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FACULTADES DE LA ADMINISTRACIN

TRIBUTARIA EN MATERIA DE
DETERMINACIN DE TRIBUTOS*

jorge Luis Conzlez Angulo"

l. INTRODUCCIN

La ciencia del Derecho Tributario surge de una rela-


En el presente artculo, el autor nos introduce en el cin jurdica de intereses contrapuestos entre las nece-
tema de la determinacin tributaria a partir del sidades recaudadoras del Estado para el logro del bien
anlisis de la ciencia del Derecho Tributario, expo- comn, y la capacidad contributiva de los administra-
niendo claramente que el fin de la recaudacin del dos de responder a sus expectativas y necesidades.
Estado se basa en el bien comn, extrayendo una
porcin de la riqueza generada por los administra-
En ese contexto, el Estado requiere, para el logro de
dos a travs de la Administracin Tributaria.
sus fines y objetivos trazados, recaudar una porcin
de la riqueza generada por sus administrados a travs
As, desarrolla el tema de la preponderancia de los
de un ente administrativo (Administracin Tributaria)
deberes/poderes reconocidos para cada una de las
que goce de determinadas facultades y prerrogativas
partes de la relacin jurdico tributaria, los objetivos 1
(deberes/poderes) que le permitan determinar la
de la Administracin Tributaria, las facultades con
que cuenta para determinar y recaudar tributos, los obligacin tributaria y recaudar el crdito as determi-
procedimientos que debe seguir para que la recau- nado2. A su vez, los administrados coadyuvan al logro
dacin resulte ser lo ms justa posible y las limitacio- del bien comn mediante la entrega al Estado de una
nes a la facultad de determinacin de la obligacin porcin de los recursos que disponen, requiriendo el
tributaria. respeto irrestricto de su capacidad contributiva.

Por ltimo, el autor concluye exponiendo cules son La funcin de la determinacin (que incluye las labo-
los mtodos que deben regir la interpretacin de las res de investigacin, comprobacin y control de las
normas tributarias y las reglas para interpretar las obligaciones tributarias a cargo del deudor tributario)
mismas. es, de un lado, armonizar la relacin jurdica tributaria

* El ttulo de las siguientes lneas ha sido tomado del "Tema 11: Facultades de la Administracin Tributaria en Materia de Determinacin de
Tributos" desarrollado durante la XVIII jornada Latinoamericana de Derecho Tributario llevada a cabo en Montevideo, Uruguay. del1 al6
de diciembre de 19%. En XVIII jornada Latinoamericana de Derecho Tributario. Montevideo, Uruguay- 1 al 6 de diciembre de 1996.
Conrrwmoracin del 40 Aniversario de la Primera Jornada. Relatos Nacionales. Comunicaciones Tcnicas Oficiales. Montevideo, 1996.
** Rachiller en Derecho de la Pontificia Universidad Catlica del Per.
1
1\Hd recaudar tributos, la administracin pblica ejerce una funcin que implica deberes. Para cumplirlos, la administracin debe ser dotada
de poderes que son apenils instrumento para el cumplimiento de los deberes o, en otras palabras, instrumentos para alcanzar las finalidades
propias de su funcin. Por tanto, y antes que nada, existe el deber de recaudar tributos y, en consecuencia, de fiscalizar para que no haya
evasin. Los poderes existen en funcin a los deberes, de modo que se debe hablar de deberes/poderes de la administracin en la
deterrninacin de tributos. (traduccin libre). ACOSTA, Alcides Jorge: "Facultades de la Administracin Tributaria en Materia de
Determinilcin de Tributos- Brasil". En: Relatos Nacionales. Tema 11: XVIII jornada Latinoamericana de Derecho Tributario. Montevideo,
Uruguay. 1 al 6 de diciembre de 1996. p. 319
Par Ciuliani Fonrouge, constituyen manifestaciones fundamentales de la actividad financiera del Estado, los ingresos, los gastos y la
conservacin de los bienes o gestin de los dineros pblicos. CIULIANI FONROUGE, Carlos M. En: Derecho Financiero. Tomo l. p. 4,
Ediciones PorrC1a, Buenos Aires 1993. Citado por CARCA- BELAUNDE SALDAS, Domingo. "El Derecho Presupuestario en el Per". Luis
Alfredo Ediciones. Lima. 1998.

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Jorge Luis Gonzlez Angulo

para que el Estado pueda satisfacer sus necesidades, y un deber/poder sobre otro. Para el logro de dicho
del otro, dotar de los instrumentos necesarios al objetivo debemos vaciar el contenido de las normas
deudor para que pueda cumplir con el pago de sus en colisin a fin de establecer el derecho sustancial en
obligaciones tributarias, vindose liberado desucar- conflicto, apreciar los criterios de aplicacin del dere-
ga fiscal. cho (automtico o diferido), la funcin que cumple, su
finalidad, su intencin de permanencia en el sistema,
Sin embargo, el ejercicio de los atributos y facultades para finalmente determinar cul es el derecho armo-
otorgados por el Estado (poder tributario originario) nizado resultante. Es decir, buscar la racionalidad y
a la Administracin Tributaria (poder tributario deri- validez legal del actuar del Estado a travs del ente
vado) para la determinacin de la obligacin tributaria administrativo en su tarea recaudatoria.
constituye, en estricto, una violacin de los deberes/
poderes reconocidos por el Estado al deudor tributa- La finalidad de las siguientes lneas es mostrar cules
. l
riO . son los deberes/poderes reconocidos por la doctrina
jurdica a la Administracin Tributaria para efectuar la
En efecto, los deberes/poderes otorgados a la Admi- determinacin de la obligacin tributaria -instrumen-
nistracin Tributaria para la determinacin de la obli- to base de los operadores jurdicos para armonizar el
gacin tributaria colisionan legalmente con los debe- sistema sin configurar supuestos que constituyan vio-
res/poderes otorgados por el Estado a los administra- lacin o contravencin de los deberes/poderes reco-
dos, que suponen el cumplimiento de su obligacin nocidos para cada una de las partes de la relacin
de llevar dinero al fisco. jurdico tributaria-.

Preferir los deberes/poderes de la Administracin 1. Hiptesis de Incidencia Tributaria


Tributaria a los deberes/poderes de los administrados,
determina la preponderancia de los primeros sobre los La hiptesis de incidencia tributaria es una abstrac-
segundos (o viceversa), sin tener en cuenta que jurdi- cin jurdica que implica una relacin econmica
camente ambos titulares (el ente administrador y el efectuada por agentes de produccin, comerciali-
administrado) tienen un idntico status jurdico frente zacin o consumo de bienes y servicios. La hipte-
al sistema. Sin embargo, los deberes/poderes de idn- sis de la norma describe los actos que, siempre y
tico status no pueden ser jerarquizados en virtud a que cuando acontezcan, convierten el mandato conte-
forman parte de una unidad normativa. Criterio sus- nido en ella en obligatorio, y las cualidades que las
tentado en el principio de igualdad necesaria para la personas debern tener frente al comportamiento
actuacin de la administracin frente a los administra- prescrito en el mandato, as como las personas que
dos (y viceversa), quedando como tarea de los opera- lo exigirn.
dores jurdicos, al momento de la armonizacin del
sistema, la creacin de mecanismos idneos que lo La Hiptesis de Incidencia Tributaria comprende un
posibiliten. aspecto en virtud del cual, se determina al titular del
comportamiento comprendido por el mandato, el/los
Para la armonizacin del sistema, los operadores titulares que lo pueden exigir y otros objetivos que
jurdicos deben establecer cul es el contenido esen- establecen las circunstancias (de tiempo, modo, lu-
cial de los deberes/poderes de idntico status en gar, calidad y cantidad, etc.) en las que el mandato
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conflicto, sobre la base de una ponderacin de contenido en la norma incide .
valores. Luego, el operador jurdico determina si en
realidad existe una colisin o un conflicto normativo 2. Hecho Imponible
del cual, necesariamente, debe resultar un derecho
ganador, o si el supuesto conflicto se soluciona El hecho imponible est referido a los hechos con
aplicando normas supranacionales (tratados o simi- contenido econmico que se producen en la realidad.
lares). Para que un hecho determinado sea reputado como
imponible debe corresponder integralmente a las
Superada esta etapa, debe definirse el carcter sustan- caractersticas previstas abstracta e hipotticamente,
cial del derecho, evitando generar la prevalencia de en la hiptesis de incidencia de la norma.

