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Anlisis y aplicacin prctica de la NIC 12 Impuesto a la

Renta Casos prcticos utilizando el PDT 670 Renta


Anual 2011

2015

APLICACIN PRCTICA
En los siguientes casos prcticos realizaremos la aplicacin de la NIC 12 a las
operaciones ms comunes en nuestro medio, en donde existen diferencias entre
el tratamiento contable y tributario, y consecuentemente explicaremos el
reconocimiento de diferencias temporales y de activos y/o pasivos tributarios
diferidos.
CASO N 1: GASTO DE DEPRECIACIN DE UN VEHCULO
La empresa PER EXPORT S.A.C. tiene un vehculo que fue adquirido a inicios
del ejercicio 2011 a un valor de S/. 10,000, el cual se est depreciando
contablemente a una tasa del 25%, mientras que la tasa mxima tributaria es del
20%. Con estos datos se requiere calcular el gasto aceptado para el ejercicio 2011
y el efecto de la aplicacin de la NIC 12.

En este caso, el asiento contable para reconocer el activo tributario diferido, es el


siguiente:

SOLUCIN:
En el caso descrito, podemos observar que la tasa contable (25%) es mayor a la
tasa aceptada para efectos tributarios (20%), por lo que esta situacin estara
generando una diferencia temporal y la contabilizacin de un activo tributario
diferido. Para un mayor anlisis, veamos el siguiente cuadro:

Para efectos tributarios se aplicar la depreciacin acelerada del 50% anual de


acuerdo a lo establecido en el Decreto Legislativo N 299, no obstante para
efectos contables se aplicar la tasa de depreciacin del 20% anual basado en la
vida til del activo, de acuerdo a lo estipulado por la NIC 16 Propiedades, planta y
equipo.
SOLUCIN:
En el caso descrito, se observa que la tasa contable (20%) es menor a la tasa
aceptada para efectos tributarios (50%) por lo que esta situacin estara
generando una diferencia temporal y la contabilizacin de un pasivo tributario
diferido. Para un mayor anlisis, veamos el siguiente cuadro:

TIPO DE
BASE
DIFERENC
DIFEREN
TRIBUTARIA
IA
CIA

EJER
CICIO

ACTIVO

BASE
CONTABLE

2011

VEHCULO
(COSTO)

10,000

100,000

TASA DE
DEPRECIACIN

25 %

20 %

DEPRECIACIN

2,500

2,000

2011

VEHCULO
(VALOR NETO)

7,500

8,000

500

2012

DEPRECIACIN

2,500

2,000

500

2013

DEPRECIACIN

2,500

2,000

500

2014

DEPRECIACIN

2,500

2,000

500

2015

DEPRECIACIN

2,000

VEHCULO
(VALOR NETO)

MONTO

500

CIER
RE
2011

CIER
RE

GENERA

Deducibl
e

Activo
Tributario
diferido

CASO N 2: VEHCULO ADQUIRIDO VA LEASING


La empresa INTEKA S.A.C. adquiri un vehculo a S/. 100,000 va leasing a
inicios del ejercicio 2011 por un plazo de 02 aos.

TIPO DE
BASE
BASE
DIFEREN
DIFERENCI
CONTABLE TRIBUTARIA
CIA
A

EJERCICI
O

ACTIVO

2011

VEHCULO (COSTO)

100,000

100,000

TASA DE
DEPRECIACIN

20 %

50 %

2011

DEPRECIACIN

20,000

50,000

30,000

CIERRE
2011

VEHCULO
(VALOR NETO)

80,000

50,000

Pasivo
30,000 Deducible Tributario
diferido

2012

DEPRECIACIN

20,000

50,000

30,000

2013

DEPRECIACIN

20,000

2014

DEPRECIACIN

20,000

2015

DEPRECIACIN

20,000

CIERRE
2015

VEHCULO
(VALOR NETO)

