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Ficha Tcnica

Autora : Dra. Diana Rodrguez Alarcn(*)


Ttulo : Depreciacin acelerada
Fuente : Actualidad Empresarial Agosto 2016

Las principales caractersticas de la depreciacin acelerada son las siguientes:

1. Principales alcances
a) De acuerdo con el Dr. Mario Alva1
la depreciacin acelerada permite la
posibilidad de la recuperacin en un
menor tiempo de la inversin llevada
a cabo en la adquisicin del bien. Ello
permite que el costo del activo se
pueda cancelar de una manera ms
rpida que si se aplicara el mtodo de
lnea recta. En tal sentido, las ventajas
de este mtodo de depreciacin se
pueden advertir desde dos puntos de
vista:
i. Fiscal: el uso del mtodo de la
Depreciacin Acelerada reduce
los Impuestos en los primeros
aos de vida de un activo, ya
que cuanto mayor sea el cargo
por depreciacin menor ser el
pasivo real por impuestos.
ii. Financiera: la ventaja con que
cuenta este mtodo es que, financieramente, la depreciacin
se considera como una corriente
de efectivo que se suma a los
flujos de fondos generados por
un proyecto de Inversin.
Como se aprecia esta depreciacin
acelerada es una ventaja para las
empresas cuya aplicacin por parte
del contribuyente es optativa. Es
decir, el contribuyente en caso celebre un contrato de arrendamiento
financiero, decidir si se acoge a esta
depreciacin regulada bajo el Decreto
Legislativo N 299 y normas modificatorias2 o la depreciacin sealada
en las normas tributarias.
b) Qu se entiende por contrato de
arrendamiento financiero?
Es un contrato mercantil nominado y tpico que tiene por objeto la cesin en uso
y goce al arrendatario de bienes muebles
o inmuebles corporales adquiridos por
el arrendador (propietario del bien); y,
como contraprestacin el pago de una
retribucin (cuotas peridicas) al arren1 Alva Matteucci Mario. En El contrato de leasing y la depreciacin acelerada: se deprecia el terreno ms edificacin o solo la
edificacin?. Revista Actualidad Empresarial. Instituto Pacfico
Edicin N 252. Primera Quincena Abril 2012.
2 En adelante Decreto Legislativo N 299 y normas modificatorias.

dador del bien. Al trmino del contrato,


el arrendatario tiene la opcin de compra, esto es, adquirir el bien arrendado
a cambio del pago de un valor residual
establecido en la opcin de compra.
El artculo 1 del D.L. N. 299 define al
arrendamiento financiero, como el contrato mercantil que tiene por objeto la
locacin de bienes muebles o inmuebles
por una empresa locadora para el uso
por la arrendataria, mediante pago de
cuotas peridicas y con opcin a favor de
la arrendataria de comprar dichos bienes
por un valor pactado.
De las definiciones anteriores se observa
que existen tres sujetos que intervienen:
a) El proveedor del bien, cuyas caractersticas son proporcionadas por el arrendatario del bien; b) El arrendador quien
es la persona jurdica autorizadas por la
Superintendencia de Banca y Seguros y,
c) El arrendatario, es quien goza del uso
del bien objeto del leasing.
Asimismo, se verifica que este contrato es
un medio de financiamiento a corto plazo
que permite a una empresa reemplazar
bienes obsoletos producto de los grandes cambios tecnolgicos, sin que esta
empresa requiera comprarlos invirtiendo
grandes cantidades de dinero sino nicamente usarlos con opcin de compra al
final del contrato a cambio del pago de
una contraprestacin.
c) Qu empresas estn autorizadas
para actuar como arrendadores
bajo este tipo de contrato?
El artculo 2 del D. L. N 299 seala que
cuando la locadora est domiciliada en
el pas deber necesariamente ser una
empresa bancaria, financiera o cualquier
otra empresa autorizada por la Superintendencia de Banca y Seguros, para
operar de acuerdo a ley.
d) Segn el artculo 5 del Decreto
Legislativo N 9453, que precis
los alcances del Artculo 18 del
Decreto Legislativo N 299, cul
es el contenido del contrato?
Deber estipular el monto del capital
financiado, as como el valor de la opcin
de compra y de las cuotas pactadas, discriminando capital e intereses. Esta regla
tambin deber observarse con ocasin
de cualquier modificacin del contrato
de arrendamiento financiero, cuando se
afecte el monto del capital financiado
y/o el valor de la opcin de compra y/o
el monto de las cuotas pactadas.
3 En adelante, D. L. N 915.

e) Qu formalidad debe seguir este


contrato?
En cuanto a su formalidad el artculo 8
del D.L. N 299 seala que este contrato
se celebra mediante escritura pblica,
la cual podr inscribirse, a pedido de la
locadora, en la ficha o partida donde se
encuentre inscrita la arrendataria.

