TSJ-Decisión sobre recurso contra resolución de SENIAT

11/6/2015
TSJRegionesDecisin
TribunalSuperiorSptimodeloContenciosoTributariodelaCircunscripcinJudicialdereaMetropolitanadeCaracas
Caracas,veintisiete(27)deoctubrede2008.
198y149
SENTENCIAN920
AsuntoAntiguoN1440
AsuntoNuevoNAF47U2000000116
VistosconlosInformespresentadosporlarepresentacindelFiscoNacionalylarepresentacindelarecurrente.
Enfecha13deabrilde2000,losabogadosLeonardoPalaciosMrquez,JosGregorioTorres,OscarMoreanRuizyCarolina
AlejandraPrezLpez,titulardelascdulasdeidentidadNros5.530.995,9.298.519,11.990108y12.402.497,respectivamente
einscritosenelInpreabogadobajolosNros.22.646,41.242,68.026y79,463,respectivamente,enelcarcterdeapoderados
judicialesdelacontribuyenteBOLSADEVALORESDECARACASC.A,sociedadmercantilinscritaenelRegistroMercantil
delaCircunscripcinJudicialdelDistritoFederalyEstadoMiranda,enfecha21deenerode1974,bajoelN74,Tomo6A,
inscrita en el Registro de Informacin Fiscal (RIF) J00004148, interpusieron recurso contencioso tributario contra el acto
administrativocontenidoenlaResolucinNGCESAR2000031,defecha29defebrerode2000,emanadadelaGerencia
Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Regin Capital del Servicio Nacional Integrado de
AdministracinAduanerayTributaria(SENIAT).
http://caracas.tsj.gob.ve/DECISIONES/2008/OCTUBRE/210127AF47U2000000116920.HTML
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Enfecha13deabrilde2000,fuerecibidodelTribunaldistribuidorelpresenterecursocontenciosotributario.
En fecha 18 de abril de 2000, este Tribunal le dio entrada a la presente causa bajo el N 1440, ordenndose librar las
correspondientesboletasdenotificacinalProcuradorGeneraldelaRepblica,ContralorGeneraldelaRepblicayalServicio
NacionalIntegradodeAdministracinTributaria(SENIAT).
ElContralorGeneraldelaRepblica,fuenotificadoenfecha03demayode2000,laGerenciaJurdicoTributariadelServicio
Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria (SENIAT), fue notificada en fecha 17 de mayo de 2000, el
ProcuradorGeneraldelaRepblica,fuenotificadoenfecha23demayode2000,siendoconsignadaslasrespectivasboletasde
notificacinenfecha06dejuniode2000.
Enfecha26dejuniode2000,medianteinterlocutoriaN105/2000seadmitielpresenterecursoencuantohalugarenderecho
yseordenprocederalatramitacinysustanciacincorrespondiente.
Enfecha17dejuliode2000,sedeclarlacausaabiertaapruebas.
Vencido el lapso probatorio, sin promocin de pruebas, de conformidad con lo establecido en el artculo 193 del Cdigo
OrgnicoTributario,sefijeldcimoquintodadedespachoinmediatosiguienteparaquetuvieralugarelactodeinformes.
Enfecha08denoviembrede2000,laabogadaIrisJosefinaGilGmez,titulardelacduladeidentidadN6.515.608,inscrita
enelInpreabogadobajoelN47.673,actuandoenrepresentacindelFiscoNacional,ylosabogadosOscarEduardoMorean
Ruiz y Carolina Alejandra Prez Lpez, presentaron sus respectivos escritos de informes del presente proceso contencioso,
siendoagregadoalosautos,enfecha09denoviembrede2000.
En fecha 20 de noviembre de 2000, los apoderados judiciales de la contribuyente accionante, presentaron escrito de
observaciones,siendoagregadoalosautosenfecha22denoviembrede2000.
En fecha 29 de noviembre de 2000, la abogada Iris Josefina Gil Gmez, ya identificada, present copias certificadas de los
antecedentesadministrativos.
En fecha 06 de abril de 2001, el abogado Alejandro Ramrez Van der Velde, titular de la cdula de identidad N 9.969.831,
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inscritoenelinpreabogadobajoelN48.453,ensucarcterderepresentantedelacontribuyenteaccionante,consignescritode
oposicinalaremisinextemporneadelexpedienteadministrativo,enelpresentejuicio,siendoagregadoalosautosenfecha
16deabrilde2001.
Enfecha08demarzode2002,elabogadoAlejandroRamirezVanderVelde,identificadosupra,presentdiligenciamediantela
cualsolicitasedictesentencia.
Enfecha12deabrilde2002,esteTribunal,seavocalapresentecausa,envirtuddelnombramientodelaabogadaYasminy
Rodrguez Campos, como Jueza Temporal, librndose las correspondientes Boletas de Notificacin a la Gerencia Jurdico
TributariadelSENIAT,alFiscalGeneraldelaRepblica,alContralorGeneraldelaRepblicayalProcuradorGeneraldela
Repblica.
En fecha 10 de febrero de 2005, el abogado Alejandro Ramrez Van der Velde, en su carcter de apoderado judicial de la
contribuyenteaccionante,presentdiligenciamediantelacualsolicitasedictesentenciaenlapresentecausa.
Enfecha7deAgostode2008,esteTribunalseavocalapresentecausa.