150

GENERA

MONTO

9,000

Considerando lo anterior, el asiento contable para reconocer el pasivo tributario

diferido es el siguiente:
CASO N 3: VACACIONES NO PAGADAS A LA FECHA DE LA
PRESENTACIN DE LA D.J. ANUAL DEL IMPUESTO A LA RENTA
La empresa PER INV S.A.C. tiene registrado en sus libros contables al
31.12.2011, vacaciones por pagar por un importe de S/. 15,000.
Se estima que este monto ser pagado efectivamente en el mes de mayo de
2012, con posterioridad a la presentacin de la DJ 2011 y que por consiguiente,
ser un gasto deducible para el ejercicio 2012.
Con estos datos la empresa nos consulta sobre la aplicacin de la NIC 12 a esta
operacin.
SOLUCIN:
En el caso planteado, nos encontramos frente a un pasivo (vacaciones por pagar)
que no es deducible como gasto en el ejercicio 2011, no obstante si ser
deducible en el ejercicio en que dicho pasivo se pague (2012) lo cual estara
originando la aplicacin de la NIC 12 que, para efectos de su anlisis, lo
plantearemos bajo la siguiente forma:
EJERCI
CIO

ACTIVO

2011

VACACIONES
POR PAGAR

BASE
BASE
DIFERENCIA
CONTABLE TRIBUTARIA

15,000

MONTO QUE
SER
DEDUCIBLE
(NIC 12)

TIPO DE
DIFERENCIA

GENERA

MONTO

15,000

VACACIONES
POR PAGAR

15,000

2012

PAGO DE
VACACIONES

(15,000)

2012

CIERRE

CASO N 4: APLICACIN DE LA NIC 12 EN EL CASO DE PRDIDAS


TRIBUTARIAS
La empresa KRISNEXT S.A., obtuvo una prdida tributaria ascendente a S/.
10,000, en el Ejercicio Gravable 2011, eligiendo el Sistema A para compensar la
citada prdida. En ese sentido, se espera que la empresa obtenga una renta neta
imponible en los ejercicios siguientes, contra las cuales se pueda aplicar dicha
prdida tributaria. KRISNEXT S.A. desea saber qu asiento deber efectuar
por la prdida tributaria obtenida?
SOLUCIN:
En principio, debemos indicar que un activo tributario diferido (ATD) puede
provenir de prdidas tributarias que se han generado en el presente ejercicio, y
que sern aplicadas en el futuro para determinar un menor Impuesto a la Renta.
De esta forma, se deber reconocer un ATD en la medida que sea probable que
las utilidades gravables futuras sean suficientes para poder aplicar las prdidas,
por lo cual, la empresa deber pronosticar si se espera que en los prximos cuatro
(4) ejercicios se generarn las utilidades mayores a la prdida obtenida.
Por consiguiente, el importe por el que se reconocer el ATD ser en este caso la
cantidad que se espere dejar de pagar a la autoridad tributaria, y debe calcularse
de la siguiente forma:
PRDIDA TRIBUTARIA
ACTIVO TRIBUTARIO DIFERIDO
ACTIVO TRIBUTARIO DIFERIDO
ACTIVO TRIBUTARIO DIFERIDO

S/. 10,000
30 % (PRDIDA)
30 % (S/. 10,000)
S/. 3,000

Con estos datos, la empresa deber realizar el siguiente asiento contable:

(15,000)

CIERR
E
2011

En este caso, el asiento contable para reconocer el activo tributario diferido es el


siguiente:

15,000

Deducible

Activo
Tributario
diferido

4,500

perceptor rentas de segunda, cuarta o quinta categora podrn deducirse en el


ejercicio gravable a que correspondan cuando hayan sido pagados dentro del
plazo para la presentacin de la Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la
Renta.