En Derecho Administrativo se suele hablar de clusulas exorbitantes que constituyen prerrogativas de la Administracin, que son in usuales
o ilcitas en el Derecho Privado, por exceder el mbito de la libertad contractual. MAREINHOfF: "Tratado de Derecho Administrativo". Tomo
111-A-74
Sobre el tema ver: ATALIBA, Geraldo. "Hiptesis de Incidencia Tributaria". Industrial Grfica. Lima, 1987.

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Facultades de la Administracin Tributaria en Materia de Determinacin de Tributos

3. Nacimiento de la Obligacin Tributaria recaudacin rpida y eficaz, y la debida proteccin de


los derechos individuales de los administrados.
La existencia de cualquier tributo depende exclusiva-
mente de la realizacin del hecho imponible. Cabe Los grandes objetivos de toda Administracin son: la
sealar que la configuracin del hecho generador y de determinacin de la obligacin tributaria, proceso
la obligacin tributaria en s misma, y la cuantificacin que comprende una serie de actos, tales como la
del adeudo o crdito tributario, no siempre resultan declaracin, verificacin, complementacin, enmien-
1
coincidentes da, fiscalizacin y liquidacin del tributo; y la recau-
dacin o cancelacin de los tributos.
Los principales aspectos de la obligacin tributaria
son los siguientes: 5. Facultades de la Administracin Tributaria para la
Determinacin y Recaudacin Tributaria
a. Sentido general.
b. Carcter abstracto. Para el logro de los objetivos de la Administracin
c. Supone la actuacin de los principios de certeza Tributaria sealados en el numeral anterior, la doc-
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y seguridad jurdica necesarios para la, imposicin trina jurdica luso-hispanoamericana reconoce a
de tributos, los mismos que, a su vez, son prede- la Administracin Tributaria las siguientes faculta-
terminados, es decir, el ente administrador y los des durante el proceso de determinacin tributaria.
administrados conocen la conducta prevista en la
norma que genera la relacin jurdico tributaria. De calificacin jurdica, comprobacin e investiga-
d. En atencin al principio de igualdad en la imposi- cin, respecto de la declaracin del contribuyente y
cin, el mandato contenido en la norma debe tratar de lo no declarado, la cual implica una investigacin
igual a los iguales en iguales condiciones o circuns- y calificacin jurdica, una bsqueda de la aplica-
tancias. El establecimiento de excepciones de la cin correcta de las normas tributarias, el estableci-
obligacin tributaria a favor de determinados suje- miento de la conducta infractora en caso de incum-
tos deben encontrarse plenamente justificado. plimiento de obligaciones tributarias, y la determi-
e. El establecimiento de una obligacin tributaria nacin de la sancin correspondiente.
supone un costo de fiscalizacin-beneficio para el
ente administrador en funcin a los principios de La calificacin jurdica se manifiesta a travs de:
economa y comodidad en la recaudacin. En
ningn caso el costo de administrar y recaudar un La calificacin, comprobacin, e investigacin de
tributo puede ser mayor al monto recaudado. hechos imponibles.
f. La imposicin de una obligacin tributaria no La calificacin, comprobacin, e investigacin de
puede atentar contra el principio de capacidad bases imponibles.
contributiva (econmica), estando proscrita cons- La calificacin jurdica y comprobacin de las
titucionalmente la imposicin tributaria conside- liquidaciones practicadas en sus declaraciones
rada como confiscatoria del patrimonio del deu- por los administrados.
6
dor tributario
De valoracin, la misma que debe sustentarse
4. Objetivos de la Administracin Tributaria tcnicamente. Implica la valoracin econmica
en funcin de precios normales del mercado o
La actuacin de la Administracin Tributaria debe sustentado mediante tasacin. Para identificar el
estar dirigida hacia la bsqueda del equilibrio entre la precio normal de un bien, la Administracin Tri-

Decreto Legislativo 816, Cdigo Tributario, publicado en el Diario Oficial El Peruanoel21 de abril de 1996, modificado por las Leyes 26663,
2(,777 y 27038; as como por el Decreto Legislativo 845.
Artculo 1 del Decreto Legislativo 816. Concepto de la Obligacin Tributaria. La obligacin tributaria, que es de Derecho Pblico, es el
vnculo jurdico entre el acreedor y el deudor tributario, establecido por ley, que tiene por objeto el cumplimiento de la prestacin tributaria,
siendo exigible coactivamente.
Artculo 2 del Decreto Legislativo 816. Nacimiento de la Obligacin Tributaria. La obligacin tributaria nace cuando se realiza el hecho
previsto en la ley, como generador de dicha obligacin.
"De la aplicacin de la justicia tributaria horizontal se deriva que los sujetos pasivos con una misma capacidad econmica tienen que
contribuir en igual cuanta y la justicia vertical exige que los contribuyente con una capacidad contributiva diferente sean gravados de una
forma justa en relacin con los dems. La justicia horizontal tiene su punto central en la cuantificacin de la base imposible, la justicia vertical
en una construccin correcta de la tarifa". GARCIA FRIAS, Angeles. "Influencia de la jurisprudencia del Tribunal Constitucional Alemn en
el Impuesto a la Renta de Personas Fsicas". En: Cuadernos jurdicos nmero 44. p. 40. Citado por ALONSO GONZALEZ, Luis Manuel.
"Informe Jurdico del Proyecto de Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas". Instituto de Estudios Econmicos. Madrid. 1998
Varios Autores: "Facultades de la Administracin Tributara en Materia de Determinacin de Tributos". En: Relatos Nacionales. Tema 11. Loe. cit.

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!orge~Luis Gonzlez Angulo

butaria puede recurrir al valor de mercado, al facultades reconocidas por la legislacin, tal como
valor de transferencia, a valores previamente esta- ocurre con la organizacin de la Administracin
blecidos por autoridad competente, entre otros. Tributaria peruana.

