I SEMINARIO TALLER DE NORMAS

INTERNACIONALES DE INFORMACIN
FINANCIERA NIIFs / NICs
POLTICAS CONTABLES, CAMBIOS EN LAS
ESTIMACIIONES CONTABLES Y ERRORES NIC 8
CASOS PRCTICOS
SOLUCIONES DE RECONOCIMIENTO Y MEDICIN:
1A5

INSTRUCTOR
EDILBERTO SNCHEZ RUBIANES
TRUJILLO, PER
ABRIL 2007

-----------------------SESIONES 11 y 12
POLITICAS CONTABLES, CAMBIOS EN ESTIMACIONES
CONTABLES Y ERRORES NIC 8

CASO N 1 TEST
Soluciones:
a. Es verdadero segn el prrafo 24 de la NIC 8, que al respecto precisa:
Cuando sea impracticable determinar los efectos que se derivan, en cada
periodo especfico, del cambio de una poltica contable sobre la
informacin comparativa en uno o ms periodos anteriores para los que se
presente informacin, la entidad aplicar la nueva poltica contable a los
saldos iniciales de los activos y pasivos al principio del periodo ms antiguo
para el que la aplicacin retroactiva sea practicable que podra ser el propio
periodo corriente y efectuar el correspondiente ajuste a los saldos iniciales
de cada componente del patrimonio neto que se vea afectado para ese
periodo.
b. Es falso, el cambio se debe contabilizar de acuerdo con las
disposiciones transitorias especficas establecidas en la norma
correspondiente. A falta de disposiciones transitorias, el cambio debe
aplicarse en forma retroactiva, salvo si en la prctica esto resulta
impracticable (NIC 8, prrafo 19)
Prrafo 19, aplicacin de los cambios en polticas contables :
Con sujecin al prrafo 23:
- La entidad contabilizara un cambio en una poltica contable derivado
de la aplicacin inicial de una Norma o Interpretacin, de acuerdo
con las disposiciones transitorias especficas de tales Normas,
si las hubiera; y
- Cuando la entidad cambie una poltica contable, ya sea por
la aplicacin inicial de una Norma o Interpretacin que no incluya una
disposicin transitoria especifica aplicable a tal cambio, o porque
haya decidido cambiarla de forma voluntaria, aplicar dicho cambio
retroactivamente.
c. Es falso, el efecto relativo a los cambios en estimaciones contables
se deben incluir en el resultado, siendo su aplicacin prospectiva
(NIC 8, prrafo 36).
El efecto de un cambio en una estimacin contable, diferente de aquellos
cambios a los que se aplique el prrafo 37, se reconocer de forma
prospectiva, incluyndolo en el resultado del:
-

Periodo en que tiene lugar el cambio, si ste afecta a un solo

periodo; o

- Periodo en que tiene lugar el cambio y los futuros, si afectase a

varios periodos.
------------------------------POLITICAS CONTABLES, CAMBIOS EN ESTIMACIONES
CONTABLES Y ERRORES NIC 8
CASO N 2
ERROR EN EL CLCULO DEL IMPUESTO A LA RENTA
Solucin:
Como saben los contribuyentes, tratndose de saldos a favor, tienen la
posibilidad de ejercer dos opciones:
- La primera sera solicitar la devolucin del referido saldo a favor, siendo en
este caso necesaria la verificacin previa de la SUNAT.
- La segunda posibilidad es la compensacin directa contra los pagos a
cuenta y en su caso contra el Impuesto a la renta a regularizar.
Entendido este aspecto, procedemos a desarrollar el caso prctico. Este nos
indica que Comercial Tres Ositos S.A. al tener una fiscalizacin tributaria tuvo
que disminuir su saldo a favor. En este sentido, somos de la opinin que ante
estos casos es aplicable la Norma Internacional de Contabilidad NIC 8, dado
que la rectificatoria de la Declaracin Jurada Anual, que se ha presentado para
corregir las omisiones (en la medida que sean aceptadas por el contribuyente),
tales como omisin de ventas o deduccin de gastos no aceptados, constituye
el reconocimiento de errores que se cometieron al momento de la
determinacin del impuesto a la renta, y que alguna manera tienen una
implicancia con la presentacin de los estados financieros, principalmente en la
cuenta del activo.
De esta manera, tenemos que la mencionada NIC 8 precisa que los errores se
debern corregir de la siguiente forma:
RECONOCIMIENTO CONTABLE
----------------------------- x ------------------------------------59 RESULTADOS ACUMULADOS

20,050

591 Unidades no Distribuidas.

40 TRIBUTOS POR PAGAR, GOBIERNO
CENTRAL
4017 Impuesto a la Renta.
4017.1 Saldo a favor de Impuesto a la Renta.

20,050

Por la reversin parcial del saldo a favor

reconocido en el ejercicio 2005, producto de la
rectificatoria presentada, as como la respectiva
disminucin de las utilidades retenidas.
----------------------------- x ---------------------------------------

POLITICAS CONTABLES, CAMBIOS EN ESTIMACIONES

CONTABLES Y ERRORES NIC 8
CASO N 3
ERROR EN LA INOBSERVANCIA DE LA NIC 17
Solucin:
Las reglas establecidas en la Norma Internacional de Contabilidad NIC 17,
Contratos de Arrendamientos, por contratos que califiquen contablemente
como arrendamiento financiero exigen para el arrendatario, el reconocimiento
de los bienes recibidos como activos fijos; dado que este tipo de contrato
implica lo siguiente:
-

El arrendatario adquiere los beneficios econmicos del uso del bien

arrendado.

El arrendatario recibe los bienes y los utiliza por la mayor parte de su

vida til.

El arrendatario asume legalmente la obligacin de pagar por tal derecho

un importe que sea aproxima al valor razonablemente justo del bien y el
respectivo cargo financiero.

De acuerdo al caso planteado, Ingenieros Asociados S.A. por los ejercicios

anteriores aplic un tratamiento inadecuado al afectar a resultados los montos
de las cuotas pactadas en el contrato de arrendamiento financiero, sin tomar en
consideracin las normas contables, las cuales son de observacin obligatoria,
conforme lo establece la Ley General de Sociedades, Artculo 223. Ante esta
situacin consideramos oportuna la aplicacin e la NIC 8, siendo el
procedimiento aplicable para corregir el error por la inobservancia de la NIC.
17, el siguiente:
a) Ajuste al Saldo Inicial de Utilidades Acumuladas, para Reconocer el
Activo y de Depreciacin.
Al tratarse de un error por inobservancia de las polticas contables, el
tratamiento contable aplicable ser ajustar el saldo inicial de las utilidades
acumuladas. En este sentido, para el ejercicio econmico 2004, segn la
informacin proporcionada, se tendran que efectuar los siguientes
asientos contables de ajuste:

RECONOCIMIENTO CONTABLE
----------------------------- x --------------------------------------33 PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO.

412,506

333 Maquinaria, Equipos y Otras

Unidades de Explotacin
38 CARGAS DIFERIDAS.
381 Intereses por Devengar.

51,307
17,143

381.01 Intereses del Leasing.

389 Otras Cargas Diferidas.

34,164.

389.01 IGV.)
46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS.
461 Cuentas por Pagar

213,971
162,664

461.01 Cuotas del Leasing.

466 Inters por Pagar

17,143

446.02 Intereses del Leasing.

469 Otras Cuentas por Pagar
Diversas.

34,164

469.01 IVA (IGV.)

67 CARGAS FINANCIERAS.

136,051

673 Intereses y gastos de

obligaciones a largo plazo.
59 RESULTADOS ACUMULADOS.