Informe Tributario

Depreciacin acelerada:

f) Mediante Ley N 27394 vigente a


partir del 01 de enero de 2001, se
modific el artculo 18 del D. L. N
299 modificado por la Ley N 27394,
indicndose que para efectos tributarios, los bienes objeto de arrendamiento financiero se consideran
activo fijo del arrendatario y se
registrarn contablemente de acuerdo
a las Normas Internacionales de Contabilidad. La depreciacin se efectuar
conforme a lo establecido en la Ley
del Impuesto a la Renta. Respecto a
la arrendadora ser tratado como una
colocacin.
Este registro contable, de acuerdo con
el artculo 4 del Decreto Legislativo N
915, se sustenta con el correspondiente
contrato de arrendamiento financiero
celebrado de acuerdo con las normas
que regulan la materia. En este punto
conviene detenernos brevemente para
explicar esta disposicin:
Para el caso del arrendamiento financiero
al tratarse de un servicio para efectos de
IGV, el comprobante de pago se emite
conforme vence el pago de cada una de
las cuotas, segn el contrato. Por ello,
el registro contable se sustenta con el
contrato, el cual como se ha indicado
anteriormente, debe constar en escritura
pblica la cual podr inscribirse, a pedido
de la locadora, en la ficha o partida donde
se encuentre inscrita la arrendataria.
g) Retomando los alcances contables, la
NIC 17 seala que un arrendamiento
clasifica como financiero siempre
que se transfieran sustancialmente todos los riesgos y beneficios
inherentes a la propiedad. Si no se
cumple esta transferencia entonces
se clasificar como un arrendamiento
operativo. Entre tales riesgos se incluyen la posibilidad de prdidas por
capacidad ociosa u obsolescencia y
tecnolgica, as como las variaciones
en el desempeo debidas a cambios
en las condiciones econmicas.
En esa lnea, el prrafo 10 de la citada
NIC 17 seala situaciones que suponen la transferencia de estos riesgos,
que a continuacin se detallan:
El arrendamiento transfiere la
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propiedad del activo al arrendatario al culminar el plazo del


arrendamiento.
El arrendatario tiene la opcin
de comprar el activo a un precio
que se espera sea suficientemente
inferior al valor razonable, en el
momento en que la opcin sea
ejercitable, de modo que, al inicio
del arrendamiento, se prevea con
razonable certeza que tal opcin
ser ejercitada.
El plazo del arrendamiento cubre la mayor parte de la vida
econmica del activo incluso si la
propiedad no se transfiere al final
de la operacin.
Al inicio del arrendamiento, el
valor presente de los pagos mnimos por el arrendamiento es al
menos equivalente a la prctica
totalidad del valor razonable del
activo objeto de la operacin; y,
Los activos arrendados son de una
naturaleza tan especializada que
slo el arrendatario tiene la posibilidad de usarlos sin realizar en
ellos modificaciones importantes.

h) Qu conceptos no estn comprendidos como activo fijo bajo el


mbito del D.L. N 299?
Sunat ha sealado en el Informe N
140-2008-SUNAT/2B0000, los conceptos
que no est comprendidos como activo
fijo, en los siguientes trminos:
Para efectos tributarios del artculo 18
del Decreto Legislativo N 299, los activos
intangibles, as como las existencias o mercaderas, incluidos los productos terminados
y los productos en proceso, no pueden ser
objeto de un contrato de arrendamiento
financiero al no estar comprendidos dentro
del trmino activo fijo.
De acuerdo con el artculo 4 del D. L. N
299, los bienes del activo fijo materia
de arrendamiento financiero debern
ser plenamente identificados siendo activados por el arrendatario por el monto
del capital financiado, de acuerdo con el
artculo 5 del Decreto Legislativo N 915,
correspondiendo a la locadora mantenerlos en su propiedad hasta la fecha en que
surta efecto la opcin de compra ejercida
por la arrendataria por el valor pactado.
Es importante mencionar que estos bienes
no son susceptibles de embargo, afectacin
ni gravamen por mandato administrativo o
judicial en contra del arrendatario.
Ante una consulta referida a que si para
propsitos tributarios el arrendatario
debe discriminar del capital financiado
el valor del permiso de pesca del valor
de la nave (casco y equipos), Sunat
emiti el Informe N. 010-2011-SUNAT/2B0000, concluyendo que de acuerdo