De liquidacin, la cual supone la emisin de 11. DETERMINACIN 8 DE LA OBLIGACIN


documentos valorados con carcter liquidatorio TRIBUTARIA
(en caso el sujeto pasivo no impugne el acto) o
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como propuesta de liquidacin (supone la im- Entendemos pordeterminacin al acto o conjunto de
pugnacin del acto de parte del deudor tributa- actos destinados a establecer en cada caso, la configu-
rio). La liquidacin incluye todos los componen- racin del presupuesto de hecho del tributo (hecho
tes de la deuda tributaria reconocidos en la gravado o hecho generador), as como la base impo-
legislacin tales como: el tributo, la multa, y los nible y la cuantificacin de la obligacin, mediante la
intereses. aplicacin de la tasa correspondiente hacindola
. "bl e10 .
extgt
De obtencin de informacin con trascendencia
tributaria mediante cruces de informacin utili- La determinacin por la administracin es el acto que
zando medios magnticos, informticos, banco declara la existencia y cuanta de un crdito tributario
de datos, documentos presentados por el propio o su inexistencia, segn lo previsto en el artculo 133
sujeto pasivo o de terceros vinculados o no, as del Modelo del Cdigo Tributario preparado para el
1
como aqulla proporcionada por entidades pbli- Programa Conjunto de Tributacin OENBID
e<IS o privadas tales como las entidades rectoras
del sistema bancario y financiero (Superintenden- Siguiendo a Ramn Valdez Costa, la determinacin es
cia de Banca y Seguros), del mercado de valores el acto administrativo que declara la existencia y
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(Comisin Nacional Supervisora de Empresas y cuanta de un crdito tributario o su inexistencia
Valores), la Cmara de Comercio, las centrales de
informacin y de riesgo, entre otros. La obtencin Atendiendo a otra posicin enunciada por el profesor
de informacin tiene lmites objetivos previstos en Ferreiro Lapatza, la liquidacin en sentido amplio
la legislacin, tales como el secreto bancario comprende no slo la determinacin de la cantidad a
profesional, y la confidencialidad. pagar, sino tambin todas las actividades previas nece-
sarias para ello. La 1iquidacin en sentido amplio, en los
De elaboracin de estudios econmicos con fines tributos fijos, se reduce a la determinacin del hecho
estadsticos o de informacin. imponible realizada, a sealar cul es la alcuota
establecida por la ley. La liquidacin en sentido estric-
De asesoramiento. Ello implica un deber de infor- to, en los tributos variables, comprende la determina-
macin, tanto a favor como en contra del deudor cin del hecho imponible, de la base, del tipo, y la
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tributario. En algunos pases la opinin emitida aplicacin del tipo a la base para hallar la cuota
formalmente por la Administracin Tributaria tie-
ne efecto vinculante para las partes, lo cual no La determinacin tributaria vincula dos situaciones en
puede suponer una indefensin de los deberes/ particular:
poderes del deudor tributario tales como: el dere-
cho de contradiccin, el derecho de defensa, (i) El nacimiento de la obligacin tributaria determi-
entre otros. nada en la ley que genera un crdito a favor del
sujeto activo (Estado); y,
La Administracin Tributaria se organiza, usualmen- (ii) La exigibilidad del crdito por parte del sujeto
te, en rg;mos de lnea de acuerdo a cada una de las activo a los administrados (deudores tributarios).

DeterminJcin. (del latn dctterminatio,- onis). f. Accin y efecto de determinar o determinarse.


Determinar (del latn determinare). tr. 1. Fijar los trminos de una cosa. 2. Distinguir, discernir. 3. Sealar, fijar una cosa para algn efecto.
6. Der. Sentenciar, definir.
En: Diccionario de la Lengua Espaola. Real Academia Espaola. Vigsima Primera Edicin. 1992
'" Accertamiento, Lancamiento, en Italia y Brasil, respectivamente.
COLDENBERG PEAFIEL. Juan Edgardo. "Facultades de la Administracin Tributaria en Materia de Determinacin de Tributos- Chile". En:
Relatos Nacionales. Tema 11. p. 329
Rcorma Tributaria para Amrica Latina. Modelo de Cdigo Tributario. Preparado para el Programa Conjunto de Tributacin OENBID. Unin
, Panamericana. Secretara General. Organizacin de los Estados Americanos. Washington, D.C. 1968. Segunda Edicin.
1
VALDEZ COSTA, Ramn. "Estudios de Derecho Tributario Latinoamericano". Montevideo. 1982. p. 182
FERREIRO LAPATZA. En: Curso Financiero Espaol. Marcial Pons, Madrid, 1990. P. 633/634

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Facultades de la Administracin Tributaria en Materia de Determinacin de Tributos

Adicionalmente, la doctrina jurdica reconoce prin- 3. Acto Administrativo o Procedimiento Administra-


cipalmente dos teoras para la determinacin de la tivo
obligacin tributaria, teniendo la aplicacin legal de
los lineamientos sealados en una o en otra de las Conforme a lo sealado en el numeral anterior, la
teoras que propone efectos dismiles. determinacin es un procedimiento administrativo
que incluye, a su vez, un acto administrativo, en virtud
Por otro lado, la Teora Constitutiva indica que como del cual la Administracin Tributaria declara formal-
consecuencia de la determinacin se reconoce y hace mente acerca de una determinada relacin jurdica.
cierta una obligacin tributaria. En este supuesto, la
determinacin. La diferencia entre considerar a la determinacin
tributaria como un acto o como un procedimiento
Por su parte, la Teora Declarativa reconoce y hace administrativo se adscribe a la teora que enuncia
cierta una obligacin tributaria preexistente. La que todo acto administrativo contiene una declara-
norma tributaria aplicable es la que estuvo vigente cin de derechos y obligaciones, o que constituye un
al momento de la ocurrencia del hecho imponible. derecho que afecta directamente a la esfera de los
administrados.
Cabe resaltar que el ordenamiento jurdicoperuano se
1
enmarca dentro de la Teora Declarativa En cambio, la teora de los procedimientos adminis-
trativos como actos de la administracin, o ms bien,
1. Etapas del Procedimiento de Determinacin Tribu- como constelaciones de actos, suele ser entendida,
taria habitualmente, como un conjunto de actos que no
declaran ni constituyen derechos del administrado,
Las etapas del procedimiento de Determinacin Tri- sino que tienen tan slo un puro carcter o eficacia
butaria son los siguientes: instrumental interna para la realizacin o instruccin
de todo el procedimiento y que culmina en un acto, ya
1. Iniciacin, autoliquidacin y liquidacin: tam- declarativo, ya constitutivo, de derechos u obligacio-
bin puede admitirse en esta etapa la liquidacin nes del administrado (el cual constituye un acto
de oficio en determinados supuestos, siempre que negocia! y definitivo).
la legislacin lo autorice.
2. Desarrollo: actos de comprobacin o verifi- 4. Estructura del Procedimiento Administrativo de
cacin. Incluye cualquier modalidad de fisca- Determinacin
lizacin implementada por los agentes fisca-
les. Podemos identificar dentro de la estructura del proce-
3. Liquidacin: por efecto de la liquidacin se inicia dimiento administrativo de determinacin un nico
la caducidad y prescripcin de la accin de cobro acto administrativo denominado liquidacin, el cual
de la Administracin Tributaria. constituye un negocio jurdico unilateral y definitivo,
que declara los derechos y las obligaciones corres-
2. Acto Declarativo o Constitutivo pondientes al ente administrador y al administrado.

