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Informes Tributarios

Cundo se configura un servicio digital?

Ficha Tcnica
Autor : Dr. Mario Alva Matteucci
Ttulo : Cundo se configura un servicio digital?
Fuente : Actualidad Empresarial, N 233 - Segunda
Quincena de Junio 2011

1. Introduccin
Hoy en da la mayor cantidad de operaciones comerciales a nivel mundial
utilizan por lo menos una computadora,
su uso es necesario debido al elevado
flujo e incremento exponencial que cada
da apreciamos. Es por ello que frente a
este complejo sistema de transacciones
se requiere a su vez una plataforma de
servicios que los soporte, parte de esa
plataforma y mecnica operativa se da
a travs del uso de los servicios digitales.
Internet y las Redes Privadas Virtuales
(VPN por sus siglas en ingls) constituyen
actualmente las verdaderas carreteras, por
donde el comercio y las operaciones que
derivan del mismo se ofrecen. Al ser transacciones que se ejecutan en muchos casos
ntegramente por estas vas slo existe la
huella del pago por parte del usuario de los
servicios, el cual los cancela desde el Per.
Desde hace algunos aos el Per ha
considerado dentro de su normatividad
del Impuesto a la Renta la afectacin a
los servicios digitales, al calificarlos como
renta de fuente peruana. El motivo del
presente informe es analizar los detalles de
su afectacin con la finalidad que el lector
cuente con informacin suficiente para
evitar alguna contingencia frente al fisco.

2. Las operaciones que se presentan en el comercio electrnico

Antes de iniciar el tema del comercio
electrnico consideramos pertinente citar
a FERNNDEZ ORIGGI, quien realiza un
comentario sobre Internet, l menciona
lo siguiente: (...) Internet y en general
las nuevas tecnologas que soportan el
advenimiento de la era digital, mantiene caractersticas propias jams antes
vistas. En tal sentido, al regular las actividades conducidas mediante el uso de
estas tecnologas no se deber dejar de
observar estas especiales caractersticas
con el objeto de poder llegar a una solucin jurdica y tcnicamente apropiada.
Acorde con dicho principio, la normatividad vigente debe ser materia de una
revisin con el objeto de detectar y pulir
posibles obstculos para el desarrollo del
comercio electrnico con la finalidad de
hacer las adaptaciones necesarias a la
nueva realidad tecnolgica que vivimos,
permitiendo de esta manera una mayor
aceleracin del progreso1.
1 FERNNDEZ ORIGGI, talo. El texto del artculo donde se tom la
cita se denomina: Economa Digital, Revolucin Digital y Regulacin

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A travs de Internet o las Redes Privadas

Virtuales se pueden presentar las operaciones de tipo indirecta y directa, las
cuales se analizarn a continuacin.
2.1. El caso de las operaciones indirectas
En el caso especfico de las operaciones
que se realizan a travs del comercio
electrnico, ya sea utilizando Internet o las
Redes Privadas Virtuales, se pueden verificar tres tipos de operaciones claramente
determinadas:
a) La venta de bienes muebles.
b) La Prestacin de servicios.
c) Las operaciones con bienes muebles.
Cabe mencionar que estas operaciones
califican por su propia naturaleza como
operaciones de tipo indirectas, ello
porque su entrega se realizar siempre de
manera fsica. En este punto apreciamos
que el fisco tendr un mecanismo de control y podr apreciar las reglas tributarias
sealadas en la LIR, el IGV y el Reglamento
de Comprobantes de Pago, entre otras
normas tributarias, conforme a la naturaleza de las operaciones.
2.2. El caso de las operaciones directas
Al realizar el anlisis de las operaciones
directas, observamos que en stas tanto la
adquisicin como la distribucin se ejecuta
por medio de medios electrnicos (Internet
o las Redes Privadas Virtuales - VPN). Este
tipo de operaciones genera problemas
para el fisco, ello genera que el panorama
tributario de afectacin se complique ya que
no puede ubicar bienes tangibles (como es
el caso de la venta de una computadora),
o tambin si se trata de una prestacin de
servicios (como sera por ejemplo el caso
de la reparacin de una mquina).
De all que, como consecuencia del
incremento a nivel mundial de las operaciones de tipo directas por el comercio
electrnico, surgen entonces los llamados
productos digitales.
A su vez, dentro de la categora de productos digitales podemos encontrar tanto
a los denominados bienes digitales
como tambin a los servicios digitales, estos productos digitales sern
considerados como intangibles2, por lo
que pueden ser transferidos a travs de
medios electrnicos y puestos a disposicin de los compradores o usuarios. Esta
operacin se presenta cuando a travs de
accesos directos pueden apropiarse de los
mismos con un previo pago (el cual se
abona casi siempre a travs de cuentas de
bancos ubicados en el exterior), ello los
autoriza a realizar la descarga (download
Jurdica. Esta informacin puede ubicarse en la siguiente pgina
web: http://www.alfa-redi.org/rdi-articulo.shtml?x=508
2 Segn lo define el Diccionario de la Real Academia Espaola - RAE,
un intangible es aquello que no debe o no puede tocarse. Puede consultarse esta informacin en la siguiente pgina web: http://buscon.
rae.es/draeI/SrvltConsulta?TIPO_BUS=3&LEMA=intangible.

