 del artculo 87 del Cdigo Tributario establece que
los administrados deben proporcionar a la Administracin Tributaria la
informacin que esta requiera, o la que ordenen las normas tributarias, sobre las
actividades del propio contribuyente o de terceros con los que guarden relacin,
de acuerdo a la forma y condiciones establecidas.

Asimismo, los numerales 1 y 2 del artculo 62 del Cdigo Tributario estable-


cen que la Administracin Tributaria, en uso de sus facultad de fiscalizacin,
puede exigir a los deudores tributarios la exhibicin y/o presentacin de:

Libros, registros contables y documentacin sustentatoria, los que de-bern


ser llevados de acuerdo con las normas correspondientes.

Informes y anlisis relacionados con hechos imponibles.

Documentos y correspondencia comercial relacionada con hechos que


determinen tributacin.

Copia de la totalidad o parte de los soportes portadores de microfor-mas


gravadas o de los soportes magnticos utilizados en sus aplicacio-nes que
incluyan datos vinculados con la materia imponible.

Informacin o documentacin relacionada con el equipamiento in-


formtico incluyendo programas, fuente, diseo y programacin uti-
lizados y de las aplicaciones implantadas, ya sea que el procesamiento se
desarrolle en equipos propios o alquilados, o que el servicio sea prestado
por un tercero.

Finalmente, el numeral 3 del artculo 62 del Cdigo Tributario establece que la


Administracin Tributaria tiene la potestad de requerir a terceros in-
formaciones y exhibicin de sus libros, registros, documentos, emisin, uso de
tarjetas de crdito o afines y correspondencia comercial relacionada con hechos
que determinen tributacin, en la forma y condiciones solicitadas.

Como puede observarse, todas las normas citadas regulan las obligacio-nes de
entrega de informacin vinculada con la realizacin de hechos eco-nmicos con
incidencia tributaria. En los mencionados artculos, nica-mente se regula la
facultad de la Administracin Tributaria para exigir los

235
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

mencionados documentos, y la obligacin de los administrados de entregar-la,


sin que se haga referencia alguna a los lmites de esta facultad.

Esta omisin legislativa no significa que la Administracin Tributaria tenga


libertad plena para exigir la documentacin que considere pertinente, sin
limitacin alguna. Como se explic en el Captulo I, la facultad de fiscali-
zacin de la Administracin Tributaria posee lmites.

As, conforme lo afirma el Tribunal Constitucional en la Sentencia N 2689-


2004-AA/TC:

La potestad tributaria del Estado, a juicio de este Colegiado, debe


ejercerse principalmente de acuerdo con la Constitucin principio de
constitucionalidad y no solo de conformidad con la ley princi-pio de
legalidad. Ello es as en la medida que nuestra Constitucin incorpora el
principio de supremaca constitucional y el principio de fuerza normativa
de la Constitucin (artculo 51). Segn el principio de supremaca de la
Constitucin todos los poderes constituidos estn por debajo de ella; de
ah que se pueda sealar que es lex superior y, por tanto, obliga por igual
tanto a gobernantes como gobernados, incluida la administracin pblica
tal como lo ha sealado este Tri-bunal Constitucional en Sentencia
anterior (Exp. Ns. 050-2004-AI/ TC, 051-2004-AI/TC, 004-2005-PI/TC,
007-2005-PI/TC 009-2005-PI/TC, 0042-2004-AI/TC).

De lo anterior se desprende que a pesar que no exista norma expresa que es-
tablezca limitaciones a la facultad de la Administracin Tributaria de exigir
documentacin, esta se encuentra limitada por las normas constitucionales. Es
as que, uno de esos lmites lo constituye la prohibicin de que los actos
discrecionales de la Administracin Tributaria se conviertan en arbitrarios; por
ello se exige que estos sean motivados; es decir, que se basen necesaria-mente
en razones y no se constituyan en la mera expresin de la voluntad del rgano
que los dicte(4).

Sentencia del Tribunal Constitucional N 0090-2004-AA/TC.

236
Obligaciones de los Administrados

As, podemos afirmar que las obligaciones antes descritas de cargo de los
administrados se encuentran limitadas por lo siguiente(5):
La cantidad de informacin solicitada (lmite cuantitativo).

El tipo de informacin involucrada y la forma en la que debe ser pre-


sentada (lmite cualitativo).

La oportunidad en la que la informacin se solicita (lmite temporal).

Los antecedentes que obran en la propia administracin.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 4920-2-2007
El deudor tributario no puede alegar que la Administracin Tribu-taria
le solicit informacin y documentacin contable que no se
encontraba obligado a llevar, si el requerimiento cursado contiene
informacin que corresponde a un listado general de documentos e
informes relacionados a la fiscalizacin del tributo a pagar, sien-do
que tal requerimiento es notificado a todos los contribuyentes que
declaran en el Rgimen General de dicho tributo, y contiene las frases
segn corresponda o de corresponder, a efecto de dejar constancia
que la obligacin de entrega de documentacin depende de lo que le
resulte aplicable al deudor conforme al giro de su negocio.

Resolucin N 2212-5-2005
De acuerdo con lo establecido por el Tribunal Fiscal en las Re-
soluciones Ns 1010-2000 del 25 de octubre de 2000 y 05214-4-2002
del 6 de setiembre de 2002, la facultad de fiscalizacin es el poder del
que goza la Administracin Tributaria segn ley,

GLVEZ ROSASCO, Jos. Fiscalizacin Tributaria - Cmo asesorar a los contribuyentes ante una
fiscalizacin de la Sunat. En: Manual Operativo del Contador N 2 de Contadores & Empresas. Lima,
octubre de 2005, Gaceta Jurdica, p. 112.

237
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

con la finalidad de comprobar el cumplimiento de las obligacio-nes y


la procedencia de beneficios tributarios; asimismo, supone la
existencia del deber de los deudores tributarios y terceros de realizar
las prestaciones establecidas legalmente para hacer posible esa
comprobacin, cuyo incumplimiento constituye una infraccin
sancionable, encontrndose la Administracin Tributaria facul-tada,
en el ejercicio de su funcin fiscalizadora, a notificar a los
contribuyentes a fin que le proporcionen informacin tributaria y
documentacin pertinente con la cual puedan determinar la ver-dadera
naturaleza del hecho imponible, teniendo en consideracin los actos,
situaciones y relaciones econmicas que efectivamente realicen,
persigan o establezcan los deudores tributarios.

Que en ese sentido, durante el procedimiento de fiscalizacin la


Administracin est facultada a solicitar documentacin, evaluar-la,
analizarla, pronunciarse sobre la misma, plantear observacio-nes,
requerir mayor informacin y sustento, reiterar el pedido de
informacin, corregir sus errores, etc., con la finalidad de formar su
opinin definitiva respecto del cumplimiento de las obligacio-nes
tributarias de los contribuyentes, con los lmites que establece el
Cdigo Tributario respecto a sus facultades y los derechos de los
contribuyentes.

Cul es el alcance del lmite cuantitativo a los re-


querimientos de informacin por parte de la Admi-
nistracin Tributaria?
En lnea con lo sealado en el Captulo I, la facultad de requerir informa-cin
y/o documentacin a los contribuyentes en el marco de un procedi-miento de
fiscalizacin, es de orden discrecional. Como tambin indicamos en dicho
captulo, el ejercicio discrecional de dicha faculta no puede ser asimilado al
concepto de arbitrariedad, sino que debe encontrarse arregla-do a las normas
jurdicas y principios que inspiran el procedimiento admi-nistrativo, en especial
los de razonabilidad y proporcionalidad.

En dicho sentido, la cantidad y tipo de informacin y/o documentacin


requerida en el marco de un procedimiento de fiscalizacin, no puede venir

238
Obligaciones de los Administrados

determinada por la mera comodidad o arbitrio de la Administracin Tribu-taria,


sino que debe circunscribirse a lo estrictamente necesario para acre-ditar los
hechos materia de anlisis.

A mayor abundamiento, debe considerarse que el cumplimiento de los


requerimientos de la Administracin Tributaria supone siempre un costo
(econmico y humano) para los administrados; y, si bien ello obedece al deber
de colaboracin con las labores de control y fiscalizacin de la Sunat, debe
siempre procurarse que su cumplimiento suponga el menor costo po-sible para
los administrados.

Cul es el alcance del lmite cualitativo a los reque-


rimientos de informacin por parte de la Adminis-
tracin Tributaria?
Tal como se ha desarrollado en el Captulo II, la facultad de la Adminis-tracin
Tributaria para solicitar informacin tiene lmites en los derechos de los
administrados, por ello, por ejemplo, el contribuyente, responsable o tercero no
se encuentran obligados a entregar documentos y/o informacin de tipo
confidencial relacionada con el derecho a la intimidad, que puede expresarse,
entre otros, en el secreto de las comunicaciones, el secreto pro-fesional y el
secreto bancario.

Adicionalmente a lo anterior, existen limitaciones en cuanto a la forma de


presentacin de la informacin.

En efecto como seala Glvez Rosasco(6):

Si bien es cierto que los administrados se encuentran obligados a exhibir


o presentar la informacin y la documentacin soportes de sus
obligaciones tributarias en la forma requerida por la Administra-cin
Tributaria, de ninguna manera podra aceptarse que la forma exigida por
la Administracin sea distinta al formato utilizado por el administrado
para llevar la informacin o documentacin exigida.

Ibidem, p. 113.

239
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 8433-2-2001
La Administracin estaba facultada para requerir informacin co-
mercial y administrativa a la quejosa, no obstante, respecto a la
presentacin del Registro de Compras en medios magnticos, la
Administracin contraviene lo establecido por el Cdigo Tributa-rio
al exigir que el medio magntico utilizado sea en formato DBF
(archivo de base de datos compatible con FOX Pro 2.6 para DOS), ya
que la ley no establece el programa ni la versin en que dicha
informacin debe ser presentada.

Resolucin N 615-1-96
Si bien la Administracin Tributaria tiene la facultad de exigir la
presentacin de informacin en la forma y condiciones solicita-das,
las mismas pueden ser variadas a solicitud del contribuyente si existen
razones atendibles que justifiquen que no se puede propor-cionar
informacin en la forma solicitada por la Administracin, siempre que
se cumpla con absolver el requerimiento.

Dado que la recurrente no lleva su contabilidad mediante medios


magnticos, resulta imposible cumplir con el requerimiento de la
Administracin en los plazos establecidos por esta, por lo que no
puede considerarse que se ha incurrido en la infraccin tipificada en el
artculo 177, numeral 6 del Cdigo Tributario entonces vi-gente.

Cul es el alcance del lmite temporal a los reque-


rimientos de informacin por parte de la Adminis-
tracin Tributaria?
Los lmites temporales significan que, en determinados casos, las normas han
establecido un plazo mnimo que debe respetar la Administracin Tri-butaria al
momento de solicitar la entrega o exhibicin de la informacin requerida.

240
Obligaciones de los Administrados

Estos casos son los siguientes, con cargo a desarrollarlos con mayor profun-
didad en el Captulo IX:
El artculo 62 del Cdigo Tributario establece que tratndose de los libros
y/o registros contables, la Administracin Tributaria debe-r otorgar un
plazo que no podr ser menor de dos (2) das hbiles para que el
administrado cumpla con exhibirlos y/o presentarlos, esto siempre que el
administrado lo requiera sustentndose en razones de-bidamente
justificadas.
El artculo 62 del Cdigo Tributario establece que tratndose de informes y
anlisis relacionados con hechos susceptibles de generar obligaciones
tributarias, la Administracin Tributaria deber otorgar un plazo que no
podr ser menor de tres (3) das hbiles para que el administrado cumpla
con entregar dicha informacin.
El artculo 7 del Reglamento del Procedimiento de Fiscalizacin esta-blece
que el fiscalizador puede requerir la exhibicin y/o presentacin de la
documentacin de manera inmediata. En este caso, el sujeto fiscalizado
puede solicitar la aplicacin de un plazo para entregar la misma, siendo
que el plazo que se otorgue no deber ser menor a dos
(2) das hbiles.
El artculo 16 del Reglamento de Fiscalizacin seala que una vez vencido
el plazo establecido en el artculo 62-A del Cdigo Tributario (que
corresponde a los 12 meses dentro de los cuales se puede llevar a cabo el
Procedimiento de Fiscalizacin), la Sunat no podr solicitar al sujeto
fiscalizado cualquier otra informacin y/o documentacin refe-rida al
tributo y periodo, o la Declaracin nica de Aduanas materia del
Procedimiento de Fiscalizacin, segn corresponda.

Cul es el alcance de las limitaciones a los requeri-mientos de


informacin por parte de la Administra-cin Tributaria
considerando los antecedentes que obran en su poder?
El artculo 40 de la Ley del Procedimiento Administrativo General (LPAG)
establece que, para el inicio, prosecucin o conclusin de un procedimiento,

241
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

las entidades estn prohibidas de solicitar a los administrados la presen-tacin


de informacin o documentacin que la entidad solicitante posea o deba poseer
en virtud de algn trmite realizado anteriormente por el administrado, en
cualquiera de sus dependencias, o por haber sido fiscali-zados por ella, durante
cinco (5) aos anteriores inmediatos, siempre que los datos no hubieran sufrido
variacin ni haya vencido la vigencia del do-cumento entregado.

El artculo aade que para acreditar este hecho basta que el administrado exhiba
la copia del cargo donde conste dicha presentacin, debidamente sellado y
fechado por la entidad ante la cual hubiese sido administrada.

Por su parte, la Norma IX del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributaria esta-
blece que a todo lo no previsto por este Cdigo o en otras normas tributa-rias
podrn aplicarse normas distintas a las tributarias siempre que no se les
opongan ni las desnaturalicen. Supletoriamente se aplicarn los Principios del
Derecho Tributario, o en su defecto, los Principios del Derecho Admi-nistrativo
y los Principios Generales del Derecho.

De las normas citadas podemos concluir que el artculo 40 de la LPAG se


aplica de manera supletoria y, por tanto, los administrados no se encuentran
obligados a presentar o exhibir documentacin o informacin que obre en
poder de la Administracin Tributaria.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 4941-2-2006
La Administracin transgredi el procedimiento al solicitar nueva-
mente, a travs de la Carta N 050051138740-01-SUNAT y el Reque-
rimiento N 0521050001359, documentacin e informacin que la
quejosa ya haba cumplido con presentar, por lo que procede declarar
fundada la queja respecto a los documentos solicitados nuevamente.

Resolucin N 3180-3-2004
Se revoca la Resolucin de Intendencia N 0150140000766 que
declar inadmisible el recurso de reclamacin interpuesto por la

242
Obligaciones de los Administrados

recurrente toda vez que no habra adjuntado el poder vigente y su-


ficiente que acredite la representacin de la persona que suscribi el
escrito. El Tribunal concluye que en aplicacin del artculo 40 de la
Ley del Procedimiento Administrativo General, las entidades quedan
prohibidas de solicitar a los administrados la presentacin de
documentos que poseen o deban poseer, y en la medida que en el
comprobante de informacin registrada ya se encontraba acredi-tado
el representante legal que suscribi el escrito, el recurso debe ser
admitido a trmite.

En qu consiste la obligacin de conservar la docu-mentacin


soporte de las obligaciones tributarias?
El numeral 7 del artculo 87 del Cdigo Tributario establece que el deudor
tributario se encuentra obligado a almacenar, archivar y conservar los li-bros y
registros, llevados en sistema manual, mecanizado o electrnico, as como los
documentos y antecedentes de las operaciones o situaciones que constituyan
hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias o que estn relacionados
con ellas, mientras el tributo no est prescrito.

En la misma lnea, el numeral 8 del mencionado artculo dispone la obli-gacin


de cargo de los deudores tributarios de mantener en condiciones de operacin
los sistemas o programas electrnicos, soportes magnticos y otros medios de
almacenamiento de informacin utilizados en sus aplica-ciones que incluyan
datos vinculados con la materia imponible, por el plazo de prescripcin del
tributo ().

Tal como lo adelantamos en el Captulo II, respecto a la facultad de la


Administracin Tributaria de solicitar a los contribuyentes informacin co-
rrespondiente a periodos prescritos, existen dos posiciones:

La posicin de la Sunat y el Tribunal Fiscal, segn la cual los con-


tribuyentes se encuentran obligados a conservar y presentar do-
cumentacin a la Administracin Tributaria aun cuando la misma
corresponda a periodos prescritos, pero siempre que se encuentre
relacionada a obligaciones tributarias correspondientes a periodos no
prescritos.

243
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

La posicin de la Corte Suprema de la Repblica, segn la cual la obli-


gacin de conservar y presentar documentacin a la Administracin
Tributaria caduca junto con la prescripcin de la facultad de deter-
minacin de la Administracin Tributaria correspondiente al periodo
tributario al cual dicha documentacin corresponda.

Sobre el particular, conforme lo indicamos en el Captulo II, considera-mos que


si bien la posicin de la Administracin Tributaria es la que viene aplicndose
en la prctica, lo sealado por la jurisprudencia de la Corte Suprema debera ser
un argumento de defensa suficiente contra los reque-rimientos que sean
notificados por la Sunat solicitando documentacin co-rrespondiente a periodos
prescritos.

#APLICACIN PRCTICA
Obligacin de conservar documentacin y/o informacin que
co-rresponde a periodos prescritos

Servicios Generales S.A. es una empresa dedicada desde 1996 a la


prestacin de servicios de catering.

No obstante, en 2006, Servicios Generales S.A. tom la decisin de


ampliar sus actividades, por lo que inici la construccin de un
restaurante, actividad que origin incurrir en diversos gastos
preoperativos, tales como: estudios de mercado, gastos por demo-licin,
construccin de nuevo local, remuneraciones de los obre-ros, etc.

A principios de 2011, la empresa inaugur el restaurante y empez a


percibir ingresos por el desarrollo de su nueva actividad.

Debe resaltarse que en el ejercicio gravable 2011, sobre la base de lo


establecido en el inciso g) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la
Renta, Servicios Generales S.A. dedujo el ntegro del gasto preope-rativo
en el que incurri, por ser este el ejercicio en el que inici las actividades
propias del restaurante.

244
Obligaciones de los Administrados

Posteriormente, en 2013, la Administracin Tributaria inici a Servi-cios


Generales S.A. un procedimiento de fiscalizacin para verificar el
cumplimiento de las obligaciones tributarias vinculadas al Impuesto a la
Renta del ejercicio gravable 2011. Como parte de dicha fiscali-zacin, la
Administracin Tributaria solicit a la empresa la presen-tacin de toda
la documentacin que sustente la deduccin del gasto preoperativo
vinculado a la construccin del nuevo restaurante.

Como respuesta al requerimiento efectuado por la Administracin


Tributaria, Servicios Generales S.A. seal que no posea en su poder la
mencionada documentacin, puesto que la misma corresponda a un
periodo prescrito (2006) y que, por tanto, no poda ser exigida por la
Sunat.

Considerando lo anterior, Servicios Generales S.A. consulta si la Ad-


ministracin Tributaria est facultada a exigir informacin corres-
pondiente a un ejercicio prescrito.

Respuesta
El numeral 7 del artculo 82 del Cdigo Tributario seala que el con-
tribuyente debe mantener en su poder los documentos y antecedentes de
las operaciones o situaciones que constituyan hechos susceptibles de
generar obligaciones tributarias o que estn relacionados con ellas,
mientras el tributo no est prescrito.

Ntese que el citado artculo hace expresa referencia a tributo y no a


periodo.

As, pueden darse casos, como el planteado, en los que si bien la do-
cumentacin (comprobantes de pago, contratos, etc.) corresponde a un
periodo prescrito, la misma constituye el sustento directo de la de-
terminacin de la obligacin tributaria correspondiente a un periodo no
prescrito.

En efecto, en el caso planteado se tiene que si bien los servicios y las


compras efectuadas se encuentran sustentadas con documentacin que
fue emitida en el ejercicio gravable 2006, dicha documentacin

245
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

permite sustentar la deduccin del gasto preoperativo en el ejercicio


gravable 2011, razn por la cual la empresa fiscalizada s se encontra-ra
obligada a mantener en su poder la mencionada documentacin y
presentarla a la Sunat.

En qu consiste la obligacin de comunicar la prdida,


siniestro o robo de libros contables, re-gistros o
documentacin vinculada a la obliga-cin tributaria?
El segundo prrafo del numeral 7 del artculo 87 del Cdigo Tributario
establece que el deudor tributario deber comunicar a la Administracin
Tributaria, en un plazo de quince (15) das hbiles, la prdida, destruccin por
siniestro, asaltos y otros, de los libros, registros, documentos y antece-dentes de
las operaciones o situaciones que constituyan hechos susceptibles de generar
obligaciones tributarias o que estn relacionadas con ellas.

Sobre el particular, el numeral 11 del artculo 12 del Reglamento de Com-


probantes de Pago, aprobado por Resolucin de Superintendencia N 007-
99/SUNAT, establece que el adquirente o usuario deber comunicar a la
Administracin Tributaria, en un plazo de quince (15) das, la prdida, siniestro
o robo de los documentos antes mencionados, y conservar en su poder el cargo
de recepcin de la comunicacin efectuada a la Sunat, as como la copia
certificada de la denuncia policial.

La citada norma agrega que el robo o extravo de documentos que susten-tan la


adquisicin de bienes y/o servicios, no implica la prdida del crdito fiscal, o
costo o gasto para efecto tributario, siempre que el contribuyente acredite en
forma fehaciente haber cumplido en su debido momento con todos los
requisitos que estipulan las normas pertinentes para que tales documentos
sustenten vlidamente el crdito fiscal, o el costo o gasto, siendo necesario
adems que se mantenga a disposicin de la Sunat, la segunda copia del
documento robado o extraviado, de ser el caso, o en su defecto, la copia
fotosttica de la copia del documento robado o extra-viado que fuera destinada
a quien transfiri el bien o lo entreg en uso, o prest el servicio.

246
Obligaciones de los Administrados

Cabe precisar que tratndose de la prdida, robo o extravo de los libros y/o
registros contables, el contribuyente tiene la obligacin de rehacerlos dentro del
plazo de 60 das calendario.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 10826-4-2009
Considerando el criterio expuesto en las Resoluciones del Tribunal
Fiscal Ns. 1712-2-2009, 784-7-2009, 0548-3-2001, 04029-2005,
07768-2-2007 y 09500-2-2008, la denuncia policial por prdida de
documentos formulada luego del inicio de la fiscalizacin no
constituye prueba fehaciente, siendo que las circunstancias expues-tas
restan fehaciencia a la prdida o extravo denunciado por lo que no se
encuentra justificado el incumplimiento de la obligacin de presentar
la documentacin requerida. Siendo as, el recurrente incurri en la
infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo 177 del Cdigo
Tributario.

MODELO
Modelo de carta comunicando la prdida, destruccin por sinies-tro
o robo de los documentos

Sumilla: Comunicacin de prdida


de comprobantes de pago

Seores:

SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE ADUANAS Y DE AD-


MINISTRACIN TRIBUTARIA - SUNAT

ZZZZZ S.A.C., identificada con Registro nico de Contribuyente N


........................, (en adelante, la Empresa) con domicilio fiscal en

247
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Avenida ..........................., ................, .........., debidamente repre-


sentada por su representante legal, el seor ........................... , identi-
ficado con Documento Nacional de Identidad N ........................... ,
a ustedes atentamente decimos:

De conformidad con lo establecido en el artculo 9 de la Resolucin de


Superintendencia N 234-2006/SUNAT y el numeral 11 del ar-tculo 12
del Reglamento de Comprobantes de Pago; cumplimos con poner en
vuestro conocimiento la prdida / robo / siniestro de nues-tros Libros y
Registros Contables, as como de los Comprobantes de Pago de la
Empresa y dems documentacin, cuyo detalle se precisa en los anexos
que adjuntamos a la presente (Anexos 1, 2 y 3).

La referida prdida / robo / siniestro se produjo el da ........ de


..............de ............... , en las instalaciones de nuestro almacn ubi-
cado en la Av. ............................................ , lugar en el que se en-
contraban archivados los documentos detallados en los anexos.

A fin de sustentar lo anterior, cumplimos con adjuntar Copia Cer-


tificada de la correspondiente Denuncia Policial, la misma que fue
realizada el............ de................ de .........., fecha en que tomamos
conocimiento de la mencionada prdida / robo / siniestro.

POR TANTO:

Pedimos a ustedes, se sirvan tener presente lo expuesto, para los fines


de ley consiguientes.

Atentamente,

Lima, ....... de .............. de 2013

En qu consiste la obligacin de comparecer ante la


Administracin Tributaria?
El numeral 9 del artculo 87 del Cdigo Tributario establece la obligacin a
cargo de los deudores tributarios y terceros de concurrir a las oficinas de la

248
Obligaciones de los Administrados

Administracin Tributaria cuando su presencia sea requerida por esta para el


esclarecimiento de hechos vinculados a obligaciones tributarias.

Este deber es el reflejo de la facultad establecida en el numeral 4 del artculo 62


del Cdigo Tributario, en virtud de la cual, la Administracin Tributaria puede
solicitar la comparecencia de los deudores tributarios o terceros a fin de que
proporcionen la informacin que estime necesaria sobre hechos vinculados a
obligaciones tributarias.

Sobre el particular, el mencionado numeral 4 seala que la citacin debe


contener como datos mnimos, el objeto y asunto de la citacin, la identifi-
cacin del deudor tributario, la fecha y hora en que deber concurrir a las
oficinas de la Administracin Tributaria, la direccin de esta ltima y el
fundamento y/o disposicin legal respectivos.

Cabe precisar que los administrados, deudores tributarios o terceros que sean
citados por la Administracin Tributaria para presentar su manifesta-cin
tendrn los siguientes derechos:

Derecho a brindar una declaracin voluntaria y libre, sin coacciones o


condicionamientos.

Derecho a no autoincriminarse.

Derecho a contar con la asistencia de un abogado.

Derecho a obtener copia del acta respectiva, luego de finalizado el acto y a


su sola solicitud (verbal o escrita).

Derecho a tomar conocimiento previo del objeto o asunto por el cual se le


cita, a efecto de poder ejercer su derecho de defensa.

Las manifestaciones obtenidas durante el procedimiento de fiscalizacin,


observando las formalidades exigidas, tienen valor probatorio y deben ser
merituadas en el curso de un procedimiento de fiscalizacin.

No obstante, tales manifestaciones debern ser valoradas conjuntamente con los


otros medios de prueba que pudiera ofrecer el contribuyente duran-te el
procedimiento de fiscalizacin.

249
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

En efecto, si bien las manifestaciones califican como medios de pruebas, estas


no pueden ser el nico medio probatorio presentado por la Adminis-tracin
Tributaria para sustentar sus afirmaciones o reparos.

~~ OPININ DE LA SUNAT

Informe N 222-2003-SUNAT/2B0000
Se plantea, entre otras, la siguiente consulta relacionada con con-
tribuyentes que declaran y pagan aportaciones respecto de perso-nas
con las que no guardan vnculo laboral:

Se aceptara como prueba una manifestacin del contribuyen-te,


representante legal o presunto trabajador en la que se deje
constancia de la no existencia del vnculo laboral?

La Sunat opina lo siguiente:

Las manifestaciones obtenidas por la Administracin Tribu-taria


durante la etapa de verificacin y/o fiscalizacin, tienen valor
probatorio y deben ser merituadas en el procedimiento contencioso
tributario respectivo. Sin embargo, precisa que las referidas
manifestaciones no pueden constituir por s mismas los nicos
elementos a ser valorados en un procedimiento contencio-so-
tributario, toda vez que tienen que ser consideradas en forma conjunta
con los dems medios probatorios admitidos.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

XResolucin N 8409-2-2009
El hecho de encontrarse con baja definitiva del RUC no libera al
contribuyente de la obligacin prevista en el numeral 9 del artculo 87
del Cdigo Tributario, respecto de facilitar las labores de fisca-
lizacin y determinacin que realice la Administracin Tributaria, la
misma que incluye la obligacin de concurrir a las oficinas de la
Administracin Tributaria cuando su presencia sea requerida por

250
Obligaciones de los Administrados

esta para el esclarecimiento de hechos vinculados a obligaciones


tributarias.

Resoluciones Ns. 10565-2-2008 y 508-4-2007


La facultad de exigir la comparecencia de deudores tributarios o
terceros no se circunscribe exclusivamente a las distintas etapas del
procedimiento de fiscalizacin, sino que se aplica cuando la
Administracin Tributaria quiera esclarecer hechos vinculados a
obligaciones tributarias, de conformidad con el numeral 9 del artculo
87 del Cdigo Tributario.

Resolucin N 1759-5-2003
Las manifestaciones, entendidas como los medios de prueba a tra-vs
de los cuales llegan a conocimiento de la Administracin, me-diante
la narracin oral directa de una persona (tercero o parte), los hechos
vinculados con las obligaciones tributarias, nunca han estado
excluidas del procedimiento de fiscalizacin tributaria. Pre-cisamente
por ello el artculo 62 del Cdigo Tributario prev como una facultad
de la Administracin la de solicitar la comparecencia de los deudores
tributarios o terceros (numeral 4), para obtener in-formacin se
entiende relativa a los hechos vinculados con obliga-ciones
tributarias que podran materializarse en manifestaciones cuyo
propsito no podra ser otro que servir como una prueba ms para la
investigacin.

En qu consiste la obligacin de sustentar la pose-sin de los


bienes?
La obligacin de sustentar la posesin de los bienes se encuentra prevista en el
numeral 11 del artculo 87 del Cdigo Tributario y supone contar con
documentacin que permita sustentar su adquisicin o algn derecho del cual
derive su posesin por parte del contribuyente.

