JURISPRUDENCIA

Sentencia del Tribunal Constitucional N 00319-2013-PA/TC

Expediente N:
Asunto:

04617-2012-PA/TC

Cobranza Coactiva

Procedencia:Lima
Fecha:

1.

12 de marzo de 2014

Criterio adoptado por el Tribunal Constitucional

El Tribunal Constitucional ha establecido el siguiente criterio jurisprudencial:

Es inexigible la deuda tributaria impaga generada durante el perodo de gestin
de un administrador judicial, pues imputar ntegramente la deuda tributaria dejada
de pagar a la empresa perjudicada con dicha suerte de expropiacin judicial es, en
buena cuenta, una medida carente de racionalidad y, en la prctica, una sancin
anmala que termina por vulnerar el derecho de propiedad de la recurrente.
2.

Resumen de hechos

Con fecha 25 de mayo de 2011, la actora interpone demanda de amparo contra

Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria (SUNAT), solicitando que
declare inexigible la deuda tributaria acumulada durante el periodo comprendido
entre el 24 de febrero de 2003 y el 8 de junio de 2009. Alega que solicita ello en
defensa de sus derechos a la libertad informativa, en cuanto derecho a fundar
medios de comunicacin, a participar en forma individual o asociada, en la vida
poltica, econmica, social y cultural de la Nacin, en la manifestacin que
sustenta la titularidad de derechos fundamentales para las personas jurdicas, a
la propiedad y a la herencia en la posicin ius fundamental de inmunidad frente a
las intervenciones injustificadas de los poderes pblicos y de terceros, y a la
libertad de empresa en la manifestacin de libertad de organizacin.

El Tercer Juzgado Constitucional de Lima declara improcedente la demanda

estimando que no se ha vulnerado ningn derecho fundamental. La Sptima Sala
Civil de la Corte Superior de Justicia de Lima confirma la apelada estimando que
de lo expuesto en el expediente no se aprecia la constatacin de un agravio
manifiesto a los derechos fundamentales que comprometa seriamente su
contenido constitucional protegido.
1.

Argumentos de las partes

3.1 Argumentos de la recurrente

Sobre el pago de los tributos por parte del rgano de auxilio judicial
(administrador) designado por el poder judicial en un embargo en forma de
administracin de bienes, la demandante sostiene que a travs de la medida
cautelar emitida por un juzgado incompetente ejecutada el 24 de febrero de 2003,
se entreg la empresa al Administrador nombrado por orden judicial.
Posteriormente el 1 de junio de 2009 se entreg la administracin de la empresa a
la SUNAT, que tambin haba ejecutado una medida cautelar de administracin a
su favor. Y finalmente 8 de junio del mismo ao, la legtima Administracin
reasumi sus funciones, hasta luego por decisin judicial se revoc la referida
medida cautelar.
La demandante indica que, antes de las administraciones ilegalmente impuestas a
la empresa, sta estaba al da en sus obligaciones corrientes, y la deuda atrasada
se encontraba en un fraccionamiento tributario, abonndose puntual e
ininterrumpidamente.
Agrega la demandante Indica que la acumulacin de la deuda tributaria se debi a
que, en el curso de los seis (6) aos que dur la medida cautelar de
administracin judicial, nunca fue objeto de escrupuloso seguimiento por parte de
la SUNAT. Advierte que, en su caso existe una diferenciacin razonable originada
en la existencia de una situacin fctica y jurdica desigual respecto de cualquier
otro contribuyente que no ha sido afectado por una decisin estatal que lo
despoj, aunque sea temporalmente, de la direccin, gestin y representacin de
sus negocios.

3.2 Argumentos de la SUNAT

La Administracin alega que los cambios de administracin de la empresa no
tienen implicancia en la determinacin y exigibilidad de sus obligaciones
tributarias. As, el cambio de administrador de una persona jurdica no es
fundamento suficiente para desconocer las relaciones que la empresa haya
contrado. Asimismo indica que la tributacin opera por la mera realizacin del
hecho econmico, con prescindencia de consideraciones de ndole subjetiva que
ocurra con las personas que se encuentran obligadas al pago de la deuda
tributaria. Considera, adems, que la falta de pago de impuestos por parte del
administrador judicial no puede ser desconocida mediante un proceso
constitucional de amparo.

2.