En el Per, la determinacin es un acto administrativo En segundo lugar, podemos identificar a varios actos
declarativo y no constitutivo de la obligacin tributaria, administrativos de trmite o no definitivos, tales como
vinculante y obligatorio para las partes. la autoliquidacin, la liquidacin provisional, el re-
sultado del requerimiento, entre otros.
Sin embargo, de acuerdo a la opcin poltica de cada
Estado, la determinacin tambin puede ser un acto Finalmente, identificamos varios actos instrumentos y
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constitutivo de la declaracin tributaria . subordinados a los actos administrativos, tales como:

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Artculo 59 del Decreto Legislativo 816. Determinacin de la Obligacin Tributaria. 11 Por el acto de la determinacin de la obligacin
tributaria:
a. El deudor tributario verifica la realizacin del hecho generador de la obligacin tributaria, seala la base imposible y la cuanta del tributo.
b. La Administracin Tributaria verifica la realizacin del hecho generador de la obligacin tributaria, identifica al deudor tributario, seala
la base imponible y la cuanta del tributo".
11
El acto administrativo de liquidacin provisional goza de la presuncin de legitimidad, de la imperatividad y de la ejecutividad propias de
los actos administrativos, que constituyen presupuestos de derechos y obligaciones. Es precisamente, y tan slo, aquella presuncin de
legitimidad la que destruye, cuando se prueba a posterioriy dentro del procedimiento de gestin, que la declaracin sobre la existencia del
hecho imponible es errneo. GONZALES GARCIA, Eusebio, por la Asociacin Espaola de Derecho Financiero. En: Relatos Nacionales.
p. 399

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el Requerimiento o la Carta de Presentacin presenta- bin deben encontrarse establecidos en la ley los
da por los agentes fiscales. presupuestos de hecho y de carcter general que
permitan identificar en cada caso particular la obliga-
5. Procedimi.ento de Determinacin de la Obligacin cin tributaria.
Tributaria
1. El Principio de Legalidad
Los distintos procedimientos de determinacin
implementados por la Administracin Tributaria cuya El ente administrador y/o los administrados deben
aplicacin no es, necesariamente, excluyente entre s, observar al momento de practicar la determinacin
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son: tributaria el principio de legalidad, tambin deno-
minado reserva de ley, principio rector del Derecho
l. Determinacin efectuada por el propio sujeto Tributario. En relacin con el principio de legalidad,
pasivo, tambin denominada autoliquidacin: es cabe recordar que para la validez de todo tributo, la ley
un acto del administrado que provoca efectos no slo debe crearlo, sino definirlo en sus elementos
jurdicos (declaracin, propuesta de 1iquidacin e esenciales tales como el sealamiento del sujeto activo
ingreso de ser el caso). y pasivo de la obligacin tributaria, la temporalidad o
2. Determinacin efectuada por el sujeto activo o o
vigencia de la norma del supuesto contenido en ella,
por el ente administrador con los lmites objetivos la tasa y la cuanta del tributo, entre otros, sobre los que
previstos en la legislacin. tambin acta el principio de reserva de ley.
3. Determinacin mixta: implica la participacin de
las partes involucradas al momento de efectuar la El principio de legalidad en el Per se encuentra
determinacin (este mtodo es el que aplica Adua- vinculado estrechamente a los principios de reserva
nas en algunas operaciones de importacin). de ley, certeza y seguridad jurdica.

La informacin obtenida por la Administracin Tribu- Los principales roles que cumple el principio de
taria lh durante el procedimiento de determinacin legalidad son:
debe destinarse exclusivamente a la liquidacin del
tributo, para fiscalizar a tercero, o para fines estads- Para el contribuyente: otorga certeza (claridad,
ticos. sencillez y estabilidad) y seguridad jurdica.
Para el sujeto activo: establece la obligacin de la
111. LMITES OBJETIVOS A LA FACULTAD DE cual es acreedor y su poder de cobro.
DETERMINACIN DE LA OBLIGACIN TRI- Constituye un mecanismo de defensa (garanta)
BUTARIA frente a posibles arbitrariedades de la Administra-
cin Tributaria. La aplicacin del procedimiento
Los deberes/poderes otorgados a la Administracin de determinacin no puede estar sometida a una
Tributaria para efectuar el procedimiento de determi- actuacin discrecional, sino sujeta a los supuestos
nacin de la obligacin tributaria, que incluye las legales establecidos en la propia ley.
facultades de investigacin y comprobacin, deben Impide que la determinacin de la obligacin
ser asignados previamente por la ley. A su vez, tam- tributaria sea un acto constitutivo de la misma.

"' Artculo 60 del Decreto Legislativo 816.1niciode la Determinacin de la Obligacin Tributaria. "La determinacin de la obligacin tributaria
se inicia:
1. Por el acto o declaracin del deudor tributario
2. Por la Administracin Tributaria; por propia iniciativa o denuncia de terceros.
Para tal efecto, cualquier persona puede denunciar a la Administracin Tributaria la realizacin de un hecho generador de obligaciones
tributarias".
Artculo 60 del Decreto Legislativo 816. Fiscalizacin o Verificacin de la Obligacin Tributaria efectuada por el deudor tributario. "La
determinacin de la obligacin tributaria efectuada por el deudor tributario est sujeta a fiscalizacin o verificacin por la Administracin
Tributaria. la que podr modificarla cuando constate la omisin o inexactitud en la informacin proporcionada, emitiendo la Resolucin
de Determinacin, Orden de Pago o Resolucin de Multa".
Artculo 74 de la Constitucin Poltica del Per de 1993. "Los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una exoneracin,
exclusivamente por ley o decreto legislativo en caso de delegacin de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan mediante
decreto supremo.
Los gobiernos locales pueden crear, modificar y suprimir contribuciones y tasas, o exonerar de stas, dentro de su jurisdiccin y con los lmites
que seala la ley. El Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de la ley y los de igualdad y respeto de
los derechos fundamentales de la persona. Ningn tributo puede tener efecto confiscatorio.
Los decretos de urgencia no pueden contener materia tributaria. Las 'leyes relativas o tributos de periocidad anual rigen a partir del primero
de enero del ao siguiente a su promulgacin. Las leyes de presupuesto no pueden contener normas sobre materia tributaria.
No surten efectos las normas tributarias dictadas en violacin de lo que establece el presente artculo".

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Facultades de la Administracin Tributaria en Materia de Determinacin de Tributos

Prohibe que en lo referente a los elementos esen- b. Sistema de Declaracin Controlada: Busca medir
ciales del tributo, otras fuentes de produccin la exacta capacidad tributaria del sujeto pasivo. El
normativa distintas a las de la ley. procedimiento utilizado consta de la declaracin,
iniciacin, liquidacin provisional, comproba-
2. Carcter Provisorio de la Determinacin Fiscal cin y liquidacin definitiva.
c. Conjuncin de ambos, denominada estimacin
El carcter provisorio o definitivo de la determinacin singular objetiva, en donde participan en la deter-
fiscal, en principio, slo podr determinarse durante minacin conjuntamente el ente administrador
un procedimiento administrativo o judicial. As, la con el administrado.
validez de la determinacin est sujeta a la ratifica-
cin que de sta har un tercero. La determinacin sobre base cierta o analtica puede
incluir, sin perjuicio de la aplicacin de otros mto-
En el Per la primera instancia resolutiva la ejerce la dos, el examen de los inventarios, balances, libros de
propia Administracin Tributaria, pudiendo ser im- contabilidad y documentos del contribuyente, que
pugnada ante el Tribunal Fiscal adscrito al sector del sirvan de base para la determinacin de tributos y la
Ministerio de Economa y Finanzas, admitindose la confrontacin de inventarios. La presencia ante la
revisin ulterior del procedimiento ante el Poder Administracin Tributaria del representante del con-
Judicial mediante la interposicin de la accin con- tribuyente para aclarar, ampliar, ratificar, entre otros,
tencioso-administrativa prevista en el Cdigo Proce- su determinacin impositiva es necesaria. Para la
sal Civil. aplicacin de este mtodo, la Administracin Tributa-
ria debe considerar que la documentacin presentada
3. Determinacin de la Obligacin Tributaria sobre sea fidedigna y objetivamente realizada conforme a
la base cierta o presunta los preceptos contenidos en las normas tributarias.

