Resumen Lattuca PINNA PDF

Unidad 1.
La auditora de estados financieros
1. La informacin financiera y la auditora.
La informacin financiera, emitida por diferentes entes pblicos y privados, sirve para reducir el grado de
incertidumbre al que se encuentran sujetas las decisiones que toman los distintos usuarios de la misma. La
principal informacin econmico financiera de un ente est constituida por sus estados financieros, siendo
su emisin responsabilidad exclusiva de la direccin del mismo y abarca su situacin patrimonial, los
resultados, la evolucin del patrimonio, los flujos de efectivo relacionados y la informacin complementaria
necesaria para la compresin de tales estados financieros.
La no confiabilidad de la informacin financiera puede deberse a la propia complejidad de las transacciones,

volmenes, heterogeneidad o diversidad de reglas contables propias de la actividad o a intereses
particulares del emisor por los cuales la informacin se ve sesgada, producindose un conflicto de intereses
entre los usuarios de la informacin y el ente emisor de los estados financieros.
Para que la informacin no est influenciada por el emisor, debe ser preparada cumpliendo con los
requerimientos de las normas de informacin financiera aprobadas por el organismo rector de la profesin
en una determinada jurisdiccin de manera de asegurar la calidad y objetividad de la misma. Su aplicacin
correcta intenta prevenir errores, omisiones y fraudes del emisor.
Asimismo y adems de ser necesario el cumplimiento del marco de informacin financiera, es necesario el
control independiente de esa informacin, siendo la solucin ms prctica que alguien que resulte confiable
y competente examine tcnicamente y en forma honesta la informacin y comunique los resultados de su
revisin a la comunidad, en este caso, un experto en contabilidad independiente (C.P.N.).
El propsito de una auditora es aumentar el grado de confianza de los usuarios de los estados
financieros por medio de la opinin del auditor respecto de si los mismos est presentados
razonablemente en todos sus aspectos significativos, de acuerdo con el marco de informacin
financiera aplicable (obtencin de una seguridad razonable y no certeza) de que los estados
financieros estn libres de incorrecciones significativas debidas a fraude o error mediante
evidencias vlidas y suficientes recopiladas en el trabajo de auditora.
Dicha auditora debe ser efectuada cumpliendo las normas de auditora y de tica vigentes en una
determinada jurisdiccin.
2. El papel del auditor independiente frente al fraude y el error.
La responsabilidad del auditor es obtener seguridad razonable de que los estados financieros objeto de
examen se encuentran libres de incorrecciones significativas causadas por fraude o error.
Respecto del fraude, la NIA 240 establece que al auditor le interesan dos tipos de fraude que puede
producirse y que afectan a los estados financieros:
1) Incorrecciones producidas por la emisin de informacin falsa o incompleta; y

2) La malversacin o apropiacin indebida de activos.
La norma aclara que aunque el auditor sospechara o, en casos raros, identificara la ocurrencia de un fraude,
a l no le corresponde hacer una determinacin legal acerca de si el fraude ha ocurrido, aunque si
debe comunicarlo.
De la norma surge que los objetivos del auditor relacionados con esta cuestin son:
Identificar y evaluar los riesgos de incorrecciones significativas debidas al fraude;

Obtener elementos de juicio, vlidos y suficientes, acerca del riesgo de incorrecciones significativas
debidas al fraude;
Responder apropiadamente a los fraudes sospechados o detectados.
Mauricio Andrs Pinna 13/09/2014 1 de 94

La responsabilidad del auditor frente al fraude, que si bien no es el objetivo primario de la auditoria, es los
suficientemente importante como para que ste deba complicar con las disposiciones vigentes al respecto.
3. Las normas de auditora. Encuadre internacional y local.
Las normas de auditora habitualmente se refieren a las condiciones que debe cumplir el auditor para
ejercer la actividad, los requerimientos para efectuar el trabajo y las modalidades que puede tener su
informe.
El inters general exige que los atributos que debe reunir el auditor, la forma de desarrollar su trabajo y los
modos de comunicacin de los resultados de esta tarea se hallen suficientemente definidos en un conjunto
formal de normas de manera de otorgarle objetividad al servicio de auditora.
La existencia de estas normas permite establecer, en los casos en que se cuestione el trabajo profesional,
las responsabilidades que le puedan caber al auditor, no slo en el campo disciplinario, sino tambin en el
mbito civil y penal.
Normas internacionales: las normas internacionales de auditora (NIA) son dictadas por la Junta de
Normas Internacionales de Auditora y Aseguramiento (IAASB), cuyo objeto es servir al inters pblico
fijando normas internacionales de alta calidad referidas a la auditora. A su vez, promueve la convergencia
con las normas nacionales de manera de lograr uniformidad en la prctica alrededor del mundo.
Las normas emitidas por el IAASB comprenden:
1) El Manual de Normas Internacionales de Control de Calidad, Auditora, Revisin, Otros Servicios de

Seguridad y Relacionados, que incluye:
a. Normas Internacionales de Control de Calidad (NICC 1);

b. Normas de auditora para estados financieros histricos;
c. Marco internacional para todos los encargos de seguridad;
d. Normas Internacionales de Prctica de Auditora (NIPA);
e. Normas internacionales de encargos de revisin de estados financieros histricos;
f. Etc.
2) El Cdigo de tica para los Contadores Profesionales (CEI).
Las NIPA proveen asistencia prctica para la aplicacin de las NIA y tienen las siguientes caractersticas
que las diferencian del resto de las normas internacionales:
No son obligatorias;
No imponen requerimientos adicionales a las normas;
No cambian la responsabilidad del auditor para cumplir con las NIA;
Normas argentinas: en la Repblica Argentina rigen dos juegos de normas de auditora aplicables:
1) Para sociedades que en forma obligatoria emiten sus estados financieros de acuerdo con las
Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF) emitidas por el IAASB (sociedades que
estn en la oferta pblica de sus ttulos valores), rigen las siguientes normas:
RT 32: Adopcin de las Normas Internacionales de Auditora (NIA) del IAASB por entes que
aplican obligatoriamente las NIIF (NIA y NIPA);
RT 33: Adopcin de las Normas Internacionales de Encargos de Revisin (NIER), aplicable
slo a estados financieros de periodos intermedios emitidos por entes cuyos estados
financieros se auditan anualmente por las NIA;
RT 34: Adopcin de las Normas Internacionales de Control de Calidad (NICC 1) y las
normas de independencia que se mencionan en el Anexo a la RT 34. Asimismo, la RT

dispone que adems de las normas de independencia que aprueba, no sustituyen sino que
complementan las disposiciones sobre la materia contenidas en el Cdigo de tica vigente
en cada jurisdiccin.
RT 35: Adopcin de las Normas Internacionales de Encargos de Aseguramiento (NIEA) y
las Normas Internacionales de Servicios Relacionados (NISR) del IAASB.
2) Para las sociedades no alcanzadas por las RT 32 a 35, rige la RT 37 emitida por la FACPCE, la cual
derog la RT 7, alineando sus requerimientos con los textos de las Normas Internacionales, con
excepcin de:
Las normas de independencia contenidas en el CEI; y

Las normas Internacionales de Control de Calidad.
Respecto de las normas de independencia, los auditores alcanzados por la RT 37 aplicarn sus
disposiciones, idnticas a las que contena la derogada RT 7, adems de las contenidas en el Cdigo de
tica de su jurisdiccin. En cuanto a las normas de control de calidad, estarn sujetos a las que
establezcan, en su caso, los consejos profesionales de ciencias econmicas.
4. Los elementos de la auditora de los estados financieros.

5. La independencia del auditor. Enfoque local e internacional.
La independencia de criterio es la condicin indispensable que le permite al auditor actuar con la objetividad
y la integridad necesarias para que su juicio sea imparcial de modo que su informe contenga el grado de
credibilidad indispensable para los terceros.
La independencia del auditor debe ser:
a) Real: pertenece a la personalidad del auditor, el cual debe tener una actitud mental enteramente
objetiva, libre de prejuicios, de manera de obrar con integridad, ecuanimidad y el debido
escepticismo profesional;
b) Aparente: es el resultado de las interpretaciones que hacen otros de esta independencia. Si el
auditor es independiente de hecho pero los usuarios de los estados financieros no lo perciben as,
se pierde la mayor contribucin que el servicio de auditora reporta a la comunidad.
El Cdigo de tica de la FACPCE, en el Art. 4, rat ifica la independencia real al establecer que los C.P.N.
deben actuar con integridad, veracidad y objetividad y no intervenir en aquellos asuntos en los cuales
carezcan de absoluta independencia de criterio.
La RT 37 expresa El contador pblico debe tener independencia con relacin al ente al que se refiere la
informacin contable.
Esta norma, al igual que el C.E., regulan las situaciones que implican la inexistencia de independencia,
precisando con certeza tales situaciones, de las cuales pueden derivar responsabilidades y sanciones para
los profesionales involucrados. Dichas situaciones son:
1) Cuando exista relacin de dependencia con respecto al ente cuya informacin se audita o con
respecto a entes vinculados econmicamente a aquel del que se es auditor o que lo hubiera sido en
el ejercicio al que se refiere la informacin auditada. No se considera relacin de dependencia al
registro de documentacin contable, la preparacin de EEFF y la realizacin de tareas similares
remuneradas mediante honorarios, en tanto no coincida con funciones de direccin,
gerencia o administracin del ente. La acumulacin de las funciones de auditor y tenedor de
libros es admitida por la RT 37, no as por el CEI, que en estos casos, califica al auditor como no
independiente. El sentido comn indica que no es independiente el auditor que debe revisar su
propio trabajo. An cuando este actuara con extrema profesionalidad, objetividad y sentido tico, es
difcil que los terceros lo perciban como imparcial e independiente. Sin embargo, la concentracin
en una misma persona de las funciones de contabilidad y auditora es admitida en Argentina, en la
medida que no abarque decisiones de administracin y cuando se trate de estados financieros de
pequeos entes con escasa o nula difusin a terceros que deban ser auditados obligatoriamente por
alguna exigencia legal o reglamentaria;
2) Cuando el auditor sea cnyuge o equivalente, pariente por consaguinidad en lnea recta o colateral
hasta el cuarto grado inclusive o por afinidad hasta el segundo grado de alguno de los propietarios,
directores, gerentes generales o administradores del ente cuya informacin contable es objeto de la
auditora o de los entes vinculados econmicamente;
3) Cuando el auditor fuere socio, asociado director o administrador del ente cuya informacin contable
es objeto de la auditora o de los entes que estuvieran vinculados econmicamente o lo hubiese
sido en el ejercicio a que se refieren los estados financieros auditados. Esta causal de
independencia no existe cuando el auditor fuera socio o asociado de entidades sin fines de lucro;
4) Cuando el auditor tuviera intereses significativos en el ente cuya informacin contable es objeto de
la auditora o en los entes vinculados econmicamente, o los hubiere tenido en el ejercicio a que se
refiere la informacin auditada (es cliente o proveedor por montos significativos, es deudor o
acreedor financiero importante, es representante o gestor de negocios del cliente, tienen negocios
conjuntos con el cliente o ha recibido del cliente una oferta de trabajo);
5) Cuando la remuneracin fuera contingente o dependiente de las conclusiones o resultados de su
tarea de auditora, ya sea por subordinar los honorarios al acaecimiento de un determinado suceso
o cuando la retribucin depende del xito de la gestin o se subordine el cobro de sus honorarios a
la emisin de un dictamen que satisfaga a su cliente;
6) Cuando la remuneracin fuera pactada sobre la base del resultado del periodo al que se refieren los
estados contables sujetos a auditora. Sin embargo, se admiten los honorarios que fijen su monto

mnimo sobre la base del activo, pasivo o ingresos por ventas o servicios del ente. No obstante, es
impropio recibir honorarios por la auditora en proporcin del resultado del ejercicio;
7) Cuando exista conflicto de intereses, es decir, cuando el profesional intervenga en empresas
similares, sin dar a conocer previamente dicha situacin a las partes interesadas;
Extensin de las incompatibilidades: cuado el auditor ejerce su profesin asociado a otros colegas y, a
su vez, posee colaboradores, la RT 37 extiende a estos las incompatibilidades que caben al auditor.
La incompatibilidad que afecte a un socio del auditor respecto de un cliente o trabajo determinado, impide
su reemplazo por otro socio para poder efectuar el encargo. En cambio, cuando la restriccin alcanza a uno
o ms colaboradores del equipo de trabajo, los afectados por la amenaza de falta de independencia pueden
ser sustituidos por otras personas no alcanzadas por la restriccin.
La independencia del auditor en el CEI: el Cdigo de tica Internacional para Contadores Profesionales
contienen normas relativas a la independencia del C.P.N. establecidas en beneficio del inters pblico, ya
sea en la prctica pblica como en relacin de dependencia.
Ningn organismo profesional miembro de la IFAC, contador pblico individual o firma profesional puede
aplicar normas menos rigurosas que las contenidas en el CEI. Este, al igual que la normativa nacional,
divide la independencia en real y aparente y establece principios fundamentales de tica y provee un marco
conceptual que sirve como gua para:
a) Identificar amenazas de incumplimiento de los principios;

b) Evaluar su significacin:
c) Si tales amenazas no son claramente significativas, aplicar salvaguardas que las eliminen o las
reduzcan a un nivel aceptable;
Si no existiesen salvaguardas posibles para eliminar o reducir aceptablemente las amenazas, el profesional
no debe aceptar el trabajo o debe discontinuar el mismo si ya lo hubiese aceptado. Dichos principios son:
a) Integridad: el profesional debe ser directo y honesto, equitativo y veraz;

b) Objetividad: no debe permitir la existencia de prejuicios, conflicto de intereses o influencia indebida
de otros, que dominen o comprometan su juicio profesional;
c) Competencia profesional y debido cuidado: debe actuar en forma diligente y oportuna de
acuerdo con la tcnica aplicable y las normas profesionales y asegurarse de que los integrantes de
su equipo estn permanentemente entrenados y supervisados;
d) Confidencialidad: debe respetar el secreto profesional y no revelar informacin adquirida como
resultado de su ejercicio profesional a terceros sin una apropiada autorizacin del cliente a menos
que sea obligatorio hacerlo, debido a disposiciones legales o judiciales, ni tampoco usar esa
informacin en su propio beneficio;
e) Conducta profesional: debe cumplir con las leyes y regulaciones vigentes y evitar cualquier accin
que desacredite la profesin.
Marco conceptual del CEI. Amenazas y salvaguardas: el CEI establece un marco conceptual para que el
profesional contable identifique y considere amenazas al cumplimiento de sus disposiciones en inters del
pblico y responda apropiadamente a las amenazas.
El auditor debe seguir la siguiente secuencia para evaluar cuestiones de independencia:
a) Identificar amenazas a la independencia respecto del equipo de trabajo y de la firma;

b) Evaluar si las amenazas son significativas, considerando elementos cuanti y cualitativos;
c) Identificar y aplicar salvaguardas que eliminen las amenazas o las mitiguen reducindolas a un nivel
aceptable para el juicio de un tercero informado:
d) Si las salvaguardas no fueren efectivas, se remueve la amenaza o se discontina el trabajo;

Las salvaguardas son recaudos para proteger la independencia contra las amenazas, sea para eliminarlas
o para reducirlas a un nivel aceptable y las mismas se clasifican en:
Las amenazas pueden agruparse en:
6. Otros tipos de auditora diferentes de la auditora de estados financieros.
Auditora interna: esta funcin es desempeada generalmente por personas en relacin de dependencia,
aunque con la debida independencia y jerarqua respecto de aqullos funcionarios cuyas actividades han de
ser controladas, siendo conveniente que dependan directamente de los encargados de gobierno del ente.
Auditora operativa: es el examen de la gestin de un ente con el propsito de evaluar la eficiencia de sus
resultados con referencia a las metas fijadas, los recursos humanos, financieros y materiales empleados, la
organizacin, utilizacin y coordinacin de dichos recursos y los controles establecidos sobre dicha gestin.
Auditora gubernamental: tanto la auditora externa como interna es ejercida tambin por representantes
del gobierno que proceden de conformidad con las leyes que rigen su actuacin y que examinan el
desempeo de los entes gubernamentales, nacionales, provinciales y municipales, a travs de instituciones
de control como la Auditora General de la Nacin y la Sindicatura General de la Nacin.
Auditora General de la Nacin: es un rgano de asistencia tcnica del Congreso de la Nacin y es

materia de su competencia el control posterior de la gestin presupuestaria, econmica, financiera,
patrimonial, legal, as como el dictamen sobre los estados contables financieros de la administracin central,

organismos descentralizados, empresas y sociedades del Estados, entes reguladores de servicios pblicos
y los entes privados adjudicatarios de procesos de privatizacin, en cuanto a las obligaciones emergentes
de los respectivos contratos.
Sindicatura General de la Nacin: rige y dirige el sistema de control interno del Poder Ejecutivo Nacional y
sus funciones son supervisar y coordinar la accin de las Unidades de Auditora Interna, realizar
investigaciones y auditoras con independencia de criterio y rigor profesional, sistematizar la informacin
resultante de los informes propios producidos por las Unidades de Auditora Interna y disear, implementar
y administrar un sistema de informacin para el control de gestin. As tambin vigila el cumplimiento de las
normas contables emanadas de la Contadura General de la Nacin y mantiene un registro central de
auditores y consultores privados a efectos de la utilizacin de sus servicios.
La auditora de las declaraciones de impuestos: la DGI, como rgano de la AFIP, tiene a su cargo entre
otras funciones, la revisin del cumplimiento de las normas impositivas aplicables por los contribuyentes
para la determinacin de los tributos. Los inspectores son contadores pblicos entrenados en el uso de las
tcnicas de auditora y en el conocimiento de las leyes y reglamentaciones fiscales y su interpretacin.
7. Disposiciones normativas que exigen la auditora en la Argentina.
En la Argentina, prcticamente todos los entes privados, independientemente de su tamao y repercusin

pblica, por diferentes motivos, estn obligados a presentar estados financieros dictaminados por contador
pblico matriculado. Por el contrario, en la mayora de los pases desarrollados, slo las empresas que
tienen cierta repercusin pblica estn obligadas a tener auditora externa permanente. El resto, solo acude
a este servicio personal ocasionalmente a pedido de determinados usuarios de la informacin.
Las disposiciones normativas que exigen la auditora externa en la Argentina son:
a) Normas de la Inspeccin General de Justicia de la Ciudad Autnoma de Buenos Aires y de

las direcciones de personas jurdicas de la mayora de las provincias: aplicadas a las
entidades por ellas reguladas;
b) Ley de Sociedades Comerciales: que en su Art. 283 obliga a contratar el servicio de auditora a
las sociedades por acciones que han optado por instituir el consejo de vigilancia en sustitucin de la
sindicatura;
c) Entidades financieras reguladas por la Ley 21.526 (bancos, compaas financieras, etc.):
deben presentar al BCRA sus balances trimestrales con informe de revisin limitada del auditor
externo y el balance anual con informe de auditora completa. Dicha auditora debe ser realizada por
auditores que se encuentre inscriptos en el Registro de Auditores habilitado por la Superintendencia
de Entidades Financieras y Cambiarias, los cuales deben cumplir los requisitos de independencia,
antigedad en la matrcula igual o mayo a cinco (5) aos y contar con un experiencia de tres (3) o
ms aos en el desempeo de tareas de auditora en entidades financieras. Dichos profesionales
NO podrn desempearse al mismo tiempo en ms de una entidad financiera, en la cual no
ejercern su funcin por ms de cinco (5) ejercicios consecutivos, debiendo discontinuar su tarea
por cumplirse dicho plazo mximo o trmino inferior, debiendo transcurrir un periodo por lo menos
igual al de su actuacin para poder ser designados nuevamente en ella.
d) Las compaas de seguro reguladas por la Ley 20.091: estas deben presentar sus balances
trimestrales y anuales a la Superintendencia de Seguros de la Nacin, con informe de revisin
limitada y auditora completa respectivamente. Al igual que para entidades financieras, es necesario
inscribirse en el Registro de Auditores que lleva la SSN, para lo cual debe tener una antigedad de
cinco aos o ms en la matrcula y acreditar como mnimo, tres aos de experiencia en auditora de
empresas del ramo;
e) Las sociedades cooperativas reguladas por la Ley 20.337: deben presentar al Instituto Nacional
de Asociativismo y Economa Social sus estados financieros trimestrales y anuales, con informe de
revisin limitada y de auditora completa respectivamente;
f) Las sociedades que acuden a la oferta pblica de sus valores negociables reguladas por la
Comisin Nacional de Valores: deben presentar estados financieros trimestrales y estados
financieros de cierre de ejercicio acompaados de informes de revisin limitada e informes de
auditora completa respectivamente;

g) La AFIP: requiere a los entes que declaren el impuesto a las ganancias sobre la base de un sistema
contable que les permita confeccionar balances en forma comercial, presentar ante ella una sntesis
del informe del auditor externo que se incluye en un formulario especfico que acompaa a la
declaracin jurada.
8. Las normas locales e internacionales de control de calidad.
El control de calidad de un encargo, sea de auditora, de aseguramiento o de servicios relacionados, puede

considerarse en tres niveles:
a) Nivel del Organismo profesional o de un organismo regulador oficial que cumpla con las normas
internacionales del Sistema de Control de Calidad (SCC). Este requerimiento dirigido a los
organismos miembros de la IFAC, como es el caso de la FACPCE, est regulado por la Norma de
Obligaciones de los Miembros N 1 o SMO 1. Su cont enido expone el modo de controlar
externamente la calidad de la firma profesional o del profesional individual y de sus trabajos;
b) Nivel de cada firma, conforme lo establece la Norma Internacional de Control de Calidad N 1 (NICC
1). Esta norma emitida por el IAASB se ocupa de las responsabilidades que debe asumir la propia
firma profesional o del profesional individual;
c) Nivel de cada encargo de auditora u otro alcanzado por la NIA 220. Esta normativa se refiere a los
requerimientos de control de calidad de un encargo especfico.
La NICC 1 fija las responsabilidades de las firmas, colectivas e individuales, que prestan servicios de
auditora, revisin de informacin financiera histrica, otros encargos de aseguramiento y servicios
relacionados, respecto del establecimiento de un SCC definido por la Norma y que las firmas deben tener
en vigencia.
El propsito sealado para las SCC es que los miembros de la firma cumplan con las normas profesionales
y legales y que el informe emitido sea apropiado a las circunstancias.

Unidad 2. El proceso de la auditora, la evidencia y su documentacin
1. Las afirmaciones de los estados financieros.
El auditor entiende a los estados financieros como un conjunto de afirmaciones explcitas o implcitas
efectuadas por la direccin del ente que emite esa informacin.
Las afirmaciones pueden ser:
a) Explcitas: aquellas que efectivamente se mencionan en los estados financieros y pueden ser de
naturaleza:
Cuantitativas: saldos de cuentas, subtotales y totales de cada uno de los estados financieros,
los importes incluidos en notas, etc.;
Cualitativas: ttulos de cuentas o rubros, denominacin de los subtotales o totales, descripcin
en prosa de las notas, etc.;
b) Implcitas: todo aquello que debiendo formar parte de los estados financieros si existiera la partida,
rubro o cuestin de exposicin, no se menciona en ellos. Por ejemplo, si no se menciona en nota que
ciertos activos se encuentran gravados, ello es una afirmacin implcita de que tales gravmenes no
existen y que todos los activos son de libre disponibilidad.
Las afirmaciones contenidas en los estados contables pueden clasificarse en tres categoras:
a) Afirmaciones referidas a transacciones o hechos para el periodo en examen:
Ocurrencia o acaecimiento: si la transaccin o suceso tuvo lugar en el periodo y perteneces a

la entidad;
Integridad: si todas las transacciones y sucesos que debieron registrarse, se registraron;
Precisin: si los importes y otros datos referidos a las transacciones y sucesos registrados
fueron anotados apropiadamente;
Corte: si las transacciones y sucesos se registraron en el periodo contable correcto;
Clasificacin: si las transacciones y sucesos se registraron en las cuentas apropiadas;
b) Afirmaciones referidas a los saldos de cuentas al cierre del periodo:
Existencia: si los activos, pasivos o partidas del patrimonio existen;

Derechos y obligaciones: si la entidad es titular o controla los derechos sobre los activos y a
su vez, si los pasivos constituyen obligaciones de la entidad;
Integridad: si se registraron todos los activos, pasivos y partidas de patrimonio neto que
corresponden;
Valuacin y asignacin: si los activos pasivos y partidas del patrimonio neto estn incluidos en
los estados financieros por los montos apropiados;
c) Afirmaciones a nivel de presentacin y revelacin:
Ocurrencia y derechos y obligaciones: si los sucesos, las transacciones y otras cuestiones

expuestas acaecieron y pertenecen a la entidad;
Integridad: si se expusieron en los estados financieros todas las revelaciones que
corresponden segn el marco contable aplicable;
Clasificacin y comprensibilidad: si la informacin financiera est adecuadamente
presentada y descripta y las revelaciones claramente expresadas;

Precisin y valuacin: si la informacin financiera y de otra naturaleza ha sido expuesta
razonablemente y por los montos apropiados.
Estas afirmaciones son susceptibles de contener incorrecciones. Estas se clasifican segn donde impacten
primariamente. Pueden afectar primariamente a las transacciones y luego trasladarse a los saldos si no son
detectadas a nivel transacciones o directamente impactar en los saldos de las cuentas de los estados
financieros.
a) Incorrecciones potenciales que surgen del proceso y registro de las transacciones:
Integridad: si no se han registrado todas las operaciones;
Validez: si las transacciones registradas no son vlidas por no haber acaecido o acaecidas, no
pertenecen a la entidad;
Registro: si las transacciones registradas son incorrectas en cuanto a su monto o respecto a la

cuenta en las que se clasifican;
Corte: si las transacciones se registran en un periodo o ejercicio equivocado.
b) Incorrecciones potenciales que afectan saldos finales de las cuentas:
Valuacin: si los activos y pasivos no esta valuados de acuerdo con las normas de informacin
financiera aplicables;
Exposicin: si los estados financieros no estn presentados o no contienen las revelaciones

necesarias de acuerdo con los requerimientos de las normas de informacin financiera
aplicables o las disposiciones legales vigentes.
2. El riesgo de auditora.
El riesgo de auditora es la probabilidad de que el auditor exprese una opinin de auditora inapropiada
cuando los estados financieros son significativamente incorrectos. Este riesgo es una funcin del riesgo de
incorrecciones significativas y del riesgo de deteccin.
El riesgo de incorrecciones significativas existe a dos niveles:
a) A nivel de los estados financieros en su conjunto;

b) A nivel de las afirmaciones contenidas en los estados financieros.
Y se manifiestan en dos componentes que ataen al ente, es decir, que no dependen de la auditora:
a) El riesgo inherente: que es la susceptibilidad de una afirmacin a una incorreccin que puede ser
significativa, individual o agregada a otras, suponiendo que no haya controles internos establecidos
por el ente que prevengan o detecten y corrijan la incorreccin (por ejemplo, operaciones con
instrumentos derivados);
b) El riesgo de control: que es el riesgo de una incorreccin que pueda ocurrir en una afirmacin y
que pueda ser significativa, individualmente o agregada a otras incorrecciones, no sea prevenida o
detectada y corregida oportunamente por el control interno del ente.
Asimismo, existe el riesgo de deteccin, que consiste en el riesgo de que los procedimientos ejecutados
por el auditor para reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptablemente bajo, no detecten una
incorreccin que existe y que puede ser significativa, en forma individual o agregada a otras incorrecciones.
Este es un riesgo dependiente de la auditora y no del ente.

3. El proceso de la auditora.
El proceso de auditora es un proceso dinmico en el cual, conforme a los hallazgos revelados durante su
ejecucin, puede ser necesario replantear ciertas etapas ya cumplidas. Segn las NIA, se pueden
mencionar los pasos a seguir por el auditor:
1) Convenir por escrito los trminos del encargo de auditora con su cliente, previo anlisis de la
existencia de las condiciones necesarias para aceptar el trabajo;
2) Plantear la estrategia general de auditora (programas de trabajo);
3) Determinar la significacin o importancia relativa tanto a nivel de los estados financieros en su
conjunto, como a nivel de las afirmaciones (saldos, transacciones y cuestiones de exposicin). La
importancia relativa o IR, es el monto o la clase de incorrecciones en los estados financieros que
inducen a los usuarios a tomar decisiones equivocadas;
4) Ejecutar los procedimientos de evaluacin del riesgo de incorrecciones significativas a nivel de los
estados financieros en su conjunto y a nivel de sus afirmaciones, para lo cual es necesario:
a) Comprender la entidad, su ambiente y su sistema contable;

b) Comprender los elementos de control interno de la entidad;
5) Disear e implementar respuestas de auditora para los riesgos de incorrecciones significativas

detectados;
6) Disear y ejecutar otros procedimientos de auditora (pruebas de controles y procedimientos
sustantivos, analticos y de detalle);
7) Realizar los trabajos finales entre los que se incluyen el examen de los hechos posteriores al cierre
que puedan influir a los estados financieros;
8) Evaluar globalmente las incorrecciones detectadas durante la auditora y sus efectos;
9) Evaluar la validez y suficiencia de las evidencias de auditora;
10) Obtener representaciones escritas de la direccin del ente sobre las afirmaciones de los estados
contables;
11) Formar opinin y emitir el informe de auditora.
4. Evidencia de auditora. Validez y suficiencia.
La evidencia es toda informacin obtenida por el auditor para llegar a las conclusiones sobre las que se
basa la opinin de auditora. Es decir, es el elemento de convencimiento para el auditor, que le otorga un
cierto nivel de seguridad de auditora, conocida como seguridad razonable, que no es certeza.
La evidencia comprende tres categoras de elementos:
a) Los registros contables: que abarca los registros de primera entrada, como diarios y subdiarios,
mayores generales y auxiliares, hojas de trabajo, planillas de clculo, conciliaciones de cuentas,
anlisis de cuentas, etc.;
b) Los documentos fuentes: como remitos, facturas, recibos, rdenes de compra, notas de dbito y
crdito, contratos, actas de directorio y asambleas, etc. (toda informacin vlida para respaldar
asientos contables);
c) La informacin corroborativa: obtenida de otras fuentes, como por ejemplo, examen de existencia
fsica, confirmaciones escritas recibidas de terceros, manifestaciones orales y escritas de la direccin,
observacin de actividades y todo otro elemento capaz de corroborar las afirmaciones contenidas en
los estados financieros.
La validez de las evidencias depende de su pertinencia y su grado de confiabilidad, es decir, su poder de

convencimiento.