CASO N 5: DETERMINACIN DE IMPUESTOS CORRIENTES E IMPUESTOS


DIFERIDOS
La empresa PEZ BLANCO S.A. tiene el siguiente Estado de Resultados al
31.12.2011:
EMPRESA PEZ BLANCO S.A.
ESTADO DE RESULTADO INTEGRAL
POR EL AO TERMINADO AL 31 DE DICIEMBRE
DEL 2011
Ventas
Costo de Ventas
UTILIDAD BRUTA
Gastos Operativos:
Gastos Administrativos
Gastos de Ventas
Otros ingresos (Gastos):
Otros Ingresos
Otros Gastos
UTILIDAD OPERATIVA
UTILIDAD ANTES DE IMPUESTOS

140,000
(60,000)
80,000
(38,040)
(9,510)
12,000
(2,450)
42,000
42,000

Con esta informacin, la empresa nos consulta acerca de la determinacin del


Impuesto a la Renta corriente y diferido, as como su contabilizacin, teniendo en
cuenta la siguiente informacin adicional:
Recibos por honorarios no pagados a la
fecha de la DJ Anual del Imp. a la Renta
Gastos por infracciones tributarias

Por otra parte, la Cuadragsima Octava Disposicin Transitoria y Final de la LIR


seala que los gastos antes mencionados que no hayan sido deducidos en el
ejercicio al que corresponden, sern deducibles en el ejercicio en que
efectivamente se paguen, an cuando se encuentren debidamente provisionados
en el ejercicio anterior.
En ese sentido, los recibos por honorarios no pagados a la fecha de la
presentacin de la Declaracin Jurada del Impuesto a la Renta 2011 por la
empresa PEZ BLANCO S.A. podrn ser deducibles en el ejercicio en el cual se
paguen efectivamente (2012).
Por otra parte, el artculo 44 de la LIR seala que no son aceptados como los
gastos las multas, recargos e intereses moratorios previstos en el Cdigo
Tributario; por consiguiente, los gastos por infracciones tributarias no sern
aceptados en el Ejercicio 2011 ni en un ejercicio posterior (diferencia permanente).
Tomando en cuenta la normatividad del Impuesto a la Renta y la NIC 12 aplicable
al tema, a continuacin, procederemos a calcular el activo tributario diferido.
EJERCICI
O

ACTIVO

BASE
CONTABLE

BASE
TRIBUTARIA

2011

Honorarios
por pagar

5,000

5,000

Monto que
ser
deducible
(NIC 12)

TIPO DE
DIFERENCIA

GENERA

MONTO

5,000

Deducible

Activo
tributario
diferido

1,500

(5,000)

Cierre
2011

Honorarios
por pagar

5,000

S/. 5,000

2012

Pago de
honorarios

5,000

S/. 7,000

2012

Cierre

SOLUCIN:
En principio, debemos tener presente que el inciso v) del artculo 37 de la Ley del
Impuesto a la Renta (LlR) seala que los gastos que constituyan para su

DIFERENCIA

IMPORTANTE
La base tributaria del pasivo es igual a su importe en libros menos cualquier
importe que,

eventualmente, sea deducible fiscalmente respecto de tal partida en periodos


futuros.
Ahora bien, en aplicacin de las normas tributarias determinaremos el Impuesto a
la Renta.
DETALLE
Utilidad antes de Impuestos
(+) ADICIONES
(+) Diferencias Permanentes
(+) Diferencias Temporales
Resultado antes de Impuestos
Impuesto a la Renta (30 %)

TRATAMIENTO
TRIBUTARIO
42,000
7,000
5,000
54,000
16,200

Con estos datos, hacemos el asiento reconociendo el Impuesto a la Renta


corriente y diferido.

