Facultad de Ingeniera Universidad de Buenos Aires

Departamento de Economa, Organizacin y Legal

71.09 A - Economa de la Empresa

Costeo Basado en Actividades................................................................................................... 2

Preliminar............................................................................................................................... 2
Principios del CBA ................................................................................................................ 2
Ejemplo .................................................................................................................................. 4
Otro Ejemplo.......................................................................................................................... 6

Costos

Costeo Basado en Actividades

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Costeo Basado en Actividades

Sistema que primero acumula los costos de gastos indirectos para cada una de las
actividades realizadas en una organizacin, y luego asigna los costos de esas
actividades a los productos, servicios u otros objetos de costos que causaron la
actividad.

Preliminar
En el pasado, casi todos los departamentos utilizaban horas de mano de obra
directa como el nico factor de costos para aplicar los costos a los productos. Pero
las horas de MOD no representan una medida muy apropiada de la causa de los
costos en los departamentos modernos, muy automatizados. Los costos
relacionados con la mano de obra en un sistema automatizado pueden representar
tan slo del 5 % al 10 % de los costos totales de produccin y en muchas ocasiones
no estn relacionados a las causas de la mayora de costos de gastos indirectos de
produccin. En consecuencia, muchas empresas estn empezando a emplear las
horas-mquina como su base para la asignacin de costos. Otras estn
implementando el costeo basado en actividades (o contabilidad a base de
actividades) para desarrollar medidas especiales que reflejen de mejor manera las
causas de los costos en su entorno.

Principios del CBA

Muchos administradores en las modernas empresas de produccin y servicios
automatizadas consideran que es inapropiado asignar todos los costos de acuerdo
con las medidas de volumen. El uso de las horas o el costo de MOD (o an de horas
mquina) como el nico factor de costos rara vez cumplen con el criterio de causaefecto deseado para la asignacin de costos. Si muchos costos se causan por
factores de costos que no se basan en el volumen, se debe considerar el costeo
basado en actividades (CBA ABC, Activity Based Costing).
El objetivo del costeo basado en actividades es vigilar los costos a los productos o
servicios en lugar de asignados de manera arbitraria. Los materiales directos y la
MOD en general, se asignan a los productos debido a que tienen una medida fsica
de su consumo para un producto particular.
Los partidarios del CBA indican que mediante el uso apropiado de los factores de
costos, tambin se pueden vigilar en forma fsica los costos de gastos indirectos de
produccin a los productos o servicios. Por ejemplo en los sistemas tradicionales, los
costos por diseo de ingeniera muchas veces forman parte de una combinacin de
costos de gastos indirectos que se asignan de acuerdo con las horas de MOD.
En sistemas de costeo CBA los costos se asignan a los productos en proporcin a
los servicios de diseo de ingeniera recibidos por los productos.
Para aplicar el costeo CBA, una organizacin debe primero realizar un anlisis de
actividades. Los administradores identifican las principales actividades que realiza
cada departamento y seleccionan el factor de costos para cada actividad. El factor
de costos debe ser una medida cuantificable de lo que causa los costos. En esencia,
Costos

Costeo Basado en Actividades

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los costos de una actividad en particular se convierten en una combinacin de

costos y el factor de costos se emplea para asignar los costos a los productos o
servicios.
La mayora de los factores de costos son medidas del nmero de transacciones
involucradas en una actividad en particular. Por tanto, el costeo CBA tambin se
denomina costeo en base de transacciones.
Ejemplo de transacciones que tienen incidencia como factores de los costos son las
rdenes de produccin, las requisiciones de materiales, la preparacin de las
maquinas, las inspecciones de productos, los embarques de materiales recibidos y
las ordenes embarcadas. Los productos de bajo Volumen por lo general producen
ms transacciones por unidad de producto que los productos de alto volumen. Los
procesos de produccin muy complejos requieren ms transacciones que los
procesos simples. Si los costos son causados por el nmero de transacciones, las
asignaciones realizadas en base al volumen, le asignarn un costo excesivo a los
productos de alto volumen y baja complejidad, y viceversa.
En los sistemas CBA, los costos no se clasifican como directos o indirectos. Pueden
caer en cualquier punto del espectro entre la asignacin fsica directa y la asignacin
arbitraria. Los sistemas costosos y sofisticados identifican muchas actividades y
factores de costos, de manera que la mayora de los costos se pueden rastrear en
forma fsica a los productos o servicios.
Debido a las consideraciones de costo-beneficio, otros sistemas de costeo CBA
tienen menos actividades y factores de costos. Tales sistemas asignan fsicamente
ms costos a los productos que los sistemas tradicionales, pero muchos costos
continan asignndose de acuerdo con los factores de costos que slo estn
relacionados en forma parcial con las causas de los costos.
Por qu se han tornado tan populares los sistemas de costeo basado en las
actividades?. Por dos razones principales. En primer lugar, la rentabilidad de los
productos y clientes se pude medir con mayor precisin a travs de un sistema de
costeo a base de las actividades. A medida que se incrementa la competencia
global, la mezcla de productos, la fijacin de precios y otras decisiones requieren
mejor informacin sobre el costo de los productos.
Adems, muchos administradores han descubierto que el control de costos se logra
mejor si se enfocan en forma directa en el uso eficiente de las actividades y no en
los productos. Por ejemplo, es posible ahorrar en una actividad de manejo de
materiales. Esta oportunidad se observa con mayor facilidad a partir de los costos a
base de actividades, y los incentivos para el mejoramiento son ms efectivos si los
costos de la actividad se miden y reparten en forma especfica. La identificacin de
los factores de costos tambin revela las posibles reducciones en costos derivadas
de la limitacin del nmero de transacciones. Por ejemplo, si algunos costos se ven
afectados por el nmero de componentes en un producto terminado, estos se
pueden reducir diseando productos con menos componentes.
Obsrvese que las ventajas principales del sistema de costeo basado en las
actividades se derivan de su uso para el planeamiento y el control.
Costos