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con el artculo 5 del D. L. N. 915 y el


Informe N. 140-2008-SUNAT/2B0000,
y teniendo en cuenta que el permiso de
pesca es un activo intangible que no puede sujetarse al rgimen de depreciacin
acelerada establecido en el artculo 18
del D. L. N. 299, nicamente puede
depreciarse bajo este rgimen la parte
del capital financiado que corresponda a
la embarcacin pesquera, la cual deber
estar debidamente identificada en la
contabilidad del arrendatario.

2. Alcances tributarios
a) Impuesto General a las Ventas
El inciso c) del artculo 3 de la Ley del
IGV seala que se entiende por servicios
toda prestacin que una persona realiza
para otra y por la cual percibe una retribucin o ingreso que se considere renta
de tercera categora para los efectos del
Impuesto a la Renta, aun cuando no est
afecto a este ltimo impuesto; incluidos
el arrendamiento de bienes muebles e
inmuebles y el arrendamiento financiero.
De esta norma se aprecia que, para efectos del IGV, el arrendamiento financiero
califica como servicio, por lo tanto, las
cuotas que perciba el arrendador del
bien estarn gravadas con este impuesto,
siendo que el arrendatario podr deducir
como crdito fiscal este IGV trasladado
por el pago del inters de estas cuotas,
observndose la emisin oportuna del
comprobante de pago as como su anotacin en el Registro de Compras.
Lo expuesto tiene sustento en el artculo
3 del D. L. N. 915, el cual seala que el
arrendatario podr utilizar como crdito
fiscal el IGV trasladado en las cuotas de
arrendamiento financiero. Asimismo,
prescribe que en caso el arrendatario
ejerza la opcin de compra, podr utilizar
el IGV trasladado en la venta del bien
siempre que se cumpla con los requisitos
previstos en el inciso b) del artculo 18 y
en el artculo 19 de la Ley del IGV y que el
bien objeto del contrato de arrendamiento financiero sea necesario para producir
la renta o mantener su fuente, de acuerdo
a la legislacin del Impuesto a la Renta,
aun cuando el arrendatario no est afecto
a este ltimo impuesto.
b) Impuesto a la Renta
De acuerdo con el segundo prrafo del
artculo 18 del D. L. N. 299:
Excepcionalmente el arrendatario podr
aplicar como tasa de depreciacin mxima
anual aquella que determine de manera
lineal en funcin a la a la cantidad de aos
que comprende el contrato, siempre que ste
rena las siguientes caractersticas:
1. Su objeto exclusivo debe consistir en
la cesin en uso de bienes muebles o

inmuebles, que cumplan con el requisito


de ser considerados costo o gasto para
efectos de la Ley del Impuesto a la Renta.
2. El arrendatario debe utilizar los bienes
arrendados exclusivamente en el desarrollo de su actividad empresarial.
3. Su duracin mnima ha de ser de dos
(2) o de cinco (5) aos, segn tengan
por objeto bienes muebles o inmuebles,
respectivamente. Este plazo podr ser
variado por decreto supremo.
4. La opcin de compra slo podr ser
ejercitada al trmino del contrato.
()
El beneficio tributario que regula el D.L.
N299 es la depreciacin acelerada cuya
aplicacin es optativa, es decir, queda a
eleccin del arrendatario depreciar sus
bienes del activo adquiridos aplicando
las tasas que seala el artculo 22 del
Reglamento del Impuesto a la Renta, o la
tasa mxima anual que se determina de
manera lineal en funcin a la cantidad de
aos que comprende el contrato siempre
que se cumplan los requisitos sealados
en el artculo 18 del D.L. N 299.
Uno de esos requisitos lo seala el numeral 4, el cual refiere que para realizar
la depreciacin acelerada, la duracin
mnima del contrato segn se trate de
bienes muebles o inmuebles es de dos
aos o cinco aos, respectivamente. Esta
disposicin no quiere decir que la depreciacin de los bienes deba realizarse
forzadamente en dos o cinco aos sino
que estos son plazos mnimos de celebracin del contrato de arrendamiento
para aplicar la depreciacin acelerada sin
perjuicio del cumplimiento de los dems
requisitos sealados en el artculo 18 del
D.L. N 299 antes glosado.
De otro lado, es menester precisar que
esta depreciacin acelerada no se registra
contablemente para que sea deducible a
efectos del Impuesto a la Renta toda vez
que de acuerdo con la NIC 16 la depreciacin se efecta en funcin de la vida til
del activo. Se aplica va declaracin jurada
anual del impuesto a la renta.
Ahora bien, qu ocurre si el arrendatario incumple los requisitos
sealados anteriormente, entre
los cuales se encuentra el plazo de
duracin mnima del contrato?
De acuerdo con el tercer prrafo del artculo 18 antes citado, si el arrendatario
incumple con uno de estos requisitos,
deber rectificar sus declaraciones juradas
anuales del Impuesto a la Renta y reintegrar el impuesto correspondiente ms
el inters moratorio, sin sanciones. Si el
contrato se resuelve por falta de pago no
originar la obligacin de reintegrar el
impuesto ni rectificar las declaraciones
juradas antes mencionadas.