Argumentos del Tribunal Constitucional

El Tribunal Constitucional evalu la convencionalidad o no de la actuacin de la

administracin tributaria encaminada a hacer efectiva la deuda tributaria
acumulada por el rgano de auxilio judicial, es decir, por el administrador por el
Estado peruano, a travs del Poder Judicial.
As pues el rgano colegiado indica que la magistratura constitucional debe ejercer
un control de constitucionalidad y de convencionalidad, es decir, la potestad
jurisdiccional que tienen los jueces locales y la jurisdiccin supranacional, que en
nuestro caso est constituida por la Corte Interamericana de Derechos Humanos
(Corte IDH), para resolver controversias derivadas de normas, actos y conductas
contrarios a la Convencin Americana de Derechos Humanos, a los tratados
regionales en materia de derechos humanos ratificados por el Per, al ius cogen y
a la jurisprudencia de la Corte IDH.
En tal sentido, seala que dado que la deuda de carcter tributario se ha
incrementado exponencialmente ello obedece a que, dolosamente, el
administrador judicial dej de honrarlas; el rgano colegiado seala que el propio
Estado tambin es responsable de dicho incremento, porque la administracin de
la empresa fue despojada mediante rritas resoluciones judiciales sino porque ha
sido la propia desidia de la Administracin Tributaria la que ha permitido que la
deuda se haya incrementado; pues, pese tener las herramientas necesarias para
cobrar tales tributos, no las utiliz en su momento.

Concluye el ilustre rgano colegiado que pretender cobrar la deuda tributaria a la

actual gestin sin considerar que el administrador judicial dej de honrarlas,
resulta arbitrario, sealando que aunque los tributos no pueden ser entendidos
como sanciones, en las actuales circunstancias, imputar ntegramente la deuda
tributaria dejada de pagar al grupo econmico perjudicado con dicha suerte de
expropiacin judicial es, en buena cuenta, una medida carente de racionalidad y,
en la prctica, una sancin anmala que termina por vulnerar el derecho de
propiedad de la recurrente, por lo que estima la demanda de amparo y declara
INEXIGIBLE a la actora la deuda tributaria generada entre el 24 de febrero de
2003 y el 8 de junio de 2009.

5. Nuestros Comentarios
Como se sabe el proceso de amparo conlleva a un concepto amplio de tutela, sin
embargo dicha amplitud de proteccin implica el mayor campo de dificultades que
esta herramienta derecho fundamental ofrece, pues a partir de una interpretacin
constitucional en sentido amplio el supremo intrprete de la Constitucin, ha
considerado la definicin de diversas figuras procesales que recogen dos mbitos
de accin: de un lado, la exigencia propia de tutela urgente que demandan los
procesos constitucionales y de otro lado, la facultad material de establecer
estndares jurisprudenciales, cuyo sentido de direccin es la consolidacin de una
real jurisdiccin constitucional, en la cual la base normativa es apenas el punto de
partida para una real consolidacin de los derechos fundamentales, si por tales
entendemos el insumo vital que identifica a un Estado constitucional.
Es propio pues que represente un dilema la extensin del concepto de tutela de
urgencia y es natural que la construccin jurisprudencial de dicho mbito de tutela,
ofrezca mltiples escenarios as como interpretaciones diversas.
En efecto, la pretensin constitucional de amparo habr de ser procedente solo
bajo condiciones de excepcionalidad, residualidad y sumariedad, en tanto cuanto
importa es la verificacin de una afectacin de un derecho fundamental que no
solo sea tal, sino que a su vez sea sustantiva, manifiesta y grave. Todas aquellas
vulneraciones de niveles medio o leve a derechos fundamentales, corresponden a
bien a una desestimacin en el amparo por causa no probada o bien a otras vas
de juzgamiento y no al proceso de amparo, el cual conserva su calidad de proceso
extraordinario.

Entonces, Cmo determinamos los niveles de afectaciones elevadas, medias y

dbiles en materia tributaria? En verdad en materia tributaria es lamentable pero
cada da el Tribunal Constitucional nos sorprende con su jurisprudencia, pues de
la lectura analtica de la misma se evidencia falencias y un evidente
desconocimiento de sus asesores y magistrados en cuanto a materia tributaria se
refiere. Se tratar desconocimiento o vulnerabilidad poltica de dicho rgano? Lo
cierto es que no podemos dejar de llamar la atencin a los encargados de impartir
justicia, pues de sus conocimientos puestos a disposicin del Estado para resolver
controversias depende el devenir econmico de nuestro pas.
Como se recordar, el 24 de abril de 2011, el Tribunal Constitucional mediante
Sentencia N 03417-2011-PA/TC, declar improcedente la demanda en la que se
pretendi que se deje sin efecto un procedimiento de ejecucin coactiva iniciado
respecto de rdenes de pago giradas por SUNAT. Conforme se aprecia en el sexto
fundamento de dicha sentencia se indica que para la proteccin del derecho
constitucional invocado existe una va igualmente satisfactoria, siendo esta el
proceso de revisin judicial previsto en el artculo 23 de la Ley N 26979 (Ley del
Procedimiento de Ejecucin Coactiva).
Craso error del Tribunal Constitucional, pues los entendidos en materia tributaria y
conocedores de las disposiciones legales de dicha rama del derecho sabemos que
el proceso de revisin judicial previsto en el artculo 23 de la Ley N 26979 es
aplicable para la revisin de los procesos coactivos seguidos por entidades de la
administracin pblica nacional, regional y local, distintos a SUNAT, pues dicha
norma regula el procedimiento de ejecucin coactiva de obligaciones no tributarias
y de obligaciones tributarias de los gobiernos locales. Asimismo sabemos que el
procedimiento de ejecucin coactiva que debe seguir Sunat se encuentra regulado
en el Libro III, Ttulo III, artculos 114 al 123 del Cdigo Tributario. Es as, que el
artculo 122 del citado Cdigo, regula el proceso de revisin judicial, bajo la
denominacin de Recurso de Apelacin.
As pues, la sentencia antes mencionada dejaba al desamparo a todos los
contribuyentes que eran vctimas de procedimientos de cobranza coactiva en
muchos casos arbitrarios, pues como se sabe el recurso de apelacin previsto en
el artculo 122 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por el
Decreto Supremo N 133-2013-EF, no constituye una va igualmente satisfactoria
al proceso de amparo, pues el referido recurso de apelacin solo puede iniciarse
una vez que haya concluido el procedimiento de cobranza coactiva, esto es, una
vez que la agresin al derecho constitucionalmente protegido se haya consumado.