3.1. Determinacin sobre base cierta o analtica 3.2. Determinacin sobre base presunta

Durante el procedimiento de determinacin, la Admi- El sistema de determinacin sobre base presunta tiene
nistracin Tributaria investiga directamente los he- carcter supletorio al sistema de determinacin sobre
chos generadores del tributo. La informacin presen- base cierta y debe encontrarse regulado para evitar
tada por el deudor tributario o por aqul que realiza, supuestos de indefensin del deudor tributario.
o respecto del cual se produce el hecho generador de
la obligacin tributaria goza de una presuncin de Este sistema supone la valoracin de los hechos y
18
veracidad circunstancias que, por su vinculacin o conexin
normal con el hecho generador de la obligacin,
Los principales sistemas de determinacin tributaria permiten a la Administracin Tributaria inducir lgi-
sobre base cierta o analtica son los siguientes: camente la existencia y cuanta de la obligacin
tributaria usando bases imponibles indiciarias o
a. Sistema de ndices: Referido a hechos manifesta- presuntivas.
dos al exterior, pudiendo ser apreciados por terce-
ros. Se encuentra relacionado con la valoracin En el sistema tributario peruano, la determinacin
objetiva de la capacidad econmica del contribu- sobre base presunta es una facultad de la Administra-
19
yente. cin Tributaria y no una obligacin

111
Artculo 63 del Decreto Legislativo 816. Determinacin de la Obligacin Tributacin sobre Base Cierta y Presunta. 11 0urante el perodo de
prescripcin, la Administracin Tributaria podr determinar la obligacin tributaria considerando las siguientes bases:
1. l3ase cierta: tomando en cuenta los elementos existentes que permitan conocer en forma directa el hecho generador de la obligacin
tributaria y la cuanta de la misma.
2. Base presunta: en mrito a los hechos y circunstancias que, por relacin normal con el hecho generador de la obligacin tributaria,
permiten establecer la existencia y cuanta de la obligacin".
l'l Artculo 64 del Decreto Legislativo 816. Supuestos para aplicar la Determinacin sobre Base Presunta. 11 La Administracin Tributaria podr
utilizar directamente los procedimientos de determinacin sobre base presunta, cuando:
l. El deudor tributario no haya presentado las declaraciones dentro del plazo en que la Administracin se lo hubiere requerido.
2. La declaracin presentada o la documentacin complementaria ofreciera dudas respecto a su veracidad o exactitud, o no incluya los
requisitos y datos exigidos, o cuando existiere dudas sobre la determinacin o cumplimiento que haya efectuado el deudor tributario.
3. El deudor tributario requerido en forma expresa por la Administracin Tributaria a presentar y/o exhibir sus libros, registros y/o
documentos que sustenten la contabilidad, no lo haga dentro del trmino sealado por la Administracin.
4. El deudor tributario oculte activos, renta, ingresos, bienes o consigne pasivos o gastos falsos que impliquen la anulacin o reduccin
de la base imponible.

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jorge Luis Gonzlez Angulo

Algunos supuestos reconocidos en la doctrina jurdica de Compras), cuya anotacin altere sustancial-
que autorizan a la Administracin Tributaria para mente los valores reales de la operacin; o que
efectuar la determinacin sobre base presunta son los no figuren anotadas operaciones realizadas por
siguientes: terceros (uso de base de datos); o se verifique
una omisin o alteracin en el registro de exis-
Cuando el contribuyente se oponga u obstaculice tencias.
sin justificacin alguna al inicio o desarrollo de las Cuanto no se cumpla con las disposiciones para la
comprobaciones fiscales. valuacin de inventarios, o stos no sean llevados
Cuando el contribuyente haya omitido presentar adecuadamente.
declaracin jurada o, habindolo efectuado, la Uso de comprobantes de pago no fidedignos,
informacin contenida en ella no sea considerada falsos, o no autorizados.
fidedigna. Errores de contabilidad manifiestos que incidan
Cuando no se presenten los libros y registros de en la determinacin de la base imponible.
contabilidad, o cuando stos hayan sido presenta-
dos, pero no resulten fidedignos. En este supuesto La aplicacin del sistema de determinacin sobre
podra admitirse que la Administracin Tributaria base presunta, adems de ser subsidiario al rgimen
aplique un porcentaje sobre las operaciones anota- de determinacin sobre base cierta y considerar
das que haga que la documentacin y/o informacin bases presuntas, requiere de la existencia de una
presentada sea considerada como no fidedigna. conducta legalmente incorrecta por parte del sujeto
Cuando existan omisiones en la anotacin de pasivo, como la configuracin de supuestos de
. ' 20
operaciones (Registros de Ventas e Ingresos, y evaston