113,791

591 Utilidades no distribuidas.

Por la correccin del error, por la no aplicacin
de la NIC 17, empleando para tal efecto la NIC 8
Reconocimiento y del IGV a utilizarse como
crdito en las prximas cuotas.
----------------------------- x --------------------------------------De la misma forma, la Compaa deber considerar la depreciacin que se ha
generado en el ejercicio anterior, de la siguiente forma:

RECONOCIMIENTO CONTABLE
----------------------------- x --------------------------------------59 RESULTADOS ACUMULADOS

137,502

591 Utilidades no Distribuidas.

39 DEPRECIACION Y AMORTIZACION
ACUMULADA.

137,502

393 Depreciacin de Propiedades,

Planta y Equipo.
Por la correccin del error, originada por la
no aplicacin de la NIC 17, empleando
para tal efecto la NIC 8 y reconocimiento de la
depreciacin del referido activo fijo.
----------------------------- x --------------------------------------La NIC 17, indica que en caso no se tenga la certeza de ejercer la opcin de
compra del bien, la depreciacin se efectuar a lo largo del contrato.
b). Ajuste a las Utilidades Retenidas por la no Aplicacin de la NIC 12, a
la Diferencia Temporal Proveniente de la Depreciacin.
No debemos olvidar que la depreciacin proveniente de este activo fijo
destinado a la actividad minera, originar diferencias temporales, por lo que
indirectamente genera la no aplicacin de la NIC 12, impuesto a la renta.
Para tal efecto se presenta el siguiente cuadro comparativo.

Ao

Depreciacin Inters del

Contable
Contrato

Total
Gasto
Contable

Gasto
Tributario

Diferencia
Temporal

2003

137,502

66,017

203,519

179,807

23,712

2004

137,502

43,757

181,259.

179,808

1,451

2005

137,502

17,143.

154,645

179,808

(25,163)

Total

412,506

126,917

539,423

539,423

==========

=============

=============

=============

=========

A efectos de corregir contablemente este error involuntario debera realizarse lo

siguiente:

RECONOCIMIENTO CONTABLE.

----------------------------- x --------------------------------------38 CARGAS DIFERIDAS.

7,113

389 Impuesto a la Renta Diferido.

59 RESULTADOS ACUMULADOS.

7,113

591 Utilidades no Distribuidas.

Por la correccin de las utilidades producto de
la inobservancia de la NIC 17. Se difiere el
Impuesto a la Renta Pagado por Adelantado que
en definitiva ser devengado en este ejercicio
(U.M. 23,711.03 x 30%)
--------------------------- x --------------------------------------Entendemos que antes de la determinacin del Impuesto a la Renta del
ejercicio econmico 2004, se har la provisin del Impuesto Diferido,
correspondiente a dicho ejercicio por U.M. 435.44 (U.M. 1,451.45 x 30%).
C)

Presentacin del Balance General Comparativo

De acuerdo con los lineamientos de la NIC 8 se deber efectuar una
modificacin comparativa de los estados financieros, de la siguiente forma:

BALANCE GENERAL (Extracto)

Ejercicio 2004
Concepto
U.M.
Activo corriente
I.R. Diferido
Activo Fijo (Neto)
Total Activo
Pasivo a corto y largo plazo.
Capital por aportes.
Resultados Acumulados
Total Patrimonio

Ejercicio 2003
(Modificado)
U.M.

934,011

512,780

7,549

7,113

2.757,678

3.115,049

3.699,238

3.634,942

1.250,731

1.640,495

858,549

858,549

1.589,958

1.135,898

2.448,507

1.994,447

3.699,238

3.634,942

Total Pasivo y Patrimonio.

ESTADO DE GANANCIAS Y PERDIDAS (Extracto)

Concepto
Servicios prestados
Costo de servicio
Utilidad Bruta.

Ejercicio 2004
U.M.
6.540,780

4.622,570

(4.508,727)
2.032,053

(2.663,496)
1.959,074

(120,500)

(245,200)

(60,870)

(50,615)

1.850,683

1.663,259

(74,862)

(90,907)

25,332

50,360

1.801,153

1.622,712

(540,346)

(486,814)

1.260,807

1.135,898

================

==============

Gastos Administrativos
Gastos de Venta.
Resultados de Operacin
Gastos Financieros *
Ingresos Diversos.
Utilidad antes de
impuesto a la renta.
Impuesto a la Renta.
Utilidad Neta

Ejercicio 2003
(Modificado) U.M.

Para este caso hemos supuesto que la Compaa consider errneamente las
cuotas pagadas como gasto financiero.
d). Variacin del resultado acumulado.
Sin perjuicio de la elaboracin obligatoria del Estado de Cambios en el
Patrimonio Neto, la Cuenta de Resultados se mostrara de la siguiente
forma:

Cuenta: RESULTADOS ACUMULADOS

2004

2003
Modificado
U.M.

U.M.
Utilidades Retenidas Iniciales,
segn se aportaron
anteriormente

345,749

Correccin del Error

Fundamental por
Inobservancia de la NIC 17.
(+) Ajuste por inobservancia de
la NIC.12

7,113

(-) Ajuste por la Depreciacin

Omitida.

(137,502)

(+) Amortizacin Reconocida

como Gasto.

113,791

Utilidades Retenidas Iniciales

segn modificacin.

329,151

Utilidad Neta del Ejercicio

(Econmico 2004)
Utilidades Retenidas Finales

1.260,807

1.135,898

1.589,958

1.135,898

Distribucin de utilidades*

0
U.M.1.589,958

(806,747)
U.M. 329,151

* Se determin aplicando 70% sobre el importe de U.M. 1.152.496

-------------------------------

POLITICAS CONTABLES, CAMBIOS EN ESTIMACIONES

CONTABLES Y ERRORES NIC 8

CASO N 4
CAMBIO DE POLTICA CONTABLE
MTODO DE VALUACIN DE INVENTARIOS
Solucin:
De acuerdo con los lineamientos establecidos por la NIC 8, la empresa tendr
que ajustar el saldo inicial de resultados acumulados retrospectivamente el
cambio de poltica contable, a menos que el monto de cualquier ajuste
resultante relacionado con periodos anteriores no sea razonablemente
determinable. Asimismo, indica que cualquier ajuste resultante debe reportarse
como un ajuste el saldo inicial de utilidades retenidas.
a) Aplicacin retroactiva del cambio de poltica contable.
En este sentido, tendremos que efectuar el clculo del costo de venta por
medio de la aplicacin del mtodo PEPS para el ejercicio econmico 2005,
a efectos de mantener la homogeneidad de la informacin financiera, bajo
el principio de uniformidad y aplicar retrospectivamente el cambio. As pues,
segn el mtodo PEPS, el costo de ventas sera el siguiente (ver cuadro en
la siguiente pgina):
Una vez determinado el costo de venta a travs de la aplicacin del mtodo
PEPS, se tendra que la diferencia entre los dos mtodos sera la siguiente:
Costo de Venta
(Promedio Ponderado)

U.M.

Costo de Venta (PEPS)

Exceso de Gasto (2005)

629,242
624,500

U.M.

4,742
=======

La empresa en el ejercicio determin, en funcin al mtodo promedio

ponderado mensual, un costo de ventas mayor al que hubiese obtenido
utilizando el Mtodo PEPS, por lo que amerita efectuar un ajuste al saldo
inicial de resultados acumulados, tal como en el literal siguiente se explica.

FECHA
1998
03.02

Unid.
20

METODO: PRIMERAS ENTRADAS, PRIMERAS SALIDAS

ENTRADAS
SALIDAS
C. Unid.
Valor
Unid. C. Unid.
Valor
Unid.
16,250.00

325,000.00

SALDOS
C. Unid.