II
ANTECEDENTES
Enfecha04deoctubrede1999,elciudadanoJosLusQuevedo,titulardelacduladeidentidadN7.664.179,ensucondicin
deFiscalNacionaldeHacienda,adscritoalaGerenciaRegionaldeTributosInternosdeContribuyentesEspecialesdelaRegin
CapitaldelServicioNacionaldeAdministracinTributaria(SENIAT),seconstituyeneldomiciliofiscaldelacontribuyente
BOLSADEVALORESDECARACAS,C.A.,conelobjetodedejarconstanciadeloshechosdeterminadosenlafiscalizacin
practicada, en su condicin de contribuyente y agente de retencin en materia de impuesto sobre la renta, para los ejercicios
fiscalescomprendidosdesdeel01/01/1995al31/12/1995,01/01/1996al31/12/1996,01/01/1997al31/12/1997y01/01/1998al
31/12/1998,porloqueselevantaActadeFiscalizacinNMHSENIATGCEDF0133/9902defecha03demarzode1999.
Enfecha29defebrerode2000,laGerenciaRegionaldeTributosInternosdeContribuyentesEspeciales,dictalaResolucin
CulminatoriadeSumarioAdministrativoNGCESAR200031,mediantelacualseconfirmanlosreparosformuladosenel
ActadeFiscalizacin,utsupra,alacontribuyenteBOLSADECARACAS,C.A.
Enefecto,enlareferidaResolucin,sedecide:
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DECISIN
Comoconsecuenciadetodoloanteriormenteexpuesto,tantoenloshechoscomoenelderecho,estaAdministracinTributaria
procedeaconfirmarlosreparosformuladosalaBOLSADEVALORESDECARACAS,C.A.,delasiguientemanera:
()Enconsecuencia,expdasealacontribuyenteBOLSADEVALORESDECARACAS,C.A.,planillasdeliquidacinpor
losmontosyconceptosquesemencionanacontinuacin:
EnsucondicindeAgentedeRetencin:
1.Paraelejercicio01.01.95al31.12.95:
Impuesto la cantidad de BOLVARES SETECIENTOS CUARENTA Y CUATRO MIL SEISCIENTOS SETENTA SIN
CNTIMOS(Bs.744.670,00),multaporlacantidaddeBOLVARESDOSCIENTOSDIEZMILSIETESINCNTIMOS(Bs.
210.007,00), intereses compensatorios por la cantidad de BOLVARES TRESCIENTOS NOVENTA Y OCHO MIL
CUATROCIENTOS CUARENTA Y SEIS SIN CNTIMOS (Bs. 398.446,00) e intereses moratorios por la cantidad de
BOLVARES DOSCIENTOS CINCUENTA Y SIETE MIL OCHOCIENTOS OCHENTA Y SEIS SIN CNTIMOS (BS.
257.886,00).
Impuesto la cantidad de BOLVARES TRESCIENTOS CINCUENTA Y SEIS MIL NOVECIENTOS NOVENTA Y SIETE
SINCNTIMOS(Bs.356.997,00),multaporlacantidaddeBOLVARESCIENTODOCEMILNOVECIENTOSSESENTA
YUNOSINCNTIMOS(Bs.112.961,00),interesescompensatoriosporlacantidaddeBOLVARESCIENTOSESENTAY
SEIS MIL DOS SIN CNTIMOS (Bs. 166.002,00) e intereses moratorios por la cantidad de BOLVARES CIENTO
CUARENTAYNUEVEMILCUATROCIENTOSSESENTAYNUEVESINCNTIMOS(Bs.149.469,00).
Impuesto la cantidad de BOLVARES CINCO MILLONES SEISCIENTOS SESENTA Y SIETE MIL OCHOCIENTOS
DIECIOCHOSINCNTIMOS(Bs.5.667.818,00),multaporlacantidaddeBOLVARESTRESMILLONESTRESCIENTOS
OCHENTAYOCHOMILQUINIENTOSSETENTAYSEISSINCNTIMOS(Bs.3.388.576,00)einteresescompensatorios
por la cantidad de BOLVARES UN MILLN SETECIENTOS CINCO MIL DOSCIENTOS NOVENTA Y TRES SIN
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CNTIMOS (Bs. 1.705.293,00), e intereses moratorios por la cantidad de BOLVARES TRES MILLONES CIENTO
CUARENTAYCINCOMILNOVECIENTOSNOVENTAYCUATROSINCNTIMOS(Bs.3.145.994,00).
Impuesto la cantidad de BOLVARES CATORCE MILLONES OCHOCIENTOS DOS MIL TRESCIENTOS NUEVE SIN
CNTIMOS(Bs.14.802.309,00)multaporlacantidaddeBOLVARESDOCEMILLONESDOSCIENTOSSESENTAYDOS
MIL OCHENTA Y DOS CNTIMOS (Bs. 12.262.082,00) e intereses compensatorios por la cantidad de BOLVARES DOS
MILLONESCIENTOVEINTISEISMILCUATROCIENTOSVEINTICINCOSINCNTIMOS(Bs.2.126.425,00)eintereses
moratorios por la cantidad de BOLVARES CINCO MILLONES CUARENTA Y DOS MIL QUINIENTOS DIECINUEVE
SINCNTIMOS(Bs.5.042.519,00).