5. Se verifiquen discrepancias u omisiones entre el contenido de los comprobantes de pago y los registros contables del deudor tributario
o de terceros.
6. Se detecte el no otorgamiento de los comprobantes de pago que correspondan por las ventas o ingresos realizados o el otorgamiento
sin los requisitos de ley.
7. Se verifique la falta de inscripcin del deudor tributario ante la Administracin Tributaria.
8. Sus libros y/o registros contables; manuales o computarizados, no se encuentren legalizados de acuerdo a las normas legales.
9. No se exhiban libros y registros contables aduciendo la prdida, destruccin por siniestro, asalto y otros.
1O. Las normas tributarias lo establezcan de manera expresa.
Las presunciones a que se refiere el artculo 65 slo admiten prueba en contrario respecto de la veracidad de los hechos contenidos en el
presente artculo".
}l) Siguiendo al profesor Sacha Calman Navarro Coelho, el concepto de evasin no incluye a la tentativa, dado que el slo hecho de pretenderla
no origina un perjuicio econmico para el Estado al no lograr atentar contra el ordenamiento legal sino al acto comisivo que busca un retardo
o reduccin deliberada de las obligaciones tributarias, con conocimiento o no, del sujeto sobre el cual se verifican.
De ah que podamos distinguir dos tipos de evasin: la evasin omisiva (intencional o no) y la evasin comisiva (siempre intencional, ilcita
o no).
La evasin omisiva admite dos modalidades, a saber: la evasin omisiva impropia, en la cual el sujeto evita entraren la hiptesis de incidencia,
abstenindose intencionalmente de realizar alguna actividad. Al no configurarse el hecho generador, no se genera la obligacin tributaria.
En cambio, la evasin en sentido propio se configura cuando el sujeto niega la generacin del hecho generador al omitir datos, informaciones
y procedimientos que causan la oclusin, disminucin, o el retraso del deber tributario. La evasin en sentido propio, admite tambin la
modalidad configurada cuando el sujeto omite el pago del deber tributario por desconocer el contenido o alcance de la norma impositiva.
En este ltimo caso, no existe dolo en la omisin sino una ignorancia que provoca el no pago de deber tributario.
La omisin comisiva, a diferencia de la anterior, es siempre intencional y coloca al sujeto en la posibilidad de cometer un ilcito tributario.
En efecto, en la primera opcin, la evasin comisiva ilcita supone la ocurrencia de un fraude o una simulacin, que son acciones unilaterales
o bilaterales cuyo objetivo es alterar la realidad con el fin de no pagar el tributo o de retardar sus efectos, la cual es sancionada
administrativamente, pudiendo tambin serlo penal mente. En la segunda opcin, se obtiene economa fiscal a travs de la alusin tributaria,
la misma que puede acarrear en algunos supuesto la aplicacin de una sancin administrativa.
SACHA CALMON NAVARRO COELHO: "Interpretacin Econmica en Derecho Tributario. Prevalencia del contenido sobre la forma.
Imposibilidad en el Derecho Brasileo del Principio de Legalidad". En: Revista de Derecho Financiero y de Hacienda Pblica p. 204.
Noviembre-Diciembre 1989.
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Artculo 65 del Decreto Legislativo 816. Presunciones. 11 La Administracin Tributaria podr practicar la determinacin en base, entre otras,
a las siguientes presunciones:
l. Presuncin de ventas o ingresos por omisiones en el registro de ventas o ingresos.
2. Presuncin de ventas o ingresos por omisiones en el registro de compras.
J. Presuncin de ingresos omitidos por ventas, servicios u operaciones gravadas, por diferencia entre los montos registrados o declarados
por el contribuyente y los estimados por la Administracin Tributaria por control directo.
4. Presuncin de venta o compras omitidas por diferencia entre los bienes registrados y los inventarios.
S. Presuncin de ingresos gravados omitidos por patrimonio no declarado.
6. Presuncin de ingresos omitidos por diferencias en cuentas bancarias.
7. Presuncin de ingresos omitidos cuando no exista relacin entre los insumas utilizados, produccin obtenida, inventarios y balances.
La aplicacin de las presunciones ser considerada para efectos de los tributos que constituyan el Sistema Tributario Nacional y ser
susceptible de la aplicacin de las multas establecidas en la Tablas de Infracciones Tributarias y Sanciones.
La omisin de ingresos o ventas determinada de acuerdo a las presunciones para efecto del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo, no dar derecho a cmputo de crdito fiscal alguno".

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Facultades de la Administracin Tributaria en Materia de Determinacin de Tributos

Las principales presunciones reconocidas en la doc- tivos de estimacin valorativa en los casos en los que
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trina jurdica para la aplicacin de la determinacin no pueda determinar el valor de mercado de las
sobre base presunta son las siguientes: operaciones mediante la tasacin efectuada por un
tercero, de preferencia independiente a las partes
Presuncin de equivalencia entre las inversiones involucradas.
y gastos del contribuyente en relacin con sus
ingresos. El desequilibrio entre ambos flujos acu- 5. Prescripcin
san en principio la utilizacin de fondos margina-
dos de la tributacin. En este caso, para desvirtuar La prescripcin origina la extincin de la accin de
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la presuncin, el sujeto debe acreditar el origen y/ cobro de los tributos administrados Genera un
o finalidad de los fondos. efecto liberatorio del crdito tributario del deudor
Presuncin de rentabilidad de la fuente, supone la para con la Administracin Tributaria. En el Per la
comparacin de la actividad del deudor tributario prescripcin slo puede ser declarada a pedido del
materia de determinacin con negocios similares. deudor tributario. El reconocimiento de la prescrip-
Presuncin de existencias (mercaderas, depsitos ban- cin tiene directa relacin con los principios de
carios) cuando existen diferencias (faltantes o sobran- economa y comodidad en la recaudacin.
tes) en los registros contables correspondientes.
6. Privacidad
La presuncin establecida en la ley, en ningn caso
debe implicar la creacin de nuevos supuestos Implica el respeto al derecho de privacidad del deu-
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imponibles. Asimismo, con respecto a la determina- dor tributario reconocido constitucionalmente
cin presunta, los criterios de valoracin que determi- Usualmente la legislacin indica cules son los su-
nan la base imponible del tributo en funcin al valor puestos reservados a la facultad de determinacin, as
del mercado de los bienes u operaciones involucra- como las atribuciones otorgadas a la Administracin
das, deberan efectuarse a favor del contribuyente, Tributaria que implican una atenuacin del respeto al
aunque lo dicho corresponde a la opcin poltica que derecho de privacidad.
sobre el tema imponga el Estado.
Los mbitos en los cuales se manifiesta el derecho de
4. Facultades de Tasacin de la Administracin privacidad son los siguientes:

Tambin denominada Ajuste de Operaciones de Secreto bancario.


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valores de mercados Esta facultad posibilita que la Secreto profesional.
Administracin Tributaria recurra a elementos obje- Inviolabilidad de las comunicaciones.

Artculo 74 del Decreto Legislativo 816. Valorizacin de los elementos determinantes de la Base Imponible. "Para determinar y comprobar
el valor de los bienes, mercaderas, rentas, ingresos y dems elementos determinantes de la base imponible, la Administracin podr utilizar
cualquier medio de valuacin, salvo normas especficas".
" Artculo 43 del Decreto Legislativo 816. Plazos de Prescripcin. "La accin de la Administracin Tributara para determinar la deuda
tributara, as como la accin para exigir su pago y aplicar sanciones prescribe a los cuatro (4) aos, y a los seis (6) aos para quienes no hayan
presentado su declaracin respectiva".
Dichas acciones prescriben a los diez (10) aos cuando el agente de retencin o percepcin no ha pagado el tributo retenido o percibido.
La accin para efectuar la compensacin o para solicitar la devolucin prescribe a los cuatro (4) aos.
-'" Artculo 47 del Decreto Legislativo 816. Declaracin de la Prescripcin. "La prescripcin slo puede ser declarada a pedido del deudor tributario".
Artculo 85 del Decreto Legislativo 816. Reserva Tributaria. "Tendr carcter de informacin reservada, y nicamente podr ser utilizada
por la Administracin Tributaria, para sus fines propios, la cuanta y la fuente de las rentas, los gastos, la base imponible o, cualesquiera otros
datos relativos a ellos, cuando estn contenidos en las declaraciones e informaciones que obtengan por cualquier medio de los
contribuyentes, responsables o terceros.
Los rganos de la Administracin Tributaria podrn intercambiar, entre s, la informacin reservada que requieran para el cumplimiento de
sus fines propios, previa solicitud del jefe del rgano solicitante, y bajo su responsabilidad.
Estn exceptuados de la reserva tributaria:
a. La exhibicin de documentos y declaracin que ordene el Poder Judicial en los procedimientos sobre tributos, alimentos, disolucin
de la sociedad conyugal o en los procesos penales; el Fiscal de la Nacin en los casos de presuncin del delito y la Comisin de
Fiscalizacin o de las Comisiones Investigadoras del Congreso, con acuerdo de la comisin respectiva, con arreglo a ley y siempre que
se refieran al caso investigado.
b. Los expedientes de procedimientos tributarios respecto de los cuales hubiera recado resolucin que ha quedado consentida, cuando
sea autorizada por la Administracin Tributaria.
c. La publicacin que realice la Administracin Tributaria de los datos estadsticos, siempre que por su carcter global no permita la
individualizacin de las declaraciones informales, cuentas o personas.
Adicionalmente, a juicio del jefe del rgano administrativo de tributos, la Administracin Tributaria, mediante Resolucin de Superinten-
dencia o norma de rango similar, podr incluir dentro de la reserva tributaria determinados datos que el contribuyente proporcione a la
Administracin Tributaria a efecto que se le otorgue el Registro nico de Contribuyentes (RUC), y en general, cualquier otra informacin