La pertinencia se relaciona con el tipo de afirmacin por probar y depende de ella. Por ejemplo, si se quiere
probar una afirmacin de integridad (que no se ha omitido el registro de un hecho o transaccin), es
pertinente partir de los elementos de juicio documentales o fsicos. Por el contrario, si se quiere probar una
afirmacin de existencia (que los hechos y transacciones registrados existen y pertenecen a la entidad), el
anlisis debe iniciarse en los registros contables (ejemplo de Ruiz de la propiedad y el control de inventario).
Segn las NIA, la confiabilidad de la evidencia de auditora est influenciada por su fuente (interna o
externa) y por su naturaleza (visual, documental u oral). Si bien la confiabilidad depende de circunstancias
individuales, se pueden tomar las siguientes generalizaciones para evaluar la misma:
a) Las evidencias de auditora de fuentes externas (como por ejemplo, las confirmaciones de terceros),
son ms confiables que las generadas internamente;
b) Las evidencias de auditora generadas internamente son ms confiables cuando los sistemas de
contabilidad y control interno relacionados son efectivos;
c) Las evidencias de auditora obtenidas directamente por el auditor son ms confiables que las
obtenidas de la entidad;
d) Las evidencias de auditora obtenidas de representaciones escritas son ms confiables que las
originadas en representaciones orales.
La suficiencia de la evidencia se relaciona con la cantidad de la misma que resulte persuasiva y confiable
para sustentar las conclusiones del auditor. Esa cantidad es proporcional a los riesgos de
incorrecciones significativas, aunque tambin influye la calidad de la propia evidencia.
Cuanto ms alto es el riesgo evaluado, mayor la cantidad y la calidad de la evidencia necesaria para lograr
el respaldo de su opinin sobre las afirmaciones de los estados financieros. Sin embargo, suficiencia y
validez no son compensables. Una mayor cantidad de evidencias no compensa una pobre calidad de
las mismas.
Por otro lado, el costo de obtencin de ciertas evidencias, vlidas y suficientes, puede tener relevancia en el
costo final del trabajo. El costo no debiera primar al decidir la cantidad y calidad de evidencia necesaria para
respaldar una determinada afirmacin. Sin embargo, el auditor tambin debe ser cuidadoso de no buscar
evidencias innecesarias.
5. Los tipos de procedimientos de auditora y sus objetivos.
Los procedimientos de auditora se aplican empleando una o ms de las siguientes modalidades:
1) Inspeccin: la inspeccin involucra tanto el examen fsico de los activos como de los registros o
documentos internos o externos (en cualquier medio soporte). La inspeccin de activos tangibles
provee evidencia de su existencia, pero no necesariamente acerca de los derechos sobre el
activo o sobre su medicin (ejemplo de Ruiz);
En la prctica, el procedimiento de inspeccin de registros y documentos asume dos modalidades

segn la direccin de la prueba:
a) Cotejo de registros con su fuente formal: consiste en examinar el respaldo documental de lo

registrado, partiendo de las cifras que constan en los registros contables. El objetivo primario
es probar si tales registros estn errneamente sobrevaluados;
b) Rastreo: consiste en partir del documento que da origen a la transaccin aunque no sea la
fuente inmediata del registro contable. El objetivo primario es probar por subvaluacin, es
decir, que la transaccin no haya sido omitida de los registros contables (sirve para
errores potenciales de integridad).
2) Observacin: consiste en examinar visualmente un procedimiento que est siendo ejecutado por
otros. La observacin es til para la evaluacin de las actividades de control interno que no dejan
rastros de auditora. Asimismo, al inspeccionar ocularmente, obtiene una visin general del estado
fsico de los bienes almacenados, de manera de relacionar esta situacin con las previsiones
constituidas;

3) Confirmacin: la confirmacin con partes externas es apropiada si puede esperarse que esas partes
proporcionen evidencia pertinente y si es ms eficiente obtener evidencias de stas que examinar los
documentos de soporte. Las confirmaciones generalmente proporcionan apropiada evidencia respecto
de la validez y registro de las cuentas por cobrar, los saldos depositados en bancos, los bienes de
cambio en poder de terceros, las inversiones en ttulos valores en custodia en caja de valores y, en
algunos casos, de la integridad y medicin de ciertos pasivos (proveedores, prstamos, deuda a largo
plazo, etc.).
Una confirmacin prueba la existencia, por ejemplo, de un activo, pero no necesariamente su

medicin. Si el auditor est haciendo pruebas de integridad, por ejemplo de pasivos, generalmente
prefiere que se la parte externa quien proporcione la informacin solicitada, por lo que no incluye en la
confirmacin lo saldos registrados en los libros de la empresa auditada (confirmacin positiva a
ciego). En cambio, cuando se prueban activos, es el auditor quien suministra la informacin y el
tercero confirma (confirmacin positiva directa).
Existe un tercer tipo de confirmaciones denominado confirmaciones negativas, que consisten en pedir
al tercero que conteste, slo si est en desacuerdo con la informacin enviada. Este tipo de
confirmaciones es, por lo general, desaconsejable pues el no obtener respuesta no necesariamente
significa que el tercero est de acuerdo con el saldo indicado en la nota.
4) Reclculo: el reclculo consiste en verificar la exactitud aritmtica en documentos fuente y registros

contables;
5) Reejecucin de transacciones: este procedimiento requiere que el auditor rehaga todos los pasos
que conlleva una determinada transaccin, por ejemplo, una compra, una venta, un pago de salario,
etc.;
6) Procedimientos analticos: estos consisten en comparaciones de cifras, porcentajes, cocientes y

tendencias que surgen de estados financieros sucesivos o informacin similar. Estas comparaciones
permiten detectar si existen fluctuaciones importantes inusuales o inesperadas o que no se producen
aqullas que se hubieran pronosticado y que pudieran ser ocasionadas por incorrecciones contables;
Los procedimientos analticos, al emplear informacin contable comparativa, pueden ofrecer las bases
para que el auditor estime el riesgo de empresa en marcha, ya que al comparar sucesivos estados
patrimoniales y de resultados el auditor puede evaluar la aptitud econmica y financiera del ente para
mantenerse en marcha.
Este procedimiento de auditora se utiliza en distintas fases del trabajo:
Durante el planeamiento: como elemento para evaluar la existencia de riesgos especficos y

para obtener elementos de juicio para determinar los niveles de significacin o importancia
relativa;
Durante la aplicacin de pruebas: como procedimiento sustantivo para validar saldos
contables partiendo de elementos independientes a los registros contables;
Durante los trabajos finales: para corroborar el entendimiento que el auditor ha logrado de lo
estados financieros examinados:
7) Indagacin: consiste en buscar informacin que provenga de personas calificadas y reconocidas

como hbiles para proporcionarla. No consiste slo en preguntar, sino tambin en investigar sobre
ciertas cuestiones utilizando diversas fuentes, como por ejemplo, la Direccin del ente, auditores
internos, empleados involucrados, abogados internos, personal de ventas, etc.
Estas evidencias no pueden considerarse como absolutamente convincentes, ya que no provienen de

fuentes independientes.
6. Documentacin del trabajo del auditor. Propsitos. Contenido. Requisitos formales y esenciales.
Archivo. Propiedad, conservacin y exhibicin.
La documentacin, conocida como papeles de trabajo son los registros propios del auditor, los cuales
deben ser suficientes y adecuados, siendo la base que respalda la opinin del informe y de las evidencias

que permiten determinar que su trabajo fue realizado de acuerdo con las NIA y los requerimientos legales y
regulatorios.
Dicha documentacin debe ser preparada oportunamente, es decir, en la medida que se van obteniendo las
evidencias y no al final de la tarea,
Los objetivos bsicos de los papeles de trabajo son:
a) Servir de base para la emisin del informe de auditora;

b) Constituir el elemento de prueba del trabajo realizado y cumplimento de las normas de auditora y
legales vigentes.
En cuanto a la forma, contenido y alcance de la documentacin, la NIA 230 expresa que la

documentacin debe ser suficiente para:
a) Entender la naturaleza y oportunidad de los procedimientos de auditora realizados;

b) Justificar los resultados obtenidos de esos procedimientos; y
c) Reflejar claramente las cuestiones surgidas durante la auditora, las conclusiones alcanzadas y los
juicios efectuados para alcanzar las esas conclusiones.
No deben excluirse de documentar las discusiones orales mantenidas con la gerencia y los rganos de
decisin de la entidad, para lo cual bastar un resumen que destaque los temas clave tratados y las
diferencias de posiciones, si existieran.
Ejemplos de documentacin de respaldo son:
a) Memorandos de asuntos significativos;

b) Resmenes de contratos, acuerdos importantes y acatas de directorio, asamblea, etc.;
c) Cartas de confirmacin de saldos de terceros;
d) Cartas de la direccin en las que asumen la responsabilidad sobre la informacin financiera (cartas
de representacin);
e) Etc.
Cuestiones que precisan ser documentadas:
a) Asuntos que originen riesgos significativos;

b) Resultados de procedimientos de auditora que revelan que los estados financieros son
significativamente incorrectos;
c) Circunstancias que impidan aplicar ciertos procedimientos de auditora y las razones del
impedimento;
d) Hallazgos que conducen a una modificacin de la opinin;
e) En los casos en que las decisiones del auditor resulten de su juicio profesional, la documentacin de
los factores tenidos en cuenta al tiempo de formarse la opinin;
f) Las bases para respaldar las conclusiones relativas a las estimaciones de la gerencia;
g) Etc.
En cuanto a los requisitos para la preparacin de los papeles de trabajo, la NIA 230 seala que el
auditor deber preparar papeles de trabajo que sean suficientemente completos y detallados para
proporcionar una comprensin global de la auditora, no slo por el auditor, sino tambin por terceros,
teniendo en cuenta los siguientes requisitos bsicos:
a) Identificar al cliente auditado y fecha de cierre del ejercicio en cada papel de trabajo;
b) En caso de trabajo en equipo, indicar el auditor que prepar el papel de trabajo con iniciales y firma;
c) Identificar el rubro y la cuenta auditada;

d) Codificar los papeles de trabajo de manera de permitir su archivo;
e) Emplear planillas sumarias, llaves u hojas gua que agrupen las cuentas por reas o rubros;
f) Incluir cifras comparativas de otros periodos en las hojas llave;
g) Indicar con precisin las fuentes de informacin utilizadas;
h) Utilizar explicaciones, comentarios y conclusiones claras y concisas;
i) Etc.
En cuanto al archivo de los papeles de trabajo, stos se pueden ordenar en diferentes legajos segn el
criterio del auditor. Una clasificacin comnmente usada en la prctica es la siguiente:
a) Legajo permanente: incluye informacin que por sus caractersticas sirve a ms de una auditora.
Se archivan en este legajo:
Copia del estatuto o contrato social y sus modificaciones;

Datos de las sociedades controlantes, controladas o vinculadas;
Copias de contratos de larga duracin (arrendamiento, tecnologa, distribucin de
productos, etc.);
b) Legajo corriente: incluye los papeles de trabajo que solamente tienen utilidad para el examen de
los estados financieros del ejercicio o periodo corriente;
Seccin general:
o Carta de representacin de la direccin;

o Estado de los libros rubricados;
o Resumen de actas de directorio y asamblea;
o Revisin de hechos posteriores al cierre;
o Revisin de juicios y contingencias;
o Memorando resumen de la auditora;
o Cuadro general de evaluacin de incorrecciones (matriz de errores);
o Asientos de ajustes y reclasificaciones propuestas por el auditor;
o Borrador de los estados financieros;
Seccin de anlisis:
o Aspectos relevantes para la auditora surgidos del planeamiento preliminar;

o Riesgos del encargo y ambiente de control;
o Riesgos derivados del negocio del cliente;
o Riesgos derivados del proceso contable;
o Riesgos derivados de los procedimientos analticos preliminares;
o Significacin o IR definida en el planeamiento;
o Evaluacin del control interno, que incluye las pruebas de controles;
o Etc.
c) Legajo de informes: incluye el informe breve o dictamen, como as tambin copia de los otros
informes que pueda emitir el auditor;
d) Legajo administrativo: si bien no constituye un legajo en sentido estricto, ciertos documentos que
surgen como consecuencia de la auditora precisan ser archivados.
En cuanto a la propiedad, exhibicin y conservacin de los papeles de trabajo, los mismos son de
propiedad del auditor y no deben ser entregados al cliente bajo ningn concepto. Como los papeles de
trabajo constituyen la prueba de su trabajo, deben ser conservados por el auditor de manera de dejar
cubierta su responsabilidad ante cualquier reclamo de su cliente o de terceros. Segn la RT 37, estos deben
ser conservados por el plazo que fijen las normas legales o por de diez (10) aos, el que fuera mayor
(papeles de trabajo, copias de los informes emitidos y en su caso, copia de los EEFF objeto de auditora
firmada por el representante legal del ente (nada obstaculiza que el auditor los conserve por un plazo
mayor).

En cuanto a la exhibicin, como principio, los papeles de trabajo estn amparados por el secreto profesional
que establece el Cdigo de tica Profesional.
Sin embargo, esta obligacin declina cuando existe autorizacin formal del cliente para su exhibicin a los
nuevos auditores, en el caso de cambio de los mismos o cuando lo exigen los organismos pblicos de
control, por ejemplo, el BCRA, la CNV, la AFIP o bien, en caso de que los papeles de trabajo sean
imprescindibles para la defensa personal del auditor en un juicio, sea como parte en una contienda judicial,
ya sea como demandado o como testigo.
Asimismo, sobre la exhibicin de papeles de trabajo a los nuevos auditores, constituye una prctica
preventiva que tienen varias firmas importantes de auditores, establecer como condicin para la exhibicin
hacerle firmar a los nuevos auditores una nota dirigida al auditor propietario de los papeles de trabajo en la
que se deja constancia que la documentacin exhibida constituye una colaboracin para el trabajo
profesional del nuevo auditor y que este se abstiene de informar a terceros todo lo all observado y, en
particular, que no usar esa informacin en contra del auditor que la facilita.

Unidad 3. Acuerdo del encargo, planeamiento e importancia relativa
1. Actividades previas: condiciones para la aceptacin del encargo.
a) Condiciones previas referidas al ente:
1) Uso por parte de la entidad de un marco contable adecuado para la preparacin de estados
financieros (en Argentina, normas contables aprobadas por los CPCE);
2) Acuerdo de la gerencia o encargados de gobierno del ente sobre las premisas sobre las cuales
se realiza la auditora. Ello implica reconocer la responsabilidad de la direccin sobre:
La preparacin de los EEFF de acuerdo al marco contable aplicable;

Los controles internos necesarios que permitan que los EEFF estn libres de
incorrecciones significativas, ya sea por fraude o error;
La provisin al auditor de:
o Acceso a toda la informacin pertinente a los EEFF;

o Informacin adicional que pueda requerir el auditor;
o Acceso irrestricto a las personas dentro de la entidad.
b) Condiciones referidas al auditor:
1) Procedimiento de aceptacin o continuacin de las relaciones con el cliente y de

encargos especficos: la NICC 1 seal que el auditor establecer polticas y procedimientos
para la aceptacin y continuacin de encargos especficos, diseados para proveerle una
razonable seguridad, siempre que:
Haya considerado la integridad del cliente: lo cual incluye investigar a la identidad y la

reputacin de sus principales propietarios, funcionarios clave y encargados de su
gobierno, considerando, segn la NICC 1:
o La naturaleza de las operaciones del cliente;

o La informacin concerniente a la actitud de los principales propietarios del ente;
o Si el cliente est preocupado en mantener bajos los honorarios al punto de
potencialmente lesionar la calidad del trabajo;
o Si el cliente impone limitaciones inapropiadas al alcance del trabajo;
o Si se sospecha que el cliente podra estar involucrado en asuntos de lavado de
dinero u otras actividades criminales;
o La identidad y reputacin de negocios de las partes relacionadas al cliente;
Posea competencia, capacidad, tiempo y recursos para cumplir el encargo: el socio

a cargo deber tomar en cuenta las siguientes consideraciones:
o Compresin y experiencia en encargos de auditora de similar naturaleza y

complejidad;
o Comprensin de las normas profesionales y de los requerimientos regulatorios y
legales aplicables a esa auditora;
o Conocimiento tcnico y experiencias, incluido el conocimiento de la tecnologa de
la informacin pertinente;
o Conocimiento del ramo o actividad en la que opera el cliente;
o Habilidad para aplicar el juicio profesional;
o Comprensin de las polticas y procedimientos de control de calidad de la firma;

Est en condiciones de cumplir con los requerimientos ticos y de independencia que
exige el encargo; y
Considere las cuestiones importantes que hubieran surgido durante el encargo en curso o
en trabajos previos y sus implicancias para la continuacin del trabajo.
2) Conflicto de intereses que afecten la aceptacin: estos se dan, por ejemplo, cuando la firma
audita o asesora a entidades competidoras del potencial cliente o un socio est actuando como
consultor para la contraparte en una combinacin de negocios con el posible cliente de la firma.
En estos casos, si la firma decide aceptar el encargo, debe documentar el modo en el que
se resolvieron los asuntos conflictivos.
3) Respuesta de auditora cuando los riesgos exceden lo normal: cuando el riesgo de

auditora exceda lo normal, si a juicio de la firma an as es posible aceptar el encargo o renovar
uno existente, la prctica seala que el auditor debera responder aumentando el escepticismo
profesional durante toda la ejecucin del encargo, para lo cual sera conveniente:
Si el auditor tiene socios, compartir con ellos la conduccin del trabajo;

Si cuenta con un equipo de trabajo, integrarlo con personas suficientemente
experimentadas;
Restringir la confianza en el control interno del ente, basando su estrategia mayormente
en procedimientos sustantivos;
Rehusar la aceptacin de una fecha lmite para la emisin del informe breve que pueda
restringir la aplicacin de procedimientos de auditora necesarios;
4) Declinacin de un encargo o renuncia al cliente: si la firma hubiera obtenido informacin que

de haberla conocido en su momento le habra impedido aceptar un encargo, las polticas de
procedimiento a seguir para tratar la cuestin, incluirn la consideracin de:
La responsabilidad legal y profesional que rige en las circunstancias, incluyendo

considerar si la firma tiene la obligacin de informar la cuestin a quienes hicieron la
designacin o, en algunos casos, a las autoridades regulatorias; y
La posibilidad de retirarse del encargo o cliente o de ambos.
5) Cuestiones ticas relacionadas con la aceptacin de un cliente en la Argentina: el Cdigo

de tica de la FACPCE seala que el Contador Pblico debe:
No intervenir en asuntos en que acte otro colega ni atraer a sus clientes (pero tiene
derecho prestar sus servicios cuando le sean requeridos, previa comunicacin fehaciente
al otro profesional);
Evitar la intervencin de gestores para la obtencin o promocin de la clientela;
No intervenir profesionalmente en empresas similares a aquellas en las que tenga un
inters legtimo, sin ponerlo en conocimiento de las partes interesadas;
Antes de presupuestar un trabajo de auditora, comunicar al auditor actual del ente que le
est solicitando cotizacin de servicios;
Avisar a las partes interesadas cualquier circunstancia que puede generar un potencia
conflicto de intereses.
2. Formalizacin del encargo. Naturaleza jurdica.
El auditor debe acordar los trminos del encargo con la direccin del ente y, sujeto a lo que establezcan
leyes y reglamentos, documentar ese acuerdo en una carta de encargo o contrato que desde el punto de
vista jurdico, es una locacin de obra.
La carta de contratacin es necesaria cuando se trata de un nuevo cliente o cuando la exigen las normas
legales y contiene:

1) Destinatario;
Pinna & Asociados - Auditores

Sr. Fulano de Tal
Los yuyos 1234, Zapallar, Salta
Mendoza, 09 de Septiembre de 2014
2) Objetivo de la auditora;
De acuerdo con vuestro requerimiento de la auditora del estado de situacin patrimonial de El

fraude S.A. al 31/12/2014 y de los respectivos estados de evolucin del patrimonio neto, de
resultados y de flujo del efectivo por el ejercicio terminado en esa fecha Nuestra auditora tendr
como objetivo expresar una opinin sobre esos estados financieros.
3) Responsabilidad de la administracin por la emisin de los EEFF, la realizacin de

estimaciones y la implementacin y mantenimiento del control interno;
Les recordamos que la responsabilidad por la preparacin de los estados financieros que presenten
razonablemente la situacin patrimonial, los resultados y el flujo del efectivo de la compaa de
acuerdo con las (NCPA o NIIF, segn corresponda) es de la direccin de la entidad. Nuestro informe
de auditora explicar que la direccin es la responsable de la preparacin y presentacin de los
estados financieros de acuerdo con las (NCPA o NIIF, segn corresponda) y que esa
responsabilidad incluye:
Disear, implementar y mantener los controles internos relevantes para la preparacin de

estados financieros libres de incorrecciones significativas debidas a fraude o error;
Seleccionar y aplicar la normas y polticas contables adecuadas; y
Hacer las estimaciones contables que son apropiadas a las circunstancias.
4) Marco de informacin aplicable;
Nuestra tarea se desarrollar de acuerdo a las normas de auditora de la Resolucin Tcnica N 37

de la FACPCE (o NIA, segn corresponda).
5) Alcance del trabajo, claramente establecido;
Una auditora incluye la ejecucin de procedimientos para obtener elementos de juicio a cerca de
las cifras y de los requerimientos de exposicin de los estados financieros. Los procedimientos
seleccionados dependen del juicio del auditor, incluyendo evaluacin de los riesgos de
incorrecciones significativas en los estados financieros, sea que se deban a fraude o error. Una
auditora tambin incluye las evaluaciones de las normas contables utilizadas y de las estimaciones
significativas hechas por la Direccin, como as tambin la evaluacin de la presentacin de los
estados financieros.
6) Limitaciones de una auditora y sus riesgos;
7) Formato y distintas clases de opinin que puede incluir el informe breve;
8) Declaracin sobre la necesidad de que el cliente brinde acceso irrestricto a toda la

documentacin necesaria para cumplir con las normas de auditora;
Esperamos una completa cooperacin de vuestro personal y confiamos en que estarn disponibles
para nosotros los registros contables, documentacin y cualquier otra informacin que sea requerida
en relacin con la auditora.
9) Indicar la posibilidad que, debido a las limitaciones inherentes a una auditora y a cualquier
sistema de control interno, existe la posibilidad de que no se detecten incorrecciones que
pueda ser significativas;
Dada la naturaleza de las pruebas y otras limitaciones inherentes a una auditora junto a las
limitaciones de cualquier sistema de contabilidad y de control interno, existe un riesgo inevitable de
que algunos errores significativos puedan no descubrirse.

10) Detalle de elementos que el cliente debe suministrar;
11) Si el auditor prev el uso de asistentes, es conveniente dejar constancia de ello;
12) Dejar establecido que la direccin proveer al auditor una carta de representacin;
Como parte de nuestro proceso de auditora, requeriremos de la direccin una confirmacin escrita
concerniente a las presentaciones o afirmaciones que nos hicieran en conexin con nuestra
auditora.
13) Monto de los honorarios estimados o definidos y la forma de recupero de gastos (por
ejemplo, viticos);
Nuestros honorarios, los cuales sern facturados a medida que el trabajo progrese, estn basados
en el tiempo requerido por las personas asignadas al encargo ms los gastos que requiera el
trabajo.
14) En la primer auditora es necesario convenir con el cliente que este no se opondr a que el
auditor tenga contacto con el auditor anterior;
Esta carta estar en vigor durante los aos venideros a menos que ella se cancele, modifique o
substituya.
15) Si el cliente lo solicitara, se indicarn las fechas de iniciacin y finalizacin de los trabajos y
las fechas de presentacin de los informes.
Encargos iterativos: para aquellas auditoras que se van repitiendo de ao en ao en un mismo cliente,
muchas veces no resulta necesario renovar la carta de contratacin. Sin embargo, en estos casos el auditor
debe asegurarse de que la carta original sigue representando un acuerdo de entendimiento entre l y su
cliente. Si as fuera, resulta conveniente todos los aos emitir una nota breve que tambin firmar el
cliente, confirmatoria de los trminos de la contratacin original haciendo constar solamente, si
corresponde, las modificaciones que fueran aplicables.
Sin embargo, en muchos casos, es necesario enviar una nueva carta de contratacin cuando:
a) El cliente no hubiera comprendido adecuadamente el objetivo y alcance del trabajo;

b) Deben modificarse ciertos trminos del encargo que pueden emerger de cambios en la ley, en las
normas profesionales, en la naturaleza o tamao del negocio del cliente o simplemente en
requerimientos del cliente;
c) Existen cambios en la propiedad del ente y, como consecuencia, en la alta direccin;
d) Existen cambios en el marco de informacin financiera aplicable;
e) Existen modificaciones en los trminos econmicos u operativos de la negociacin original.
Cambios en la naturaleza del encargo: cuando el cliente solicita modificar el alcance del encargo, la NIA
210 exige al auditor analizar las razones para ver si son aceptables. Sin embargo, el pedido podra no ser
aceptable si la razn del cambio obedece a que el trabajo de alta seguridad revelara la existencia de
informacin incorrecta o incompleta y el cliente no quisiera revelar esas circunstancias.
Si el cambio es aceptado por el auditor, en el informe de auditora no debe incluir referencias al encargo
original o a procedimientos realizados en su efecto.
3. Planeamiento de la auditora. Estrategia general y plan detallado.
Luego de la aceptacin del cliente y fijados los trminos del encargo, corresponde efectuar el planeamiento
estratgico o global del trabajo de auditora y, seguidamente, elaborar programas detallados de
procedimientos conforme las caractersticas de la entidad emisora de los estados financieros.

El planeamiento apropiado del encargo permite obtener al auditor los siguientes beneficios:
a) Dedicar adecuada atencin a las reas importantes de la auditora;

b) Identificar y resolver problemas oportunamente;
c) Organizar y administrar el encargo para que el trabajo resulte efectivo y eficiente;
d) Asistir en la seleccin del equipo de trabajo para integrarlo con personas capaces y competentes;
e) Etc.
Para fijar la estrategia global, el auditor debe:
a) Identificar las caractersticas del encargo;

b) Averiguar los objetivos de los informes que debe emitir y su oportunidad;
c) Determinar la naturaleza, alcance y oportunidad de los recursos que necesita el encargo.
La naturaleza y alcance del plan vara segn el tamao y complejidad de la entidad, la experiencia previa
del equipo con esa entidad o similares y los cambios en las circunstancias que ocurran durante el encargo.
Si bien el planeamiento no es esttico, sino dinmico, los pasos del proceso tienen un ordenamiento en
el tiempo y necesitan ser completados antes de efectuar otros procedimientos de auditora.
La RT 37 seala que el auditor, para obtener elementos de juicio vlidos y suficientes que le permitan emitir
su opinin o abstenerse de ella sobre los estados financieros, debe Planificar en forma adecuada el trabajo
de auditora, teniendo en cuenta la finalidad del examen, el informe a emitir, las caractersticas del ente
cuyos estados contables sern objeto de la auditora (naturaleza, envergadura y otros elementos) las
circunstancias particulares del caso y la valoracin del riesgo, efectuada con el objetivo este ltimo a un
nivel aceptablemente bajo en las circunstancias y agrega La planificacin debe incluir la seleccin de los
procedimientos a aplicar, su alcance, su distribucin en el tiempo y la determinacin de si han de ser
realizados por el auditor o por sus colaboradores. Preferentemente, la planificacin se debe formalizar por
escrito y, dependiendo de la importancia del ente, debe comprender programas de trabajo detallados. Por
su parte, las NIA exigen que la planificacin sea siempre por escrito.
Actividades de planeamiento: comprende las siguientes actividades:
a) Identificar las caractersticas del encargo para definir su alcance:
Marco de informacin financiera aplicable;

Requerimientos de los organismos reguladores respecto de los informes por emitir y su
frecuencia;
Locaciones del cliente seleccionadas para ser revisadas;
Disponibilidad de auditores internos;
Etc.
b) Averiguar los objetivos de los informes por emitir de manera de planear la oportunidad y
naturaleza de las comunicaciones requeridas:
Determinacin de los niveles de significacin;

Identificacin preliminar de reas de riesgo de incorrecciones significativas;
Debilidades significativa de control interno detectadas en anteriores auditoras;
Volumen de transacciones para establecer si es eficiente probar el control interno;
Etc.
c) Determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de los recursos necesarios para ejecutar el

encargo:
Definir cules y cuntos miembros se asignar a cada rea segn su riesgo;

Seleccionar los expertos necesarios que apoyarn las tareas;
Definir quines sern los encargados de trabajos especficos;
Acordar quien ser el revisor externo que se encargar del control de calidad;

Establecer el presupuesto de horas apropiadas para cada rea en que se divide el trabajo
segn el riesgo de incorrecciones significativas.
Desarrollo del plan detallado de auditora: el auditor establecer un plan ms detallado que la estrategia
global, que incluya una descripcin y su asignacin a cada miembro del equipo de trabajo de:
a) La naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de evaluacin del riesgo;

b) La naturaleza, oportunidad y alcance de procedimientos posteriores de auditora planeados a nivel
de afirmaciones;
c) Otros procedimientos de auditora planeados para llevarla a cabo en cumplimiento de
requerimientos de otras NIA.
El auditor planear, asimismo, la direccin, supervisin y revisin del trabajo de los miembros del equipo del
encargo, dependiendo de diversos factores:
a) El tamao y complejidad de la entidad;

b) El rea de la auditora de que se trate;
c) El riesgo evaluado de incorrecciones significativas;
d) La capacidad y competencia de cada uno de los miembros del equipo de trabajo.
4. Evaluacin de la significacin o importancia relativa en el planeamiento y en el desempeo de la

auditora.
Significacin o importancia relativa son trminos sinnimos. La NIA 320 fija las bases para su determinacin
en la etapa de planeamiento (IRP) y en la etapa de desarrollo de la auditora (IRD).
El Marco de las NIIF expresa que:
a) Las incorrecciones incluidas las omisiones, son significativas o de importancia relativa si,
individualmente o agregadas, afectan las decisiones de los usuarios de los estados
financieros;
b) Los juicios sobre significacin se hacen a la luz de las circunstancias que rodean la
situacin y estn afectados por el tamao (aspectos cualitativos) o la naturaleza (aspectos
cualitativos) de la incorreccin;
c) Los mencionados juicios se formulan sobre la base de considerar como un grupo a los
usuarios de los estados financieros y no segn las necesidades de cada uno de ellos.
El objetivo del auditor es determinar en el planeamiento uno o ms niveles de significacin, segn su juicio
profesional y reconsiderarlo a medida que la auditora progresa. Para ello, este determina una medida
cuantitativa de significacin de la que dependen, en el proceso de planeamiento, la naturaleza, extensin y
oportunidad de los procedimientos de auditora.
Determinacin de la significacin cuando se planea la auditora:
a) A nivel de los estados financieros en su conjunto: la determinacin de la IRP no se basa en

frmulas sino en el criterio profesional. Sin embargo, la NIA 320 proporciona varias directrices
cuantitativas que el auditor puede considerar al momento del fijar su criterio. Ella resulta de
seleccionar un componente crtico de los estados financieros en su conjunto que sea representativo
para las decisiones de los usuarios con base en la informacin financiera. Al monto de ese
componente definido, se le aplica cierto porcentaje cuyo resultado es la IRP.
En sntesis, la determinacin de la IRP implica:
Identificar una base apropiada para los estados financieros en su conjunto (estable);

Estimar un monto apropiado de esa base a la fecha del balance;
Aplicar un porcentaje adecuado a ese monto para determinar la IRP de acuerdo con la
naturaleza de la entidad, el tipo de base seleccionado y su monto.
El nivel de IRP est determinado en relacin con los estados financieros sobre los cuales el auditor
tiene que opinar. Si bien el porcentaje aplicar sobre el componente seleccionado es una cuestin de
criterio profesional, existe una relacin entre el porcentaje y el componente crtico elegido. As, el
porcentaje aplicado a las ganancias de las operaciones que continan antes de impuestos ser
notablemente ms alto que el porcentaje aplicado sobre las ventas.
En cualquier caso, el auditor debe considerar si el monto de la IRP determinado es razonable

respecto de los estados financieros tomados en su conjunto.
b) Nivel de significacin para clases particulares de transacciones, saldos de cuentas o

cuestiones de aplicacin: no solamente los errores de cifras significativas pueden afectar el juicio
de un usuario razonable de los estados financieros. Pueden existir cifras errneas menores en los
estados financieros pero que son significativas por especficas circunstancias de la entidad (motivos
cualitativos) y, en tal caso, afectar las decisiones de los usuarios de esa informacin.
Algunos factores pueden afectar las consideraciones del auditor para aplicar niveles de significacin
menores para clases particulares de transacciones, saldos de cuentas o cuestiones de exposicin:
La existencia de leyes, reglamentos, disposiciones de organismos reguladores o de las

normas contables aplicables que afecten las expectativas de los usuarios respecto de las
mediciones o exposicin de ciertas partidas;
Las exposiciones o revelaciones clave en relacin al ramo en el que opera la entidad;
Aspectos de los negocios de la entidad que se exponen separadamente en los estados
financieros y que concentran la atencin de los usuarios.
c) Montos menores que el nivel o niveles de significacin para propsitos de evaluacin de

riesgos y diseo de procedimientos de auditora posteriores: planear la auditora slo para
detectar incorrecciones individuales significativas desatendera al hecho de que la suma de
incorrecciones individuales no significativas podra ocasionar que los estados financieros est
significativamente equivocados y agotara el margen de tolerancia para posibles errores o fraudes
detectados.
El monto o montos de significacin (IRD) que el auditor determina para procedimientos de

evaluacin de riesgos y diseo de procedimientos posteriores de auditora que respondan a esos
riesgos, se determina con el fin de reducir a un nivel bajo apropiado la posibilidad de que el total de
incorrecciones no detectadas o no corregidas en los estados contables, excedan el o los niveles de
IRP fijados para los estados financieros en su conjunto.
La IRD es un concepto semejante al de precisin monetaria (PM). Los procedimientos sustantivos

de auditoria tienen como objetivo validar los saldos de las cuentas de los estados financieros. Estas
pruebas pueden ser hechas exclusivamente con base en el criterio del auditor o complementando el
criterio profesional con la aplicacin de mtodos estadsticos.
El auditor deber reconsiderar la IRP y la IRD a nivel de los estados financieros y a nivel de las
transacciones, saldos de cuenta y cuestiones de exposicin, si durante el curso de la auditora
advierte la existencia de hechos y circunstancias que, de haberlos conocido al tiempo de definir
estas magnitudes, le habran hecho tomar montos diferentes para cada una de ellas.
Si el auditor concluye que hubieran sido apropiados menores nivel o niveles de significacin que los
inicialmente determinados, deber reconsiderar un menor nivel de significacin para los
procedimientos de evaluacin de riesgos y para el diseo de procedimientos posteriores de
auditora y, adems, reconsiderar su decisin sobre la naturaleza, alcance y oportunidad de los
procedimientos posteriores de auditora.

Unidad 4. Identificacin y evaluacin de riesgos como parte del planeamiento.
1. Naturaleza y tipos de procedimientos de evaluacin de riesgos (incluye riesgo de fraudes).