As, la posesin de los bienes podr acreditarse mediante los comprobantes de


pago emitidos conforme a las normas previstas en el Reglamento de

251
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Comprobantes de Pago as como con otros contratos cuando la Administra-cin


Tributaria lo requiera.

El incumplimiento de este deber formal implicar la comisin de la infrac-cin


tipificada en el numeral 15 del artculo 174, infraccin que conlleva la sancin
de comiso de los bienes no sustentados con el respectivo compro-bante de
pago.

En qu consiste la obligacin de guardar reserva respecto a la


informacin de terceros independien-tes a la que se
ha tenido acceso como consecuencia de la
utilizacin de comparables por parte de la Ad-
ministracin Tributaria por aplicacin de las nor-mas
de precios de transferencia?
La obligacin de guardar reserva respecto a la informacin de terceros inde-
pendientes a la que se ha tenido acceso como consecuencia de la utilizacin de
comparables por parte de la Administracin Tributaria por aplicacin de las
normas de precios de transferencia se encuentra prevista en el numeral 12 del
artculo 87 del Cdigo Tributario.

En estricto, dicha obligacin constituye una extensin del derecho a la Re-serva


Tributaria a la que hicimos referencia en el Captulo II.

En efecto, la informacin utilizada por la Administracin Tributaria como


comparable para la aplicacin de las normas de precios de transferencia,
constituye informacin cubierta por la reserva tributaria al estar referida a las
obligaciones tributarias de terceros contribuyentes, y es ello lo que justi-fica
que se imponga a los sujetos fiscalizados que hayan tenido acceso a ella la
obligacin de no usarla o divulgarla.

Cabe precisar que esta obligacin se hace extensiva tambin a los represen-
tantes legales que sean designados por los contribuyentes fiscalizados.

252
Obligaciones de los Administrados

En qu consiste la obligacin de comunicar a la Su-nat la


tenencia de bienes, valores, derechos de cr-dito
y otros cuyos titulares son los deudores que se
encuentran en un procedimiento de cobranza coac-tiva
iniciado por esta?
La obligacin de comunicar a la Sunat la tenencia de bienes, valores, dere-chos
de crdito y otros cuyos titulares son los deudores que se encuentran en un
procedimiento de cobranza coactiva iniciado por esta, se encuentra prevista en
el numeral 14 del artculo 87 del Cdigo Tributario; y se mate-rializa a travs
de los siguientes sistemas:

Notificaciones de Resoluciones de Ejecucin Coactiva efectuadas a terceros


designndolos como agentes de retencin de crditos o cuen-tas por
pagar que mantengan a favor de deudores tributarios a los que la Sunat
les ha iniciado un procedimiento de ejecucin coactiva habindoles
trabado embargos en forma de retencin.

Procedimientos de Embargos por Medios Telemticos - Grandes


Compradores (SEMT-GC) - aprobados por Resolucin de Superin-
tendencia N 149-2009/SUNAT.

Procedimientos de Embargos por Medios Telemticos - Empresas Ad-


quirentes (SEMT-ATC) - aprobados por Resolucin de Superinten-
dencia N 344-2010/SUNAT.

Los sistemas descritos en los literales b y c tienen como finalidad siste-matizar


el procedimiento de embargo en forma de retencin de aquellos deudores
tributarios a quienes la Sunat les ha iniciado procedimientos de cobranza
coactiva, reduciendo tareas administrativas a travs de una selec-cin ms
efectiva del universo a embargar.

Notificaciones de Resoluciones de Ejecucin Coactiva


efectuadas a terceros designndolos como agentes de retencin

El numeral 4 del artculo 118 del Cdigo Tributario establece que el


ejecutor coactivo podr ordenar, sin orden de prelacin, embargo en

253
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

forma de retencin, en cuyo caso recae sobre los bienes, valores y fon-
dos en cuentas corrientes, depsitos, custodia y otros, as como sobre los
derechos de crdito de los cuales el deudor tributario sea titular, que se
encuentren en poder de terceros.

La medida podr ejecutarse mediante la diligencia de toma de dicho o


notificando al tercero, a efectos que se retenga el pago a la orden de la
Administracin Tributaria.

En ambos casos, el tercero se encuentra obligado a poner en conoci-


miento del Ejecutor Coactivo la retencin o la imposibilidad de esta en el
plazo mximo de cinco (5) das hbiles de notificada la resolu-cin, bajo
pena de incurrir en la infraccin tipificada en el numeral 23 del artculo
177 del Cdigo Tributario, la misma que se encuentra sancionada con
una multa equivalente al 50% de la UIT.

Procedimiento para el uso del SEMT - Grandes Compradores

El SEMT-GC est compuesto por los siguientes dos mdulos:

Mdulo de Consulta de Acreedores y Comunicacin del Importe


a Pagar

Mediante el Mdulo de Consulta de Acreedores y Comunicacin del


Importe a Pagar, el contribuyente designado como Gran Com-prador
podr consultar la condicin de Deudor Tributario en Co-branza
Coactiva de cada uno de sus acreedores, debiendo para ello realizar lo
siguiente:

Recepcionar el cdigo de usuario y la clave de acceso al SE-MT-


GC que es puesto a su disposicin por la Sunat

La entrega del referido cdigo y clave de acceso se realiza-r al


representante legal del contribuyente designado como Gran
Comprador acreditado en el RUC, previa exhibicin y
presentacin de una copia simple de su documento de identidad.

254
Obligaciones de los Administrados

Excepcionalmente, y siempre que se cuente con una carta po-der


legalizada por Notario Pblico, la Sunat podr entregar el cdigo
y clave de acceso al SEMT-GC a un tercero autorizado por el
contribuyente designado como Gran Comprador, de-biendo este
ltimo exhibir y presentar una copia simple de su documento de
identidad.

Verificar la condicin de Deudor Tributario en Cobranza


Coactiva de sus acreedores que cuenten con nmero de RUC

La verificacin antes indicada deber efectuarse con una anti-


cipacin no mayor de tres (3) ni menor de un (1) da hbil an-tes
de efectuar cada pago a cada acreedor, siempre que el Im-porte
a Pagar que se comunique sea superior a S/. 3,500.00 (Tres mil
quinientos y 00/100 nuevos soles)(7) y no se trate de pagos con
fondos de caja chica, pagos que se efecten con cargo a rendir
cuenta por concepto de viticos, instalacin en el traslado de
personal o cualquier otra entrega de fondos sujetos a rendicin.

Para efectos de lo anterior, el contribuyente designado como


Gran Comprador deber ingresar el nmero de RUC de su
acreedor as como el Importe a Pagar que cumpla con las
condiciones indicadas en el prrafo precedente.

Cabe precisar que una vez efectuada la comunicacin, el SE-MT-


GC emitir una constancia de comunicacin de pagos que podr
ser impresa o enviada por correo. La comunicacin se
considerar efectuada en la fecha que se encuentre consig-nada
en la referida constancia de comunicacin.

Para efecto de lo anterior, el contribuyente designado como Gran


Comprador ingresar a extranet a travs del siguiente

En el supuesto que el pago al acreedor haya sido pactado en moneda extranjera, se utilizar el tipo de cambio
venta publicado por la Superintendencia de Banca y Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de
Pensiones-SBS en la fecha en que se realiza la comunicacin del importe a pagar. De no haberse publicado
tipo de cambio alguno en dicha fecha, se utilizar el ltimo publicado por la SBS.

255
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

enlace: <https://www.sunat.gob.pe/cl-at-etmenu/login.jsp>, a
travs del cual deber realizar la mencionada comunicacin.

Verificar el resultado de la comunicacin

El contribuyente designado como Gran Comprador podr


efectuar el pago a su acreedor si, a la fecha de la comunica-cin,
el SEMT-GC arroja un mensaje indicando que dicho acreedor no
tiene deudas que se encuentren en cobranza coactiva.

Por el contrario, si el SEMT-GC arroja un mensaje indi-cando


que el acreedor del contribuyente designado como Gran
Comprador s tiene deudas a favor de la Sunat que se encuentran
en cobranza coactiva, el contribuyente de-signado como Gran
Comprador deber esperar la notifica-cin del Ejecutor Coactivo
mediante la cual se le ordena la retencin del Importe a Pagar
al Deudor Tributario en Cobranza Coactiva.

Cabe precisar que luego de ingresar en el sistema los datos de los


acreedores, el sistema le otorgar a cada uno de ellos cual-quiera
de las siguientes clasificaciones:

Cobranza no aplicable.

Tiene deuda.

El nmero de RUC no es vlido.

El RUC no se encuentra registrado en Sunat.

El importe comunicado es inferior al exigido, por tal razn


no se efectuar la verificacin de la situacin del proveedor.

256
Obligaciones de los Administrados

257
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

El sistema notificar al Ejecutor Coactivo los nmeros de RUC


de los pagos que aparecen con el estado Tiene deuda, as el
ejecutor evaluar si corresponde o no emitir una Resolucin
Coactiva.

Resulta importante sealar que no a todos los deudores se les


trabar una medida de embargo, siendo que ello depender de la
evaluacin que realice el Ejecutor Coactivo, pues podra suceder
que sobre el deudor tributario se hayan trabado otras medidas de
embargo que garanticen la deuda tributaria.

Mdulo de Notificacin Electrnica

Mediante el Mdulo de Notificacin Electrnica, la Sunat podr


ordenar al contribuyente designado como Gran Comprador la re-
tencin del Importe a Pagar al Deudor Tributario en Cobranza
Coactiva, debiendo para ello observarse lo siguiente:

Una vez determinado que el acreedor del contribuyente de-signado


como Gran Comprador es un Deudor Tributario en Cobranza
Coactiva, la Sunat deber notificar la Resolucin Coactiva que
ordena el embargo en forma de retencin has-ta por un importe
mximo equivalente al 80% del Importe a Pagar comunicado
por el contribuyente designado como Gran Comprador.

La notificacin de la referida Resolucin Coactiva deber


efectuarse como mximo el da hbil siguiente de realizada la
Consulta de Acreedores y Comunicacin del Importe a Pagar.
Transcurrido dicho plazo, sin que se haya producido la notifi-
cacin de la Resolucin Coactiva, el contribuyente designado
como Gran Comprador podr efectuar el pago a sus acreedo-res
aun cuando estos tengan deudas a favor de la Sunat que se
encuentren en cobranza coactiva.

Entrega a la Sunat del importe retenido: A partir del da si-guiente de


notificada la Resolucin Coactiva que ordena el

258
Obligaciones de los Administrados

embargo en forma de retencin hasta por un importe mximo


equivalente al 80% del Importe a Pagar comunicado por el
contribuyente designado como Gran Comprador, este tendr
cinco (5) das hbiles para poner a disposicin de la Sunat el
monto retenido o para comunicar la imposibilidad de efectuar la
referida retencin.

As, de existir un monto retenido, este deber ser puesto a


disposicin de la Sunat en moneda nacional a travs de cual-
quiera de los siguientes mecanismos:

Mediante Sunat Operaciones en Lnea, debiendo contar para ello


con su Clave Sol. En este caso, el contribuyente designado como
Gran Comprador deber haber afiliado o autorizado un nmero
de cuenta bancaria de la cual se debitar el importe retenido a su
acreedor.

Mediante cheque de gerencia o cheque certificado: con cargo a


su cuenta corriente y a nombre de Sunat (el nombre del ban-co
donde se acreditar el importe retenido).

Una vez acreditado el monto de la retencin ante la Sunat, dicha


entidad proceder a imputarlo contra la deuda que ori-gin la
medida de embargo, debiendo notificar tanto al Deu-dor
Tributario en Cobranza Coactiva como al contribuyente
designado como Gran Comprador, el levantamiento de la me-
dida de embargo.

Consecuencia de no utilizar debidamente el SEMT-GC


En el supuesto que el contribuyente designado como Gran Compra-dor
no efecte la verificacin de la condicin de Deudor Tributario en
Cobranza Coactiva de sus acreedores as como la comunicacin del
importe a pagar a la Sunat, incurrir en la infraccin tipificada en el
numeral 5 del artculo 177 del Cdigo Tributario, la misma que se en-
cuentra sancionada con una multa equivalente a 0.3% de los ingresos
netos de la Empresa, no pudiendo esta multa ser menor al 10% de la UIT
ni mayor a 12 UIT.

259
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Por su parte, en el supuesto que el contribuyente designado como Gran


Comprador no entregue a la Sunat los montos retenidos con motivo de la
ejecucin de la medida de embargo en forma de reten-cin notificado
mediante Resolucin Coactiva, incurrir en la infrac-cin tipificada en el
numeral 6 del artculo 178 del Cdigo Tributario, la misma que se
encuentra sancionada con una multa equivalente al 50% del monto no
entregado, no pudiendo esta multa ser menor al 5% de la UIT.

Procedimiento para el uso del SEMT - Empresas Adquirentes

Este sistema se circunscribe a las empresas que desempean el rol de


adquirente en los sistemas de pago mediante tarjetas de crdito y/o dbito
emitidas por las empresas reguladas por la Ley N 26702 (Ley General
del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgni-ca de la
Superintendencia de Banca y Seguros), o por ellas mismas. Asimismo,
las empresas adquirentes debern estar designadas como tales en el
Anexo a la Resolucin de Superintendencia N 344-2010/
SUNAT.

Actualmente se ha incluido como empresas adquirentes a las siguientes:

Diners Club Per S.A.

Procesos de Medios de Pago S.A. - Procesos MC Per.

Compaa Peruana de Medios de Pago S.A.C.

Compaia de Servicios Conexos Expressnet S.A.C.

Las empresas sealadas anteriormente debern, dentro del plazo de cinco


(5) das hbiles contados desde la fecha en que surte efectos la
notificacin de la resolucin que ordena el embargo, comunicar el monto
retenido o la imposibilidad de retener a travs del Mdulo de
Comunicacin.

El SEMT-ATC emitir una constancia de comunicacin de montos


retenidos o de la imposibilidad de retener, la cual podr imprimirse o
guardarse en medios magnticos.

260
Obligaciones de los Administrados

Luego, dentro de los cinco (5) das hbiles de la comunicacin, la em-


presa adquirente deber entregar el importe retenido en moneda nacio-nal
por va electrnica a travs del sistema Sunat Operaciones en Lnea
(SOL) o mediante cheque, en cuyo caso se le excepta de la obligacin
de presentar el cheque de gerencia o certificado a que se refiere el in-ciso
e) del artculo 3 de la Resolucin de Superintendencia N 100-97/
SUNAT y normas modificatorias.

De utilizar el sistema SOL, deber cumplir con lo dispuesto en el lite-ral


f) del numeral 1 del artculo 20 del Reglamento del Procedimiento de
Cobranza Coactiva aprobado por la Resolucin de Superintenden-cia N
216-2004/SUNAT y normas modificatorias.

LIBROS CONTABLES

BASE LEGAL
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N 133-
2013-EF.

Normas referidas a libros y registros vinculados a asuntos tributarios, aprobadas por


Resolucin de Superintendencia N 234-2006-SUNAT y normas modificatorias.

Implementacin del llevado de determinados libros y registros vinculados a asuntos


tributarios de manera electrnica, aprobada por Resolucin de Superintendencia N 286-
2009-SUNAT y normas modificatorias.

Crean el Sistema de Llevado del Registro de Ventas e Ingresos y de Compras de manera


electrnica en SUNAT Operaciones en Lnea, aprobado por Resolucin de
Superintendencia N 066-2013/SUNAT y normas modificatorias.

Se establecen disposiciones para que los contribuyentes que han suscrito contratos con el
Estado y recibido y/o efectuado inversin extranjera directa, puedan llevar con-tabilidad
en moneda extranjera, aprobadas por Decreto Supremo N 151-2002-EF.

Cul es el marco normativo que regula la obliga-cin de


llevar libros y registros contables?
La obligacin de llevar libros de contabilidad u otros libros y registros con
incidencia tributaria se encuentra prevista en el numeral 4 del artculo 87

261
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

del Cdigo Tributario. De acuerdo a dicha norma, los contribuyentes se


encuentran obligados a llevar los libros o registros establecidos mediante
Leyes, Reglamentos y Resoluciones de Superintendencia de la Sunat.

Sobre el particular, el numeral 16 del artculo 62 del Cdigo Tributario autoriza


a la Sunat para establecer la reglamentacin relacionada a los re-quisitos,
formas, condiciones y dems aspectos bajo los cuales deben ser llevados los
libros y registros vinculados a asuntos tributarios, incluyendo los plazos
mximos de atraso en los que debern registrarse las operaciones en cada libro
o registro.

Concretamente, la obligacin de llevar los libros y registros contables con


incidencia tributaria as como la de registrar operaciones se encuentran re-
guladas por las siguientes normas:

Artculo 65 de la Ley del Impuesto a la Renta, y artculos 35 y 38 de su


Reglamento, que establecen la obligacin de llevar libros y/o regis-tros
contables a los perceptores de rentas de tercera categora, segn sea el
nivel de sus ingresos.

As, se establece que los perceptores de rentas de tercera categora cuyos


ingresos brutos anuales no superen las 150 UIT debern llevar como
mnimo un Registro de Ventas, un Registro de Compras y Libro Diario
de Formato Simplificado de acuerdo con las normas sobre la materia.

Los perceptores de rentas de tercera categora que generen ingresos


brutos anuales desde 150 UIT hasta 1,700 UIT debern llevar los libros y
registros contables de conformidad con lo que disponga la Sunat. Los
dems perceptores de rentas de tercera categora estn obligados a llevar
contabilidad completa.

El artculo 37 de la Ley del Impuesto General a las Ventas y el ar-tculo 10


de su Reglamento, que la obligacin de llevar el Regis-tro de Ventas e
Ingresos, el Registro de Compras y el Registro de Consignaciones.

262
Obligaciones de los Administrados

La Resolucin de Superintendencia N 234-2006/SUNAT, que con-tiene la


normativa de los libros y registros vinculados a asuntos tribu-tarios
relativa a su autorizacin, plazos mximos de atraso, prdida o
destruccin, los libros que integran la contabilidad completa, la in-
formacin mnima que deben contener y los formatos en los que los
referidos libros y registros deben ser llevados.

Las Resoluciones de Superintendencia Ns. 286-2009/SUNAT y 066-


2013/SUNAT, que regulan el llevado de los libros contables en forma-to
electrnico.

Cules son los libros y registros vinculados a asun-tos


tributarios?
De acuerdo al literal f) del artculo 1 de la Resolucin de Superintendencia N
234-2006/SUNAT, los libros y registros vinculados a asuntos tributarios son
los que se detallan en el Anexo 1 de la mencionada Resolucin, y que
corresponden a los siguientes:

Cdigo Nombre o descripcin


Libro Caja y Bancos
Libro de Ingresos y Gastos
Libros de Inventarios y Balances
Libro de Retenciones - Incisos e) y f) del artculo 34 de la LIR
Libro Diario
Libro Mayor
Registro de Activos Fijos
Registro de Compras
Registro de Consignaciones
Registro de Costos
Registro de Huspedes
Registro de Inventario Permanente en Unidades Fsicas
Registro de Inventario Permanente Valorizado
Registro de Ventas e Ingresos
Registro de Ventas e Ingresos - Artculo 23 de la Resolucin de Superintendencia N 266-2004/SUNAT
Registro del Rgimen de Percepciones
Registro del Rgimen de Retenciones

263
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

18 Registro del IVAP


Registro(s) auxiliar(es) de Adquisiciones - Artculo 8 Resolucin de Superintendencia N 022-98/SU-
19
NAT
Registro(s) Auxiliar(es) de Adquisiciones - Inciso a), primer prrafo del artculo 5 de la Resolucin de
20
Superintendencia N 021-99/SUNAT
Registro(s) Auxiliar(es) de Adquisiciones - Inciso a), primer prrafo del artculo 5 de la Resolucin de
21
Superintendencia N 142-2001/SUNAT
Registro(s) Auxiliar(es) de Adquisiciones - Inciso c), primer prrafo del artculo 5 de la Resolucin de
22
Superintendencia N 256-2004/SUNAT
Registro(s) Auxiliar(es) de Adquisiciones - Inciso a), primer prrafo del artculo 5 de la Resolucin de
23
Superintendencia N 257-2004/SUNAT
Registro(s) Auxiliar(es) de Adquisiciones - Inciso c), primer prrafo del artculo 5 de la Resolucin de
24
Superintendencia N 258-2004/SUNAT
Registro(s) Auxiliar(es) de Adquisiciones - Inciso a), primer prrafo del artculo 5 de la Resolucin de
25
Superintendencia N 259-2004/SUNAT
26 Registro de Retenciones - Artculo 77-A de la Ley del Impuesto a la Renta
27 Libro de Actas de la Empresa Individual de Responsabilidad Limitada
28 Libro de Actas de la Junta General de Accionistas
29 Libro de Actas del Directorio
30 Libro de Matrcula de acciones
31 Libro de Planillas

Todos los contribuyentes se encuentran obligados a llevar


todos los libros y registros sealados en el Ane-xo 1 de
la Resolucin de Superintendencia N 234-
2006/SUNAT?
La obligacin de llevar cada libro y/o registro contable depende, funda-
mentalmente, de los tributos a los cuales se encuentre afecto cada contri-
buyente, del rgimen de cada tributo que le sea aplicable as como de las
operaciones que realice.

~~ OPININ DE LA SUNAT

Informe N 065-2010/2B0000
Se consulta si existe alguna disposicin legal que obligue a las em-
presas a tener libros contables, y en caso de ser positiva la respues-ta,
se indique qu libros deben llevar.

264
Obligaciones de los Administrados

La Sunat opina lo siguiente:

El numeral 4 del artculo 87 del Texto nico Ordenado del


Cdigo Tributario establece la obligacin de los deudores tri-
butarios de llevar libros de contabilidad u otros libros y regis-tros
exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolucin de
Superintendencia de la Sunat.

Los libros y registros vinculados a asuntos tributarios que se


encuentra obligada llevar una empresa depender, prin-
cipalmente, de los tributos afectos y del Rgimen Tributario
aplicable.

Qu libros y registros se encuentran obligados a llevar los


contribuyentes del Impuesto a la Renta?

Contribuyentes del Rgimen General

1. Perceptores de rentas de tercera categora

La regulacin de los libros contables en relacin a los contribuyentes del


Impuesto a la Renta perceptores de rentas de la tercera categora y sujetos
al Rgimen General, se encuentra diseada en funcin al nivel de
ingresos de cada contribuyente, conforme a lo siguiente:

Los contribuyentes cuyos ingresos brutos anuales no superen las 150


UIT, se encontrarn obligados a llevar como minimo, los si-guientes
libros y registros:

Registro de Ventas.

Registro de Compras.

Libro Diario de Formato Simplificado.

265
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Los contribuyentes cuyos ingresos brutos anuales superen las 150


UIT y hasta 1,700 UIT, se encontrarn obligados a llevar, como
minimo, los siguientes libros contables:

Cuando sus ingresos brutos anuales sean desde 150 UIT hasta 500
UIT, debern llevar el Libro Diario, Libro Mayor, Regis-tro de la
empresa y Registro de Ventas e Ingresos.

Cuando sus ingresos brutos anuales sean superiores a 500 UIT hasta
1,700 UIT, debern llevar, adems los libros menciona-dos en el
acpite anterior, el Libro de Inventarios y Balances.

Los dems perceptores de rentas de tercera categora, debern lle-var


contabilidad completa.

De acuerdo al artculo 12 de la Resolucin de Superintendencia N


234-2006/SUNAT, el concepto de contabilidad completa
comprende los siguientes libros y registros:

Libro Caja y Bancos.

Libro de Inventarios y Balances.

Libro Diario.

Libro Mayor.

Registro de Compras.

Registro de Ventas e Ingresos.

En principio, nicamente los libros y registros antes listados com-


ponen la contabilidad completa.

Sin embargo, el numeral 12.2 del mencionado articulo 12 incluye


otros libros y registros adems de los antes detallados, precisando que
estos solo integrarn la contabilidad completa cuando cada
contribuyente se encuentre obligado a llevarlos, segn la normati-va
del Impuesto a la Renta que le sea aplicable.

266
Obligaciones de los Administrados

Tales libros y registros son los siguientes:

Libro de Retenciones, incisos e) y f) del artculo 34 de la Ley del


Impuesto a la Renta.
Solo se encontrarn obligados a llevar este Libro aquellos con-
tribuyentes que efecten retenciones de quinta categora, por el
pago o acreditacin de las rentas previstas en los incisos e) y f)
del artculo 34 de la Ley del Impuesto a la Renta (que son rentas
de la cuarta categora asimiladas al tratamiento de rentas de
quinta categora).

Registro de Activos Fijos.

Este registro resulta obligatorio para aquellas empresas que


cuenten con activos fijos en su Balance General.

Contabilidad de Costos: Registro de Costos, Registro de In-


ventario Permanente en Unidades Fsicas y Registro de Inven-
tario Permanente Valorizado.
El llevado de tales registros nicamente resultar exigible a
aquellos contribuyentes que se dediquen a la comercializacin o
produccin de bienes.
Esto fluye claramente de lo dispuesto en el artculo 62 de la Ley
del Impuesto a la Renta, que es el que establece la obligacin de
contabilizar los inventarios y registrarlos a su costo de
adquisicin o produccin. As, segn el primer prrafo de dicha
norma: Los contribuyentes, empresas o sociedades que, en
razn de sus acti-vidades, deban practicar inventario, valuarn
sus existencias por su costo de adquisicin o produccin ().

De ello se colige claramente que solo los contribuyentes que


adquieran o produzcan y comercialicen bienes se encontrarn
obligados a llevar Registros de Inventario y Registro de Cos-tos,
segn sea el caso.
De otro lado, el ltimo prrafo del aludido artculo 62 de la Ley
del Impuesto a la Renta establece que: El reglamento

267
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

podr establecer, para los contribuyentes, empresas o sociedades, en


funcin a sus ingresos anuales o por la naturaleza de sus acti-
vidades, obligaciones especiales relativas a la forma en que deben
llevar sus inventarios y contabilizar sus costos. Al respecto,
debe-mos hacer notar que la reglamentacin efectuada a partir de
esta remisin nicamente se encuentra referida al nivel de detalle y
formalidad que puede resultar exigible a contribuyente que ya tie-ne
la obligacin de contabilizar inventarios y costos, esto es rei-
teramos a empresas comercializadoras o productoras de bienes.
Lo anterior queda corroborado por el hecho que el ltimo prrafo
del artculo transcrito finalice su redaccin haciendo referencia a
la obligacin de llevar sus inventarios y contabi-lizar sus
costos, pues, como resulta obvio, la obligacin de registrar
inventarios y sus costos nicamente resultara exigi-ble a
aquellas empresas que tengan inventarios y costos aso-ciados
que registrar.
Dicho lo anterior, en relacin a la obligacin de llevar conta-
bilidad de costos, el artculo 35 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta establece lo siguiente:
Tratndose de contribuyentes cuyos ingresos brutos
anuales durante el ejercicio precedente hayan sido mayores
a 1,500 UIT, debern llevar contabilidad de costos completa,
esto es, se encontrarn obligados a llevar: i) Registro de Cos-
tos; ii) Registro de Inventario Permanente en Unidades Fsi-
ca; y iii) Registro de Inventario Permanente Valorizado.
Tratndose de contribuyentes cuyos ingresos brutos
anua-les durante el ejercicio precedente hayan sido mayores
o iguales a 500 UIT y menores o iguales a 1,500 UIT, se
encontrarn obligados a llevar el Registro de Inventario
Permanente en Unidades Fsicas.
Tratndose de contribuyentes cuyos ingresos brutos
anua-les durante el ejercicio precedente hayan sido menores
a 500 UIT, solo debern realizar inventarios fsicos de sus
existencias al cierre del ejercicio.

268
Obligaciones de los Administrados

2. Perceptores de rentas de segunda categora

Los perceptores de rentas de segunda categora se encuentran obli-gados


a llevar el Libro de Ingresos y Gastos, solo si en el ejercicio gravable
precedente o en el corriente, se hubieran percibido rentas de segunda
categora que excedan las 20 UIT.

3. Perceptores de rentas de cuarta categora


Los perceptores de rentas de cuarta categora se encuentran obligados a
llevar el Libro de Ingresos y Gastos en todos los casos, indepen-
dientemente de su nivel de ingresos.

4. Perceptores de rentas de primera y quinta categora


Los perceptores de rentas de primera y quinta categora no se encuen-tran
obligados a llevar libros y/o registros contables.

5. Sociedades irregulares y comunidades de bienes

Tanto las sociedades irregulares como las comunidades de bienes que


perciban rentas de tercera categora, se encuentran obligados a llevar
contabilidad independiente de la de sus socios o miembros.

6. Contratos de colaboracin empresarial


Como regla general, los contratos de colaboracin empresarial se en-
cuentran obligados a llevar contabilidad distinta a la de sus partes
contratantes, esto es, contabilidad independiente. No obstante, esta regla
admite las siguientes excepciones:

Cuando por la modalidad de las operaciones del contrato no fuera


posible llevar su contabilidad en forma independiente, cada parte
contratante podr contabilizar sus operaciones, o de ser el caso, una
de ellas podr llevar la contabilidad del contrato.
Para tales efectos, se solicitar autorizacin a la Sunat, quien la apro-
bar o denegar en un plazo no mayor a quince das. De no mediar
resolucin expresa al cabo de dicho plazo, la solicitud se dar por

269
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

aprobada. Quien sea designado para llevar la contabilidad del con-


trato, deber tener la condicin de parte contratante del mismo.

Cuando la duracin del contrato sea menor a 3 aos, cada parte


contratante podr contabilizar sus operaciones o, de ser el caso, una
de ellas podr llevar la contabilidad del contrato.