Valor

28.02
10
08.04

10

17,500.00

16,250.00

162,500.00

175,000.00

15.04

16,250.00
97,500.00

29.04

17,400.00

69,600.00

11.05

16.06

4
1

18,300.00

16,250.00
17,500.00

65,000.00
17,500.00

20
10

16,250.00
16,250.00

325,000.00
162,500.00

10
10
20
4
10
14
4
10
4
18

16,250.00
17,500.00

162,500.00
175,000.00
337,500.00
65,000.00
175,000.00
240,000.00
65,000.00
175,000.00
69,600.00
309,600.00

9
4
13

17,500.00
17,400.00

157,500.00
69,600.00
227,100.00

9
4
9
22
2
4
9
15

17,500.00
17,400.00
18,300.00

157,500.00
69,600.00
164,700.00
391,800.00
35,000.00
69,600.00
164,700.00
269,300.00

3
9
12
1
9
10

17,400.00
18,300.00

6
6

18,300.00

16,250.00
17,500.00
16,250.00
17,500.00
17,400.00

164,700.00

30.06

17,500.00

122,500.00

23.08

2
1

17,500.00
17,400.00

35,000.00
17,400.00

16.09

17,400.00

34,800.00

24.12

1
3

17,400.00
18,300.00

17,400.00
54,900.00

Costo de venta.

17,500.00
17,400.00
18,300.00

17,400.00
18,300.00

624,500.00

b) Ajuste al saldo de utilidades retenidas.

La empresa deber ajustar el saldo de utilidades retenidas en el mes de
enero de 2005, as como al saldo de inventarios iniciales; de la siguiente
forma:
RECONOCIMIENTO CONTABLE.
----------------------------- x --------------------------------------20 MERCADERIAS
59 RESULTADOS ACUMULADOS
Por el ajuste de las utilidades producto de la

4,742
4,742

52,200.00
164,700.00
216,900.00
17,400.00
164,700.00
182,100.00
109,800.00
109,800.00

aplicacin de la NIC 8, respecto al cambio de

poltica contable.
----------------------------- x --------------------------------------Adicionalmente a lo anterior, deber calcularse el efecto de la diferencia
temporal que se ocasiona, de la siguiente forma:
RECONOCIMIENTO CONTABLE
----------------------------- x --------------------------------------59 RESULTADOS ACUMULADOS

1,423

49 GANANCIAS DIFERIDAS.

1,422

491. Impuesto a la Renta Diferido.

Por el reconocimiento de la diferencia temporal
que surge al aplicar un nuevo mtodo de costo.
----------------------------- x ---------------------------------------

c) Presentacin de la Informacin Comparativa.

Distribuidora Continental S.A.
Extracto del Estado de Ganancias y Prdidas
2006

2005

U.M.

U.M.

Utilidades de Actividades Ordinarias antes de

Regularizacin, e Impuesto a la Renta

59,758

86,742

(20,918)

(26,923)

38,840

59,819

======

======

Utilidad Neta

Estado de Utilidades Acumuladas

Segn Libros

Rectificado

Saldo al 01/ 01 / 2005

Utilidad Neta 2005.

56,500

56,500

Saldo al 31/ 12 / 2005

56,500

56,500

Cambio en la Poltica.

3,319

Saldo Rectificado al 31/12/2005

59,819

Utilidad Neta 2006.

42,159

38,840

Saldo al 31/ 12 / 2006

98,659

98,659

=========

=========

Extracto de Notas a los Estados Financieros.

Se ha hecho un ajuste de U.M. 4,742 a las utilidades retenidas del ejercicio
econmico 2005, que representan el efecto de un cambio en la poltica de
contabilidad con motivo de la adopcin de un nuevo mtodo de valuacin de
inventarios (PEPS). Cabe precisar que por dicho ejercicio econmico 2005, se
utiliz el mtodo de valuacin Promedio Ponderado Mensual. Este cambio en la
poltica de contabilidad ha sido aplicado retrospectivamente. Los estados
comparativos para el ejercicio econmico 2005 han sido modificados para
ajustarse a la nueva poltica. Asimismo, fue determinado el impuesto diferido
que debi afectar a lo resultados del ejercicio por U.M. 1,423
d) Determinacin del Impuesto a la Renta.
De acuerdo a lo que se ha podido observar el cambio de poltica origina una
diferencia temporal que afecta la determinacin del gasto contable por el
Impuesto a la renta. Para explicar dicha determinacin, presentamos lo
siguiente:
Por el ejercicio econmico 2006, el Impuesto a la Renta modificado se
determin como sigue:

EJERCICIO 2006
Determinacin del Gasto Tributario
Antes del Cambio

Despus del Cambio.

Utilidad antes de Impuesto

a la Renta (1)
Diferencias Permanentes

64,500

59,758

9,970

9,970

Efectos del cambio

Base Imponible

4,742
74,470

74,470

Impuesto calculado

22,341

22,341

Gasto Tributario

22,341

NIC 12 (2)

22,341

20,918

Utilidad Neta: (1) (2)

42,159.

38,840

========

=========

Con respecto al ejercicio econmico 2005, la determinacin del impuesto a la

Renta debi efectuarse como sigue:
Concepto
(Ejercicio 2005)

Impuesto a la
Renta antes del
Cambio
de Poltica

Utilidad antes de Impuesto

a la Renta.
(-) Costo de Venta
transferido al 2006
.
(+) Agregados
Diferencias Permanentes
Utilidad Imponible
Impuesto a la Renta.

Impuesto a la Renta
Despus del Cambio
de Poltica

82,000

82,000
4,742

3,000

3,000

85,000

89,742

(25,500)

(26,923)

==========

==========

POLITICAS CONTABLES, CAMBIOS EN ESTIMACIONES

CONTABLES Y ERRORES NIC 8
CASO N 5
CORRECCIN DE UN ERROR
Solucin:
Un error puede darse por equivocaciones matemticas, mala aplicacin de
polticas contables, mala interpretacin de las normas y principios contables,
fraudes u omisiones, etc., que pueden afectar la informacin contable
distorsionando la utilidad que presenta el Estado de Ganancias y Prdidas y/o
determinar incorrectamente los saldos de las cuentas de activos, pasivos y
patrimonio neto que presenta el Balance General de Industrias Unidas S.A., en
base de los cuales los usuarios de la informacin financiera toman decisiones.
En estas circunstancias la deteccin el error requerira que la empresa aplique
la NIC. 8 Polticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y
Errores, para corregir este error mediante el ajuste correspondiente al saldo
inicial de la cuenta resultados acumulados al 01/ 01/ 2006; ello sin perjuicio de
su derecho a presentar las correspondientes Declaraciones Juradas
Rectificatorias.

En el caso de la pregunta se ha incurrido en un error formal dado que la

obligacin inicial fue sustituida por otra. As, debi cancelarse la obligacin
primigenia y variacin cualitativa del pasivo ms no cuantitativa. No obstante lo
anterior, respecto al inters que genera los fondos prestados ste si genera una
disminucin en el patrimonio neto de la Compaa, por lo que deber
considerarse en funcin al tiempo el inters devengado.
Por consiguiente, se efectuar la correccin va un asiento contable de
reclasificacin, que muestre la cancelacin de la deuda y la generacin de otra
con un tercero (socio o accionistas). Debido a que los libros contables al
ejercicio econmico 2005 ya estn cerrados.
El asiento de correccin se efectuara en los libros contables del ejercicio
econmico 2006 por el monto pendiente de cancelacin (U.M. 30,000
U.M. 20.000) de la siguiente forma:
RECONOCIMIENTO CONTABLE
----------------------------- x --------------------------------------42 PROVEEDORES

10,000

421 Facturas por Pagar.

46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS.

10,000

463 Prstamo de Accionista (o socios)

Para registrar la obligacin pendiente por
el prstamo obtenido.
----------------------------- x --------------------------------------Por otro lado, por los intereses devengados en los ejercicios
econmicos 2004 y 2005 deber efectuarse el siguiente asiento:
----------------------------- x --------------------------------------38 CARGAS DIFERIDAS.