Informacin por utilizar.
El objetivo del auditor es identificar por medio de los procedimientos de evaluacin de riesgos aquellos que
puedan generar incorrecciones significativas debidas a fraude o error:
a) A nivel de los estados financieros en su conjunto;

b) A nivel de las transacciones, saldos de cuenta y cuestiones de exposicin (presentacin y
revelacin).
Estos procedimientos permiten al auditor disear e implementar respuestas apropiadas a los riesgos
detectados, mediante los procedimientos posteriores de auditora compuestos por las pruebas de controles
y los procedimientos sustantivos.
Los procedimientos de evaluacin del riesgo son los procedimientos de auditora ejecutados para obtener
una compresin de la entidad y su ambiente, incluido su control interno, con el propsito de identificar y
evaluar los riesgos inherentes y de control que pueden provocar incorrecciones significativas debidas a
errores, omisiones o fraudes a nivel de los estados contables y de las afirmaciones que lo integran.
Estos procedimientos de evaluacin, por s solos, no proveen evidencias vlidas y suficientes para respaldar
la opinin del auditor, pero son necesarios para seleccionar la naturaleza, alcance y oportunidad de los
procedimientos posteriores de auditora, que s proveen evidencias.
Los procedimientos de evaluacin de riesgos ms comunes son:
a) Indagaciones a la direccin y a otras personas dentro del ente: consiste en investigaciones y

preguntas a la gerencia y a otras personas dentro de la entidad que a juicio del auditor, podran
sumar informacin que lo asista en identificar riesgos de incorrecciones significativas.
b) Procedimientos analticos: estos procedimientos ayudan a identificar hechos o transacciones

inusuales, o montos, ratios y tendencias que no coinciden con las presunciones del auditor,
permitiendo comprender mejor a su cliente e identificar riesgos especficos de incorrecciones
significativas.
c) Inspeccin y observaciones: sirven para respaldar las indagaciones hechas a los miembros del
ente y proveen informacin acerca de la entidad y de su ambiente. La inspeccin y la observacin
se aplica, por ejemplo, a:
Las operaciones del ente y su desarrollo;

Los documentos internos del ente;
Los informes y actas preparados por la gerencia, direccin, etc.;
El local de la entidad, sus plantas y dems propiedades;
Etc.
Otra informacin por utilizar en el proceso de evaluacin de riesgos puede ser:
a) La informacin obtenida en las actividades previas al trabajo que podran indicar la existencia de
riesgos;
b) La informacin proveniente de trabajos de otra naturaleza efectuados a la entidad o de auditoras
previas, que podran revelar riesgos potenciales;
c) Los cambios operados en la entidad, en su administracin o en sus operaciones.
2. Discusin de los riesgos potenciales entre miembros del equipo de trabajo.
El socio a cargo del equipo y los otros miembros clave, deben discutir:
a) La susceptibilidad de la entidad a presentar incorrecciones significativas en los estados financieros;

b) La adecuada aplicacin de las normas de informacin financiera correspondientes a los hechos y
circunstancias que presenta la entidad.
La discusin resulta til para compartir el conocimiento de los miembros ms experimentados sobre la
entidad y determinar que reas de examen son ms proclives a la existencia de incorrecciones. Estas
discusiones deben ser plasmadas en el memorando de planeamiento.
3. Comprensin de la entidad y su ambiente incluido el control interno.
En el proceso de identificacin y evaluacin de los riesgos, el auditor debe obtener:
a) Una compresin de las cuestiones relevantes del ramo en que opera el ente y sus
regulaciones:
El mercado y la competencia, incluyendo el volumen y la estacionalidad de la demanda;

La tecnologa de los productos y servicios que comercializa el ente;
Las leyes y regulaciones legales o de otro tipo a que est sometida la entidad;
Otros factores;
b) La naturaleza de la entidad, sus operaciones, su estructura financiera y su gobierno:
La posesin de distintas subsidiarias ubicadas en distintas locaciones;

La propiedad del ente y la relaciones entre los dueos que puedan generar transacciones
entre partes relacionadas;
Los cambios operados en la entidad con respecto a otros periodos;
c) La seleccin hecha por la entidad de las normas y polticas de informacin financiera

aplicables:
Los mtodos usados por la entidad para registrar transacciones inusuales;

Los criterios contables aplicables por el ente en reas u operaciones para las cuales no hay
normas especficas;
Los cambios en las polticas contables de la entidad;
Los nuevos requerimientos de informacin financiera establecidos por leyes y reglamentos;
d) Los objetivos y estrategias del ente y los riesgos del negocio relacionados que pueden
producir incorrecciones: el auditor no debe identificar todos los riesgos del negocio, sino aquellos
que den potencialmente lugar a incorrecciones de la informacin financiera;
Nuevos desarrollos de productos que precisen de personal capacitado para su manejo;

Nuevas responsabilidades legales que ataen a la entidad;
Incertidumbre importante en la reaccin de la demanda;
Sistemas y procesos de TI que puedan resultar incompatibles o inapropiados;
Requerimiento de financiacin actuales o prospectivos imposibles para el ente;
e) La medicin y revisin del rendimiento esperado o desempeo econmico del ente:
Presiones para mejorar los rendimientos o falsear estados financieros;

Los controles de rendimiento permiten a la Gerencia detectar fallas en los controles
internos;
La falta de estos controles en las pequeas empresas, incrementan el riesgo de
incorrecciones no detectadas o detectadas y no ajustadas;

f) Un conocimiento acerca de los factores de riesgo de fraude: la NIA 240 clasifica a los factores
de riesgos de fraude en aquellos que:
1. Factores de riesgos de fraudes en el proceso de preparacin y exposicin de los

estados financieros:
Incentivos o presiones de la direccin para cometer irregularidades:
o Las actividades de la entidad se ven afectadas por cuestiones econmicas

o polticas generales o propias del ramo en que opera;
o Excesiva presin sobre la direccin para alcanzar mentas;
o Intereses por parte de la direccin en los resultados de la empresa;
Oportunidades:
o El ramo de actividad de la entidad o su naturaleza proveen oportunidades

de fraude en los estados financieros;
o La supervisin de la direccin es inefectiva;
o La estructura organizacional es compleja o inestable;
o Los componentes del control interno son deficientes;
2. Factores de riesgos de incorrecciones derivados del uso o apropiacin indebida de

los activos societarios:
Incentivos o presiones al personal para cometer irregularidades:
o Conocimiento anticipado del personal sobre su futuro despido;

o Cambios desfavorables en las remuneraciones o planes de beneficios al
personal;
o Promociones, compensaciones u otros beneficios inconsistentes con las
expectativas del personal o que marcan desigualdades en el tratamiento;
Oportunidades:
o Caractersticas o circunstancias que conducen al uso o apropiacin

indebida de activos:
Grandes montos de fondos procesados o en caja;

Partidas de bienes de cambio de pequeo tamao y alto valor;
Activos fcilmente realizables;
Bienes de uso pequeos o sin la debida individualizacin;
o Inadecuado control interno:
Inapropiada segregacin de funciones;

Inadecuada supervisin de la gerencia sobre los gastos;
Supervisin inadecuada de empleados responsables de los activos;
Inadecuado registro contable de los activos;
Inadecuadas salvaguardas fsicas de activos;
Falta de vacaciones de los empleados en funciones clave.
Etc.
4. El control interno del ente.
Como parte del proceso de evaluacin de riesgos, el auditor debe obtener una compresin del control
interno que es pertinente a la auditora, ya que este ayuda a identificar diferentes tipos de incorrecciones
potenciales, los factores de riesgo que las producen y por ende, a disear la naturaleza, oportunidad y
alcance de los procedimientos posteriores de auditora. Por lo tanto, depende del juicio profesional del
auditor establecer si un control, individualmente o en combinacin con otros, es pertinente a la auditora.

La organizacin tiene la responsabilidad de disear, implementar y mantener el control interno con el
propsito de responder a los riesgos del negocio que amenazan el cumplimiento de sus objetivos. Segn el
informe COSO, el control interno procura asegurar los siguientes objetivos:
a) La efectividad y eficiencia de las operaciones del ente;

b) La confiabilidad de la informacin financiera, incluyendo la prevencin contra la informacin
financiera fraudulenta;
c) El cumplimiento de las leyes y regulaciones aplicables al ente.
El informe COSO destaca cinco componentes del control interno:
a) El ambiente de control;
b) El proceso de evaluacin del riesgo por la entidad;
c) El sistema de informacin;
d) Las actividades de control;
e) El monitoreo de los controles.
Los controles que el auditor debe considerar son aquellos pertinentes a la auditora y para determinar su
pertinencia, debe valorar:
a) La significacin o importancia de las potenciales incorrecciones;

b) La significacin del riesgo relacionado;
c) Los requerimientos de leyes y reglamentos;
d) Las circunstancias y el componente aplicable del control interno;
e) La naturaleza de los negocios;
f) La complejidad de las operaciones;
g) La existencia y modalidad de ejecucin de un control especfico que previene o detecta y enmienda
incorrecciones significativas.
El control interno sobre la salvaguarda de activos contra adquisiciones, usos o disposiciones no autorizadas
incluye tanto los controles relativos a los objetivos de la informacin financiera como a los de eficiencia de
las operaciones.
Entre las limitaciones del control interno, se pueden mencionar:
a) Muchos de los controles se dirigen a las transacciones rutinarias, no a aquellas especiales o

infrecuentes;
b) El potencial error humano;
c) La posibilidad de burlar los controles a travs de la colusin entre miembros del ente;
d) La posibilidad de que los miembros de la direccin, por diferentes motivos, eludan o no ejerzan los
controles establecidos;
e) Juicios inapropiados en el diseo e implementacin de controles;
f) La obsolescencia de los procedimientos por cambios en las condiciones.
Por otro lado, el auditor debe evaluar el diseo de aquellos controles que son pertinentes para la auditora y
determinar si ellos han sido implementados. El diseo adecuado de un control significa que individualmente
o en conjunto con otros, es capaz de prevenir o detectar incorrecciones significativas.
La implementacin consiste en la existencia del control apropiado y en su utilizacin por la entidad del modo
previsto.
Los procedimientos de evaluacin de riesgos destinados a la obtencin de elementos de juicio sobre el

diseo e implementacin de controles incluyen:
a) Indagaciones al personal de la entidad (complementado con los siguientes);

b) Observacin de la aplicacin de los mencionados seguidamente;

c) Inspeccin de documentos e informes y rastreo de las transacciones y su documentacin que se
consideran importantes para la informacin contable.
5. Componentes del control interno (Informe COSO) y su comprensin.
a) Ambiente de control: los elementos del ambiente de control que se deben comprender son:
Comunicacin y puesta en prctica por la direccin de los valores ticos como la integridad;
Compromiso con la competencia;
Participacin de los encargados de gobierno;
Filosofa de la gerencia y estilo de operacin;
Estructura organizativa y asignacin de autoridad y responsabilidad;
Polticas y prcticas respecto de los recursos humanos.
b) El proceso de evaluacin de los riesgos del negocio por la entidad: el auditor debe:
Identificar los riesgos del negocio (y para la preparacin de estados contables);

Estimar la significacin de los riesgos;
Evaluar la probabilidad de su ocurrencia;
Decidir acerca de acciones para abordar esos riesgos.
c) El sistema de informacin, los procesos de negocios y las comunicaciones pertinentes a los

estados financieros: el auditor debe obtener una comprensin de este tercer componente del
control interno, el sistema de informacin, incluidos los procesos de negocios relacionados,
importantes para los estados financieros, incluyendo las siguientes reas de relevamiento:
Las clases de transacciones que integran las operaciones del ente;

Los procedimientos que integran el sistema de informacin financiera del ente;
El modo en que el sistema de informacin captura los hechos y condiciones significativos;
Los registros contables que respaldan la informacin;
El proceso que la entidad utiliza para la preparacin de los estados financieros;
Los controles que rodean a los asientos de diario.
d) Actividades de control pertinentes a la auditora: el cuarto componente del control interno que el
auditor debe comprender son las actividades de control pertinentes a la auditora, que son aquellas
que l juzga necesarias para evaluar el riesgo de incorrecciones a nivel de las afirmaciones de los
estados contables.
Las actividades de control son polticas y procedimientos que aseguran que las directivas de la
direccin se lleven a cabo, tienen varios objetivos y se aplican a los diversos niveles de la
organizacin:
Rgimen de autorizaciones de transacciones;

Revisin de desempeos;
Revisin de transacciones y cumplimiento de normas internas;
Revisin analtica desarrollada por la gerencia;
Procesamiento de la informacin;
Controles fsicos (arqueos, observacin de inventarios, de bienes de uso, etc.);
Conciliaciones y comparaciones de registros auxiliares con el mayor;
Segregacin de funciones.
As, los controles pertinentes para una auditora son:
Los que se refieren a riesgos especficos identificados por el auditor;

Los referidos a transacciones para las cuales no es suficiente la obtencin de elementos de
juicio slo por procedimientos selectivos (muestreo);
Aquellos que son considerados pertinentes a juicio del auditor.
e) Monitoreo o supervisin de controles: realizado por el propio ente de la efectividad en el

desempeo de los controles de manera de tomar acciones correctivas, de corresponder.

6. Mtodos de relevamiento del control interno.
El relevamiento se har en el modo ms conveniente segn las circunstancias, con cualquiera de los
siguientes mtodos o con una combinacin de ellos:
a) Mtodo narrativo o descriptivo: es un relato escrito de las distintas transacciones que se realizan
en cada actividad de negocios dentro de un ciclo o procesos de negocios, en el cual se describen
las personas intervinientes en cada fase, los formularios utilizados y la cantidad de ejemplares, lugar
de archivo y si este es transitorio o definitivo. Este mtodo es muy til para documentar cuestiones
relativas al ambiente de control, la divisin de funciones, el monitoreo de la gerencia y la evaluacin
de los riesgos de negocios hecha por la direccin;
b) Mtodo de cursogramas o flujogramas: son una representacin grfica de la secuencia de

transacciones que componen los ciclos o procesos de negocios en que se divide la operatorio en la
entidad, mediante la utilizacin de smbolos convencionales que representan los documentos
usados, los archivos, los controles y los pasos alternativos, el traslado de documentacin, etc.,
clasificados en columnas que representan los responsables de cada rea en que se divide el
proceso diagramado. Este mtodo simplifica el relevamiento al unificar la simbologa empleada:
c) Mtodo de cuestionarios: estos contienen un conjunto de preguntas estndares preelaboradas

que dentro de cada ciclo o proceso de negocios, se refieren a las distintas actividades que lo
integran, sus objetivos de control y las actividades de control propiamente dichas. Las actividades
de control estn planteadas como preguntas y no como afirmaciones y estn formuladas de manera
de que una respuesta afirmativa indica una actividad de control confiable y viceversa.
7. Identificacin y evaluacin del riesgo de incorrecciones significativas y sus efectos en el

planeamiento.
El auditor debe identificar y evaluar los riesgos de incorrecciones significativas a nivel de los estados
financieros y a nivel de las afirmaciones para clases de transacciones, saldos de cuenta y exposicin, de
manera de proveer las bases para seleccionar y ejecutar procedimientos posteriores de auditora.
Estos riesgos tienen efectos extendidos y afectan a los estados financieros en su conjunto, es decir, afectan
potencialmente a varias afirmaciones importantes de stos y los mismos, a veces no se identifican con
afirmaciones particulares sino que representan circunstancias que incrementan el riesgo de incorrecciones
significativas.
Los factores ms comunes que afectan el riesgo a nivel de los estados financieros en su conjunto son:
a) Debilidades en el ambiente de control (por ejemplo, gerencia incompetente);

b) Duda sobre la integridad moral de la gerencia;
c) Falta de confiabilidad de los registros contables que impidan al auditor obtener evidencias
suficientes para sustentar su opinin sin modificaciones o su abstencin.
Los riesgos de incorrecciones significativas a nivel de afirmaciones necesitan ser considerados por el
auditor para fijar la naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos posteriores de auditora de
manera de obtener evidencias vlidas y suficientes para respaldar su opinin.
En el proceso de identificacin de riesgos de incorrecciones significativas, el auditor debe:
a) Identificar los riesgos que recopil a travs del proceso de comprensin del ente y su ambiente y
determinar la naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos posteriores de auditora
necesarios para responder a ellos;
b) Evaluar los riesgos identificados y establecer si ellos tiene efectos extendidos en los estados
contables bajo examen, como as tambin si afectan potencialmente diferentes afirmaciones;
c) Relacionar los riesgos identificados con lo que puede estar equivocado a nivel de afirmaciones
particulares, teniendo en cuenta los controles pertinentes que prevengan, detecten y corrijan las
incorrecciones potenciales y que el auditor intente probar;

d) Considerar la probabilidad de incorrecciones, incluida la posibilidad de mltiples incorrecciones y,
adems, si la incorreccin potencial es de una magnitud tal que podra resultar significativa.
Los riesgos significativos, a menudo se refieren a transacciones significativas no rutinarias o

materias que requieren estimaciones.
Estos riesgos significativos requieren especial consideracin de auditora.
Como parte de la evaluacin de riesgos, el auditor determinar si a su juicio, algn riesgo identificado es un
riesgo significativo, para lo cual considerar:
a) Si el riesgo existente es un riesgo de fraude;

b) Si el riesgo est relacionado con cambios significativos en la economa
c) Si el riesgo se debe a la complejidad de las transacciones;
d) Si el riesgo se refiere a transacciones entre partes relacionadas;
e) Si existe un alto grado de subjetividad en la medicin de la informacin financiera;
f) Si el riesgo se refiere a transacciones que estn fuere del curso normal de los negocios del ente;
Si el auditor determina que existe un riesgo significativo, debe obtener una compresin de controles
de la entidad, incluyendo actividades de control pertinentes al riesgo.
Respecto de ciertos riesgos, el auditor puede juzgar que no es posible o practicable obtener evidencia de
auditora vlida y suficiente para formarse una opinin slo por la aplicacin de procedimientos sustantivos.
Tales riesgos estn relacionados con el registro impreciso o incompleto de clases de transacciones o
saldos, rutinarios y significativos, que por sus caractersticas, a menudo requieren un procesamiento
altamente automatizado con poca o ninguna intervencin manual.
En tales casos:
a) Las evidencias de auditora slo estn disponibles en forma electrnica y su suficiencia y validez
usualmente dependen de la efectividad de los controles sobre su precisin e integridad;
b) La probabilidad de que la informacin se origine o modifique en forma inadecuada y que ello sea
detectado sera mayor, si los controles apropiados no operan efectivamente.
La evaluacin de los riesgos de incorrecciones significativas a nivel de afirmaciones podra cambiar durante
el curso de la auditora a medida que se van obteniendo evidencias adicionales. A medida que el auditor
obtiene evidencias provenientes de la ejecucin de procedimientos de auditora posteriores o si obtiene
nueva informacin que resulte incoherente con la evidencia de auditora sobre la cual originalmente bas su
evaluacin de riesgo, este debe revisar la evaluacin y modificar los procedimientos de auditora posteriores
planeados de acuerdo con ello.
8. Documentacin de los riesgos evaluados.
El auditor debe documentar:
a) La discusin con el equipo de trabajo acerca de:
La susceptibilidad de la entidad a presentar incorrecciones significativas en los estados

financieros;
La aplicacin de las normas de informacin financiera correspondiente a los hechos y
circunstancias que presenta la entidad;
Las decisiones significativas alcanzadas;
b) Los elementos clave de la compresin obtenida respeto de la entidad y su ambiente y de cada uno
de los componentes del control interno;

c) Los riesgos de incorrecciones significativas identificados y evaluados a nivel de los estados
financieros y de las afirmaciones, transacciones, saldos de cuenta y exposicin;
d) Los riesgos identificados y los controles con ellos relacionados acerca de los cuales el auditor ha
obtenido una compresin, como resultado del trabajo realizado
La manera en que el auditor documenta estas cuestiones un una cuestin de juicio profesional y depende
del tamaa de la empresa, su naturaleza, de la medida y complejidad del sistema control interno, de la
disponibilidad de informacin y de la metodologa de auditora y tecnologa que dispone el auditor.
No es necesario documentar en su totalidad el conocimiento obtenido por el auditor de todos los negocios
del cliente. Basta con indicar las cuestiones clave en las que el auditor se bas para su evaluacin de los
riesgos de incorrecciones significativas.

Unidad 5. Respuestas a los riesgos identificados y evaluados. Desarrollo conceptual del plan.
1. Las respuestas de las que dispone el auditor para dirigirse a los riesgos detectados.
Una vez considerados los riesgos evaluados de incorrecciones significativas y sus efectos potenciales, para
cumplir el objeto de obtener evidencia de auditora vlida y suficiente respecto de la razonabilidad de los
estados financieros bajo examen, el auditor debe disear e implementar las respuestas apropiadas a esos
riesgos. Estas respuestas, segn las NIA, estn representadas por los procedimientos posteriores de
auditora, adicionales a los empleados para la evaluacin de los riesgos. Estas son:
a) Pruebas de controles: son procedimientos de auditora diseados para evaluar la efectividad

operativa de controles que previenen o detectan y enmiendan incorrecciones significativas a nivel
de las afirmaciones de los estados financieros;
b) Procedimientos sustantivos: diseados por el auditor para detectar incorrecciones significativas a

nivel de las afirmaciones de los estados financiaros y comprenden:
1. Pruebas de detalles (de clases de transacciones, saldos de cuentas y cuestiones de

exposicin;
2. Procedimientos analticos sustantivos.
El auditor debe disear e implementar las respuestas adecuadas dirigidas a los riesgos evaluados de
incorrecciones significativas a nivel de los estados financieros en su conjunto, incorporar mayores
procedimientos de auditora de carcter sorpresivo y adecuar la naturaleza, extensin y oportunidad de los
procedimientos de auditora a las circunstancias.
Si el ambiente de control es bueno, el auditor confiar ms en los elementos de juicio internos y considerar
la conveniencia de efectuar procedimientos sustantivos a fecha intermedia y luego, extender esas
conclusiones intermedias a la fecha de cierre. Por el contrario, si el ambiente de control es inefectivo, el
auditor:
a) Har los procedimientos de auditora a la fecha de cierre o a una fecha cercana a ella;
b) Obtendr mayor cantidad de evidencias para sustentar su opinin;
c) Visitar y examinar mayor cantidad de locaciones que, en su caso, posea el cliente.
Para responder a los riesgos evaluados de incorrecciones significativas a nivel de afirmaciones, el auditor
disear y realizar procedimientos posteriores de auditora cuyas caractersticas (naturaleza, alcance y
oportunidad) dependern de los resultados de la evaluacin de riesgos efectuada. Las evidencias habrn
de ser ms persuasivas cuando ms alto sea el riesgo evaluado por el auditor, para lo cual deber
analizar diferentes alternativas:
a) Efectuar pruebas de controles para lograr una respuesta efectiva a un riesgo de incorreccin
significativa evaluado y si los controles son efectivos, aplicar igualmente procedimientos sustantivos
aunque menos rigurosos para respaldar su conclusin;
b) Efectuar slo procedimientos sustantivos para una afirmacin particular, excluyendo pruebas de
controles si es que no hubiera identificado un control establecido apropiado o habiendo un control,
este fuese deficiente;
c) Efectuar una combinacin de pruebas de controles y procedimientos sustantivos.
Sin embargo, se requiere que, sin perjuicio del enfoque seleccionado, el auditor disee y ejecute
procedimientos sustantivos para cada clase de transacciones, saldos y cuestiones de exposicin que sean
significativos.
La graduacin de los riesgos debe ser considerada por el auditor para decidir los procedimientos posteriores
de auditora, con la salvedad que esos riesgos afectan a ambos tipos de pruebas (de controles y
sustantivas) y a la combinacin de ambas:

a) La razn que determina la evaluacin dada a un riesgo identificado es importante en la
determinacin de la naturaleza del procedimiento;
b) A mayor riesgo de incorreccin significativa, el procedimiento se deber hacer a fecha de cierre de

los estados contables o en una fecha cercana a ella y en lo posible, ser sorpresivo. Esto es ms
relevante si el riesgo evaluado obedece a la posibilidad de fraude;
c) Si el riesgo evaluado no es alto por se eficaz el control interno, los procedimientos pueden
efectuarse a una fecha intermedia y son beneficiosos pues alertan con tiempo sobre problemas y
dan oportunidad para que la entidad los resuelva antes del cierre del ejercicio;
d) Otros factores relevantes que influyan en la decisin del auditor respecto de la oportunidad de los
procedimientos son:
El ambiente de control;
El momento en que la informacin est disponible;
La naturaleza del riesgo;
El periodo o fecha a la cual se refiere la evidencia en cuestin.
e) En general, la extensin del procedimiento se incrementa a medida que el riesgo de incorrecciones

significativas aumenta. Sin embargo, incrementar el alcance de los procedimientos no suple la falta
de pertinencia o efectividad del procedimiento respecto del riesgo especfico evaluado;
f) El uso de tcnicas de auditora asistidas por computadora, permite efectuar pruebas ms extensas
de las transacciones procesadas electrnicamente o de saldos de cuenta surgidos de esos
procesos.
En el caso de muy pequeas empresas, no hay muchos controles que puedan ser identificados por el
auditor. Adems, si existieran u operaran controles es probable que no hayan sido apropiadamente
documentados por el ente. En tales casos, sera ms eficiente para el auditor efectuar procedimientos
posteriores de auditora de carcter sustantivo y no basar parte de la seguridad en prueba de controles.
2. Planeamiento de las pruebas de controles. Seleccin de los tipos de pruebas.
Pruebas de controles: el auditor disea y ejecuta las pruebas de controles para obtener evidencias vlidas
y suficientes sobre la efectividad de los controles en cualquiera de los siguientes casos:
a) La evaluacin del riesgo de incorrecciones significativas a nivel de afirmaciones incluye la existencia

de que los controles relacionados estn operando efectivamente y el auditor, en consecuencia,
planea las pruebas sustantivas basndose en la eficacia de los controles;
b) Las pruebas sustantivas por s mismas no proveen evidencias vlidas y suficientes a nivel de
afirmaciones y es necesario completarlas con pruebas de controles.
Naturaleza, alcance y oportunidad de las pruebas de controles:
Es necesario que se pruebe el diseo y la implementacin de controles para saber si se sigue adelante con
las pruebas de efectividad de los controles, pero ellos no dan ninguna seguridad de control al auditor. En
cambio, probar la efectividad de un control si es fuente de seguridad. En el diseo y ejecucin de las
pruebas de controles, el auditor deber obtener evidencia ms persuasiva cuanto mayor sea la seguridad
que necesita para confiar en ese control.
a) Naturaleza de las pruebas de controles: al disear las pruebas de controles, el auditor debe
efectuar otros procedimientos combinados con la indagacin, para obtener evidencias sobre la
efectividad de los controles.
La indagacin sola no es suficiente y slo provee seguridad si es corroborada con inspeccin de

evidencias documentales o proceso de operaciones. La observacin, dado a que se refiere a un
momento determinado, tiene limitaciones como complemento de la indagacin. Cuando las
actividades de control se documentan, el auditor puede obtener evidencia de su funcionamiento
examinando esa documentacin (electrnica o escrita). Por el contrario, el control que no es
documentado, como en los casos de divisin de funciones, asignacin de responsabilidades y su

efectivo cumplimiento, etc., la observacin es el procedimiento adecuado y el auditor debe
examinarlo necesariamente en el momento que se produce el control.
Tambin es importante destacar que a veces no es suficiente el examen documental para obtener
suficiente seguridad de control, siendo necesaria adicionalmente la indagacin.
La indagacin y su corroboracin: consiste en buscar informacin financiera y no

financiera consultando a personas de reconocida competencia en la cuestin, dentro o fuera
de la entidad. Esta puede ser:
o Directa: implica hacer preguntas a las personas que llevan a cabo actividades de
control;
o Indirecta: implica preguntar a otras personas que estn en situacin de saber si las
actividades de control estn operando en forma efectiva, an siendo ajenas a los
procedimientos de control;
La documentacin recogida en la etapa de identificacin de los riesgos de incorrecciones

significativas principalmente a nivel de afirmaciones es la base para orientar las
indagaciones a las personas apropiadas;
Observacin: la observacin del funcionamiento de una actividad de control proporciona

evidencia sustancial de su efectividad, especialmente para controles que no dejan rastros.
Sin embargo, la observacin no es concluyente por s misma, porque puede ocurrir que los
empleados estn trabajando bien dado que el auditor los observa o porque lo que est
ocurriendo no representa lo que puede suceder durante el resto del ejercicio. Por ello, es
necesario hacer pruebas complementarias para obtener una conclusin sustentable respeto
de la efectividad continua de un control;
Reejecucin de las transacciones o reproceso: an cuando la reejecucin suele

proporcionar evidencia de su efectividad, raras veces es persuasiva por s sola, porque la
simple ausencia de errores en las partidas probadas no proporciona evidencia concluyente
de que la actividad de control funcion en forma efectiva durante todo el periodo. Esto es
particularmente cierto para actividades de control manuales. La reejecucin es, con
frecuencia, ms efectiva para probar procedimientos de control programados en un sistema
de TI aunque siempre dependen del efectivo funcionamiento de los controles generales de
ese sistema computarizado, cuyas pruebas deber ser hechas por un especialista en
computacin.
Estas pruebas de controles deben ser documentadas en papeles de trabajo tomando nota de las
personas entrevistadas, su posicin dentro de la compaa, la sntesis de lo que dijeron, las
descripciones y resultados de las pruebas corroborativas, con sus detalles pertinentes y las
conclusiones respecto de si las actividades de control operaron efectiva y uniformemente en el
ejercicio sujeto a auditoria.
b) Alcances de las pruebas de controles: en la medida que el auditor necesite depositar mayor
confianza en los controles y recopilar evidencias ms convincentes y persuasivas, mayor ser el
alcance que deber darle a la prueba.
En general, para determinar el alcance es necesario que el auditor considere:
La frecuencia con que la entidad ejercita el control;

El periodo en el cual el auditor necesita confiar en la efectividad del control;
La tasa esperada de desviacin de un control;
El nivel de seguridad o confianza que requiere el auditor (riesgo que acepta);
La confiabilidad de la evidencia de la prueba.
En un sistema de TI, debido a la uniformidad del procesamiento, no es necesario incrementar el

alcance de una prueba de un control automatizado. En este tipo de control se espera que funcione
uniformemente a menos que haya habido cambios en el programa.

c) Oportunidad de las pruebas de control: el auditor debe probar los controles pertinentemente en
diferentes ocasiones, sea en un momento determinado o para cubrir un periodo dado en el que
necesita confiar en la efectividad de los controles.
En general, mientras ms alto es el riesgo de incorrecciones significativas o mayor la confianza que

necesita depositar el auditor en los controles, menor ser el periodo que transcurra sin probar
controles. Cuando el auditor evala la efectividad de los controles, tambin tendr en cuenta si los
errores o fraudes detectados en pruebas sustantivas podran indicar que los controles relacionados
no operan efectivamente. Si la incorreccin es significativa, probablemente existe debilidad
significativa de control. Sin embargo, la ausencia de errores o fraudes en pruebas sustantivas, no
provee por s misma evidencias que respalden la efectividad de los controles relacionados con la
afirmacin que se prueba.
Si la tasa de desviacin detectada supera a la tasa esperada y tolerada, esto indica que el control
no es confiable para reducir el riesgo a nivel de afirmaciones aceptable por el auditor, lo cual es una
cuestin de juicio profesional.
3. Planeamiento de los procedimientos sustantivos. Seleccin de los tipos de pruebas.
Procedimientos sustantivos: los procedimientos sustantivos (analticos y pruebas de detalles) siempre

deben realizarse para cada clase de transacciones, saldos de cuentas o cuestiones de exposicin que el
auditor considere significativas con prescindencia del riesgo identificado de incorrecciones significativas.
La necesidad de ejecutar procedimientos sustantivos se basa en que:
a) La evaluacin del riesgo de incorrecciones significativas es materia de juicio o criterio profesional y

por ello, podran no identificarse todos los riesgos de incorrecciones significativas;
b) El control interno tiene limitaciones (entre ellas, la elusin voluntaria de los controles por la
gerencia);
Naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos sustantivos:
a) Naturaleza y alcance de los procedimientos sustantivos: conforme a las circunstancias, el

auditor debe determinar:
Cuando existe la seguridad de la efectividad de los controles ya probados, podra ser

suficiente con la ejecucin de procedimientos analticos sustantivos;
Cuando existe carencia o inefectividad de los controles, se debera aplicar slo pruebas de
detalle;
Sin embargo, en ciertos casos, podra ser ms efectivo una combinacin de procedimientos
analticos sustantivos y pruebas de detalle para responder al riesgo identificado.
La naturaleza del riesgo y del tipo de afirmacin (o incorreccin potencial) son importantes para
disear el tipo de prueba de detalle. Por otra parte, las pruebas de detalles relativas a la afirmacin
de integridad implica seleccionar documentos o tems que se espera que estn incluidos en los
registros contables y por ende, resumidos en un monto expuesto en los estados financieros y luego
investigar si fueron apropiadamente registrados.
Dado que la evaluacin del riesgo de incorrecciones significativas toma en cuenta el control interno,
el alcance de los procedimientos sustantivos necesita ser incrementado cuando el resultado de las
pruebas no es satisfactorio.
Al disear pruebas de detalle, el alcance de la prueba se piensa normalmente en trminos de

tamao de muestra. Sin embargo, otras cuestiones tambin son importantes, como por ejemplo si
es ms efectivo utilizar otros medios selectivos de testeo o seleccionar toda la poblacin que
compone un saldo por estar constituido por pocas partidas de alto valor.
Procedimientos sustantivos referidos al proceso de cierre de los estados financieros:

Cotejo y reconciliacin de los estados financieros con los registros contables auxiliares;

Examen de los asientos significativos y otros ajustes hechos durante el proceso de
cierre y preparacin de los estados financieros,
Procedimientos sustantivos que responden a riesgos significativos: si el criterio es
aplicar slo pruebas sustantivas, no parece aconsejable aplicar procedimientos analticos
solamente. Resulta conveniente en tal caso, combinarlos con pruebas de detalles o
directamente utilizar estas ltimas.
b) Oportunidad de los procedimientos sustantivos: si ciertos procedimientos sustantivos se hacen

a fecha intermedia, el auditor debe cubrir el periodo restante hasta el cierre del periodo y aplicar
procedimientos sustantivos combinados con pruebas de controles que le provean de bases
razonables para extender al cierre del periodo las conclusiones obtenidas en las revisiones
intermedias. Para ello, el auditor debe considerar factores tales como:
La extensin del periodo restante advirtiendo que el riesgo de incorrecciones significativas
se incrementa cuando ese periodo es ms extenso;
La naturaleza, la predictibilidad y el riesgo de la afirmacin por auditar que incluye el riesgo
de fraude;
El ambiente de control existente en la entidad y otros elementos de control relevantes;
La disponibilidad de informacin necesaria para hacer las pruebas en el periodo restante.
Si el auditor concluye que los procedimientos planeados para cubrir el periodo restante necesitan
ser modificados como consecuencia de las incorrecciones inesperadas halladas en la revisin
intermedia, tal modificacin podra significar la extensin o repeticin del procedimiento ejecutado
hasta el cierre de ejercicio. Corresponde analizar tambin, si los errores encontrados en las pruebas
efectuadas en el periodo restante requieren revisar la evolucin de los riesgos ya realizada y, en
consecuencia, la naturaleza, extensin y oportunidad de los procedimientos de auditora aplicados.
4. Evaluacin de la presentacin de los estados financieros.
El auditor debe efectuar procedimientos para evaluar:
a) La presentacin global de lo estados financieros de manera que cumplan con las normas contables
aplicables y las disposiciones legales y reglamentarias;
b) La clasificacin apropiada de las partidas que lo componen;
c) La informacin complementaria requerida por el marco contable aplicable;
d) La terminologa utilizada y la cuidadosa redaccin de la informacin;
e) La denominacin de los subtotales y totales de sumatorias que representan segmentos de la
informacin.
5. Evaluacin de la validez y suficiencia de las evidencias obtenidas.
Una auditora de estados financieros es un proceso acumulativo e iterativo. A medida que el auditor ejecuta
las pruebas de auditora, las evidencias recopiladas pueden hacerle cambiar la naturaleza, alcance y
oportunidad de los procedimientos de auditora planeados. Asimismo, la informacin que le proveen esas
pruebas puede diferir de aquella en que bas su anlisis de riesgo, por ejemplo:
a) La extensin de los errores puestos en evidencia por los procedimientos sustantivos, pueden
modificar la percepcin de riegos que tena el auditor;
b) El auditor puede tomar conciencia de discrepancias en los registros contables vs. las evidencias
obtenidas;
c) Los procedimientos analticos ejecutados en etapa de revisin global de la auditora podran indicar
un riesgo de incorreccin significativa no reconocido previamente.
En tales casos, el auditor necesitara revaluar los procedimientos de auditora planeados basados en una
nueva percepcin del riesgo de incorrecciones significativas a nivel de afirmaciones.