en idioma ingls) de distintos archivos

que forman parte de soporte para estos
productos digitales.

3. El servicio digital: aproximaciones para una definicin

Cuando nos referimos al trmino digital, hacemos alusin que ste guarda estrecha relacin con el lenguaje binario,
el cual considera dos elementos: unos
(1) y ceros (0), en donde se pueden
realizar incontables combinaciones de
estos elementos. Ello es precisamente
para lograr generar instrucciones a los ordenadores para su cabal funcionamiento.
Segn la definicin econmica que determina el Diccionario de la Real Academia
Espaola sobre el vocablo servicio se
dice que es una prestacin humana que
satisface alguna necesidad social y que
no consiste en la produccin de bienes
materiales3.
De lo anteriormente mencionado y en la
misma lnea de pensamiento, podemos
afirmar que el servicio alude al cumplimiento de una prestacin personal o de
tipo empresarial, la cual tiene por finalidad
buscar la satisfaccin de una necesidad
de orden social o econmica en favor de
otro, a cambio necesariamente de una retribucin (si se trata de un servicio de tipo
oneroso), la cual puede ser de dos tipos
(i) pecuniaria o (ii) en especie. A consecuencia de la prestacin de un servicio se
puede culminar en un producto, es decir
que un hacer termina en un dar.
Si por diversas razones se hace uso de las
herramientas y utilitarios que Internet
o la Red Privada Virtual (VPN) proporcionan, a efectos de poder cumplir con
el suministro de un servicio a terceros
y stas son absolutamente necesarias,
imprescindibles, vitales, indispensables, esenciales e ineluctables, para
poder llevar a cabo el mismo, este servicio tendr la calificacin de digital.
La VPN o red privada virtual es una
red en la cual la conectividad privada de
un cliente entre mltiples sitios se desarrolla dentro de una infraestructura compartida. Anteriormente era necesario ser
dueo de todo el tramo de comunicacin
entre dos puntos. Ahora hay operadores
que ofrecen esta conectividad utilizando
redes compartidas, pero con todas las
caractersticas de seguridad, privacidad
y desempeo como si la red fuera exclusiva para la empresa4.
En sentido contrario a lo afirmado en el
prrafo, apreciamos que si para poder
3 Diccionario de la Real Academia Espaola RAE, versin en Internet. Esta
informacin la puede consultar en la siguiente pgina web: http://buscon.rae.es/draeI/SrvltConsulta?TIPO_BUS=3&LEMA=servicio.
4 VPN (Virtual Private Network). Esta informacin puede consultarse
en la siguiente pgina web: http://www.gestiopolis.com/delta/
term/TER199.html.