Asimismo es oportuno resaltar que existe una gran diferencia el proceso de

revisin judicial previsto por el artculo 23 de la Ley N 26979 con lo sealado en
el artculo 122 del Cdigo Tributario, pues el primero permite suspender el
proceso de ejecucin coactiva con la sola presentacin de la demanda; lo cual no
sucede en el segundo caso, razn por lo que es evidente que en los supuestos del
procedimiento de cobranza coactiva en los que estn en peligro los derechos de
debido procedimiento y de propiedad, es evidente que el proceso de amparo es la
va tutelar ms efectiva.
Posteriormente, habida cuenta del error y desconocimiento normativo en materia
tributaria, el 29 de enero de 2014, el Tribunal Constitucional mediante Sentencia
N 00005-2010-PA/TC, en el fundamento 14 de la citada sentencia seala que el
recurso de queja regulado en el artculo 155 del Cdigo Tributario es la regla
general para cuestionar actos administrativos de naturaleza tributaria en etapa
coactiva, el cual es ms expeditivo que el proceso de amparo e implica el
agotamiento de la va previa. No obstante lo antes sealado, el Tribunal
Constitucional, esta vez con asidero legal, pese a que no se agot la va previa,
declara fundada la demanda de amparo en el extremo relativo al derecho al
debido proceso por mantenerse activa tres medidas cautelares de embargo contra
la recurrente y establece los siguientes precedentes respecto a la viabilidad del
amparo en materia tributaria:
(i)

Respecto a indebida notificacin conjunta de rdenes de pago y

resoluciones de ejecucin coactiva. El rgano colegiado seala la regla
de la nulidad de la notificacin conjunta de la Orden de Pago y la
Resolucin de Ejecucin Coactiva implica la nulidad de la Resolucin de
Ejecucin Coactiva y no solamente afecta la excepcin de falta de
agotamiento de la va previa, pues la lesin del derecho de defensa
tiene eficacia en el fondo del proceso constitucional. Ante ello, ser
declarada fundada la demanda en la que se alegue y pruebe dicha
notificacin conjunta de resoluciones a partir del 1 de julio de 2007.

(ii)

La regla de la nulidad de la notificacin conjunta de la OP y la REC slo

es aplicable a los procedimientos notificados a partir de la publicacin de
dicha Sentencia 03797-2006PA/TC, esto es, a todas las notificaciones
conjuntas, a partir del 1 de julio de 2007, precisndose que tal regla no
puede ser aplicada retroactivamente.

(iii)

Respecto a la devolucin y la compensacin de lo recaudado en

procedimientos que hayan sido notificados conjuntamente con la Orden
de Pago y la Resolucin de Ejecucin Coactiva, el Tribunal
Constitucional ha sealado que conforme a los criterios de
proporcionalidad, razonabilidad y al tener en cuenta que se tratara de
procedimientos recientes (a partir del 1 de julio de 2007), se habilita la
posibilidad de solicitar la devolucin u otros mecanismos de extincin de
la deuda tributaria, lo que deber hacerse de acuerdo con las normas
del Cdigo Tributario.

(iv)

Respecto a la cuanta de los importes embargados, se indica que la

Administracin est obligada a demostrar que el monto embargado
guarda absoluta relacin con la suma adeudada; se considera, en
principio, desproporcionado que el monto embargado triplique o
cuadruplique al monto adeudado a menos que, de lo actuado, se
advierta alguna otra circunstancia.
Agregndose que es obligacin de los organismos recaudadores, en
este caso de la SUNAT, el mantener un clculo vigente de lo adeudado,
incluyendo todos los conceptos que ordene la ley.

(v)

Las medidas cautelares en contra del contribuyente, deben ser

proporcionales a la deuda tributaria, no pudiendo mantenerse varias
medidas cautelares por montos iguales mxime si con alguna de ellas
ya estara asegurada la suma adeudada (embargo sobre bien
inmueble).