La forma de la contabilizacin de las operaciones del contrato de-ber


ser comunicada a la Sunat, dentro de los cinco 5 das hbiles
siguientes a la fecha de celebracin del contrato.

Ntese que, a diferencia del caso anterior, aqu se establece la obli-


gacin de comunicar a la Sunat la forma en que se contabilizarn las
operaciones del contrato, mas no la obligacin de presentar una
solicitud para ello.

Contribuyentes del Rgimen Especial del Impuesto a la Renta (RER)

De acuerdo al artculo 124 de la Ley del Impuesto a la Renta, los con-


tribuyentes acogidos al RER, nicamente se encuentran obligados a
llevar los siguientes libros y/o registros:
Registro de Ventas.
Registro de Compras.

#APLICACIN PRCTICA
Obligacin de llevar Registro de Control de Activos Fijos

La empresa Compact S.A. se dedica a la comercializacin de pro-ductos


electrnicos en diversos establecimientos propios ubicados en Lima, por
lo que cuenta con gran cantidad de activo fijo. La empresa viene
operando ininterrumpidamente desde su constitucin, la cual se realiz en
2003.

En febrero de 2012, producto de una fiscalizacin efectuada a la em-


presa por los ejercicios gravables 2010 y 2011, el auditor de la Sunat

270
Obligaciones de los Administrados

detect que la empresa haba omitido llevar por tales ejercicios el re-
gistro de control de activos fijos.

Por tal omisin, el auditor considera que la empresa ha incurrido en la


infraccin de omitir llevar los libros de contabilidad, u otros libros y/o
registros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolucin de
Superintendencia de la Sunat u otros medios de control exigidos por las
leyes y reglamentos, la cual se encuentra tipificada en el numeral 1 del
artculo 175 del Cdigo Tributario; razn por la cual deja cons-tancia de
dicha comisin, otorgando un plazo de 3 das para que la empresa
subsane la omisin.

La empresa nos consulta si estuvo obligada a llevar el referido registro y


de ser as cul sera la sancin por esta infraccin.

Solucin

De conformidad con el inciso f) del artculo 22 del Reglamento de la Ley


del Impuesto a la Renta, los deudores tributarios debern llevar un
control permanente de los bienes del activo fijo en el registro de activos
fijos.

Se entiende que tal obligacin debe ser cumplida por todos los deu-dores
tributarios que posean bienes del activo fijo, sin importar la actividad
econmica que realicen.

Por lo anterior, tenemos que la empresa Compact S.A. s debi contar con
el mencionado registro pues, para la realizacin de sus actividades,
posea bienes del activo fijo. Siendo as, la empresa s habra incurrido en
la infraccin de no llevar los libros y/o registros contables exigidos.

No obstante, si bien del enunciado se desprende que son dos los ejerci-
cios en los que se ha omitido llevar el registro de activos fijos, conside-
ramos que la sancin es una sola, pues la tipificacin de la infraccin es
general, no distinguindose entre el nmero de periodos. Tal ha sido
tambin el criterio establecido por el Tribunal Fiscal en su Reso-lucin
N 8399-2-2001 (10/10/2001).

271
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

La sancin por la infraccin cometida es de una multa equivalente a 0.6%


de los ingresos netos, no pudiendo ser dicha multa menor al 10% de la
UIT ni mayor a 25 UIT.

Dicha sancin podr acogerse al rgimen de gradualidad previsto la


Resolucin de Superintendencia N 63-2007/SUNAT, en cuyo anexo II
se prevn rebajas del 80% y 50%, segn sea el momento en que se
subsane la infraccin una vez detectada la misma.

En el presente, la empresa podr acoger la multa a la rebaja del 80%


siempre que cumpla con llevar el Registro de Activos y pague la multa
dentro del plazo otorgado por el auditor de la Sunat.

No llevar el Libro de Acta de Accionistas o de Directorio


configura la infraccin por no llevar los libros y/o registros de
contabilidad exigidos por las leyes

La empresa ABC S.A. consulta si puede incurrir en la infraccin de no


llevar los libros y/o registros de contabilidad exigidos por no llevar el
Libro de Acta de Accionistas o de Directorio, considerando que am-bos
libros son utilizados nicamente para fines societarios.

Respuesta

Consideramos que la tipificacin del numeral 1 del artculo 175 del


Cdigo Tributario est referida no solo a los libros contables sino a
cualquier otro libro y/o registro exigidos por leyes, reglamentos o por
Resolucin de Superintendencia.

En consecuencia, si bien el Libro de Actas de Junta de Accionistas y el


Libro de Actas de Directorio son libros societarios, las reglas sobre su
legalizacin se regulan en una norma tributaria como lo es la Resolu-cin
de Superintendencia N 234-2006/SUNAT, por lo que el hecho de no
llevarlo si configura la infraccin del numeral 1 del artculo 175 del
Cdigo Tributario.

272
Obligaciones de los Administrados

Qu libros y registros se encuentran obligados a llevar los


contribuyentes del Impuesto General a las Ventas?
De acuerdo al artculo 37 de la Ley del Impuesto General a las Ventas y al
artculo 10 de su Reglamento, los contribuyentes de dicho impuesto debe-rn
llevar los siguientes libros y/o registros:

Registro de Ventas e Ingresos.

Registro de Compras.

Registro de Consignaciones, en caso se realicen operaciones de


consignacin.

Qu libros y registros se encuentran obligados a llevar los


contribuyentes del Impuesto a la Venta de
Arroz Pilado (IVAP)?
Conforme al artculo 23 de la Resolucin de Superintendencia N 266-
2004/SUNAT, los contribuyentes del IVAP se encuentran obligados a llevar un
Registro de Ventas e Ingresos.

Qu libros y registros se encuentran obligados a llevar los


contribuyentes del Registro nico Sim-plificado
(RUS)?
Los contribuyentes acogidos al RUS no se encuentran obligados a llevar libros
contables.

En qu idioma y moneda deben ser llevados los li-bros


contables?
De acuerdo al segundo prrafo del numeral 4 del artculo 87 del Cdigo
Tributario, los libros y registros deben ser llevados en castellano y expresa-dos
en moneda nacional, es decir, en Nuevos Soles (PEN).

273
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Es posible llevar contabilidad en moneda ex-tranjera?

El Cdigo Tributario faculta a los contribuyentes que reciban y/o efecten


inversin extranjera en moneda extranjera, a llevar su contabilidad en D-lares
de los Estados Unidos de Norteamrica (solamente se ha previsto la posibilidad
de llevar contabilidad en esta moneda).

A tales efectos, se debern observar los siguientes requisitos, previstos en el


Decreto Supremo N 151-2002-EF:

Suscribir un contrato con el Estado.

Recibir y/o efectuar inversin extranjera directa en moneda extranjera.

Destinar la inversin extranjera directa a la ejecucin del contrato suscrito


con el Estado.

Cumplidos estos requisitos, deber comunicarse a la Sunat la decisin de llevar


contabilidad en dlares mediante la presentacin de un formulario. A dicho
formulario deber acompaarse el certificado emitido por el Minis-terio del
Sector correspondiente que acredite el cumplimiento de los requi-sitos
anteriormente sealados.

Dicho formulario surtir efectos en las siguientes oportunidades:

Para los contribuyentes que inicien actividades en el ejercicio, surtir


efectos a partir del mismo ejercicio en que se efectu la comunicacin.

Para los contribuyentes que hubieran iniciado sus actividades en ejer-cicios


anteriores, surtir efectos a partir del ejercicio siguiente a aquel en que se
efectu la comunicacin.

En cualquiera de los supuestos mencionados, estos contribuyentes debern


seguir llevando la contabilidad en dlares por cinco (5) ejercicios como m-
nimo cada vez. Concluido dicho periodo, se podr escoger entre seguir con el
mismo sistema o llevar contabilidad en moneda nacional.

274
Obligaciones de los Administrados

Los contribuyentes que hubieran optado por cambiar su contabilidad a mo-neda


nacional podrn ejercer nuevamente la opcin de llevar su contabili-dad en
dlares, luego de transcurridos 5 ejercicios gravables desde la fecha del ltimo
cambio.

Cul es el plazo mximo de atraso con el que se pueden llevar


los libros contables?
Los libros que se detallan a continuacin no podrn tener un atraso mayor para
el registro de sus operaciones que el sealado en el cuadro siguiente:

Libro o registro vincula- Mximo atraso Acto o circunstancia que determina el inicio
do a asuntos tributarios permitido del plazo para el mximo atraso permitido

Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en


Libro Caja y Bancos Tres (3) meses que se realizaron las operaciones relacionadas con el
ingreso o salida del efectivo o equivalente del efectivo

Tratndose de deudores tributarios que obtengan ren-


tas de segunda categora: Desde el primer da hbil del
mes siguiente a aquel en que se cobre, se obtenga el
ingreso o se haya puesto a disposicin la renta
Libro de Ingresos y Gas- Diez (10) das
tos hbiles
Tratndose de deudores tributarios que obtengan ren-
tas de cuarta categora: Desde el primer da hbil del
mes siguiente a aquel en que se emita el comproban-
te de pago

Tratndose de deudores tributarios pertenecientes al Rgimen General del Im-


puesto a la Renta:

Desde el da hbil siguiente al cierre del ejercicio gra-


Tres (3) meses
vable
Libros de Inventarios y Ba-
lances
Tratndose de deudores tributarios pertenecientes al Rgimen Especial del Im-
puesto a la Renta:

Desde el da hbil siguiente al del cierre del mes o del


Tres (3) meses
ejercicio gravable, segn el anexo del que se trate

Libro de Retenciones - In-


Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aqul en
cisos e) y f) del artculo 34
hbiles que se realice el pago
de la LIR

275
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Desde el primer da hbil del mes siguiente de realiza-


Libro Diario Tres (3) meses
das las operaciones

Desde el primer da hbil del mes siguiente de realiza-


Libro Mayor Tres (3) meses
das las operaciones

Desde el da hbil siguiente al cierre del ejercicio gra-


Registro de Activos Fijos Tres (3) meses
vable

Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en
Registro de Compras
hbiles que se recepcione el comprobante de pago respectivo

Registro de Consignacio- Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en
nes hbiles que se recepcione el comprobante de pago respectivo

Registros de Costos Tres (3) meses Desde el da hbil siguiente al cierre del ejercicio gravable

Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en
Registro de Huspedes
hbiles que se emita el comprobante de pago respectivo

Registro de Inventario Per- Desde el primer da hbil del mes siguiente de realiza-
manente en Unidades F- Un (1) mes das las operaciones relacionadas con la entrada o sa-
sicas lida de bienes

Desde el primer da hbil del mes siguiente de realiza-


Registro de Inventario Per-
Tres (3) meses das las operaciones relacionadas con la entrada o sa-
manente Valorizado
lida de bienes

Registro de Ventas e Ingre-


sos - Artculo 23 de la Re- Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en
solucin de Superintenden- hbiles que se emita el comprobante de pago respectivo
cia N 266-2004/SUNAT

Registro del Rgimen de Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en
Percepciones hbiles que se emita el comprobante de pago respectivo

Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en


Registro del Rgimen de Diez (10) das
que se emita el documento que sustenta las transac-
Retenciones hbiles
ciones realizadas con los clientes

Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en


Diez (10) das que se recepcione o emita, segn corresponda, el do-
Registro del IVAP
hbiles cumento que sustenta las transacciones realizadas con
los proveedores

Registro(s) auxiliar(es) de
Adquisiciones - Artculo 8 de Diez (10) das Desde la fecha de ingreso o desde la fecha del retiro de
la Resolucin de Superinten- hbiles los bienes del Molino, segn corresponda
dencia N 022-98/SUNAT

276
Obligaciones de los Administrados

Registro(s) Auxiliar(es) de
Adquisiciones - Inciso a),
primer prrafo del artculo Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en
5 de la Resolucin de Su- hbiles que se recepcione el comprobante de pago respectivo
perintendencia N 021-99/
SUNAT

Registro(s) Auxiliar(es) de
Adquisiciones - Inciso a),
primer prrafo del artcu- Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en
lo 5 de la Resolucin de hbiles que se recepcione el comprobante de pago respectivo
Superintendencia N 142-
2001/SUNAT

Registro(s) Auxiliar(es) de
Adquisiciones - Inciso c),
primer prrafo del artcu- Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en
lo 5 de la Resolucin de hbiles que se recepcione el comprobante de pago respectivo
Superintendencia N 256-
2004/SUNAT

Registro(s) Auxiliar(es) de
Adquisiciones - Inciso a),
primer prrafo del artcu- Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en
lo 5 de la Resolucin de hbiles que se recepcione el comprobante de pago respectivo
Superintendencia N 257-
2004/SUNAT

Registro(s) Auxiliar(es) de
Adquisiciones - Inciso c),
primer prrafo del artcu- Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en
lo 5 de la Resolucin de hbiles que se recepcione el comprobante de pago respectivo
Superintendencia N 258-
2004/SUNAT

Registro(s) Auxiliar(es) de
Adquisiciones - Inciso a),
primer prrafo del artcu- Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en
lo 5 de la Resolucin de hbiles que se recepcione el comprobante de pago respectivo
Superintendencia N 259-
2004/SUNAT

277
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

A qu tipo de cambio deben convertir las operacio-nes en


moneda nacional los contribuyentes autori-zados a
llevar contabilidad en moneda extranjera?
Para el registro en dlares de Estados Unidos de Amrica, de operaciones
efectuadas en moneda nacional, se aplicarn los siguientes tipos de cambio:

Para las cuentas del activo, se utilizar el tipo de cambio promedio de venta
publicado por la SBS a la fecha de la operacin.

Para las cuentas del pasivo, se utilizar el tipo de cambio promedio de


compra publicado por la SBS a la fecha de la operacin.

Si en la fecha de operacin no hubiera publicacin sobre el tipo de cambio, se


tomar como referencia la publicacin inmediata anterior.

En qu moneda se deben determinar las obliga-ciones


tributarias de cargo de los contribuyentes autorizados a
llevar contabilidad en moneda ex-tranjera?

La presentacin de la declaracin y el pago de los tributos deber efectuarse en


moneda nacional. Pata tales efectos, cada uno de los componentes con-
siderados en dicha declaracin debern ser convertidos a moneda nacional
utilizando el tipo de cambio promedio de venta publicado por la SBS en la
fecha de vencimiento o pago, lo que ocurra primero. Si en la fecha de venci-
miento o pago no hay publicacin sobre el tipo de cambio, se tomar como
referencia la publicacin inmediata anterior.

Las Resoluciones de Determinacin y rdenes de Pago que emita la Admi-


nistracin Tributaria, tambin debern ser emitidas en moneda nacional, en
funcin al tipo de cambio antes mencionado.

Igual tratamiento deber dispensarse a las Resoluciones de Multa emitidas


como consecuencia de las infracciones relacionadas con el incumplimiento de
las obligaciones tributarias.

278
Obligaciones de los Administrados

IV. FORMALIDADES Y OTRAS CUESTIONES RELACIONADAS


A LOS LIBROS CONTABLES EN FORMATO IMPRESO

Es necesario legalizar los libros y registros conta-bles antes de


su uso?
Los libros y registros vinculados a asuntos tributarios deben ser legalizados
antes de su uso, incluso cuando sean llevados en hojas sueltas o continuas.

Dicha legalizacin deber efectuarse siguiendo las disposiciones de la Reso-


lucin de Superintendencia N 234-2006/SUNAT.

~~ OPININ DE LA SUNAT

Informe N 233-2005-SUNAT/2B0000
Se formula la siguiente consulta:

En qu momento se considera configurada la infraccin tipificada en


el numeral 5 del artculo 175 del Cdigo Tributario vigente, si como
consecuencia de la verificacin realizada por Sunat se llega a
constatar que el libro contable del contribuyente registra compro-
bantes de pago de periodos anteriores a la fecha de legalizacin y
cuyos plazos mximos de anotacin, de acuerdo a Ley, vencieron con
anterioridad a dicha fecha?

La Sunat opina lo siguiente:

En el caso en que se registren operaciones en los libros o registros


contables legalizados con posterioridad a la realizacin de aquellas
operaciones, y cuyos plazos de anotacin hubieran vencido con an-
terioridad a la existencia del libro o registro correspondiente, la in-
fraccin tipificada en el numeral 5 del artculo 175 del TUO del C-
digo Tributario se configurar en la fecha en que se empieza a llevar
con atraso los libros o registros contables, esto es, en la fecha a partir
de la cual tenga existencia el libro o registro contable respectivo.

279
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Qu formalidades debe seguir la legalizacin de li-bros


contables?
La legalizacin de libros y registros contables vinculados a asuntos tributa-rios
deben seguir las siguientes formalidades:

Autoridad ante la que debe efectuarse la legalizacin

Los libros y registros vinculados a asuntos tributarios deben ser legali-


zados por los notarios de la provincia en la cual se encuentre ubicado el
domicilio fiscal del contribuyente o, a falta de ellos, por los jueces de paz
letrados o jueces de paz, cuando corresponda, de esa misma provincia.

No obstante lo anterior, tratndose de contribuyentes cuyo domicilio


fiscal se encuentre en las provincias de Lima y Callao, la legalizacin
podr ser efectuada por los notarios o jueces de cualquiera de dichas
provincias.

Informacin que debe consignarse con motivo de la legalizacin

Los notarios o jueces que legalicen libros o registros contables vincu-


lados a asuntos tributarios, colocarn una constancia en la primera hoja
de los mismos, con la siguiente informacin:

Nmero de legalizacin asignado por el notario o juez, segn sea el


caso;

Apellidos y Nombres, Denominacin o Razn Social del deudor


tributario, segn sea el caso;

Nmero de RUC;

Denominacin del libro o registro;

Fecha de la incautacin del libro o registro anterior de la misma


denominacin y la autoridad que orden la diligencia de ser el caso;

Nmero de folios de que consta;

280
Obligaciones de los Administrados

Fecha y lugar en que se otorga; y,

Sello y firma del notario o juez, segn sea el caso.

Debern sellarse todas las hojas del libro o registro legalizado, las
mismas que debern estar debidamente foliadas por cada libro o re-gistro,
incluso cuando se lleven utilizando hojas sueltas o continuas.

En ningn caso el nmero de legalizacin, folios o de registros podr


contener adicionalmente caracteres distintos, tales como letras.

Obligaciones de cargo de los notarios y jueces

Tanto los notarios como los jueces llevarn un registro cronolgico de las
legalizaciones que otorguen. En dicho registro indicarn el nme-ro de la
legalizacin, los Apellidos y Nombres, Denominacin o Ra-zn Social
del deudor tributario, el nmero de RUC, la denominacin del libro o
registro que se ha legalizado, la fecha de la incautacin del libro o
registro anterior de la misma denominacin y la autoridad que orden la
diligencia de ser el caso, el nmero de folios de que consta y la fecha en
que se otorga la legalizacin.

Qu formalidades deben observarse para la lega-lizacin del


segundo y siguientes libros contables?
Para la legalizacin del segundo y siguientes libros y registros de una misma
denominacin, se deber tener en cuenta lo siguiente:

Tratndose de libros o registros que se lleven utilizando hojas sueltas o


continuas, se deber presentar el ltimo folio legalizado del libro o
registro anterior.

Tratndose de libros o registros llevados en forma manual, se deber


acreditar que se ha concluido con la utilizacin del libro o registro
anterior. Dicha acreditacin se efectuar con la presentacin del libro o
registro anterior concluido o fotocopia legalizada por notario del folio
donde conste la legalizacin y del ltimo folio del mencionado libro o
registro.

281
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Dicho requisito no resultar aplicable en el caso de libros o registros


llevados en forma manual que hubieran sido incautados por auto-ridad
competente. En tales casos bastar para la legalizacin del segundo y
siguientes libros y registros la presentacin del documen-to en el que
conste la referida diligencia. De producirse posterior-mente la devolucin
de los libros o registros incautados, no podr realizarse en ellos anotacin
alguna debiendo procederse a su cierre inmediato.

Tratndose de libros y registros perdidos o destruidos por siniestro, asalto u


otros, se deber presentar la comunicacin a que se hace re-ferencia en la
pregunta 071.

Si un contribuyente modifica su denominacin o ra-zn social


deber tramitar nuevos libros contables?
No necesariamente. En caso los contribuyentes modifiquen su razn o de-
nominacin social, podrn optar por alguna de las siguientes alternativas:

Continuar utilizando los libros y registros vinculados a asuntos tri-butarios


con la denominacin o razn social anterior hasta que se terminen, para
registrar las operaciones siguientes al acuerdo de mo-dificacin de
denominacin o razn social. En este caso, se deber consignar
adicionalmente mediante algn medio mecanizado, com-putarizado o un
sello legible, la nueva denominacin o razn social, sin superponerse a la
anterior.

Abrir nuevos libros y registros vinculados a asuntos tributarios. En este


caso, para solicitar al notario o juez de paz letrado la legaliza-cin de los
libros y registros u hojas sueltas o continuas con la nueva denominacin
o razn social, deber acreditarse haber cerrado los libros y registros u
hojas sueltas o continuas no utilizados que fueron legalizados con la
anterior denominacin o razn social.

282
Obligaciones de los Administrados

Es necesario empastar los libros y registros lleva-dos en


hojas sueltas y continuas?
S, es necesario empastar los libros y registros llevados en hojas sueltas y
continuas. Al efecto, el artculo 5 de la Resolucin de Superintendencia N 234-
2006/SUNAT establece las siguientes pautas:
El empastado deber efectuarse, de ser posible, hasta por un ejercicio
gravable. En este caso, el empaste deber efectuarse, como mximo, den-
tro de los cuatro (4) primeros meses del ejercicio gravable siguiente al
que correspondan las operaciones contenidas en dichos libros o registros.
No obstante, cuando el nmero de hojas sueltas o continuas a empas-tar sea
menor a veinte (20), el empaste podr comprender dos (2) o ms
ejercicios gravables. De ser este el caso, el empaste deber efec-tuarse,
como mximo, dentro de los cuatro (4) primeros meses del ejercicio
gravable siguiente a aquel en que se reunieron veinte (20) hojas sueltas o
continuas.
En ambos casos, se debern incluir las hojas que hayan sido anuladas. A tal
efecto, la anulacin se realizar tachndolas o inutilizndolas de manera visible.

Las hojas sueltas o continuas correspondientes a un libro o registro de una


misma denominacin, que no hubieran sido utilizadas para el registro de
operaciones del ejercicio del que se trate, podrn emplearse para el registro de
operaciones del ejercicio inmediato siguiente.
Si el empaste se realizara en varios tomos, cada uno incluir como primera
pgina una fotocopia del folio que contenga la legalizacin del libro o regis-tro
al que corresponde.

De qu forma deben ser llevados los libros y regis-tros


vinculados a asuntos tributarios?
Los libros y registros vinculados a asuntos tributarios que los deudores tri-
butarios se encuentran obligados a llevar, debern:

283
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Contar con los siguientes datos de cabecera:

Denominacin del libro o registro.

Periodo y/o ejercicio al que corresponde la informacin registrada.

Nmero de RUC del deudor tributario, Apellidos y Nombres, De-


nominacin y/o Razn Social de este.

Tratndose de libros o registros llevados en forma manual, bastar con


incluir estos datos en el primer folio de cada periodo o ejercicio.

Asimismo, respecto del Libro de Ingresos y Gastos, bastar con in-cluir


como datos de cabecera los sealados en el literales (i) y (ii).

Contener el registro de las operaciones:

En orden cronolgico o correlativo, salvo que por norma especial se


establezca un orden predeterminado.

De manera legible, sin espacios ni lneas en blanco, interpolacio-nes,


enmendaduras, ni seales de haber sido alteradas.

Utilizando el Plan Contable General Revisado vigente en el pas, a


cuyo efecto emplearn cuentas contables desagregadas a nivel de:
(iii.1) Tres (3) dgitos como mnimo, para los deudores tributarios que
en el ejercicio anterior hayan obtenido ingresos brutos hasta cien
(100) UIT; y, (iii.2) Cuatro (4) dgitos como mnimo, para los
deudores tributarios que en el ejercicio anterior hayan obtenido
ingresos brutos mayores a cien (100) UIT.

La utilizacin del Plan Contable General Revisado no ser de apli-


cacin en aquellos casos en que, por norma especial, los deudores
tributarios se encuentren obligados a emplear un Plan Contable,
Manual de Contabilidad u otro similar distinto, en cuyo caso de-bern
utilizar estos ltimos.

Totalizando sus importes por cada folio, columna o cuenta conta-ble


hasta obtener el total general del periodo o ejercicio gravable,

284
Obligaciones de los Administrados

segn corresponda. A tal efecto, los totales acumulados en cada folio,


sern trasladados al folio siguiente precedidos de la palabra Van.
En la primera lnea del folio siguiente se registrar el total acumulado
del folio anterior precedido de la palabra Vienen. Culminado el
periodo o ejercicio gravable, se realizar el corres-pondiente cierre
registrando el total general. De no realizarse ope-raciones en un
determinado periodo o ejercicio gravable, se regis-trar la espresin
Sin operaciones en el folio correspondiente. Lo dispuesto en el
presente inciso (iv) no ser exigible a los libros o registros que se
lleven utilizando hojas sueltas o continuas. En ese caso, la
totalizacin se efectuar finalizado el periodo o ejercicio.

En moneda nacional y en castellano, salvo las excepciones previs-tas


por el Cdigo Tributario.

Incluir los registros o asientos de ajuste, reclasificacin o rectificacin que


correspondan.

Contener folios originales, no admitindose la adhesin de hojas o folios,


salvo disposicin legal en contrario.

Tratndose del Libro de Inventarios y Balances, deber ser firmado al cierre


de cada periodo o ejercicio gravable, segn corresponda, por el deudor
tributario o su representante legal, as como por el Conta-dor Pblico
Colegiado o el Contador Mercantil responsables de su elaboracin.

Cabe precisar que las reglas antes expuestas no sern de aplicacin para los
siguientes libros y registros:

El Libro de Actas de la Empresa Individual de Responsabilidad Limi-tada,


regulado en la Ley de la E.I.R.L.

El Libro de Actas de la Junta General de Accionistas, regulado en la Ley


General de Sociedades.

El Libro de Actas del Directorio, regulado en la Ley General de


Sociedades.

285
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

El Libro de Matrcula de Acciones, regulado en la Ley General de


Sociedades.

El Libro de Planillas, regulado por el Decreto Supremo N 001-98-TR y


normas modificatorias.

Informacin mnima y formatos obligatorios


Adicionalmente a lo sealado en la presente pregunta, los libros y re-
gistros vinculados a asuntos tributarios deben contener determinada
informacin mnima y estar integrados por los formatos sealados en el
artculo 13 de la Resolucin de Superintendencia N 234-2006/ SUNAT
y en sus anexos.

Cmo debe procederse ante la prdida o destruc-cin de


libros o registros contables vinculados a asuntos
tributarios?
Los deudores tributarios que hubieran sufrido la prdida o destruccin por
siniestro, asalto y otros, de los libros y registros vinculados a asuntos tribu-
tarios, respecto de tributos no prescritos, debern comunicar tales hechos a la
Sunat dentro del plazo de 15 das hbiles, conforme a lo establecido en el
Cdigo Tributario.

Dicha comunicacin deber contener el detalle de los libros y registros per-


didos o destruidos, as como el periodo tributario y/o ejercicio al que corres-
ponden estos, la fecha en que fueron legalizados, el nmero de legalizacin,
adems de los apellidos y nombres del notario que efectu la legalizacin o el
nmero del juzgado en que se realiz la misma, si fuera el caso.

Asimismo, se deber adjuntar copia certificada expedida por la autoridad


policial de la denuncia presentada por el deudor tributario respecto de la
ocurrencia de los hechos que originaron la prdida o destruccin de los libros o
registros en mencin.

286
Obligaciones de los Administrados

Cul es el plazo para rehacer los libros y registros


contables?
El plazo para rehacer los libros y registros contables perdidos o destruidos es de
60 das calendarios.

No obstante, cuando por razones debidamente justificadas se requiera un plazo


mayor para rehacer los referidos libros y registros, la Sunat otorgar una
prrroga, previa evaluacin.

A tales efectos, deber tenerse en cuenta lo siguiente:

El deudor tributario deber contar con la documentacin sustentato-ria que


acredite los hechos que originaron la prdida o destruccin.

Los plazos se computarn a partir del da siguiente de ocurridos los hechos.

Es importante mencionar que, a efectos de acogerse a los plazos antes se-


alados, la Sunat podr verificar que el deudor tributario efectivamente hubiera
sufrido la prdida o destruccin de sus libros o registros contables.

De verificarse la falsedad de los hechos comunicados por el deudor tribu-tario,


la Sunat se encontrar facultada para aplicar los procedimientos de
determinacin de la obligacin tributaria sobre base presunta, en aplicacin del
numeral 9 del artculo 64 del Cdigo Tributario.

LIBROS ELECTRNICOS

En qu consiste la obligacin de llevar Libros y Re-gistros


electrnicos?
La Resolucin de Superintendencia N 286-2009/SUNAT y normas modi-
ficatorias dispusieron que a partir del 1 de julio de 2010, los contribuyentes que
obtienen rentas de tercera categora podan optar por llevar de manera
electrnica los Libros y Registros Vinculados a Asuntos Tributarios consi-
derando los formatos establecidos por la Sunat.