En primer lugar, debemos recordar que los requisitos establecidos en la


normatividad del Impuesto a la Renta, con el fin de que las estimaciones de
cobranza dudosa sean deducibles son los siguientes:
a) Aspectos sustanciales:

Que la deuda se encuentre vencida y se demuestre la existencia de


dificultades financieras del deudor que hagan previsible el riesgo de
incobrabilidad, mediante anlisis peridicos de los

crditos concedidos o por otros medios; o,

Se demuestre la morosidad del deudor mediante la documentacin que


evidencie las gestiones de cobro luego del vencimiento de la deuda; o,
El protesto de documentos; o,
El inicio de procedimientos judiciales de cobranza; o,
Que hayan transcurrido ms de doce (12) meses desde la fecha de
vencimiento de la obligacin, sin que sta haya sido satisfecha.

b) Aspectos formales:

Que la estimacin al cierre de cada ejercicio figure en el Libro de


Inventarios y Balances en forma discriminada.
Por consiguiente, como en el Ejercicio 2011, la entidad no ha cumplido dichos
requisitos, el gasto no es aceptado, no obstante en el Ejercicio 2012 (cuando
cumpla con dichos requisitos) el gasto si ser aceptado.
A continuacin, procederemos a calcular la diferencia temporal.

CASO N 6: CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA


La empresa ESTRELLA VERDE S.A.C. tiene una factura por cobrar de S/. 8,000
sobre la cual al cierre del Ejercicio 2011 de acuerdo a las normas contables, se ha
efectuado una estimacin de cobranza dudosa por el mismo importe (S/. 8,000).
No obstante, el asiento por la estimacin de cobranza dudosa no ha cumplido los
requisitos establecidos en la Ley del Impuesto a la Renta para que el gasto sea
deducible. La empresa prev que cumplir tales requisitos en el 2012.
En ese sentido, considerando que es la nica partida de gasto que no ser
aceptada tributariamente, la empresa ESTRELLA VERDE S.A.C. nos consulta
acerca del efecto tributario y contable sabiendo que la utilidad antes de Impuestos
del Ejercicio 2011 asciende a S/. 40,000.
SOLUCIN:

BASE
BASE
TIPO DE
DIFERENC
GENER MONT
CONTA TRIBUTAR
DIFERENC
IA
A
O
BLE
IA
IA

EJERCI
CIO

ACTIVO

2011

Facturas
por cobrar

8,000

Cobranza
dudosa

(8,000)

Cierre
2011

Facturas
por cobrar

8,000

2012

Cumplimiento
de
requisitos

(8,000)

2012

Cierre

8,000

8,000

Activo
Deducible tributario 2,400
diferido

Ahora, en aplicacin de las normas tributarias, determinaremos el Impuesto a la


Renta.
DETALLE
Utilidad antes de Impuestos 2011
(+) Adicin por cobranza dudosa
(Diferencia Temporal)
Resultado antes de Impuestos
Impuesto a la Renta (30 %)

Por consiguiente, el asiento contable que se debe efectuar al cierre del Ejercicio
2012, para reconocer el Impuesto a la Renta corriente (S/. 15,600) y la
consecuente aplicacin del Impuesto diferido (S/. 2,400) es el siguiente:

TRATAMIENTO
TRIBUTARIO
40,000
8,000
48,000
14,400

Luego realizamos el asiento para reconocer el Impuesto a la Renta corriente y


diferido:

Finalmente, haremos una comparacin de los resultados obtenidos en los


Ejercicios 2011 y 2012 con la aplicacin de la NIC 12, versus los resultados que se
hubieran obtenido sin aplicacin de la NIC 12.