El auditor no puede presumir que una instancia de fraude o error es una cuestin de ocurrencia aislada, por
lo tanto, es importante determinar cmo esa situacin afecta a los riesgos de incorrecciones significativas ya
evaluados y si ese juicio sigue siendo apropiado.
Para formarse una opinin, el auditor debe considerar la pertinencia de los elementos de juicio hallados,
independientemente de si parecen corroborar o contradecir las afirmaciones que contiene los estados
contables.
El juicio del auditor acerca de si las evidencias son vlidas y suficientes estn influenciado por:
a) La significacin de las potenciales incorrecciones en las afirmaciones y la probabilidad de que ellas

tengan efectos significativos, individualmente o acumuladas, en los estados financieros;
b) La efectividad de las respuestas de la gerencia y de los controles dirigidos a los riesgos;
c) La experiencia ganada en auditoras previas respecto a incorrecciones potenciales similares;
d) Los resultados de procedimientos de auditora ejecutados que incluye considerar si tales
procedimientos identificaron instancias especficas de fraude o error;
e) La confiabilidad o capacidad de persuasin de las evidencias obtenidas;
f) La comprensin de la entidad y su ambiente, incluido su control interno.
Si el auditor no ha obtenido evidencias vlidas y suficientes sobre afirmaciones significativas de los estados
financieros, intentar obtener elementos de juicio adicionales y si fuera incapaz de obtenerlos, expresar
una opinin con salvedades o se abstendr de opinar sobre los mismos.
6. Documentacin de las respuestas de auditora
La forma y alcance de la documentacin es materia de criterio profesional y depende de la naturaleza,

tamao y complejidad de la entidad, su control interno, la disponibilidad de la informacin, el mtodo de
auditora utilizado y la tecnologa empleada en la auditora.
Enfoque de la seguridad
La seguridad de auditora es el complemento del riesgo de auditora. La suma de ambos conceptos

constituye la certeza o, lo que es lo mismo, el 100% de probabilidades.
En la prctica, comnmente, se estima que lograr un 95% de seguridad es aceptable. Esto implica que el
auditor admite un riesgo de aceptacin incorrecta del 5%, nivel que se considera en la prctica
aceptablemente bajo.
La seguridad razonable de auditora se logra a travs de seguridades obtenidas por distintas fuentes, a la
vez que existen riesgos de esas mismas fuentes:
a) Seguridad inherente (complemento del riesgo inherente): se obtiene a travs de la evaluacin

de los riesgos de incorrecciones significativas a nivel de afirmaciones que no dependen del control
interno del ente, sino de la naturaleza de la afirmacin y sus circunstancias (riesgos especficos);
b) Seguridad de control: se obtiene nicamente probando el diseo, implementacin y efectividad de
los controles, segn las siguientes situaciones:
No existe seguridad de control: cuando el auditor entiende que los controles no se

disearon, implementaron u operan de manera efectiva;
Existe seguridad de control: cuando el auditor se satisface de que los controles estn
diseados e implementados satisfactoriamente y han operado efectivamente durante todo el
periodo en el cual decide depositar parte de su confianza en ellos:
c) Seguridad sustantiva o de deteccin: se obtiene a travs de la realizacin por el propio auditor de
procedimientos analticos sustantivos, pruebas de detalles o una combinacin de ambos. De
acuerdo con el riesgo especfico identificado y evaluado y el nivel de seguridad de control que

planea obtener de las pruebas de controles, pueden resultar cuadro niveles de pruebas sustantivas
que equivalen a los niveles de seguridad requeridos (95%):
Pruebas sustantivas de alto nivel: cuando el auditor ha identificado un riesgo especfico

de incorreccin significativa relacionado con transacciones o saldos de cuentas y no ha
probado satisfactoriamente el diseo, implementacin y efectividad de los controles
relacionados o no ha considerado pertinente hacerlo. En tal caso, es muy importante que
el auditor dirija sus pruebas, exactamente y no globalmente. La prctica indica que
debera disear sus procedimientos para obtener con su aplicacin un porcentaje no menor
al 95% de seguridad;
Pruebas sustantivas de nivel intermedio: cuando el auditor no ha identificado un riesgo

especfico de incorreccin significativa relacionado con transacciones o saldos de cuentas y
a su vez, no ha probado satisfactoriamente la efectividad de los controles relacionados o no
ha considerado pertinente hacerlo. La prctica indica que debera disear sus
procedimientos para obtener aproximadamente un 86% de seguridad. El complemento de
seguridad hasta alcanzar el 95% se lo proporciona la inexistencia de riesgo inherente;
Pruebas sustantivas de nivel moderado: cuando el auditor ha identificado un riesgo

especfico de incorreccin significativa relacionado con transacciones o saldos de cuentas,
pero ha probado el diseo, implementacin y efectividad operativa de los controles
relacionados satisfactoriamente a lo largo del periodo bajo examen. La prctica indica que
debera disear sus procedimientos para obtener aproximadamente un 82% de seguridad.
El complemento de seguridad hasta alcanzar el 95% se lo proporciona la confiabilidad de
los controles;
Pruebas sustantivas de nivel bsico: cuando el auditor no ha identificado un riesgo

especfico de incorreccin significativa relacionado con transacciones o saldos de cuentas,
ha probado el diseo, implementacin y efectividad operativa de los controles relacionados
satisfactoriamente a lo largo del periodo bajo examen. La prctica indica que debera
disear sus procedimientos para obtener aproximadamente un 50% de seguridad. El
complemento de seguridad hasta alcanzar el 95% se lo proporciona la confiabilidad de los
controles y la inexistencia de riesgo inherente;
Sin embargo, no es posible obtener seguridad razonable obteniendo slo seguridad inherente y de
control. An existiendo stas, siempre es necesario efectuar pruebas sustantivas que ofrezcan una
porcin de seguridad, por ejemplo, procedimientos analticos.
SG = 100% - (100% - SI) x (100% - SC) x (100% - SS)
SG = Seguridad General
SI = Seguridad Inherente
SC = Seguridad de Control
SS = Seguridad Sustantiva o de Deteccin.
SG = SI + SC + SS

SG = 1 (1 0,63) x (1 0,74) x (1 0,5) = 0,95 = 95%
SG = 1 + 1,3 + 0,7 = 3

Unidad 6. Ejecucin de procedimientos posteriores de auditora.
1. Definiciones de los trminos utilizados en los procedimientos posteriores.
Muestreo en auditora: aplicacin de procedimientos a una parte de la poblacin pertinente a la

auditora tal que cada una de las partidas o tems tengan igual probabilidad de ser seleccionadas de
manera de proveer al auditar una base para extraer conclusiones sobre el total de la poblacin;
Seguridad o nivel de confianza: es el grado de probabilidad de que las conclusiones obtenidas

por el auditor con su trabajo se correspondan con las que hubieran surgido si el trabajo se hubiera
extendido a todo el universo de partidas y no a una muestra de ellas;
Precisin monetarias: representa el margen de tolerancia con que se realiza una estimacin, es
decir, la desviacin aceptada por el auditor del valor obtenido de una muestra en relacin con el
verdadero valor de la poblacin;
Riesgo de muestreo: es el grado de probabilidad de que las conclusiones a las que arriba el
auditor no se correspondan con las que habran surgido si su trabajo se hubiera hecho sobre el total
de elementos de la poblacin (es el complemento de la seguridad o nivel de confianza);
Riesgo de deteccin: es el riesgo no atribuible al muestreo de que el auditor alcance una

conclusin errnea por alguna razn ajena ste.
2. Ejecucin de pruebas de controles. Pasos.
Cuando es apropiado probar la efectividad operativa de los controles a travs del examen de
documentacin, un mtodo adecuado es el muestreo por atributos. Este tiene por objeto determinar la
presencia o ausencia de control (atributo) puesta en un documento. Ausencia equivale a desviacin.
El muestreo sirve para estimar la proporcin mxima de desviaciones en una poblacin en el marco de un
determinado nivel de confianza requerido.
Luego determinar si a su juicio esa medicin del control le permite depositar confianza en l para sus
pruebas de auditora o descarta confiar en tal control y hace pruebas sustantivas ms rigurosas.
Pasos del muestreo de atributos:
a) Diseo de la muestra:
Identificacin de los atributos por comprobar: son los controles que prevendrn o
detectarn incorrecciones potenciales:
Identificacin y definicin de la poblacin por utilizar:

o Identificar el nmero de transacciones a las que se refiere el control;
o Asegurarse que cada elemento de la poblacin tiene igual oportunidad de ser
seleccionada;
o Determinar el periodo durante el cual se probar el cumplimiento del control;
Determinacin del tamao de la muestra. Elementos a considerar:

o El nivel de confianza necesario;
o La precisin planeada (p);
o La tasa de ocurrencia de desviaciones en la poblacin;
Los usos y prcticas comunes sealan que un nivel de confianza (seguridad razonable del 90%
al 95% equivale a un riesgo aceptable del 5% al 10% respectivamente) y tasas de precisin
planeada del 2% al 10% son razonables para propsitos de auditora externa de estados
financieros.

Si la prueba no fuera satisfactoria, el auditor no podr tomar seguridad de control lo cual
significa que el riesgo de muestreo superar el nivel del 10% de tolerancia establecido como
objetivo.
Cuando un auditor de estados financieros evala la eficacia operativa de controles, con

propsitos de auditora y aparecen desviaciones, se requiere que el auditor analice las causas
del error, considerando las posibilidades de fraude e informe a quienes corresponda sus
hallazgos.
En la ejecucin de pruebas de controles, el auditor debe asegurarse que haya una conexin
clara entre el riesgo de fraude identificado, los procedimientos planeados para probar los
controles que anulen o mitiguen ese riesgo y los resultados de estas pruebas. Tambin es
necesario incrementar el escepticismo profesional al realizar los procedimientos.
Riesgo Procedimiento de Resultado de las

Control
identificado Control pruebas
Relacionado con
Los tamaos de muestra para pruebas de controles surgen de las Tablas de Tamao de
Muestras para el 95% y 90% de nivel de confianza, respectivamente, tasas de desviaciones
esperadas de 0 hasta 6 y tasas toleradas (niveles de precisin planeada) que van desde el 2%
hasta el 10%.
Tolerancia de desviaciones /
Pruebas de Nivel de Precisin tamao de la muestra
Controles Confianza Planteada (p)
0 1
Pruebas sobre la 90% 9% 25 40
efectividad
90% 5% 45 75
operativa de los
controles 95% 5% 59 93
Cuando la muestra est diseada para no tolerar ningn error y aparece uno o est
diseada para tolerar uno y aparecen dos, es probable que el control probado no sea
confiable.
b) Seleccin de la muestra:
Utilizacin de una tabla de nmeros aleatorios;
Seleccin sistemtica o a intervalos;
c) Examen de la muestra: como resultado del examen, el auditor debe tomar determinadas acciones:
Si descubre una desviacin, debe investigar la causa y, si es apropiado, aplicar procedimientos
sustantivos para verificar si hay errores cuantitativos aunque no haya sido este ltimo el
propsito primario de la prueba;
Los documentos faltantes, si no se encuentran luego de hacer el esfuerzo por localizarlos, se
consideran desviaciones;
Los documentos cancelados apropiadamente se excluyen de la muestra y se sustituyen por el
siguiente;
Debe considerarse si las desviaciones detectadas no son intencionales, si constituyen
irregularidades o fraudes y, en su caso, si fueron toleradas por la gerencia.
d) Evaluacin de la muestra: si el propsito de la prueba fue justificar la evaluacin de la

confiabilidad de una actividad de control y se descubre desviaciones en exceso del nmero
planeado, no es posible respaldar con la prueba ejecutada la evaluacin inicial del auditor. En tal
caso, el auditor puede intentar ubicar y probar un control alternativo o, si resulta ms eficiente,
redefinir la naturaleza, alcance y oportunidad de la prueba sustantiva planeada.

Si el auditor resuelve redisear las pruebas sustantivas por no ser efectivos los controles, necesitar
obtener de tales pruebas seguridad alta o moderada de deteccin, es decir, tendr que aplicar
pruebas de alta seguridad o de nivel intermedio, segn corresponda.
Extender una prueba de controles que ha demostrado no ser efectiva, slo podra tener lugar
como un servicio especial solicitado por el cliente, pero no para propsitos de auditora.
3. El muestreo de atributos o de estimacin de frecuencias.
4. Procedimientos analticos sustantivos. Pasos.
El propsito de los procedimientos analticos sustantivos, es probar globalmente si ha ocurrido una

incorreccin que afecte el monto registrado de una cuenta o clase de transacciones. Para ello, el auditor
compara lo registrado en libros con una expectativa de ese monto desarrollada independientemente, de tal
manera que una diferencia significativa entre la expectativa y el monto registrado indicara una cifra
incorrecta.
Los pasos de esta prueba sustantiva son:
a) Identificacin del monto y las incorrecciones potenciales por probar: los procedimientos
analticos generalmente se puede usar para probar cantidades, dirigindolos simultneamente a:
Incorrecciones potenciales por sobrevaluacin: se refieren a a) validez (operaciones

registradas que no existen o no pertenecen al ente); b) registro en exceso; y c) corte
tardo (operaciones registradas en el ejercicio corriente que pertenecen al siguiente);
Incorrecciones potenciales por subvaluacin: se refieren a a) integridad (operaciones

no registrada); b) registro en defecto; y c) corte anticipado (operaciones del ejercicio
corriente registradas en el siguiente);
Cuando existan riesgos especficos identificados o ausencia de controles y se requiera un nivel

intermedio o nivel alto de seguridad sustantiva, es conveniente completar los procedimientos
analticos sustantivos con una prueba de detalles dirigida a la incorreccin potencial afectada, sea
por el riesgo especfico determinado o por la ausencia de un control mitigante.
En cambio, cuando no existen riesgos especficos o existen controles efectivos que mitigan riesgos
especficos y, por lo tanto, la seguridad sustantiva que necesita el auditor es de nivel bsico, la
realizacin de procedimientos analticos sustantivos es muy apropiada.
b) Desarrollo de expectativas: el proceso comprende:
Precisin de la estimacin: cuanto menos precisa sea la estimacin, ms probable es que

surja una diferencia importante que deba ser investigada entre tal expectativa y el saldo
registrado en libros;
Identificacin de las relaciones razonables y predecibles: luego de identificar el monto

por probar y, en su caso, de haberlo disgregado en partes ms pequeas, el auditor debe
desarrollar expectativas independientes de las cantidades registradas. Es un proceso
similar al de la ejecucin del presupuesto. Los datos razonables, por lo general,
comprenden datos asociados con factores subyacentes en el negocio que afecten las
sumas registradas en los estados financieros. Por ejemplo, para estimar el monto de
sueldos y jornales, los factores subyacentes relacionados son el nmero de empleados en
relacin de dependencia, sus sueldos o tarifas horarias y las horas trabajadas;
Evaluacin de la confiabilidad de los datos: para evaluar la confiabilidad de los datos

relacionados con la cantidad que se va a probar, es necesario determinar que ellos son
independientes, por ejemplo, provenientes de fuentes externas a la entidad. SI no los on,
deben ser auditados por separado.
c) Disgregacin de los montos a probar: en los procedimientos analticos, la magnitud y la

composicin del monto por probar pueden afectar la obtencin de un nivel apropiado de seguridad.

Cuanto ms grande es el monto por probar respecto e la IRP ms difcil puede resultar fijar una
expectativa suficientemente precisa para proporcionar una seguridad adecuada de que no existe
una incorreccin significativa;
d) Determinar el lmite entre una expectativa y un monto registrado: se llama lmite o umbral al
monto de la diferencia entre una expectativa y un monto registrado que el auditor acepta sin
explicacin por considerarla no significativa. Este lmite no es una medida de la incorreccin real en
una cuenta, sino ms bien la cantidad aceptable de incertidumbre respecto de incorrecciones
potenciales. Las diferencias que exceden el lmite son indicadoras de posibles cifras errneas y, por
lo tanto, requieren investigacin especial. El lmite es el resultado de aplicar el criterio profesional,
considerando los siguientes factores:
Importancia relativa de desempeo (IRD) o PM: representa el error estimado mximo que
contiene la poblacin examinada que es aceptado por el auditor sin explicacin. Cuando
ms baja sea la IRD, ms bajo es el lmite y cualquier diferencia importante requerir ser
investigada;
Nivel de seguridad deseada: cuanta ms alta es la seguridad deseada o menor el error

tolerado, ms bajo ser el lmite.
Nivel de disgregacin del monto a probar: en la medida que el monto se disgrega, como
el tamao de los tems individuales por ser probados disminuye, se necesita disminuir el
lmite de cada monto disgregado para considerar la posibilidad de que pequeos errores
con relacin a varias partes separadas, puedan sumar un monto importante.
La precisin de la expectativa: si el auditor entiende que su expectativa es

suficientemente precisa, disminuye el lmite debido a que es ms probable que una
diferencia presente un error en el monto registrado. Si la expectativa fuera menos precisa,
una diferencia algo mayor no necesariamente indicara un error.
e) Calcular las expectativas e identificar diferencias para su investigacin: el auditor debe

comparar sus expectativas con los montos a probar. Si las diferencias entre las expectativas y los
montos registrados son relativamente pequeas, es decir que estn dentro del lmite, tiene una base
para concluir que los montos registrados son aceptables, es decir, no tienen incorrecciones
significativas. Si las diferencias son relativamente grandes y exceden el lmite, deber obtener y
corroborar explicaciones al respecto;
f) Corroborar las explicaciones: las explicaciones relativas a diferencias que excedan el lmite se
deben corroborar y calcular mediante la obtencin de evidencia suficiente de auditora, no
quedndose slo con la explicacin conceptual;
g) Afinamiento de las expectativas: si las diferencias entre el saldo registrado y las expectativas del
auditor parecen resultar de la omisin de factores que debieron tenerse en cuenta al desarrollar las
expectativas, si fuera posible, debern afinarse las mismas;
h) Cifras incorrectas detectadas en procedimientos analticos sustantivos: el monto de un cifra

incorrecta es la diferencia entre la cantidad que el auditor, segn su juicio, necesita explicar para
proporcionar seguridad apropiada de que no existe un error significativo, individualmente o sumado
a otras cifras incorrectas y la parte de la diferencia que el auditor ha podido explicar, corroborar y
cuantificar.
5. Ejecucin de pruebas de detalles. Pasos.
Las pruebas de detalles tienen como finalidad probar un importe registrado mediante el examen de las
evidencias que respaldan algunas o todas las partidas incluidas en la poblacin que comprende esa
cantidad. Si al examinar el respaldo documental para las partidas seleccionadas el auditor no detecta cifras
incorrectas o detecta slo cifras incorrectas que son aceptablemente pequeas, puede deducir que la
poblacin probablemente est libre de cifras incorrectas significativas. Las cifras incorrectas son
aceptablemente pequeas para este fin si, al proyectarlas a toda la poblacin y combinadas con otras cifras
incorrectas probables, no dan como resultado una cifra incorrecta que supere la IRP, a menos que por
cuestiones cualitativas una cifra inferior pueda ser significativa.

Existen tres tipos bsicos de pruebas de detalle:
a) Muestreo representativo: busca inferir las caractersticas y medida de toda la poblacin

basndose en las caractersticas y medidas de las partidas seleccionadas para la cuales el auditor
examina evidencias de respaldo;
b) La seleccin no representativa: es similar al muestreo representativo en cuanto a que se

seleccionar paridas de una poblacin pero las evidencias obtenidas valen slo para esas partidas,
no se pueden hacer inferencias sobre toda la poblacin con base en las partidas examinadas. Se
utiliza para examinar partidas significativas especficas afectadas individualmente por
riesgos significativos.
c) Las pruebas de todas las partidas de una poblacin: implica examinar el respaldo para todas o
sustancialmente todas las partidas individuales que constituyen la poblacin. Estas pruebas son
apropiadas para poblaciones de una o unas pocas partidas significativas.
Los pasos para ejecutar pruebas de detalle son:
a) Identificacin del monto e incorrecciones potenciales por probar: en primer lugar, se debe
identificar el monto de una cuenta, una clase de transacciones o un grupo secundario de cualquiera
de ellas que el auditor desee probar. Es lo que se denomina poblacin de inters de auditora y su
monto surge de partidas contabilizadas. Si el auditor desea probar la sobrevaluacin de las partidas,
deber probar a) validez (operaciones registradas que no existen o no pertenecen al ente); b)
registro en exceso; y c) corte tardo (operaciones registradas en el ejercicio corriente que
pertenecen al siguiente);
b) Identificacin de la poblacin que se va a muestrear: para pruebas detalladas de incorrecciones

potenciales relacionadas con sobrevaluacin, se seleccionan para ser examinadas directamente
partidas de la poblacin de inters de auditora, es decir que estn contabilizadas, pues sta es una
condicin para que estn sobrevaluadas. El punto de partida de la prueba es el registro
contable.
Para pruebas detalladas de incorrecciones potenciales relacionadas con subvaluacin de una

poblacin (integridad, registro en defecto, corte anticipado), el auditor generalmente seleccionar las
partidas para ser examinadas de una poblacin recproca o independiente de la contabilidad
como ser la documentacin primaria de esas transacciones. Se considera que la poblacin de
inters de auditora est subvaluada, cuando se hubieran omitido cantidades que deberan
haberse registrado;
c) Establecer la direccin de las pruebas de detalle de modo eficiente: debido al sistema de la

partida doble, si ocurre un error, al menos dos cuentas se vern involucradas: una de saldo deudor
y otra de saldo acreedor. Por tal motivo, pueden disearse procedimientos para detectar
incorrecciones potenciales enfocando la validez de las cuentas deudoras o acreedoras. No hay
necesidad de hacer ambas cosas, pues sera duplicar el examen de la misma documentacin;
Para aumentar significativamente la eficiencia de la auditora, es recomendable emplear un enfoque

direccional de las pruebas que implica estimar que ciertas partidas probablemente estn
sobrevaluadas en los registros y otras, probablemente subvaluadas.
Como cada cuenta slo precisa probarse directamente en una direccin, ya sea por sobrevaluacin
o por subvaluacin, las contra cuentas quedan automticamente e indirectamente probadas.
Este enfoque requiere efectuar pruebas primarias de sobrevaluacin para todos los activos y gastos
(saldos deudores), combinadas con pruebas primarias de subvaluacin de todos los pasivos e
ingresos (saldos acreedores). Esa combinacin da por resultado que todas las cuentas queden
probadas por sobrevaluacin y subvaluacin, ya se en forma directa o indirecta.
Las sobrevaluaciones de activos y gastos pueden ser causadas tanto por sobrevaluaciones de
dbitos como por subvaluaciones de crditos a esas cuentas. De igual manera, las subvaluaciones
de pasivos e ingresos pueden ser causadas tanto por subvaluaciones de crditos como por
sobrevaluaciones de dbitos de tales cuentas.

Mediante la aplicacin de estos procedimientos sustantivos, se elimina la necesidad de probar
directamente la validez, el registro en exceso o el corte tardo de los crditos y la integridad,
registro en defecto y el corte anticipado de los dbitos, pues quedan probados en forma indirecta
con el ahorro de tiempo que ello significa.
d) Consideracin de la disgregacin: si el auditor identifica un riesgo especfico relacionad con un

tipo particular de transacciones dentro de una poblacin, puede pensar en disgregar la poblacin en
poblaciones menores y disear aplicaciones de pruebas detalladas separadas para cada una.
e) Uso de un mtodo apropiado de muestreo:
Muestreo representativo: es clave para lograr la representatividad que todas las partidas
de la poblacin tengan igual probabilidad de ser seleccionadas. Las normas de auditora
permiten el uso de cualquier tcnica de muestreo, sean estadsticas o no estadsticas,
quedando a criterio del auditor seleccionar la ms apropiada segn las circunstancias.
Muestreo de montos monetarios acumulados (MMA): es semejante al muestreo por

atributos, pero con la diferencia que proporciona un resultado estadstico expresado en
moneda del error estimado mximo que contiene la poblacin;
Muestreo representativo no estadstico: el auditor tambin puede usar mtodos no

estadsticos para hacer muestreos representativos. Si necesita examinar ciertas partidas
afectadas por riesgos significativos, debe separarlas de la poblacin por muestrear y
revisarlas individualmente. Finalmente, el resultado del muestreo se proyecta
proporcionalmente a toda la poblacin.
f) Determinacin el tamao de la muestra: el riesgo de muestreo se subdivide en dos tipos de

riesgos:
Riesgo de aceptacin incorrecta: resulta de considerar que la poblacin probablemente

no contenga errores cuando realmente los tiene. Este es un problema de efectividad de la
auditora, pues el no detectar errores significativos puede tener consecuencias graves para
el auditor;
Riesgo de rechazo incorrecto: es el riesgo de considerar una poblacin probablemente

equivocada cuando en realidad no contienen errores significativos. Esta es una cuestin de
eficiencia, pues el rechazo incorrecto lleva al auditor a excederse en el alcance de sus
pruebas.
Cuando se aplica MMA:
n=M/J y J = IRD / R
n = Tamao de la muestra
M = Valor monetario de la poblacin
J = Intervalo de seleccin
R = Confiabilidad requerida por la prueba (0,7 / 1,7 / 2,0 / 3,0)

g) Seleccin de los tems de una muestra: excepto cuando se aplique el MMA, son aplicables los
siguientes mtodos de seleccin:
Seleccin fortuita: consiste en seleccionar una muestra sin seguir una tcnica
estructurada. La NIA requiere que el auditor evite prejuicios o predictibilidad en la seleccin
y procura asegurar a cada tem igual probabilidad de seleccin:
Seleccin en bloques: involucra la seleccin de tems contiguos dentro de la poblacin, lo

cual no es aconsejable.
h) Evaluacin de las evidencias: el auditor necesita considerar si las evidencias disponibles son
persuasivas (convincentes) en las circunstancias de que se trae y examinar slo la cantidad de
evidencias que sea necesaria para obtener seguridad adecuada. Cuando el auditor haya
identificado un riesgo especfico relacionado con la cantidad que est probando, busca obtener la
mejor evidencia disponible o ms de un tipo de evidencia.
i) Evaluacin de las cifras errneas detectadas en las pruebas de detalle: las incorrecciones
detectadas en las pruebas de detalles se denominan de hecho o conocidas y cuando surgen de un
muestreo representativo, el auditor debe proyectarlas al resto del universo. En muestreos no
estadsticos, la proyeccin se hace proporcionalmente.
Los errores conocidos y probables determinados se acumulan a otras cifras errneas

halladas y a la IRD determinada para los estados financieros tomados en su conjunto.
6. El muestreo a criterio del auditor. La proyeccin de sus resultados.
Ejemplo prctico. Ver el libro (pg. 181).
7. El uso del muestreo estadstico. El muestreo de montos monetarios acumulados.
Bajo la tcnica estadstica del Muestreo de Montos Monetarios Acumulados (MMA), la poblacin se define
en trminos de unidades monetarias individuales, donde la probabilidad de que se seleccione de la
poblacin una transaccin o saldo particular para su examen, es proporcional a su monto.
El MMA se usa ms comnmente para probar directamente por sobrevaluacin una poblacin de inters de
auditora. Si bien podra usarse para seleccionar partidas de una poblacin recproca y probar por
subvaluacin, no es conveniente hacerlo pues resulta complejo e inseguro determinar por una va externa la
contabilidad del monto de la poblacin por muestrear.
n=M/J y J = IRD / R
n = Tamao de la muestra
M = Valor monetario de la poblacin
J = Intervalo de seleccin
R = Confiabilidad requerida por la prueba (0,7 / 1,7 / 2,0 / 3,0)
Ejemplo:
Smbolo Ejemplo A Ejemplo B Ejemplo C Ejemplo D
Poblacin Monetaria M 2.500.000,00 2.500.000,00 2.500.000,00 2.500.000,00

Precisin Monetaria (p) IRD 60.000,00 60.000,00 60.000,00 60.000,00
Nivel de Seguridad R 0,7 - (50%) 1,7 - (82%) 2,0 - (86%) 3,0 - (95%)
Intervalo de seleccin J 85.714,00 35.294,00 30.000,00 20.000,00
Tamao estimado de la muestra n 29 71 85 125

Para seleccionar la muestra por MMA, existen dos mtodos:
a) Primer mtodo:
Determinar el punto de partida aleatorio que es un monto no superior a J;
Comenzar sumando los montos monetarios de cada elemento de la poblacin;
Seleccionar el primer elemento, que es aqul que hace que el monto monetario acumulado hasta
esa partida sea igual o superior al punto de partida aleatorio;
Seleccionar el segundo elemento, que es aqul que hace que el MMA hasta all sea igual al punto
de partida aleatorio ms una vez J;
Seleccionar el tercer elemento, que es aqul que hace que el MMA hasta all sea igual al punto de
partida aleatorio ms dos veces J;
Seguir sucesivamente hasta agotar la oblacin (M), lo cual dara como resultado, haber
seleccionado los n elementos que componen el tamao de la muestra;
b) Mtodo alternativo:
Elegir un monto de partida al azar no superior a J e introducirlo en la calculadora como nmero
negativo;
Sumar los tems de la poblacin y seleccionar el tem que haga que la sumatoria sea 0 o positiva;
Insertar J en negativo tantas veces como sea necesario hasta que la suma acumulada vuelva a
ser negativa;
Repetir el proceso sumando los tems de la poblacin hasta agotar lo tems.
8. El examen de las estimaciones de la direccin o gerencia.
A la luz de la comprensin del negocio del cliente y la evaluacin de los riesgos, el auditor identifica y
evala las estimaciones contables significativas hechas por la gerencia. Debido al riesgo especfico
asociado con estas estimaciones, habitualmente se necesitan procedimientos sustantivos enfocados para
probarlas.
Al auditar estimaciones, interesan primordialmente las incorrecciones potenciales de medicin de activos y

pasivos. Para evaluar la razonabilidad de las estimaciones contables hechas por la gerencia, el auditor
debe:
a) Identificar circunstancias que requieren estimaciones contables: para lo cual debe:
Indagar a la gerencia sobre situaciones que requieren estimaciones contables;

Repasar la compresin del negocio del cliente;
Obtener informacin interna y externa respecto de litigios o reclamaciones contra la entidad;
Obtener informacin pertinente leyendo actas de directorio, asamblea de accionistas, etc.
b) Entender el proceso de estimacin: debe entender y evaluar los mtodos y procedimientos

establecidos por la gerencia;
c) Probar la razonabilidad de la estimacin: el auditor debe evaluar la razonabilidad global de la

estimacin usando toda la informacin que tenga disponible, incluyendo su conocimiento del negocio
y otros hallazgos y observaciones hechos durante la auditora.

Unidad 7. Aplicacin de los procedimientos de auditora a los ciclos.
1. Ciclos de transacciones y cuentas relacionadas.
2. Ventas, cuentas por cobrar y cobranzas.
3. Compras, cuentas por pagar y pagos.
4. Remuneraciones y cargas sociales a pagar.
5. Bienes de cambio y costo de ventas.
6. Bienes de uso, inversiones en bienes de naturaleza similar y amortizaciones.
7. Obligaciones, patrimonio neto, inversiones y sus resultados.
8. Examen de rubros miscelneos (intangibles, activos mantenidos para su venta, contingencias,

impuestos diferidos).

Unidad 8. Trabajos finales.
1. Trabajos finales. Enunciacin.
La fecha en la que el auditor culmina su trabajo en las oficinas de su cliente es importante pues es la que de
ordinario determina el lmite de su responsabilidad sobre el conocimiento de hechos significativos que
debieran reflejarse en los estados financieros. Esta ser la fecha de su informe de auditora, siempre y
cuando la direccin de la entidad haya aprobado formalmente los estados financieros examinados.
Los trabajos finales son:
a) Revisin de hechos posteriores;

b) Obtencin de representaciones escritas del rgano de administracin del ente;
c) Revisin de la exposicin de los estados financieros;
d) Evaluacin de las incorrecciones identificadas durante la auditora y sus proyecciones;
e) Elaboracin del memorando de auditora;
f) Revisin final de los papeles de trabajo.
2. Revisin de hechos posteriores.
El auditor debe examina los hechos posteriores para determinar si la administracin de la empresa ha
registrado o expuesto adecuadamente los sucesos y transacciones que hayan tenido lugar o se conocieron
entre la fecha de cierre de ejercicio y la fecha de su informe.
Existen dos tipos de hechos posteriores a la fecha de cierre de ejercicio que tienen efectos contables:
a) Los sucesos ocurridos despus del cierre del ejercicio, que proporcionan informacin adicional
respecto de condiciones existentes a la fecha de los estados financieros y que afectan
significativamente importes registrados, expuestos en notas o que deberan haberse
registrado o expuesto en notas. En tales casos, la informacin adicional mencionada debera
originar u asiento de ajuste a la fecha de cierre el ejercicio, una nota o ambas cuestiones;
b) Los sucesos que ocurren despus de la fecha de cierre del ejercicio, que son indicativos de
condiciones que no existan a esa fecha de cierre. Estos sucesos no deberan dar como
resultado ajustes contables, pero puede ser necesaria su exposicin en notas para evitar que los
estados financieros puedan ser engaosos.
Las fechas clave son:
a) Fecha de cierre de los estados financieros: es la fecha establecida en el estatuto o contrato

social en la cual finaliza el ejercicio econmico;
b) Fecha de aprobacin de los estados financieros: fecha en la que el rgano administrador del
ente (Directorio para las S.A., Gerencia para las S.R.L., Consejo de Administracin para las S.C.A.,
etc.), se rene formalmente y reconoce y firma los estados financieros, tomando responsabilidad
sobre ellos. La fecha cierta la da el acta que documenta la reunin (por ejemplo, Acta de
Directorio);
c) Fecha del informe de auditora: el informe del auditor no debe estar fechado antes de que l haya
obtenido evidencias vlidas y suficientes que sustenten su opinin ni de que los estados financieros
hayan sido aprobados por el rgano de administracin y ese rgano haya asumido la
responsabilidad sobre dichos estados financieros.
d) Fecha de emisin de los estados contables: es la fecha en la que el informe del auditor y los
estados financieros han llegado a poder de terceros.
* Para la ctedra, las tres ltimas fechas son la misma.