El antes referido precedente jurisprudencial fija reglas claras, lo cual saludamos;

sin embargo la Sentencia N 04617-2012-PA/TC, objeto de anlisis en el presente
artculo, es altamente polmica pues mediante dicha sentencia el Tribunal
Constitucional amparado en la aplicacin del control de constitucionalidad y de
convencionalidad, declara inexigible deuda tributaria impaga generada durante el
perodo de gestin de un administrador judicial, indicando que imputar
ntegramente la deuda tributaria dejada de pagar a la empresa perjudicada con
dicha suerte de expropiacin judicial es, en buena cuenta, una medida carente de
racionalidad y, en la prctica, una sancin anmala que termina por vulnerar el
derecho de propiedad de la recurrente

El Tribunal Constitucional seala que un embargo en forma de administracin de

bienes supone asumir la representacin y gestin de una empresa por el rgano
de Auxilio, que en este caso es el Administrador. De all que, los funcionarios que
conforman los rganos directivos y de ejecucin de la empresa cesan en sus
funciones, las mismas que, al ejecutarse la medida, son asumidas por el
administrador, quien es designado por el juez y es a quien representa. En este
sentido, en la administracin judicial de cautela existe una relacin de derecho
pblico, en la cual el Juez, mediante un rgano de auxilio interfiere en la
administracin de bienes bajo tutela judicial
En ese sentido Seguidamente, el citado rgano indic que en virtud del principio
de convencionalidad los jueces locales y la jurisdiccin supranacional, que en
nuestro caso est constituida por la Corte Interamericana de Derechos Humanos
(Corte IDH), para resolver controversias derivadas de normas, actos y conductas
contrarios a la Convencin Americana de Derechos Humanos, a los tratados
regionales en materia de derechos humanos ratificados por el Per, al ius cogen y
a la jurisprudencia de la Corte IDH.
En virtud del principio antes citado el rgano colegiado seala que el increment
incremento de la deuda se debe a que dolosamente, el administrador judicial dej
de honrarlas, por lo que concluye que el propio Estado tambin es responsable de
dicho incremento, bajo el siguiente razonamiento dado que la administracin de la
empresa fue despojada mediante rritas resoluciones judiciales sino porque ha
sido la propia desidia de la Administracin Tributaria la que ha permitido que la
deuda se haya incrementado; pues, pese tener las herramientas necesarias para
cobrar tales tributos, no las utiliz en su momento.
Si bien la sentencia objeto de comentario es altamente polmica, en virtud del
principio de igualdad y predictibilidad de las decisiones judiciales, cualquier
contribuyente podra recurrir al proceso de amparo cuando se presenten
situaciones similares en las que por la accin del Estado peruano, la empresa se
haya visto inmersa en endeudamiento por deudas tributarias.
En efecto, el nombramiento de un administrador judicial no es el nico supuesto
de una intervencin del Estado en el desarrollo econmico empresarial, pues en la
casustica, no es extrao que las empresas pese a ser legtimamente propietarias
de un bien, vean afectado su patrimonio por medidas cautelares trabadas a otros
deudores tributarios que actan como proveedores de los mismos o cuando las
medidas cautelares son trabadas sobre bienes del activo fijo implicado en el
proceso productivo que no permiten que la empresa pueda cumplir con sus
obligaciones tributarias.

Estando a lo expuesto, surge entonces la interrogante, ser posible que cualquier

empresa, pueda verse librada de una exorbitante deuda tributaria alegando
responsabilidad del Estado peruano por cuanto le expropio del capital de trabajo
que hizo inviable que sta pueda seguir generando ingresos y conllev a que la
deuda se incremente exponencialmente?. La respuesta es incierta, sin embargo
los contribuyentes debemos exigir el respeto de los principios de igualdad y
predictibilidad de las resoluciones judiciales como las antes citadas las cuales
evidencian una apertura del proceso de amparo como un proceso en el que se
puede exigir el cese de medidas cautelares que afecten el debido procedimiento y
el derecho de propiedad.
Criterios adoptados por el Tribunal Constitucional
Los criterios vinculantes emitidos por el Tribunal Constitucional son los siguientes:

Se establecen criterios para la aplicacin de la sentencia en el tiempo

contenida en la STC N 3797-2006-PA/TC publicada en El Peruano el 1 de
julio de 2007, que se pronunci sobre las notificaciones conjuntas de la
orden de pago y la resolucin de cobranza coactiva.
El monto embargado por la SUNAT debe guardar absoluta relacin con la
suma adeudada por el contribuyente, y de estar asegurada, la
Administracin tributaria es la encargada de levantar las otras medidas
cautelares impuestas al administrado.