EnsucondicindeContribuyente:
ImpuestolacantidaddeBOLVARESNOVECIENTOSSESENTAYSIETEMILLONESOCHOCIENTOSSETENTAMIL
TRESCIENTOS CUARENTA SIN CNTIMOS (Bs. 967.870.340,00), y por concepto de multa la cantidad de BOLVARES
SEISCIENTOSSESENTAYOCHOMILLONESQUINIENTOSNOVENTAYCUATROMILSEISCIENTOSCUARENTA
Y TRES SIN CNTIMOS (Bs. 668.594,00), intereses compensatorios por la cantidad de BOLIVARES DOSCIENTOS
VEINTICINCO MILLONES OCHOCIENTOS TREINTA Y SEIS MIL CUATROCIENTOS TRECE SIN CNTIMOS
(Bs.225.836.413,00) e intereses moratorios por la cantidad de BOLVARES QUINIENTOS DIECINUEVE MILLONES
DOSCIENTOSCUARENTAYCUATROMILDOSCIENTOSDIECINUEVESINCNTIMOS(Bs.519.244.219,00)
().
Enfecha13deabrilde2000,losabogadosLeonardoPalaciosMrquez,JosGregorioTorres,OscarMoreanRuizyCarolina
AlejandraPrezLpez,identificadossupra,enelcarcterdeapoderadosjudicialesdelacontribuyenteBOLSADEVALORES
DECARACASC.A,interpusieronrecursocontenciosotributariocontraelactoadministrativocontenidoenlaResolucinN
GCESAR2000031,defecha29defebrerode2000,emanadadelaGerenciaRegionaldeTributosInternosdeContribuyentes
EspecialesdelaReginCapitaldelServicioNacionalIntegradodeAdministracinAduanerayTributaria(SENIAT).
III
ALEGATOSDELARECURRENTE
LosapoderadosjudicialesdelacontribuyenteBOLSADEVALORESDECARACASC.A.,ensuescritorecursoriosealaron
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lossiguientesargumentos:
1.Elactoadministrativoesinvlidoalhabersidodictadoporunaautoridadmanifiestamenteincompetente.
Arguyen que la Administracin Tributaria y, particularmente, el Servicio Nacional Integrado de Administracin Tributaria
(SENIAT),estsujetaporlasdisposicionesexgenas(leyesorgnicasyespeciales,emanadasdelCongresodelaRepblicay
por las reglamentaciones correspondientes dictadas por el Presidente de la Repblica en Consejo de Ministros) y endgenas
(referidasalasnormativasdictadasporlapropiaAdministracin).Lascitadasdisposicionesconformanelboquedelegalidad,
que condiciona el ejercicio de las funciones administrativas bsicas u operativas (recaudacin y capacitacin a los
contribuyentes,registrosconfinesfiscales,etc),aqueserefiereelartculo109delCdigoOrgnicoTributario,locualseerige
enelmarcoreferencialdeactuacindelmencionadoServicioNacionalIntegradodeAdministracinTributariao,loqueeslo
mismo de la legalidad administrativa necesaria para la validez y eficacia de los actos administrativos de determinacin de
tributos y sus accesorios, sanciones u otra limitacin al ejercicio de los derechos pblicos subjetivos de la contribuyente o
responsable.
Aducen que el artculo 40 del Cdigo Orgnico Tributario, que recoge uno de los principios de imposicin como el
denominado principio de la certeza y comodidad del tributo. Establece que el pago debe efectuarse en el lugar, la fecha y la
formaqueindiquelaleyosureglamentacin.
Enestesentido,arguyequelaAdministracinTributaria,previaexpresaatribucindelasleyesimpositivasespecialesodesus
reglamentaciones,podrestablecerplazoslapresentacindedeclaracionesjuradasypagodetributos,concarctergeneralpara
determinados grupos de contribuyentes de similares caractersticas, cuando razones de eficiencia y costo operativo as lo
justifiquen.
As,consideranquelacreacindeunaunidadespecialylaclasificacindedeterminadoscontribuyentescomoespeciales,debe
efectuarseencuantoalaexigenciadelosdeberesformalesprevistosenlasleyesolosreglamentos,ascomodelaimposicin
deotrosdistintosaaquellos,confacultadoatribucinpreviamenteconferidaalaAdministracin.
Enesteorden,afirmaqueelartculo26delaLeyOrgnicadelaAdministracinCentralestablecelacompetenciapropiadel
MinisteriodeHacienda,enlaquesibiennoexisteunaasignacincomotal,seestableceunadistribucindecompetencias,las
cualesluegodebenserasignadasporelrganosubjetivoquerepresentaelentecentralizadoadministrativamente.
Por su parte, sealan el artculo 5 de la citada Ley Orgnica establece la estructura de cada Ministerio y lo atinente a la
vigencia,extensineimportanciadelosreglamentosorgnicos,comofuenteendgenadecompetencias.
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Sostienen que el artculo 9 del Reglamento Orgnico del Ministerio de Hacienda el cual slo puede ser dictado por el
Ministerio establece las atribuciones, para la Administracin de los tributos internos y aduaneros conforme al ordenamiento
jurdico,ascomoenmateriadecontratosygastosinherentesalaAdministracindelsistemaprofesionalderecursoshumanosy
alaautonomafuncionalyfinancieradelservicio,estableciendoespecficamenteunaseriedeatribuciones,quetienenquever
directamenteconaquellasfuncionesaqueserefiereelartculo109delCdigoOrgnicoTributario,asaber().
Indicanquetalesatribucionessiempresonyestnreferidasafuncionesdenaturalezatributariaoperativasbsicas(recaudacin,
control,fiscalizacinycobro)y,alasfuncionesoperativasinstrumentales(registro,informacinydivulgacin).Enningncaso
serefiereapotestadesorganizativasodedesignacinynombramientodefuncionarios,().