2,400

381 Intereses por Devengar.

59 RESULTADOS ACUMULADOS.

4,800

591 Utilidades no Distribuidas

42 PROVEEDORES.

4,800

421 Facturas por pagar.

46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS.
463 Prstamo de Accionista (o socios).
Por los intereses correspondientes al ejercicio
anterior, el actual y el futuro proveniente del
prstamo.
----------------------------- x ---------------------------------------

2,400

NIC 38 Activos intangibles

Editar 0 22

NIC 38 Activos intangibles

Textos de referencia para la preparacin de la NIC 38:
NIC 38 (texto de la norma)
23 pginas

Vigencia

A partir del 31 de marzo de 2004. Se aplica a activos inmateriales adquiridos en

combinaciones de negocios cuya fecha contractual es el 31 de marzo de 2004 o
posterior, as como prospectivamente a todos los dems activos inmateriales para
los periodos que comiencen a partir del 31 de marzo de 2004.

Objetivo

Establecer el tratamiento contable para el reconocimiento, valoracin y desglose

de todos los elementos de inmovilizado inmaterial que no estn contemplados
especficamente en otras NIIF.

Resumen
Criterios de reconocimiento
Exige el reconocimiento de un activo inmaterial, ya sea adquirido o desarrollado
internamente, si:
o es probable que dicho activo genere beneficios econmicos futuros para
la sociedad; y
o el coste del activo puede ser determinado de forma fiable.
Existen criterios adicionales para el reconocimiento de activos inmateriales
desarrollados internamente.
Activos intangibles
Gastos de investigacin. Se han de cargar en la cuenta de resultados en el
momento en el que se incurren.
Gastos de desarrollo. Se capitalizan slo cuando se ha podido establecer la
viabilidad tcnica y comercial del producto o servicio en cuestin.
Intangibles adquiridos en una combinacin de negocios. Los activos
intangibles, incluidas las actividades de I+D en curso, adquiridos en una
combinacin de negocios deben reconocerse por separado del fondo de comercio
si surgen como resultado de derechos contractuales o legales o pueden separarse
del negocio.
Prohibicin de reconocer algunos intangibles generados internamente. Los
fondos de comercio, las marcas comerciales, las cabeceras de peridicos o
revistas, los sellos o denominaciones editoriales, las listas de clientes, los gastos
de puesta en marcha, los costes de formacin, los costes de publicidad y los
costes de reubicacin, generados internamente, no deben registrarse como
activos.
Intangibles no reconocidos como activos. Si un elemento intangible no cumple
con la definicin y los criterios de reconocimiento aplicables a activos
inmateriales, los gastos relacionados con dicho elemento deben llevarse a la
cuenta de resultados en el momento en que se incurren, salvo cuando el coste
incurrido forme parte de una combinacin de negocios tratada como adquisicin,
en cuyo caso debera pasar a formar parte del importe asignado al fondo de
comercio en la fecha de adquisicin.
Valoracin
Valoracin inicial. Se realiza por su coste.
Valoracin posterior. Los activos inmateriales pueden contabilizarse segn el
mtodo de coste o el mtodo de revalorizacin (permitido nicamente en
determinadas circunstancias).

Mtodo de coste: un activo intangible se reconocer por su coste menos

la amortizacin acumulada y el importe acumulado de las prdidas por
deterioro de valor.
Mtodo de revalorizacin: si un activo inmaterial tiene un precio de
cotizacin en un mercado activo (hecho infrecuente), se permite elegir
una poltica contable basada en un modelo de revalorizacin. De acuerdo
con este mtodo, un activo intangible se contabilizar por su valor
revalorizado, que es su valor razonable en el momento de la
revalorizacin menos la amortizacin practicada con posterioridad y el
importe de las prdidas por deterioro de valor posteriores. De acuerdo
con el mtodo de revalorizacin, las revalorizaciones deben realizarse
con regularidad. Todas las partidas de una determinada clase deben ser
revalorizadas (a menos que no exista un mercado activo para un activo
particular). Los incrementos por revalorizacin se abonan al patrimonio
neto, mientras que las disminuciones por revalorizacin se registran
primero con cargo a la reserva de revalorizacin en el patrimonio neto, y
cualquier exceso con cargo a resultados. Cuando el activo revalorizado
es enajenado, la reserva de revalorizacin en el patrimonio neto
permanece en el patrimonio neto y no se lleva a resultados.

Vida til. A efectos de la contabilizacin posterior a la adquisicin inicial, los

activos inmateriales atienden a la siguiente clasificacin:
o Vida indefinida: No existe un lmite previsible para el periodo en el que
se espera que el activo genere beneficios econmicos para la sociedad.
Indefinida no significa infinita. No se amortizan sino que deben ser
sometidos a pruebas de deterioro de valor en cada fecha de cierre. Si el
importe recuperable es inferior al importe en libros, se reconoce una
prdida por deterioro de valor. La evaluacin tambin debe considerar si
el activo inmaterial sigue teniendo una vida indefinida.
o Vida definida: Existe un periodo limitado de generacin de beneficios
para la sociedad. Por lo general, el coste (el valor residual suele ser cero)
de un activo inmaterial con vida til definida se amortiza a lo largo de
dicho periodo. La entidad aplicar la NIC 36 en lo que se refiere a las
pruebas de deterioro de valor cuando exista un indicio de que el importe
en libros excede el valor recuperable del activo intangible.

Activacin excepcional de gastos posteriores. Por lo general, los gastos

ocasionados por un activo inmaterial despus de su adquisicin o finalizacin se
registran como gasto. Slo en raras ocasiones se cumplen los criterios de
reconocimiento como activo.

Interpretaciones
SIC 32 Activos inmateriales Costes de sitios web
Es posible capitalizar determinados costes de desarrollo de infraestructura inicial y

diseo grfico incurridos en la realizacin de una pgina web.

OBJETIVO
Esta Norma requiere que las entidades reconozcan un activo
intangible slo si se cumplen ciertos criterios. La Norma
tambin especifica cmo determinar el importe en libros
de los activos intangibles, y exige la revelacin de
informacin especfica sobre estos activos.

ALCANCE
Esta Norma se aplicar por todas las entidades al contabilizar los
activos intangibles, excepto en los siguientes casos:

activos intangibles que estn tratados en otras Normas;

activos financieros
el reconocimiento y valoracin de activos para exploracin y
evaluacin; y
desembolsos relacionados con el desarrollo y extraccin de
minerales, petrleo, gas natural y recursos no renovables
similares.

En el caso de que otra Norma se ocupe de la contabilizacin de una

clase especfica de activo intangible, la entidad aplicar
esa Norma en lugar de la presente. Por ejemplo, esta
Norma no es aplicable a:

Activos que surjan por las remuneraciones de los empleados,

(vase la NIC 19 Retribuciones a los empleados).
Activos financieros, segn se definen en la NIC 39
Etc.

Algunos activos intangibles pueden estar contenidos en, o

contener, un soporte de naturaleza o apariencia fsica,
como es el caso de un disco compacto (en el caso de
programas informticos), de documentacin legal (en el
caso de una licencia o patente) o de una pelcula. Al
determinar si un activo, que incluye elementos tangibles e
intangibles, se tratar segn la NIC 16 Inmovilizado
material, o como un activo intangible segn la presente
Norma, la entidad realizar el oportuno juicio para evaluar
cul de los dos elementos tiene un peso ms significativo.

Identificabilidad
Un activo satisface el criterio de identificabilidad incluido en la
definicin de activo intangible cuando:

es separable, esto es, es susceptible de ser separado o

escindido de la entidad y vendido, cedido, dado en
explotacin, arrendado o intercambiado, ya sea
individualmente o junto con el contrato, activo o pasivo con
los que guarde relacin; o
surge de derechos contractuales o de otros derechos legales, con
independencia de que esos derechos sean transferibles o
separables de la entidad o de otros derechos u obligaciones.

Control
Una entidad controlar un determinado activo siempre que tenga el poder de obtener los
beneficios econmicos futuros que procedan de los recursos que subyacen
en el mismo, y adems pueda restringir el acceso de terceras personas a
tales beneficios. Esto tiene su justificacin, normalmente, en derechos de
tipo legal que son exigibles ante los tribunales.