Por ello, afectados podrn ir al contencioso administrativo, afirman

PROCEDENCIA DEL AMPARO EN LO TRIBUTARIO
El Tribunal Constitucional (TC) public recientemente la STC N 03417-2011PA/TC, dictada en un proceso de amparo seguido contra Sunat y el Tribunal
Fiscal, cuya pretensin fue que se deje sin efecto un procedimiento de ejecucin
coactiva iniciado respecto de rdenes de pago giradas por Sunat, no obstante
haberse interpuesto el recurso de reclamacin oportunamente.

El expediente
La demanda de amparo fue presentada contra el ejecutor coactivo y la Intendencia
Regional de Lima de la Sunat, as como contra la Sala Primera del Tribunal Fiscal
con el objeto de dejar sin efecto el procedimiento de ejecucin coactiva iniciado
respecto de las rdenes de pago giradas, no obstante haberse interpuesto el
recurso de reclamacin correspondiente. Se agrega, adems, que el Tribunal
Fiscal tampoco cumpli con resolver el procedimiento administrativo, en los plazos
sealados por la ley. Finalmente, el tribunal declar improcedente la demanda por
los criterios expuestos y desarrollados en el presente artculo.
Conforme se aprecia en su fundamento sexto, la sentencia declar improcedente
la demanda, al considerar que para la proteccin del derecho constitucional
invocado existe una va igualmente satisfactoria, siendo esta el proceso de
revisin judicial previsto en el artculo 23 de la Ley N 26979 (Ley del
Procedimiento de Ejecucin Coactiva).
Agrega, en su fundamento stimo, que el recurrente se encuentra facultado para
solicitar la revisin judicial de dicho procedimiento en el proceso contencioso
administrativo, por cuanto resulta ser una va procedimental especfica y que es
igualmente satisfactoria, "pues por su sola interposicin acarrea la suspensin
automtica del procedimiento de ejecucin coactiva, segn lo prev el inciso 3 del
artculo citado, as como el levantamiento de medidas cautelares que se hubiesen
trabado, de acuerdo con el artculo 16, inc. 5, de la norma comentada".
Finalmente, en el fundamento octavo de manera expresa dice: "Que, al haberse
determinado que la revisin judicial establecida en el artculo 23 de la Ley del
Procedimiento de Ejecucin Coactiva (Ley N 26979), es una va igualmente
satisfactoria para este tipo de casos, debe desestimarse la presente demanda".
La pregunta que surge es: El proceso de revisin judicial previsto en el artculo
23 de la Ley N 26979 es aplicable para la revisin de los procesos coactivos
seguidos por Sunat? Consideramos que no, pues dicha revisin judicial es solo
aplicable para aquellos procesos de ejecucin coactiva seguidos por rganos del
Estado distintos a Sunat. Esto es as, por dos razones principales.

Primero, la Ley N 26979 regula los procesos de cobranza coactivas

seguidos por entidades de la administracin pblica nacional, regional y
local, distintos a SUNAT, pues dicha norma regula el procedimiento de
ejecucin coactiva de obligaciones no tributarias y de obligaciones
tributarias de los gobiernos locales.

Segundo, el procedimiento de ejecucin coactiva que debe seguir Sunat se

encuentra regulado en el Libro III, Ttulo III, artculos 114 al 123 del
Cdigo Tributario. Es as, que el artculo 122 del citado Cdigo, regula el
proceso de revisin judicial, bajo la denominacin de Recurso de Apelacin.

Siendo esto as, apreciamos que el TC incurre en error en esta sentencia, pues
deniega un amparo al considerar indebidamente que en el caso de autos resulta
de aplicacin el proceso de revisin judicial previsto en el artculo 23 de la Ley N
26979.
Nuevo proceso
La va prevista en el artculo 122 del Cdigo Tributario no constituye una manera
igualmente satisfactoria, ya que esta solo se puede iniciar una vez que haya
concluido el procedimiento de cobranza coactiva, esto es, una vez que la agresin
al derecho constitucionalmente protegido se haya consumado. Ntese la
diferencia entre el proceso de revisin judicial previsto por el artculo 23 de la Ley
N 26979 con lo sealado en el artculo 122 del Cdigo Tributario, pues el primero
permite suspender el proceso de ejecucin coactiva con la sola presentacin de la
demanda; lo cual no sucede en el segundo caso, razn por lo que consideramos
que ante este supuesto el amparo s resulta procedente.
Improcedente
Segn el TC, el Cdigo Procesal Constitucional prev que procesos
constitucionales son improcedentes si existen vas procedimentales especficas
igualmente satisfactorias, para la proteccin del derecho vulnerado. Interpreta
adems que el amparo ha sido concebido para atender requerimientos de
urgencia sobre afectacin de derechos comprendidos como fundamentales por la
propia Constitucin Poltica.
Por ello, si hay una va efectiva para el tratamiento de la temtica propuesta, esta
no es la excepcional del amparo que es un mecanismo extraordinario.