AducenquelaGerenciaRegionaldeTributosInternosdeContribuyentesEspecialesdelaReginCapital,fuecreadamediante
un acto administrativo de rango sublegal que no cumple con los requisitos establecidos por la doctrina y la jurisprudencia en
cuantoasuidoneidadparaelestablecimientodelasatribucionesycompetenciasdeestaunidaddeAdministracinTributaria
ademsnotieneunfundamentoespecficoenelCdigoOrgnicoTributario,comoselepretendeubicarenelartculo40del
Cdigo Orgnico Tributario, por cuanto no existe ninguna ley o reglamento distinto al reglamento de la Ley de Impuesto al
Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, que autorice a la Administracin Tributaria a crear este tipo de contribuyentes
especialesy,porqueladecisinencuantoalaorganizacinfuncionaldeacuerdoaloprevistoenlosartculos6delDecreto
310del10deagostode1994y10delDecretoN363,debeserdictadaporelMinistrodeHaciendaynoporelSuperintendente
Nacional del Servicio de Administracin Tributaria, lo cual se pone en centro de atencin con el calificativo o adverbio
manifiestamente,queeslaexpresinlegalqueidentificaconlostrminosdenotoriedad,claridadyevidencia,irremediabley
palmaria.
Porello,concluyenenesteaspectoque,laResolucinNGCESAR2000031,emanadadelaGerenciaRegionaldeTributos
Internos de Contribuyentes Especiales de la Regin Capital del Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y
Tributaria (SENIAT) en fecha 29 de febrero del ao 2000, mediante la cual se determinan supuestas obligaciones pendientes
()enmateriadeImpuestosobrelaRenta,msmultas,actualizacinmonetaria,interesesmoratorios,ascendentesalacantidad
total de DOS MIL CUATROCIENTOS CINCUENTA Y OCHO MILLONES CINCUENTA Y UN MIL VEINTINUEVE
BOLVARESSINCNTIMOS(Bs.2.458.051.029,00),estviciadadenulidadabsoluta,alhabersidodictadaporunrganode
Administracin Tributaria manifiestamente incompetente, de conformidad con lo establecido en los artculos 149 del Cdigo
OrgnicoTributarioy19delaLeyOrgnicadeProcedimientosAdministrativos.
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2.FalsoSupuesto.
Arguyenqueenelpresentecaso,laGerenciaJurdicaTributariadelServicioNacionalIntegradodeAdministracinTributaria
(SENIAT)partedelfalsosupuestodeconsiderarque()BOLSADEVALORESDECARACASC.A.,debihaberefectuado
retenciones de impuesto sobre la renta, sobre pagos realizados a diversas instituciones por concepto de aportes y cuotas de
mantenimiento,cuandolociertoesquetalespagosnosonsusceptiblesderetencin,conformelodispuestoenelartculo78de
laLeydeImpuestosobrelaRentaysureglamentacinespecial.
En efecto, aducen que en los anexos A, B, C, D y E del Acta Fiscal que sirve de fundamento a la resolucin aqu
impugnada,laGerenciaRegionaldeTributosInternosdeContribuyentesEspecialesdelaReginCapitaldelServicioNacional
Integrado de Administracin Tributaria (SENIAT) objeta como GASTOS POR CONCEPTO DE ACTIVIDADES
DIFERENTESDESUELDOSYSALARIOSSINRETENCIN,lospagosefectuadospornuestrarepresentadaainstituciones
como el Consejo Nacional de Promocin de Inversiones (CONAPRI), la Federacin Iberoamericana de Bolsa de Valores
(FIAB), la Cmara de Comercio de Caracas, la Sociedad de Difusin de Informacin Bolsa de Valores de Madrid y la
Asociacin of Nacional Numbering Agencies scrl (ANNA), entre otras, por concepto de aportes obligatorios a tales
instituciones,ensucondicindemiembro,loscualesentodocasonoconstituyenpagossusceptiblesderetencin,conformelo
dispuesto en el artculo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, aplicable en razn del tiempo a este caso, en
concordanciaconlosartculos1y9delReglamentoParcialdelaLeydeImpuestosobrelaRentaenmateriadeRetenciones.
Aducenque,dentrodelasnormasalascualesremitenlasantestranscritas,enformaalgunaseimponelaobligacindeefectuar
retenciones sobre los pagos efectuados por los contribuyentes por concepto de aportes o cuotas de mantenimiento y
financiamientodeinstitucionespblicasoprivadasdelascualessonmiembros,yaquetalespagosconstituyenerogacionesque
lejos de retribuir servicios o ventas territoriales, estn dirigidos bsicamente a proveer recursos para el funcionamiento y
financiamiento de tales instituciones, y la consecucin de sus objetivos respectivamente, cuya actividad se encuentra
estrechamente vinculada a la desarrollada por nuestra representada, en tanto analizan, promueven y contribuyen con las
inversionesatravsdelaBOLSADEVALORESDECARACAS,C.A.
Sealanquelospagosefectuadospor()BOLSADEVALORESDECARACAS,C.A.,durantelosperodosinvestigadosy
objetados, a instituciones tales como: el Consejo Nacional de Promocin de Inversiones (CONAPRI), la Federacin
Iberoamericana de Bolsa de Valores (FIAB) y la Cmara de Comercio de Caracas, entre otras, difcilmente puedan ser
consideradossusceptiblesderetencin,sonqueelloconstituyaunaviolacindelosdispuestoenlosmencionadosartculos78
delaLeydeImpuestosobrelaRentade1994,1y19desuReglamentoParcialenMateriadeRetenciones,yaquesetratade
simplesaportesatalesinstitucionesparalaconsecucindesusfines,respectivamente.