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rea Tributaria
prestar el servicio, las herramientas que
Internet o la Red Privada Virtual ofrecen
no son indispensables y necesarias para
llevar a cabo ste, entonces no se podra
considerar como servicio digital sino un
servicio en puridad.
Dentro del trmino servicios digitales
se pueden incluir algunos productos5
como por ejemplo: (i) Cambio de formato
de videos del VHS al formato avi, mpg; (ii)
Desarrollo de tutores; (iii) Conversin de
documentos a PDF; (iv) Captura de datos;
(v) Administracin on line de documentos
digitales; (vi) web hosting; (vii) E-learnig;
(viii) descargas de software, entre otros.
Resulta interesante revisar la opinin de
MUOZ SALGADO, quien seala que
el servicio digital, una especie de
producto digital objeto de las operaciones de comercio electrnico directo,
conlleva implcita una prestacin de
hacer, con contenido generalmente
intelectual o intangible cuya ejecucin
no est circunscrita a un lugar fsico
determinado y que, adems, se pone a
disposicin del usuario a travs de medios electrnicos. Se caracteriza por ser
simultneo, intangible e interactivo6.

4. Existe una definicin de

servicio digital en la Ley del
Impuesto a la Renta?
Al efectuar una revisin del texto de la
LIR, cuyo TUO fue aprobado por el D.S.
N 179-2004-EF y normas modificatorias,
apreciaremos que la mencin a los servicios digitales est en el literal i) del artculo
9 de la mencionada norma, donde indica
que se consideran como renta de fuente
peruana los ingresos () obtenidos por
servicios digitales prestados a travs
del Internet o de cualquier adaptacin
o aplicacin de los protocolos, plataformas o de la tecnologa utilizada por
Internet o cualquier otra red a travs de
la que se presten servicios equivalentes,
cuando el servicio se utilice econmicamente, use o consuma en el pas.
Si se analiza el artculo en mencin, no
hay una definicin en la propia Ley del
Impuesto a la Renta sobre lo que debe
entenderse como servicio digital.
Al revisar otras partes del texto de la LIR,
no encontramos otra mencin al tema
de los servicios digitales, ni siquiera en la
mencin al porcentaje de la tasa aplicable. Slo observamos que en el texto del
artculo 56 en el literal j) de la mencionada Ley, nicamente se hace mencin a
las otras rentas, a las cuales se les aplica
la tasa del 30%.
5 Tomando como referencia que los servicios por Internet crecen
da a da, observamos que al ser una estructura dinmica el fisco
necesitar una serie de herramientas para ir descubriendo nuevas
modalidades que utilizan los contribuyentes.
6 MUOZ SALGADO, Silvia Mara. Los Servicios Digitales como
supuesto de Renta de Fuente Peruana. X Jornadas Nacionales de
Derecho Tributario. Mircoles 3 y jueves 4 de diciembre de 2008.
Pgina 28. Esta informacin puede consultarse en la siguiente pgina
web: http://www.ipdt.org/editor/docs/12_XJorIPDT_SMS.pdf.

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5. Existe una definicin de servicio digital en el Reglamento