Identificacin de hechos posteriores hasta la fecha del informe: el auditor debe realizar
procedimientos para satisfacer de que ha identificado todos los hechos posteriores importantes hasta
la fecha de su informe que puedan requerir ajustes en los estados financieros o cambios en la
exposicin. Estos procedimientos son adicionales a las pruebas sustantivas que pueden aplicarse a las
transacciones despus de la fecha del balance. Los procedimientos deben ser ejecutados a la fecha lo
ms cercanamente posible a la de su informe y pueden incluir:
a) Obtener una compresin de los procedimientos que la gerencia ha establecido para asegurarse
de que todos los hechos posteriores importantes hayan sido identificados;
b) Revisin de actas de asamblea de accionistas, reuniones de directorio, de comisin
fiscalizadora y de comits de auditora, por el periodo posterior a la fecha de cierre del ejercicio
hasta la fecha de su informe;
c) Indagaciones al directorio o a la gerencia sobre asuntos tratados en esas reuniones si an no
se dispone de las actas respectivas;
d) Procedimientos analticos de los ltimos estados financieros intermedios posteriores al cierre
del ejercicio;
e) Revisin de los ejercicios contables elaborados a partir de la fecha de cierre del ejercicio;
f) Preguntas a los asesores legales de la entidad relacionadas con litigios y reclamaciones.
Asimismo, el auditor debe preguntar a la gerencia acerca de si han ocurrido sucesos especficos que
puedan afectar a los estados financieros, tales como:
a) Evolucin y estado actual de partidas que pudieron haberse registrado con base en
estimaciones;
b) Asuncin de compromisos de nuevos prstamos significativos;
c) Si han ocurrido o hay planes para vender unidades productivas o activos importantes;
d) Si han ocurrido o existen planes de emisin de acciones u obligaciones o acuerdos de fusin o
liquidacin de la sociedad;
e) Si hay activos de la sociedad expropiados por el gobierno o distribuidos;
f) Etc.
Hechos descubiertos despus de la fecha del informe del auditor pero antes de que se emitan
los estados financieros: la responsabilidad del auditor llega hasta la fecha de su informe breve y, por
lo tanto, no tiene obligacin de efectuar procedimientos de auditora despus de esa fecha.
Sin embargo, si despus de esa fecha toma conocimiento de algn hecho que pudiera afectar en forma
significativa a los estados financieros examinados y que por ello necesitaran ser corregidos, debera
tomar contacto con la administracin del ente para:
a) Discutir la cuestin con la gerencia;

b) Determinar de qu modo los estados financieros deben ser corregidos; y
c) Establecer si la gerencia corregir los estados financieros.
Si la gerencia modifica los estados financieros, el auditor realizar los procedimientos de auditora
apropiados en las circunstancias para corroborar las modificaciones efectuadas y emitir un nuevo
dictamen que estar fechado no antes de que tales estados financieros hayan sido corregidos y
aprobados por la entidad.
Si la administracin del ente decidiera no corregir los estados financieros y el auditor no le hubiera
entregado su informe firmado a la entidad, emitir uno nuevo y modificar su opinin apropiadamente
sea con una opinin con salvedades o, en su caso, adversa.
Si el informe hubiera sido emitido y entregado a la entidad, notificar al mximo nivel de direccin de la
entidad acerca de que se abstengan de emitir los estados financieros y el correspondiente informe, es

decir, entregarlo a terceros. Si la empresa hiciera caso omiso de esa advertencia, el auditor deber
tomar la accin legal apropiada bajo el consejo de su abogado.
Hechos descubiertos despus de la emisin de los estados financieros: la responsabilidad del

auditor llega hasta la fecha de su informe breve y, por lo tanto, no tiene obligacin de efectuar
procedimientos de auditora despus de esa fecha.
Sin embargo, si despus de esa fecha toma conocimiento de algn hecho que pudiera afectar en forma
significativa a los estados financieros examinados y que por ello necesitaran ser corregidos, debera
tomar contacto con la administracin del ente para:
d) Discutir la cuestin con la gerencia;

e) Determinar de qu modo los estados financieros deben ser corregidos; y
f) Establecer si la gerencia corregir los estados financieros.
Si la administracin revisa y corrige los estados financieros, el auditor:
a) Aplicar los procedimientos de auditora apropiados a las circunstancias para corroborar las
correcciones efectuadas;
b) Revisar los pasos dados por la administracin para asegurarse que quienes estn en
posesin de los estados financieros y del informe del auditor emitidos hayan sido
informados de la nueva situacin; y
c) Emitir un nuevo informe sobre los estados financieros corregidos, que segn la NIA 560,
deber incluir un prrafo de nfasis haciendo referencia a la nota a los estados financieros
modificados y la fecha de ese informe no debe ser anterior a la de aprobacin de los
nuevos estados financieros por la direccin.
Cuando la administracin del ente no da los pasos necesarios para asegurarse que cualquiera que est
en posesin de los estados financieros previamente emitidos junto con el informe del auditor sea
advertido de la situacin y no corrige, en consecuencia los estados financieros que el auditor entiende
deben ser modificados, el auditor notificar al mximo nivel de la direccin de la entidad acerca de que
tomar accin para prevenir a terceros sobre la confiabilidad de su dictamen. La accin que tome estar
en lnea con sus derechos y obligaciones y seguir el consejo legal de su abogado.
3. Representaciones escritas de la direccin.
El auditor debe obtener representaciones (declaraciones) escritas del rgano directivo mximo
(representante legal del ente), sobre ciertas preguntas efectuadas e informaciones y respuestas recibidas
de empleados y funcionarios de la entidad durante el curso de la auditora. El objetivo es corroborar, por
medio de estas declaraciones:
a) La validez de las premisas referidas a las responsabilidades de la direccin sobre las cuales se
conduce una auditora (representaciones gerenciales); y
b) Otras evidencias de auditora obtenidas respecto de afirmaciones especficas que contienen los
estados financieros bajo examen (representaciones especficas).
Estas representaciones son:
a) Representaciones generales de la direccin: el auditor debe solicitar al rgano directivo que le

provea de una representacin escrita acerca de su responsabilidad en la emisin de los estados
financieros, incluido el control interno y la integridad de la informacin que puso a disposicin del
auditor. Esta representacin provee evidencias de auditora necesarias sobre la responsabilidad de
la direccin en relacin con la validez de las premisas sobre las cuales se conduce la auditora, las
cuales no constituyen por s sola una evidencia suficiente, por lo cual el auditor no queda eximido de
la obligacin de obtener otras evidencias de auditora ms persuasivas para sustentar su juicio
personal.

El rgano directivo debe reconocer por escrito su responsabilidad por la preparacin y presentacin
de esa informacin y, adems, que la misma ha sido preparada de acuerdo al marco de informacin
financiera aplicable.
Esta representacin incluir afirmaciones acerca de que:
La seleccin y la aplicacin de las polticas contables son apropiadas;

Todas las transacciones han sido registradas;
El auditor requerir adems al rgano directivo proveer una representacin escrita por la que
reconoce y comprende su responsabilidad por el diseo, implementacin y mantenimiento del
control interno pertinente para la preparacin y presentacin de estados financieros, de modo de
que estn libres de incorrecciones significativas debidas a fraude o error y que el control interno
mantenido es adecuado para tal propsito, como as tambin acerca de si cree que todos los
registros, documentacin, cuestiones inusuales de las cuales es consciente y de toda otra
informacin importante para la auditora, han sido puestas a disposicin del auditor.
Las representaciones escritas deben tener las formalidades de una carta dirigida al auditor y
su fecha ser la misma del informe del auditor sobre los estados financieros a los que se
refiere de manera de cubrir todas las circunstancias posibles hasta esa fecha.
b) Representaciones especficas de la direccin: ciertas normas de auditora pueden requerir

representaciones escritas especficas sobre determinadas cuestiones o para corroborar otras
evidencias de auditora. El auditor deber determinar si es necesaria una representacin escrita
referida a una afirmacin particular de los estados financieros. Tal declaracin por s sola no
constituye una evidencia de auditora suficiente y, por lo tanto, no releva al auditor de la
responsabilidad de aplicar otros procedimientos de auditora que le proporcionen evidencias
complementarias.
c) Representaciones sobre fraudes: el auditor deber obtener una manifestacin escrita relacionada
con las responsabilidades de esa direccin respecto de la prevencin de los fraudes y sobre su
conocimiento o no de fraudes existentes.
En caso de fraudes, sin importar su significacin, ya sea que fueran identificados o potenciales,
el auditor debe informar sobre tales delitos a la gerencia o a aquellos a cargo del gobierno del ente.
Asimismo y conforme a las leyes vigentes, el auditor deber analizar si corresponde comunicar a los
entes reguladores correspondientes sobre el fraude que haya detectado.
Evaluacin de la confiabilidad de las representaciones escritas: las siguientes situaciones pueden

generar dudas al auditor sobre la confiabilidad de las mismas:
a) Una o ms afirmaciones son incongruentes con otros elementos recopilados en la auditora; o

b) El auditor ha identificado cuestionamientos significativos relacionados al compromiso de la
administracin con la competencia y los valores ticos.
Si el auditor concluye que, en general, las representaciones escritas acerca de los estados financieros,
incluido el control interno o la integridad de la informacin proporcionada no son confiables, debe considerar
que sus efectos se extienden a los estados financieros en su conjunto, no pudiendo obtener
evidencias suficientes, lo cual conducir a una abstencin de opinin sobre la razonabilidad de los
estados financieros examinados.
La direccin no provee las representaciones escritas requeridas: cuando la direccin no provee una
representacin general acerca de las premisas relativas a la responsabilidad de la direccin sobre las
cuales se conduce la auditora, el auditor no obtiene evidencias de auditora suficientes y el posible
efecto se extiende a los estados financieros en su conjunto y, por lo tanto, debera abstenerse de
opinar (efectos similares a los de las representaciones no confiables).
Cuando la direccin no provee representaciones escritas especficas requeridas por el auditor, se

considera que existe una limitacin al alcance del trabajo. Si ese fuera el caso, el auditor considerar los

efectos de la limitacin de acuerdo a las normas de auditora. De ello resultar una opinin con
salvedades o una abstencin de opinin, segn corresponda.
4. Revisin de la exposicin de estados financieros y de otra documentacin que los acompaa.
La mayora de los procedimientos de auditora se dirige a transacciones, saldos de cuentas especficas y

cuestiones de exposicin. El propsito de revisar los estados financieros al concluir estos procedimientos es
cambiar el enfoque del auditor, de modo que ponga su atencin en los estados financieros en su
conjunto. En tal sentido, el auditor debe considerar:
a) Si los efectos financieros finales son coherentes con el conocimiento obtenido del negocio, su
comprensin de los saldos, las relaciones entre ellos y las evidencias recopiladas durante el
proceso de auditora;
b) Si las polticas contables usadas y la exposicin de los estados financieros son apropiadas y fueron
uniformemente aplicadas de acuerdo con el marco de informacin financiera aplicable;
c) Si la exposicin de las transacciones y saldos con partes relacionadas es adecuada;
d) Si existen riesgos de incorrecciones significativas debidas a fraudes no reconocidos previamente.
e) Si la condicin de empresa en marcha sigue vigente, segn la consideracin de la direccin, por lo
menos por los prximos doce meses desde el cierre del presente ejercicio;
f) Si la memoria del directorio es congruente con los estados financieros.
4.1. Procedimientos analticos finales: estos procedimientos tienen caractersticas similares a los
efectuados durante la ejecucin de la auditora, pero con mucho menor grado de detalle, ya que no tienen el
propsito de proporcionar seguridad sustantiva, sino resaltar y explicar los cambios significativos producidos
en el presente ejercicio respecto del ao anterior en los rubros significativos de los estados financieros.
La informacin que puede considerarse para tales propsitos incluye datos del periodo corriente y del
anterior, presupuestos, pronsticos, relaciones entre partidas de los estados financieros, informacin
comparativa de otras entidades y relaciones entre informacin contable y no contable.
4.2. Consideracin de la vigencia de la condicin de empresa en marcha: segn la NIA 570, con
base en las evidencias de auditora obtenidas, el auditor debe concluir si, en su juicio, existe una
incertidumbre significativa referida a hechos o condiciones que, individualmente o en su conjunto, pueden
generar una duda significativa sobre la habilidad de la entidad para continuar como una empresa en
marcha.
Existe una incertidumbre significativa cuando la magnitud de su impacto potencial es tal que, en el juicio del
auditor, es necesario exponer adecuadamente la naturaleza e implicaciones de la incertidumbre para
cumplir con la presentacin razonable de los estados financieros de acuerdo con el marco de informacin
financiera aplicable.
4.3. Lectura de la informacin adicional que se incluya en documentos que contengan los estados
financieros auditados: por ejemplo, la memoria del directorio, la Resea Informativa exigida por la CNV,
etc. El auditor deber leer esa informacin adicional antes de que los estados financieros sean emitidos
para:
a) Apreciar si existen incongruencias significativas con lo expuesto en los estados financieros;

b) Verificar si existen incorrecciones de hecho en la otra informacin que no estn relacionadas con
materias que aparecen en los estados financieros auditados de modo de responder apropiadamente
a ellas.
Para ello, es necesario precisar dos trminos:
a) Incongruencias: son declaraciones contenidas en la otra informacin que contradice la informacin

presentada en los estados financieros auditados Una incongruencia es significativa cuando
origina dudas acerca de las conclusiones de auditora extradas de las evidencias previamente

obtenidas y, posiblemente, acerca de las bases de la opinin del auditor sobre los estados
financieros;
b) Incorrecciones de hecho: son declaraciones contenidas en la otra informacin que no est

relacionada con elementos que contienen los estados financieros auditados y que se declara o
presenta incorrectamente.
Cuando el auditor identifica incongruencias significativas, deber distinguir si la diferencia obedece a que
estn equivocados los estados financieros o la otra informacin.
Sin son los estados financieros los que necesitan ser corregidos y la direccin se negara a hacerlo, el
auditor expresar, segn corresponda, una opinin con salvedades o una opinin adversa.
Si lo que necesita corregirse es la otra informacin y la direccin se negara, el auditor incluir e el informe
breve preparado de acuerdo con las NIA, en el prrafo de Otras cuestiones una descripcin de la
incongruencia significativa o tomar otra accin que crea oportuna en las circunstancias.
En caso de que el auditor luego de la fecha de su informe obtenga informacin que podra poner en
evidencia la existencia de una incongruencia significativa o una distorsin de hecho a la fecha de los
estados financieros, deber determinar si necesitan ser corregidos los estados financieros o la otra
informacin.
Si es necesario corregir los estados financieros, seguir el mismo proceso que para los hechos posteriores
advertidos con posterioridad al informe del auditor.
5. Evaluacin de las incorrecciones identificadas durante la auditora (Matriz de errores).
El objetivo del auditor es evaluar:
a) El efecto de las incorrecciones detectadas;

b) El efecto en los estados financieros de las incorrecciones no enmendadas.
Para ello, el auditor evaluar las cifras de incorrecciones identificadas en relacin con la IRP. Una
incorreccin, segn la NIA 450, es la diferencia entre la cantidad, clasificacin, presentacin o informacin
expuesta respecto de una partida incluida en los estados financieros y la cantidad, clasificacin,
presentacin o informacin expuesta requerida respecto de dicha partida por el marco de informacin
financiera aplicable (es decir, la diferencia entre la cantidad, clasificacin, presentacin o informacin
expuesta y la cantidad, clasificacin, presentacin o informacin expuesta que hubiera
correspondido por aplicacin del marco de informacin financiera aplicable). Las incorrecciones
pueden deberse a errores o fraudes y resulta de:
a) Un error en la recopilacin o en el procesamiento de datos necesarios para preparar los estados

financieros;
b) Una omisin de un monto o de una exposicin;
c) Una estimacin incorrecta (por ignorar o mal interpretar hechos o situaciones);
d) De juicios de la direccin respecto de estimaciones contables que el auditor considera no
razonables o a la aplicacin inadecuada de las normas contables vigentes.
El auditor debe acumular las incorrecciones identificadas durante la auditora, excepto aquellas que sean
claramente triviales (las que a juicio del auditor, no tendrn efectos significativos en los estados financieros).
Sin embargo, no debe confundirse con las incorrecciones no significativas. La incorrecciones triviales no
aparejan consecuencias en formal individual ni agregadas, ni por su naturaleza ni circunstancias (Por
ejemplo, diferencias insignificantes en el fondo fijo).
Para ello, es preciso clasificar las incorrecciones segn su naturaleza:
a) Incorrecciones de hecho: tambin conocidas como errores conocidos o reales, son aquellas
sobre las cuales no existe ninguna duda (sea de valuacin, exposicin, etc.);

b) Incorrecciones de juicio: son diferencias que surgen del criterio de la gerencia referido a
estimaciones contables que el auditor considera no razonables o por la seleccin o aplicacin de
polticas contables inapropiadas a juicio del auditor;
c) Incorrecciones proyectadas: son la mejor estimacin del auditor de incorrecciones en poblaciones

que fueron probadas a travs de muestreo representativo, es decir, que la magnitud del error en la
poblacin se estableci por un proceso de inferencia de los resultados obtenidos al examinar la
muestra seleccionada.
El auditor debe determinar los efectos que provocan las incorrecciones detectadas sobre la estrategia
global fijada y el consiguiente plan de auditora. Estos deben ser revisados si:
a) La naturaleza de las incorrecciones y las circunstancias de su acaecimiento indican que

individualmente o acumuladas a otras pueden resultar significativas y no ser aisladas;
b) Las incorrecciones detectadas se acercan a la IRP. Ello implica que podra existir un riesgo alto de
que las incorrecciones no detectadas agregadas a las conocidas excedan el IRP. Las
incorrecciones no detectadas se expresan en el riesgo de muestreo (representado por la IRD o MP)
y en el riesgo no atribuible al muestreo, tambin llamado riesgo de deteccin.
El auditor debe comunicar oportunamente todas las incorrecciones conocidas y las proyectadas para que
sean investigadas al nivel apropiado de la administracin, a menos que esa comunicacin est prohibida.
El auditor usualmente requiere a la administracin de la entidad que examina las transacciones y saldos de
cuentas que componen la parte de la poblacin no seleccionada en el muestreo representativo que puso en
evidencia incorrecciones en la muestra y que supuestamente contiene errores proyectados.
Tambin puede requerir a la entidad el mismo trabajo en el caso de procedimientos analticos sustantivos
cuando existen diferencias no explicadas que podran revelar incorrecciones significativas.
En todos los casos, el auditor ha de requerir a la entidad que enmiende las incorrecciones de cualquier
origen que haya detectado el propio auditor y las que surjan del trabajo realizado por la propia
administracin de la entidad, luego de haber sido revisadas por el auditor.
En ciertos casos, las leyes o regulaciones pueden prohibir la comunicacin de ciertas incorrecciones. En la
Argentina, las operaciones sospechosas respeto del delito de lavado de dinero, no pueden ser comunicadas
a la entidad sino a la Unidad de Informacin Financiera (UIF).
El auditor tambin debe evaluar el efecto de las incorrecciones no ajustadas, para lo cual determina la
IRP con base a parmetros de los estados financieros sobre los que los usuarios pondrn su atencin, pero
a medida que la auditora transcurre, esa determinacin puede variar como consecuencia de las
incorrecciones halladas. Por tal motivo y antes de evaluar el efecto de las incorrecciones no ajustadas, el
auditor debe revisar el nivel de IRP para determinar si permanece apropiado.
Si la IRP y, como consecuencia la IRD, necesitan ser reestimadas y fijadas en un valor ms bajo, los
procedimientos de auditora efectuados de acuerdo con la IRP primitiva debern ser reconsiderados de
manera de obtener evidencia apropiada y suficiente sobre la cual basar la opinin. Seguramente, si se da
este caso, deber extenderse el alcance de los procedimientos efectuados.
El auditor determinar si las incorrecciones no ajustadas son significativas individualmente o acumuladas.

Para ello, considerar:
c) El tamao y naturaleza de las incorrecciones, tanto a nivel de afirmaciones como a nivel de los
estados financieros en su conjunto, en las particulares circunstancias de un acaecimiento;
d) El efecto de los errores de aos anteriores que no se corrigieron y que de haberlo hecho, tendran
efecto significativo en el ao en curso. Estos errores deben ser tenidos en cuenta en la evaluacin
del corriente ao, sumndolos a los errores no corregidos de este ao.

La determinacin acerca de si una incorreccin es significativa debe considerar si existen cuestiones
cualitativas que el auditor debe considerar aun cuando las incorrecciones sean inferiores a la IRP, como por
ejemplo, errores de clasificacin que afecte clusulas contractuales o ratios clave que se utilizan en el
anlisis de estados financieros, al igual que un error que afecte las utilidades puede tener ms significacin
que uno que slo involucre activos y pasivos.
Entre otras, tienen efecto cualitativo las incorrecciones que afecten:
a) El cumplimiento de leyes, reglamentos y contratos;

b) Las tendencias en los estados contables (por ejemplo, las que pasan de ganancias a prdidas);
c) Los ratios clave que sirven para evaluar la posicin financiera, los resultados o los flujos de fondos;
d) El cumplimiento de acuerdos de deudas.
Las NIA requieren que el auditor comunique en un informe al rgano al gobierno del ente rodas las
incorrecciones y los efectos que ellas tienen, individualmente o acumuladas, a menos que sea prohibido por
alguna ley o reglamento. Tambin comunicar las incorrecciones significativas no ajustadas individualmente
y el requerimiento de que sean corregidas. Asimismo, comunicar al gobierno del ente los efectos de
incorrecciones no enmendadas relativas a periodos anteriores, sea que se refieran a las afirmaciones
particulares o a los estados financieros en su conjunto.
El auditor, adems, obtendr una representacin escrita de la gerencia y en su caso, de aquellos

encargados del gobierno del ente acerca de si ellos creen que los efectos de las incorrecciones no
ajustadas, individualmente o acumuladas, no son significativas respecto de los estados financieros tomados
en su conjunto.
Esta representacin no libera al auditor de la necesidad de formarse una opinin acerca del efecto
de las incorrecciones no ajustadas.
6. Elaboracin del memorando resumen de la auditora.
El auditor elaborar un memorando resumen de auditoria para cada encargo, con el objeto de:
a) Facilitar la consideracin de la administracin del trabajo, de lo adecuado de ste y de lo apropiado

de sus conclusiones;
b) Enfocar la revisin de los papeles de trabajo en reas significativas;
c) Minimizar el riesgo de omisin voluntaria de documentar las respuestas del auditor a los problemas
identificados.
Adems, debe incorporarse en el memorando resumen de la auditora suficiente informacin que sustente
las conclusiones del auditor respecto de:
a) Los riesgos especficos identificados, las conclusiones sobre su tratamiento y las razones para
cualquier cambio en la evaluacin preliminar del riesgo o desviaciones en las respuestas de
auditora (procedimientos) planeadas;
b) La evaluacin que el auditor haya hecho de las cifras incorrectas, incluyendo consideraciones tanto
cuantitativas como cualitativas;
c) La conclusin acerca de si el trabajo de auditora realizado y las evidencias obtenidas son vlidas y
suficientes para sustentar su opinin;
d) Informacin obre cambios importantes en las polticas contables o requerimientos de informes;
e) Las conclusiones sobre el examen de otra informacin que acompaa los estados financieros;
f) Las conclusiones sobre la evaluacin de incorrecciones y deficiencias provocadas por el fraude; y
g) Otros asuntos.

Debido a que el memorando resumen de la auditora trata temas sensibles, no es conveniente que terceros
ajenos al encargo lo lean. Del mismo modo, el auditor no permitir que el cliente lea la informacin all
volcada, pues podra afectar las relaciones entre ellos.
7. Revisin final de la documentacin de la auditora.
Si se trata de una auditoria ejecutada por un equipo de trabajo bajo la conduccin de un socio de un estudio
profesional, es necesario establecer un proceso de revisin de los papeles de trabajo y de los estados
financieros para lograr el convencimiento de que:
a) La auditora se condujo de conformidad con el plan y el programa de auditora previstos, normas

profesionales y los dems requisitos legales y reglamentarios aplicables;
b) Se han considerado apropiadamente el riesgo del encargo;
c) Los papeles de trabajo contienen toda la documentacin necesaria para sustentar la opinin de la
auditora;
d) Se ha obtenido la carta de representacin de la direccin y los estados financieros firmados por el
representante legal del ente;
e) Las cifras y dems afirmaciones que contienen los estados financieros estn de acuerdo con los
papeles de trabajo y registros contables de la entidad;
f) Los estados financieros examinados estn expuestos de acuerdo con el marco de informacin
financiera aplicable;
g) El informe de auditoria est redactado claramente de conformidad con las normas de auditoria;
h) Cualquier otro asunto significativo que haya surgido durante el curso del encargo.
Es de buena prctica revisar los papeles de trabajo a medida que la tarea se va desarrollando, tanto en sus
aspectos formales como sustanciales, de manera de subsanar con tiempo las deficiencias observadas por
el revisor.
La revisin detallada de cada papel de trabajo usualmente la realiza el auditor a cargo del trabajo en las
oficinas del cliente.
La revisin completa de los papeles de trabajo, incluidos los que hace el encargado, est a cargo de un
gerente o supervisor asignado al encargo (revisin principal).
Por su parte, el socio no puede dejar de hacer una revisin general de las secciones clave de los papeles
de trabajo con nfasis en el anlisis del trabajo desarrollado en las reas de riesgo y su apropiada
respuesta de auditora.
Finalmente, de acuerdo a la NIA 220, en determinados casos, es necesario solicitar la participacin de un

socio que no haya estado involucrado en el trabajo para que haga una revisin general, que se denomina
revisin concurrente o control de calidad de los papeles de trabajo principales, los estados financieros
examinados y el informe breve del auditor antes de su emisin. En la Argentina, esta prctica por ahora slo
es obligatoria para los encargos de auditora de entes que estn regulados por la CNV.

Unidad 9. El informe del auditor.
1. Concepto.
El informe del auditor es el medio para dar a conocer a los usuarios de la informacin financiera los
resultados del trabajo de auditora realizado y el mismo debe ser escrito y fundamentado con base en las
evidencias o elementos de juicio reunidos. La emisin, significa ponerlo a disposicin de terceros.
Una opinin sin modificaciones tiene lugar cunando el auditor, basado en las evidencias reunidas, logra una
razonable seguridad de que los estados financieros estn libres de incorrecciones significativas de acuerdo
con el marco de informacin financiera aplicable.
Segn la RT 37:
El informe breve sobre estados contables (para ser presentado a terceros) es el que emite un contador,
basado en el trabajo de auditora realizado, mediante el cual ste emite su opinin o declara que se
abstiene de hacerlo, sobre la informacin que contienen dichos estados. El trabajo debe hacerse bajo las
normas de esta Resolucin Tcnica.
El Marco de Informacin Financiera (MIF) de propsitos generales, est diseado para satisfacer las
necesidades comunes de informacin de un amplio espectro de usuarios y puede ser:
a) De seguridad razonable: preveniente de un emisor autorizado o reconocido para la emisin de

normas contables profesionales (en el caso de Argentina, la FACPCE), el cual debe seguir un
debido proceso para su emisin, incluido la consulta a todas las partes interesadas en los estados
financieros. Para satisfacer los objetivos de un marco de naturaleza, podra ser necesario que la
direccin:
Deba adicionar informacin no requerida especficamente por el marco; o

Deba dejar de cumplir con alguno de los requerimientos del marco.
b) De cumplimiento de disposiciones legales o reglamentarias: por su exigibilidad, no admite las

dos alternativas anteriores. Con respecto a este tipo de marco, existen ciertas disposiciones legales
o reglamentarias que exigen a determinados entes preparar estados contables bajo un marco de
informacin distinto al que establecen las normas contables profesionales (NCP), por lo cual el
contador debe concluir si el marco en cuestin es un marco que permite opinar sobre la
presentacin razonable de los estados contables en todos sus aspectos significativos o no.
Si el auditor llegara a la conclusin de que el marco de cumplimiento, si no fuera por su exigibilidad

sera inaceptable, podr igualmente aceptar el encargo de auditora siempre que:
La direccin del ente exponga la informacin faltante para cumplir con un marco aceptable;
El propio auditor incluya en el informe un prrafo de nfasis alertando al lector sobre la
situacin;
Salvo que exista un requerimiento legal, el auditor no utilice en el informe la expresin
representa razonablemente en todos sus aspectos significativos, sino que la
informacin contable est de acuerdo con las disposiciones legales o reglamentarias
aplicables.
Cuando las disposiciones legales o reglamentarias le exijan incluir en su informe la expresin

presentan razonablemente, el auditor evaluar si los usuarios pueden interpretar errneamente
la seguridad de auditora obtenida y, si fuera el caso, evaluar si una explicacin adicional en el
informe puede salvar la posible interpretacin equivocada. Si llega a la conclusin que no puede
mitigarla, no aceptar el encargo de auditora, tal como lo prescribe la NIA 220.
2. Contenido del informe de auditora.
Segn la RT 37, un informe breve deber contener la siguiente informacin:

a) Ttulo: Informe del auditor independiente o Informe de los auditores independientes, segn sea
el caso;
b) Destinatario: el informe debe estar dirigido a quien hubiera contratado los servicios del auditor o a
quien el contratante indicara. En el caso de que el destinatario fuera un ente, el informe se debe
dirigir a sus propietarios o a las mximas autoridades.
Seor Presidente de
ABCD S.A.
CUIT N 30-2815982-3
Libertad 2520
Ciudad de Mendoza
c) Apartado introductorio: los estados financieros objeto de auditora deben identificar en el informe
1)
con precisin y claridad la denominacin completa del ente al que corresponden , la fecha o
2)
periodo a que se refieren y remitir al lector a la nota que resume las polticas contables
3)
significativas y otra informacin explicativa .
Informe sobre los estados contables

1)
Hemos auditado los estados financieros adjuntos de ABCD S.A. , que comprenden el estado
2)
de situacin patrimonial al 31 de diciembre de 2013 y los estados de resultado, de evolucin
del patrimonio neto y de flujo de efectivo por el ejercicio econmico finalizado en esa fecha,
como as tambin un resumen de las polticas contables significativas incluidas en notas 1 a 15
3)
y anexos I a VII correspondientes .
d) Responsabilidad de la direccin respecto de los estados financieros: las normas requieren que
se deje constancia de las diferentes responsabilidades que asume la direccin u rgano equivalente
del ente emisor sobre la preparacin y presentacin razonable de los estados financieros segn el
marco aplicable y que ello requiere:
Disear, implementar y mantener el control interno pertinente a la preparacin y

presentacin razonable de los estados financieros de modo de que se encuentre libres de
1)
incorrecciones significativas debidas a fraude o error;

2)
Seleccionar y aplicar las polticas contables adecuadas;

3)
Elaborar estimaciones contables que sean razonables segn las circunstancias.
Responsabilidad de la direccin por los estados financieros
La direccin es responsable por la preparacin y presentacin razonable de los estados

financieros de a cuerdo con las (Normas Internacionales de Informacin Financiera o Normas
Contables Profesionales Argentinas, lo que corresponda). Esta responsabilidad incluye el
diseo, implementacin y mantenimiento del control interno pertinente a la preparacin y
presentacin razonable de los estados financieros, de manera que estn libres de
1)
incorrecciones significativas debidas a fraude o error . La seleccin y aplicacin de normas
2)
contables apropiadas y la realizacin de estimaciones contables que sean razonables a las
3)
circunstancias .