RECONOCIMIENTO Y VALORACIN INICIAL

Un activo intangible se reconocer si, y slo si: es probable que los
beneficios econmicos futuros que se han atribuido al
mismo fluyan a la entidad; y el coste del activo puede ser
valorado de forma fiable.
La entidad evaluar la probabilidad de obtener beneficios
econmicos futuros utilizando hiptesis razonables y
fundadas, que representen las mejores estimaciones de la
direccin respecto al conjunto de condiciones econmicas
que existirn durante la vida til del activo.
Un activo intangible se valorar inicialmente por su coste.

Adquisicin independiente
El efecto de la probabilidad se refleja en el coste del activo. Por tanto, el criterio de la
probabilidad como requisito para su reconocimiento, se considerar siempre satisfecho

en el caso de los activos intangibles adquiridos de forma independiente.

El coste de un activo intangible adquirido de forma independiente comprende:
el precio de adquisicin, incluidos los aranceles de importacin y los impuestos
no recuperables que recaigan sobre la adquisicin, despus de deducir los
descuentos comerciales y las rebajas; y
cualquier coste directamente atribuible a la preparacin del activo para su uso
previsto.
Ejemplos de costes atribuibles directamente:
los costes de las remuneraciones a los empleados, derivados directamente de
poner el activo en sus condiciones de uso;
honorarios profesionales surgidos directamente de poner el activo en sus
condiciones de uso; y
los costes de comprobacin de que el activo funciona adecuadamente.

Adquisicin como parte de una combinacin de negocios

Segn la NIIF 3, el coste del mismo ser su valor razonable en la
fecha de adquisicin. El efecto de la probabilidad se
refleja en la medicin del valor razonable del activo
intangible. Por tanto, el criterio de la probabilidad como
requisito para su reconocimiento, se considerar siempre
satisfecho en el caso de activos intangibles adquiridos en
las combinaciones de negocios.
Por ello, de acuerdo con esta Norma y con la NIIF 3, la adquirente
reconocer como un activo, independiente del fondo de
comercio, un proyecto de investigacin y desarrollo, que
la entidad adquirida tenga en proceso, si el proyecto
satisface la definicin de activo intangible y su valor
razonable puede determinarse con fiabilidad. Un proyecto
de investigacin y desarrollo que la entidad adquirida
tenga en proceso, cumplir con la definicin de activo
intangible cuando:
1. cumpla la definicin de activo; y
2. sea identificable, es decir, sea separable o surja de derechos
contractuales o de otros derechos de tipo legal.

Desembolsos posteriores en un proyecto adquirido de

investigacin y desarrollo en curso
Los desembolsos por investigacin o desarrollo que:

estn asociados con un proyecto de investigacin y desarrollo

en curso, adquirido de forma independiente o en una
combinacin de negocios y reconocido como un activo
intangible; y
se hayan generado despus de la adquisicin del citado
proyecto.

El fondo de comercio generado internamente no se reconocer como un

activo.
En algunos casos, se incurre en desembolsos para generar
beneficios econmicos futuros, sin que por ello se genere
un activo intangible que cumpla con los criterios de
reconocimiento establecidos en esta Norma. A menudo, se
dice que estos desembolsos contribuyen a formar un
fondo de comercio generado internamente. Este fondo de
comercio generado por la propia entidad no se reconocer
como un activo porque no constituye un recurso
identificable (es decir, no es separable ni surge de
derechos contractuales o derechos legales de otro tipo),
controlado por la entidad, que pueda ser valorado de
forma fiable por su coste.

Otros activos intangibles generados internamente

Para evaluar si un activo intangible generado internamente

cumple los criterios para su reconocimiento, la entidad
clasificar la generacin del activo en: (A) la fase de
investigacin; y (B) la fase de desarrollo.

Si la entidad no fuera capaz de distinguir la fase de

investigacin de la fase de desarrollo en un proyecto interno
para crear un activo intangible, tratar los desembolsos que
ocasione ese proyecto como si hubiesen sido soportados slo
en la fase de investigacin.

A. Fase de investigacin
No se reconocern activos intangibles surgidos de la investigacin.
Los desembolsos por investigacin, se reconocern como
gastos del ejercicio en el que se incurran.
Ejemplos de actividades de investigacin:

actividades dirigidas a obtener nuevos conocimientos

la bsqueda, evaluacin y seleccin final de aplicaciones de
resultados de la investigacin u otro tipo de conocimientos

la bsqueda de alternativas para materiales, aparatos,

productos, procesos, sistemas o servicios

etc.

B. Fase de desarrollo
Un activo intangible surgido del desarrollo (o de la fase de
desarrollo en un proyecto interno), se reconocer como tal
si, y slo si, la entidad puede demostrar todos los
extremos siguientes:
1. Tcnicamente, es posible completar la produccin del activo
intangible de forma que pueda estar disponible para su
utilizacin o su venta.
2. Su intencin de completar el activo intangible en cuestin,
para usarlo o venderlo.
3. Su capacidad para utilizar o vender el activo intangible.
4. La forma en que el activo intangible vaya a generar probables
beneficios econmicos en el futuro. Entre otras cosas, la
entidad puede demostrar la existencia de un mercado para la
produccin que genere el activo intangible o para el activo en
s, o bien, en el caso de que vaya a ser utilizado
internamente, la utilidad del mismo para la entidad.
5. La disponibilidad de los adecuados recursos tcnicos,
financieros o de otro tipo, para completar el desarrollo y para
utilizar o vender el activo intangible.
6. Su capacidad para valorar, de forma fiable, el desembolso
atribuible al activo intangible durante su desarrollo.

Ejemplos de actividades de desarrollo:

el diseo, construccin y prueba, anterior a la produccin o

utilizacin, de modelos y prototipos
el diseo de herramientas, troqueles, moldes y plantillas que
impliquen tecnologa nueva;
el diseo, construccin y explotacin de una planta piloto que
no tenga una escala econmicamente rentable para la
produccin comercial
etc.

No se reconocern como activos intangibles las marcas, las

cabeceras de peridicos o revistas, los sellos o
denominaciones editoriales, las listas de clientes u otras
partidas similares que se hayan generado internamente.

Coste de un activo intangible generado internamente

Ser la suma de los desembolsos incurridos desde el momento en
que el elemento cumple las condiciones para su
reconocimiento. Para ello, hay que tener en cuenta que
Los desembolsos sobre un activo intangible reconocidos
inicialmente como gastos del ejercicio no se reconocern
posteriormente como parte del coste de un activo
intangible.
Ejemplos de costes directamente atribuibles son:

los costes de materiales y servicios utilizados o consumidos

en la generacin del activo intangible;
los costes de las remuneraciones a los empleados (segn se
definen en la NIC 19 Retribuciones a los empleados) derivadas
de la generacin del activo intangible;
los honorarios para registrar los derechos legales; y
la amortizacin de patentes y licencias que se utilizan para
generar activos intangibles.

EJEMPLO
Una entidad est desarrollando un nuevo proceso productivo. A lo
largo del ao 20X5, los desembolsos realizados fueron de
1.000 u.m., de las cuales 900 u.m. fueron soportadas
antes del 1 de diciembre del 20X5, mientras que las 100
u.m. restantes lo fueron entre esa fecha y el 31 de
diciembre de 20X5. La entidad es capaz de demostrar que,
a 1 de diciembre de 20X5, el proceso productivo cumpla
los criterios para su reconocimiento como activo
intangible.
Al final de 20X5, se reconocer el proceso productivo como un
activo intangible, con un coste de 100 u.m. (igual a los
desembolsos realizados desde el momento en que se
cumplieron los criterios para el reconocimiento, esto es,
desde el 1 de diciembre). Los desembolsos, por importe
de 900 u.m., en los que se incurri antes del 1 de
diciembre de 20X5, se reconocern como gastos del
ejercicio, puesto que los criterios de reconocimiento no se
cumplieron hasta esa fecha. Estos importes no formarn
parte del coste del proceso productivo, una vez
reconocido en el balance.