Puede reducirse el plazo del contrato de leasing y reconocer una


nueva tasa de depreciacin mxima en forma lineal en funcin al
tiempo que falte para que termine
el contrato?
De acuerdo con el artculo 8 del D. L.
N 915:
() cuando, por cualquier motivo, se
modifique el plazo del contrato del arrendamiento financiero, se observarn las
siguientes reglas:
a) Si el arrendatario opt por utilizar el
mtodo previsto en el primer prrafo del
Artculo 18 de la Ley de Arrendamiento
Financiero, continuar depreciando los
bienes de acuerdo a lo dispuesto en la
Ley del Impuesto a la Renta.
b) Si el arrendatario opt por utilizar el mtodo previsto en el segundo prrafo del
Artculo 18 de la Ley de Arrendamiento
Financiero, la tasa de depreciacin mxima anual se determinar en forma lineal
en funcin al tiempo que falte para que
termine el contrato, aplicndose sobre el
saldo del valor depreciable a la fecha de
modificacin del plazo, siempre que el
nuevo plazo del contrato no sea menor
a los mnimos sealados en el numeral
3 del referido Artculo 18.

De la norma antes glosada se tiene que


es posible reducir el plazo de un contrato
de arrendamiento financiero y determinar
una nueva tasa de depreciacin mxima
anual en forma lineal en funcin al tiempo que falte para que termine el contrato,
la cual se aplicar sobre el saldo del valor
depreciable a la fecha de modificacin del
plazo, siempre que el nuevo plazo no sea
menor a los plazos mnimos de dos y cinco
aos para bienes muebles o inmuebles,
respectivamente, previstos en el numeral
3 del artculo 18 del D. L. N 299 como
uno de los requisitos esenciales para la
procedencia de la depreciacin acelerada.
Esta nueva tasa determinada debe
aplicarse a partir del ejercicio correspondiente a la fecha de la escritura
pblica que modifica el plazo del contrato de arrendamiento financiero; no
generndose alguna incidencia en la
depreciacin que se hubiere reconocido
respecto de ejercicios anteriores a aquel
que corresponde a la fecha de dicha
escritura pblica, de acuerdo al inciso b)
del artculo 22 de Reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta4 (Ver Informe
N 047-2014-SUNAT/4B0000).
4 Informe N 066-2006-SUNAT/2B0000: No existe impedimento
para que el contribuyente dentro de un ejercicio en curso pueda
rectificar la tasa de depreciacin, siempre y cuando no exceda
el tope mximo establecido en el Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta de acuerdo al tipo de bien de que se trate.

En relacin a las cuotas del arrendamiento y gastos en que incurre


el arrendatario, de acuerdo con el
segundo prrafo del artculo 19 del
D. L. N 299, el arrendatario podr
deducir como gasto del ejercicio
en que se devenguen, los gastos de
reparacin, mantenimiento y seguros
que incurra para la adquisicin de los
bienes.
Con la sustitucin del primer prrafo
del artculo 18 antes referido, mediante Ley N 27394, que aplica a los
contratos de leasing celebrados desde
el 01.01.2001, la cuota de leasing no
es deducible.
Como se indic anteriormente, en el
Informe N 010-2011-SUNAT/2B0000,
Sunat concluy que el valor del permiso
de pesca como bien intangible no puede
depreciarse bajo el D. L. N 299, por
lo que se depreciar la parte del capital
financiado que corresponda a la embarcacin pesquera adquirida bajo el contrato
de arrendamiento financiero.
Por lo tanto, tampoco es posible que el
arrendatario considere como gasto las
cuotas del arrendamiento financiero que
correspondan al capital financiado por el
permiso de pesca.

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