e) Responsabilidad del auditor: el auditor debe dejar constancia en su informe que su
responsabilidad consiste en expresar una opinin basada en la auditora. En tal sentido, el informe
debe describir:
El alcance de la auditora, sealando que ella se ha realizado de acuerdo a las NIA o RT 37,
1)
segn corresponda;
Que ello implica llevar a cabo procedimientos tendientes a obtener evidencias sobre montos
2)
e informacin expuesta en los estados financieros;
Que los procedimientos elegidos dependen del criterio del auditor, teniendo en cuenta las
3)
evaluaciones de riesgo y considerando el control interno pertinente;
Que una auditora implica tambin evaluar las polticas contables aplicadas son adecuadas
4)
y si las estimaciones significativas efectuadas por la direccin son razonables;
Que considera, en su caso, que la evidencia recogida es suficiente y apropiada para
5)
fundamentar su opinin;
Responsabilidad del auditor
Nuestra responsabilidad es expresar una opinin sobre dichos estados basada en el trabajo de
2)
auditora que hemos efectuado . Nuestro examen se practic de acuerdo con las (NIA o
1)
NCPA, segn corresponda) . Estas normas requieren que cumplamos los requisitos ticos y
que planifiquemos y desarrollemos la auditora para obtener una seguridad razonable acerca
de si los estados financieros examinados estn libres de incorrecciones significativas.
Una auditora incluye ejecutar procedimientos para obtener evidencias que respalden la
informacin expuesta en los estados financieros. Los procedimientos seleccionados dependen
del juicio del auditor, incluida la evaluacin del riesgo de incorrecciones significativas en los
3)
estados financieros debidas a fraude o error . En la realizacin de esas evaluaciones de
riesgo, el auditor considera los controles internos pertinentes para la preparacin y
presentacin razonable de los estados financieros en orden a disear procedimientos de
auditora que sean apropiados en las circunstancias, pero no con el propsito de expresar una
3)
opinin sobre la efectividad de los controles internos . Una auditoria, adems, incluye evaluar
la adecuacin de las normas contables utilizadas y, como parte de ellas, la razonabilidad de
las estimaciones contables de significacin hechas por la Direccin, como as tambin la
4)
evaluacin global de la presentacin de los estados financieros en su conjunto .
Consideramos que las evidencias que hemos obtenido proporcionan una base suficiente y
5)
adecuada para nuestra opinin de auditora .
f) Fundamentos de la opinin modificada / de la abstencin / de la opinin adversa: este prrafo

tiene lugar slo cuando la opinin del auditor es con salvedades, adversa o cuando el auditor se
abstiene de opinar.
g) Dictamen u opinin: este es el prrafo central del informe breve del auditor. En l, el auditor
expone su opinin o se abstiene explcitamente de emitirla, acerca de si los estados financieros
preparados por la entidad en su conjunto representan razonablemente la situacin financiera del
ente de acuerdo al marco normativo aplicable.
Los posibles tipos de opinin son:
Opinin sin modificaciones (dictamen favorable sin salvedades): el auditor opina

favorablemente cuando habiendo realizado la auditora conforme a las normas de auditora,
los estados contables objeto de la misma, tomados en su conjunto:

o Presentan razonablemente, en todos sus aspectos significativos la informacin que
ellos deben brindar de acuerdo con las NCP u otro marco de informacin que
permita opinar sobre la razonabilidad de la informacin;
o Han sido preparados, en todos sus aspectos significativos, de conformidad con un

marco de informacin aplicable, cuando hayan sido preparados de conformidad con
un marco de cumplimento.
Opinin
En nuestra opinin, los estados financieros adjuntos presentan razonablemente, en

todos sus aspectos significativos, la situacin patrimonial de ABCD S.A. al 31 de
diciembre de 2013, as como sus resultados, la evolucin del patrimonio neto y el flujo
de efectivo por el ejercicio econmico finalizado en esa fecha con sus notas y anexos
complementarios correspondientes de acuerdo con las (NCPA o NIIF, las que
correspondan).
Opinin con salvedades: esa tiene lugar cuando:
o Existen incorrecciones de medicin o exposicin de los elementos de los estados

financieros de acuerdo con el marco confiable aplicable que no ha sido ajustadas y
que son de importancia relativa aunque sin efectos generalizados en los estados
financieros en su conjunto como para justificar una opinin adversa; o
o Existen limitaciones al alcance del trabajo del auditor que impiden obtener
evidencia vlida y suficiente y por ello implican indeterminacin de sus efectos
potenciales en ciertos elementos de los estados financieros, que se estiman de
importancia relativa, pero sin efectos extendidos a los estados financieros en su
conjunto que justifiquen abstenerse de opinar.
Si el auditor decide modificar su opinin con una salvedad, debe dejar constancia en el
prrafo de fundamentos de la opinin con salvedades de la razn que origin la
modificacin, los montos y partidas involucradas y, en su caso, los efectos producidos en los
Opinin con salvedades
En nuestra opinin, excepto por los efectos de la cuestin descrita en el prrafo

anterior (fundamentos de la opinin con salvedades), los estados financieros
presentan razonablemente, en todos sus aspectos significativos, la situacin
patrimonial del ABCD S.A. al 31 de diciembre de 2013, como as tambin sus
resultados, la evolucin de su patrimonio neto y el flujo de efectivo por el ejercicio
econmico finalizado en esa fecha con sus notas y anexos complementarios
correspondientes de acuerdo con las (NIIF o NCPA, segn corresponda).
Si existieran limitaciones en el alcance de la tarea de auditora que imposibilitaran la emisin

de una opinin o implicaran salvedades a sta, las mismas deben ser claramente expuestas
en el prrafo de fundamentos de la opinin con salvedades. Asimismo se deben indicar los
procedimientos que debieron aplicarse y no pudieron serlo, sealando:
o Si la restriccin ha sido impuesta por el contratante del servicio de auditora;

o Si la restriccin es consecuencia de otras circunstancias.
Si parte del trabajo de auditora se apoya en la tarea realizada por otro auditor
independiente, la inclusin de la limitacin al alcance depender de si el auditor ha obtenido
o no evidencias apropiadas y suficientes sobre el resultado de la tarea que le sirve de

soporte. Si no se expone la limitacin, se supone que el auditor principal asume la
responsabilidad sobre la totalidad de la informacin contenida en los estados
contables sobre los que emite su informe.
En nuestra opinin, excepto por los posibles efectos de la cuestin descrita en el

prrafo anterior (fundamentos de la opinin con salvedades), los estados financieros
presentan razonablemente, en todos sus aspectos significativos, la situacin
patrimonial del ABCD S.A. al 31 de diciembre de 2013, como as tambin sus
resultados, la evolucin de su patrimonio neto y el flujo de efectivo por el ejercicio
econmico finalizado en esa fecha con sus notas y anexos complementarios
correspondientes de acuerdo con las (NIIF o NCPA, segn corresponda).
Cuando hubiera habido cambios en las normas o polticas contables (uniformidad) entre un
ejercicio y otro y sus efectos han sido apropiadamente expuestos en notas a los estados
financieros, tanto las normas argentinas como las internacionales disponen que nada debe
incluirse en el informe del auditor que modifique su opinin.
En cambio, el auditor deber modificar su opinin si concluye que:
o Las polticas contables del periodo actual no se aplicaron uniformemente en

relacin con los saldos de apertura, cuando hubiere correspondido hacerlo; o
o El cambio de una poltica contable no fue apropiadamente contabilizado o no fue

adecuadamente presentado o revelado de acuerdo al marco de informacin
aplicable.
Sin perjuicio de lo expuesto, si el auditor lo creyera conveniente, puede agregar un prrafo

de nfasis referido a la nota a los estados financieros que describe el cambio para inducir al
lector a su consideracin. El prrafo de nfasis no modifica la opinin sobre los
Opinin adversa: esta opinin resulta cuando el auditor ha obtenido evidencias vlidas y
suficientes para concluir que las incorrecciones halladas, individualmente o acumuladas,
son de importancia relativa (significativas) y tienen efectos generalizados en los estados
financieros en su conjunto.
Opinin adversa
En nuestra opinin debido a la significacin de la cuestin expuesta en el prrafo

precedente (prrafo de fundamentos de la opinin adversa), los estados financieros no
representan razonablemente, en todos sus aspectos significativos la situacin
patrimonial de ABCD S.A. al 31 de diciembre de 2013, ni sus resultados, la evolucin del
patrimonio neto ni el flujo de efectivo por el ejercicio finalizado en esa fecha de acuerdo
con las (NIFF o NCPA, segn corresponda).
Si el marco de informacin contable aplicable fuera de cumplimiento:
Opinin adversa
En nuestra opinin debido a la significacin de la cuestin expuesta en el prrafo

precedente (prrafo de fundamentos de la opinin adversa), los estados financieros no
han sido preparados, en todos sus aspectos significativos de acuerdo con el marco de
informacin financiera aplicable.

Abstencin de opinin: tiene lugar cuando al auditor le ha sido imposible obtener
evidencias vlidas y suficientes sobre las cuales basar su opinin y concluye que los
posibles efectos en los estados financieros de las potenciales incorrecciones no detectadas
si existieran, resultaran de importancia relativa y de efectos generalizados en tales estados
financieros.
Responsabilidad del auditor (ltimo punto)
Debido a las cuestiones descritas en el prrafo Fundamentos de la abstencin de

opinin, no hemos sido capaces de obtener evidencias vlidas y suficientes para
poder emitir una opinin de auditora.
Fundamentos de la abstencin de opinin (primer oracin)
Hemos sido designados auditores de la ABCD S.A. al 31 de diciembre de 2013 y, por lo

tanto, no hemos podido observar el recuento del inventario fsico de bienes ni al principio
ni al final del ejercicio y tampoco hemos podido satisfacernos con procedimientos
alternativos de las cantidades existentes al 31 de diciembre de 2012 y 2013 las cuales
estn expuestas por un valor de $ 1.358.399.- y 1.576.789.- respectivamente. Adems
Abstencin de la opinin
Debido a la significacin de las cuestiones descritas en el prrafo de fundamentos de la

abstencin de opinin, no hemos podido obtener evidencias vlidas y suficientes para
proveernos de una base para emitir una opinin de auditora. En consecuencia, no
expresamos una opinin sobre los estados financieros de la Sociedad ABCD S.A.
al 31 de diciembre de 2013.
Por su parte, las incertidumbres suelen dar lugar a un prrafo de nfasis que no modifica la
opinin si estn debidamente expuestas en notas.
Sin embargo, como una excepcin a este tratamiento, la NIA 705 seala que el auditor se
abstendr de opinar cuando, en circunstancias extremadamente raras que envuelvan
mltiples incertidumbres, concluya que a pesar de haber obtenido evidencias vlidas y
suficientes de cada incertidumbre individualmente, no es posible formarse una opinin
sobre los estados financieros debido a la potencial interaccin de las incertidumbres y sus
posibles efectos acumulativos sobre los estados financieros.
Fundamentos de la abstencin de opinin
Conforme se explica en nota X, la crisis econmica que motivo la devaluacin del peso
argentino ocurrida el 31/12/201, las disposiciones de la Ley 25.561 y las que surjan de
su instrumentacin y de otras normas complementarias de la referida Ley que sern
emitidas gradualmente por el Poder Ejecutivo u otros organismos, provoca una
incertidumbre significativa acerca de los efectos que para la Sociedad tendrn esas
circunstancias sobre su patrimonio, resultados y proyecciones necesarias para la
determinacin de los valores recuperables de los activos que derivarn del cambio
anunciado de las reglas econmicas. Tampoco es posible determinar si esos cambios,
an desconocidos, afectarn su condicin de empresa en marcha motivando una duda
sustancial sobre su cumplimiento.
Abstencin de opinin
Debido al efecto muy significativo que sobre los estados financieros de la Sociedad
podra tener la situacin contingente descrita en el prrafo precedente y no sindonos
posible conocer la resolucin final que acaezca, nos abstenemos de opinar sobre los
estados financieros citados.

h) Prrafo de nfasis: el mismo tiene como propsito resaltar una situacin que est adecuadamente
revelada en una nota y que no significa modificar la opinin. Esta se ubica despus del prrafo
de opinin para una mejor comprensin.
Si se omitiera la presentacin adecuada de una situacin que debe revelarse en nota, no es

el prrafo de nfasis una va para solucionar la cuestin.
Segn la NIA 706, en concordancia con la RT 37, las cuestiones que deben ser incluidas en este
prrafo son:
o Situaciones que afecten el concepto de empresa en marcha;

o Situaciones cuya resolucin depende de sucesos futuros cuyos resultados no puedan ser
previstos;
o La descripcin en nota de hechos posteriores al cierre del ejercicio que siendo significativos,
no requieren el ajuste de las cifras de los estados financieros;
o La aplicacin de una nueva norma contable que tiene efectos generalizados en los estados
financieros.
i) Prrafo de otras cuestiones: este prrafo trata las cuestiones que el auditor quiera comunicar o
tenga la obligacin de hacerlo, que no estn expuestas en los estados financieros, que no
modifican la opinin y que ayudan al lector a entender mejor la informacin, como por ejemplo:
o Discrepancia entre los estados financieros auditados y otra informacin fuera de tales
estados financieros y que se presenta al pblico en conjunto con ellos (por ejemplo, la
memoria del directorio);
o Inclusin de asuntos adicionales que surjan de disposiciones legales, reglamentarias o de
contratos (fines especficos / usuarios especficos);
o Expresar restricciones en la distribucin del informe de auditora o advirtiendo al lector sobre
la aplicacin de una norma contable en forma anticipada que tiene efectos generalizados
sobre los estados financieros.
Otras cuestiones
Sin que esto signifique modificar mi opinin favorable, quiero resaltar que en la memoria del
directorio que acompaa los estados financieros examinados, la cifra de ventas anuales que se
menciona en la estadstica presentada y en su correspondiente grfico no excluye impuestos
trasladables que gravan esas ventas as como tampoco los descuentos otorgados aplicables a
ellas.
j) Exigencias legales: este prrafo se utiliza para incluir informacin que no sera tcnicamente
necesaria, pero que ciertas disposiciones legales, reglamentarias o profesionales exigen
mencionarla. Dicha informacin puede incluirse en el prrafo Otras cuestiones, tratado por la NIA
706 o en un prrafo especfico con un ttulo adecuado.
Informe sobre otros requerimientos legales y reglamentarios
Segn surge de los registros contables de la Sociedad, el pasivo devengado al 31 de diciembre

de 2013 a favor de Sistema Integrado de Previsional Argentino (SIPA) en concepto de aportes y
contribuciones previsionales ascenda a la $ 15.800.- y no era exigible a esa fecha.

k) Lugar y fecha: el lugar es usualmente el de emisin es el de la jurisdiccin donde ejerce el auditor.
Por su parte, la fecha del informe limita la responsabilidad de auditor en cuanto al conocimiento de
los hechos posteriores a la fecha de los estados financieros que pudieran tener influencia
significativa en la informacin que ellos contienen.
Segn la NIA 700 en coincidencia con la RT 37, el auditor no debera fechar su informe antes de
que los estados financieros hayan sido firmados y aprobados por la direccin. Segn el tipo de
sociedad, sera el Directorio, el Consejo de Administracin, la Gerencia, etc., quienes deben aprobar
formalmente los estados financieros.
l) Firma: la RT 37 expresa que el informe debe llevar la firma del contador pblico, con la aclaracin
de su nombre y apellido completo, ttulo profesional y nmero de inscripcin en la matrcula del
Consejo Profesional correspondiente.
Asimismo aclara que cuando se tratara de sociedades profesionales inscriptas en los consejos
profesionales, se debe colocar la denominacin y matrcula de la sociedad profesional antes de la
firma y datos del contador pblico integrante que suscribe el informe respectivo, haciendo constar
su carcter de socio.
3. Consideracin de la significacin o importancia relativa.
El trmino razonablemente se usa en lugar de exactamente o correctamente debido a que los estados
financieros son aproximaciones a la realidad debido a que contienen ciertas mediciones aproximadas y
estimaciones tales como amortizaciones de activos fijos, previsiones para incobrables, valores recuperables
de los activos, etc.
Se considera significativa o de importancia relativa toda incorreccin o conjunto de incorrecciones en la

seleccin o aplicacin de normas contables profesionales, incluida la omisin de informacin, que induce a
los usuarios de la informacin financiera a tomar decisiones distintas de las hubieran tomado si tales
estados hubieran sido preparados aplicando las normas correctamente.
Se utilizan tres niveles de significacin para determinar el tipo de opinin que el auditor ha de emitir:
Incorrecciones de escasa importancia: aquellas que difcilmente haran cambiar las decisiones de
un usuario de los estados financieros;
Incorrecciones de importancia relativa no generalizadas o de efectos no extendidos a los

estados financieros en su conjunto: stas podran afectar las decisiones de un usuario de los
estados financieros aunque, excepto por esa situacin que debe mencionarse en el informe, tales
estados siguen siendo razonables y por lo tanto tiles;
Incorrecciones de importancia relativa generalizadas o de efectos extendidos a los estados

financieros en su conjunto: stas representan el nivel ms alto de significacin y usualmente tienen
lugar cuado las incorrecciones afectan varias de las afirmaciones de los estados financieros, de modo
que probablemente provocaran decisiones equivocadas de los usuarios.
4. Prrafos clave:
a. Declaracin de responsabilidades
b. Alcance del trabajo
c. Prrafo intermedio o aclaraciones previas
d. Dictamen u opinin. Modalidades
e. Prrafos de nfasis
f. Prrafos de otras cuestiones
g. Fecha, firma e identificacin del auditor
(Ya desarrollado en Punto 2)

5. Forma de presentacin.
RT 37, III.A.ii.42: El contador debe presentar su informe por separado el cual se debe ajuntar a los estados
contables objeto de auditora. Todas las fojas de los estados contables deben estar firmadas o inicializadas
por el contador con las prescripciones de las secciones II.C.3, III.A.ii.40 y 41.
RT 37, II.C.3: En todos los casos en que el nombre de un contador se encuentre vinculado con los estados
contables u otra informacin destinada a ser presentada a terceros, debe quedar en evidencia en todas las
pginas que componen dicha informacin, la relacin que con ellos tiene el citado contador. En ningn caso,
el contador debe incorporar nicamente su firma y sello a los estados contables ni otra informacin.
RT 37, III.A.ii.40: El informe debe llevar la firma del contador, con la aclaracin de su nombre y apellido
completo, ttulo profesional y nmero de inscripcin en la matrcula del Consejo Profesional
correspondiente.
RT 37, III.A.ii.41: Cuando se tratara de sociedades profesionales inscriptas en los Consejos Profesionales,
se debe colocar su denominacin antes de la firma del contador integrante que suscribe el informe
respectivo, debiendo constar su carcter de socio.
6. Informacin comparativa. Diferentes enfoques. Tipos de informes.
La informacin comparativa comprende importes e informacin de los estados financieros relativos a uno o
ms periodos anteriores que corresponde incluir en el ejercicio actual de conformidad con lo que exija el
MIF aplicable.
Si los estados financieros del periodo anterior fueron auditados por un auditor predecesor o no fueron
auditados, el auditor debe aplicar las disposiciones de la NIA 510 respecto de la obligacin de examinar los
saldos de apertura.
Respecto de la informacin comparativa, el auditor debe:
a) Obtener evidencia de auditora vlida y suficiente sobre si la informacin comparativa incluida en los
estados financieros se presenta, en todos sus aspectos significativos, de conformidad con el marco
de informacin financiera aplicable;
b) Emitir un informe de conformidad con sus responsabilidades;
En cuanto a la responsabilidad, existen dos enfoques respecto de la informacin comparativa:
a) Cifras correspondientes de periodos anteriores: se trata de ciertos importes e informaciones del

periodo anterior que se incluyen en los estados financieros del periodo actual. El grado de detalle de
los importes y de las revelaciones comparativas presentadas depende principalmente de su
pertinencia respecto de las cifras del periodo actual. Si el auditor detecta una posible incorreccin
significativa en la informacin comparativa, aplicar los procedimientos de auditora necesarios con
el fin de obtener evidencia de auditora vlida y suficiente que le permita confirmar si realmente
existe, determinar su monto y su naturaleza.
Dentro de este enfoque, la opinin del auditor no se referir especficamente a dichas cifras
correspondientes a periodos anteriores, ya que al opinar sobre los estados financieros del periodo
actual, tal opinin incluye las cifras de los periodos anteriores ya que stas son parte integrante de
los estados financieros actuales.
Existen tres excepciones al criterio general de no hacer referencia en el informe del auditor a
la informacin comparativa dentro de este enfoque:
Opinin modificada el ao anterior cuya causa no se resolvi en el presente ejercicio:

si la cuestin que dio lugar a la opinin modificada no se resolvi (corrigi) en el ejercicio
actual, el auditor expresar una opinin modificada sobre los estados financieros del
periodo actual. En el prrafo de fundamento de la opinin modificada del informe de
auditora, el auditor:

o Se referir en la descripcin de la cuestin que origina la opinin modificada tanto a
las cifras del periodo actual como a las cifras correspondientes de periodos
anteriores cuando los efectos o los posibles efectos de dicha cuestin en las cifras
del periodo actual sean significativas; o
o En los dems casos, explicar que la opinin de auditora es una opinin

modificada debido a los efectos o los posibles efectos de la cuestin no resuelta
sobre la comparabilidad entre cifras del periodo actual y las cifras correspondientes
a periodos anteriores.
Opinin no modificada el ao anterior pese a incorrecciones existentes que no fueron

corregidas en este ejercicio: cuando el auditor obtiene en el presente ejercicio evidencia
de auditora de que existe una incorreccin significativa en los estados financieros del
periodo anterior, sobre los que se emiti una opinin sin modificaciones y las cifras de
periodos anteriores no han sido correctamente modificadas.
En este caso, el auditor expresar una opinin modificada con respecto a las cifras
correspondientes de periodos anteriores incluidas en dichos estados financieros.
En cambio, si las incorrecciones han sido correctamente modificadas en el periodo actual, el

informe de auditora puede incluir un prrafo de nfasis que describa las circunstancias y
haga referencia, cuando proceda, a la informacin expuesta en una nota que describa
plenamente la cuestin.
Estados contables del ejercicio anterior no auditados: cuando los estados financieros
del periodo anterior no fueron auditados, el auditor manifestar en el prrafo de Otras
cuestiones que dichas cifras no han sido auditadas. Sin embargo, dicha declaracin no
exime al auditor del requerimiento de obtener evidencia de auditora suficiente y adecuada
de que los saldos de apertura no contienen incorrecciones que afecten de forma
significativa a los estados financieros del periodo actual.
Si los estados financieros del periodo anterior fueron auditados por un auditor
predecesor, la RT 37 obliga al auditor a hacer referencia a esta circunstancia, debiendo
sealar en el prrafo de Otras cuestiones del informe de auditora:
o Que los estados financieros del periodo anterior fueron auditados por el auditor
predecesor;
o El tipo de opinin expresada por el auditor predecesor y, si la opinin fue
modificada, las razones que la motivaron; y
o La fecha de dicho informe.
Otras cuestiones
Los estados financieros de la Compaa al 31 de diciembre de 1013 fueron auditados

por otro auditor en cuyo informe fechado el 31 de marzo de 2014 expres una opinin
sin modificaciones.
b) Estados financieros comparativos: se refieren a informacin comparativa completa del ejercicio

anterior (importes y dems informacin) que se incluye a los efectos de su comparacin con los
estados financieros del periodo actual. El grado de informacin de estos estados financieros
comparativos es equiparable al de los estados financieros del periodo actual. Mientras que para el
caso de cifras correspondientes a periodos anteriores, la opinin del auditor sobre los estados
financieros, por lo general, se refiere nicamente al periodo actual, en el caso de los estados
financieros comparativos, salvo excepciones, la opinin del auditor se refiere a cada periodo para el
que se presentan estados financieros.

Cuando se presentan estados financieros comparativos, la opinin del auditor se referir a cada
periodo para el que se presentan estados financieros. Por lo tanto podr expresar una opinin
diferente para cada uno de ellos.
En nuestra opinin, excepto por los efectos de la cuestin descripta en el prrafo anterior, los
estados financieros presentan significativamente, en sus aspectos significativos, la situacin
patrimonial de ABCD S.A. al 31 de diciembre de 2012 y 2013, as como sus resultados, la
evolucin del patrimonio neto y flujos de efectivo por el ejercicio finalizado en esa fecha con sus
notas y nexos complementarios correspondientes de acuerdo con las Normas Internacionales de
Informacin Financiera.
Si los estados financieros del periodo anterior fueron auditados por un auditor predecesor, la
RT 37 obliga al auditor a hacer referencia a esta circunstancia, debiendo sealar en el prrafo de
Otras cuestiones del informe de auditora:
o Que los estados financieros del periodo anterior fueron auditados por el auditor predecesor;
o El tipo de opinin expresada por el auditor predecesor y, si la opinin fue modificada, las
razones que la motivaron; y
o La fecha de dicho informe.
Esto es as, salvo que el informe de auditora del auditor predecesor sobre los estados financieros
del periodo anterior se emita de nuevo con los estados financieros.
Si el auditor concluye que existe una incorreccin significativa que afecta a los estados financieros
del periodo anterior sobre los que un auditor predecesor expres en su momento una opinin sin
modificaciones, el auditor comunicar la incorreccin al nivel adecuado de la direccin. Si se
modifican los estados financieros del periodo anterior y el auditor predecesor acepta emitir un nuevo
informe sobre los estados modificados, el auditor se referir en su informe nicamente al periodo
actual.
Si el auditor predecesor no quiere o no puede emitir un nuevo informe, el auditor en un prrafo

sobre Otras cuestiones puede sealar que el auditor predecesor emiti un informe sobre estados
financieros del periodo anterior antes de ser modificados.
Cuando los estados financieros del periodo anterior no fueron auditados, el auditor manifestar en el
prrafo de Otras cuestiones que dichas cifras no han sido auditadas. Sin embargo, dicha
declaracin no exime al auditor del requerimiento de obtener evidencia de auditora suficiente y
adecuada de que los saldos de apertura no contienen incorrecciones que afecten de forma
significativa a los estados financieros del periodo actual.
Informacin adicional no auditada presentada formando parte de los estados financieros: segn la
RT 37, el auditor evaluar si cualquier informacin adicional no requerida por el marco de informacin
contable y excluida objeto de la auditora que se presenta formando parte de los estados financieros, se
distingue claramente de dichos estados. Caso contrario, solicitar a la direccin que identifique como no
auditada la informacin adicional. Si la direccin se negara a hacerlo, el auditor explicar en el prrafo de
Otras cuestiones del informe, que dicha informacin no est cubierta por su informe.

Unidad 10. Otros trabajos e informes del auditor.
1. Introduccin y clasificacin.
Las NIA clasifican los otros trabajos e informes distintos de la auditora de estados financieros en:
a) Encargos que regulan las normas de auditora propiamente dichas (seguridad alta o razonable);
b) Encargos de revisin (seguridad limitada o moderada);
c) Trabajos de aseguramiento (seguridad alta o moderada);
d) Servicios relacionados (no ofrecen seguridad).
Por su parte, la RT 37 clasifica los otros trabajos e informes distintos de la auditora en:
a) Auditora de estados contables con fines especficos;

b) Auditora de un solo estado contable o elemento, cuenta o partida especfica de un estado contable;
c) Auditora de estados contables resumidos;
d) Encargos de revisin (periodos intermedios);
e) Encargos de aseguramiento en general;
f) Examen de informacin contable prospectiva;
g) Informes sobre controles de una organizacin de servicios;
h) Encargos de procedimientos acordados;
i) Encargos de compilacin;
j) Otros servicios relacionados (Informe extenso y Certificaciones).
La RT 37 no requiere para estos trabajos que el profesional cumpla con las normas del CEI ni con las
NICC. Basta con que cumpla con las normas ticas locales y los controles de calidad exigidos, en su
caso, por los CPCE de su jurisdiccin.
2. Otros trabajos e informes regulados por las Normas Internacionales de Auditora.
Los trabajos cubiertos por las NIA que ofrecen seguridad razonable son:
a) Auditora de estados contables financieros preparados de acuerdo con marcos de propsitos

especficos: el auditor debe planear y ejecutar el trabajo e informar sobre los resultados
cumpliendo con los requerimientos de las NIA. Ejemplos de marcos contables diferentes de los
generales son:
Base de contabilidad segn normas fiscales (para acompaar declaracin jurada de

impuestos);
Base de cobros y pagos (flujos de fondos solicitados por los acreedores);
Estados o informes preparados sobre la base de normas particulares establecidos por
organismos reguladores;
Informes contables basados en el cumplimiento de clusulas de un contrato;
Las NIA exigen al auditor:
Aceptar el marco contable especfico aplicable que es diferente del utilizado para estados
financieros de propsitos generales;
Planear y ejecutar el encargo cumpliendo lo requerido por las NIA para una auditora de
propsitos generales, con las adaptaciones necesarias al objeto de estos trabajos
especiales;

En la redaccin del informe de auditora, debe mencionar los propsitos para el cual se
prepararon los estados financieros y, si fuera necesario, mencionar los destinatarios;
Cuando la direccin de la entidad tenga la opcin de seleccionar el marco de propsitos
especficos, el auditor har referencia a la responsabilidad que le cabe a la misma;
Tener en cuenta la redaccin del informe de auditora, dependiendo de si se trate de
marcos de cumplimiento o marcos de seguridad razonable;
El auditor est obligado a incluir un prrafo de nfasis bajo un ttulo apropiado alertando a
los usuarios de que el informe ha sido preparado bajo un marco para propsitos especficos
y que esos estados pueden no ser adecuados para otros propsitos.
Ejemplos:
Alcance: Conjunto completo de estados financieros;

Marco aplicable: Disposiciones contractuales (de cumplimiento);
Uso del informe: Restringido.
Responsabilidad de la direccin

financieros de acuerdo con las disposiciones de la Seccin Z del contrato entre ABCD S.A. y
DEFG S.A., firmado el 01 de enero de 2011 y por el control interno []
Opinin
En nuestra opinin, los estados financieros de ABCD S.A. por el ao terminado el 31 de

diciembre de 2013 estn preparados, en todos sus aspectos significativos, de acuerdo a las
disposiciones de la Seccin Z del contrato.
Bases de contabilidad y restricciones en la distribucin
Sin modificar nuestra opinin, llamamos la atencin a los lectores sobre la Nota X a los estados
financieros, la cual describe las bases de contabilidad. Como se indica arriba, los estados
financieros fueron preparados de acuerdo con las disposiciones contables de la Seccin Z del
contrato para permitir a ABCD S.A. cumplir con sus regulaciones. Como resultado, los estados
financieros y este informe de auditora no son tiles para otros propsitos. Nuestro informe est
destinado solamente a ABCD S.A. y DEFG S.A. y no debe ser distribuido ni usado por otras
partes que las mencionadas.

Marco aplicable: Fiscal (de cumplimiento);

financieros de acuerdo con las bases fiscales de contabilidad vigentes en el pas X, con el
propsito de presentar las declaraciones juradas individuales de Impuesto a las Ganancias de
los socios de la entidad ante las autoridades impositivas y por el control interno []
Opinin
En nuestra opinin, los estados financieros de ABCD S.A. por el ao terminado el 31 de

diciembre de 2013 estn preparados, en todos sus aspectos significativos, de acuerdo a las
bases fiscales de contabilidad vigentes en el Pas X.

Bases de contabilidad y restricciones en la distribucin
financieros, la cual describe las bases de contabilidad. Los estados financieros han sido
preparados para asistir a los socios de ABCD S.A. en la preparacin de sus declaraciones
juradas individuales del impuesto a las ganancias. Como resultado, los estados financieros y
este informe de auditora no son tiles para otros propsitos. Nuestro informe est destinado
solamente a ABCD S.A. y sus socios y no debe ser distribuido ni usado por otras partes que las
mencionadas.

Marco aplicable: Organismo regulador (de razonabilidad);

financieros de acuerdo con las disposiciones contables de la Seccin Y de la Regulacin Z del
Organismo T y por el control interno []
Opinin
En nuestra opinin, los estados financieros mencionados presentan razonablemente, en todos

sus aspectos significativos, la situacin patrimonial de ABCD S.A. al 31 de diciembre de 2013 y
el resultado del ejercicio, la evolucin del patrimonio y los flujos de efectivo por el ejercicio
terminado en esa fecha, de acuerdo con las disposiciones de la Seccin Y de la Regulacin Z del
Organismo T.
Bases de contabilidad
financieros, la cual describe las bases de contabilidad. Los estados financieros han sido
preparados de acuerdo con las disposiciones de la Seccin Y de la Regulacin Z del Organismo
T para cumplir con disposiciones de ste ltimo. Como resultado, los estados financieros y este
informe de auditora no son tiles para otros propsitos.
b) Auditora de estados financieros individuales, elementos especficos, cuentas e tems de los

estados financieros: las NIA disponen que el auditor debe darle especial atencin a los
requerimientos sobre la aceptacin del encargo, el planeamiento y la ejecucin del trabajo y la
modalidad del informe. Asimismo, la RT 37 dispone que a) un solo estado contable puede ser
cualquiera de los estados contables bsicos, sus anexos o la informacin complementaria; b) un
elemento significa elemento, cuenta o partida de un estado contable. Ambos pueden estar
preparados bajo un marco de fines generales o especficos y ser de presentacin razonable o de
cumplimiento.
Aceptacin del trabajo: cuando el auditor no ha sido contratado para auditar el conjunto
completo de estados financieros, determinar si es practicable la auditora de un estado
financiero individual o de un elemento. Adems debe determinar si el marco contable
utilizado para la preparacin de la informacin por auditar es aceptable e incluir en la carta
de encargo con el cliente una descripcin del formato del informe que emitir;
Planeamiento y ejecucin: si la auditora del estado individual o elemento se realiza en

conjunto con la auditora de los estados financieros completos, el auditor puede usar los
elementos de juicio obtenidos en esa auditora. Al determinar el alcance del trabajo, deber
considerar aquellas partidas de los estados financieros que estn interrelacionadas y que
podran afectar el estado financiero individual o elemento a examinar. Asimismo, el
concepto de significacin se debe apreciar en relacin con el estado financiero individual o
elemento;

Informe: cuando el auditor realice el trabajo para un estado o elemento particular y adems
sobre los estados financieros completos conjuntamente, emitir un informe por separado
para cada uno de esos encargos. Si la opinin sobre los estados financieros completos es
una opinin modificada o tiene un prrafo de nfasis o de otras cuestiones, el auditor debe
determinar si esto afecta al informe sobre el estado financiero individual o el elemento
especfico auditado. Si lo considera apropiado, modificar su opinin tambin sobre el
estado individual o elemento o le incluir, si corresponde, un prrafo de nfasis o de otros
asuntos que destaque la situacin. Si el auditor expres una opinin adversa o se abstuvo
de opinar sobre los estados financieros en su conjunto:
o No le estar permitido expresar una opinin sin modificaciones sobre un estado

financiero individual o un elemento en el mismo informe sobre los estados
financieros completos con idntico marco contable aplicable;
o S podra expresar una opinin sin modificaciones sobre un elemento de los estados
financieros completos, slo si ello:
No estuviera prohibido por ley o reglamento;

El informe se emitiera por separado;
El o los elementos objeto del informe no comprendiera la mayor parte de los
estados financieros;
o No podr expresar una opinin sin modificaciones sobre un estado financiero

individual, aun cuando este ltimo informe no sea publicado junto con el informe
sobre los estados financieros completos, para no confundir a los usuarios.
Alcance: ESP (estado individual);

Marco aplicable: Marco contable vigente (de razonabilidad);
Uso del informe: Diversos usuarios.
Hemos efectuado un examen del estado de situacin patrimonial de ABCD S.A. al 31 de

diciembre de 2013 con sus notas y anexos complementarios.

financieros de acuerdo con los requerimientos de las NIIF vigentes en el Pas X y por el control
interno []
Responsabilidad del auditor
Nuestra responsabilidad es expresar una opinin sobre el estado de situacin patrimonial basada
en el trabajo de auditora que hemos efectuado. Nuestro examen se practic de acuerdo con las
NIIF []
Opinin
En nuestra opinin, el estado adjunto presenta razonablemente, en todos sus aspectos

significativos, la situacin patrimonial de ABCD S.A. al 31 de diciembre de 2013, de acuerdo con
los requerimientos de las NIIF vigentes en el Pas X.
c) Auditoras de estados financieros resumidos: estos informes se utilizan cuando interesan slo
los aspectos sobresalientes de la situacin econmica o financiera de la empresa. Por ejemplo, una
sntesis del estado de situacin patrimonial y el estado de resultados sin notas ni anexos que
acompaa a una cierta publicidad de la empresa.