ANLISIS
RESULTADOS

Siguiendo con el caso anterior, y considerando que la empresa ESTRELLA


VERDE S.A.C. en el 2012 cumple con los requisitos para que el gasto por
estimacin por cobranza dudosa sea aceptado tributariamente, entonces deber
deducir dicho monto (S/. 8,000) en la DJ del Impuesto a la Renta del Ejercicio
2012.
DETALLE
Utilidad antes de Impuestos 2012
(supuesto)
(-) Deduccin por cobranza
dudosa aceptada
como gasto
Resultado antes de Impuestos
Impuesto a la Renta (30 %)

TRATAMIENTO
TRIBUTARIO
60,000
(8,000)

52,000
15,600

DE

Utilidad
antes
de
Impuestos
(-) Adicin
(-) Deduccin
Resultado antes de
Impuestos
Impuesto a la Renta
(30 %)
Impuesto a la Renta
Total (Ejercicio 2011 +
2012)

CON APLICACIN DE
NIC 12
EJERCICIO EJERCICIO
2011
2012

40,000

60,000

SIN APLICACIN DE
NIC 12
EJERCICIO
EJERCICIO
2011
2012

40,000

60,000

8,000
(8,000)
8,000

52,000

40,000

60,000

14,400

15,600

12,000

18,000

S/. 30,000

S/. 30,000

Como se puede apreciar en la ltima lnea, en ambos casos se determina un


impuesto a la renta total acumulado de S/. 30,000. Esto se produce porque nos
encontramos frente a una diferencia temporal, lo cual por la aplicacin de la NIC
12 (forma correcta) har variar el resultado de los ejercicios que afecta, pero no
obstante el resultado acumulado al final ser el mismo.
CASO N 7: DIFERENCIAS TEMPORALES Y APLICACIN DE LA NIC 12
La empresa INVERSIONES DEL SUR S.A. se dedica a la comercializacin de
prendas de vestir y al cierre del ejercicio 2011, tiene los siguientes datos:
Utilidad antes de participaciones e Impuesto a la Renta. S/. 400,000.

La empresa no tiene prdidas tributarias de ejercicios anteriores.

Asimismo, se conoce que la empresa luego de efectuar el anlisis


correspondiente ha determinado las siguientes adiciones y deducciones, las
cuales detallamos a continuacin:
OP.

1
2
3
4
5
6
7
8
9

DETALLE
Utilidad Contable
Adiciones
Intereses
Prdida Extraordinaria
Gastos Recreativos
Gastos de Representacin
Depreciacin en exceso de
vehculo
Sanciones del Sector Pblico
Gastos Sustentados con B/V
Viaticos al Interior del Pas
Desvalorizacin
de
Existencias
Renta Neta Imponible
Impuesto a la Renta (30 %)

S/.
400,000
10,000
9,000
20,000
21,000
1,100
8,000
900
3,000
7,000

DIFERENCIA

Permanente
Temporal
Permanente
Permanente
Temporal
Permanente
Permanente
Permanente
Temporal

480,000
144,000

Con los datos planteados, la empresa nos consulta acerca del tratamiento
contable de las diferencias temporales determinadas en el ejercicio, sabiendo
adems que los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta ascienden a S/. 116,000.
SOLUCIN:
A continuacin, analizaremos las diferencias temporales y contabilizaremos el
efecto de las mismas en los resultados del ejercicio.
a) ANLISIS DE LAS DIFERENCIAS TEMPORALES
a.1) Diferencia temporal por la prdida extraordinaria (robo de mercaderas)
En este caso, la prdida fue materia de adicin porque no se cumplieron con los
requisitos del artculo 37 inciso d) de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual
seala que las prdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor
en los bienes productores de renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio
del contribuyente por sus dependientes o terceros, en la parte que tales prdidas
no resulten cubiertas por indemnizaciones o seguros y siempre que se haya

probado judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite que es intil ejercitar


la accin judicial correspondiente.
Por consiguiente, como la empresa no pudo probar judicialmente el robo de
mercaderas y tampoco ha acreditado que es intil ejercer la accin judicial en el
ejercicio 2011, deber adicionar dicho gasto, no obstante la entidad prev que al
Ejercicio siguiente (2012) podr sustentar la prdida extraordinaria con el
documento de archivo fiscal del caso. En consecuencia, se genera una diferencial
temporal, la cual analizamos en el siguiente cuadro:
EJERCICI
O