ACCIN DE AMPARO CONTRA NORMAS TRIBUTARIAS- APLICACIN DEL

PRINCIPIO DE LEGALIDAD (RESERVA DE LEY).
Mediante sentencia del Tribunal Constitucional publicada el 11 de setiembre de
2009 en el diario El Peruano, se ha resuelto declarar fundada la demanda de
amparo llevada mediante expediente N. 02724-2007-PA/TC. En consecuencia se
declara inaplicable al demandante el artculo 2 del Decreto Supremo N 093-2005EF por no cumplir con el principio de legalidad, debido a que mediante esta norma
reglamentaria se ha creado un nuevo hecho generador al haberse incorporado un
producto que no estaba previsto inicialmente en la ley. Con ello se ha modificado
elementos esenciales, vulnerndose as el principio de reserva de ley, y por
consiguiente, el derecho fundamental de la propiedad de la actora. Asimismo, la
presente sentencia, recalca el hecho que no es necesario agotar la va previa
cuando la vulneracin al derecho fundamental se produce en virtud de una norma.

INICIO DE LA DEMANDA

Con fecha 16 de diciembre de 2005 la recurrente interpuso demanda de amparo

contra el Ministerio de Economa y Finanzas, la SUNAT y contra la Intendencia de
la Aduana de Tacna. Solicit que se disponga la inaplicacin del Decreto Supremo
N. 093-2005-EF, puesto que en virtud del artculo 61 de Texto nico Ordenado de
la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo
Decreto Supremo N. 055-2005-EF, se incorpor en el Literal A del Nuevo
Apndice IV de la referida ley la importacin de vehculos usados concebidos para
el transporte de mercancas dentro de los alcances del Impuesto Selectivo al
Consumo.

El demandante seal que mediante dicho Decreto Supremo se haba creado un

nuevo impuesto, vulnerndose el principio de reserva de ley y sus derechos
fundamentales a la igualdad, empresa, comercio e industria y a la libre
competencia.

Manifest que dicho decreto supremo se ha aplicado en las declaraciones de

importaciones N.os 172-2005-10-028448-00 y 172-2005-10-028449-00, donde se
determina que se liquide por concepto de Impuesto Selectivo al Consumo las
sumas de $ 3,128.00 (tres mil ciento veintiocho dlares americanos) y $ 17,680.00
(diecisiete mil seiscientos ochenta dlares americanos) por el ingreso de vehculos
de carga usados.

CONTESTACIN DE LA DEMANDA

La SUNAT y la Intendencia de Aduanas de Tacna aducen la excepcin de falta de

agotamiento de la va administrativa y de legitimidad pasiva. Contestando la
demanda solicita que sta sea desestimada, alegando que no procede el amparo
contra normas legales y que la demanda ha sido interpuesta una vez superado el
plazo de 60 das desde su publicacin; por lo tanto, la demanda ya ha prescrito.
Asimismo, agrega que el artculo 74 de la Constitucin establece una reserva
tributaria relativa, permitindose remisiones al reglamento siempre que la ley
establezca los elementos esenciales del impuesto en la ley. En tal sentido,
mediante el Decreto Supremo N. 093-2005-EF, no se atenta contra el principio de
legalidad, puesto que el artculo 61 de la Ley del Impuesto General a las Ventas y
al Impuesto Selectivo al Consumo establece que la fijacin de tasa y/o montos
fijos quede determinada va decreto supremo.

El MEF contesta la demanda indicando que sta debe ser desestimada. Aduce
que el Decreto Supremo N. 093-2005-EF fue emitido conforme a ley, ya que el
propio artculo 61 de la Ley del Impuesto General a las Ventas y del Impuesto
Selectivo al Consumo seala que mediante decreto supremo se podrn modificar
las tasas y/o montos fijos, as como los bienes contenidos en los Apndices III y/o
IV. Afirma, adems, que aspectos eminentemente tcnicos, como son los
tributarios, requieren ser regulados con rapidez por el Ejecutivo, ya que con ello se
pueden evitar de forma inmediata prcticas elusivas, de ah que se requiera cierta
flexibilizacin en la forma y un periodo de menor tramitacin en su aprobacin.

PRIMERA INSTANCIA

El Primer Juzgado Civil de Tacna, con fecha 16 de octubre de 2006, declara

fundada la demanda considerando que al no existir una va procedimental que
revierta los efectos de un decreto supremo, la demandante se encuentra
exceptuada de cumplir con el requisito de agotar la va previa. Respecto de la
excepcin de falta de legitimidad del demandado, interpuesta por la Intendencia de
Aduanas de Tacna, declara su improcedencia, por cuanto acta como ente
ejecutor, dndose una relacin sustancial. Asimismo, indica que mediante el
artculo 61 de la Ley del Impuesto General a las Ventas y del Impuesto Selectivo al
Consumo se ha cometido un exceso al dejar abierta la modificacin de las tasas
y/o montos fijos, as como los Apndices II y/o IV, violndose con ello el principio
de legalidad tributaria consagrado en el artculo 74 de la Constitucin.