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Jorge Luis Gonzlez Angulo

Derecho de propiedad. adquiridos o de sus variantes; (ii) el eje dinmico que


Derecho de defensa y al debido proceso. es la realidad que se pretende regular, (iii) otro eje
Otros derechos fundamentales relativos a la deter- tambin dinmico determinado por la doctrina
minacin. informadora; y, (iv) otro eje esttico conformado por
la jurisprudencia.
7. Elementos para la Interpretacin de las Normas
Tributarias Mediante la aplicacin de mtodos interpretativos
buscamos establecer el punto de conexin que unifi-
Como premisa sealamos que en la prctica no existe ca los distintos criterios informadores provenientes de
una teora normativa de interpretacin, sino un con- las fuentes del derecho en funcin al hecho generador
junto de cnones y directivas interpretativas y de de las relaciones jurdico tributarias, de ah que la
ponderacin de valores que no son consistentes, ni necesidad de interpretar pueda surgir respecto de la
coherentes ni completos en s mismos. Estos conjun- norma en s misma, cuando su literalidad no sea clara,
tos aprendidos constituyen la particular ideologa de as como respecto del hecho econmico verificado en
interpretacin del operador jurdico, que incluye a los la realidad, aun cuando la norma fuera clara en su
principios constitucionales y tributarios que informan 1itera! ida d.
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al derecho, as como las normas de la teora general .
Al intentar establecer el punto de conexin, pueden
Todo sistema jurdico se organiza en funcin de una surgir diversos problemas derivados de la interpreta-
multiplicidad de ejes que confluyen en la determina- cin de la ley, o de la interpretacin del hecho
cin del supuesto jurdico, a los cuales podemos generador de la obligacin tributaria. Una vez esta-
identificar como las fuentes del derecho, reconocidos blecido el punto de conexin, podremos determinar
particularmente en cada pas. Tal es el caso de: (i) el cul es la consecuencia jurdico tributaria derivada de
eje esttico constituido por las normas jurdicas, el la abstraccin sealada en la ley respecto de los
cual es determinado por la vigencia (aspecto temporal hechos verificados en la realidad.
y espacial) y el imperio de la ley, admitiendo en
26
algunos casos supuestos de aplrcacin ultractiva, re- 7.1. Mtodos de Interpretacin
troactiva o suspensiva de la norma dependiendo del
reconocimiento de parte del sistema jurdico de la La doctrina jurdica reconoce los siguientes mtodos
27
teora de los hechos cumplidos o de los derechos de interpretacin

que obtenga de los contribuyentes, responsables o terceros. En virtud a dicha facultad no podr incluirse dentro de la reserva tributaria:
1. La publicacin que realice la Administracin Tributaria de los contribuyentes y/o responsables, sus representantes legales, as como los
tributos determinados por los citados contribuyentes y/o responsables, los montos pagados, las deudas tributarias materia de
fraccionamiento y/o aplazamiento, y su deuda exigible, entendindose por sta ltima, aquella a la que se refiere el artculo 115. La
publicacin podr incluir el nombre comercial del contribuyente y/o responsable, si lo tuviera.
2. La publicacin de los datos estadsticos que realice la Administracin Tributaria, siempre que por su carcter general no permitan la
individualizacin de declaraciones, informaciones, cuentas o personas.
3. La informacin que solicite el Gobierno Central respecto de sus propias acreencias, pendientes o canceladas, portributos cuya recaudacin
se encuentre a cargo de la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria - SUNAT, o la Superintendencia Nacional de
Administracin de Aduanas- ADUANAS, siempre que su necesidad se justifique por norma con rango de Ley o por Decreto Supremo. Se
encuentra comprendida en el presente numeral, la informacin que sobre las referidas acreencias requiera el Gobierno Central, con la
finalidad de distribuir el canon minero. Dicha informacin ser entregada al Ministerio de Economa y Finanzas, en representacin del
Gobierno Central previa autorizacin del Superintendente del rgano de la Administracin Tributaria correspondiente.
La Administracin Tributaria no se encuentra obligada a proporcionar a los contribuyente, responsables o terceros la informacin que pueda
ser materia de publicacin al amparo de los numerales 1 y 2 del presente artculo.
La obligacin de mantener la reserva tributaria se extiende a quienes accedan a la informacin calificada como reserva en virtud a lo
establecido en el presente artculo, inclusive a las entidades del sistema bancario y financiero que celebren convenios con la Administracin
Tributaria de acuerdo al artculo 55, quienes no podrn utilizarla para sus propios fines.
No incurren en responsabilidad los funcionarios y empleados de la Administracin Tributaria que divulguen informacin no reservada en
virtud a lo establecido en el presente artculo, ni aqullos que se abstengan de proporcionar informacin por estar comprendida en la reserva
tributaria".
!s RUBIO CORREA, Marcial. 11
EI Sistema Jurdico. Introduccin al Derecho". Quinta Edicin corregida y aumentada. Coleccin de Textos
Jurdicos de la Pontificia Universidad Catlica del Per. Fondo Editorial, 1991.
n Norma VIII del Decreto Legislativo816, Cdigo Tributario. Interpretacin de normas tributarias.- Al aplicar las normas tributarias podr usarse
todos los mtodos de interpretacin admitidos por el derecho.
Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria- SUNAT, tomar
en cuenta los actos, situaciones y relaciones econmicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los deudores tributarios.
En va de interpretacin no podrn crearse tributos, establecerse sanciones, concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones
tributarias a personas o supuestos distintos de los sealados en la ley.
MUR VALDIVIA, Miguel. "Elementos para la Interpretacin de las Normas Tributarias". En: Revista del Instituto Peruano de Derecho
Tributario. Vol. 24. junio, 1993.