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Afirmanqueenelentendidodequelospagosobjetodeanlisisnoconstituyenremuneracionesafavordelasasociacioneso
institucionesreceptorasdelosmismos,malpodranestarsujetosaretencinporpartedequienlosrealiza,sinqueelloconlleve
una ilegalidad. Menos an podra la Administracin, en tales casos, imputar a contribuyentes como nuestra representada el
incumplimientodesusobligacionesrelativasalpagodeltributoencalidadderesponsabley,porende,rechazarladeduccinde
dichospagoscomogastoscorrespondientesalosejerciciosenloscualessehubiesenafectado,comopretendehacerseeneste
caso.
Arguye que no slo se trata de gastos normales de nuestra representada en el desarrollo de su actividad, si se atiende a su
cuantaycorrespondenciaconelaporteefectuado,sinonecesarios,entantosignificansuderechoapermanenciaencadaunade
lasAsociacionesmencionadas,locualhaceinclusounaexigenciadadalanaturalezadelaactividadporelladesarrollada.
Sostienenqueadicionalmente,lafiscalizacin,enlosanexosDyEdelActadeFiscalizacinquesirvedefundamentoala
Resolucinimpugnada,pretendereflejarunsupuestoincumplimiento()delaobligacindehaberefectuadoretencionessobre
lospagosrealizadosafavordelciudadanoJESUSALFARO,durantelosperodos1997y1998desconociendoelcontenidodel
artculo9,PargrafoSegundo,tantodelReglamentoParcialdelaLeydeImpuestosobrelaRentaenmateriadeRetencionesde
fecha29.5.96,comodelReglamentodefecha23497.
Asimismo aducen que es fcilmente evidenciable que la Administracin Tributaria no aplic el sustraendo previsto para las
personas naturales residentes en el pas, en el Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en Materia de
Retencionesvigenteparacadaperodoenqueseobjetlasupuestafaltaderetencinsobrelospagosefectuadosalciudadano
JESSALFARO(1997y1998),yaqueselimitaaplicarlaalcuotacorrespondientesobreelmontodelopagado,sinobservar
que de la aplicacin del sustraendo previsto en los mencionados textos normativos para tales casos, no resultaba impuesto a
reteneralgunoporpartedenuestrarepresentada.
De all, alegan que la BOLSA DE VALORES DE CARACAS, C.A., no estaba obligada a practicar retenciones sobre los
pagosefectuadosalciudadanoJESSALFAROcomoremuneracinporlosserviciosrecibidos.
3.Improcedenciadelrechazodeladeduccindegastosenlosejercicios1995,1996,1997y1998porincumplimientodelas
obligacionesrelativasalaretencindeltributo.
Arguyen que el rechazo por parte de la Administracin Tributaria de la deduccin de los gastos incurridos por nuestra
representadadurantelosejerciciosfiscalizados,confundamentoenelsupuestoincumplimientodelasobligacionesderetenery
de enterar respectivamente el monto del impuesto retenido durante dichos ejercicios, respectivamente, que lleva a la
AdministracinaconfirmarsupuestasdiferenciasdeimpuestoparalosreferidosperodosascendentesalascantidadesdeBs.
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148.168,00, Bs. 107.581,62, Bs. 3.227.215,00 Bs. 12.024.839,54 y Bs. 2.626.475,27, resulta a todas luces improcedente por
constituir una forma ilegal de sancionar a nuestra representada (como contribuyente del Impuesto sobre la Renta), con un
recargo en su base de imposicin calculado arbitrariamente en atencin al monto dejado de retener o retenido y abonado en
cuenta:
ObservaquelaAdministracinTributariapretendesustentarelrechazoalasdeduccionesdeclaradaspornuestrarepresentada
paralosperodos1995,1996,1997y1998,porincumplimientodelasobligacionesrelativasalpagodeltributo(concretamente
las de agentes de retencin), en la supuesta condicin de procedencia que deriva de la norma contenida en el artculo 78,
pargrafosexto,delaLeydeImpuestosobrelaRentade1994,aplicablerationaetemporisalpresentecaso.
Noobstante,aducequesurepresentadadiscrepadetalcriterioporconsiderarquelanaturalezadedichasnormasesclaramente
sancionatoria, siendo que si no se retiene o, si bien se retiene menos pero se entera fuera del plazo legalmente establecido,
correspondelaaplicacindelassancionesprevistasennuestroordenamientojurdicotributario(CdigoOrgnicoTributario)
paraelincumplimientodelosdeberesrelativosalpagodeltributocomoloeslaretencinperonuncadichoincumplimiento
deber, a riesgo de adquirir carcter punitivo, incidir en al determinacin de los elementos cuantificantes del tributo (base
imponible)generadoporlasoperacioneseconmicasdelossujetospasivosensucalidaddecontribuyentes.
Aducequelanormacontenidaenelpargrafosextodelmencionadoartculo78delaLeydeImpuestosobrelaRentade1994,
ancuandoubicadasenlorelativoalasdeducciones,configuranunasancinynounrequisitodeprocedencia,todavezqueel
incremento producido en la renta neta no encuentra ningn nexo material con los elementos que sirven para delimitar la
obligacintributariadelsujetopasivodelimpuestosobrelarenta.
Ciertamente,consideranquelosrequisitosdeprocedenciadelasdeducciones,contenidosenelencabezamientodelartculo27
delaLeydeimpuestoSobrelaRentade1994,guardannecesariarelacinconlaobligacintributariaprincipaldemaneraquela
definen().