A lo largo del ao 20X6, los desembolsos realizados han sido por

importe de 2.000 u.m. Al final del ao 20X6 se estima que
el importe recuperable del conjunto de conocimientos
incorporados en el proceso, hasta el momento, asciende a
1.900 u.m. (considerando, en el clculo del mismo, los
desembolsos futuros de efectivo para completar el
desarrollo del proceso productivo antes de poder ser
utilizado).
Al final de 20X6, el coste del proceso productivo ser de 2.100 u.m.
(100 por desembolsos reconocidos al final de 20X5, ms
las 2.000 u.m. generadas en 20X6). La entidad reconocer
una prdida por deterioro del valor, por importe de 200
u.m., con el fin de ajustar el importe en libros antes del
deterioro de su valor (que eran 2.100 u.m.), hasta
alcanzar su importe recuperable (que es de 1.900 u.m.).
Esta prdida por deterioro del valor revertir, en un
ejercicio posterior, siempre que se cumplan los requisitos
para su reversin, segn se establecen en la NIC 36.

Reconocimiento como gasto

Los desembolsos realizados sobre una partida intangible se

reconocern como gastos cuando se incurra en ellos, a
menos que se d una de las siguientes circunstancias:
(a) formen parte del coste de un activo intangible que cumpla los
criterios de reconocimiento; o
(b) la partida haya sido adquirida en una combinacin de negocios,
y no pueda ser reconocido como un activo intangible. En
ese caso, este importe (incluido en el coste de la
combinacin de negocios) formar parte del importe
atribuido al fondo de comercio en la fecha de adquisicin.
En algunos casos, los desembolsos se realizan para suministrar a la
entidad beneficios econmicos futuros, pero no se
adquiere, ni se crea ningn activo, ni intangible ni de otro
tipo que pueda ser reconocido como tal. En esos casos, el
importe se reconocer como un gasto en el momento en
que se incurra en l. Por ejemplo, excepto cuando formen
parte del coste de una combinacin de negocios, los
desembolsos para investigacin se reconocern como un
gasto en el momento en que se incurra en ellos.

VALORACIN POSTERIOR
La entidad elegir como poltica contable entre el modelo del coste el modelo de
revalorizacin. Si un activo intangible se contabiliza segn el modelo de revalorizacin,
todos los dems activos pertenecientes a la misma clase tambin se contabilizarn
utilizando el mismo modelo, a menos que no exista un mercado activo para esa clase de
activos.

Modelo del coste

Con posterioridad a su reconocimiento inicial, un activo intangible
se contabilizar por su coste menos la amortizacin
acumulada y el importe acumulado de las prdidas por
deterioro del valor.

Modelo de revalorizacin
Con posterioridad al reconocimiento inicial, un activo intangible se
contabilizar por su valor revalorizado, que es su valor
razonable, en el momento de la revalorizacin, menos la
amortizacin acumulada, y el importe acumulado de las
prdidas por deterioro del valor que haya sufrido. Para
fijar el importe de las revalorizaciones segn esta Norma,
el valor razonable se determinar por referencia a un
mercado activo. Las revalorizaciones se harn con
suficiente regularidad, para asegurar que el importe en
libros del activo, en la fecha del balance, no difiera
significativamente del que podra determinarse utilizando
el valor razonable.

Si un activo intangible, dentro de una clase de activos

intangibles revalorizados, no pudiera ser objeto de
revalorizacin porque no exista un mercado activo para el
mismo, el elemento en cuestin se contabilizar segn su
coste, menos la amortizacin acumulada y las prdidas por
deterioro del valor acumuladas que le hayan podido afectar.

Si no pudiera seguir determinndose el valor razonable de un

activo intangible, por faltar el mercado activo que sirve de
referencia, el importe en libros del elemento ser el importe
revalorizado, en la fecha de la ltima revalorizacin por
referencia al mercado activo, menos la amortizacin
acumulada y las prdidas por deterioro del valor acumuladas.

Cuando se incremente el importe en libros de un activo

intangible como consecuencia de una revalorizacin, dicho
aumento se llevar directamente a una cuenta de reservas de
revalorizacin, dentro del patrimonio neto. No obstante, el
incremento se reconocer en el resultado del ejercicio en la
medida en que suponga una reversin de una disminucin por
devaluacin del mismo activo, que fue reconocida
previamente en resultados.

Cuando se reduzca el importe en libros de un activo

intangible como consecuencia de una revalorizacin, dicha
disminucin se reconocer en el resultado del ejercicio. No
obstante, la disminucin ser cargada directamente al
patrimonio neto contra cualquier reserva de revalorizacin
reconocida previamente en relacin con el mismo activo, en la
medida que tal disminucin no exceda del saldo de la citada
cuenta de reservas de revalorizacin.

VIDA TIL
La entidad valorar si la vida til de un activo intangible es finita o indefinida y, si es
finita, evaluar la duracin o el nmero de unidades productivas u otras similares que
constituyan su vida til. La entidad considerar que un activo intangible tiene una vida
til indefinida cuando, sobre la base de un anlisis de todos los factores relevantes, no
exista un lmite previsible al periodo a lo largo del cual el activo se espera que el activo
genere entradas de flujos netos de efectivo para la entidad.
Un activo intangible con una vida til finita se amortiza mientras
que un activo intangible con una vida til indefinida no se
amortiza.

I. Activos intangibles con vidas tiles finitas

Periodo y mtodo de amortizacin

El importe amortizable de un activo intangible con una vida til
finita, se distribuir sobre una base sistemtica a lo largo
de su vida til. La amortizacin comenzar cuando el
activo est disponible para su utilizacin. La amortizacin
cesar en la fecha ms temprana entre aqulla en que el
activo se clasifique como mantenido para la venta de
acuerdo con la NIIF 5 y la fecha en que el activo sea dado
de baja en cuentas. El mtodo de amortizacin utilizado
reflejar el patrn de consumo esperado, por parte de la

entidad, de los beneficios econmicos futuros derivados

del activo. Si este patrn no pudiera ser determinado de
forma fiable, se adoptar el mtodo lineal de
amortizacin. El cargo por amortizacin de cada perodo
se reconocer en el resultado del ejercicio, a menos que
otra Norma permita o exija que dicho importe se incluya
en el importe en libros de otro activo.

Valor residual
Se supondr que el valor residual de un activo intangible es nulo a
menos que:

exista un compromiso, por parte de un tercero, para comprar

el activo al final de su vida til; o que
exista un mercado activo para el activo intangible, y adems:
pueda determinarse el valor residual con referencia a este
mercado; y
sea probable que ese mercado subsista al final de la vida til
del mismo.

El importe amortizable de un activo con vida til finita se

determinar despus de deducir su valor residual. Un
valor residual distinto de cero implica que la entidad
espera vender el activo intangible antes de que termine
su vida econmica.

Revisin del periodo y del mtodo de amortizacin

Tanto el periodo como el mtodo de amortizacin utilizados para un
activo intangible con vida til finita se revisarn, como
mnimo, al final de cada ejercicio. Si la nueva vida til
esperada difiere de las estimaciones anteriores, se
cambiar el periodo de amortizacin para reflejar esta
variacin. Si se ha experimentado un cambio en el patrn
esperado de generacin de beneficios econmicos futuros
por parte del activo, el mtodo de amortizacin se
modificar para reflejar estos cambios. Los efectos de
estas modificaciones en el periodo y en el mtodo de
amortizacin, se tratarn como cambios en las
estimaciones contables, segn lo establecido en la NIC 8.

II. Activos intangibles con vidas tiles indefinidas

Los activos intangibles con una vida til indefinida no se

amortizarn.
La entidad comprobar si un activo intangible con una vida til
indefinida ha experimentado una prdida por deterioro del
valor comparando su importe recuperable con su importe
en libros anualmente, y en cualquier momento en el que
exista un indicio de que el activo puede haber deteriorado
su valor.