de la Ley del Impuesto a la
Renta?
A diferencia del texto de la LIR donde no
existe una definicin de servicio digital, el
texto del Reglamento de la LIR s contiene
una definicin de servicio digital.
Podemos apreciar que dentro del literal b)
del artculo 4-A contiene una definicin
genrica no limitativa, a travs de la cual se
entiende por servicio digital a todo servicio que se pone a disposicin del usuario
a travs del Interneto de cualquier adaptacin o aplicacin de los protocolos,
plataformas o de la tecnologa utilizada
por Internet o cualquier otra red a travs
de la que se presten servicios equivalentes mediante accesos en lnea y que
se caracteriza por ser esencialmente
automtico y no ser viable en ausencia
de la tecnologa de la informacin. Para
efecto del Reglamento, las referencias
a pgina de Internet,proveedor de Internet, operador de Internet o Internet
comprenden tanto a Internet como a
cualquier otra red, pblica o privada.
Aqu observamos que en el servicio digital
prestado necesariamente confluyen dos
componentes, los cuales son:
a) Existen accesos en lnea a travs de
Internet o de cualquier adaptacin o
aplicacin de los protocolos, plataformas o de la tecnologa utilizada por
Internet o cualquier otra red a travs de
la que se presten servicios equivalentes
mediante accesos en lnea, lo cual permite que un usuario del servicio pueda
efectuar alguna consulta o encuentre
informacin que est a su disposicin.
b) El servicio es enteramente automtico.
Si apreciamos estos dos componentes de
manera conjunta, entonces nos encontraremos frente a un servicio digital.
Slo en el caso que no se cumpla alguno
de los dos elementos antes mencionados
y se utilice algn medio fsico que sirva
de soporte para realizar la entrega de la
informacin por una va distinta a Internet
o de cualquier otra plataforma o de una
Red Privada Virtual (como por ejemplo la
entrega de un CD conteniendo un Libro
Electrnico), ya no podr considerarse
como un servicio digital, sino por el
contrario como un servicio prestado de
manera general.
5.1. Cules son los servicios digitales
que considera el Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta?
El texto del artculo 4-A del Reglamento
de la Ley del IGV seala una lista determinada de servicios que califican como
servicios digitales. Sin embargo, all se
menciona la frase entre otros, lo cual
determina que se tratara de una mencin
no restrictiva permitiendo adems otros
supuestos relacionados.

Sobre este tema es preciso sealar que

cuando el legislador establece el uso de
la frase entre otros ello permite adivinar
que se trata de una tcnica legislativa de
considerar una lista abierta (en latn sera
denominada numerus apertus) y no
una lista cerrada (en latn sera denominada numerus clausus), lo cual implica
necesariamente que los servicios que se
mencionan en el Reglamento de la LIR
son a ttulo ilustrativo y no nicamente
esos servicios. Una vez aclarado este tema
mencionamos los servicios que el Reglamento seala como digitales:
1. Mantenimiento de software: Servicio de mantenimiento de programas
de instrucciones para computadoras
(software) que puede comprender
actualizaciones de los programas
adquiridos y asistencia tcnica en red.
2. Soporte tcnico al cliente en red:
Servicio que provee soporte tcnico
en lnea incluyendo recomendaciones
de instalacin, provisin en lnea de
documentacin tcnica, acceso a base
de datos de solucin de problemas
o conexin automtica con personal
tcnico a travs del correo electrnico.
3. Almacenamiento de informacin
(Data warehousing): Servicio que
permite al usuario almacenar su
informacin computarizada en los
servidores de propiedad del prestador
del servicio, los que son operados
por ste. El cliente puede acceder,
almacenar, retirar y manipular tal
informacin de manera remota.
4. Aplicacin de hospedaje (Application Hosting): Servicio que permite
a un usuario que tiene una licencia
indefinida para el uso de un programa
de instrucciones para computadoras
(software), celebrar un contrato con
una entidad hospedante por el cual
sta carga el citado programa de instrucciones en servidores operados por sta y
que son de su propiedad. El hospedante
provee de soporte tcnico. El cliente
puede acceder, ejecutar y operar el
programa de manera remota.
En otra modalidad, la entidad hospedante adems es el propietario del
derecho de propiedad intelectual sobre
el programa de instrucciones para computadoras (software) el que carga en el
servidor de su propiedad, permitiendo
al cliente acceder, ejecutar y operar el
programa de manera remota.
El servicio permite que la aplicacin
sea ejecutada desde la computadora
del cliente, despus que sea descargada en memoria RAM o remotamente
desde el servidor.
5. Provisin de servicios de aplicacin (Application Service Provider
- ASP): El proveedor del servicio de
aplicacin (ASP) obtiene licencias para
el uso del programa de instrucciones
para computadoras (software), para
Actualidad Empresarial