287
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

En caso que el contribuyente optara, voluntariamente, por llevar los libros


electrnicos debe afiliarse con carcter definitivo al Sistema de Libros Elec-
trnicos. Para tal efecto debe cumplir con los siguientes requisitos:

Est obligado a llevar alguno de los siguientes Libros o Registros:

Cdigo Nombre o descripcin

1 Libro Caja y Bancos

Libros de Inventarios y Balances

Libro de Retenciones - Incisos e) y f) del artculo 34 de la LIR

Libro Diario

5A Libro Diario de Formato Simplificado

Libro Mayor

Registro de Activos Fijos

9 Registro de Consignaciones

10 Registro de Costos

Registro de Inventario Permanente en Unidades Fsicas

Registro de Inventario Permanente Valorizado

Registro de Ventas e Ingresos

Tenga en el RUC la condicin de domicilio fiscal habido.

No se encuentre en estado de suspensin temporal de actividades o de baja


de inscripcin en el RUC.

No obstante lo anterior, mediante la Resolucin de Superintendencia N 248-


2012/SUNAT, se estableci que, a partir del 1 de enero de 2013, los Principales
Contribuyentes (Pricos) sean incorporados obligatoriamente al Sistema de
Libros Electrnicos.

As, los Pricos que fueron incorporados al sistema se encontraron obligados a


llevar los siguientes libros o registros desde las siguientes fechas:

288
Obligaciones de los Administrados

Libro / Registro Deben llevar el libro de forma electrnica a partir de

Registro de Ventas e Ingresos 1 de enero de 2013

Registro de Compras 1 de enero de 2013

Libro Diario 1 de junio de 2013

Libro Diario de Formato Simplificado 1 de junio de 2013

Libro Mayor 1 de junio de 2013

Adicionalmente a lo anterior, el artculo 5 de la Resolucin de Superin-


tendencia N 248-2012-SUNAT estableci como obligacin de los sujetos
incorporados al sistema la de presentar ante la Sunat la informacin en de-talle
de los comprobantes de pago y documentos autorizados anotados en el Registro
de Ventas e Ingresos y en el Registro de Compras.

Por su parte, se estableci que los sujetos afiliados al sistema tengan la opcin de
llevar de manera voluntaria los libros y/o registros que se seala a continuacin:
Libro Caja y Bancos.
Libro de Inventarios y Balances.
Libro de Retenciones - Incisos e) y f) del artculo 34 de la Ley del Impuesto
a la Renta.
Registro de Activos Fijos.
Registro de Consignaciones.
Registro de Costos.
Registro de Inventario Permanente en Unidades Fsicas.
Registro de Inventario Permanente Valorizado.

097 Qu es el Programa de Libros Electrnicos - PLE?

Segn la definicin contenida en la Resolucin de Superintendencia N 286-


2009/SUNAT el Programa de Libros Electrnicos - PLE es un aplicativo
desarrollado por la Sunat que permite efectuar, entre sus funcionalidades, las
validaciones necesarias a la informacin de los Libros y/o Registros ela-
borados por el contribuyente afiliado al Sistema de Libros Electrnicos, a

289
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

fin de generar el Resumen respectivo; y finalmente obtener la Constancia de


Recepcin de un libro electrnico por parte de la Sunat.

098 Qu es un libro electrnico?

Segn la Resolucin de Superintendencia N 286-2009/SUNAT, un libro


electrnico es un archivo de formato texto que cumple con las especifica-ciones
sealadas por la Sunat y tiene valor legal para todo efecto, en tanto sea
generado en el Sistema de Libros Electrnicos - SLE mediante el Pro-grama de
Libros Electrnicos - PLE y respecto del cual se ha emitido por lo menos una
Constancia de Recepcin.

El Programa de Libros Electrnicos - PLE es un software


contable?
El PLE no es un software contable. En tal sentido, cuando el contribuyente
decida afiliarse o se ha incorporado al sistema, debe contar con su propio
aplicativo o software contable, del cual obtendr en archivos de texto el
contenido de sus libros contables y que, luego de utilizar las funcionalida-des
del PLE, darn origen a sus Libros Electrnicos.

En efecto, el PLE es un aplicativo desarrollado por la Sunat que permite efec-


tuar las validaciones necesarias a la informacin de los Libros y/o Registros
elaborados por el contribuyente afiliado o incorporado al Sistema de Libros
Electrnicos, a fin de generar el Resumen respectivo; y finalmente obtener la
Constancia de Recepcin de un libro electrnico por parte de la Sunat.

En resumen, el PLE es un aplicativo desarrollado por la Sunat que sirve para:


Realizar validaciones al archivo de formato texto generado de los sis-temas
informticos de los contribuyentes.
Generar el libro electrnico mediante el envo del resumen del mismo.

Verificar si el archivo de formato texto corresponde a la Constancia de


Recepcin que gener la Sunat.

290
Obligaciones de los Administrados

Consultar el historial del contribuyente.


Generar reportes de los libros electrnicos.

100 Es necesario imprimir el libro electrnico?

Tal como sealamos anteriormente, un libro electrnico es un libro con valor


legal para todo efecto, en tanto sea generado en el Sistema de Libros
Electrnicos - SLE mediante el Programa de Libros Electrnicos - PLE. En tal
sentido, no es necesario imprimir los libros electrnicos, en caso que la Sunat
solicite el libro electrnico impreso solo ser necesario presentar el archivo de
formato texto y la Constancia de Recepcin correspondiente.

Debemos resaltar que, mediante la opcin de verificar del Programa de Libros


Electrnicos - PLE, cualquier usuario puede comprobar en lnea si el archivo de
formato de texto es o no es el libro con valor legal.

Sistema PLE(8)

Imagen obtenida de Sunat - Virtual: Proyecto de Libros y Comprobantes de Pago Electrnicos.

291
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Qu diferencia existe entre la incorporacin y afi-liacin al


Sistema de Libros Electrnicos - SLE?
Cuando la norma hace referencia al trmino incorporacin se refiere a
aquellos contribuyentes sealados por la Sunat, en la actualidad los Princi-pales
Contribuyentes, respecto de los cuales ser obligatorio el llevado de libros
electrnicos a travs del Sistema.

En cambio, cuando la norma hace referencia al trmino afiliacin se refiere a


aquellos contribuyentes que no estando incorporados al Sistema de Libros
Electrnicos - SLE, pueden voluntariamente solicitar la aplicacin del SLE. En
este ltimo caso los contribuyentes afiliados tendrn las mismas obligaciones y
opciones que los incorporados a partir del mes o periodo de dicha afiliacin.

Finalmente, debe resaltarse que segn el segundo prrafo del numeral 5.2 del
artculo 5 de la Resolucin de Superintendencia N 286-2009/SUNAT la
afiliacin surte efecto con su registro y tiene carcter definitivo, por lo que una
vez realizada no procede la desafiliacin.

Cules son los efectos de la afiliacin o incorporacin al


Sistema de Libros Electrnicos a partir de 2013?
La incorporacin o afiliacin al Sistema determinar:

Con relacin a los libros y/o registros que deben llevarse obligatoria-mente
(Anexo N 1 de la Resolucin):

La obligacin por parte del Generador de llevar los libros y/o re-
gistros de manera electrnica, incluyendo en ellos lo que corres-
ponda registrar a partir del mes de la incorporacin o afiliacin al
Sistema, o del ejercicio en que dicha incorporacin o afiliacin tuvo
lugar, segn sea el caso.

La obligacin por parte del Generador de presentar ante la Su-nat la


informacin de los comprobantes de pago y documentos autorizados
que se anotarn en el Registro de Ventas e Ingresos y en el Registro
de Compras a partir del 1 de enero de 2013, la

292
Obligaciones de los Administrados

que se entender cumplida con la generacin del resumen de los


mencionados libros.
La obligacin de cerrar los libros y/o registros llevados en forma
manual o en hojas sueltas o continuas, previo registro de lo que
corresponda anotar en el mes anterior al de su afiliacin al Sistema o,
en el ejercicio precedente a esta, segn sea el caso.
La autorizacin a la Sunat para que mediante el PLE se genere el
Resumen.
Cumplir las dems obligaciones previstas en la Resolucin de Su-
perintendencia N 286-2009/SUNAT y normas modificatorias.

Con relacin a los libros y/o registros que pueden ser llevados volun-
tariamente (Anexo N 4 de la Resolucin):
La obligacin por parte del Generador de llevarlos de manera elec-
trnica incluyendo en ellos lo que corresponda registrar a partir del
mes o del ejercicio en que se emita dicha constancia.
La autorizacin a la Sunat para que mediante el PLE se genere el
Resumen.
La obligacin de cerrar el libro y/o registro llevado en forma manual
o en hojas sueltas o continuas, previo registro de lo que corresponda
anotar en el mes anterior a aquel respecto del cual se emita la pri-
mera constancia de recepcin o, en el ejercicio precedente a aquel
respecto del cual se emite la referida constancia, segn sea el caso.

Cmo es el procedimiento para llevar los libros de manera


electrnica?
El procedimiento para el llevado de los libros y registros electrnicos se puede
resumir en los siguientes pasos(9):

<http://orientacion.sunat.gob.pe/index.php?option=com_content&view=article&id=497:08-icomo-es-el-
procedimiento-para-llevar-los-libros-de-manera-electronica&catid=81:libros-electronicos&Itemid=130>.

293
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Una vez afiliado o incorporado al Sistema, el contribuyente debe ob-tener


el software Programa de Libros Electrnicos - PLE desde Sunat Virtual
(disponible en sistemas operativos Windows, Linux y Mac), e instalarlo
en su computadora.
El contribuyente debe generar, en sus propios sistemas informticos, los
libros y/o registros (archivos de formato texto) de acuerdo a las es-
tructuras sealadas en el Anexo N 2 y con los parmetros sealados en
las tablas del Anexo N 3 de La Resolucin de Superintendencia N 286-
2009/SUNAT y normas modificatorias.
El PLE ya instalado en la PC del contribuyente, valida la informacin de
los libros y registros elaborados por los sistemas informticos del
contribuyente con base en las estructuras a las que hace referencia el paso
2, y genera automticamente un archivo denominado resumen.
El contribuyente debe enviar dicho resumen a la Sunat a travs del PLE
haciendo uso de su Clave SOL.
La Sunat recibe dicho resumen y genera la Constancia de Recepcin
respectiva, la cual incluye la fecha y hora de recepcin as como la firma
electrnica de la Sunat.

294
Obligaciones de los Administrados

El contribuyente recibe la Constancia de Recepcin y procede a alma-


cenarla junto con el archivo validado de formato de texto que con-tiene la
informacin del libro electrnico correspondiente, en su do-micilio fiscal.
Los Principales Contribuyentes debern almacenar un ejemplar adicional
en otro domicilio, el que deben comunicar antes de la generacin de su
primer libro electrnico.

Cmo deben registrarse las operaciones de los li-bros


electrnicos?
Segn el artculo 8 de la Resolucin de Superintendencia N 286-2009/
SUNAT, las operaciones de los libros electrnicos deben registrarse de la
siguiente manera:
En orden cronolgico o correlativo, salvo que por norma especial se
establezca un orden predeterminado.
Utilizando el Plan Contable General vigente en el pas, a cuyo efecto
emplearn cuentas contables desagregadas como mnimo a nivel de los
dgitos establecidos en dicho plan, salvo que por aplicacin de las normas
tributarias deba realizarse una desagregacin mayor.
La utilizacin del Plan Contable General vigente en el pas no ser de
aplicacin en aquellos casos en que, por ley expresa, los deudo-res
tributarios se encuentren facultados a emplear un Plan Contable, Manual
de Contabilidad u otro similar, en cuyo caso debern utilizar estos
ltimos.
De no realizarse actividades u operaciones en un determinado mes o
ejercicio, el Generador seleccionar la opcin correspondiente que para
tal efecto prevea el PLE.
En moneda nacional y en castellano, salvo las excepciones previstas por el
Cdigo Tributario.
Incluyendo los registros o asientos de ajuste, reclasificacin o rectifi-cacin
que correspondan as como las actividades u operaciones que se
omitieron registrar en los meses o ejercicios respecto de los cuales se
hubiera enviado el resumen.

295
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Tratndose del Libro de Inventarios y Balances, este deber ser firma-do


por el Generador o su representante legal as como por el Conta-dor
Pblico Colegiado responsable de su elaboracin. Para ello, cada uno
utilizar su propio Cdigo de Usuario y Clave SOL.

105 Cul es el plazo de atraso de los libros electrnicos?

El plazo mximo de atraso para los libros electrnicos es el mismo estable-cido


para los llevados manualmente o mediante hojas sueltas o continuas, detallado
en la pregunta 085, salvo el caso del Registro de Ventas e Ingresos y del
Registro de Compras correspondiente al 2013.

Cul es el plazo de atraso en el caso del Registro de Ventas e


Ingresos y del Registro de Compras para el ao 2013?
El plazo mximo de atraso del Registro de Ventas e Ingresos y del Registro de
Compras llevados de manera electrnica, correspondiente a los periodos de
enero a diciembre de 2013, ha sido establecido en un cronograma espe-cial
(Anexo 2 de la Resolucin de Superintendencia N 008-2013/SUNAT).

FECHA MXIMA DE ATRASO SEGN EL LTIMO DGITO DEL RUC


MES (*) /
0 1 2 3 4 5 6 7 8 9
RUC
Enero
24.05.2013 06.06.2013 05.06.2013 04.06.2013 03.06.2013 31.05.2013 30.05.2013 29.05.2013 28.05.2013 27.05.2013
Febrero
Marzo
24.06.2013 05.07.2013 04.07.2013 03.07.2013 02.07.2013 01.07.2013 28.06.2013 27.06.2013 26.06.2013 25.06.2013
Abril
Mayo
23.07.2013 06.08.2013 05.08.2013 02.08.2013 01.08.2013 31.07.2013 30.07.2013 26.07.2013 25.07.2013 24.07.2013
Junio
Julio 23.08.2013 06.09.2013 05.09.2013 04.09.2013 03.09.2013 02.09.2013 29.08.2013 28.08.2013 27.08.2013 26.08.2013
Agosto 24.09.2013 07.10.2013 04.10.2013 03.10.2013 02.10.2013 01.10.2013 30.09.2013 27.09.2013 26.09.2013 25.09.2013
Setiembre 24.10.2013 07.11.2013 06.11.2013 05.11.2013 04.11.2013 31.10.2013 30.10.2013 29.10.2013 28.10.2013 25.10.2013
Octubre 25.11.2013 06.12.2013 05.12.2013 04.12.2013 03.12.2013 02.12.2013 29.11.2013 28.11.2013 27.11.2013 26.11.2013
Noviembre 24.12.2013 08.01.2014 07.01.2014 06.01.2014 03.01.2014 02.01.2014 31.12.2013 30.12.2013 27.12.2013 26.12.2013
Diciembre 24.01.2014 06.02.2014 05.02.2014 04.02.2014 01.02.2014 31.01.2014 30.01.2014 29.01.2014 28.01.2014 27.01.2014
En el caso del Registro de Compras se refiere al mes al que corresponde el registro de operaciones segn las normas de la materia.

En el caso del Registro de Ventas e Ingresos se refiere al mes en que se emite el comprobante de pago respectivo.

296
Obligaciones de los Administrados

Dichos plazos de atraso aplica a todos los contribuyentes que han sido desig-
nados por la Sunat como Principales Contribuyentes as como para aquellos
que se afiliaron voluntariamente al Sistema de Libros Electrnicos - SLE.

Cunto tiempo deben conservarse los libros elec-trnicos?


El artculo 10 de la Resolucin de Superintendencia N 286-2009/SUNAT
establece que el contribuyente tiene la obligacin de conservar los libros
electrnicos (archivos de formato de texto validado por el PLE) as como la
Constancia de Recepcin hasta que el tributo est prescrito.

La conservacin puede ser de distintas maneras como por ejemplo en un CD,


una cinta, un USB, el disco duro de una computadora, etc.

Adicionalmente a lo anterior, el mencionado artculo establece que los sujetos


que sean incorporados al Sistema debern conservar, por el mismo periodo de
tiempo y en alguno de los medios sealados en el numeral anterior, un ejemplar
de los libros y/o registros electrnicos en un establecimiento distinto al
domicilio fiscal, cuya direccin deber ser puesta en conocimiento de la Sunat.
En otras palabras, para el caso de los contribuyentes incorporados (princi-pales
contribuyentes), la obligacin de conservacin de los libros electrni-cos debe
realizarse en el domicilio fiscal y en un domicilio adicional.

Qu es el Sistema de Llevado de los Registros de Ventas e


Ingresos y de Compras Electrnicos en Su-nat
Operaciones en Lnea?
El Sistema de Llevado de los Registros de Ventas e Ingresos y de Compras
Electrnicos en Sunat Operaciones en Lnea (SLE-Portal) es un sistema que la
Sunat pone a disposicin de los contribuyentes y que podr ser utilizado por
ellos de manera opcional.
La creacin de este sistema tiene el objetivo de seguir promoviendo el uso de
los medios electrnicos para el llevado de determinados registros vinculados a
asuntos tributarios en el marco de promover el cumplimiento tributario;

297
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

adems de proporcionar alternativas para reducir los costos que representa la


conservacin en soporte de papel de dichos documentos.

En tal sentido el SLE-Portal permitir a los sujetos obligados a llevar los


Registros de Ventas e Ingresos y de Compras:

Generar los referidos registros de manera electrnica en Sunat Ope-


raciones en Lnea y anotar en ellos las operaciones que correspondan a un
periodo mensual.

El almacenamiento, archivo y conservacin por la Sunat de los Regis-tros


de Ventas e Ingresos y de Compras Electrnicos que se generen en el
sistema, en sustitucin del contribuyente.

Quines pueden llevar los Registros de Ventas e In-gresos y


de Compras Electrnicos en Sunat Opera-ciones en
Lnea?
Segn la Resolucin de Superintendencia N 066-2013/SUNAT, se le de-
nominar Generador al deudor tributario que ha generado en el Sistema el
Registro de Ventas e Ingreso Electrnico o el Registro de Compras elec-
trnico. En tal sentido, un deudor tributario podr adquirir la calidad de
generador cuando cumpla con las siguientes condiciones:
Est obligado a llevar el Registro de Ventas e Ingresos y el Registro de
Compras.
No haya ejercido la opcin de llevar la contabilidad en dlares, de
conformidad a la normativa vigente.
Cuente con la condicin de domicilio fiscal habido en el RUC.
No se encuentre en estado de suspensin temporal de actividades o de baja
de inscripcin en el RUC.

No haya sido incorporado, o estar afiliado, al Sistema para llevar sus libros
y registros vinculados a asuntos tributarios con el Programa de Libros
Electrnicos (SLE-PLE).

298
Obligaciones de los Administrados

Debe resaltarse que la calidad de Generador se obtiene con la primera ge-


neracin del Registro de Ventas e Ingresos Electrnico o del Registro de
Compras Electrnico en el SLE-Portal, la cual solo podr efectuarse dentro de
los plazos mximos de atraso para dichos registros.

Cules son los efectos de obtener la calidad de Ge-nerador del


SLE-Portal?
Los efectos de que el contribuyente al obtenga la calidad de Generador, son:

La obligacin de llevar los Registros de Ventas e Ingresos y de Com-pras


de manera electrnica en el SLE-Portal, para tal efecto debe te-ner en
cuenta que ambos registros debern llevarse conjuntamente por cada
periodo.

La obligacin de cerrar los Registros de Ventas e Ingresos y de Com-pras


llevados en forma manual o en hojas sueltas o continuas, previo registro
de lo que corresponda anotar en estos en el periodo anterior al de la
obtencin de la calidad de Generador.

La obligacin de ingresar la informacin, dispuesta en la normativa que


aprueba el SLE-Portal, de los comprobantes de pago, notas de crdito o
de dbito u otros documentos, segn corresponda.

La sustitucin por parte de la Sunat en el cumplimiento de las obligacio-nes


del generador de almacenar, archivar y conservar los Registros de Ventas
e Ingresos y de Compras Electrnicos generados en el sistema.

Qu ocurre si el deudor que lleva los Registros de Ventas e


Ingresos y de Compras Electrnicos en Su-nat
Operaciones en Lnea, es incorporado posterior-
mente al SLE-PLE?
Segn el ltimo prrafo de la Resolucin de Superintendencia N 066-2013/
SUNAT si un deudor tributario es incorporado posteriormente al SLE-PLE y ya
se encontraba llevando los Registros de Ventas e Ingresos y de Compras

299
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Electrnicos en Sunat Operaciones en Lnea, deber llevar nicamente los


registros electrnicos del SLE-PLE a partir del periodo en el que es
incorporado.

Cmo debern ser llevados los Registros de Ventas e Ingresos


y de Compras Electrnicos?
Los Registros de Ventas e Ingresos y de Compras Electrnicos sern lleva-dos
de la siguiente forma:

Cumpliendo los plazos mximos de atraso, que se sujetarn a lo siguiente:

Cdigo Libro o registro Mximo atraso permitido


ltimo da hbil del mes siguiente al que co-
Registro de compras llevado de manera
08 rresponda el registro de las operaciones se-
electrnica
gn las normas sobre la materia

Registro de ventas e ingresos llevado de ltimo da hbil del mes siguiente a aquel en que
14
manera electrnica se emita el comprobante de pago respectivo

La generacin de los Registros Electrnicos o la anotacin de opera-ciones


en los mismos respecto de un periodo solo podr realizarse en una nica
oportunidad. El Sistema no permitir una nueva utilizacin de las
opciones de generacin o anotacin respecto del periodo por el que
fueron utilizadas.

La anotacin de operaciones correspondientes a un periodo solo po-dr


efectuarse si se anotaron las operaciones del periodo anterior. El SLE-
Portal no permitir la omisin de periodos.

Debern incluir los registros de ajuste o rectificacin que correspondan, as


como las operaciones que se omitieron anotar en periodos anteriores.

De no realizarse operaciones en un determinado periodo, el Genera-dor


seleccionar la opcin correspondiente que para tal efecto prevea el
Sistema, lo cual deber efectuarse dentro de los plazos mximos de atraso
previstos en el literal a).

300
Obligaciones de los Administrados

Puede cambiarse del sistema de Registros de Ven-tas e


Ingresos y de Compras Electrnicos SLE-Por-tal al
SLE-PLE?
Segn el artculo 10 de la Resolucin de Superintendencia N066-2013/
SUNAT, el Generador podr cambiar el llevado de los Registros Electr-nicos
bajo este Sistema Electrnico al sistema SLE-PLE, regulado por la Resolucin
de Superintendencia N 286-2009/ SUNAT, para lo cual deber afiliarse a
dicho Sistema y generar en el mismo el Registro de Ventas e In-gresos o el
Registro de Compras.

El cambio se regir por lo siguiente:

Lo podr efectuar nicamente el sujeto que hubiera generado el Re-gistro


de Ventas e Ingresos y el Registro de Compras en el Sistema o hubiera
anotado sus operaciones en dichos Registros, hasta el periodo inmediato
anterior a aquel respecto del cual decida realizar el cambio.

Se produce con la generacin del Registro de Ventas e Ingresos o del


Registro de Compras en el SLE-PLE y surte efectos respecto de ambos
registros, por lo que la generacin de cualquiera de ellos, respecto del
periodo por el que se decide realizar el cambio, determinar la obliga-
cin de generar el otro registro en el SLE-PLE desde el mismo periodo.

Solo podr realizarse dentro del plazo mximo de atraso permitido para el
registro de operaciones del periodo indicado en el literal an-terior,
conforme al Anexo 2 de la Resolucin de Superintendencia N 234-2006-
SUNAT y normas modificatorias.

Debe resaltarse que producido el cambio del llevado de los Registros Elec-
trnicos al SLE-PLE, el llevado de los registros electrnicos se regir por lo
dispuesto por la Resolucin de Superintendencia N 268-2009/SUNAT y
normas modificatorias.

301
CAPTULO IV
TIPOS DE ACCIONES DE CONTROL
QUE PUEDE REALIZAR LA SUNAT
OBJETIVOS DEL CAPTULO

Dar a conocer qu acciones de control se encuentra fa-


cultada a realizar la Sunat para verificar y/o exigir el
cumplimiento de las obligaciones tributarias de cargo del
deudor, diferenciando para ello en qu consisten los
operativos de control, las acciones inductivas, las acciones
de verificacin y los procedimientos de fiscali-zacin,
sean estos ltimos parciales o definitivos.

Dar a conocer cules son los principales


documentosy/o informacin que la Sunat solicita
cuando realiza sus acciones de control, as como las
acciones que los ad-ministrados deben seguir cuando la
Sunat realiza las mismas.
CAPTULO IV
TIPOS DE ACCIONES DE CONTROL
QUE PUEDE REALIZAR LA SUNAT

BASE LEGAL
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N 133-
2013-EF.
Reglamento del Procedimiento de Fiscalizacin de la Sunat, aprobado por Decreto
Supremo N 085-2007-EF y normas modificatorias.
Reglamento del Fedatario Fiscalizador, aprobado por Decreto Supremo N 086-2003-EF.

Qu acciones de control se encuentra facultada a realizar la


Sunat?
Como parte de la facultad de fiscalizacin de la Sunat, esta se encuentra
facultada a realizar las siguientes acciones de control:

Operativos de control.

Acciones inductivas.

Acciones de verificacin.

Procedimiento de fiscalizacin parcial.

Procedimiento de fiscalizacin definitiva.

305
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

En qu consisten los operativos de control realiza-dos por la


Sunat?
Los operativos son acciones de control de carcter rpido, sorpresivo y ma-
sivo, orientadas a la deteccin de probables situaciones de informalidad.

Tales operativos tienen como objetivo generar riesgo tributario o la crea-cin


de conciencia tributaria en los sujetos administrados, as como la difu-sin de
normas tributarias.

116 Qu operativos de control realiza la Sunat?

En la prctica, los diversos operativos de control realizados por la Sunat suelen


ser los siguientes:

-- Operativos de control de emisin y entrega de comprobantes de pago.

-- Operativos de control mvil, que consiste en verificar que la remisin y el


transporte de bienes y/o pasajeros se encuentre sustentado con el
respectivo comprobante de pago, gua(s) de remisin y/u otro(s)
documento(s) previstos por las normas tributarias.

Se realizan en las garitas, en carreteras y en las zonas urbanas median-te


las unidades mviles de la Sunat.

-- Operativos de control de ingresos y punto fijo por venta de bienes, que son
realizados directamente en los establecimientos donde se rea-lizan las
actividades econmicas.

Este operativo tiene como finalidad verificar si los ingresos decla-rados


por los contribuyentes se ajustan a la realidad, efectuando un control
directo de ingresos.

-- Operativos para verificar que las mquinas registradoras se encuen-tran


declaradas y emitan comprobantes de pago (tickets) con las for-malidades
exigidas en el Reglamento de Comprobante de Pago (ver modelo 1: Acta
preventiva emitida por la Sunat).

306
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

En estos casos el Fedatario Fiscalizador de la Sunat verifica el nmero de


serie y dems datos declarados por la empresa.

-- Operativos para verificar el cumplimiento de obligaciones laborales


relacionadas con los tributos que gravan la planilla (ver modelo 2: Acta
de inspeccin de planillas emitida por la Sunat).

En estos casos, los fedatarios fiscalizadores de la Sunat realizan en-


trevistas a las personas que se encuentren en el lugar donde se lleva a
cabo la inspeccin, sea que se trate o no de trabajadores dependientes de
la empresa, ello a efecto de verificar si existe o no vnculo de de-
pendencia con aquella.

-- Control peridico de actividades econmicas, principalmente de ser-vicios


(ver modelo 3: Constancia y Formato de relevamiento de infor-macin
emitida por la Sunat).

-- Control de inventarios fsico o existencias de propiedad del contribu-yente,


con la finalidad de constatar diferencias entre los bienes que realmente
posee y los registrados en su contabilidad.

-- Verificacin de datos del RUC.

-- Verificacin del cumplimiento de obligaciones formales vinculadas con el


llevado de libros y registros contables.

-- Operativo por la declaracion de rentas de primera categora, que con-siste en


detectar a aquellos arrendadores que no han cumplido con pagar el
Impuesto a la Renta que grava los alquileres de bienes in-muebles (ver
modelo 4: Carta Mltiple sobre declaracion de rentas de primera
categora).

En la mayora de los casos, estos operativos suelen tomar como refe-


rencia la informacin declarada en la Declaracin de Predios.

-- Operativo realizados a las imprentas, que consiste en detectar aque-llas


imprentas que imprimen comprobantes de pago u otros docu-mentos
tributarios (tales como guas de remisin, notas de crdito o debito) sin
contar con la autorizacin de la Sunat.

307
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

MODELO 1
Acta preventiva emitida por la Sunat

308
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

309
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

MODELO 2
Acta de inspeccin de planillas emitida por la Sunat

310
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

311
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

312
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

313
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

314
MODELO 3
Constancia y Formato de relevamiento de informacin emitida por la Sunat
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

315
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

316
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

317
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

MODELO 4
Carta Mltiple sobre declaracion de rentas de primera categora

318
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

#APLICACIN PRCTICA
Cul es el procedimiento seguido por la Sunat en los operativos
de control mvil realizados en el transporte de bienes?

Segn lo previsto en el Reglamento del Fedatario Fiscalizador, apro-bado


por Decreto Supremo N 086-2003-EF, el Fedatario Fiscalizador tiene la
facultad de intervenir locales, medios de transporte de bienes y/o de
pasajeros, estn estos detenidos o en marcha y de efectuar la inspeccin,
verificacin y/o control de los bienes transportados as como de los
locales del deudor tributario, a fin de constatar que estos correspondan
con los datos consignados en la(s) gua(s) de remisin o comprobante(s)
de pago y/o en los documentos complementarios exhibidos por el sujeto
intervenido, que sustenta(n), el traslado de bie-nes y/o pasajeros o la
posesin de los bienes, para lo cual podr pesar las unidades de
transporte y/o bienes; abrir cajas, sacos, bodegas, con-tenedores,
precintos de seguridad y/o cualquier otro envase, embalaje o mecanismo
de seguridad que impida la inspeccin y conteo de los bienes encontrados
en los medios de transporte y/o local intervenido, segn corresponda.