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Ejemplo
Consideramos una empresa que-produce componentes para instrumental mdico y
que utiliza un sistema de costeo CBA que consta de 6 actividades.
Actividad
1.- Manejo de materiales
2.- Ingeniera

Factor de Costos
Nmero de componentes
Horas de servicios de
ingeniera
Nmero de preparaciones

3.- Preparacin de la
produccin
4.- Ensamble (automatizado) Nmero de componentes
5.- Inspeccin
Horas de prueba
6.- Empaque y embarque
Nmero de rdenes
Factor de Costos
Nmero de componentes
Horas de servicios de
ingeniera
Nmero de preparaciones *
Horas de prueba
Nmero de rdenes **

Porcentaje
0,15 $/componente
60
$/hh
100

$/preparacion

0,50 $/componente
40
$/hh
2
$/orden

Modelo A
36
0,10

Modelo B
12
0,05

0,02
0,05
0,50

0,005
0,02
0,40

* 50 y 200 unidades por preparacin

** 2 y 2,5 unidades por orden
* 50 u _______ 1 prep.
1 u________ X = 0,02 prep.

200 u _______ 1 prep.

1 u________ X = 0,005 prep.

** 2 u _______ 1 orden
1 u________ X = 0,5 orden

2,5 u _______ 1 orden

1,0 u________ X = 0,4 orden

La tabla anterior muestra la actividad de los factores de costos (medida como

transacciones por metro) para dos modelos A y B.
El modelo A es un modelo estndar cuya produccin no se ha modificado durante 3
aos.
El modelo B se redise recientemente para reducir la complejidad del diseo. El
nuevo diseo de B tiene menos componentes, requiere menos preparaciones para la
produccin, se asigna en forma continua para observar su calidad, por lo que se
necesita menos pruebas y menos ingeniera para el reproceso. La tabla siguiente
compara los costos de los dos modelos.

Costos

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Materiales directos
Manejo de materiales1
Ingeniera2
Preparacin para la
produccin3
Ensamble4
Prueba5
Empaque y embarque6
Costo total
1
2
3
4
5
6

36 x 0, 15 $
0,10 x 60 $
(1/50) x 100$
36 x 0,50 $
0,05 x 40 $
0,5 x 2 $

y
y
y
y
y
y

Modelo A
22.40
5.40
6.00
2.00

Modelo B
35.05
1.80
3.00
0.50

18.00
2.00
1.00
56.80

6.00
0.80
0.80
47.95

12 x 0, 15 $
0,05 x 60 $
(1/200)x 100 $
12 x 0,50 $
0,02 x 40 $
0,40 x 2 $

Ambos modelos consideran 0,1 horas de MOD. Como la MOD es un porcentaje tan
pequeo del costo total, la empresa ha decidido no asignar ninguna MO en forma
directa a los productos. Ahora, toda la MO es parte de los costos de las actividades..
Antes de aplicar el sistema CBA la empresa aplicaba todos los costos de MO y de
los GGF en base a la MOD con una cuota de 230 $ por hh de MOD. (Estas altas
cuotas surgen cuando los costos de GGF son altos en relacin a los costos de
MOD). Si an se siguiera utilizando el antiguo sistema de costeo, el costo total de
ambos modelos sera igual a los materiales directos ms los gastos indirectos
asignados de acuerdo con las horas de MOD:
Modelo A:
Modelo B:

22,40 $ + 0,1 x 230 $ = 45,40 $

35,05 $ + 0,1 x 230 $ = 58,05 $

La eficiencia que se logra en el rediseo del modelo B se observa con claridad en

los nmeros del costeo CBA, pero no en los tradicionales. Adems, los nmeros del
CBA ofrecen a la empresa una mejor medida de la rentabilidad relativa de ambos
modelos.
Si se venden por el mismo precio, el modelo A parece ser ms rentable de acuerdo
con el sistema tradicional, porque tiene un costo inferior. No obstante, conforme al
costeo CBA, el modelo B tiene un costo menor y es ms rentable. Si los factores de
costos en el sistema de costeo CBA miden ms de cerca las causas de los costos,
las seales del sistema de costeo CBA son mejores que las del sistema tradicional.