SEGUNDA INSTANCIA

La recurrida, revocando la apelada, declara improcedente la demanda estimando

que la demandante ha realizado actividades concretas, debiendo cuestionarse
tales actos previos en la va administrativa; por consiguiente, declara fundada la
excepcin de falta de agotamiento de la va previa. De otro lado, indica que no
existe infraccin al principio de reserva de ley, puesto que la ley de creacin del
ISC faculta la modificacin de las tasas y montos fijos, as como los bienes
contenidos en los Apndices III y IV, por medio de decreto supremo, como es el
caso.

FUNDAMENTOS

Petitorio de la demanda

1. Mediante la interposicin de la presente demanda la recurrente pretende la

inaplicacin del Decreto Supremo N. 093-2005-EF y que se anulen los actos
concretos de aplicacin de dicha norma. Alega que el referido decreto supremo
vulnera el principio de reserva de ley reconocido en el artculo 74 de la
Constitucin.

Va previa

2. Si bien es cierto que existen dos manifestaciones concretas de aplicacin del

Decreto Supremo N. 093-2005-EF (Declaracin nica de Aduanas a folios 43-56
del expediente) tambin es cierto que de la demanda fluye que sta se encuentra
dirigida tambin en contra de la referida norma.

3. En tal sentido, en supuestos donde el acto lesivo proviene directamente de una

norma o se basa o es aplicatoria de una norma no es exigible el agotamiento de la
va previa. En estos casos, el origen del acto lesivo se halla en la norma, y la
norma no constituye un acto administrativo, sino un acto emanado de una
potestad normativa. Por definicin, no hay va previa frente a normas. La va
previa ha sido configurada con el objeto de examinar actos administrativos que, en
cuanto tales, son manifestacin de potestades administrativas, pero no cuando el
acto lesivo proviene de una norma que, como tal, es manifestacin de una
potestad normativa. En consecuencia, dado que en el presente caso el acto lesivo
proviene del ejercicio de una potestad normativa, mas no de una potestad
administrativa, no es aplicable la exigencia del agotamiento de la va previa
establecida por el artculo 45 del Cdigo Procesal Constitucional (STC 067302006-PA/TC, fundamentos 3).

Amparo contra normas

4. Resulta necesario, por consiguiente, analizar las objeciones presentadas por los
demandados respecto de que las demandas de amparo no proceden contra
normas. Es de recordarse que en reiterada jurisprudencia este Tribunal
Constitucional ha indicado que las normas autoaplicativas son cuestionables
mediante el proceso de amparo.

5. As pues, el Decreto Supremo N. 093-2005-EF tiene carcter autoaplicativo por

cuanto establece una tasa de 30% a los productos que son materia de la actividad
econmica y comercial del demandante, incidiendo directamente en la esfera
subjetiva de la demandante.

6. Por su parte, se ha expresado que la presente demanda ha sido interpuesta

fuera del plazo prescriptorio establecido en el artculo 40 del Cdigo Procesal
Constitucional, ya que el mencionado decreto supremo fue publicado el 20 de julio
de 2005 y la demanda fue interpuesta el 16 de diciembre de 2005.

7. Al respecto, debe explicarse que la norma autoaplicativa impugnada establece

una orden en cuanto al pago del ISC, cuyo efecto determinativo se produce
inmediatamente despus de su entrada en vigencia, incidiendo directa e
inmediatamente en los derechos de la persona. Ahora bien, la obligacin del pago
del ISC no agota su efecto con la entrada en vigencia de la norma, sino que se
proyecta sin solucin de continuidad en el tiempo en tanto la norma no sea
derogada o declarada invlida. Es precisamente el hecho de que la orden
establecida en la norma se proyecte en el tiempo sin solucin de continuidad lo
que permite advertir que la afectacin ocasionada es de carcter continuado y, por
tanto, su impugnacin a travs del proceso de amparo no est sujeta al plazo
prescriptorio establecido en el artculo 44 del Cdigo Procesal Constitucional
(STC 08726-2005-PA/TC, fund. 5).

Anlisis del caso

8. El problema que debe dilucidarse en este caso es si los vehculos usados

concebidos para el transporte de mercancas han sido afectados por el ISC en
virtud de una regulacin infralegal. O en otras palabras, si es que se ha vulnerado
el principio de reserva de ley al haber gravado dicha actividad con el ISC mediante
un decreto supremo.