Asimismo, podr colocar precintos en los vehculos intervenidos, ve-


rificar la cantidad de pasajeros trasladados en los medios de transpor-te y
solicitar el manifiesto de pasajeros.

Durante la inspeccin, el Fedatario Fiscalizador podr solicitar la


exhibicin de la documentacin relacionada con hechos susceptibles de
generar obligaciones tributarias.

En el control de las obligaciones relacionadas al traslado de bienes y/o


pasajeros, la posesin o remisin de bienes, los cuales deben sus-tentarse
mediante los comprobantes de pago, documentos comple-mentarios u
otros documentos previstos que acrediten el traslado o la posesin, segn
sea el caso; el procedimiento para la intervencin es el siguiente:

319
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Al momento de iniciar la intervencin el Fedatario Fiscalizador se


identificar ante el sujeto intervenido, o en su defecto, ante el
deudor tributario.

Si al momento de la intervencin, el deudor tributario o el sujeto


intervenido no exhibe el correspondiente comprobante de pago,
gua de remisin, manifiesto de pasajeros y/u otros documentos
previstos por las normas respectivas para sustentar el traslado; o
los bienes que estn siendo trasladados no cuentan con los
precintos adheridos a los productos o signos de control visibles,
segn lo establecido en las normas correspondientes; o exhibe
documentos que no renan los requisitos y caractersticas para ser
considerados como comprobantes de pago o guas de remi-sin,
manifiesto de pasajeros y/u otro documento que carezca de validez;
o realice la remisin de bienes con comprobantes de pago, gua de
remisin u otros documentos complementa-rios que no
correspondan al rgimen del deudor tributario o al tipo de
operacin realizada de conformidad con las normas respectivas:

El Fedatario Fiscalizador debe elaborar el Acta Probato-ria


correspondiente, en la que dejar constancia expresa de los
hechos que acrediten la comisin de la infraccin tributaria
cometida, la misma que deber ser firmada por el sujeto
intervenido, o en su defecto, por el deudor tributario.

Ejecutar y/o aplicar la sancin correspondiente (sancin de


comiso de bienes, de internamiento temporal de vehculos o
de multa).

Si al momento de la intervencin el deudor tributario o sujeto


intervenido posee bienes sin los precintos adheridos a los pro-
ductos o signos de control visible, segn las normas tributarias; o
no exhibe el comprobante de pago y/u otro documento pre-visto
por las normas sobre la materia que permitan sustentar costo o
gasto y que acrediten la adquisicin de los bienes que se

320
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

posean; o exhibe documentos que no renen los requisitos y ca-


ractersticas para ser considerados como comprobantes de pago u
otro documento que carezca de validez, segn corresponda:

El Fedatario Fiscalizador debe elaborar el Acta Probato-ria


correspondiente, en la que dejar constancia expresa de los
hechos que acrediten la comisin de la infraccin tributaria
cometida, debiendo firmar la misma el sujeto intervenido, o
en su defecto el deudor tributario.

Ejecutar y/o aplicar la sancin correspondiente (sancin de


comiso de bienes, de internamiento temporal de vehculos o
de multa).

Cul es el procedimiento seguido por la Sunat en los operativos


relacionados con la inscripcin, actualizacin o acreditacin de la
inscripcin en el RUC?

De acuerdo al Reglamento del Fedatario Fiscalizador, en el control de las


obligaciones relacionadas con la inscripcin, actualizacin de los datos
de la inscripcin o acreditacin de la inscripcin en el RUC, se
considerar lo siguiente:

En las intervenciones y/u operativos realizados por el Fedatario


Fiscalizador, este se identificar ante el deudor tributario o su-jeto
intervenido, y solicitar la informacin correspondiente.

Si producto de dicha intervencin el Fedatario Fiscalizador de-


termina que el deudor tributario no se encuentra inscrito en los
registros de la Administracin Tributaria proceder de la siguiente
manera:

Debe elaborar el Acta Probatoria correspondiente, en la que


dejar constancia expresa de los hechos que acrediten la
comisin de la infraccin tributaria cometida.
El deudor tributario se encuentra obligado a suministrar la
informacin respecto a su identidad, o de ser el caso, el

321
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

sujeto intervenido se encuentra obligado a suministrar la


informacin respecto a su identidad como tambin la del
deudor tributario.

Si producto de dicha intervencin se determina que la infor-macin


proporcionada a la Administracin Tributaria rela-tiva a los
antecedentes o datos de la inscripcin, cambio de domicilio, o
actualizacin en los registros no es conforme con la realidad, el
Fedatario Fiscalizador debe elaborar el Acta Probatoria
correspondiente, en la que dejar constancia expresa de que la
citada informacin no se encuentra con-forme a la realidad.

Cul es el procedimiento seguido por la Sunat en los operativos


de relacionados con la emisin y/u otorgamiento de comprobantes
de pago distintos a la gua de remisin?

En el control de las obligaciones relacionadas a la emisin y/u otorga-


miento de comprobantes de pago o documentos complementarios a estos,
distintos a la gua de remisin; el Fedatario Fiscalizador podr adquirir
bienes o servicios para su consumo o no.

Luego de ello, el Fedatario Fiscalizador acreditar su identificacin con


la credencial respectiva.

El procedimiento para la intervencin es el siguiente:

Cuando se trate de la compra de bienes o servicios que no hubie-ran


sido consumidos por el Fedatario Fiscalizador:

Si el deudor tributario o sujeto intervenido hubiera emiti-do


y otorgado el comprobante de pago o documento com-
plementario a este, distinto a la gua de remisin, segn las
normas sobre la materia:
El Fedatario Fiscalizador deber proceder a la res-
titucin del bien o bienes adquiridos al deudor tri-
butario, sujeto intervenido o quien se encuentre a

322
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

cargo del local intervenido y quien recibe los bie-nes


se encuentra obligado a devolver al Fedatario
Fiscalizador el dinero que se hubiera entregado por la
operacin realizada bajo responsabilidad del deu-dor
tributario.

Para tal efecto, el Fedatario Fiscalizador emitir la


Nota de Devolucin y/o Restitucin en que se deje
constancia de la restitucin y devolucin a que hace
referencia el prrafo anterior, as como de la anula-
cin del comprobante de pago emitido.

Tratndose de servicios contratados por el Fedatario


Fiscalizador pero no utilizados por este, el deudor tri-
butario, sujeto intervenido o quien se encuentre a car-
go del local intervenido, dejar sin efecto la operacin
procediendo a devolver el dinero que se hubiera entre-
gado por dicha operacin, al Fedatario Fiscalizador.

El Fedatario Fiscalizador otorgar la Nota de Devolucin y/o


Restitucin que acredite la anulacin del comprobante de
pago y la devolucin del dinero.

El deudor tributario, sujeto intervenido o quien deje sin efecto


la operacin antes descrita, se encuentra obligado a devolver al
Fedatario Fiscalizador el dinero que se hubiera entregado por la
operacin respectiva, as como entregar al referido Fedatario el
original o la copia, segn corresponda, del comprobante de
pago cuyo destino sea para el adquiriente o usuario, bajo
responsabilidad del deudor tributario.

Si el deudor tributario o sujeto intervenido no hubiera emi-tido


y otorgado el comprobante de pago o documento com-
plementario a este, distinto a la gua de remisin; o emiti y
otorg un documento que no rene los requisitos y carac-
tersticas para ser considerado como comprobante de pago o
como documento complementario a este, distinto a la gua de
remisin, conforme a las normas sobre la materia:

323
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

El Fedatario Fiscalizador debe elaborar el Acta Pro-


batoria correspondiente, en la que dejar constancia
expresa de los hechos que acrediten la comisin de la
infraccin tributaria cometida.

El sujeto intervenido o en su defecto el deudor tribu-


tario deber firmar la referida Acta Probatoria.

El Fedatario Fiscalizador proceder a restituir el bien o


bienes adquiridos al deudor tributario o sujeto
intervenido, y quien reciba dicho bien o bienes se
encuentra obligado a devolver el di-nero entregado por
el Fedatario Fiscalizador en la operacin, bajo
responsabilidad del deudor tributario.

Cuando se trate de servicios contratados por el Fe-


datario Fiscalizador pero no utilizados por este, el
deudor tributario o sujeto intervenido se encuentra
obligado a devolver el dinero entregado por el Feda-
tario Fiscalizador en la operacin, bajo responsabi-
lidad del deudor tributario.

En este caso, no ser necesaria la emisin de la Nota de Devolu-


cin y/o Restitucin correspondiente.

Cuando se trate del consumo de bienes o servicios:

Si el deudor tributario o sujeto intervenido hubiera emi-tido y


otorgado el comprobante de pago o documento
complementario a este, distinto a la gua de remisin, el
Fedatario Fiscalizador consignar en el reverso del origi-nal
y copia del referido comprobante, lo siguiente:

Sus apellidos y nombres, nmero de su documento de


identidad, y;
Nmero de registro que lo identifica.

324
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

Asimismo, si el Fedatario Fiscalizador obtuviera otro tipo de


informacin con respecto a la operacin efectuada, este
podr dejar constancia de dicha informacin en el
documento respectivo, el mismo que deber ser firmado por
el sujeto intervenido, o en su defecto, por el deudor
tributario.

Si el deudor tributario o sujeto intervenido no hubiera


emitido y otorgado el comprobante de pago o documento
complementario a este, distinto a la gua de remisin o emite
y otorga un documento que no rene los requisitos y
caractersticas para ser considerado como comprobante de
pago o como documento complementario a este, dis-tinto a
la gua de remisin, el Fedatario Fiscalizador debe elaborar
el Acta Probatoria correspondiente, en la que dejar
constancia expresa de los hechos que acrediten la comisin
de la infraccin tributaria cometida, debiendo ser firmada la
misma por el sujeto intervenido, o en su defecto, por el
deudor tributario.

En ninguno de los supuestos procede que el Fedatario


Fiscalizador solicite la devolucin del dinero entregado al
deudor tributario o sujeto intervenido en la operacin
realizada, ni que se devuelva el dinero recibido por la ven-ta
efectuada o el servicio prestado.

En que consisten las acciones inductivas realizadas por la


Sunat?
Las acciones inductivas son acciones masivas que buscan generar el cum-
plimiento voluntario de las obligaciones tributarias, siendo que para ello la
Sunat enva comunicaciones (comunicaciones preventivas, cartas induc-tivas,
citaciones) a los deudores tributarios en las que les da a conocer las
inconsistencias detectadas o la obligacin tributaria supuestamente incumplida.

325
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Lo anterior no se puede realizar en un procedimiento de fiscalizacin. No


obstante, en el supuesto que la Sunat no obtenga una respuesta satisfactoria,
podra iniciar un procedimiento de fiscalizacin.

En efecto, en este caso, la estrategia de fiscalizacin por parte de la Sunat es


nicamente inductiva, siendo que los auditores luego de detectar el in-
cumplimiento tributario, explican al contribuyente respecto de la omisin
incurrida a fin de que este la reconozca y subsane voluntariamente antes de que
llegue la acotacin respectiva (emisin de valores, tales como Re-soluciones de
Multa u rdenes de Pago) o se realice cualquier fiscalizacin posterior.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 10177-4-2008
Se reconoce que la carta inductiva emitida por la Sunat tiene ca-rcter
meramente informativo en relacin a una inconsistencia de-tectada.

Qu clase de acciones inductivas son realizadas por la Sunat?


En la prctica, la Sunat suele realizar las siguientes acciones inductivas:

Acciones inductivas relacionadas con la declaracion de predios y las rentas


de primera categora (ver modelo 5: Carta Inductiva para la declaracin
de rentas de primera categora).

Acciones inductivas relacionadas con la declaracion jurada anual del


Impuesto a la Renta.

Acciones inductivas relacionadas con la distribucin indirecta de uti-


lidades: aplicacin del 4.1% por disposicin indirecta de renta no sus-
ceptible de posterior control tributario y que se determina efectuando

326
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

un control de aquellos gastos declarados como no deducibles por los


contribuyentes (ver modelo 6: Carta Inductiva para la declaracin y pago
del 4.1% relacionada con gastos adicionados en la declaracin jurada
anual del Impuesto a la Renta).

Esquelas relacionadas con la omisin en la presentacin de declara-ciones


juradas determinativas de deudas tributarias (ver Modelo 7).

Acciones inductivas relacionadas con operaciones en el Sistema Fi-


nanciero que superan las rentas declaradas (deteccin de un supuesto
incremento patrimonial no justificado).

Acciones inductivas relacionadas con la Declaracin Anual de Opera-


ciones con Terceros.

Acciones inductivas resultantes del cruce de informacin con ter-ceros (ver


modelo 8: Carta Inductiva por inconsistencias en ventas segn
declaraciones juradas contra ventas informadas en el PDB Exportadores)

Acciones inductivas atribuyendo responsabilidad solidaria.

Acciones inductivas relacionadas con la Declaracin Jurada Anual de


Precios de Transferencia.

Acciones inductivas por incremento patrimonial no justificado de personas


naturales (ver modelo 9: Carta Inductiva por inconsistencias entre el nivel
de ingresos y el nivel de gastos realizados en un ejercicio por parte de
una persona natural).

327
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

MODELO 5
Carta Inductiva para la declaracin de rentas de primera categora

328
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

MODELO 6
Carta Inductiva para la declaracin y pago del 4.1% relacionada con gas-
tos adicionados en la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta

329
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

MODELO 7
Esquelas relacionadas con la omisin en la presentacin de decla-
raciones juradas determinativas de deudas tributarias

330
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

MODELO 8
Carta inductiva por inconsistencias en ventas segn declaracio-nes
juradas contra ventas informadas en el PDB Exportadores

331
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

MODELO 9
Carta Inductiva por inconsistencias entre el nivel de ingresos y el
nivelde gastos realizados en un ejercicio por parte de una persona
natural
332
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

333
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Qu se debe hacer si la Sunat notifica una carta in-


ductiva?
Si la Sunat notifica una carta inductiva se deber proceder de la siguiente
manera:

De ser correcta la inconsistencia detectada, se deber subsanar la omisin


de acuerdo a lo sealado por Sunat.

De ser incorrecta la inconsistencia, se debern presentar los descargos que


sustenten que la referida inconsistencia no es tal.

Qu medios utiliza la Sunat para notificar cartas inductivas?


La Sunat se encuentra facultada a notificar las cartas inductivas fsicamente o
mediante correo electrnico.

En cualquier caso, las diferencias u omisiones detectadas por la Sunat se


pueden visualizar en la pgina web de dicha Entidad.

Qu medios se pueden utilizar para dar respues-ta a las


cartas inductivas que sean notificadas por la Sunat?

Para dar respuesta a las cartas inductivas que notifique la Sunat, los deudo-res
tributarios podrn utilizar cualquiera de los dos medios siguientes:

Presentando un escrito por Mesa de Partes.

Ingresando al portal Sunat, a la opcin: Sunat Operaciones en L-nea,


para cuyo caso se deber contar con la Clave sol.

Segn lo indica la Sunat en su pgina web, en este ltimo caso el con-


tribuyente deber optar por cualquiera de las siguientes opciones:

334
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

Desconocer la diferencia u omisin encontrada y presentar los


sus-tentos correspondientes; o,

Reconocer y regularizar la diferencia encontrada parcialmente.


Por la diferencia que no se reconoce, se deber presentar sustentos.

Para presentar los sustentos se debern utilizar los aplicativos instala-dos


por la Sunat, permitindose adjuntar archivos.

Una vez vencido el plazo para regularizar la inconsistencia detectada o


sustentar lo que corresponda, la Sunat tiene como mximo el plazo de un
mes para revisar los descargos presentados.

Qu sucede si no se regulariza la inconsistencia de-tectada


por la Sunat o no se presenta descargo al-guno?

Sino se regulariza la inconsistencia detectada por la Sunat o no se presenta


descargo alguno, la Sunat se encontrar facultada a notificar una esquela de
citacin solicitando al contribuyente que comparezca a las instalaciones de
Sunat.

#APLICACIN PRCTICA
Carta inductiva por dividendos presuntos gravados con la tasa de
4.1%

La Empresa ABC S.A. ha sido notificada con la Carta Inductiva N


112012000278, mediante la cual la Sunat le comunica la existen-cia de
inconsistencias tributarias en operaciones que podran dar pie al pago de
la tasa adicional del 4.1% por concepto de distribucin indirecta de
utilidades de ejercicios anteriores.

Segn lo indicado por la empresa en la referida Carta Inductiva, la Sunat


sugiere a la empresa ABC S.A. que realice la revisin de su

335
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta del ejercicio grava-ble


2012 y verifique si se encuentra obligado o no al pago de la refe-rida tasa
del 4.1%, para lo cual la Sunat otorga un plazo de diez (10) das hbiles,
contados a partir del da siguiente a la notificacin para que proceda a la
cancelacin del referido Impuesto.

Asimismo, en la referida esquela, la Sunat seala que en caso de existir


alguna discrepancia, la empresa deber cumplir con la presentacin de un
escrito en el cual seale los motivos, razones y documentos que acrediten
que no existen las inconsistencias detectadas.

Considerando lo anterior, la Empresa ABC S.A. consulta si la comu-


nicacin efectuada por la Sunat constituye el inicio de un procedi-miento
de fiscalizacin y si est obligada a subsanar las supuestas
inconsistencias detectadas, ello considerando que en la Declaracin
Jurada Anual del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable 2012 in-
cluy una serie de adiciones que no se encuentran sustentadas en un
comprobante de pago.

Respuesta
La notificacin de la esquela a la que hace referencia la Empresa ABC
S.A. no constituye el inicio de un procedimiento de fiscalizacin, siendo
que ms bien constituye una accin de fiscalizacin que busca generar el
cumplimiento voluntario de obligaciones tributarias, como podra suceder
en el caso planteado, de verificarse la existencia de supuestos gravados
con el 4.1%.

Cabe precisar que la accin anterior en modo alguno representa una


renuncia de la labor de fiscalizacin por parte de la Sunat, siendo que
ms bien en un primer momento se le traslada esa labor de veri-ficacin
al contribuyente pues es l quien efecta la adicin de gastos reparables
en su declaracin jurada anual.

Considerando lo anterior, se tiene que la disposicin indirecta de divi-


dendos ser inmediata en aquellos casos que no se pueda acreditar el
destino de los desembolsos efectuados por el contribuyente.

336
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

En ese orden de ideas, en el presente caso, en relacin a la Carta In-


ductiva notificada por la Sunat, la Empresa ABC S.A. podr:

Desconocer las inconsistencias detectadas y presentar los


sus-tentos correspondientes; o,

Reconocer y regularizar las inconsistencias detectadas, proce-


diendo a declarar y pagar el 4.1% por distribucin indirecta de
dividendos.

Para efecto de decidir las acciones a seguir, la Empresa ABC S.A. deber
tener en cuenta si se han configurado alguno de los supuestos previstos
en el literal g) del artculo 24-A de la Ley del Impuesto a la Renta, segn
el cual, para los efectos del Impuesto se entiende por dividendos y
cualquier otra forma de distribucin de utilidades toda suma o entrega
en especie que resulte renta gravable de la tercera ca-tegora, en
tanto signifique una disposicin indirecta de dicha renta no
susceptible de posterior control tributario, incluyendo las
sumas cargadas a gastos e ingresos no declarados.

A primera vista observamos que se encuentran excluidas de la apli-cacin


del 4.1% aquellas sumas de dinero o entrega de bienes que, aun cuando
constituyan gastos no deducibles gravados con la tasa de 30% por
Impuesto a la Renta, es posible realizar un posterior control tributario.

Sobre el particular, se debe tener en cuenta lo previsto en el artculo 13-B


del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, cuyo texto establece
que para efectos del inciso g) del artculo 24-A de la Ley, constituyen
gastos que significan disposicin indirecta de renta no susceptible de
posterior control tributario aquellos gastos suscepti-bles de haber
beneficiado a los accionistas, participacionistas, titula-res y en general a
los socios o asociados de personas jurdicas a que se refiere el artculo 14
de la Ley, entre otros, los gastos particulares ajenos al negocio, los gastos
de cargo de los accionistas, participacio-nistas, titulares y en general
socios o asociados que son asumidos por la persona jurdica.

337
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Renen la misma calificacin, los siguientes gastos:


Los gastos sustentados por comprobantes de pago falsos, cons-
tituidos por aquellos que reuniendo los requisitos y caracters-ticas
formales sealadas en el Reglamento de Comprobantes de Pago,
son emitidos en alguna de las siguientes situaciones:
El emisor no se encuentra inscrito en el Registro nico de
Contribuyentes (RUC).
El emisor se identifica consignando el nmero de RUC de
otro contribuyente.
Cuando en el documento, el emisor consigna un domicilio
fiscal falso.
Cuando el documento es utilizado para acreditar o respal-dar
una operacin inexistente.
Gastos sustentados por comprobantes de pago no fidedignos,
constituidos por aquellos que contienen informacin distinta entre
el original y las copias, y aquellos en los que el nombre o razn
social del comprador o usuario difiera del consignado en el
comprobante de pago.
Gastos sustentados en comprobantes de pago emitidos por su-jetos a
los cuales, a la fecha de emisin de los referidos docu-mentos, la
Sunat les ha comunicado o notificado la baja de su inscripcin en
el RUC o aquellos que tengan la condicin de no habido, salvo que
al 31 de diciembre del ejercicio, o a la fecha de cierre del balance
del ejercicio, el emisor haya cumplido con levantar tal condicin.

Gastos sustentados en comprobantes de pago otorgados por


contribuyentes cuya inclusin en algn rgimen especial no los
habilite para emitir ese tipo de comprobante.
Gastos deducibles para la determinacin del impuesto del con-
tribuyente domiciliado en el pas, que a su vez constituyan renta de
una entidad controlada no domiciliada de acuerdo con lo dispuesto
en el numeral 9 del artculo 114 de la Ley.

338
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

Otros gastos cuya deduccin sea prohibida de conformidad con la


Ley, siempre que impliquen disposicin de rentas no suscep-tibles
de control tributario.

Como se podr apreciar, el objetivo de tratar los gastos antes trans-critos


como dividendos, es la de gravar de manera adicional con el 4.1%
aquellos egresos cuya certeza y/o fehaciencia no es posible demostrar por
parte del contribuyente.

La Empresa ABC S.A. deber verificar si se encuentra en alguno de los


supuestos antes sealados, siendo que de encontrarse en cualquiera de
tales supuestos le corresponder efectuar el pago del 4.1%.

El pago se realizar mediante de la Gua de Pago varios (Formulario N


1662), utilizando el cdigo 3037 en el mes siguiente de efectuada la
disposicin indirecta de la renta, en los plazos previstos por el C-digo
Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual (segn el
cronograma aprobado por la Sunat). En caso que no sea posible
determinar el momento en que se efectu la disposicin indirecta de
renta, el impuesto deber abonarse al fisco dentro del mes siguiente a la
fecha en que se deveng el gasto. De no ser posible determinar la fecha
del devengo del gasto, el impuesto se abonar en el mes de enero del
ejercicio siguiente a aquel en el cual se efectu la disposicin indirecta de
renta.

De considerar la Empresa ABC S.A. que no est inmersa en ninguno de


los supuestos antes mencionados y que las inconsistencias supues-
tamente detectadas por parte de la Sunat no son correctas, podr formular
su descargo respectivo.

Carta Inductiva notificada por la Sunat para regularizar la


presen-tacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a la
Renta por rentas de primera categora considerando la
informacin consignada en la Declaracin de Predios

Con fecha 26 de mayo de 2013, el Sr. Jaime Flores Rojas fue notifi-cado
con la Carta Inductiva N 111022509877, relacionada con la

339
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

regularizacin de la presentacin de la Declaracin Jurada Anual del


Impuesto a la Renta de Personas Naturales correspondiente al ejerci-cio
gravable 2012.

Segn se indica en la referida Carta Inductiva, el Sr. Flores habra


incluido en la Declaracin de Predios presentada por el ao 2012, dos
(2) inmuebles, siendo que uno de ellos corresponde a su casa habita-cin
y el otro a su casa de playa.

Asimismo, el Sr. Flores informa que los inmuebles antes descritos son de
su propiedad, no habiendo sido entregados, parcial ni totalmente, en uso
y/o alquiler a favor de terceros, por lo que consulta cmo debe responder
a la Carta Inductiva notificada por la Sunat.

Respuesta
Considerando que en el caso planteado, ninguno de los inmuebles de
propiedad del Sr. Flores ha sido cedido en uso a favor de terceros, no
existe para el Sr. Flores obligacin alguna de regularizar la presenta-cin
de la Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta corres-pondiente
al ejercicio gravable 2012, toda vez que no existe Impuesto a la Renta de
primera categora que declarar ni pagar.

Siendo as, el Sr. Flores deber presentar un escrito detallando las razones
que sustentan la inexistencia de la obligacin antes descrita, siendo
recomendable que, incluso, presente fotocopia de los recibos de luz y
agua de los inmuebles antes descritos, que acrediten el consu-mo regular
de tales servicios.

Cabe precisar que respecto del inmueble ubicado en la playa, los re-cibos
antes descritos debern acreditar que el consumo de los servi-cios de luz
y agua solo aumenta en la temporada de verano, que es la temporada en
la que dicho inmueble es utilizado, mantenindose un consumo mnimo
durante los meses en los que el inmueble se encuen-tra desocupado.

340
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

En qu consisten las acciones de verificacin reali-zadas por


la Sunat?
Las acciones de verificacin constituyen atribuciones especficas de fis-
calizacin que pueden o no ser ejercidas dentro de un procedimiento de
fiscalizacin.

Las acciones de verificacin tienen como objetivo verificar el cumplimiento de


las obligaciones tributarias a cargo del deudor tributario seleccionado.

En los procedimientos de verificacin formales se hacen visitas repentinas al


domicilio fiscal de los contribuyentes.

Qu clase de acciones de verificacin son realiza-das por la


Sunat?
En la prctica, la Sunat suele realizar las siguientes acciones de verificacin:

Revisin de solicitudes de devolucin.

Solicitud de revisin y/o compulsa de comprobantes de pago de com-pras


y/o ventas.

Verificacin del cumplimiento de obligaciones formales relacionadas con el


llevado de libros y/o registros contables as como de libros so-cietarios y
comprobantes de pago de compras y ventas (ver modelo 10: Verificacin
del cumplimiento de obligaciones formales).

Verificacin de declaraciones juradas rectificatorias.

Esquelas de citacin para la verificacin del cumplimiento de obliga-ciones


tributarias (ver modelo 11: Esquela de citacin por inconsis-tencias en la
declaracin de pagos a cuenta del Impuesto a la Renta; y modelo 12:
Esquela de citacin a persona natural por inconsistencias entre las
adquisiciones y gastos realizados e ingresos declarados).

Verificacin de destruccin de existencias.

341
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

MODELO 10
Verificacin del cumplimiento de obligaciones formales

342
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

343
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

MODELO 11
Esquela de citacin por inconsistencias en la declaracin de
pagosa cuenta del Impuesto a la Renta

344
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

345
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

MODELO 12
Esquela de citacin a persona natural por inconsistencias
entrelas adquisiciones y gastos realizados e ingresos declarados

11

346
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

12

347
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Verificacin del cumplimiento de obligaciones relacionadas con el sistema


de detracciones del IGV (ver modelo 13: Comunicacin de Intendencia
para disponer el ingreso como recaudacin de los fondos de la cuenta de
detracciones del IGV).

Cabe precisar que en este caso, el contribuyente cuenta con un pla-zo


mximo de tres (3) das hbiles para acreditar a la Sunat que no existen
inconsistencias entre las ventas declaradas y las detracciones realizadas
en el periodo objeto de verificacin.

Los requerimientos de informacin solicitados por la Divisin de Pro-


gramacin Operativa, que tienen como finalidad obtener informacin de
los deudores tributarios relacionados con sus actividades econmi-cas y
as relevar informacin que pueda ser utilizada en la seleccin de
deudores tributarios a ser fiscalizados. Normalmente, estas acciones de
verificacin culminan con el inicio de un procedimiento de fisca-lizacin
definitiva o parcial (ver modelo 14: Cuestionarios Genricos realizados
por el rea de Programacin Operativa de la Sunat).

348
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

MODELO 13
Comunicacin de Intendencia para disponer el ingreso como re-
caudacin de los fondos de la cuenta de detracciones del IGV

INTENDENCIA REGIONAL LIMA


COMUNICACIN DE INTENDENCIA
N 0239500163093

MIRAFLORES, 07 de Marzo del 2013

RUC : 20477925767 Contribuyente : UP


INTERNATIONAL INC
Domicilio fiscal : AV. FELIPE PARDO Y ALIAGA NRO. 675 INT. 201 URB. CHACARILLA - SANTA CRUZ LIMA -
LIMA - SAN ISIDRO

Referencia : Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno


Central - Decreto Legislativo N 940, normas
modificatorias y reglamentarias.

Seor Contribuyente:

Nos dirigimos a usted con el fin de comunicarle que a la fecha de expedicin del presente documento, la SUNAT ha
verificado que usted se encuentra incurso en la(s) causal(es), prevista(s) en el numeral 9.3 del artculo 9 del Decreto
Legislativo N 940 que estableci el Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central y normas
modificatorias y reglamentarias, sealadas en el anexo adjunto, por tanto, corresponde disponer el ingreso como
recaudacin de los fondos de su cuenta de detracciones.
En consecuencia, se le hace de conocimiento el inicio del procedimiento de ingreso como recaudacin de los fondos de
su cuenta de detracciones, otorgndole el plazo de tres (3) das hbiles siguientes de notificada la presente para que, de
corresponder, sustente la inexistencia de la causal verificada a la fecha de expedicin del presente documento.