Revisin de la evaluacin de la vida til

La vida til de un activo intangible que no est siendo amortizado
se revisar cada ejercicio para determinar si existen
hechos y circunstancias que permitan seguir manteniendo
una vida til indefinida para ese activo. Si no existen esas
circunstancias, el cambio en la vida til de indefinida a
finita se contabilizar como un cambio en una estimacin
contable, de acuerdo con la NIC 8 Polticas contables,
cambios en las estimaciones contables y errores.

RETIROS Y ENAJENACIONES DE ELEMENTOS INTANGIBLES

Un activo intangible se dar de baja en cuentas:

1. por su enajenacin o disposicin por otra va; o
2. cuando no se espere obtener beneficios econmicos futuros
por su utilizacin, enajenacin o disposicin por otra va.

La prdida o ganancia surgida al dar de baja un activo intangible se

determinar como la diferencia entre el importe neto
obtenido por su enajenacin o disposicin por otra va, y
el importe en libros del activo. Se reconocer en el
resultado del ejercicio cuando la partida sea dada de baja
en cuentas (a menos que la NIC 17). Las ganancias no se
clasificarn como ingresos ordinarios.

INFORMACIN A REVELAR
La entidad revelar la siguiente informacin para cada una de las
clases de activos intangibles, distinguiendo entre los
activos que se hayan generado internamente y los dems:

si las vidas tiles son indefinidas o finitas y, en este caso, las

vidas tiles o los porcentajes de amortizacin utilizados;
los mtodos de amortizacin utilizados para los activos
intangibles con vidas tiles finitas;
el importe en libros bruto y la amortizacin acumulada (junto
con el importe acumulado de las prdidas por deterioro del
valor), tanto al principio como al final de cada ejercicio;
la partida o partidas, de la cuenta de resultados, en las que
est incluida la amortizacin de los activos intangibles;
la conciliacin entre los valores en libros al principio y al final
del ejercicio, mostrando:

1. los incrementos, con indicacin separada de los que procedan

de desarrollos internos, aqullos adquiridos por separado y
los adquiridos en combinaciones de negocios;
2. los activos clasificados como mantenidos para la venta o
incluidos en un grupo enajenable de elementos, clasificado
como mantenido para la venta de acuerdo con la NIIF 5, as
como las enajenaciones o disposiciones por otra va;
3. los incrementos y decrementos, durante el ejercicio,
procedentes de revalorizaciones efectuadas, as como de
prdidas por deterioro del valor reconocidas o revertidas,
llevadas directamente al patrimonio neto;
4. las prdidas por deterioro del valor reconocidas, en el
resultado del ejercicio;
5. las reversiones de anteriores prdidas por deterioro del valor,
a lo largo del ejercicio, que se hayan llevado a los resultados;
6. el importe de la amortizacin reconocida durante el ejercicio;
7. las diferencias netas de cambio derivadas de la conversin de
estados financieros a la moneda de presentacin, y de la
conversin de un negocio en el extranjero a la moneda de
presentacin de la entidad; y
8. otros cambios habidos en el importe en libros durante el
ejercicio.

La entidad revelar tambin informacin sobre:

En el caso de un activo intangible con vida til indefinida, el

importe en libros de dicho activo y las razones sobre las que
se apoya la estimacin de una vida til indefinida. Al aportar
estas razones, la entidad describir el factor o los factores
que han jugado un papel significativo al determinar que el
activo tiene una vida til indefinida.
Una descripcin del importe en libros y del periodo restante
de amortizacin de cualquier activo intangible que sea
significativo en los estados financieros de la entidad.
Para los activos intangibles que se hayan adquirido mediante
una subvencin oficial, y hayan sido reconocidos inicialmente
por su valor razonable:
o
o
o

el valor razonable por el que se han resgistrado inicialmente tales activos;

su importe en libros; y
si la valoracin posterior al reconocimiento inicial se realiza utilizando el modelo del
coste o el modelo de revalorizacin;

La existencia y el importe en libros de los activos intangibles cuya titularidad tiene alguna
restriccin, as como el importe en libros de los activos intangibles que sirven como garantas de
deudas.
El importe de los compromisos, para la adquisicin de activos intangibles.

Activos intangibles valorados posteriormente segn el

modelo de revalorizacin
En el caso de activos intangibles contabilizados por sus valores revalorizados, la entidad
revelar la siguiente informacin:

para cada clase de activos intangibles: la fecha efectiva de la

revalorizacin; el importe en libros de los activos intangibles
revalorizados; y el importe en libros que se habra reconocido
si los activos intangibles se hubieran valorado posteriormente
utilizando el modelo del coste;
el importe de las reservas de revalorizacin, tanto al principio
como al final del ejercicio, que procedan de los activos
intangibles, indicando los cambios habidos durante el
ejercicio, as como cualquier restriccin para la distribucin
de su saldo entre los accionistas; y
los mtodos e hiptesis significativos empleados en la
estimacin del valor razonable de los activos.

Desembolsos por investigacin y desarrollo

La entidad revelar el importe agregado de los desembolsos por
investigacin y desarrollo que se hayan reconocido como
gastos durante el ejercicio.

CASO PRCTICO 1

Activos intangibles generados internamente por la empresa:

los gastos de I+D.
La empresa MedicalR&D, S.A., dedicada a la industria farmacutica, comienza en el ejercicio 2000 un
proyecto de I+D cuyo objetivo consiste en el desarrollo de un nuevo medicamento para reducir la
adiccin a la nicotina.
Tras una primera fase de investigacin a lo largo de los dos primeros aos, la empresa comienza el
desarrollo del nuevo producto en enero de 2002, pero no es hasta un ao ms tarde, en enero de 2003,
cuando los experimentos en animales permiten garantizar la efectividad del medicamento. Asimismo, en
esta misma fecha, la direccin evala de forma positiva la viabilidad tcnica, financiera, y comercial del
producto. En diciembre del ao 2004 la empresa registra el producto y en marzo de 2005, se lanza al
mercado con gran xito. Los gastos por el registro de la patente ascienden a 100 .
Los gastos directos incurridos por la empresa en los salarios del personal investigador, material de
investigacin, gastos financieros, y de amortizacin de otras patentes utilizadas en el desarrollo del
proyecto, ascienden cada ao a los siguientes importes:

Gastos
financieros

Amortizacin
patentes

200.400 100.000
300.250 150.000

85.000 (1)
65.000

250.000
250.000

500.650 250.000

150.000

500.000

Salarios

Material de
investigacin

Fase de investigacin
2000
2001
Total fase de investigacin
(a)

Salarios

Material de
investigacin

Gastos financieros Amortizacin patentes

400.600

90.000

80.000

400.850

102.000

2004

350.250

89.000

Total fase de desarrollo

(b)

1.151.700 281.000

Total I+D [(a) + (b)]

1.652.350 531.000

Fase de desarrollo
2002
2003

60.000

250.000
250.000

75.000

250.000

215.000

750.000
1.250.000

365.000

(1) 50.000 de comisin de apertura y 35.000 de gastos financieros

por intereses.

Los gastos financieros corresponden al tipo de inters anual de la lnea de crdito de 10.000.000 ,
concedida a la empresa para el desarrollo del proyecto de I+D. El tipo de inters es del 3,5% sobre la
cantidad dispuesta. Asimismo, la lnea de crdito tiene una comisin del apertura del 0,5% sobre el total
disponible. La empresa dispone de 1.000.000 cada ao y devuelve parte del capital dispuesto de acuerdo
a un calendario de vencimientos acordado con la entidad financiera.

(i) Criterios de reconocimiento

La NIC 38 obliga a registrar todos los desembolsos de la fase de

investigacin como gastos del ejercicio, permitiendo la
capitalizacin exclusivamente para los desembolsos de la fase
de desarrollo, siempre que la empresa pueda demostrar una
serie de condiciones relacionadas con el xito comercial,
financiero y tcnico del proyecto. Tal y como seala la NIC 38,
"no se reconocern activos intangibles surgidos de la
investigacin", por eso, es imprescindible que en todos los
proyectos de I+D, la empresa diferencie de forma clara entre los
desembolsos atribuibles a la fase de desarrollo y a la fase de
investigacin.