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alojar dichos programas en servidores

de su propiedad en beneficio de sus
clientes usuarios.
El acceso al software representa para
el cliente la obtencin de servicios de
asistencia empresarial por los cuales
puede ordenar, pagar y distribuir bienes y servicios objeto de su negocio. El
proveedor del servicio de aplicacin
(ASP) solamente provee al cliente de
los medios para que interacte con
los terceros.
6. Almacenamiento de pginas de
Internet (web site hosting): Servicio que permite al proveedor ofrecer
espacio en su servidor para almacenar
pginas de Internet, no obteniendo
ningn derecho sobre el contenido de
la pgina cuando sta es insertada en
el servidor de su propiedad.
7. Acceso electrnico a servicios de
consultora: Servicio por el cual se
pueden proveer servicios profesionales
(consultores, abogados, mdicos, etc.)
a travs del correo electrnico, video
conferencia u otro medio remoto de
comunicacin.
8. Publicidad (Banner ads): Servicio
que permite que los avisos de publicidad se desplieguen en determinadas
pginas de Internet. Estos avisos son
imgenes, grficos o textos de carcter
publicitario, normalmente de pequeo
tamao, que aparecen en una pgina
de Internet y que habitualmente sirven
para enlazar con la pgina de Internet
del anunciante. La contraprestacin
por este servicio vara desde el nmero de veces en que el aviso es
desplegado al potencial cliente hasta
el nmero de veces en que un cliente
selecciona la imagen, grfico o texto.
9. Subastas en lnea: Servicio por el
cual el proveedor de Internet ofrece
diversos bienes (de terceros) para que
sean adquiridos en subasta. El usuario
adquiere los bienes directamente del
propietario de tales bienes, quien
retribuye al proveedor del servicio
digital con un porcentaje de la venta
o un monto fijo.
10. Reparto de Informacin: Servicio
mediante el que se distribuye electrnicamente informacin a suscriptores (clientes), diseada en funcin
de sus preferencias personales. El
principal valor para los clientes es la
conveniencia de recibir informacin
en un formato diseado segn sus
necesidades especficas.
11. Acceso a una pgina de Internet
interactiva: Servicio que permite al
proveedor poner a disposicin de los
suscriptores (clientes) una pgina de
Internet caracterizada por su contenido digital (informacin, msica, videos, juegos, actividades), pero cuyo
principal valor reside en la interaccin
en lnea con la pgina de Internet ms
que la posibilidad de obtener bienes
o servicios.

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12. Capacitacin Interactiva: Programa

de entrenamiento a travs del Internet. Instructores o contenidos pueden
estar localizados en cualquier lugar del
mundo.
13. Portales en lnea para compraventa: Servicio por el cual el operador de
una pgina de Internet almacena en
sus servidores, catlogos electrnicos
de diversos proveedores de bienes o
servicios. Los usuarios de tales pginas
pueden seleccionar productos de estos
catlogos y efectuar rdenes en lnea.
El operador de Internet transmite sus
rdenes a los proveedores, quienes
son responsables de aceptar y dar
trmite a las rdenes y adems pagar
una comisin al operador de Internet.
5.2. Cundo el servicio digital se
utiliza econmicamente, use o
consuma en el pas?
El tercer prrafo del literal b) del artculo
4.A el Reglamento de la LIR considera que
el servicio digital se utiliza econmicamente,
se usa o se consume en el pas, cuando ocurre cualquiera de los siguientes supuestos:
1. Sirve para el desarrollo de las actividades econmicas de un contribuyente
perceptor de rentas de tercera categora o para el cumplimiento de los
fines a que se refiere el inciso c) del
primer prrafo del artculo 18 de la
Ley de una persona jurdica inafecta
al impuesto, ambos domiciliados,
con el propsito de generar ingresos gravados o no con el impuesto.
Se presume que un contribuyente perceptor de rentas de tercera categora
que considera como gasto o costo la
contraprestacin por el servicio digital,
el que cumple con el Principio de
Causalidad previsto en el primer prrafo del artculo 37 de la Ley, utiliza
econmicamente el servicio en el pas.
2. Sirve para el desarrollo de las actividades econmicas de los sujetos
intermediarios a los que se refiere el
numeral 5) del inciso b) del artculo 3
con el propsito de generar ingresos
gravados o no con el impuesto.
3. Sirve para el desarrollo de las funciones de cualquier entidad del Sector
Pblico Nacional.
Sobre el tema MUOZ SALGADO precisa que la utilizacin econmica, uso
o consumo en el pas opera cuando
el servicio digital sirve para que el
sujeto domiciliado (un perceptor
de rentas de tercera categora o una
fundacin inafecta o una entidad del
Sector Pblico Nacional) realice sus actividades econmicas, cumpla sus fines
o ejecute sus funciones. Que sirva
significa que es de provecho o utilidad.
El RIR ha delimitado el concepto de
utilizacin econmica, uso o consumo
en el pas a las operaciones ocurridas
en el entorno de Empresa a Empresa
(Busines-to-Govemment o B2B) o de