ACTIVO

2011

Mercaderas
Prdida por
robo

BASE
CONTABLE

9,000

BASE
TIPO DE
DIFERENCIA
TRIBUTARIA
DIFERENCIA

GENERA

MONTO

9,000

(9,000)

Cierre
2011

Mercadera

9,000

2012
2012

Archivo Fisca
Cierre

0
0

(9,000)
0

9,000

Activo
Tributario
Deducible
diferido

2,700

a.2) Diferencia temporal por el exceso de depreciacin de vehculo


Respecto a este punto, debemos comentar que la empresa est aplicando
contablemente una tasa de depreciacin del 28% en lnea recta, mientras que la
tasa mxima de depreciacin aceptada para fines tributarios es del 20 % de
acuerdo a lo sealado en el artculo 22 del Reglamento de la Ley del impuesto a
la Renta.
Este hecho origina una diferencia temporal y consecuentemente la aplicacin de
la NIC 12, de acuerdo al cuadro que mostramos a continuacin:
EJERCICI
O

2011

2011
CIERR
E
2011
2012
2013

ACTIVO

Vehculo
(costo)
Tasa de
depreciacin
Depreciacin

BASE
BASE
DIFERENCI
TIPO DE
CONTABLE TRIBUTARIA
A
DIFERENCIA

22,000

22,000

25 %

20 %

5,500

4,400

1,100

Vehiculo
(valor neto)

16,500

17,600

1,100

Depreciacin
Depreciacin

5,500
5,500

4,400
4,400

1,100
1,100

GENERA

Activo
Deducible tributario
diferido

MONTO

330

2014
2015
CIERR
E
2015

Depreciacin
Depreciacin

5,500
0

4,400
4,400

Vehiculo
(Valor neto)

ACTIVOS
DIFERIDOS
PASIVOS
DIFERIDOS

1,100

En este caso, la empresa prev que en los prximos ejercicios, podr deducir el
importe de la depreciacin del vehculo que no es aceptada tributariamente en el
presente ejercicio (2011).
a.3) Diferencia temporal por desvalorizacin de existencias
Respecto a este punto, la empresa en aplicacin de la NIC 2 Inventarios redujo
el valor de las mercaderas obsoletas que no tienen valor en el mercado, por lo
consider como gasto el importe de S/. 7,000 por desvalorizacin de existencias;
no obstante, este gasto no es aceptado de acuerdo al artculo 44 inciso f) de la
Ley del Impuesto a la Renta.
Sin embargo, se tiene conocimiento que en el Ejercicio 2012, la entidad efectuar
la destruccin de sus mercaderas y por lo cual ,el gasto por desvalorizacin s
ser aceptado tributariamente.
Veamos la aplicacin de la NIC 12.
BASE
BASE
TIPO DE
DIFERENCIA
CONTABLE TRIBUTARIA
DIFERENCIA

EJERCIC
IO

ACTIVO

2011

Mercaderias
Desvalorizacin

7,000
(7,000)

7,000

Cierre
2011

Mercaderas

7,000

2012
2012

Destruccin
Cierre

0
0

(7,000)
0

7,000

GENERA

MONTO

Activo
Deducible tributario 2,100
diferido

b) Resumen de diferencias temporales


DIFERENCIAS TEMPORALES
PRDIDA EXTRAORDINARIA
DEPRECIACIN
DESVALORIZACIN DE EXISTENCIAS
TOTAL

S/.
9,000
1,100
7,000
17,100

I.R. (30 %)
2,700
330
2,100
5,130

c) Activos y pasivos tributarios diferidos


CONTABILIZACIN

CUENTA

MONTO (S/.)

TRIBUTARIOS
TRIBUTARIOS

CUENTA 37

5,130

CUENTA 49

d) Contabilizacin del Impuesto a la Renta de acuerdo a la NIC 12