Portalraznconsideranqueelimperativocontenidoenelpargrafosextodelartculo78delaleydeImpuestosobrelaRenta
de1994,comounanormadecarctersancionatorio,quedesvirta,adems,elmecanismoliquidatoriodeltributoestablecidoen
lamismaLey.
Por ello, consideran que al rechazar la Administracin Tributaria a su representada montos efectivamente pagados por sta,
normalesynecesarios,hechosenelpasconelobjetodeproducirelenriquecimiento,durantelosejercicios1995,1996,1997y
1998,circunstanciastanodesconocidaporlafiscalizacin,paraposteriormenteconfirmarlaexistenciadesupuestasdiferencias
deimpuestoparatalesperodosqueasciendenauntotaldeBs.18.134.279,43,segnsedesprendedelaResolucinimpugnada,
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dichaAdministracinestdesvirtuandolanaturalezadelimpuesto,desdibujandounaspectoconsustancialdelmismo,cuales
labaseimponible,pues,sinlugaradudasaldesconocerorechazarladeduccindeungastoefectivamenterealizadoovinculado
alageneracindelenriquecimientotiendealagravabilidaddeunarentabrutaycuidadosinoaladelingresobruto,quemal
puedereflejarunaverdaderacapacidadcontributiva.
Asarguyequelacircunstanciaexpuestaviolenta()elprincipiodecapacidadcontributivaqueinspiraenelImpuestoSobre
laRentaelreconocimientoyaceptacindelasdeducciones,detalformaqueelEstadoestarailegtimamentetomandodelos
contribuyentesunaporcinmayordesusriquezasalaquelecorresponderaparaatenderalascargaspblicas.
4.Improcedenciadelrechazodelaactualizacindeprdidasatravsdelmecanismodeunidadestributarias.
Sealaqueenadicinaloexpuesto,laAdministracinTributariaNacionalrechazaenelpresentecasolaactualizacindelas
prdidas correspondientes a los aos 1994, 1995 y 1996, efectuada () en su declaracin del ejercicio 1997, con base en el
mecanismo de la Unidad Tributaria, as como el traslado de las prdidas resultantes de la aplicacin del reajuste regular por
inflacin.
Enestesentido,arguyequepartiendodelodispuestoenelartculo56delaLeydeImpuestosobrelaRentade1994,aplicable
a este caso en razn del tiempo, la determinacin de la base imponible del impuesto a travs de la suma aritmtica de los
ingresos,costosydeduccionesautorizadosporlaLey,debeincluirlasprdidasfiscalesdeejerciciosanteriores,conlocualse
verifica una traslacin de resultados de un ejercicio a otro a los efectos de la determinacin del impuesto, traslacin o
compensacinquenopuedeefectuarsemasalldelostresaossubsiguientesaaqueldelcualprovienelaprdidafiscal,segn
limitacintemporalexpresamentesealadaporellegislador.
Aducequelanormaenreferencia,alpermitireltrasladodeprdidasfiscalesaejerciciosposteriores,garantizaunareduccin
delacargafiscalparalosaosenquepuedansercompensadas,comnmentellamadaahorrofiscalobeneficiofiscalestablecido
enlaLeydeImpuestosobrelaRenta.
Sostienequepartiendodelsupuestodequeelcontribuyentehaexperimentadounadisminucinpatrimonialenvirtuddetales
prdidasquepodrserrestituidaporenriquecimientossubsiguientes,latraslacindeprdidasaperodostributariosulteriores
permitegravarelincrementopatrimonialefectivo,calculadoluegodelarestitucinsealada.
Deestemodo,afirmaquenosiendobeneficiofiscalabsoluto,elahorrofiscalsetraduceenunaaproximacindelgravamenala
capacidad contributiva del sujeto medida a travs de la variacin patrimonial, recayendo slo sobre el incremento neto del
mismodurantelosejercicioscomprendidosdentrodelostresaosenquealprdidaestraspasable.
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Destacaqueconformealoantesexpuesto,resultaraadversoalapropianaturalezadelatraslacinocompensacindeprdidas
fiscales,queelahorrofiscalverificadoenejerciciossubsiguientesdebeserenconsecuenciagravadoportratarsedeunbeneficio
quepuedeserconsideradocomounincrementopatrimonial.Elloseracontradictorioalaintencindellegisladoralestablecerla
normaenexamen.
Afirmaquedenoajustarseocorregirsemonetariamentelasprdidasdeexplotacintrasladables,ladeterminacindelabase
imponibleenlosaossubsiguientesseestararealizandoatravsdeingresos,costosygastoscontentivosdelainflacindeun
aofiscalyunaprdidaacumuladacomoelementoqueesdelabaseimponibledelimpuestoexpresadaenvaloresmonetarios
distintos.
Alega que en el caso de una empresa que presente una estructura financiera y operativa que propenda a la generacin de
prdidas fiscales, se traduce en que la prdida fiscal acumulada del contribuyente estara compuesta por prdidas de distintos
aosexpresadosendistintosvaloresmonetarios.
Adems,consideraqueconesto,laposibilidaddecompensacindeprdidasfiscalessiguientesvanaestardeterminadospor
unamayorcuantamonetaria,comoresultadodelainflacincomoprdidadevalorendinero.
En este orden, aduce que como mecanismo para evitar este tipo de distorsiones, se concibe la correccin monetaria de los
valoresnominalesenqueestnexpresadaslasprdidasfiscales,alosefectosdecompensarlasconresultadosfiscalesexpresados
en valores monetarios de igual poder de compra, siendo esta una manera de resguardar el ahorro fiscal intrnseco que ellas
presuponen.