Empresa a Gobierno (Busines-toGovemment B2G), esto es, servicios

digitales que tienen como destinatarios
empresas o entidades o instituciones del
Gobierno, excluyndose expresamente
las actividades dirigidas a consumidores
finales (Busines-to-Consumers B2C)7.
5.3. Qu sucede si se da una intervencin de terceros para encubrir
una operacin de prestacin de
servicios digitales?
El ltimo prrafo del literal b) del artculo
4.A el Reglamento de la LIR precisa que
en caso se compruebe que una persona
natural, una sucesin indivisa o una sociedad conyugal que opt por tributar como
tal, que no perciben rentas de la tercera
categora, interviene en una operacin
de prestacin de servicios digitales, con
el propsito de encubrir que la prestacin
del servicio ha sido realizada por un sujeto
no domiciliado en favor de alguna de las
personas o entidades a que se refiere el
prrafo anterior, la operacin se entender realizada entre el sujeto no domiciliado
y estas personas o entidades.

6. Cul es la tasa aplicable a los

servicios digitales?
En la LIR no hay una mencin expresa
a la aplicacin de la tasa para servicios
digitales, slo se precisa en el literal j) del
artculo 56, una alusin a las otras rentas,
a las cuales se les aplica la tasa del 30%.

7. Sumilla de informe de la SUNAT sobre servicio digital

Informe N 018-2008-SUNAT/2B0000
(07.02.08)
Sumilla:
1. La prestacin efectuada por un proveedor
no domiciliado que realiza en el exterior
servicios de elaboracin de balances de
operaciones, compensaciones de divisas
por deudas y acreencias, estados de cuenta
y reportes estadsticos, empleando procesos
en batch, y que son remitidos al cliente
ubicado y domiciliado en el pas, constituye
un servicio digital y genera renta de fuente
peruana gravada con el Impuesto a la Renta.
2. La prestacin efectuada por un proveedor
no domiciliado que realiza procesos automatizados que emiten respuesta desde su
servidor ubicado en territorio extranjero hasta
el servidor del cliente ubicado y domiciliado en
el pas, constituye un servicio digital y origina
renta de fuente peruana gravada con el IR.
3. La prestacin efectuada por un proveedor
(persona no domiciliada), el cual es contratado por una empresa domiciliada (cliente)
para prestar el servicio de autorizacin de
transacciones mediante conexin por red digital con una tercera empresa no domiciliada,
la que, a su vez, por encargo de la empresa
domiciliada, hace efectiva una transaccin
financiera en el exterior a favor de una cuarta
empresa, constituye un servicio digital y genera
renta de fuente peruana gravada con el IR.
4. Las rentas obtenidas por la prestacin de
los servicios a que se refieren las conclusiones
anteriores tributarn con la tasa del treinta por
ciento (30%) y se encontrarn sujetas a retencin conforme a lo previsto en el artculo 76
del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
7 MUOZ SALGADO, Silvia Mara. Ob. cit. Pgina 21.

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