Costos

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Otro Ejemplo i
ABC se enfoca principalmente en el anlisis de los costos indirectos, aquellos gastos
no afectados directamente a la produccin, que suman costos pero no generan valor
agregado en la operatoria comercial.
Estos gastos indirectos tienen dos componentes susceptibles de medicin: el
recurso empleado (tiempo, mquinas, mano de obra, etc.) y el costo asociado al
recurso empleado. Toda actividad, en cualquier sector dentro de la empresa, utiliza
estos dos elementos
combinados.
El objetivo de ABC es
conocer todas las
actividades que realiza la
empresa, medirlas,
descubrir qu recursos
emplean y cul es su
participacin real en los
gastos totales; luego,
definir su utilidad y alcance,
y asignar uno o varios
perfiles de empleado con
responsabilidad directa
sobre esa actividad.
Tambin el anlisis ABC
les resulta definitivo a la hora de tomar decisiones estratgicas -del tipo "se produce
en planta propia o se terceriza tal proceso", "se produce en planta X o en planta Y"en funcin de los costos de cada actividad en cada planta. En la Figura 1 se
ejemplifica cmo se van transfiriendo los costos desde la contabilidad (modo
esttico) al anlisis ABC (modo dinmico).
Cmo se implementa un modelo ABC . Hacer un costeo por actividades implica
realizar una suerte de reingeniera implcita, ya que es necesario empezar con un
relevamiento a nivel 0. Tambin es importante contar con las adecuadas
herramientas informticas, ya que la recoleccin y el posterior procesamiento de
datos es uno de los factores claves de ABC.
Para entender de forma grfica el armado de un modelo de costos ABC, a
continuacin se presenta un ejemplo correspondiente a una empresa dedicada al
ensamblado de artculos electrnicos y su comercializacin, con los pasos bsicos
de su implementacin. Empezamos por:
1) Repensar el objetivo de negocio de la compaa.
Cul es el objetivo primario de mi empresa? Cul es el negocio? En el ejemplo
analizado, el objetivo es el armado de artculos electrnicos y su comercializacin.
2) Identificar los sectores funcionales clave para cumplir con dicho objetivos.
En este modelo simplificado se identificaron los siguientes sectores: Depsito de
Costos

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insumos, Ensamblado, Control de calidad, Expedicin, Administracin,

Comercializacin, Recursos humanos, y Direccin.
3) Establecer las actividades.
Consiste en relevar las actividades
clave que se realizan en cada
sector, a fin de conocer qu hace
cada sector en su sentido ms puro
y los roles que son necesarios cubrir
para ello (ver Figura 3).

4) Establecer los direccionadores y los recursos necesarios para las actividades

relevadas.
Reside en descubrir las unidades de medida (drivers) que posibilitan mensurar cada
actividad. Esto implica descubrir cul es el patrn que ms represente la cantidad
de recurso involucrado en la actividad analizada y en qu cantidad. En este punto
resulta imprescindible que la forma de recoleccin de los datos sea lo ms confiable
y dinmica posible, ya que de su constante revisin surge la real asignacin a la
actividad.
5) Confeccionar la matriz del modelo de costeo ABC actual.
Con los datos relevados, se
puede confeccionar una
matriz que contenga toda la
informacin de las
actividades de la empresa,
mostrando por sector, sus
actividades y su
apropiacin. (ver figura 4).
6) Revisar y corregir el
modelo peridicamente.
Es conveniente comenzar
con un modelo simplificado
de ABC.
Esto es: con el anlisis de las actividades ms relevantes y los sectores ms
importantes dentro del circuito productivo de la empresa. Esto dar una idea del
tamao de los costos que no se pueden asignar directamente a las actividades
principales. A medida que el modelo crezca y contemple ms actividades, este valor
sin asignar deber ir decreciendo hasta desaparecer. Es en esta instancia donde los
costos indirectos se "variabilizaron" completamente, ya que pudieron asumirse en el
costo del producto (ver Figura 5).
i

nfasis Logstica / ao VI / n10 / octubre2000 : COSTOS POR ACTIVIDAD,

Costos

Silvia Tenazinha

Costeo Basado en Actividades