Sostienequedichasprdidastrasladablesaejerciciosposterioresdeberncontener,necesariamente,aquellasprovenientesdel
ajusteporinflacin(API),todavezquelaincorporacindeestasenlaconformacindelpatrimonionetoaliniciodelejercicio
gravable,determinanunperjuiciofiscalparaelcontribuyenteatravsdelareduccindelgastofiscalderivadodelAjustepor
Inflacinalpatrimonio.
Arguye que el legislador del Impuesto sobre la Renta, haciendo una interpretacin autentica del traslado de las prdidas de
explotacin,incluyendolasderivadasdelaaplicacindelajusteporinflacinprevistoenalLeydeImpuestosobrelaRentade
1994,loinstrumentaceptandodemaneraexpresaqueloscontribuyentespodancompensarotrasladarlasprdidasmetaspor
inflacin,aunquelimitatemporalmentetalposibilidadaunsoloejerciciofiscal.
Tambinaducequenuestroordenamientojurdicotributariocontemplaotromecanismofundamentaldecorreccinmonetaria
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paralaaplicacindeltributoysusaccesoriosenbasealacapacidadcontributivaefectiva(real)delcontribuyente,enlugarde
unacapacidadeconmicanominal,representadoporlasUnidadesTributarias().
En consecuencia, alegan que el mecanismo de conversin de valores monetarios en unidades tributarias para su posterior
reexpresindeacuerdoalvalorestablecidoparaestaltima,puedeperfectamenteseraplicadoalasprdidasfiscalesresultantes
delaaplicacindelsistemadedeterminacinimpositivadelImpuestosobrelaRentacorrespondienteaunejercicioeconmico
determinado,estoes,alasreduccionesdepatrimonioquesegenerenderestaralosingresosbrutosloscostosydeducciones
permitidasenlarespectivaLeyimpositiva,yaplicarelajusteporinflacinaqueserefierenlosartculos120ysiguientesdeese
mismoTextonormativo.
Adicionalmente,observanquelacorreccinmonetariadelasprdidasdeexplotacinengeneral,atravsdelmecanismode
UnidadesTributariasenparticular,norepresentaunincrementopatrimonialgravableconelImpuestosobrelaRentaenperodos
posteriores,dadoquedesdeelpuntodevistafinancieroelajusteatravsdeunfactordecorreccinesunacorreccinesuna
compensacindelaprdidadesuvalorynounagananciaadicional.
As,sostienen,enelcasobajoanlisis,nopuedehablarsedeunbeneficiooincrementopatrimonialdesdeelpuntodevista
fiscal,todavezqueloqueseproduceesunacompensacinentreunadisminucinpatrimonialdeunejercicioyunincremento
patrimonialenelsiguienteperododeimposicin,hechorecogidoporellegisladoralpermitireltrasladodeprdidascomouna
forma de gravar la verdadera capacidad contributiva del sujeto, ms all del principio de la anualidad del Impuesto sobre la
Rentaprevistoenlaleyespecialqueloregula.
5.Improcedenciadelosinteresesmoratorios.
Sobreesteaspecto,losapoderadosjudicialesdelacontribuyenteaccionante,aducenqueslolafaltadepagodelaobligacin
tributariadentrodelplazolegalmenteestablecidoparaello,generalaobligacinparaelcontribuyentequeincurrienelretardo,
depagarlosinteresesdemora,loscuales,asuvez,tienenelcarcterdeaccesoriosdeltributo.
Noobstante,aducelapropianormaimponequeparaquetalesinteresesprocedan,serequierequeladeudatributariasobrela
cuallosmismosserncalculados,seacierta,lquidayexigible,estoes,quesetratedeuncrditorepresentadoenunacantidad
determinada y de plazo vencido, ejecutable por parte de la Administracin Tributaria en su condicin de sujeto activo de la
obligacin.
Enelpresentecaso,considerannosehaverificadoalgunodelosdossupuestosdeliquidezoexigibilidad()respectodel
reparoformuladoa()BOLSADEVALORESDECARACAS,C.A.,enlaResolucinaquimpugnada().
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6.Improcedenciadelaactualizacinmonetariaylosinteresescompensatoriosdeterminadosparaelejercicio1995.
Aducen que no pueden determinarse conjuntamente intereses moratorios y compensatorios para los casos de retardo en el
cumplimientodelaobligacin,y,porcontrapartida,nopuedenaplicarseambosinteresesparaloscasosdereparosoajustesque
hayanquedadofirmes.
Entalvirtud,afirmanquelosinteresescompensatoriosnicamenteprocederanantereparosdefinitivamentefirmes,bienporla
aceptacin de tales reparos por parte de los contribuyentes (sujetos pasivos), bien en virtud de pronunciamientos de rganos
administrativos o jurisdiccionales, pero nunca sobre obligaciones cumplidas en forma voluntaria, aunque tarda, por los
contribuyentes,respectodelascualessurgirnslolosinteresesdemora.
Por otra parte, alegan que no obstante la improcedencia de la aplicacin () conjunta de intereses de mora e intereses
compensatoriossobrereparosquehanquedadofirmesporreconocimientoexpresodelcontribuyente,enlostrminosexpuestos,
() la determinacin de los intereses compensatorios en el presente caso resulta por s sola errada y excesiva, al haberse
aplicadoel12%anualaqueserefiereelartculo59delCdigoOrgnicoTributario,sobreunmontodistintoalquelehabasido
objetadoanuestrarepresentadaporconceptodeImpuestosobrelaRentaparalosperodosinvestigados,tantoenlaResolucin
aquimpugnada,comoenelActaFiscalquelesirvedefundamento.