Tras el xito de las pruebas definitivas con animales en enero de 2003, la

direccin de la empresa MedicalR&D, S.A., puede demostrar que
se cumplen todos y cada uno de los criterios necesarios para la
capitalizacin de los desembolsos en actividades de desarrollo
del producto a partir de esta fecha:

Existen las capacidades tcnicas y financieras para completar la

produccin y que el activo est disponible para su venta.
La empresa tiene la firme intencin de comercializar el producto.

La empresa tiene la capacidad comercial suficiente para vender el

producto.

Los desembolsos atribuibles al activo pueden medirse de forma

fiable.

(ii) Valoracin

La empresa slo podr capitalizar los desembolsos en el desarrollo del producto a partir de enero de 2003.
Es decir, hasta el ejercicio 2002, todos los desembolsos en investigacin y desarrollo se han cargado
como gastos al resultado del ejercicio.
En el ejercicio 2003 y 2004, la NIC 38 permite capitalizar los desembolsos en desarrollo que ascienden a
un total de 812.850 y 764.250 , respectivamente. Es decir, al cierre del ejercicio 2004 la empresa tiene
capitalizados desembolsos en desarrollo por importe de 1.577.100 . Las restricciones en los criterios de
capitalizacin de los activos intangibles generados internamente por la empresa ha limitado el total del
importe capitalizable al 41,52 % del total de gastos incurridos.
Una vez que el producto es patentado, su valor ascender al importe bruto de los desembolsos en
desarrollo capitalizados, 1.577.100 , ms los gastos incurridos en el registro que ascienden a 100 . Es
decir, en el ejercicio 2005 habr un aumento en el saldo de la categora de Patentes y Marcas por importe
de 1.577.200 .
Salarios (a)
Desembolsos
capitalizables
2003
2004
Total capitalizable (e)
Total desembolsos en
investigacin y
desarrollo (f)
% de capitalizacin
sobre el total [(e)/(f)]

Gastos
Material de
financieros
investigacin (b)
(c)

Amortizacin
patentes (d)

Total capitalizable
(a)+(b)+(c)+(d)

400.850 102.000
350.250 89.000
751.100 191.000

60.000
75.000
135.000

250.000
250.000
500.000

812.850
764.250
1.577.100

1.652.350 531.000

365.000

1.250.000

3.798.350

45,46%

36,98%

40%

41,52%

35,96%

(iii) Informacin a revelar en la memoria**

La NIC 38 obliga a revelar informacin sobre los desembolsos en
investigacin y desarrollo que se hayan reconocido como gastos
del ejercicio, as como la vida til estimada y el sistema de
amortizacin aplicado a los desembolsos que hayan sido
capitalizados. Adems, la empresa deber incluir en la
conciliacin del saldo al comienzo y al final de ejercicio, los
aumentos de la categora de gastos de desarrollo, su
amortizacin, as como el posterior traspaso de su valor neto
contable a la categora de patentes.

CASO PRCTICO 2

Activos intangibles
En este caso, se pide que indiquemos el impacto de las siguientes informaciones en el balance y en la
cuenta de resultados en el ejercicio 20X1, de acuerdo con las normas internacionales de contabilidad.
La empresa se llama Y, S.A y de ella se dispone la siguiente informacin:
El da 1 de julio de 20X1 la empresa ha adquirido una franquicia mediante el pago de un importe inicial

de 160.000 . Esta franquicia tiene un plazo de 8 aos.

La franquicia se reconoce como un inmovilizado inmaterial, valorndose por su

precio de adquisicin (160.000 ).

160.000 Franquicica ( Inmovilizado Inmaterial) a Tesorera 160.000

10.000

Esta franquicia se amortiza por el sistema lineal a lo largo de su vida til (8

aos), si bien el gasto por amortizacin corresponde a 6 meses (desde el 1 de
julio al 31 de diciembre).
Amortizacin de inmovilizado inmaterial Amortizacin acumulada de Inmovilizado
a
10.000
(Gasto)
Inmaterial
(160.000*1/8*1/2)

Asimismo, los gastos en publicidad en los que la empresa ha incurrido ascienden a

300.000 relativos a varios productos. Segn el departamento de comercializacin,
estos gastos podran generar ingresos durante un perodo de 4 aos.

Los gastos en publicidad no se consideran un activo intangible, a pesar de su

capacidad de generar beneficios econmicos futuros, por lo que se llevan a la
cuenta de resultados en el momento en que se incurren.

300.000 Gastos en publicidad a

Tesorera 300.000

En el ejercicio 20X1 la empresa ha incurrido en unos gastos jurdicos de 40.000 como

consecuencia de la defensa de una patente, cuyo resultado ha sido infructuoso. Esta
patente se adquiri a principios del ejercicio 20X0 por 150.000 , y se estaba
amortizando en un plazo de 5 aos. Como resultado del litigio, a finales de 20X1 la
patente se consider sin valor.

Los gastos jurdicos como consecuencia de la defensa de la patente de 40.000

se contabilizan como gasto del ejercicio.

40.000 Gastos jurdicos a Tesorera 40.000

La prdida de la patente se recoge por su valor neto de 90.000 [precio de

adquisicin (150.000) - amortizacin acumulada correspondiente a dos cuotas
anuales de 20X0 y 20X1 (30.000*2)], dando de baja la patente y su
amortizacin acumulada.

90.000 Prdida de patente

60.000 Amortizacin Acumulada

de Inmovilizado

a Patente (Inmovilizado
Inmaterial)

150.000

Inmaterial (150.000*1/5*2)
La empresa ha incurrido en unos costes como consecuencia del desarrollo de un nuevo
proceso productivo de 150.000 durante el ejercicio 20X1. De estos gastos 80.000
correspnden a mano de obra y 70.000 a mortizacin de las instalaciones y equipos
utilizados en la realizacin del proyecto de desarrollo. La empresa es capaz de
demostrar que el proceso de produccin cumple los requisitos exigidos para el
reconocimiento de un activo intangible, y ha decidido su amortizacin en un plazo de 5
aos. Adems, se estima al cierre de este ejercicio que el importe recuperable del
conjunto de conocimientos incluidos en el proceso asciende a 190.000 .
La empresa registra los costes del proyecto de desarrollo como gastos del
ejercicio.

80.000 Gastos de personal (Gasto) a Tesorera 80.000

70.000

Amortizacin de inmovilizado material

Amortizacin acumulada de Inmovilizado
70.000
a
(Gasto)
Material

Como la empresa cumple todas las condiciones para la capitalizacin de los

gastos de desarrollo, el coste total del proyecto se debe traspasar a una cuenta de
activo inmaterial. Para lo cual, existen dos posibilidades:

a) abonar las cuentas de gastos originales:

150.000

Gastos de I+D activados (Inmovilizado

Inmaterial)

80.000
Gastos de personal (Gasto)
a Amortizacin de inmovilizado material
(Gasto)
70.000

b) crear una cuenta de ingresos (gastos de desarrollo capitalizados):

150.000

Gastos de I+D activados (Inmovilizado

Inmaterial)

a Gastos de desarrollo capitalizados

(Ingreso)

150.000

La amortizacin se calcula distribuyendo de forma sistemtica el importe

depreciable a lo largo de los aos de su vida til (5 aos).
Amortizacin de inmovilizado inmaterial

30.000 (Gasto) (150.000*1/5)

a Amortizacin Acumulada de
Inmovilizado Inmaterial

30.000

Como al cierre del ejercicio 20X1 el importe recuperable del proyecto de desarrollo
(190.000 ) es mayor que su valor en libros (150.000-30.000), no hay que reconocer
ninguna prdida de valor por deterioro de este activo intangible.
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