El objetivo del auditor es expresar una opinin acerca de si los estados financieros resumidos (EFR)
constituyen un resumen razonable de los estados financieros auditados de los cuales surgen, de
acuerdo con los criterios aplicados.
Los principales requerimientos para el auditor son:
Aceptar el encargo solamente si los EFR derivan de estados financieros completos

auditados por el propio auditor (y que la direccin acepta tenerlos disponibles para los
usuarios de este tipo de estados financieros);
Confirmar que cualquier documento que contenga EFR en los que se indique que el auditor
ha emitido un informe sobre ellos, incluya el informe;
Si la ley exige que el informe tenga una redaccin diferente de la prescrita en las NIA, el
auditor igual aplicar los requerimientos de esta norma. Caso contrario, no aceptar el
encargo, salvo que sea obligatorio legalmente, en cuyo caso dir que el trabajo no fue
hecho de acuerdo con la NIA 810.
Aplicar los siguientes procedimientos de auditora:
o Evaluar si los EFR exponen su calidad de tal y mencionan los estados financieros
completos de lo cuales derivan;
o Si no se acompaan los estados financieros completos, indicar dnde estn
disponibles, excepto que la ley impida hacerlo, en cuyo caso mencionar la
prohibicin legal;
o Comparar los EFR con los completos;
o Evaluar si los EFR contienen la informacin necesaria de modo de que no resulten
engaosos en las circunstancias;
Concluir respecto de si los EFR son razonables de acuerdo con los criterios aplicados
sobre la base de los procedimientos efectuados;
Cuando el informe de auditora sobre los estados financieros completos haya tenido una
opinin con salvedades, un prrafo de nfasis o de otras cuestiones y el EFR es congruente
con los completos, en el informe de los EFR, el contador har constar las modificaciones
citadas y sus causas. En cambio, si sobre los estados financieros completos la opinin con
salvedades fue adversa o se abstuvo, pondr de manifiesto tal situacin y sus causas y se
abstendr de opinar sobre los EFR.
3. Trabajos e informes regulados por las Normas Internacionales de Revisin.
Las Normas Internacionales de Revisin (NIER) se aplican al examen de estados financieros con un
alcance inferior al de auditoria tal que no le permiten al contador opinar sobre la razonabilidad de la
informacin presentada en ellos. Se conocen como servicios de seguridad moderada o limitada. La RT
37 trata este servicio y seala que slo puede aplicarse a estados financieros de periodos intermedios.
En cambio las NIER admiten tambin su aplicacin a estados financieros anuales o de ejercicio.
El objetivo de una revisin de estados financieros es permitir a un profesional contable declarar si, sobre la
base de procedimientos que no proveen todas las evidencias que requerira una auditora, nada ha llegado
a su conocimiento que le haga creer que los estados financieros revisados dejen de estar
preparados, en sus aspectos significativos, de acuerdo al marco contable aplicable. Esta
manifestacin se denomina de seguridad moderada o seguridad negativa, ya que comienza con una
afirmacin negativa: nada ha llegado a mi conocimiento que
Mientras que una auditora implica examinar las evidencias o elementos de juicio, vlidos y suficientes, que
respalden la informacin contenida en los estados financieros a travs de procedimientos de evaluacin de
riesgos, pruebas de controles, procedimientos analticos sustantivos y pruebas de detalles, con el alcance
necesario para obtener una seguridad razonable de auditora que respalde la opinin a emitir, expresada en
trminos positivos, condicionada por los riesgos especficos identificados, la efectividad de las actividades
de control que operan en la empresa y la importancia relativa de las afirmaciones por probar, la revisin
parte de la premisa que el contador no emitir opinin sobre los estados financieros revisados. La
abstencin de opinin es la consecuencia del menor alcance del examen.

La RT 37 menciona los siguientes procedimientos usuales:
a) Cotejo de los estados contables con los registros contables;

b) Comprobaciones matemticas;
c) Revisiones conceptuales;
d) Comprobaciones globales de razonabilidad;
e) Revisin comparativa de los estados contables en su relacin con los del ltimo cierre del ejercicio,
periodos intermedios anteriores y con los de periodos intermedios similares de ejercicios anteriores;
f) Lectura de actas de asamblea y directorio o equivalentes;
g) Preguntas a funcionarios del ente acerca de aspectos importantes que pudieran afectar la
informacin financiera de dichos estados;
h) Obtencin de una confirmacin escrita de la direccin del ente de las explicaciones en
informaciones suministradas (Manifestaciones de la direccin).
No obstante las restricciones del alcance, en una revisin, el contador debe cumplir con lo pasos de la
planeacin preliminar y lograr el conocimiento del ente, la comprensin del ambiente de control y el proceso
contable incluida la TI utilizada y de la IRP.
Si como resultado de la aplicacin de los procedimientos limitados no hubiera advertido indicios de

potenciales incorrecciones que le exijan profundizar sus pruebas o detectado errores importantes, podr
emitir un informe denominado de seguridad moderada.
Sin embargo, el contador no puede ampararse en la limitacin del alcance de una revisin limitada para no
continuar su examen cuando cree que los estados financieros pueden tener incorrecciones significativas.
Adems de la identificacin de los estados financieros revisados y de las responsabilidades de la direccin y

del auditor, el informe de revisin limitada deber:
a) Declarar que su alcance es significativamente menor respecto de una auditora;

b) Indicar que no se emite una opinin sobre los estados financieros en su conjunto, en razn a la
limitacin de la revisin;
c) Indicar que nada ha llamado la atencin del auditor para inducirle a creer que los estados
financieros adjuntos no est preparados razonablemente de acuerdo con el marco contable vigente
o disposiciones aplicables;
d) Si algo llam la atencin del contador que le hiciera pensar que los estados financieros de periodos
intermedios no son razonables o no cumplen con las disposiciones aplicables, deber fundamentar
sus efectos en los estados financieros en el prrafo especfico;
e) Informar sobre los aspectos particulares requeridos por las leyes o disposiciones nacionales,
provinciales o municipales, incluidos los requerimientos de los organismos de control de la
profesin.
Actualmente en Argentina existen normas emitidas por organismos pblicos de control que requieren la
presentacin de estados financieros de periodos intermedios con informes de revisin limitada, entre ellos:
a) Comisin Nacional de Valores (para las sociedades que estn en la oferta pblica);
b) Bolsa de Comercio (para empresas que cotizan en los mercados de valores);
c) Banco Central de la Republica Argentina (para banco y entidades financieras);
d) Instituto Nacional de Cooperativismo y Economa Social (para las cooperativas);
e) Superintendencia de Seguros de la Nacin (para las compaas de seguros).
Modelos:
Informe sin modificaciones:

Hemos efectuado una revisin del estado de situacin patrimonial de ABCD S.A.al 30 de junio de 2013 y
de los correspondientes estados de resultado, de evolucin del patrimonio neto y de flujos de efectivo
por el periodo de seis meses finalizados en esa fecha.
Los estados citados constituyen una informacin preparada y emitida por la Direccin de la Sociedad en
ejercicio de sus funciones exclusivas.
Responsabilidad del contador
Nuestra responsabilidad consiste en emitir un informe sobre dichos estados basada en la revisin que
hemos efectuado de acuerdo con la Norma Internacional de Revisin 2400 (o la que corresponda). Esta
norma requiere que el contador planee y realice la revisin con el propsito de obtener una seguridad
moderada respecto de que los estados financieros no contienen errores significativos. Una revisin est
limitada bsicamente a efectuar indagaciones orales al personal y procedimientos analticos aplicados a
datos contables y, por lo tanto, provee menor seguridad que una auditora. Nosotros no hemos
practicado una auditora, por lo tanto, no expresamos una opinin de auditora.
Conclusin
Con base en la tarea realizada, nada ha llamado nuestra atencin para inducirnos a creer que los
estados financieros no estn preparados razonablemente de acuerdo a las (NIIF o NCPA, segn
corresponda).
Informe con salvedades:
Fundamentos de la conclusin
La sociedad nos ha informado que los bienes de cambio han sido expuestos a su costo, el cual excede
su valor recuperable. Los clculos efectuados por la Compaa, que hemos revisado, muestran que el
monto e los bienes de cambio, si hubieran sido valuados a su valor recuperable, tal como lo requieren las
(NIIF o NCPA, segn corresponda), habra sido inferior al registrado en $ xxxxx y en la misma cifra
habran decrecido el patrimonio neto y el resultado del ejercicio.
Conclusin
Con base en la tarea realizada, excepto por la sobrevaluacin de los bienes de cambio y de las utilidades
indicada en el prrafo anterior, nada ha llamado nuestra atencin para inducirnos a creer que los estados
financieros no estn preparados razonablemente de acuerdo a las (NIIF o NCPA, segn corresponda).
4. Encargos de aseguramiento diferentes de la auditora y la revisin.
a) Encargos de aseguramiento en general: los encargos de aseguramiento estn regulados por las
Normas Internacionales de Aseguramiento (NIEA) y en forma sinttica por la RT 37.
El propsito de un encargo de aseguramiento es que el profesional contable a travs de su

trabajo y del correspondiente informe, sea capaz de incrementar el grado de confianza de los
usuarios acerca de la medicin o la evaluacin de la materia objeto de anlisis, con relacin a
los criterios aplicados.
Este tipo de informes, segn su alcance, puede otorgar seguridad razonable (alta) o
seguridad limitada (moderada). El informe de seguridad razonable se expresa en forma positiva y
el de seguridad limitada, se redacta en forma negativa.
Este puede ser un encargo:

Basado en una afirmacin o afirmaciones; o
Directo (cuando existe la materia objeto de examen pero no afirmaciones del ente
responsable);
El contador debe analizar si la informacin sobre la materia objeto de anlisis es adecuada. Esta lo
es cuando:
Es identificable y evaluable o mensurable;

Puede someterse a procedimientos para reunir evidencias suficientes para sustentar una
conclusin;
La naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos aplicados por el profesional para

obtener las conclusiones en un encargo de aseguramiento moderado o limitado son
deliberadamente menores que los aplicados a un encargo de aseguramiento razonable.
En los casos que corresponda, el profesional debe obtener manifestaciones escritas de la parte
responsable.
Asimismo, el profesional debe evitar utilizar expresiones como auditora o revisin en los
informes por encargos de aseguramiento, ya que puede generar confusin.
El informe de aseguramiento debe incluir los siguientes elementos, adems de los generales
referidos a todo tipo de informes:
La identificacin de la informacin sobre la materia objeto de anlisis, precisando fecha y

ente a la cual se refiere;
La identificacin de los criterios aplicados para evaluar o medir la informacin sobre la
materia objeto de anlisis;
Si los criterios estuvieran solo disponibles para usuarios o para fines especficos, declarar la
limitacin de su uso;
Debe indicar el contexto en el cual se debe leer la conclusin, escrita en forma positiva o
negativa, segn se trate de un aseguramiento razonable o limitado, respectivamente;
El contador debe emitir un informe con salvedades o un dictamen adverso si concluye que
los criterios aplicados son inadecuados, la materia de anlisis inapropiada, su descripcin
no es razonable o tiene incorrecciones significativas. En caso de no haber reunido
evidencias suficientes para sustentar su opinin, considerar si cabe una opinin con
salvedades por carencia de elementos de juicio o, directamente, una abstencin de opinin.
Son ejemplos de encargos de aseguramiento:
Examen de estados proyectados;

Informes de confiabilidad del sistema de control interno;
Examen de confiabilidad de sistemas de proteccin del medio ambiente;
Informes sobre confiabilidad de datos estadsticos;
Etc.
b) Examen de informacin financiera prospectiva: las NIEA tienen como propsito establecer
normas y guas para examinar y reportar sobre informacin financiera prospectiva, incluyendo los
procedimientos aplicables para examinar, segn sea el caso, informacin prospectiva basada en a)
las mejores estimaciones; b) las premisas hipotticas empleadas por la direccin para preparar
esa informacin. No incluye el tratamiento de informacin proyectada expresada en general o en
trminos narrativos.
Informacin financiera prospectiva: significa informacin basada en supuestos acerca de hechos

que pueden ocurrir en el futuro y posibles acciones de la entidad. Se trata de informacin de
naturaleza subjetiva, en forma de pronstico, proyeccin o ambas.

Pronstico: informacin preparada sobre la base de supuestos que la gerencia espera que se
cumplan (supuestos de mejor estimacin)
Proyecciones: informacin financiera prospectiva preparada en base a supuestos hipotticos y

acciones futuras de la gerencia o una mezcla entre supuestos de mejor estimacin y supuestos
hipotticos;
La informacin financiera prospectiva puede asumir la forma de uno o ms estados financieros o de

elementos de los estados financieros.
La responsabilidad por la emisin de este tipo de informacin y sus supuestos, corresponde a la

gerencia o direccin de la entidad. Al contador le podrn requerir que examine la informacin y
emita un informe con el propsito de aumentar su confiabilidad, sea que est destinada a terceros o
para uso interno y ste deber reunir evidencias vlidas y suficientes acerca de si la informacin
financiera prospectiva:
Est adecuadamente preparada sobre la base de los supuestos;

Est adecuadamente presentada y todos los supuestos significativos estn adecuadamente
revelados, incluyendo si son de mejor estimacin o de premisas hipotticas.
Est preparada sobre bases congruentes con las de los estados financieros histricos,
usando un marco contable apropiado; y
Si los supuestos en los que se basan las mejores estimaciones de la gerencia sobre la
informacin contable prospectiva son razonables;
En cuanto al grado de seguridad que expresa el contador que examina informacin

prospectiva, si bien puede haber evidencia disponible para sustentar los supuestos en que se basa
la informacin financiera proyectada, dicha evidencia est en s generalmente orientada hacia el
futuro y, por lo tanto, es especulativa en su naturaleza. El contador no est, por lo tanto, en posicin
de expresar una opinin sobre si los resultados mostrados en la informacin financiera prospectiva
sern logrados en alguna medida.
En cuanto al grado de seguridad, dados los tipos de evidencias disponibles, puede ser difcil para el
auditor obtener un nivel de satisfaccin suficiente para proporcionar una expresin positiva de
opinin de que los supuestos estn libres de incorrecciones significativas, por lo que el auditor
proporciona slo un nivel moderado de seguridad.
Sin embargo, cuando a juicio del contador se ha obtenido un nivel apropiado de satisfaccin, la
norma dice que aquel no est impedido de expresar seguridad positiva respecto de los supuestos
(en Argentina, en la prctica, solo seguridad moderada).
El contador, antes de emitir su informe, debera obtener una carta de manifestaciones escritas de la
direccin sobre el uso que se le piensa dar a la informacin financiera prospectiva, la integridad de
los supuestos importantes de la gerencia y la aceptacin de sta sobre su responsabilidad por la
informacin proyectada.
Si el contador entiende que la presentacin y revelacin de la informacin financiera

prospectiva es inadecuada, debe expresar una opinin con salvedades o adversa en su
informe o retirarse del encargo si es apropiado, al igual que si cree que uno o ms supuestos
significativos empleados en la informacin financiera prospectiva no son razonables.
5. Servicios que no ofrecen seguridad de auditora. Servicios relacionados.
Los servicios relacionados estn regulados por las Normas Internacionales de Servicios Relacionados
(NISR), incluidos:
a) Procedimientos acordados con el cliente;

b) Compilacin de informacin financiera.

Por su naturaleza, los servicios relacionados no ofrecen ningn tipo de seguridad de auditora. Sin
embargo, se prestan para satisfacer requerimientos especficos de ciertos usuarios que entienden
claramente las limitaciones que presentan estos trabajos.
a) Encargos para aplicar procedimientos convenidos: un encargo sobre procedimientos

convenidos puede referirse a partidas individuales de los estados financieros, a un estado
financiero en particular o al conjunto de estados financieros y puede incluir informacin no
financiera, pero relacionada a ella.
Para el profesional, el objetivo de un encargo de procedimientos acordados es llevar a cabo

los procedimientos que l, su cliente y cualquier tercero hayan acordado y reportar los
hallazgos de hecho que se hubieran detectado.
El profesional, en consecuencia, solamente informa sobre los resultados de su labor sin expresar
ninguna seguridad de auditora. Los usuarios extraen del informe sus propias conclusiones. Dado
que tales procedimientos son convenidos, no son suficientes para opinar sobre la informacin
revisada.
El informe est restringido al uso de esas terceras partes que han acordado los procedimientos,
debido a que otros usuarios pueden malinterpretar sus resultados. Si bien, segn la NISR la
independencia no es un requisito (en cuyo caso, debe declararlo en el informe), los trminos del
encargo pueden requerir esta condicin. Por su parte, la RT 37 reserva este tipo de trabajo slo
para profesionales que sean independientes. El profesional debe cumplir con el Cdigo de tica
local.
b) Encargos de compilacin de estados financieros: el objetivo de una compilacin de estados

financieros, totales o parciales, es recopilar, clasificar y resumir informacin contable, tarea opuesta
a la auditora de estados financieros. Esto implica sintetizar de forma manejable y comprensible un
conjunto de datos detallados sin requerimiento de probar las afirmaciones que contiene esa
informacin.
El profesional debe cumplir con las normas del Cdigo de tica local y si el trabajo tiene un uso
internacional, deber cumplir, adems, con las normas del CEI.
La RT 37 reserva este tipo de trabajo slo para profesionales contadores que sean independientes.
6. Otros informes tratados por la RT 7.
a) El informe extenso: legislado por la RT 37, se emite cuando en adicin a los estados bsicos se
presenta cierta informacin adicional, como por ejemplo detalles de las partidas que componen los
rubros, datos estadsticos, comentarios explicativos, etc.
El informe extenso debe contener, adems de lo requerido para el informe breve, las indicaciones
sobre lo siguiente:
Que el trabajo de auditora ha sido orientado, primordialmente, a la posibilidad de formular

una opinin sobre los estados bsicos;
Que los datos que se adjuntan a los estados contables bsicos se presentan para posibilitar
estudios complementarios, pero no son necesarios para una presentacin razonable de la
informacin;
Que esta informacin adicional:
o Ha sido sometida a procedimientos de auditora durante el examen de los estados

contables bsicos y est razonablemente presentada en sus aspectos significativos;
o bien que
o No ha sido sometida a procedimientos de auditora aplicados para el examen de los
estados financieros bsicos, en cuyo caso debe citar fuente de la informacin,
alcance de su examen y, eventualmente, la responsabilidad asumida.

b) Certificaciones: son comprobaciones especiales hechas a travs de la constatacin con registros
contables u otra documentacin de respaldo y sin que las manifestaciones del contador pblico al
respecto representen la emisin de un juicio tcnico acerca de lo que se certifica. Esto incluye la
constatacin de que los estados contables de la entidad se encuentran transcriptos en libros
rubricados, sin que ello signifique, en modo alguno, la emisin de un juicio tcnico del contador
sobre estados contables (Certificacin literal). Slo se manifiesta la concordancia debida,
observada mediante la constatacin de hecho que brind al contador una evidencia natural.
Ejemplos de certificaciones:
El qurum de asambleas;
Aumentos de capital y formas de integracin;
Saldo de una cuenta que consta en los libros a una fecha determinada;
Los ingresos personales declarados por titular;
Etc.
La certificacin contendr:
Ttulo: Certificacin (ms el comentario que fuera necesario)

Destinatario;
Explicacin del alcance de la certificacin;
Detalle de lo que se certifica;
Alcance especfico de la tarea;
Manifestacin o aseveracin del contador pblico;
Lugar y fecha de la emisin;
Identificacin y firma del contador pblico.
c) Certificacin de estados financieros: una certificacin de estados financieros no podr decir ms

que:
Se refiere a estados financieros no auditados;

Esos estados financieros se encuentran transcriptos en el libro de inventarios y balances de
la sociedad; y que
Tales registros, en sus aspectos formales, estn de acuerdo con normas legales vigentes.
El contador pblico, en este caso, no podr opinar sobre ninguna cuestin de fondo referida a los
estados financieros, puesto que de hacerlo, la certificacin se convertira en un dictamen de
auditora o informe de revisin.
La propia RT 37 admite la opcin de la certificacin literal de estados financieros. Generalmente,

circunscriben la posibilidad de brindar este servicio a estados financieros de entes pequeos que
tienen circulacin restringida y que, usualmente, slo se preparan para fines fiscales. Es decir, que
siendo limitado el inters pblico sobre esa informacin, aparentemente sus usuarios se satisfacen
con el informe que se desprende de un trabajo de mera constatacin del vuelco de la informacin a
los registros contables y sin ningn tipo de seguridad de auditora.

Unidad 11. Sindicatura de sociedades y auditora.
1. Sindicatura y auditora.
Existe una compatibilidad plena entre las funciones de sndico y de auditor externo. La naturaleza, alcance y
oportunidad de los procedimientos de auditora podrn variar, pero los objetivos son similares.
Es por ello que, desde el punto de vista de la profesin de contador pblico, se ha venido interpretando y
sosteniendo que, en el cumplimiento de sus tareas, el sndico acta sobre la base de las normas de
auditora de los organismos profesionales en todo aquello que hace a controles sobre la existencia de
activos, sobre la documentacin respaldatoria de operaciones, sobre la revisin de registros contables y,
fundamentalmente, en la preparacin de su informe sobre los estados contables de la sociedad.
A ello debe agregarse que la sola circunstancia de que el sndico pueda ser, adems, auditor externo, en
nada perjudicar su independencia. En todo caso, no es la mera y eventual superposicin de tareas la que
genera el conflicto de intereses o vulnera la independencia profesional. Antes bien, de tal acumulacin se ha
dicho que refuerza la funcin de la sindicatura y resulta, consecuentemente, valiosa para la sociedad.
2. Carcter y naturaleza de la funcin de sindicatura.
La sindicatura es un rgano de control de la sociedad, lo cual no significa que el sea un mandatario o

representante de la sociedad. El sndico:
a) Es elegido por la asamblea de accionistas o de socios;

b) Permanece en sus funciones durante el plazo que fijen los estatutos de la sociedad, el cual no
podr ser mayor a tres ejercicios;
c) Es reelegible; y
d) Su designacin puede ser revocada por la asamblea (sin justa causa, siempre que no medie
oposicin del cinco por ciento del capital del capital social, segn lo establecido por el Art. 287 de la
LSC);
Por su parte, la RT 15 define la naturaleza de la funcin de la sindicatura como una funcin de control
contable y de legalidad de los actos del directorio. No forma parte de la funcin del sndico realizar
controles de eficiencia de la gestin de los directores, los cuales estn a cargo del consejo de vigilancia,
segn lo establecido en la LSC.
3. Algunas disposiciones legales y profesionales aplicables a la sindicatura.
a) Obligatoriedad de tener sindicatura: el Art. 299 de la LSC establece cuales son las sociedades
sujetas a fiscalizacin estatal permanente. Estas son:
Las que hagan oferta pblica de sus acciones o debentures;

Las que tengan un capital superior a los $ 10.000.000.-
Las que sean de economa mixta;
Las que realice operaciones de capitalizacin, ahorro o en cualquier forma requieran dinero
o valores al pblico con promesa de prestaciones o beneficios futuros;
Las que exploten concesiones o servicios pblicos;
Las controlantes o controladas por otra sujeta a fiscalizacin.
La obligatoriedad de tener sindicatura rige:
Para las sociedades annimas y en comandita por acciones incluidas en el Art. 299, salvo
que por estatuto hayan organizado un consejo de vigilancia;

Para las sociedades mencionadas en el Inciso 2 de l Art. 299, la sindicatura puede ser
individual;
Para las sociedades mencionadas en cualquiera de los otros incisos, la sindicatura debe ser
colegiada de nmero impar, denominndose comisin fiscalizadora;
Las sociedades autorizadas para la oferta pblica de valores negociables pueden sustituir al
sndico por un comit de auditora, el cual asume las responsabilidades que el Art. 294 de la
LSC fija para los sndicos;
Las SRL con capital igual o mayor que el del Inciso 2 del Art. 299, excepto que hayan
organizado un consejo de vigilancia (para el resto de las SRL, la sindicatura es optativa);
Las sociedades por acciones no alcanzadas por el Art. 299, las cuales son las nicas que
pueden prescindir de la sindicatura si su estatuto as lo prev.
En las sociedades que se decide prescindir de la sindicatura, los socios poseen el derecho de
contralor que confiere el Art. 55, es decir que pueden examinar por s mismos los libros y papeles
sociales y recabar del administrador los informes que estimen pertinentes.
b) Requisitos y caractersticas del cargo: para ser sndico se requiere:
Ser abogado o contador pblico, con ttulo habilitante o sociedad civil con responsabilidad
solidaria constituida exclusivamente por estos profesionales;
Tener domicilio real en el pas.
La funcin de la sindicatura es remunerada y su monto lo fija el estatuto social o, en su defecto, la

asamblea de accionistas. La RT 15 agrega que cuando el sndico desempee simultneamente la
funcin de auditor externo, podr distinguirse la remuneracin que percibe por cada una de las
funciones o mantenerse sin desglosar.
El cargo del sndico es personal e indelegable.
c) Inhabilitados: no puede ser sndicos, segn lo seala el Art. 286 en su Inciso 1, quienes se hallen
inhabilitados para ser directores. Ellos son:
Quienes no puedan ejercer el comercio;

Los fallidos por quiebras culpables o fraudulentas hasta diez (10) aos despus de su
rehabilitacin;
Los fallidos por quiebra casual o concursados, hasta cinco (5) aos despus de su
rehabilitacin;
Los directores o administradores de sociedad cuya conducta se califique de culpable o
fraudulenta, hasta diez (10) aos despus de su rehabilitacin;
Los condenados por delitos, hasta los diez (10) aos despus de cumplida la condena;
Los funcionarios pblicos cuyo desempeo se relacione con el objeto de la sociedad, hasta
dos (2) aos del cese de sus funciones.
d) Incompatibilidades e independencia: el Art. 286 agrega las siguientes incompatibilidades:
Los directores, gerentes y empleados de la misma sociedad o de otra controlada o

controlante;
Los cnyuges, los parientes por consanguinidad en lnea recta, los colaterales hasta el
cuarto grado inclusive y los afines hasta el segundo de los directores y gerentes generales.

La RT 15 fija par el sndico los mismos requisitos de independencia que fija la RT 37 para el auditor
externo y expresa que el sndico no es independiente:
Cuando fuera accionista, deudor, acreedor o garante de la sociedad o de entes

econmicamente vinculados;
Cuando tuviera intereses significativos en la sociedad o en los entes que estuvieran
vinculados econmicamente a aquella o los hubiera tenido en el ejercicio al que se refiere la
tarea de sindicatura;
Cuando la remuneracin fuera contingente o dependiente de las conclusiones o resultados
de su tarea;
Cuando la remuneracin fuera pactada en funcin del resultado de las operaciones de la
sociedad.
Las incompatibilidades son de aplicacin tanto para el sndico individual como, en el caso de
integrar una comisin fiscalizadora, para los restantes miembros que la integran.
Para todos los sndicos rigen las incompatibilidades fijadas en la LSC, aadindose para los
sndicos de todas las sociedades excepto las de oferta pblica, las normas de independencia de la
RT 37 y para los que ejercen en sociedades de oferta pblica, las normas de independencia de la
RT 34 (semejantes a las del CEI).
Los accionistas que propongan candidatos a miembros titulares o suplentes de la comisin

fiscalizadora, conforme el T.O. 2013, deben informar a la asamblea de accionistas:
La condicin de independencia de cada candidato;

Si ejercen, han ejercido o estn propuestos para ejercer, ellos o los estudios a los que
pertenezcan, como auditores externos o si tienen otras relaciones profesionales,
personalmente o a travs de sus estudios con:
o La emisora; o
o Su controlante, controlada o vinculadas;
Si perciben remuneraciones u honorarios de alguna de esas sociedades por servicios
diferentes a los de su cargo;
Si alguna de las situaciones se presenta en sociedades que tengan accionistas comunes
con la emisora, sus controlantes, controladas o vinculadas.
e) Compatibilidad del ejercicio de la auditora: La RT 15 seala que las funciones de sndico son
compatibles con otros servicios profesionales realizados por el contador pblico, en la medida en
que estos cumplan con las condiciones de independencia respecto de la sociedad, descritas en la
RT 37 de la FACPCE. Particularmente son compatibles las funciones de sndico y auditor externo.
f) Carta de indemnidad: la RT 15 encomienda al sndico la obtencin de una carta de indemnidad

que le otorgue proteccin:
En el caso de que los directores y otros funcionarios de la sociedad omitieran informacin o

efectuaran manifestaciones incorrectas, falsas, no veraces o conducentes a error en
relacin con la tareas que debe realiza el sndico;
Ante hechos o circunstancias cuya consideracin excediera el alcance de su funcin, con
excepcin actos intencionados de su parte.
g) Otras prohibiciones para el sndico: el sndico no puede participar en actividades en competencia

con la sociedad, salvo autorizacin expresa de la asamblea de accionistas.
Tampoco puede celebrar contrato con la sociedad en condiciones diferentes a las del mercado, sin
previa autorizacin del directorio y someterse la cuestin a la asamblea de accionistas.

Si tuviera en algn asunto un inters contrario al de la sociedad, debe comunicarlo al directorio y
abstenerse de participar en las deliberaciones que traten la cuestin.
La penalidad por violar estas prohibiciones, conlleva asumir responsabilidad ilimitada por
los daos causados y solidaria con los dems sndicos si la sindicatura es plural.
h) Atribuciones y deberes especficos:
Fiscalizar la administracin por lo menos cada tres meses, examinando libros y

documentacin;
Verificar en igual forma y periodicidad las disponibilidades y los ttulos valores;
Asistir con voz y sin voto a las reuniones de directorio, asamblea y comit ejecutivo;
Presentar a la asamblea ordinaria un informe escrito fundado sobre la situacin econmico
financiera de la sociedad;
Suministrar informacin sobre las materias que son de su competencia a accionistas que
representen no menos del 2% del capital;
Hacer convocar a asamblea extraordinaria cuando lo juzgue necesario y a la ordinaria
cuando el directorio omita hacerlo;
Hacer incluir en el orden del da los temas que considere procedentes;
Vigilar que los rganos sociales den el debido cumplimiento a la ley, estatuto, reglamento o
decisiones asamblearias;
Fiscalizar la liquidacin de la sociedad;
Investigar las denuncias que le formulen por escrito accionistas que representen no menos
del 2% del capital social
i) Deberes de los sndicos en la sociedad de oferta pblica: los miembros de la comisin

fiscalizadora de las sociedades que estn en la oferta pblica tienen ciertos deberes especficos:
Deber de informacin: deben informar a la CNV, formal y oportunamente, todo hecho o

situacin relevante que pueda afectar sustancialmente la colocacin de valores
negociables, el curso de negociacin o la actividad de cada sujeto alcanzado;
Deber de guardar reserva: deben guardar reserva del conocimiento de un hecho an no

divulgado pblicamente y que por su importancia puede afectar la colocacin o negociacin
de valores con oferta pblica autorizada, hasta tanto dicha informacin tenga carcter
pblico;
Abuso de informacin privilegiada: no pueden valerse de informacin privilegiada o

reservada con el fin de obtener ventajas para s o para otros, relacionada con la compra o
venta de valores negociables o cualquier otra operacin relacionada con el rgimen de
oferta pblica.
4. Responsabilidad.
Segn lo establecido por el Art. 296 de la LSC, los sndicos son ilimitada y solidariamente responsables por
el incumplimiento de las obligaciones que les impone la ley, el estatuto y el reglamento. En tanto que el Art.
297 seala que son responsables solidariamente con los directores por los hechos y omisiones de stos,
cuando el dao no se hubiera producido si hubieren actuado de conformidad con lo establecido en la ley,
estatuto, reglamento o decisiones de la asamblea de accionistas.
Por su lado, la RT 15 establece que la responsabilidad del sndico en relacin a su tarea de control formal
de legalidad no se extiende a los casos de desfalcos u otras irregularidades cometidas sobre la base de
falsificaciones, adulteraciones o documentacin apcrifa, excepto que la documentacin adulterada, que
fuera objeto de revisin por el sndico, presentara rasgos flagrantes e inequvocos de invalidez e
indudablemente perceptibles.