9. Sobre la materia, el Tribunal Constitucional ya ha resuelto casos similares,

como son las SSTC 1311-2000-AA/TC, 1746-2003-AA/TC, 2762-2002-AA, 15512005-AA/TC, 7365-2005-PA/TC, 5558-2006-AA/TC y 0606-2008-PA/TC. En dichos
pronunciamientos se han especificado una serie de criterios que debern tomarse
en cuenta a fin de resolver el presente caso.
Sobre el principio de reserva de ley

10. De acuerdo con la Constitucin (artculo 74), la potestad tributaria es la

facultad del Estado para crear, modificar o derogar tributos, as como para otorgar
beneficios tributarios. Esta potestad se manifiesta a travs de los distintos niveles
de Gobierno u rganos del Estado central, regional y local. Sin embargo, esta
potestad no es irrestricta o ilimitada, por lo que su ejercicio no puede realizarse al
margen de los principios y lmites que la propia Constitucin y las leyes de la
materia establecen.

11. La imposicin de determinados lmites que prev la Constitucin permite, por

un lado, que el ejercicio de la potestad tributaria por parte del Estado sea
constitucionalmente vlido; de otro lado, garantiza que dicha potestad no sea
ejercida arbitrariamente y en detrimento de los derechos fundamentales de las
personas. Por ello, se puede afirmar que los principios constitucionales tributarios
son lmites al ejercicio de la potestad tributaria, pero tambin son garantas de las
personas frente a esa potestad; de ah que dicho ejercicio ser legtimo y justo en
la medida en que su ejercicio se realice en observancia de los principios
constitucionales que estn previstos en el artculo 74 de la Constitucin, tales
como el de legalidad, reserva de ley, igualdad, respeto de los derechos
fundamentales de las personas e interdiccin de la confiscatoriedad.

12. Acerca del principio de reserva de ley, este Tribunal Constitucional ha

precisado que: La reserva de ley en materia tributaria es en principio una reserva
relativa. En tal sentido, es posible que la reserva de ley puede admitir,
excepcionalmente, derivaciones al reglamento, siempre y cuando los parmetros
estn claramente establecidos en la propia Ley o norma con rango de Ley. Para
ello se debe tomar en cuenta que el grado de concrecin de sus elementos
esenciales ser mximo cuando regule los sujetos, el hecho imponible y la
alcuota; ser menor cuando se trate de otros elementos. En ningn caso, sin
embargo, podr aceptarse la entrega en blanco de facultades al Ejecutivo para
regular la materia(STC 0042-2005-AI/TC, fundamento 12, nfasis agregado).

13. De este modo, la regulacin del hecho imponible en abstracto que requiere la
mxima observancia del principio de reserva de ley debe comprender la alcuota,
la descripcin del hecho gravado (aspecto material), el sujeto acreedor y deudor
del tributo (aspecto personal), el momento del nacimiento de la obligacin
tributaria (aspecto temporal), y el lugar de su acaecimiento (aspecto espacial),
segn ha sealado este Tribunal (STC 2762-2002-AA/TC y STC 3303-2003AA/TC).

14. El artculo 61. del TUO de la Ley del IGV e ISC, aprobado por Decreto
Supremo N. 055-99-EF, establece que: Por Decreto Supremo refrendado por el
Ministro de Economa y Finanzas, se podrn modificar las tasas y/o montos fijos,
as como los bienes contenidos en los Apndices III y/o IV. (...); es as que, en
virtud de esta norma, se promulga el Decreto Supremo N. 093-2005-EF, que
incorpor un producto que no estaba previsto inicialmente en la Ley IGV y ISC.

15. El Tribunal Constitucional seal, en el Caso British American Tobacco South

Amrica Limitada (Exp. N. 2762-2002-AA/TC), que es evidente que el artculo 61
del TUO IGV e ISC (...) ha excedido los lmites que derivan de la propia
Constitucin en materia de reserva de ley, pues el legislador, dando carta abierta
al Ejecutivo, ha establecido sin ningn parmetro limitativo como, por ejemplo,
fijar topes que sea este el que disponga las modificaciones a las tasas; lo que se
presenta como una remisin normativa en blanco o deslegalizacin, permitiendo
que sea la Administracin la que finalmente regule la materia originalmente
reservada a ley, vulnerando con ello, adems, el principio de jerarqua normativa.

16. Como es de apreciarse en este caso, mediante el artculo 2 del Decreto

Supremo N. 093-2005-EF, se ha creado un nuevo hecho generador al haberse
incorporado un producto que no estaba previsto inicialmente en la ley. Con ello se
han modificado elementos esenciales, vulnerndose as el principio de reserva de
ley, y por consiguiente, el derecho fundamental de la propiedad de la actora.

17. En consecuencia, la demanda debe estimarse porque, al haberse afectado el

patrimonio de la recurrente, se han impuesto lmites que contravienen la
Constitucin (artculo 74) y los derechos fundamentales vinculados al adecuado
ejercicio de la libertad de empresa y comercio.

CONCLUSIN

Finalmente el Tribunal Constitucional resuelvi lo siguiente:

1. Declarar FUNDADA la demanda de amparo y, en consecuencia, inaplicable al

demandante el artculo 2 del Decreto Supremo N. 093-2005-EF, y;

2. Dejar sin efecto los actos concretos de aplicacin que hayan derivado de la
norma referida.