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Facultades de la Administracin Tributaria en Materia de Determinacin de Tributos

a. Mtodo literal: implica el anlisis gramatical del cas no evitan que la operacin se encuentre
contenido de las normas jurdicas. Si el contenido gravada.
y alcance de las normas materia de interpretacin
es claro respecto del hecho econmico aconteci- El mtodo supone una primaca de la realidad
do en la realidad no se requerir acudir a otros frente a las formas y estructuras jurdicas que el
mtodos interpretativos. contribuyente manipule para no estar dentro del
mbito de a~licacin del tributo (interpretacin
2
b. Mtodo Lgico: busca determinar la causa teleolgica)
impositiva de la norma jurdica. El presente m-
todo tiene como lmite la creacin de supuestos b. lndubio contra Fiscum: sobre la base del cual, en
de imposicin no previstos en la ley, contravi- caso de duda la interpretacin debe hacerse a
niendo el principio de legalidad. El mtodo lgi- favor del contribuyente. Sin embargo, es de ad-
co de interpretacin nos puede llevar a sostener vertir que en algunas legislaciones resulta api ica-
interpretaciones extensivas o restrictivas, las cua- ble el indubio pro fiscum, frmula contraria a la
les deben estar en armona con el resto del sealada primeramente. Este mtodo se sustenta
ordenamiento jurdico. Adicionalmente, en mu- en el carcter denigrante que tena la imposicin
chos casos las palabras utilizadas por el legisla- de tributos, bajo la cual los ciudadanos contri-
doren la redaccin de normas tienen una acep- buan al sustento arbitrario de los gobernantes,
cin cientfica, incluyendo al derecho, y otra posicin superada en los Estados democrticos
coloquial, lo cual no determina la prevalencia de en los cuales la imposicin de tributos se sustenta
una acepcin sobre la otra en cualquier supues- en el reparto igualitario de las cargas fiscales
to, sino que sta depende del caso concreto. entre los contribuyentes bajo criterios de justicia
y generalidad constitucionalmente aprobados.
1. Ratio Legis: implica la bsqueda del sentido de la
norma atendiendo a la voluntad del legislador. Se c. La Interpretacin Autntica: es aqulla efectuada
fundamenta en el anlisis de los antecedentes legisla- por el propio legislador o por el propio ente emisor
tivos de las normas que hayan sido emitidas sobre la de la norma jurdica. Este tipo de interpretacin
materia. Al respecto, debemos admitir que en muchas origina una discusin sobre su carcter constituti-
ocasiones el legislador no es tcnico en la materia y, vo o declarativo, siendo esta ltima la posicin
aunque lo fuera, puede optar por utilizar trminos que no atenta contra los derechos sustanciales de
gramaticales en uno u otro sentido que generan dudas los administrados.
al momento de la imposicin del tributo. El mtodo
cuenta con los siguientes elementos: d. Integracin: entendemos por integracin el medio
por el cual podemos establecer un derecho cuan-
Gramtica. do no exista norma que resuelva el caso o, si
Lgico. existe, lo hace de manera defectuosa. Esta inter-
Histrico. pretacin enfrenta el principio de reserva de ley
Sistemtico (contexto jurdico). con el principio de capacidad contributiva.

2. Mtodo Funcional: conforme a este mtodo, ade- Admite dos modalidades: integracin en el terreno
ms de criterios jurdicos, la interpretacin de normas normativo (ley o norma reglamentaria); as como
y hechos debe contemplar aspectos econmicos y integracin ante una laguna normativa (ausencia de
sociales que inciden en la imposicin de tributos. ley o riorma reglamentaria).

a. Mtodo de Interpretacin Econmica: confor- La tcnica de la integracin se realiza mediante el


me a este mtodo la interpretacin debe estar recurso de los principios generales del derecho y el
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orientada hacia hechos econmicos que la ley empleo de la analogi , y en algunos supuestos se
pretende gravar, lo que supone diferenciar entre puede acudir a la equidad. Cualquier modalidad de
hechos jurdicos imponibles y hechos econmi- integracin supone una ausencia de una norma legal
cos imponibles. Las formas o estructuras jurdi- que regule el supuesto de hecho sobre el cual se

"' MONTERO TRAIBEL, j.P.: "Derecho Tributario Moderno". Tomo l. Derecho Tributario Material. Vol. 1. Fundacin de Cultura Universitaria.
1977. Uruguay .
.?'J LARA MARQUEZ, Jaime. "La Analoga en el Derecho Tributario". En: Revista del Instituto Peruano de Derecho Tributario. Vol. 32. Junio

1997. Editada en junio de 1998.

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verifican las relaciones econmica que se pretende 3. Los elementos configuradores de cualquier tribu-
regular. to deben encontrarse ntegramente regulados en
la ley o en norma de rango similar, procurando, en
Al respecto, debe tenerse presente que la aplicacin lo posible, evitar la remisin parcial o total a
de la integracin no puede suponer en ningn caso la normas reglamentarias, sobre todo, cuando se
creacin, supresin o imposicin de un tributo. traten de elementos sustanciales para la determi-
nacin de la obligacin tributaria.
7.2. Reglas para interpretar normas tributarias
La capacidad legislativa del ente administrativo
30
Siguiendo a Rodrguez Rubato , se puede distinguir slo debe corresponder a supuestos de mero
las siguientes reglas que debe seguir el operador trmite.
jurdico al momento de interpretar normas tributarias.
4. La posibilidad de volver a determinara reliquidar
a. Las normas de la ley tributaria deben interpretarse obligaciones tributarias debe estar restringida a
en forma armnica y no aisladamente, con el situaciones graves (sino gravsimas) previstas en
objeto de dar a la ley una identidad conceptual la ley y no contemplarse como una posibilidad
entre su finalidad y su aplicacin. abierta a ejercer por la Administracin Tributa-
b. Por su naturaleza especfica, las normas que sea- ria.
lan el sujeto, el objeto,'el momento de nacimiento
y de pago del crdito fiscal, las exoneraciones, las 5. Igualmente, la determinacin de la obligacin
infracciones y las sanciones deben interpretarse tributaria sobre base presunta slo debe efectuar-
en forma estricta o literal. se subsidiariamente a la determinacin sobre base
c. Cuando un trmino tenga ms de una acepcin y cierta o analtica y en determinados supuestos
ninguna de ellas sea legal, debe referirse a su sentido contemplados objetivamente en la Ley.
tcnico. Slo cuando una norma legal le otorgue una
acepcin distinta a la ciencia a que corresponda el 6. Admitir supuestos de develamiento del secreto
trmino, se referir a su sentido jurdico. bancario, del secreto profesional, de la inviola-
d. La interpretacin analgica debe prescribirse en la bilidad de las comunicaciones, del derecho de
interpretacin de las normas que recoge en el propiedad, as como del derecho de defensa y al
punto b) anteriormente desarrollado, o se colme debido proceso, supone atentar directamente
una laguna jurdica en perjuicio del contribuyente. contra los principios de seguridad jurdica ne-
cesarios para la imposicin de tributos. En algu-
CONCLUSIONES nos pases se contempla el derecho del adminis-
trado de dar por concluido el procedimiento de
1. La Ley debe sealar los deberes/poderes de los que fiscalizacin en el momento en que lo conside-
gozan los operadores jurdicos en la determinacin re pertinente eligiendo la sancin administrati-
de tributos, sus lmites aplicativos e impositivos, va que corresponda (derecho a no autoincul-
buscando la armonizacin del sistema jurdico con parse).
el objeto de evitar configurar supuestos de viola-
cin o contravencin legal de derechos paritarios 7. No existe una teora normativa para la interpreta-
proscritos en nuestra legislacin cin de normas tributarias. Cada uno de los ope-
radores jurdicos tiene su particular ideologa de
2. La determinacin de la obligacin tributaria es un interpretacin normativa.
acto formal que reconoce un hecho jurdico rea-
lizado por los agentes econmicos atendiendo a 8. En la interpretacin de normas y hechos con
la abstraccin jurdica establecida en la ley. relevancia tributaria debe reconocerse todos los
mtodos admitidos por la doctrina jurdica con
La determinacin constituye el nico medio legal los particulares limitaciones que esta disciplina
generador de obligaciones tributarias. exige.

"' RODRIGUEZ RUBATO, Ral. "Derecho Fiscal". Coleccin de Textos jurdicos Universitarios. Mxico.

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