5. Aceptacin del cargo.
El sndico titular deber cumplir con las obligaciones que le impone la ley a partir del momento en que acepta
expresamente la designacin aprobada por la asamblea de accionistas y hasta la finalizacin de su
mandato. A tal fin, deber comunicar formalmente su aceptacin del cargo al Directorio de la Sociedad.
En oportunidad de aceptar el cargo, el sndico deber constituir u domicilio en le cual sern vlidas las
notificaciones. Se recomienda hacerlo en su domicilio profesional o particular y evitar hacerlo en la sede
social de la Sociedad,
6. Programa de trabajo de la sindicatura.
Programa de trabajo para aplicar las tareas de sindicatura exigidas por la LSC, contemplando los principales
requerimientos de la RT 15:
a) Trimestralmente practicar arqueos sorpresivos de fondos, valores, documentos, acciones, ttulos

pblicos, etc. Comparar los totales arqueados con los saldos de las correspondientes cuentas de
control. Revisar conciliaciones bancarias;
b) Leer actas de Directorio y asambleas del periodo;
c) Verificar que las actas se transcriban al libro rubricado y se firmen;
d) Solicitar el balance de comprobacin correspondiente al trimestre y someterlo a procedimientos
analticos;
e) Leer crticamente la informacin contable y gerencial disponible a los efectos de establecer si
pueden existir desvos o cambios de las normas contables vigentes, contingencias, etc.;
f) Mantener entrevistas con la gerencia;
g) En cuanto a las deudas fiscales, prestar especial atencin a la eventual existencia de situaciones
que encuadren dentro del rgimen de la Ley Penal Tributaria (presentacin de DDJJ; pago de
anticipos, posiciones mensuales, etc.; cumplimiento de obligaciones como agente de retencin;
etc.);
h) Cerciorarse de que en los libros rubricados de la sociedad se encuentre transcriptas las operaciones
del periodo y que dichos registros cumplan con las formalidades legales dispuestas;
i) Analizar la informacin y el cumplimiento de las disposiciones legales sobre cambios en los
aspectos de fondo de los libros contables;
j) Comprobar que las garantas de los directores, valores depositados o fianzas, sean los previstos en
los estatutos y la ley;
k) Informar al directorio en caso de incumplimiento para que se produzca la recomposicin o
restitucin de las garantas de los directores;
l) Redactar el o los informes con las observaciones que pudieran surgir de cada revisn;
m) Etc.
7. Modalidad de ejecucin de las tareas.
En cuanto a la modalidad de la ejecucin de las tareas del sndico, la RT 15 expresa:
a) Normas: LCT, RT 15 y RT37;

b) Procedimientos: normas de auditora vigentes (NIA o RT 37);
c) Elementos de juicio: conservacin por un plazo adecuado la documentacin (papeles de trabajo);
d) Manifestaciones de la direccin: en cada oportunidad que deba emitir informe sobre los EEFF;
e) Manifestaciones de la direccin (prrafos especficos): segn disposiciones de la FACPCE;
f) Basamento de la tarea de auditor externo: cuando no acumule ambas funciones (debe verificar la
tarea del auditor externo).
8. Normas generales sobre el informe del sndico sobre los estados contables.

La RT 15 obliga a los sndicos contadores pblicos a emitir los informes para estados anuales o trimestrales
siguiendo sus disposiciones:
a) Mencionar que el examen/revisin de los estados contables se ha efectuado de acuerdo con las
normas de sindicatura vigentes establecidas en la presente resolucin.
b) Titular Informe del sndico o Informe de la Comisin Fiscalizadora, segn se trate de una
sindicatura unipersonal o plural, respectivamente.
c) Dirigir el informe a los accionistas.
d) Afirmar que los documentos examinados/revisados son responsabilidad del Directorio de la
sociedad.
e) Aclarar la responsabilidad que asume el sndico societario respecto de los estados contables
examinados/revisados.
f) Describir sucintamente ciertos aspectos de las normas de auditora, tales como el carcter selectivo
de las pruebas, la necesidad de la planificacin de la labor, la adecuada evaluacin de las
estimaciones efectuadas por la sociedad y la circunscripcin del examen a la informacin contable
significativa. En el caso de revisiones limitadas, describir brevemente en qu consisten.
g) Afirmar que el examen/revisin realizado incluye la verificacin de la congruencia de los estados
contables con la restante informacin obtenida a travs del control de legalidad de los actos
decididos por los rganos de la sociedad e informados en las reuniones de Directorio y asamblea.
h) Enfatizar que no es responsabilidad del sndico efectuar un control de gestin, y, por lo tanto, el
examen/revisin no se extiende a los criterios y decisiones empresarios de las diversas reas de la
sociedad, cuestiones que son de responsabilidad exclusiva del Directorio.
i) Afirmar en el prrafo de opinin que la misma se refiere a todos los aspectos significativos de los
estados contables.
j) En el caso de existir Comisin Fiscalizadora, el informe puede ser firmado por uno de los miembros,
en la medida en que haya sido aprobada la delegacin de la firma en acta de dicha comisin.
k) Cuando fuera requerida por organismos de control la inclusin de una manifestacin respecto del
cumplimiento de las restantes obligaciones establecidas en el art. 294 de la Ley de Sociedades
Comerciales, indicar que no tiene observaciones que formular o, de existir algunas, sealarlas.
l) No debera aconsejar curso de accin alguno a los accionistas respecto de los estados contables
examinados.
m) Deber abstenerse de opinar sobre proyecciones y cualquier otra afirmacin sobre hechos futuros
incluidos en la memoria del Directorio, ya que stos son de responsabilidad exclusiva del Directorio.
n) En los casos en que el sndico no sea el auditor externo, el sndico o la Comisin Fiscalizadora
podrn hacer referencia en sus informes a la tarea realizada por el otro profesional. En este caso, el
sndico deber satisfacerse de la tarea del auditor externo que emite el correspondiente informe
sobre los estados contables, conforme a lo indicado en el pto. III B.8 de la presente resolucin.
o) En todos los casos, cuando el auditor externo haya emitido una opinin con salvedades, el sndico
deber recogerlas en su informe, salvo que no participe de tal opinin.
9. Modelos de informes y cartas.
Los modelos y cartas se encuentran reglados por la RT 15 y son:
a) Informes del sndico para estados contables anuales y de periodos intermedios, cuando es sndico y
auditor externo y cuando es slo sndico;
b) Carta de aceptacin del cargo de sndico;
c) Carta de indemnidad;
d) Carta de representacin de la direccin;

Unidad 12. Responsabilidad del auditor y del sndico.
1. Introduccin.
El contador pblico est sujeto a ciertas responsabilidades de orden civil y penal por actos violatorios de
normas legales aplicables a su actividad o por su incumplimiento, al igual que asume responsabilidades
emergentes de las regulaciones disciplinarias establecidas por la propia profesin.
2. La responsabilidad penal.
En el derecho penal, slo son punibles los delitos especficamente tipificados por la legislacin penal. Los
delitos tipificados en leyes especiales se rigen por ellas y slo supletoriamente por el Cdigo Penal.
En el proceso penal se aplica el principio de inocencia y el principio del in dubio pro operario.
2.1. El delito de balance falso.
Captulo V (Cdigo Penal)
De los fraudes al comercio y a la industria
Art. 300: Sern reprimidos con prisin de seis (6) meses a dos (2) aos:
[]
2) El fundador, director, administrador, liquidador o sndico de una sociedad annima o
cooperativa o de otra persona colectiva, que a sabiendas publicare, certificare o autorizare un
inventario, un balance, una cuenta de ganancias y prdidas o los correspondientes informes,
actas o memorias, falsos o incompletos o informare a la asamblea o reunin de socios, con
falsedad, sobre hechos importantes para apreciar la situacin econmica de la empresa,
cualquiera que hubiere sido el propsito perseguido al verificarlo.
Como se aprecia, slo el sndico est mencionado expresamente como posible autor de este delito, no
as el auditor externo.
El delito se comente en el momento en que el agente directo, a sabiendas, publicare, certificare o

autorizare el elemento material con el cual se perpetra el ilcito o informare a la asamblea o reunin de
socios, con la falsedad o reticencia sobre hechos importantes para apreciar la situacin econmica de la
empresa. El delito se comete sin requerirse resultado o consecuencia alguna siempre que el
hecho sea idneo para inducir a error a un nmero indeterminado de personas.
Para Chapman:
a) Los estados contables se consideran autorizados si han sido firmados por quienes deben
autorizarlos: directores y sndicos;
b) Los estados contables se consideran publicados cuando se difunden entre una cantidad
considerable e indeterminada de personas o cuando se los presenta ante un organismo pblico
o terceros, si dichos estados contables, de ser falsos, pueden inducir a engao y causar un
perjuicio, independientemente de la intencin de los sujetos activos del delito;
c) Los informes se consideran publicados cuando se dan por quienes tiene la responsabilidad de
informar a una considerable cantidad de personas.
Para que el ilcito quede consumado, es necesario que exista dolo, es decir, que los sujetos activos del
delito autoricen y publiquen los documentos falsos, habiendo sabido de su falsedad previamente a estos
actos. Es decir, que la accin de los directores y sndicos sea dolosa.

Sin embargo, si el sndico pudiera probar que su examen fue hecho en forma tcnicamente adecuada y
que, no obstante ello, no pudo detectar las falsedades contenidas en aquellos, no se podr imputar el
delito de balance falso. Lo mismo ocurrir si el sndico hubiera efectuado un examen ineficaz por
defectos tcnicos originados en su desconocimiento de los procedimientos idneos para descubrir la
falsedad.
En conclusin, cuando el auditor externo no acumula a su funcin especfica la de sndico, no puede ser
imputado como autor del delito de balance falso.
Sin embargo, en el caso en que el auditor hubiera obtenido a travs de su examen elementos de juicio
vlidos y suficientes, que testimonien la falsedad de los estados financieros y, a pesar de ello, hubiera
dado un dictamen favorable sin ningn tipo de limitaciones o salvedades, se estara en presencia de un
dictamen falso.
No obstante ello, el Cdigo Penal no legisla sobre el dictamen falso (no es un delito tipificado), por lo
que no resulta posible imputar al auditor de los estados financieros como agente directo un delito, a
menos que el dictamen sea propicio para cometer otro delito, como el de estafa o defraudacin.
TITULO VII (Cdigo Penal)

PARTICIPACIN CRIMINAL
Cmplice Primario
Art 45: Los que tomasen parte en la ejecucin del hecho o prestasen al autor o autores un auxilio o
cooperacin sin los cuales no habra podido cometerse, tendrn la pena establecida para el delito.
En la misma pena incurrirn los que hubiesen determinado directamente a otro a cometerlo.
Cmplice Secundario
Art. 46: Los que cooperen de cualquier otro modo a la ejecucin del hecho y los que presten una
ayuda posterior cumpliendo promesas anteriores al mismo, sern reprimidos con la pena
correspondiente al delito, disminuida de un tercio a la mitad. Si la pena fuere de reclusin perpetua,
se aplicar reclusin de quince a veinte aos y si fuere de prisin perpetua, se aplicar prisin de
diez a quince aos.
En sntesis, el auditor externo nunca podr ser imputado como agente directo del delito de
balance falso, pero, bajo determinadas circunstancias, si podra ser incriminado como cmplice
primario de tal ilcito. En este caso, el dictamen falso podra concebirse como un medio idneo
para encubrir el delito.
2.2. La defraudacin al cliente.
En este delito, el audito externo puede ser encuadrado como:
a) Agente directo del delito:
Captulo IV
Estafas y otras defraudaciones
Art. 172: "Ser reprimido con prisin de un mes a seis aos, el que defraudare a otro con
nombre supuesto, calidad simulada, falsos ttulos, influencia mentida, abuso de confianza o
aparentando bienes, crdito, comisin, empresa o negociacin o valindose de cualquier
otro ardid o engao".
En este articulo encuadra el delito de estafa que comete el auditor externo que engaa a su
cliente, en cuyo caso, sera el agente directo del delito.

Ardid: Simulacin del trabajo por parte del auditor
Error en que incurre la vctima: Creer que el auditor ha prestado el servicio
El perjuicio que sufre la vctima: Pago de honorarios sin causa
Beneficio del autor: Retribucin recibida sin haber realizado el trabajo
b) Como cmplice secundario: cuando la vctima del delito es la empresa y el auditor es

cmplice secundario de los instigadores. Por ejemplo, el auditor descubre que las cifras de
ventas de los estados financieros estn sobrevaluadas y que ellas se usan para liquidar
comisiones de venta a los beneficiarios de la maniobra. Por una promesa de dinero por parte de
los autores del fraude, el auditor mantiene silencio y emite una opinin sin salvedades. En este
caso, la falta de denuncia ante las autoridades de la compaa refuerza la determinacin de los
autores a cometer la estafa y hace que el auditor pueda ser imputado como cmplice
secundario, bajo los trminos del Art. 46.
2.3. La defraudacin a terceros.
En base a los Art. 172, 45 y 46 del Cdigo Penal, el auditor puede ser incriminado como cmplice
primario (Art. 45) en el delito de defraudacin a terceros a travs de la emisin de un informe falso o
incompleto. No puede ser imputado como autor del delito de informe falso, ya que este delito no
est tipificado en el Cdigo Penal.
Estados financieros preparados por la empresa y

Ardid:
convalidados por un informe falso emitido por el auditor
Error en que incurre la vctima: El banco cree en la solvencia de la empresa
Entrega los fondos del prstamo cuya recuperacin es
El perjuicio que sufre la vctima:
improbable
Mayores honorarios como compensacin por la ayuda
Beneficio del autor:
prestada
Otras normas penales que afectan al contador pblico en su carcter de auditor y sndico son la Ley
Penal Tributaria (Ley 25.469) y la Ley de Prevencin de los Delitos de Lavado de Activos y
Financiamiento del Terrorismo (Ley 25.246 y sus modificatorias).
3. La responsabilidad civil.
De los actos violatorios de las leyes civiles o de su incumplimiento surgen responsabilidades patrimoniales
y, en su caso, pueden aadirse sanciones penales y profesionales.
Dentro de la responsabilidad civil, encontramos la responsabilidad contractual y la extracontractual.
3.1. Responsabilidad contractual.
El contrato de auditora externa o carta de encargo es comnmente considerado como una locacin de
obra. Los artculos aplicables del Cdigo Civil para la interpretacin del contrato en caso de litigio son
los siguientes:
Art. 1197: "Las convenciones hechas en los contratos forman para las partes una regla a la cual
deben someterse como a la ley misma".
Art. 1198: "Los contratos deben celebrarse, interpretarse y ejecutarse de buena fe y de acuerdo con
lo que verosmilmente las partes entendieron o pudieron entender, obrando con cuidado y previsin.
En los contratos bilaterales conmutativos y en los unilaterales onerosos y conmutativos de ejecucin
diferida o continuada, si la prestacin a cargo de una de las partes se tornara excesivamente
onerosa, por acontecimientos extraordinarios e imprevisibles, la parte perjudicada podr demandar la
resolucin del contrato. El mismo principio se aplicar a los contratos aleatorios cuando la excesiva
onerosidad se produzca por causas extraas al riesgo propio del contrato. En los contratos de

ejecucin continuada la resolucin no alcanzar a los efectos ya cumplidos. No proceder la
resolucin, si el perjudicado hubiese obrado con culpa o estuviese en mora. La otra parte podr
impedir la resolucin ofreciendo mejorar equitativamente los efectos del contrato".
Art. 1201: "En los contratos bilaterales una de las partes no podr demandar su cumplimiento, si no
probase haberlo ella cumplido u ofreciese cumplirlo, o que su obligacin es a plazo".
De estos artculos nace que el incumplimiento del contrato (trabajo defectuoso, cumplimiento fuera de
plazo, etc.), genera la obligacin de resarcir los perjuicios ocasionados slo al cliente por las
consecuencias inmediatas de tal incumplimiento. La prescripcin de la obligacin opera a los diez (10)
aos.
3.2. Responsabilidad extracontractual.
La responsabilidad extracontractual se genera bsicamente frente a terceros no clientes en los casos en

que la actuacin profesional cause un dao a terceros por culpa o negligencia (acto no intencional) o
por dolo (acto intencional) del agente.
La culpa o negligencia est tratada en el Art. 1109 del Cdigo Civil, en el cual queda excluido el dolo:
Art. 1109: "Todo el que ejecuta un hecho, que por su culpa o negligencia ocasiona un dao a otro,
est obligado a la reparacin del perjuicio. Esta obligacin es regida por las mismas disposiciones
relativas a los delitos del derecho civil".
Por su parte, el delito puede ser un hecho positivo o negativo.
Art. 1072: "El acto ilcito ejecutado a sabiendas y con intencin de daar la persona o los derechos
de otro, se llama en este cdigo delito".
En la responsabilidad extracontractual el alcance de la obligacin de resarcir comprende las

consecuencias mediatas e inmediatas del hecho daoso y la accin prescribe a los dos (2) aos.
Art. 901: "Las consecuencias de un hecho que acostumbra suceder, segn el curso natural y
ordinario de las cosas, se llaman en este cdigo consecuencias inmediatas. Las consecuencias
que resultan solamente de la conexin de un hecho con un acontecimiento distinto, se llaman
consecuencias mediatas. Las consecuencias mediatas que no pueden preverse se llaman
consecuencias casuales.
4. Responsabilidad profesional.
4.1. El Cdigo de tica Profesional.
El Cdigo de tica abarca tres planos que coexisten al mismo tiempo sin excluirse:
a) El inters general;
b) Las obligaciones respecto de quienes encomiendan las tareas; y
c) Los deberes relacionados con los colegas por razones de solidaridad profesional.

Las principales normas del Cdigo de tica Profesional son:
a) El ejercicio profesional debe ser consciente y digno y hacer de la verdad una norma permanente
de conducta. No debe usarse jams la tcnica para distorsionar la realidad;
b) Los profesionales no pueden asociarse para el desempeo de sus funciones con quienes
carezcan de ttulo universitario habilitante;
c) Deben actuar siempre con integridad, veracidad, objetividad y no intervenir en asuntos en los
que carezcan de absoluta independencia de criterio;
d) Tienen la obligacin de mantener un alto nivel de competencia profesional durante toda su
carrera;
e) No debe aconsejar ni intervenir cuando su actuacin profesional permita, ampare o facilite actos
incorrectos o punibles;
f) No deben interrumpir la prestacin de servicios profesionales sin comunicarlo al afectado con
antelacin razonable;
g) No deben firmar documentos relacionados con la actuacin profesional que no hayan sido
preparados o revisados personalmente o bajo su directa supervisin;
h) No deben intervenir en asuntos en que acte otro colega, ni atraer a sus clientes, pero tienen
derecho a prestar servicios cuando les sean requeridos, previa comunicacin fehaciente al otro
profesional;
i) Deben evitar la intervencin de gestores para la obtencin o promocin de la clientela;
j) No deben divulgar asunto alguno sin la autorizacin expresa del cliente.
4.2. Medidas disciplinarias.
Las medidas disciplinarias que pueden aplicar los consejos profesionales estn contenidas en las
respectivas leyes provinciales de ejerci profesional.
Por lo general, estas medidas disciplinarias consisten en:
a) Advertencia;
b) Amonestacin privada;
c) Amonestacin pblica;
d) Suspensin en el ejercicio profesional (entre un mes a un ao);
e) Cancelacin de la matrcula.
Sin perjuicio de las sanciones citadas, pueden tambin aplicarse multas.
5. Normas de actuacin de auditor y del sndico respecto de la prevencin del lavado de activos y
financiacin del terrorismo.
La ley 25.246, modificada por la Ley 26.683:
a) Trata los delitos de lavado de activos y financiamiento del terrorismo;

b) Crea la Unidad de Informacin Financiera (UIF), en jurisdiccin del Ministerio de Justicia y Derechos
Humanos de la Nacin;
c) Establece el deber de informar ciertos actos sospechosos a la UIF;
d) Enuncia quienes est obligados a informar (incluidos los graduados de las carreras de ciencias
econmicas que presten ciertos servicios); y
e) Establece un rgimen penal administrativo;

5.1. Normas legales, reglamentarias y profesionales.
Rgimen Penal
Cdigo Penal
Art. 303:
1) Ser reprimido con prisin de tres (3) a diez (10) aos y multa de dos (2) a diez (10) veces del
monto de la operacin, el que convirtiere, transfiriere, administrare, vendiere, gravare,
disimulare o de cualquier otro modo pusiere en circulacin en el mercado, bienes provenientes
de un ilcito penal, con la consecuencia posible de que el origen de los bienes originarios o los
subrogantes adquieran la apariencia de un origen lcito, y siempre que su valor supere la suma
de pesos trescientos mil ($ 300.000), sea en un solo acto o por la reiteracin de hechos
diversos vinculados entre s.
2) La pena prevista en el inciso 1 ser aumentada en un tercio del mximo y en la mitad del
mnimo, en los siguientes casos:
a) Cuando el autor realizare el hecho con habitualidad o como miembro de una asociacin
o banda formada para la comisin continuada de hechos de esta naturaleza;
b) Cuando el autor fuera funcionario pblico que hubiera cometido el hecho en ejercicio u
ocasin de sus funciones. En este caso, sufrir adems pena de inhabilitacin especial
de tres (3) a diez (10) aos. La misma pena sufrir el que hubiere actuado en ejercicio
de una profesin u oficio que requirieran habilitacin especial.
3) El que recibiere dinero u otros bienes provenientes de un ilcito penal, con el fin de hacerlos
aplicar en una operacin de las previstas en el inciso 1, que les d la apariencia posible de un
origen lcito, ser reprimido con la pena de prisin de seis (6) meses a tres (3) aos.
4) Si el valor de los bienes no superare la suma indicada en el inciso 1, el autor ser reprimido
con la pena de prisin de seis (6) meses a tres (3) aos.
5) Las disposiciones de este artculo regirn an cuando el ilcito penal precedente hubiera sido
cometido fuera del mbito de aplicacin espacial de este Cdigo, en tanto el hecho que lo
tipificara tambin hubiera estado sancionado con pena en el lugar de su comisin.
Art. 306: "

1. Ser reprimido con prisin de cinco (5) a quince (15) aos y multa de dos (2) a diez (10) veces
del monto de la operacin, el que directa o indirectamente recolectare o proveyere bienes o
dinero, con la intencin de que se utilicen, o a sabiendas de que sern utilizados, en todo o en
parte:
a) Para financiar la comisin de un delito con la finalidad establecida en el artculo 41
quinquies;
b) Por una organizacin que cometa o intente cometer delitos con la finalidad establecida
en el artculo 41 quinquies;
c) Por un individuo que cometa, intente cometer o participe de cualquier modo en la
comisin de delitos con la finalidad establecida en el artculo 41 quinquies.
2. Las penas establecidas se aplicarn independientemente del acaecimiento del delito al que se
destinara el financiamiento y, si ste se cometiere, an si los bienes o el dinero no fueran
utilizados para su comisin.
3. Si la escala penal prevista para el delito que se financia o pretende financiar fuera menor que
la establecida en este artculo, se aplicar al caso la escala penal del delito que se trate.
4. Las disposiciones de este artculo regirn an cuando el ilcito penal que se pretende financiar
tuviere lugar fuera del mbito de aplicacin espacial de este Cdigo, o cuando en el caso del
inciso b) y c) la organizacin o el individuo se encontraren fuera del territorio nacional, en tanto
el hecho tambin hubiera estado sancionado con pena en la jurisdiccin competente para su
juzgamiento".

Art. 41 quinquies: "Cuando alguno de los delitos previstos en este Cdigo hubiere sido cometido
con la finalidad de aterrorizar a la poblacin u obligar a las autoridades pblicas nacionales o
gobiernos extranjeros o agentes de una organizacin internacional a realizar un acto o abstenerse de
hacerlo, la escala se incrementar en el doble del mnimo y el mximo.
Las agravantes previstas en este artculo no se aplicarn cuando el o los hechos de que se traten
tuvieren lugar en ocasin del ejercicio de derechos humanos y/o sociales o de cualquier otro derecho
constitucional".
Ley 25.246
Art. 24: "

1) La persona que actuando como rgano o ejecutor de una persona jurdica o la persona de
existencia visible que incumpla alguna de las obligaciones ante la Unidad de Informacin
Financiera (UIF) creada por esta ley, ser sancionada con pena de multa de una (1) a diez (10)
veces del valor total de los bienes u operacin a los que se refiera la infraccin, siempre y
cuando el hecho no constituya un delito ms grave.
2) La misma sancin ser aplicable a la persona jurdica en cuyo organismo se desempeare el
sujeto infractor.
3) Cuando no se pueda establecer el valor real de los bienes, la multa ser de diez mil pesos ($
10.000) a cien mil pesos ($ 100.000).
4) La accin para aplicar la sancin establecida en este artculo prescribir a los cinco (5) aos,
del incumplimiento. Igual plazo regir para la ejecucin de la multa, computados a partir de que
quede firme el acto que as la disponga.
5) El cmputo de la prescripcin de la accin para aplicar la sancin prevista en este artculo se
interrumpir: por la notificacin del acto que disponga la apertura de la instruccin sumarial o
por la notificacin del acto administrativo que disponga su aplicacin".
Por su parte, la ley considera que tambin existe una conducta delictiva, entre otras, cuando tras la
comisin de un delito ejecutado por otro en el que no hubiera participado:
a) Ayudare a alguien a eludir las investigaciones de la autoridad;

b) Ocultare, alterare o hiciere desaparecer rastros, pruebas o instrumentos del delito; o
c) Ayudare al autor o partcipe a asegurar el producto o provecho del delito.
Es preciso resaltar que pare que esta conducta delictiva exista, es necesario que sea dolosa, es decir, a
sabiendas. Pare evitar que el profesional pueda ser cuestionado por una presunta actitud de
omisin o negligencia, es importante que demuestre que aplic las resoluciones pertinentes de
la UIF y las normas profesionales en vigor.
Obligacin de informar
Art. 20: "Estn obligados a informar a la Unidad de Informacin Financiera (UIF), en los trminos del
artculo 21 de la presente ley:
[...]
17. Los profesionales matriculados cuyas actividades estn reguladas por los consejos profesionales
de ciencias econmicas";
[...]

Cabe notar que el sndico societario de profesin abogado, a diferencia de los contadores
pblicos, no est comprendido en los alcances de la Ley 25.246 pues no es un sujeto obligado
en el Art. 20.
El deber de informar es la obligacin legal de poner a disposicin de la UIF la documentacin recabada

de sus clientes en cumplimiento de lo establecido en el Art. 21 Inciso a) de llevar a conocimiento de la
UIF las conductas o actividades de las personas fsicas o jurdicas, a travs de las cuales pudiera
inferirse la existencia de una situacin atpica que fuera susceptible de configurar un hecho u operacin
sospechosa, de lavado de activos o financiacin del terrorismo.
Art. 21: "Las personas sealadas en el artculo precedente quedarn sometidas a las siguientes
obligaciones:
a) Recabar de sus clientes, requirentes o aportantes, documentos que prueben fehacientemente
su identidad, personera jurdica, domicilio y dems datos que en cada caso se estipule, para
realizar cualquier tipo de actividad de las que tienen por objeto. Sin embargo, podr obviarse
esta obligacin cuando los importes sean inferiores al mnimo que establezca la circular
respectiva.
Cuando los clientes, requirentes o aportantes acten en representacin de terceros, se
debern tomar los recaudos necesarios a efectos de que se identifique la identidad de la
persona por quienes acten.
Toda informacin deber archivarse por el trmino y segn las formas que la Unidad de
Informacin Financiera establezca;
b) Informar cualquier hecho u operacin sospechosa independientemente del monto de la misma.
A los efectos de la presente ley se consideran operaciones sospechosas aquellas
transacciones que de acuerdo con los usos y costumbres de la actividad que se trate, como as
tambin de la experiencia e idoneidad de las personas obligadas a informar, resulten
inusuales, sin justificacin econmica o jurdica o de complejidad inusitada o injustificada, sean
realizadas en forma aislada o reiterada.
La Unidad de Informacin Financiera establecer, a travs de pautas objetivas, las
modalidades, oportunidades y lmites del cumplimiento de esta obligacin para cada categora
de obligado y tipo de actividad;
c) Abstenerse de revelar al cliente o a terceros las actuaciones que se estn realizando en
cumplimiento de la presente ley.
Secreto bancario
Art. 18: "El cumplimiento, de buena fe, de la obligacin de informar no generar responsabilidad civil,
comercial, laboral, penal, administrativa, ni de ninguna otra especie".
Ley 26.087
Art. 1: "Sustityese el ltimo prrafo del inciso 1 del artculo 14, de la Ley N 25.246 por el siguiente:
En el marco de anlisis de un reporte de operacin sospechosa los sujetos contemplados en el
artculo 20 no podrn oponer a la Unidad de Informacin Financiera los secretos bancarios, burstil o
profesional, ni los compromisos legales o contractuales de confidencialidad.
La AFIP slo podr revelar el secreto fiscal en aquellos casos en que el reporte de la operacin
sospechosa hubiera sido realizado por dicho organismo y con relacin a la persona o personas
fsicas o jurdicas involucradas directamente en la operacin reportada. En los restantes casos la
Unidad de Informacin Financiera requerir el levantamiento del secreto fiscal al juez federal
competente en materia penal del lugar donde deba ser suministrada la informacin o del domicilio de
la Unidad de Informacin Financiera, el que deber expedirse en un plazo mximo de TREINTA (30)
das".

Resolucin 65/2011 de la UIF
Esta resolucin est dirigida especficamente a los profesionales de ciencias econmicas

independientes, en su carcter de sujetos obligados a informar, sea que acten en forma individual o
integrando asociaciones profesionales y desarrollen actividades de auditora de estados contables o de
sindicatura societaria. Esta establece que los mismos estn obligados a cumplir con las prescripciones
de la ley cuando presten servicios a dos tipos de sujetos:
a) A otros sujetos comprendidos en el Art. 20 (sujetos obligados a informar); o
b) A sujetos no mencionados en el Art. 20, pero que de acuerdo con sus estados contables
auditados, posean un activo superior a $ 8.000.000 o hayan duplicado su activo o sus ventas en
el trmino de un ao. Se entender que el parmetro de duplicacin de ventas o activos en el
trmino de un ao se cumple cuando el incremento supere la cifra de $ 600.000, a menos que el
profesional pueda satisfacer razonablemente de la justificacin de dicho incremento.
Para cumplir con las exigencias legales y las de esta Resolucin 65/2011, la FACPCE, con anuencia de
la UIF, ha emitido la Resolucin 420/2011.
Resolucin 420/2011 de la FACPCE
Cuestiones clave:
Definicin de lavado de dinero, que consiste en la simulacin de licitud de activos originados en

un hecho u operacin ilcitos;
Descripcin de los procedimientos y etapas del lavado de dinero;
Detalle de las consecuencias nefastas para la economa;
Profesionales en ciencias econmicas alcanzados conforme al marco legal y al reglamentario;
Deber de informar cualquier hecho u operacin sospechosa;
Identificacin de clientes y concepto de clientes;
Caracterizacin de los hechos y operaciones inusuales o sospechosas;
Deber profesional de abstenerse de informar a su cliente de los hallazgos que debe reportar;
Adaptacin de los programas de trabajo e incorporacin de procedimientos antilavado:
Tipificacin del delito de lavado de dinero y financiacin del terrorismo;
Registracin ante la UIF de los profesionales obligados a informar.

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Unidad 1.

La auditora de estados financieros

1. La informacin financiera y la auditora.

La no confiabilidad de la informacin financiera puede deberse a la propia complejidad de las transacciones,

2. El papel del auditor independiente frente al fraude y el error.

1) Incorrecciones producidas por la emisin de informacin falsa o incompleta; y

Identificar y evaluar los riesgos de incorrecciones significativas debidas al fraude;

Mauricio Andrs Pinna 13/09/2014 1 de 94

3. Las normas de auditora. Encuadre internacional y local.

Las normas emitidas por el IAASB comprenden:

1) El Manual de Normas Internacionales de Control de Calidad, Auditora, Revisin, Otros Servicios de

a. Normas Internacionales de Control de Calidad (NICC 1);

2) El Cdigo de tica para los Contadores Profesionales (CEI).

Mauricio Andrs Pinna 13/09/2014 2 de 94

Las normas de independencia contenidas en el CEI; y

4. Los elementos de la auditora de los estados financieros.

Mauricio Andrs Pinna 13/09/2014 3 de 94

La independencia del auditor debe ser:

Mauricio Andrs Pinna 13/09/2014 4 de 94

a) Identificar amenazas de incumplimiento de los principios;

a) Integridad: el profesional debe ser directo y honesto, equitativo y veraz;

El auditor debe seguir la siguiente secuencia para evaluar cuestiones de independencia:

a) Identificar amenazas a la independencia respecto del equipo de trabajo y de la firma;

Mauricio Andrs Pinna 13/09/2014 5 de 94

Las amenazas pueden agruparse en:

6. Otros tipos de auditora diferentes de la auditora de estados financieros.

Auditora General de la Nacin: es un rgano de asistencia tcnica del Congreso de la Nacin y es

Mauricio Andrs Pinna 13/09/2014 6 de 94

7. Disposiciones normativas que exigen la auditora en la Argentina.

En la Argentina, prcticamente todos los entes privados, independientemente de su tamao y repercusin

Las disposiciones normativas que exigen la auditora externa en la Argentina son:

a) Normas de la Inspeccin General de Justicia de la Ciudad Autnoma de Buenos Aires y de

Mauricio Andrs Pinna 13/09/2014 7 de 94

8. Las normas locales e internacionales de control de calidad.

El control de calidad de un encargo, sea de auditora, de aseguramiento o de servicios relacionados, puede

Mauricio Andrs Pinna 13/09/2014 8 de 94

1. Las afirmaciones de los estados financieros.

Las afirmaciones pueden ser:

a) Afirmaciones referidas a transacciones o hechos para el periodo en examen:

Ocurrencia o acaecimiento: si la transaccin o suceso tuvo lugar en el periodo y perteneces a

b) Afirmaciones referidas a los saldos de cuentas al cierre del periodo:

Existencia: si los activos, pasivos o partidas del patrimonio existen;

c) Afirmaciones a nivel de presentacin y revelacin:

Ocurrencia y derechos y obligaciones: si los sucesos, las transacciones y otras cuestiones

Mauricio Andrs Pinna 13/09/2014 9 de 94

a) Incorrecciones potenciales que surgen del proceso y registro de las transacciones:

Integridad: si no se han registrado todas las operaciones;

Registro: si las transacciones registradas son incorrectas en cuanto a su monto o respecto a la

Corte: si las transacciones se registran en un periodo o ejercicio equivocado.

b) Incorrecciones potenciales que afectan saldos finales de las cuentas:

Exposicin: si los estados financieros no estn presentados o no contienen las revelaciones

El riesgo de incorrecciones significativas existe a dos niveles:

a) A nivel de los estados financieros en su conjunto;

Mauricio Andrs Pinna 13/09/2014 10 de 94

a) Comprender la entidad, su ambiente y su sistema contable;

5) Disear e implementar respuestas de auditora para los riesgos de incorrecciones significativas

4. Evidencia de auditora. Validez y suficiencia.

La evidencia comprende tres categoras de elementos:

La validez de las evidencias depende de su pertinencia y su grado de confiabilidad, es decir, su poder de

Mauricio Andrs Pinna 13/09/2014 11 de 94

5. Los tipos de procedimientos de auditora y sus objetivos.

Los procedimientos de auditora se aplican empleando una o ms de las siguientes modalidades:

En la prctica, el procedimiento de inspeccin de registros y documentos asume dos modalidades