Para tal efecto, deber presentar la documentacin que sustente adecuadamente la inexistencia de la(s) causal(es) que
se le imputan, de acuerdo al Instructivo adjunto.

Una vez vencido el plazo sin que se haya sustentado la inexistencia de la causal incurrida se proceder a disponer el
ingreso como recaudacin de los fondos de su cuenta de detracciones.

Para mayor informacin al respecto, podr llamar a nuestra central de consultas 0801-12100 (opcin 2) o al 315-0730
(slo para Lima) o acercarse a los Centros de Servicios al Contribuyente.

Atentamente,

-----------------------------------------------

DAVILA PERALES, OMAR IVAN

GERENTE DE CONTROL DE LA DEUDA

349
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

ANEXO DE LA COMUNICACIN
N 0239500163093

Fecha de verificacin : 07/03/2013

Inciso a) del numeral 9.3 del Decreto Legislativo N 940 y modificatorias.

Periodo de Evaluacin Concepto Detalle


Existe inconsistencia entre las ventas o ingresos
declarados y las proyectadas en base a los
Inicio Fin Tributo Asociado - Descripcin depsitos en las cuentas de detracciones, cuya
omisin es de S/.

2012-12 2012-12 1011 - IGV - OPER. INT. - CTA. PROPIA 68,298.02

-----------------------------------------------

DAVILA PERALES, OMAR IVAN

GERENTE DE CONTROL DE LA DEUDA

350
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

MODELO 14
Cuestionarios Genricos realizados por el rea de Programacin
Operativa de la Sunat

351
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

352
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

353
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

354
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

Cules son los principales documentos y/o infor-macin


solicitados por la Divisin de Programacin Operativa
de la Sunat cuando realiza un procedi-miento de
verificacin?
Los principales documentos y/o informacin solicitados por la Divisin de
Programacin Operativa de la Sunat cuando realiza un procedimiento de
verificacin son los siguientes:

Informe de Auditoria de los Estados Financieros emitidos por los Au-


ditores Externos y de la Memoria Anual de la Empresa, de ser el caso.

Descripcin detallada de la metodologa de sistemas de costos utiliza-da, de


ser el caso.

Llenado del Cuestionario de Informacin General y de Control, el cual debe


ser refrendado por el representante legal de la empresa.

Informacin contable almacenada en la base de datos de la empresa (en


medios magnticos).

Estudio Tcnico de Precios de Transferencia, de ser el caso.

Cules son los principales documentos y/o infor-macin


solicitados por la Sunat para la verificacin del
cumplimiento de obligaciones formales?
Los principales documentos y/o informacin solicitados para la verificacin del
cumplimiento de obligaciones formales son los siguientes:

Libros y/o Registros Contables, incluyendo control de activo fijo e


inventario y/o contabilidad de costos (segn corresponda).

En este caso, la empresa deber verificar que los libros y/o registros
hayan sido debida y oportunamente legalizados por Notario Pblico.
Tratndose del Libro de Inventarios y Balances, deber encontrarse

355
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

firmado por el representante legal de la empresa as como por el con-


tador pblico a cargo del mismo.

Comprobantes de pago de compras, declaraciones nicas de Adua-na o


Declaracin simplificada por importaciones, guas de remisin (remitente
o transportista), notas de dbito y/o crdito (recibidos), de corresponder.

En este caso, la empresa deber cuidar de contar con el original del


comprobante de pago o del documento que sea solicitado as como con la
copia emisor del mismo.

De haber sido tales documentos extraviados, la empresa deber cui-dar


que se haya comunicado la prdida a la Sunat dentro de los quin-ce (15)
das hbiles siguientes de producida, adjuntando una copia certificada de
la denuncia policial respectiva, as como la relacin de los documentos
extraviados consignando el tipo de documento y la numeracin de estos.

En este caso, el proveedor de los bienes y/o servicios deber entre-gar


copia fotosttica de los documentos extraviados al adquiriente o usuario
que lo solicite (copia emisor) y consignar en ella su nombre y apellidos,
documento de identidad, fecha de entrega y, de ser el caso, el sello de la
empresa.

Comprobantes de pago de ventas, declaraciones nicas de Adua-na o


Declaracin simplificada por exportacin, guas de remisin (remitente o
transportista), rdenes de compra, cinta testigo de mquina registradora,
notas de dbito y/o crdito (emitidos), de corresponder.

Si los documentos emitidos fueron extraviados antes del requerimiento de


informacin efectuado por la Sunat, la empresa deber cuidar de verificar que
se haya presentado la denuncia policial correspondiente as como un escrito por
la Mesa de Partes de la Sunat comunicando la prdida, robo o extravo. Tanto
en la denuncia policial como en el escrito que se presente a la Sunat se debe
detallar el tipo de documento, la serie y nmero.

356
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

El escrito debe presentarse dentro de los quince (15) das hbiles de produ-cido
el hecho.

En qu consiste el procedimiento de fiscalizacin que realiza


la Sunat?
Conforme lo hemos indicado en el Capitulo I de la presente obra, se entiende
por procedimiento de fiscalizacin al procedimiento median-te el cual la Sunat
comprueba la correcta determinacin de la obliga-cin tributaria as como el
cumplimiento de las obligaciones formales relacionadas a ella y que culmina
con la notificacin de la Resolu-cin de Determinacin y, de ser el caso, de las
Resoluciones de Multa que correspondan por las infracciones que se detecten
en el referido procedimiento.

Bajo este procedimiento, se revisan los sistemas contables, los libros y/o
registros contables, los comprobantes de pago y dems documentacin re-
levante vinculada con la realizacin de hechos generadores de obligaciones
tributarias, siendo que la informacin que se obtenga puede ser confronta-da
con la informacin obtenida de terceros (mediante cruces de informa-cin) o de
informacin obtenida por la Administracin Tributaria a travs de acciones de
inspeccin.

No se encuentran comprendidas en el mencionado procedimiento de fisca-


lizacin las siguientes acciones de control:

Aquellas actuaciones de la Sunat dirigidas nicamente al control del


cumplimiento de obligaciones formales.

Las acciones inductivas.

Las solicitudes de informacin a personas distintas al sujeto fiscalizado.

Los cruces de informacin.

357
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Las actuaciones a que se refiere el artculo 78 del Cdigo Tributario, y que


corresponden a los supuestos en los cuales la Administracin Tributaria
se encuentra facultada a emitir una orden de pago(1).
Considerando lo anterior, no se encuentran incluidas dentro del procedi-miento
de fiscalizacin por ejemplo:

Los requerimientos de informacin solicitados por la Divisin de Progra-


macin Operativa que tienen por finalidad la verificacin de informacin a
fin de seleccionar a aquellos deudores tributarios que seran fiscalizados.
Las visitas inspectivas realizadas por los fedatarios fiscalizadores en el
domicilio fiscal y/o establecimientos del deudor tributario en las que se
requiera la exhibicin de los libros y/o registros contables o se verifique
el cumplimiento de la obligacin de emitir y/o entregar comprobantes de
pago (que constituyen operativos de control).
Los controles mviles efectuados por la Sunat (que constituyen opera-tivos
de control).
Los cruces de informacin que efecte la Sunat con terceros distintos al
deudor tributario sujeto a fiscalizacin y ajenos a la realizacin de las
obligaciones tributarias que pudieran ser materia de revisin (que
constituyen acciones de verificacin).

De acuerdo al artculo 78 del Cdigo Tributario, la Orden de Pago es el acto en virtud del cual la Ad-
ministracin exige al deudor tributario la cancelacin de la deuda tributaria, sin necesidad de emitirse
previamente la Resolucin de Determinacin.
Considerando lo anterior, se establece como supuestos en lo que la Sunat se encuentra facultada a emitir una
Orden de Pago a los siguientes:
Por tributos autoliquidados por el deudor tributario.
Por anticipos o pagos a cuenta, exigidos de acuerdo a ley.
Por tributos derivados de errores materiales de redaccin o de clculo en las declaraciones, comu-
nicaciones o documentos de pago. En este caso, para determinar el monto de la Orden de Pago, la
Administracin Tributaria considerar la base imponible del periodo, los saldos a favor o crditos
declarados en periodos anteriores y los pagos a cuenta realizados en estos ltimos.
Tratndose de deudores tributarios que no declararon ni determinaron su obligacin o que habien-do
declarado no efectuaron la determinacin de la misma, por uno o ms periodos tributarios, pre-vio
requerimiento para que realicen la declaracin y determinacin omitidas y abonen los tributos
correspondientes, sin perjuicio que la Administracin Tributaria pueda optar por practicarles una
determinacin de oficio.
Cuando la Administracin Tributaria realice una verificacin de los libros y registros contables del
deudor tributario y encuentre tributos no pagados.

358
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

Las rdenes de pago notificadas exigiendo el pago de la deuda tributa-ria


declarada y no pagada (que constituyen acciones de verificacin).

Las notificaciones de esquelas efectuadas de manera individual o ma-siva


por la Sunat, requiriendo el cumplimiento de determinadas obli-gaciones
formales tales como la de presentar declaraciones juradas (que
constituyen acciones inductivas).

Las acciones de verificacin realizadas por la Su-nat implican


el inicio de un procedimiento de fisca-lizacin?

El Cdigo Tributario no ha establecido una definicin y/o diferenciacin entre


las acciones de fiscalizacin y las acciones de verificacin.

No obstante, a nivel jurisprudencial, el Tribunal Fiscal s ha distinguido entre lo


que corresponde a un procedimiento de fiscalizacin y uno de verificacin,
definiendo el primero como un procedimiento administrativo cuya finalidad es
la determinacin de la obligacin tributaria y que implica un examen y
evaluacin de los registros contables, de la documentacin sustentatoria y de
las operaciones realizadas, siendo que el segundo pro-cedimiento constituye
una simple constatacin de hechos sin analizar ni cuestionar la documentacin
que se constata.

Considerando lo anterior, se tiene que la realizacin de acciones de verifi-


cacin si bien constituyen acciones de fiscalizacin especficas que se en-
cuentra facultada a realizar la Sunat, ellas no necesariamente son ejercidas
dentro de un procedimiento de fiscalizacin, lo que no quiere decir que no
puedan dar inicio a dicho procedimiento.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 4555-2-2002
La compulsa es el examen de dos o ms documentos, comparn-dolos
entre s, de ah que la verificacin de los registros contables

359
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

y la evaluacin de los mismos no se encuentran incluidas en tal


definicin pues son propios del procedimiento de fiscalizacin.

Resolucin N 05288-2-2002
En la fiscalizacin, la funcin de la Administracin est des-tinada a
controlar el cumplimiento de las obligaciones de los deudores
tributarios e incluye la inspeccin e investigacin exi-giendo a los
deudores tributarios y a los terceros, la exhibicin de sus libros,
registros contables, documentacin sustentatoria, informes, archivos
informticos, realizando tomas de inventa-rio, inmovilizando
documentos y archivos en general, practi-cando incautaciones e
inspecciones, en los locales ocupados por los deudores tributarios y
solicitando informaciones tcni-cas o peritajes.

Debe tenerse en cuenta que la fiscalizacin no consiste en un solo


acto, sino en un conjunto de actos. En el caso de la Superintenden-cia
Nacional de Administracin Tributaria, la fiscalizacin nor-malmente
se inicia con una carta y un requerimiento exigiendo la
documentacin contable necesaria para realizarla, a travs de una
inspeccin o inspecciones sobre todo de aquel documento que
evidencie los hechos gravados. Se recoge esta informacin, se ana-liza
en papeles de trabajo que se agregarn al expediente y se da a conocer
los resultados de la fiscalizacin en una actuacin en la que participa
el mismo sujeto fiscalizado. Adems, en el curso de ella pueden
existir tambin actos del mismo deudor tributario, tales como la
presentacin de informes o de declaraciones rectifi-catorias o la
verificacin de pericias, inspecciones en otros lugares, tomas de
inventario, etc.
()
De lo expuesto, se tiene que la fiscalizacin es un procedimiento, cuya
finalidad es la determinacin de la obligacin tributaria, la que se
traduce en el valor respectivo, de determinarse crdito o deuda
tributaria.

360
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

Resolucin N 121-4-2001
La orden de pago impugnada ha sido emitida por la Administra-cin
Tributaria al amparo del numeral 5 del artculo 78 del Cdigo
Tributario, segn el cual procede emitir una orden de pago en los
casos en los que la Administracin Tributaria realice una verifi-cacin
de los libros y registros contables del deudor tributario y encuentre
tributos no pagados.
Que la orden de pago se diferencia de la Resolucin de Determina-
cin, en que la misma resulta de una mera constatacin sustancial de
una obligacin exigible, por lo que constituye un requerimiento de
pago de una deuda tributaria sobre cuya cuanta existe certeza.

Que el referido numeral 5 no implica un examen y evaluacin de los


libros o registros contables, ni de la documentacin sustenta-toria ni
de las operaciones realizadas, lo cual es propio de una fiscalizacin,
sino la simple constatacin del monto adeudado en base a la
informacin consignada en los mencionados registros, la cual puede
ser comparada con las declaraciones juradas presenta-das por el
contribuyente.

Resolucin N 482-5-97
En el caso analizado, la Administracin Tributaria estaba limi-tada a
emitir el giro provisional (hoy orden de pago) tomando como base la
informacin consignada en los registros contables de la recurrente, en
aplicacin del requisito de la compulsa(2) pre-via a que se refiere el
artculo 87 del Cdigo Tributario entonces vigente.

De acuerdo con lo sealado en el Diccionario Jurdico Elemental de


Guillermo Cabanellas, la compulsa es el examen de dos o ms
documentos, comparndolos entre si, por lo que en aplicacin del
mencionado artculo 87, la verificacin de los registros contables no
poda constituir un examen y evaluacin de los mismos ni de

Compulsa y verificacin son conceptos tomados como sinnimos por el Tribunal Fiscal.

361
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

la documentacin sustentatoria ni de las operaciones realizadas, lo que


es propio de una fiscalizacin, sino una simple constatacin del monto
adeudado en base a la informacin consignada en los registros del
contribuyente.

Cul es el objetivo del inicio de un procedimiento de


fiscalizacin tributaria?
Consideramos que el inicio de un procedimiento de fiscalizacin tributaria tiene
los siguientes objetivos:

Determinar la veracidad de la informacin declarada por los deu-dores


tributarios y que se relacione con la determinacin de deuda tributaria.

Establecer la fehaciencia de la contabilidad a travs del anlisis de los


libros y/o registros contables, documentos y operaciones involucradas.

Determinar el correcto y oportuno cumplimiento de las obligaciones


tributarias de carcter formal como sustancial.

Qu tipos de procedimiento de fiscalizacin se en-cuentra


facultada a realizar la Sunat?
Con la reciente modificacin efectuada por el Decreto Legislativo N 1113 al
artculo 61 del Cdigo Tributario, se regularon dos (2) tipos de procedi-mientos
de fiscalizacin:

La fiscalizacin definitiva; y,

La fiscalizacin parcial.

En efecto, el texto vigente del artculo 61 del Cdigo Tributario establece lo


siguiente (resaltado nuestro):

Artculo 61: La determinacin de la obligacin tributaria efectuada por


el deudor tributario est sujeta a fiscalizacin o verificacin por

362
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

la Administracin Tributaria, la que podr modificarla cuando constate la


omisin o inexactitud en la informacin proporcionada, emitiendo la
Resolucin de Determinacin, Orden de Pago o Resolucin de Multa.

La fiscalizacin que realice la Superintendencia Nacional de Aduanas y


Administracin Tributaria - Sunat podr ser definitiva o parcial. La
fiscalizacin ser parcial cuando se revise parte, uno o algunos de los
elementos de la obligacin tributaria.

En el procedimiento de fiscalizacin parcial se deber:

Comunicar al deudor tributario, al inicio del procedimiento de


fiscalizacin, el carcter parcial de la fiscalizacin y los aspectos que
sern materia de revisin.

Aplicar lo dispuesto en el artculo 62-A considerando un plazo de 6


meses, con excepcin de las prrrogas a que se refiere el numeral 2
del citado artculo.

Iniciado el procedimiento de fiscalizacin parcial, la Sunat podr ampliar-lo


a otros aspectos que no fueron materia de la comunicacin inicial a que se
refiere el inciso a) del prrafo anterior, previa comunicacin al contri-
buyente, no alterndose el plazo de seis (6) meses, salvo que se realice una
fiscalizacin definitiva. En este ltimo supuesto se aplicar el plazo de un
(1) ao establecido en el numeral 1 del artculo 62-A, el cual ser com-
putado desde la fecha en que el deudor tributario entregue la totalidad de
la informacin y/o documentacin que le fuere solicitada en el primer
requerimiento referido a la fiscalizacin definitiva.

En qu consiste el procedimiento de fiscalizacin parcial y


que lo diferencia del procedimiento de fis-calizacin
definitiva?
De acuerdo a lo establecido por el artculo 61 del Cdigo Tributario, el
procedimiento de fiscalizacin parcial es aquel procedimiento en el que la
Sunat revisa parte, uno o algunos de los elementos de la obligacin tributa-ria
que correspondan a un tributo y a un periodo. En el procedimiento de

363
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

fiscalizacin definitiva, la Sunat revisa todos los elementos de la obligacin


tributaria que corresponden a un tributo(3).
As, por ejemplo, para efecto del Impuesto a la Renta, en un procedimiento de
fiscalizacin parcial la Administracin Tributaria podra revisar el cumplimien-
to de la correcta determinacin de los pagos a cuenta, los gastos declarados en
la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta de un ejercicio; los ingresos
declarados por el mismo ejercicio por el que se fiscalizaron determinados
gastos o los costos registrados por la empresa en dicho ejercicio.

En cambio, para el mismo caso del Impuesto a la Renta, en un procedimiento


de fiscalizacin definitiva, la Sunat revisar simultneamente y en un solo pro-
cedimiento todos los elementos del Impuesto a la Renta que correspondan a un
ejercicio, esto es, los pagos a cuenta, los gastos, costos, ingresos, etc.

Sobre el particular ver modelo 15: Fiscalizacin parcial del Impuesto a la Renta
(pagos a cuenta) y modelo 16: Fiscalizacin definitiva del Impuesto a la Renta.

De acuerdo a la Exposicin de Motivos del Decreto Legislativo N 1113, se busca introducir a la


fiscalizacin parcial como herramienta que permitir a la Administracin Tributaria revisar los puntos
crticos de las declaraciones y, de ser necesario, regresar en otra oportunidad para comprobar otros aspectos
de las mismas, con lo cual la duracin de tales procedimientos sera significativamente menor y llegara a un
mayor nmero de contribuyentes. Segn se indica en la referida Exposicin de Motivos, fiscalizar a los
administrados por un aspecto especfico permitira, entre otros, revisar aspectos puntua-les tales como: i)
Las inconsistencias que degeneran por la presentacin de declaraciones informativas (DAOT y declaracin
de notarios), o por declaraciones especficas como la de predios. ii) En el caso de los Consorcios, culminada
la fiscalizacin definitiva del operador del consorcio podra realizarse una fiscalizacin parcial al resto de
partcipes para revisar sus obligaciones tributarias con relacin a los reparos detectados en la fiscalizacin al
operador, y para los dems aspectos se podra regresar en otra oportunidad. iii) En el Impuesto a la Renta, se
podran programar fiscalizaciones parciales para revisar exclusivamente ingresos, costos, gastos o adiciones,
deducciones, depreciaciones, arrastre de prdidas, aplicacin de crditos concedidos por normas especiales,
etc. iv) En el IGV, se podra revisar solo el dbito fiscal, sea todas las ventas, las efectuadas a un
determinado grupo de clientes o a uno solo inclusive, entre otros.
As, con la inclusin de la fiscalizacin parcial, se introduce la expresin elementos de la obligacin
Tributaria. Adicionalmente, se consigna expresamente que la fiscalizacin parcial podr ser realizada por
la Administracin Tributaria respecto de una parte y no la totalidad del elemento de la obliga-cin
tributaria que se decida revisar, con lo que se deja claro que, por ejemplo, respecto del IGV de un
determinado periodo tributario, se puede revisar en una primera oportunidad las ventas realizadas a uno de
los clientes del sujeto fiscalizado y luego realizar otra fiscalizacin parcial en la que se revisen las dems
ventas realizadas en dicho periodo tributario a los dems clientes del contribuyente. Finalmente, se incluye
el trmino aspectos aludiendo con ello a todos los puntos que sern materia de revisin, sea que todos
ellos conformen un solo elemento, ms de un elemento o parte de un elemento de la obligacin tributaria.
En otras palabras, se refiere al mbito especfico de la fiscalizacin de carcter parcial, sin necesidad de
mencionar en cada caso, que puede tratarse de un elemento de la obligacin tributaria o de parte de l.

364
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

MODELO 15
Fiscalizacin parcial del Impuesto a la Renta (pagos a cuenta)

365
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

366
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

367
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

MODELO 16
Fiscalizacin definitiva del Impuesto a la Renta

368
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

369
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

370
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

MODELO 17
Fiscalizacin parcial del IGV - Aspectos relacionados con el cr-
dito fiscal

371
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

372
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

373
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Por su parte, para efectos del IGV, la Administracin Tributaria podra iniciar
un procedimiento de fiscalizacin parcial a fin de revisar el crdito fiscal de
determinados periodos tributarios, y posteriormente podra iniciar otro
procedimiento de fiscalizacin parcial en el cual se verifique el dbito fiscal de
los mismos periodos tributarios por los que se revis el crdito fiscal. En
cambio, en un procedimiento de fiscalizacin definitiva, la Sunat revisar
simultneamente y en un solo procedimiento el crdito fiscal como el dbito
fiscal correspondiente al IGV de un periodo.

Sobre el particular ver modelo 17: Fiscalizacin parcial del IGV - Aspectos
relacionados con el crdito fiscal.

Cmo podemos saber si estamos ante un procedi-miento de


fiscalizacin parcial?
Cuando la Administracin Tributaria inicia un procedimiento de fiscaliza-cin,
est obligada a comunicar al deudor tributario si dicho procedimiento de
fiscalizacin ser de carcter parcial o definitivo, siendo que adems deber
comunicar los aspectos que sern materia de revisin (elementos del tributo y
periodo).

Cules son los principales documentos y/o infor-macin


solicitados por la Sunat con el primer re-querimiento
notificado para dar inicio a un proce-dimiento de
fiscalizacin integral a una empresa y/o sociedad?
Los principales documentos y/o informacin solicitados con el primer re-
querimiento notificado para dar inicio a un procedimiento de fiscalizacin
integral son los siguientes:

Libros y/o registros contables, incluyendo control de activo fijo e in-


ventario y/o contabilidad de costos (segn corresponda) y aquellos
exigidos de acuerdo a las leyes sectoriales.

374
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

En este caso, la empresa deber verificar que los libros y/o registros
hayan sido debida y oportunamente legalizados por Notario Pblico.
Tratndose del Libro de Inventarios y Balances, deber encontrarse
firmado por el representante legal de la empresa as como por el con-
tador pblico a cargo del mismo.
Libros de Actas de Junta de Accionistas y de Directorio, segn
corresponda.
Planilla de Pagos.

Escritura de Constitucin inscrita en los Registros Pblicos, incluyen-do las


modificaciones que se hubieran efectuado dentro del periodo objeto de
fiscalizacin.

Detalle de bienes muebles o inmuebles de propiedad del sujeto fisca-lizado,


sea que se encuentren cedidos y/o arrendados.

Anlisis de alquileres, regalas, franquicias, marcas, patentes y dere-chos de


llave abonados, segn corresponda.

Tratndose del inicio de una fiscalizacin por Impuesto a la Renta: Anlisis


de cuentas de la clase 6 Gastos y 7 Ingresos (a tres dgitos), anlisis de
liquidacin de adiciones y deducciones, arrastre de perdi-das tributarias
compensables de ejercicios anteriores, saldo a favor, documentacin
sustentatoria de crditos tributarios contra el Impues-to a la Renta,
incluyendo el crdito por renta de fuente extranjera.

Tratndose del inicio de una fiscalizacin por IGV: Comprobantes de pago


de compras, declaraciones nicas de Aduana o Declaracin simplificada
por importaciones, guas de remisin (remitente o trans-portista), notas
de dbito y/o crdito (recibidos), documentos y/o com-probantes que
sustenten las operaciones de egresos de caja, compro-bantes y/o
constancias recibidos por operaciones comprendidas en el rgimen de
retenciones del IGV, documentos originales que acrediten la cancelacin
con los medios de pago autorizados de las adquisicio-nes de bienes y/o
servicios anotados en el Registro de Compras, por importes mayores a S/.
3,500 o US$ 1,000.

375
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Tratndose del inicio de una fiscalizacin por retenciones del Impues-to a


la Renta de no domiciliados (por ejemplo: por servicios califica-dos
como asistencia tcnica): detalle y sustentacin motivada de cada uno de
los servicios prestados por sujetos no domiciliados declarados en el PDT
617 a los cuales se les ha retenido el 15% (que corresponde a la tasa
aplicable a los servicios de asistencia tcnica), especificando la
naturaleza del servicio, la necesidad y/o calidad de indispensable del
servicio para que la empresa desarrolle su actividad de produccin o
comercializacin, documentacin que sustente el objeto de la asis-tencia
tcnica que es el de proporcionar conocimientos especializa-dos,
detalle y sustentacin de la cancelacin o pago del servicio y su registro
contable, copia de facturas, copia del contrato (de ser el caso, traducido al
espaol), copia del informe o dictamen emitido por una empresa auditora
certificando el servicio de asistencia tcnica, de ser el caso.

Cules son los principales documentos y/o informa-cin


solicitados por la Sunat con el primer requeri-miento
notificado para dar inicio a un procedimien-to de
fiscalizacin integral a una persona natural por
incremento patrimonial no justificado?
Los principales documentos y/o informacin solicitados con el primer re-
querimiento notificado para dar inicio a un procedimiento de fiscalizacin
integral son los siguientes:

Escrito explicando el origen de los fondos econmicos (sea en mone-da


nacional o extranjera) as como la actividad econmica realizada,
debiendo detallarse si provienen del capital y/o del trabajo, as como
datos de las operaciones que sean informadas. Asimismo, deber ex-
plicarse, al detalle, el destino de los referidos fondos.
Declaraciones de pago mensuales del Impuesto a la Renta, por rentas de
primera categora, rentas de segunda categora y cuarta categora.
Recibos por honorarios profesionales, incluyendo recibos electrnicos.

376
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

Boletas de pago por rentas de quinta categora.


Contratos de arrendamiento o de cualquier forma de cesin en uso de
bienes muebles y/o inmuebles.

Contratos de trabajo y/o locacin de servicios.


Contratos de prestamos celebrados (como deudor o acreedor, segn sea el
caso) con entidades del sistema financiero nacional o con terce-ros
distintos a dichas entidades.

Documentos que acrediten la transferencia de bienes muebles y/o in-


muebles u otros derechos.

Libro de Ingresos y Gastos por rentas de segunda y cuarta categora.

Certificados de rentas y retenciones del Impuesto a la Renta de segun-da,


cuarta y quinta categora as como por dividendos percibidos.

Certificados de atribucin de rentas y estados de cuenta por inversio-nes en


Fondos Mutuos de Inversin.

Estados de cuentas bancarios por colocaciones de depsitos e inver-siones


efectuadas (en moneda nacional y/o extranjera) en entidades del sistema
financiero nacional y/o su equivalente en el exterior. Los estados de
cuenta a exhibirse debern ser los emitidos mensualmente por las
entidades bancarias y/o financieras.

Estados de cuenta y de estructura de cartera por operaciones bursti-les


efectuadas a travs de Sociedades Agentes de Bolsa.

Declaraciones de Impuestos efectuadas en el exterior, por rentas de fuente


extranjera as como la documentacin que acredite la pro-cedencia de
dichas rentas. En este caso, si la documentacin se en-cuentra en un
idioma extranjero, deber presentarse traducida al espaol.

377
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Cules son los principales documentos y/o infor-macin


solicitados por la Sunat para el inicio de una
fiscalizacin parcial de Impuesto a la Renta?
En este caso, adems de los libros y/o registros contables, la documentacin
que podra solicitar la Sunat depender de los aspectos que sean objeto de
revisin.

As, por ejemplo, la Sunat podra iniciar un procedimiento de fiscalizacin


parcial para revisar nicamente el rubro de gastos (por lo que solicitar los
papeles de trabajo de las adiciones y/o deducciones adems de la docu-
mentacin que sustente su necesidad y/o destino); o el rubro de ingresos (en
cuyo caso, adems del detalle de ingresos, podra solicitar informacin
relacionada con las polticas de descuentos, bonificaciones u otro tipo de
promociones y/o incentivos aprobadas por la empresa para la realizacin de sus
ventas).

Cules son los principales documentos y/o infor-macin


solicitados por la Sunat para el inicio de una
fiscalizacin parcial de IGV?
Al igual que para el caso de los procedimientos de fiscalizacin parcial
iniciados para la revisin del Impuesto a la Renta, tratndose del IGV, la
documentacin y/o informacin que la Sunat podra solicitar depender del
aspecto que sea objeto de revisin (el dbito fiscal o el crdito fiscal, por
ejemplo).

En todo caso, los principales documentos y/o informacin solicitados para la


verificacin del cumplimiento de obligaciones formales son los siguientes:
Libros y/o Registros Contables, incluyendo control de activo fijo e
inventario y/o contabilidad de costos (segn corresponda).
Estados de cuenta y/o reportes proporcionados por las instituciones del
Sistema Financiero as como las respectivas conciliaciones banca-rias
(incluye los estados de cuenta del Banco de la Nacin referido a la cuenta
de detracciones).

378
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

Constancias de depsito por las adquisiciones de bienes y servicios sujetos


al sistema de detracciones del IGV.
Contratos celebrados con los proveedores de bienes y servicios.

Comprobantes de pago de compra y/o venta. En este caso, se deber tener


en cuenta lo indicado en la pregunta 126 para la presentacin de
comprobantes de pago.

Cul es el plazo de duracin de un procedimiento de


fiscalizacin parcial?
El plazo de duracin de un procedimiento de fiscalizacin parcial es de seis
(6) meses.

No obstante, segn lo dispuesto por el artculo 61 del Cdigo Tributario, si la


Administracin Tributaria considerara que los seis (6) meses pueden re-sultar
insuficientes para efectuar su labor de inspeccin y control del cum-plimiento
de las obligaciones tributarias, se encontrar facultada a conver-tir dicho
procedimiento en uno de fiscalizacin definitiva, el cual tiene un plazo de
duracin de un (1) ao.

De lo anterior se tiene lo siguiente:

En la prctica, de considerarlo la Sunat, los contribuyentes podran estar


dentro de un procedimiento de fiscalizacin, en el mejor de los casos, por
lo menos 18 meses (6 meses por el procedimiento de fis-calizacin
parcial ms los 12 meses que durara el procedimiento de fiscalizacin
definitiva), ello siempre que el contribuyente cumpla con presentar toda
la documentacin requerida por la Administracin Tributaria en el primer
requerimiento de fiscalizacin parcial y defi-nitiva, de lo contrario, el
referido plazo de 18 meses se extendera.

Por su parte, el procedimiento de fiscalizacin parcial, en tanto per-mita


revisar parte, uno o algunos de los elementos de la obligacin tributaria,
podra generar que tengamos tantos procedimientos de fiscalizacin
como la Administracin Tributaria lo considere, lo que

379
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

tambin implicara que los contribuyentes se encuentren dentro de un


procedimiento de fiscalizacin por ms de 6 o 12 meses.

As, conforme lo habamos indicado en los ejemplos expuestos en la pre-


gunta 131, de iniciar la Sunat un procedimiento de fiscalizacin parcial para
revisar determinados gastos relacionados con el Impuesto a la Renta; otro
para revisar los ingresos del mismo ejercicio por el que se fiscalizaron
determinados gastos; y otro procedimiento para revisar los costos relacio-
nados con el referido Impuesto; tenemos que la Sunat podra tener hasta 18
meses para fiscalizar el Impuesto a la Renta de un solo ejercicio.

En tal caso, podra, incluso, suceder que la Sunat considere que el pla-zo
que corresponde a las fiscalizaciones parciales antes mencionadas le
resultan insuficientes para efectuar su labor de inspeccin y control del
cumplimiento de las obligaciones tributarias relacionadas con el
Impuesto a la Renta; y decidiera iniciar un procedimiento de fiscali-
zacin definitiva, en cuyo caso, el plazo de 18 meses se extendera a por
lo menos un (1) ao ms.

Como se podr apreciar, lo anterior podra implicar que la Sunat no tenga que
observar necesariamente el plazo de doce (12) meses con el que, en prin-cipio,
cuenta para llevar a cabo un procedimiento de fiscalizacin definitiva, ello toda
vez que si quisiera fiscalizar los aspectos de un determinado tributo de un
ejercicio, podra dividirlos en tantos procedimientos de fiscalizacin parcial
como considere le permitan identificar si hubo o no una omisin en la
determinacin de la obligacin tributaria de cada aspecto fiscalizado.

En un procedimiento de fiscalizacin parcial la Su-nat puede


revisar otros aspectos que no fueron ini-cialmente
incluidos?
En un procedimiento de fiscalizacin parcial, la Sunat s se encuentra facul-tada
para revisar otros aspectos que no fueron inicialmente incluidos en la primera
comunicacin.

Para ello, la Sunat deber comunicar previamente al contribuyente la deci-sin


de ampliacin del procedimiento de fiscalizacin parcial.

380
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

Si se amplan los aspectos revisados en un proce-


dimiento de fiscalizacin parcial, el plazo de dura-
cin de dicho procedimiento tambin se extiende?
La ampliacin de los aspectos revisados en una fiscalizacin parcial no altera ni
extiende el plazo de seis (6) meses con el que cuenta la Sunat para llevar a cabo
el procedimiento de fiscalizacin parcial, salvo que la Sunat decida realizar una
fiscalizacin definitiva, en cuyo caso, el plazo de duracin del procedimiento
de fiscalizacin definitiva ser de un (1) ao.

El referido plazo de un (1) ao ser computado desde la fecha en que el deudor


tributario cumpla con entregar la totalidad de la informacin y/o
documentacin que le fuere solicitada en el primer requerimiento notifica-do
para la fiscalizacin definitiva.

Un procedimiento de fiscalizacin parcial puede terminar en


un procedimiento de fiscalizacin de-finitiva?
S, un procedimiento de fiscalizacin parcial puede terminar en un proce-
dimiento de fiscalizacin definitiva.

Culminado el procedimiento de fiscalizacin par-cial o


definitivo, el sujeto fiscalizado puede presen-tar
una declaracion jurada rectificatoria?
De acuerdo con lo establecido por el artculo 88 del Cdigo Tributario, no surte
efectos la declaracin jurada rectificatoria presentada con posteriori-dad al
plazo otorgado por la Administracin Tributaria, segn lo dispuesto en el
artculo 75(4), o una vez culminado el procedimiento de fiscalizacin

El artculo 75 del Cdigo Tributario dispone lo siguiente (resaltado nuestro):


Concluido el proceso de fiscalizacin o verificacin, la Administracin Tributaria emitir la corres-
pondiente Resolucin de Determinacin, Resolucin de Multa u Orden de Pago, si fuera el caso.

381
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

parcial o definitiva, por los aspectos de los tributos y periodos o por los tri-
butos o periodos, respectivamente, que hayan sido motivo de fiscalizacin,
salvo que dicha declaracion rectificatoria determine una mayor obligacin
tributaria.

Considerando lo anterior, tratndose de procedimientos de fiscalizacin parcial,


la restriccin descrita en el prrafo anterior no resultar de aplica-cin siempre
que los elementos objeto de rectificacin sean distintos a los elementos del
tributo que hayan sido materia de revisin.

La declaracin rectificatoria que presente el suje-to


fiscalizado luego de culminado el procedimien-to de
fiscalizacin parcial o definitiva surte efectos con su
sola presentacin?
Conforme lo indicamos en la pregunta anterior, en principio, no surte efec-tos
la declaracin jurada rectificatoria presentada una vez culminado el pro-
cedimiento de fiscalizacin, por tributos o periodos que hayan sido motivo de
fiscalizacin, salvo que dicha declaracion rectificatoria determine una mayor
obligacin tributaria, en cuyo caso, dicha declaracin rectificatoria surtir
efecto con su sola presentacin siempre que determine igual o mayor
obligacin tributaria.

La determinacin de una mayor obligacin tributaria puede reflejarse, in-cluso,


con la determinacin de un menor saldo a favor y/o crdito.

Tratndose de una declaracin rectificatoria presentada con posteriori-dad a la


culminacin de un procedimiento de fiscalizacin parcial que

No obstante, previamente a la emisin de las resoluciones referidas en el prrafo anterior, la Adminis-


tracin Tributaria podr comunicar sus conclusiones a los contribuyentes, indicndoles expresamente las
observaciones formuladas y, cuando corresponda, las infracciones que se les imputan, siempre que a su
juicio la complejidad del caso tratado lo justifique.
En estos casos, dentro del plazo que la Administracin Tributaria establezca en dicha comunicacin, el que
no podr ser menor a tres (3) das hbiles; el contribuyente o responsable podr presentar por es-crito
sus observaciones a los cargos formulados, debidamente sustentadas, a efecto que la Administra-cin
Tributaria las considere, de ser el caso. La documentacin que se presente ante la Administracin
Tributaria luego de transcurrido el mencionado plazo no ser merituada en el proceso de fiscalizacin
o verificacin.

382
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

comprenda el tributo y periodo fiscalizado y que rectifique aspectos que no


hubieran sido revisados en dicha fiscalizacin, surtir efectos desde la fecha de
su presentacin siempre que determine igual o mayor obligacin.

En el supuesto anterior, esto es, cuando luego de culminado un procedi-miento


de fiscalizacin parcial el sujeto fiscalizado rectifica aspectos que no hubieran
sido revisados en dicha fiscalizacin, pero determina una menor obligacin
tributaria, la declaracin rectificatoria presentada surtir efec-tos si dentro de
un plazo de cuarenta y cinco (45) das hbiles siguientes a su presentacin la
Administracin Tributaria no emitiera pronunciamiento sobre la veracidad y
exactitud de los datos contenidos en ella.

Cabe precisar que el transcurso del plazo de cuarenta y cinco (45) das sin que
la Administracin Tributaria emitiera algn pronunciamiento sobre la veracidad
y exactitud de los datos contenidos en la declaracin rectificato-ria presentada,
no implica que la Administracin Tributaria pierda la facul-tad de efectuar una
verificacin o fiscalizacin posterior respecto de dicha declaracion
rectificatoria.

La declaracin rectificatoria presentada con posteriori-dad a la


culminacin de un procedimiento de fiscaliza-cin parcial en
la que se rectifican aspectos que no hu-bieran sido
revisados, podra implicar el desconocimien-to de los
reparos efectuados en dicho procedimiento?

La declaracin rectificatoria presentada con posterioridad a la culmi-nacin de


un procedimiento de fiscalizacin parcial en la que se recti-fican aspectos que
no hubieran sido revisados, y que surta efectos, no podra implicar el
desconocimiento de los reparos efectuados en dicho procedimiento.

No obstante, si como consecuencia de la declaracin rectificatoria presen-tada


se redujera o eliminara la deuda tributaria determinada en el proce-dimiento de
fiscalizacin parcial, dicha deuda no podr ser materia de un procedimiento de
cobranza coactiva.

383
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

En tal caso, la resolucin de determinacin que contenga la referida deuda


deber modificarse o dejarse sin efecto en aplicacin de lo dispuesto en el
numeral 2 del artculo 108(5).

El inicio de un procedimiento de fiscalizacin par-cial


interrumpe el cmputo del plazo de prescrip-cin de la
facultad que tiene la Sunat para determi-nar deuda
tributaria?
Como regla general, tratndose del inicio de un procedimiento de fiscaliza-cin
definitiva, de acuerdo a lo establecido por el inciso c) del numeral 1 del artculo
45 del Cdigo Tributario, el plazo de prescripcin de la facultad de
fiscalizacin que tiene la Administracin Tributaria para la determinacin de la
obligacin tributaria se interrumpe por la notificacin de cualquier acto de la
Administracin Tributaria dirigido al ejercicio de dicha facultad.

No obstante, tratndose de un procedimiento de fiscalizacin parcial, la notifica-


cin que efecte la Sunat de aquellos actos que impliquen el ejercicio de su facul-
tad de fiscalizacin, no interrumpirn el plazo de prescripcin de dicha facultad.

El criterio anterior tambin resulta de aplicacin respecto del plazo de pres-


cripcin de la facultad con la que cuenta la Sunat para aplicar sanciones.

El inicio de un procedimiento de fiscalizacin par-cial


suspende el cmputo del plazo de prescripcin de la
facultad que tiene la Sunat para determinar deuda
tributaria?
Como regla general, tratndose del inicio de un procedimiento de fiscalizacin
definitiva, de acuerdo a lo establecido por el inciso f) del numeral 1 del artculo

El numeral 2 del articulo 108 del Cdigo Tributario, sobre Revocacin, modificacin, sustitucin o comple-
mentacin de los actos despus de la notificacin, establece que despus de la notificacin, la
Administracin Tributaria solo podr revocar, modificar, sustituir o complementar sus actos, entre otros:
2. Cuando la Administracin detecte que se han presentado circunstancias posteriores a su emisin que
demuestran su improcedencia o cuando se trate de errores materiales, tales como los de redaccin o clculo.

384
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

46 del Cdigo Tributario, el plazo de prescripcin de la facultad de fisca-


lizacin que tiene la Administracin Tributaria para la determinacin de la
obligacin tributaria se suspende durante el plazo de un ao con el que cuenta
la Sunat para llevar a cabo el referido procedimiento de ser este el plazo de
duracin del mismo(6).
No obstante, tratndose de un procedimiento de fiscalizacin parcial, la
suspensin del plazo de prescripcin solo tendr efecto sobre el aspecto del
tributo y periodo que hubiera sido materia de dicho procedimiento.

Los aspectos revisados en un procedimiento de fis-calizacin


parcial pueden ser revisados nuevamente?
Los aspectos revisados en un procedimiento de fiscalizacin parcial que
originan la notificacin de una resolucin de determinacin no pueden ser
objeto de una nueva determinacin, salvo en los casos previstos en los nu-
merales 1 y 2 del artculo 108 del Cdigo Tributario.

Segn resulta de lo establecido en los numerales 1 y 2 del artculo 108 en


mencin, despus de la notificacin de una resolucin de determinacin, la
Administracin Tributaria solo podr revocarla, modificarla, sustituirla o
complementarla cuando:

(6) De acuerdo con el numeral 6 del artculo 62-A del Cdigo Tributario, el cmputo del plazo de un ao con el
que cuenta la Sunat para llevar a cabo el procedimiento de fiscalizacin definitiva se suspende cuando
ocurran cualquiera de los siguientes supuestos:
Durante la tramitacin de las pericias.
Durante el lapso que transcurra desde que la Administracin Tributaria solicite informacin a au-
toridades de otros pases hasta que dicha informacin se remita.
Durante el plazo en que por causas de fuerza mayor la Administracin Tributaria interrumpa sus
actividades.
Durante el lapso en que el deudor tributario incumpla con la entrega de la informacin solicitada por la
Administracin Tributaria.
Durante el plazo de las prrrogas solicitadas por el deudor tributario.
Durante el plazo de cualquier proceso judicial cuando lo que en l se resuelva resulta indispensable para
la determinacin de la obligacin tributaria o la prosecucin del procedimiento de fiscaliza-cin, o
cuando ordena la suspensin de la fiscalizacin.
Durante el plazo en que otras entidades de la Administracin Pblica o privada no proporcionen la
informacin vinculada al procedimiento de fiscalizacin que solicite la Administracin Tributaria.

385
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Se detecten los hechos contemplados en el numeral 1 del artculo 178 del


Cdigo Tributario(7), as como los casos de connivencia entre el personal
de la Administracin Tributaria y el deudor tributario.

La Administracin Tributaria detecte que se han presentado circuns-tancias


posteriores a su emisin que demuestran su improcedencia o cuando se
trate de errores materiales, tales como los de redaccin o clculo.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 5881-5-2004
A efectos de realizar una segunda fiscalizacin en un mismo ejer-
cicio, es necesario que la Administracin Tributaria presente y
exprese en los requerimientos correspondientes, las causales y la
motivacin que justifique su actuacin.

Qu sucede con los reparos efectuados en un pro-cedimiento


de fiscalizacin parcial si luego de cul-minado este la
Sunat revisa nuevamente el mismo tributo y periodo
fiscalizado, estableciendo una me-nor obligacin
tributaria?
Si como resultado de un posterior procedimiento de fiscalizacin de un mismo
tributo y periodo tributario, la Sunat determina una menor obligacin tributaria,
los reparos que consten en una resolucin de

El numeral 1 del artculo 178 del Cdigo Tributario establece que constituye infraccin relacionada con el
cumplimiento de las obligaciones tributarias:
No incluir en las declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o retribuciones y/o rentas y/o patrimo-nio
y/o actos gravados y/o tributos retenidos o percibidos, y/o aplicar tasas o porcentajes o coeficientes distintos
a los que les corresponde en la determinacin de los pagos a cuenta o anticipos, o declarar cifras o datos
falsos u omitir circunstancias en las declaraciones, que influyan en la determinacin de la obligacin
tributaria; y/o que generen aumentos indebidos de saldos o prdidas tributarias o crditos a favor del deudor
tributario y/o que generen la obtencin indebida de Notas de Crdito Negociables u otros valores similares.

386
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat

determinacin emitida en un procedimiento de fiscalizacin parcial iniciado


con anterioridad, sern considerados en la posterior resolu-cin de
determinacin que se notifique como consecuencia de la nueva revisin
efectuada.

Considerando lo anterior, se tiene que los reparos que efecte la Sunat en un


procedimiento de fiscalizacin parcial deben integrarse a la determina-cin
complementaria o final que dicha Entidad realice, ello con la finalidad de poder
determinar el importe de la base imponible del tributo y periodo que hubiera
sido objeto de fiscalizacin. La deuda tributaria determinada en el
procedimiento de fiscalizacin parcial debe deducirse de la deuda tri-butaria
que se determine en el procedimiento de fiscalizacin complemen-taria o final
que la Sunat realice.

La Administracin Tributaria puede realizar aco-taciones


adicionales respecto de un tributo y perio-do que ha
sido objeto de un procedimiento de fis-calizacin
parcial previo?
La Administracin Tributaria s tiene la facultad de realizar acotaciones
adicionales, siempre que se trate de elementos del tributo y periodo que no
hubieran sido fiscalizados inicialmente y teniendo como lmite el plazo de
prescripcin para el ejercicio de dicha facultad.

Qu sucede con la determinacin complementaria o final


que efecte la Sunat en un procedimiento de
fiscalizacin posterior, si los reparos iniciales
efec-tuados previamente en un procedimiento de fisca-
lizacin parcial han sido objeto de impugnacin?
Consideramos que los reparos determinados en un procedimiento de fisca-
lizacin parcial que hubieran sido impugnados en un procedimiento con-
tencioso-administrativo, debern ser integrados a la determinacin comple-
mentaria o final que efecte posteriormente la Sunat.

387
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Teniendo en cuenta lo anterior, resultara que a la deuda tributaria que pudiera


ser determinada en un procedimiento de fiscalizacin final debe deducirse la
deuda tributaria que hubiera sido determinada en el procedi-miento de
fiscalizacin parcial realizado inicialmente, ello aun cuando la referida deuda
haya sido objeto de impugnacin.

Como consecuencia de lo anterior, y siendo que la deuda determinada en el


procedimiento de fiscalizacin parcial ha sido objeto de una inpugnacin
previa, el deudor tributario se ver obligado a impugnar tambin la deu-da
tributaria que la Sunat determine en el procedimiento de fiscalizacin posterior
que hubiera iniciado, ello a efecto de poder mantener en discu-sicin la deuda
previamente impugnada y que es parte de la nueva deuda determinada por la
Sunat, salvo que la impugnacin previa cuente con resolucin firme.

388
CAPTULO V
EL LUGAR DONDE SE PUEDE LLEVAR A CABO
EL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIN
OBJETIVOS DEL CAPTULO

Dar a conocer en qu lugar el contribuyente debe cum-plir


con su obligacin de permitir y colaborar con la facultad
de fiscalizacin de la Administracin Tributa-ria,
desarrollando el concepto de domicilio fiscal y los
supuestos que originan que los deudores tributarios ad-
quieran la condicin de no hallado o de no habido as
como sus consecuencias.

Dar a conocer en qu lugar la Sunat puede llevar a


caboel procedimiento de fiscalizacin, desarrollando
aque-llas situaciones en las que la Administracin
Tributaria puede requerir a los contribuyentes el cambio
de su do-micilio fiscal o en que situaciones es el
contribuyente el que puede solicitar dicho cambio.
CAPTULO V
EL LUGAR DONDE SE PUEDE LLEVAR A CABO EL
PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIN

ASPECTOS GENERALES

BASE LEGAL
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supre-mo N
133-2013-EF.
Reglamento del Fedatario Fiscalizador, aprobado por Decreto Supremo
N 86-2003-EF.
Normas sobre las condiciones de No Hallado y No Habido para efectos
tributarios, aprobadas por Decreto Supremo N 041-2006-EF.
Establecen normas sobre la condicin de no habido para efectos tributarios,
aproba-das por Decreto Supremo N 102-2002-EF.
Dictan disposiciones referidas a la condicin de No Hallado y de No Habido para
efectos tributarios respecto de la Sunat, aprobadas por Resolucin de Superinten-dencia
N 157-2006-SUNAT.
Disposiciones Reglamentarias del Registro nico de Contribuyentes, aprobadas por
Resolucin de Superintendencia N 210-2004-SUNAT y normas modificatorias.
Normas que regulan el establecimiento de nuevo domicilio y la procedencia de su
cambio, aprobadas por Resolucin de Superintendencia N 096-96-SUNAT.

En qu lugar el contribuyente debe cumplir con su obligacin


de permitir y colaborar con la facultad de fiscalizacin
de la Administracin Tributaria?
El numeral 5 del artculo 87 del Cdigo Tributario establece como una de las
obligaciones a cargo de los administrados la de permitir el control por

391
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

parte de la Administracin Tributaria, proporcionando sus libros de actas,


registros y libros contables, as como sus dems documentos relacionados con
hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias. Asimismo, el numeral
6 del mismo dispositivo legal establece como obligacin de los ad-ministrados
la de proporcionar a la Administracin Tributaria la informa-cin y/o
documentacin que esta requiera sobre las actividades que realicen o las
actividades de terceros con los que guardan relacin.

No obstante, a pesar de que el Cdigo Tributario ha establecido de manera


expresa la obligacin de permitir el control de la Administracin Tributa-ria,
as como de entregar documentacin cuando la Administracin lo re-quiera, el
lugar fsico en el que los contribuyentes deben cumplir con dichas obligaciones
no ha sido regulado de manera clara.

Ahora bien, conforme se explic en el Captulo I, la facultad de fiscaliza-cin


de la Administracin Tributaria comprende las siguientes actuaciones:

Procedimientos de fiscalizacin en sentido estricto, cuyo lugar de eje-


cucin ser materia de desarrollo en el Ttulo II de este Captulo.

Las acciones de verificacin, operativos y actuaciones inductivas, que


pueden llevarse a cabo en los siguientes lugares:

Oficinas de los contribuyentes: Domicilio Fiscal y Establecimien-tos


Anexos; por ejemplo, en el caso de locales comerciales abiertos al
pblico se realizan acciones destinadas al control y cumplimien-to de
la obligacin de emitir y entregar comprobantes de pago (vase al
respecto el numeral 2 del artculo 10 del Decreto Supre-mo N 086-
2003-EF).

Oficinas de la Administracin Tributaria; por ejemplo: i) las veri-


ficaciones internas realizadas por la Sunat en sus oficinas; y, ii) la
notificacin de Esquelas de Citacin para que los contribuyentes
acudan a las oficinas de la Sunat a aclarar algn asunto exhibiendo la
documentacin pertinente.

En la va pblica: El ejemplo ms claro son las intervenciones por


parte de los Fedatarios Fiscalizadores de la Sunat durante el

392
El lugar donde se puede llevar a cabo el procedimiento de fiscalizacin

traslado de bienes o pasajeros. Al respecto, puede revisarse el nu-


meral 3 del artculo 3 del Decreto Supremo N 086-2003-EF.

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Resolucin N 06492-3-2002
Se confirma la apelada por cuanto ha quedado acreditada que la
recurrente omiti entregar el comprobante de pago en la oportu-nidad
sealada en la ley, incurriendo en la infraccin tipificada en el
numeral 1 del Cdigo Tributario aprobado por el Decreto Supremo N
135-99-EF. Se indica que los comerciantes son res-ponsables por los
actos de comercio que se celebren al interior de sus establecimientos.

151 Qu se entiende por domicilio fiscal?

El domicilio fiscal es el lugar fijado por los contribuyentes, dentro del terri-
torio nacional, para todo efecto tributario.

En l debern efectuarse las notificaciones de determinacin y cumplimien-to


de obligaciones tributarias, como es el caso de los requerimientos de
fiscalizacin y las Resoluciones de Determinacin y los dems valores que la
Administracin Tributaria emite al cierre de la misma.

No debe confundirse el domicilio fiscal con el domicilio real, que viene


determinado por el lugar de residencia habitual de las personas, segn el
artculo 33 del Cdigo Civil.

En principio, los contribuyentes pueden sealar como domicilio fiscal el lu-gar


que ms convenga a sus intereses, sin que existan mayores limitaciones al
respecto. As, nada impide que se declare como domicilio fiscal el lugar de
residencia habitual, en el caso de personas naturales, o las sedes admi-
nistrativas o comerciales en el caso de personas jurdicas.

En este sentido, los contribuyentes pueden fijar como domicilio fiscal el lugar
de desarrollo de sus actividades comerciales, si as lo deciden. Sin

393
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

embargo, nada impide que se seale como domicilio fiscal un lugar distinto al
cual se desarrollan dichas actividades.

Cabe precisar que no obstante la libertad de los contribuyentes para la fija-cin


del domicilio fiscal, los artculos 17.4 literal b) y 22 de la Resolucin de
Superintendencia N 210-2004/SUNAT establecen que para la declaracin y
modificacin del domicilio fiscal deber sealarse, entre otros datos, la
condicin del inmueble declarado como domicilio fiscal (propio, alquilado,
cedido en uso u otros).

De ello se desprende que s existe una exigencia de declarar a la Sunat el ttulo


que habilita al contribuyente a poseer el inmueble declarado como domicilio
fiscal.

Sin perjuicio de ello, deben tenerse en cuenta dos circunstancias:

La Administracin Tributaria se encuentra habilitada para verificar el


domicilio fiscal declarado por los contribuyentes. Bajo ciertas cir-
cunstancias, dicha verificacin puede dar lugar a la atribucin a los
contribuyentes de las condiciones de No Hallado y No Habido(1); y,
En ciertos casos, la Administracin Tributaria se encuentra habilitada para
requerir a los contribuyentes la modificacin del domicilio fiscal
declarado.

Vale la pena mencionar que el artculo 22 de la antes citada Resolucin de


Superintendencia N 210-2004/SUNAT establece que los contribuyentes
debern comunicar a la Sunat los siguientes hechos, dentro del da hbil
siguiente de producidos:

El cambio de su domicilio fiscal; y/o,

El cambio de la condicin del inmueble declarado como domicilio fiscal


(propio, alquilado, cedido en uso u otros).

Este tema es desarrollado en las preguntas 153 al 158.

394
El lugar donde se puede llevar a cabo el procedimiento de fiscalizacin

~~ OPININ DE LA SUNAT

Informe N 052-2007-SUNAT/2B0000
Se consulta lo siguiente:

Qu se entiende por direccin de la casa matriz y domicilio fiscal?

Es obligatorio que los contribuyentes que perciban rentas de tercera


categora declaren la direccin de una casa matriz?

Es vlido el comprobante de pago que solo consigna la direc-cin


del establecimiento, por ser el punto de emisin, si en la ficha
RUC tiene declarado un domicilio fiscal en un lugar dis-tinto?
Debera consignarse estas dos direcciones por no haber declarado
una casa matriz?

La Sunat opina lo siguiente:

Conforme al artculo 11 del TUO del Cdigo Tributario, el


domicilio fiscal es el lugar fijado por el deudor tribu-tario
para todo efecto tributario dentro del territorio na-cional, el
cual debe ser comunicado a la Administracin Tributaria en
la forma que esta lo establezca, siendo que la propia
Administracin Tributaria puede requerir su cam-bio, cuando
este dificulte el ejercicio de sus funciones.

Por su parte, la casa matriz es el establecimiento donde la


empresa dirige los diversos establecimientos que pudiera
tener.

Si la casa matriz es un lugar distinto al fijado como domi-


cilio fiscal, los sujetos obligados a inscribirse en el RUC que
perciban rentas de tercera categora debern comu-nicar la
informacin relativa al mismo en calidad de es-tablecimiento
anexo al momento de su inscripcin en el mencionado
registro.

395
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Son vlidas las facturas, las boletas de ventas y las liquida-


ciones de compra emitidas sin consignar la direccin del
domicilio fiscal cuando este sea distinto a la casa matriz o al
establecimiento donde est el punto de emisin.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

XResolucin N 7548-1-2004
Nada impide a una persona establecer su domicilio fiscal en el lu-gar
que ms convenga a sus intereses, no siendo obligatorio que sea en el
lugar en el cual reside o realiza su actividad econmica, salvo que la
Administracin Tributaria, utilizando las atribuciones esta-blecidas en
el Cdigo Tributario, disponga su cambio de domicilio.

XResolucin N 0524-2-2000
El hecho que el recurrente desarrolle sus actividades en un lugar
distinto al que tiene registrado como domicilio fiscal no implica que el
mismo haya sido variado, en consecuencia, dicho hecho por s solo no
puede dar lugar a la comisin de la infraccin prevista en el numeral 5
del artculo 173 del Cdigo Tributario, debiendo dejarse sin efecto la
multa impuesta por tal motivo.

~~ FORMULARIOS DE LA SUNAT

Formularios aprobados por la Sunat para comunicar o modificar


el domicilio fiscal
Formulario N 2119 - Solicitud de Inscripcin en el Registro
nico de Contribuyentes. Este formulario es utilizado para la
inscripcin en el RUC; en su Rubro III debe incluirse la infor-
macin relacionada al domicilio fiscal del contribuyente.

396
El lugar donde se puede llevar a cabo el procedimiento de fiscalizacin

REGISTRO NICO DE CONTRIBUYENTES 00000999


FORMULARIO SOLICITUD DE INSCRIPCIN AL RUC USOSUNAT
O COMUNICACIN DE AFECTACIN DE TRIBUTOS LOTE FOLIO

(Incluye Exoneraciones)
RUBRO I. INFORMACIN GENERAL

TIPO DE SOLICITUD (MARCAR CON "X") NMERO DE RUC APELLIDOS Y NOMBRES O RAZN SOCIAL
INSCRIPCIN

AFECTACIN DE TRIBUTOS

RUBRO II. DATOS GENERALES DEL CONTRIBUYENTE

TIPO DE CONTRIBUYENTE (Ver Tabla Anexa N 2) CDIGO TELFONOS CDIGO DE


PROFESIN U OFICIO
(Ver Tabla
N 11)
NOMBRE COMERCIAL N LICENCIA MUNICIPAL

FAX FECHA INICIO ACTIV.


DA MES AO
ACTIVIDAD ECONMICA PRINCIPAL (Ver Tabla Anexa N 1) CDIGO CIIU

NO SE ACEPTAN BORRONES NI ENMENDADURAS


SIST. DE EMISIN MANUAL
DE COMPROB. MAQUINA REGIST.
ACTIVIDADES ECONMICAS SECUNDARIAS (Ver Tabla Anexa N 1) CDIGO CIIU DE PAGO
(MARCAR CON "X") COMPUTARIZADO
SISTEMA DE MANUAL
CONTABILIDAD
(MARCAR CON "X") COMPUTARIZADO
CDIGO CIIU
LEER INSTRUCCIONES AL DORSO

ACTIVIDAD DE EXPORTADOR
COMERCIO EXTERIOR
(MARCAR CON "X") IMPORTADOR

CORREO ELECTRNICO CORREO ELECTRNICO

RUBRO III. DOMICILIO FISCAL


DEPARTAMENTO PROVINCIA

DISTRITO USO SUNAT


UBIGEO

I I I I I
ZONA (Ver Tabla Anexa N 3) VIA (Ver Tabla Anexa N 4)
TIPO NOMBRE TIPO NOMBRE

CONDICIN
Nmero Interior OTRAS REFERENCIAS DEL INMUEBLE
Kilometro Dpto.
FORMULARIO GRATUITO

Manzana Lote

RUBRO IV. DATOS DE LA PERSONA NATURAL


DOCUMENTO DE IDENTIDAD ( Tabla 5) FECHA DE NACIMIENTO O SEXO NACIONALIDAD PAIS DE PROCEDENCIA DOMICILIADO
INICIO DE LA SUCESIN (Tabla 6) (Tabla 7) (Slo si es extranjero) (Tabla 8)
TIPO NMERO
DIA MES AO

RUBRO V. DATOS DE LA EMPRESA


FECHA DE INSCRIP. PARTIDA REGISTRAL TOMO O FICHA FOLIO ASIENTO ORIGEN DEL CAPITAL PAIS DE ORIGEN
EN LOS RR.PP. (Ver Tabla Anexa N 9) (Si es mixto o extranjero)
DA MES AO

RUBRO VI. TRIBUTOS AFECTOS


CDIGO FECHA DESDE LA CUAL ESTA CDIGO FECHA DESDE LA CUAL ESTA
(Ver Tabla Anexa AFECTACIN EXONERACIN AFECTO O EXONERADO AL (Ver Tabla Anexa AFECTACIN EXONERACIN AFECTO O EXONERADO AL
(MARCAR CON "X") (MARCAR CON "X") (MARCAR CON "X") (MARCAR CON "X")
N 10) TRIBUTO N 10) TRIBUTO

DIA MES AO DIA MES AO

DIA MES AO DIA MES AO

DIA MES AO DIA MES AO

DIA MES AO DIA MES AO

DIA MES AO DIA MES AO

DIA MES AO DIA MES AO

CONSTANCIA
MARQUE CON "X" , SI AUTORIZA O NO A OTRA PERSONA PARA LA PRESENTACIN DE ESTA DECLARACIN : SI NO DE RECEPCION
IDENTIFICACIN DE LA PERSONA AUTORIZADA :

DOCUMENTO DE IDENTIDAD APELLIDOS Y NOMBRES FIRMA

DECLARO BAJO JURAMENTO QUE LOS DATOS EXPRESAN LA VERDAD

FIRMA DEL CONTRIBUYENTE O APELLIDOS Y NOMBRES HUELLA DIGITAL


REPRESENTANTE LEGAL PERSONA AUTORIZADA SELLO Y FIRMA

397
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Formulario N 2127 - Solicitud de Modificacin de Datos en el


Registro nico de Contribuyente. Este formulario es utilizado
para modificar los datos en el RUC de los contribuyentes ya
inscritos; en su Rubro III debe incluirse la informacin relacio-
nada al domicilio fiscal del contribuyente.
SUNAT REGISTRO NICO DE CONTRIBUYENTES 00000999
FORMULARIO
SOLICITUD DE MODIFICACIN DE DATOS, CAMBIO DE USO SUNAT
RGIMEN O SUSPENSIN TEMPORAL DE ACTIVIDADES LOTE FOLIO

2127 I I I I I I I
RUBRO I. INFORMACIN GENERAL

TIPO DE SOLICITUD (MARCAR CON "X")


USO SUNAT MODIFICACIN DE DATOS MODIFICACIN DE DATOS CON SUSPENSIN / REINICIO
CAMBIO DE RGIMEN DE ACTIVIDADES

NMERO DE RUC APELLIDOS Y NOMBRES O RAZN SOCIAL


DORSO

RUBROII.DATOSGENERALESDELCONTRIBUYENTE

APELLIDOS Y NOMBRES
O RAZN SOCIAL

TIPO DE CONTRIBUYENTE (Ver Tabla Anexa N 2) CDIGO TELFONOS CDIGO DE


PROFESIN U
OFICIO

NO SE ACEPTAN BORRONES NI ENMENDADURAS


AL

(Ver Tabla
U CC I O

NOMBRE COMERCIAL N LICENCIA MUNICIPAL


IN S T R

N 11)
N ES

CDIGO CIIU ACTIVIDAD DE


FAX FECHA INIC. ACT.
DA MES AO

ACTIVIDAD ECONMICA PRINCIPAL (Ver Tabla Anexa N 1) CDIGO CIIU


SIST. DE EMISIN MANUAL
DE COMPROB. MQ.REGISTRADORA
DE PAGO
(MARCAR CON "X") COMPUTARIZADO
ACTIVIDADES ECONMICAS SECUNDARIAS (Ver Tabla Anexa N 1) CDIGO CIIU
SISTEMA DE MANUAL
CONTABILIDAD
(MARCAR CON "X") COMPUTARIZADO

EXPORTADOR
COMERCIO
ER
LE

EXTERIOR IMPORTADOR
(MARCAR CON "X")

CORREO ELECTRNICO 1 CORREO ELECTRNICO 2

RUBROIII.DOMICILIOFISCAL
GRATUITO

DEPARTAMENTO PROVINCIA

DISTRITO USO SUNAT


UBIGEO

ZONA (Ver Tabla Anexa N 3) VIA (Ver Tabla Anexa N 4)


FORMULARIO

TIPO NOMBRE TIPO NOMBRE

CONDICIN DEL CONFIRMACION DEL


Nmero Interior REFERENCIAS INMUEBLE DOMICILIO FISCAL
(Marcar con X)
Kilmetro Dpto.
Manzana Lote

RUBRO IV. DATOS DE LA PERSONA NATURAL


DOCUMENTO DE IDENTIDAD (Ver Tabla N 5) FECHA DE NACIMIENTO SEXO NACIONALIDAD DOMICILIADO
O INICIO DE LA SUCESION (Ver Tabla N6) (Ver Tabla N7) PAIS DE PROCEDENCIA (Ver Tabla N8)
TIPO NUMERO (Slo si es extranjero)(Ver Tabla N14)
DIA MES AO

RUBRO V. DATOS DE LA EMPRESA


FECHA DE INSCRIP. NUMERO DE PARTIDA TOMO O FICHA FOLIO ASIENTO ORIGEN DE LA ENTIDAD PAIS DE ORIGEN
EN LOS RR.PP. (Tabla 9)
DIA MES AO (Si es extranjero)(Ver Tabla N14)

RUBRO VI. CAMBIO DE REGIMEN (MARCAR CON "X") RUBROVII.SUSPENSION/REINICIODEACTIVIDADES(MARCARCON"X")


TIPODECAMBIO FECHA DE TIPODENOVEDAD FECHA DE
CAMBIO SUSPENSION/REINICIO
DE NRUS A REG. ESPECIAL DIA MES AO
SUSPENSION TEMPORAL DE ACTIVIDADES DIA MES AO

DE NRUS A REG. GENERAL REINICIO DE ACTIVIDADES

MARQUE CON "X" , SI AUTORIZA O NO A OTRA PERSONA PARA LA PRESENTACION DE ESTA DECLARACIN : SI NO CONSTANCIA DE
IDENTIFICACION DE LA PERSONA AUTORIZADA : RECEPCION

DOCUMENTO DE IDENTIDAD APELLIDOS Y NOMBRES FIRMA


DECLARO BAJO JURAMENTO QUE LOS DATOS EXPRESAN LA VERDAD

FIRMA DEL CONTRIBUYENTE O APELLIDOS Y NOMBRES HUELLA DIGITAL


REPRESENTANTE LEGAL PERSONA AUTORIZADA SELLO Y FIRMA

398
El lugar donde se puede llevar a cabo el procedimiento de fiscalizacin

152 Qu se entiende por Establecimiento Anexo?

Los Establecimientos Anexos son los lugares, distintos al domicilio fiscal, en


que los contribuyentes desarrollan sus actividades comerciales.

Constituyen ejemplos de Establecimientos Anexos las sucursales, agencias,


locales comerciales o de servicios, sedes productivas, depsitos o almace-nes,
oficinas administrativas y, en general, todos aquellos lugares de desa-rrollo de
actividades comerciales distintos al domicilio fiscal.

Conforme al artculo 17 de la Resolucin de Superintendencia N 210-


2004/SUNAT, los contribuyentes y/o responsables se encuentran obligados a
informar a la Sunat sobre los Establecimientos Anexos en que desarrollen sus
actividades.

Adicionalmente, el artculo 24 de la Resolucin de Superintendencia antes


citada establece la obligacin de los contribuyentes de comunicar a la Sunat la
instalacin o cierre permanente de establecimientos ubicados en el pas (casa
matriz, sucursales, agencias, locales comerciales o de servicios, sedes
productivas, depsitos o almacenes, oficinas administrativas y dems luga-res
de desarrollo de la actividad empresarial), as como la modificacin de datos
que sobre ellos se encuentren registrados, dentro del plazo de cinco
(5) das hbiles de producidos tales hechos.

~~ OPININ DE LA SUNAT

Informe N 040-2012-SUNAT/4B0000
Se formulan las siguientes consultas vinculadas con la declaracin de
Establecimientos Anexos para efecto del Registro nico de
Contribuyentes (RUC):

Tratndose de un contribuyente (consignador) que entrega bie-nes


en consignacin a un tercero (consignatario) para su even-tual
venta, el consignador se encuentra obligado a declarar como
establecimiento anexo el local del consignatario donde se
encuentran fsicamente los bienes?

399
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

En caso que un contribuyente emplee los servicios de opera-dores


logsticos, el referido contribuyente tiene la obligacin de
declarar como establecimiento anexo el local del operador
logstico donde se encuentra su mercadera?

La Sunat opina lo siguiente:

No corresponde que el consignador o consignante declare en el


RUC como establecimiento anexo el local donde el consignata-rio
desarrolla sus actividades empresariales.

El contribuyente y/o responsable se encuentra en la obligacin de


declarar como establecimiento anexo en el RUC un local de un
operador logstico en el que se encuentre su mercadera, en la
medida en que desarrollen efectivamente sus actividades
empresariales en dicho local.

De manera general, a efecto de establecer si un contribuyente y/o


responsable desarrolla sus actividades empresariales en un
determinado local, debe analizarse cada caso concreto.

~~ FORMULARIOS DE LA SUNAT

Formularios aprobados por la Sunat para comunicar los estable-


cimientos anexos
Formulario N 2046 - Registro nico de Contribuyentes, Esta-
blecimientos Anexos. Este formulario es utilizado para declarar a la
Sunat los Establecimientos Anexos de los contribuyentes.

400
N DE ORDEN 00000999
USO SUNAT
SUNAT

El lugar donde se puede llevar a cabo el procedimiento de fiscalizacin


REGISTRO NICO DE CONTRIBUYENTES LOTE

I I I I I
FORMULARIO ESTABLECIMIENTOS ANEXOS FOLIO

2046
RUBRO I . INFORMACIN GENERAL
TIPO DE ALTA NMERO DE RUC APELLIDOS Y NOMBRES O RAZN SOCIAL
SOLICITUD MODIFICACIN
(MARCAR CON "X") BAJA

RUBRO I I . DETALLE DE ESTABLECIMIENTOS ANEXOS


TIPO DENOMINACIN COD. DE USO SUNAT ZONA VIA CONDICINDEL
G

O
R
A

R
U
C
C

R
E
E

E
S

S
T

L
I

(a) Y/O NMERO ESTAB. (b) DEPARTAMENTO PROVINCIA DISTRITO UBIGEO TIPO NOMBRE TIPO NOMBRE NRO KM. MZA. INTER. DPTO. LOTE REFERENCIAS INMUEBLE

O
N
E
S
N
A
T
P
E
C
A
S
E
N
O
R
R
O
B
I
N
S
A
R
U
D
A
D
N
E
M
N
E
FORMULARIO

MARQUE CON "X" , SI AUTORIZA O NO A OTRA PERSONA PARA LA PRESENTACIN DE ESTA DECLARACIN : SI NO CONSTANCIA DE RECEPCIN
IDENTIFICACIN DE LA PERSONA AUTORIZADA :

DOCUMENTO DE IDENTIDAD APELLIDOS Y NOMBRES FIRMA

DECLAROBAJOJURAMENTOQUELOSDATOSEXPRESANLAVERDAD

FIRMA DEL CONTRIBUYENTE O APELLIDOS Y NOMBRES HUELLA DIGITAL SELLO Y FIRMA


REPRESENTANTE LEGAL PERSONA AUTORIZADA
401
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

#APLICACIN PRCTICA
Fijacin de domicilio fiscal y Establecimientos Anexos por
persona natural

El Sr. Csar Prez es contador y presta servicios a terceros en calidad de


profesional independiente, domicilia en Calle Las Bambas 444 en
Miraflores, sin embargo, desarrolla sus actividades comerciales en un
local alquilado sito en Avenida Miguel Grau 475, en Barranco.

El Sr. Csar Prez desea inscribirse en el RUC sealando como do-


micilio fiscal su residencia habitual, por lo que se consulta si ello es
posible y, en todo caso, cmo se debe proceder.

Respuesta

S es posible que el Sr. Csar Prez declare como domicilio fiscal el lugar
de su residencia habitual. No obstante, en este caso, el Sr. Prez tambin
debe declarar como Establecimiento Anexo el lugar en que desarrolla sus
actividades profesionales, esto es, el local ubicado en Barranco.

Otra posibilidad viable sera que el Sr. Prez declare como domicilio
fiscal el lugar en donde desarrolla sus actividades comerciales (esto es, la
direccin de Barranco), en cuyo caso ya no se deberan declarar
Establecimientos Anexos a la Sunat.

Fijacin de domicilio fiscal y Establecimientos Anexos por


persona jurdica

La empresa de comida rpida Salchipapas S.A. desarrolla sus activida-


des comerciales de la siguiente manera: i) tiene oficinas administrati-vas
en Lima, donde se encuentra el personal de contabilidad, finanzas y el
rea jurdica de la empresa; ii) tiene locales de atencin al pblico en
Lima, Arequipa y Tacna; iii) en Trujillo tiene una oficina donde se rene
la Junta General de Accionistas y el Directorio; asimismo, en

402
El lugar donde se puede llevar a cabo el procedimiento de fiscalizacin

dicho lugar permanece habitualmente el Administrador y los Geren-tes


de la empresa.

Se consulta: i) en qu lugar la Empresa Salchipapas S.A. debe fi-jar su


domicilio fiscal; y, ii) cmo deben ser declarados ante la Sunat los otros
establecimientos donde la empresa desarrolla sus actividades.

Respuesta

Salchipapas S.A. puede fijar su domicilio fiscal en cualquiera de los


lugares donde desarrolla sus actividades o en otro distinto en el que
tenga presencia, segn su conveniencia y decisin.

No existe una norma legal que obligue a fijar cierto lugar como
domicilio fiscal.

Los establecimientos de Salchipapas S.A. debern ser declarados


conforme a lo siguiente:

Las oficinas en Lima, donde se encuentra el personal de


contabilidad, finanzas y el rea jurdica de la empresa,
debern ser declaradas como Establecimientos Anexos -
Oficinas Administrativas.

Los locales de atencin al pblico ubicados en Lima, Are-


quipa y Tacna, debern ser declarados como Estableci-
mientos Anexos - Locales Comerciales.

La oficina donde se rene la Junta General de Accionistas y


el Directorio y permanece habitualmente el Administra-dor y
los Gerentes de la empresa, deber declararse como
Establecimiento Anexo - Casa Matriz.

Obviamente, en caso alguno de los establecimientos antes indicados sea


fijado por la empresa como Domicilio Fiscal, ya no sera necesario
declararlo como Establecimiento Anexo.

403
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Los almacenes y depsitos como Establecimientos Anexos

Kolita S.A. es una empresa comercializadora de bebidas gaseosas, que


hace entregas a comercios mayoristas y minoristas en Lima y en la regin
de la Amazona. El contacto con clientes y ventas se concretan a travs
de sus oficinas en Lima.

A efectos de desarrollar sus actividades rpida y adecuadamente, Ko-lita


S.A. adquiere mercaderas en grandes cantidades y las almacena, hasta su
venta o entrega a clientes, en distintos lugares, bajo las mo-dalidades que
se detallan a continuacin:

Para sus operaciones en Lima, ha adquirido un almacn en la


Avenida Aviacin.

Para sus operaciones en la Amazona, ha suscrito un contrato de


depsito con la empresa Logstica S.A., en virtud al cual esta le
brinda el servicio de almacenamiento en su local ubicado en
Ucayali y, adicionalmente, los siguientes servicios: i) control del
ingreso y salida de mercaderas; y, ii) entrega de mercaderas a los
clientes de Kolita S.A.

Se consulta:Cmo deben declararse los almacenes y depsitos de Ko-lita


S.A.?

Respuesta

El depsito ubicado en Lima debe ser declarado ante la Sunat como


Establecimiento Anexo - Depsito o Almacn.

En relacin a la calificacin del depsito situado en Ucaya-li como


Establecimiento Anexo, Kolita S.A. deber definir si constituye un
establecimiento a travs del cual desarrolla sus actividades
comerciales.

Al respecto, en el Informe N 040-2012-SUNAT/4B0000, la Admi-


nistracin Tributaria ha sealado lo siguiente:

404
El lugar donde se puede llevar a cabo el procedimiento de fiscalizacin

Ahora bien, en relacin con el servicio logstico de almacenamiento de


mercadera, el contratante del servicio ingresa su mercadera a los
almacenes del operador logstico, a efecto que este ltimo la custo-die,
asumiendo determinadas responsabilidades, segn los alcances del
contrato.

As pues, para efecto de la atencin de la segunda consulta, se debe


verificar si en el local del operador logstico donde se
encuentra de-positada la mercadera del contribuyente y/o
responsable, estos desa-rrollan actividades empresariales.

Teniendo en consideracin lo antes sealado, se puede afirmar que el


contribuyente y/o responsable se encuentran en la obligacin de declarar
como establecimiento anexo en el RUC un local de un opera-dor logstico en
el que se encuentre su mercadera, en la medida que desarrollen
efectivamente sus actividades empresariales en dicho lo-cal. Sin embargo, el
hecho que la mercadera de un contribuyente y/o responsable
est almacenada en el local de un operador logstico no
significa, necesariamente, que se trate de un establecimiento
anexo de dicho contribuyente y/o responsable.

Como puede apreciarse, lo que definir la existencia de un Estableci-


miento Anexo para Kolita S.A. es el desarrollo de actividades empre-
sariales a travs del local situado en Ucayali.

A estos efectos, el solo hecho que la empresa mantenga mercaderas


almacenadas en el local de un operador logstico no necesariamente
implicar que se desarrollen actividades empresariales a travs de l.

En el caso propuesto, la actividad empresarial de Kolita S.A. consiste en


la compra y venta de bebidas gaseosas, labores que, segn lo in-dicado,
se desarrollan desde sus oficinas en Lima, pues es mediante dichas
oficinas que se dirige la promocin de sus productos, contacto y cierre de
venta con clientes, entre otras situaciones.

Adems, a diferencia de lo que ocurre con el almacn situado en Lima,


Kolita S.A. no tendra poder de disposicin sobre el local si-tuado en
Ucayali, constituyendo este nicamente un lugar en el que

405
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

se encuentran transitoriamente las mercaderas de la empresa, y cuyo


control correra por cuenta de Logstica S.A.

En tal sentido, consideramos que el almacn de Logstica S.A. no deber


ser considerado como un Establecimiento Anexo de Kolita S.A., por lo
cual no existir la obligacin de declararlo como tal a la Sunat.

Sin embargo, debe tenerse en cuenta que, al no haberse definido los


alcances del concepto actividades empresariales, existe el riesgo que la
Sunat considere que la entrega de los bienes, efectuada por Logs-tica
S.A., por cuenta de Kolita S.A., a los clientes de esta ltima, evi-
denciara el desarrollo de actividades empresariales, concluyendo que se
trata de un Establecimiento Anexo de Kolita S.A.

153 Cmo se adquiere la condicin de No Hallado?

El numeral 1 del artculo 87 del Cdigo Tributario establece la obligacin de


los contribuyentes de declarar y mantener actualizada la informacin referida a
su domicilio fiscal; por ello, si existiesen cambios en la direccin declarada
como domicilio fiscal, estos deben ser comunicados a la Sunat dentro de un da
hbil de producido el hecho, conforme a lo dispuesto en el artculo 22 de la
Resolucin de Superintendencia N 210-2004/SUNAT.

Recordemos, adems, que la Sunat se encuentra facultada para verificar el


domicilio fiscal declarado por los contribuyentes en el RUC.

De acuerdo al artculo 4 del Decreto Supremo N 041-2006-EF, el deudor


tributario adquirir la condicin de No Hallado, si al momento en que se realiza
el acto de verificacin de su domicilio por parte de la Sunat o al no-tificrsele
documentos mediante correo certificado, se presenta alguna de las siguientes
situaciones:

Negativa de recepcin de la notificacin o negativa de recepcin de la


constancia de la verificacin del domicilio fiscal, por cualquier perso-na
capaz ubicada en el domicilio fiscal declarado.

406
El lugar donde se puede llevar a cabo el procedimiento de fiscalizacin

Ausencia de persona capaz en el domicilio fiscal o si este se encuentra


cerrado.

No existe la direccin declarada como domicilio fiscal.

En el caso de los incisos a) y b) para determinar la condicin de no hallado, las


situaciones sealadas deben producirse en tres oportunidades distintas. Las
tres oportunidades se computarn considerando todas las situaciones que se
produzcan, aun cuando pertenezcan a un solo numeral o a ambos, sin que exista
orden de prelacin alguno.

Debe resaltarse que la adquisicin de la condicin de No Hallado es auto-


mtica, lo que significa que no es necesaria la emisin y notificacin de un acto
administrativo alguno que declare la adquisicin de tal condicin.

Sin embargo, debemos destacar que para que la condicin de No Hallado se


haya adquiri vlidamente es necesario que el verificador, notificador o
mensajero, anote las situaciones antes sealas en el acuse de recibo o en el
acuse de la notificacin a que se refieren los incisos a) y f) del artculo 104 del
Cdigo Tributario, respectivamente, o en la constancia de verificacin de
domicilio fiscal.

154 Cmo se levanta la condicin de No Hallado?

El levantamiento de la condicin de No Hallado surtir efecto cuando el deudor


tributario:

Adquiera la condicin de No Habido.

Declare su domicilio fiscal, si el contribuyente hubiera cambiado de


domicilio omitiendo comunicarlo a la Administracin Tributaria.

Confirme su domicilio fiscal en el caso que no haya cambiado de domicilio


fiscal, pero que, por diversas circunstancias, se hubieran presentado las
situaciones previstas para adquirir la condicin de No Hallado.

407
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

En los supuestos b) y c), la Sunat podr verificar nuevamente el domicilio del


contribuyente, siendo posible que se atribuya nuevamente la condicin de No
Hallado, de ser el caso.

Cules son los efectos de tener la condicin de No Hallado?


Los efectos de tener la condicin de No Hallado son los siguientes:

No se podr solicitar autorizacin de impresin de Comprobantes de Pago,


conforme a lo dispuesto por el literal c) del numeral 1.3 del artculo 12
del Reglamento de Comprobantes de Pago.

La Sunat podr utilizar las formas de notificacin sealadas en el lite-ral e)


del artculo 104 del Cdigo Tributario.

156 Cmo se adquiere la condicin de No Habido?

Para adquirir la condicin de No Habido, se requiere primero que el


contribuyente tenga la condicin de No Hallado. El procedimiento es el
siguiente:

Los contribuyentes que tengan la condicin de No Hallados sern


requeridos por la Sunat para cumplir con declarar o confirmar su do-
micilio fiscal, hasta el ltimo da hbil del mes en el que se le notifica
dicho requerimiento.

Cabe precisar que el requerimiento antes aludido solo podr notifi-


carse hasta el dcimo quinto da calendario de cada mes,
mediante cualquiera de los medios previstos en los incisos b), c), e) y f)
del artculo 104 o en el artculo 105 del Cdigo Tributario.

Si el contribuyente no cumpliera con declarar o confirmar su domi-cilio


fiscal dentro del plazo sealado en el prrafo anterior, adquirir la
condicin de No Habido, a partir de la fecha en que se efecte la
publicacin de la lista de Contribuyentes No Habidos en la pgina

408
El lugar donde se puede llevar a cabo el procedimiento de fiscalizacin

web de la Sunat, la misma que se realiza dentro de los 2 primeros das


hbiles de cada mes. Esta publicacin deber mencionar la fecha en que
los contribuyentes adquirieron la condicin de No Habidos.

Cabe precisar que para la atribucin de la condicin de No Habido no ser


necesaria la emisin y notificacin de acto administrativo adicional alguno.

157 Cmo se levanta la condicin de No Habido?

La condicin de no habido ser levantada si el deudor tributario cumple,


conjuntamente, con los siguientes requisitos:

Declarar o confirmar su domicilio fiscal, el cual deber ser verificado por la


Sunat.

Haber presentado las declaraciones de pago correspondientes a las


obligaciones tributarias cuyo vencimiento se hubiera producido du-rante
los 12 meses anteriores al mes precedente en que se declara o confirma el
domicilio fiscal, de estar obligado a ello.

Ntese que para levantar la condicin de No Habido es imprescindible que la


Sunat verifique el domicilio fiscal declarado por el contribuyente. Dicha
verificacin deber realizarse en un plazo de diez (10) das hbiles contados a
partir del da siguiente del cumplimiento de los requisitos antes sealados.

El levantamiento de la condicin de No Habido surtir efecto a par-tir del da


calendario siguiente al que se cumpla alguna de las siguientes circunstancias:

La Sunat cumpla con verificar el domicilio fiscal declarado por el


contribuyente.

Cuando vence el plazo con el que cuenta la Sunat para efectuar la


mencionada verificacin, sin que esta se haya realizado.

409
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal

Cules son los efectos de tener la condicin de No Habido?


Adems de los efectos previstos para los contribuyentes que tienen la con-
dicin de No Hallados, mencionados en la pregunta 155, resultan de apli-cacin
los siguientes:

Se suspende el cmputo del plazo de prescripcin para que la Admi-


nistracin Tributaria determine y exija el pago de la obligacin tribu-
taria, conforme al literal d) del numeral 1 del artculo 46 del Cdigo
Tributario.

La Sunat podr interponer medidas cautelares previas al inicio del


procedimiento de cobranza coactiva, conforme al literal i) del artculo 56
del Cdigo Tributario.

En caso de solicitar fraccionamiento de pago de la deuda de acuerdo con el


artculo 36 del Cdigo Tributario, su solicitud ser denegada en
aplicacin de lo previsto en el literal c) del artculo 8 de la Resolu-cin de
Superintendencia N 199-2004/SUNAT.

La Sunat podr utilizar directamente los procedimientos de determi-nacin


de deuda tributaria sobre base presunta, en aplicacin de lo es-tablecido
por el numeral 11 del artculo 64 del Cdigo Tributario, en concordancia
con el artculo 9 del Decreto Supremo N 041-2006-EF.

Al respecto, cabe hacer las siguientes precisiones:

La determinacin de deuda tributaria sobre base presunta


proce-der cuando el deudor tributario tenga la condicin de No
Habi-do al inicio del proceso de fiscalizacin, o la adquiera durante
su transcurso.

La determinacin de deuda tributaria sobre base presunta ser


aplicable aun cuando el deudor tributario subsane tal condicin
mientras dure el procedimiento de fiscalizacin.

410
El lugar donde se puede llevar a cabo el procedimiento de fiscalizacin

Sin embargo, ser aplicable nicamente a los tributos asociados a los


periodos comprendidos en el procedimiento de fiscalizacin previa-
mente iniciado.

Si se ampliara el procedimiento de fiscalizacin a otros tributos


o periodos, y el deudor tributario hubiera levantado la condicin de
No Habid