Ciertamente,arguyenqueenlaResolucin()laAdministracinTributariaprocedi,enprimerlugar,alaaplicacindela
correccinmonetariasobrelasdiferenciasdeimpuestodeterminadasporlafiscalizacin()paralosperodos1995,1996,1997
y 1998, tanto en su condicin de contribuyente y en segundo lugar, a la determinacin de intereses compensatorios sobre el
monto de esa diferencia de impuesto ya actualizada, siendo que en todo caso, la aplicacin de intereses compensatorios no
puede tener como base el impuesto actualizado, esto es, el monto que resulte despus de la aplicacin de la actualizacin
monetaria,sinoelmontodelimpuestoobjetadoparaelreferidoperodo,elcualtambinsirvicomobaseparaelclculodela
yareferidaactualizacinocorreccinmonetaria.
Porotraparte,sealanqueanenelsupuestopordemsnegadodeconsiderarseprocedentelaaplicacinalpresentecasode
losinteresescompensatoriosaqueserefiereelpargrafonicodelartculo59delCdigoOrgnicoTributaria,dichafigura,al
igualquelaactualizacintributaria,tendraquehabertomadocomobase,necesariamente,elmontodelimpuestoresultantedela
determinacin (reparo) contenida en el acto administrativo aqu impugnado, y no como pretende la Gerencia Regional de
Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Regin Capital del Servicio Nacional Integrado de Administracin
Tributaria(SENIAT),elmontototaldeladiferenciadeimpuestoyaactualizada.
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7.Improcedenciadelamultadeterminada.
Aducenque,lasmultasimpuestas()alsersimplesaccesoriosalaobligacinprincipal,esdecir,unaconsecuenciaexclusiva,
inmediataydirectadelreferidoreparo,debeigualmenteserconsideradaimprocedente.
AdicionalmentesealanqueelreparoformuladoporlaGerenciaRegionaldeTributosInternosdeContribuyentesEspeciales
delaReginCapital,delcualderivalamultaimpuesta(),sehabraoriginado,entodocaso,comoconsecuenciadeerroresde
hecho y de derecho excusables circunstancias stas que constituyen eximentes de responsabilidad penal tributaria de
conformidadconlodispuestoporelartculo79,literalc),delCdigoOrgnicoTributario.
As, aducen que an en el supuesto por dems negado de que llegaren a prosperar los criterios expuestos por la Gerencia
Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Regin Capital del Servicio Nacional Integrado de
Administracin Tributaria (SENIAT), que sirven de fundamento al reparo formulado en el presente caso para los ejercicios
econmicos1995,1996,1997y1998,resultaevidentequelaactuacindenuestrarepresentadahabraderivado,entodocaso,de
erroresdederechoexcusablesquelaeximenderesponsabilidadpenaltributariaalguna,representadosporimprecisionesenla
interpretacinde:(i)lasnormasrelativasaladeducibilidaddelgastoparalosagentesderetencindelImpuestosobrelaRenta,
deconformidadconloestablecidoenelartculo78,pargrafosexto,delaLeydeImpuestosobrelaRentade1994y(ii)las
normasrelativasalaaplicacindemecanismosdecorreccinmonetariadelosvaloresnominalesenqueestnexpresadaslas
prdidasfiscales,teniendoencuentalasbasesconstitucionalesylegales,laprcticausual,doctrinapatriayextranjera,ascomo
lajurisprudenciadenuestroMximoTribunalsobrelamateria.
IV
ALEGATOSDELAREPRESENTACINFISCAL
La abogada Iris Josefina Gil Gmez, titular de la cdula de identidad N 6.515.608, actuando en representacin del Fisco
Nacional,enlaoportunidadprocesalfijadaparaelactodeinformes,aleg:
Con relacin al primera alegato esgrimido por los apoderados de la recurrente, relacionado con la incompetencia del
Superintendente Nacional Tributario, para dictar la Resolucin N 32 sobre la Organizacin, Atribuciones y Funciones del
ServicioNacionalIntegradodeAdministracinTributaria(SENIAT)ylosDecretosN363y310relacionadosconesamisma
materia,locualcausaraunasupuestaincompetenciadelosfuncionariosqueemitieronlaResolucinCulminatoriadeSumario
Administrativoimpugnada.
En cuanto al vicio de incompetencia de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Regin Occidental para formular
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reparos, seala que slo la Constitucin Nacional y las Leyes le atribuyen competencia a los rganos de la Administracin
Pblica. Como consecuencia de esto, la competencia no se presume sino al contrario, debe estar expresamente atribuida,
medianteloqueladoctrinadenominacomonormasatributivasdecompetencia.
Arguyequeelartculo193delaConstitucindelaRepblicade1961disponaquelaLeyOrgnicadeterminaraelnmeroy
organizacindelosMinisteriosysusrespectivascompetencias,porcuantostossonlosrganosdirectosdelPresidentedela
Repblica. De tal forma que slo el legislador nacional podr dictar las normas sobre organizacin y competencia de los
respectivosMinisterios,
ConsideraquelaLeyOrgnicadelaAdministracinCentral,laquedistribuyeyasignaunaseriedecompetenciasgenricasa
los diversos Ministerios y establece adems la estructura orgnica de cada uno de ellos sin especificar cual ser el rgano,
direccin o unidad administrativa que dentro de cada Ministerio ejercer, en concreto, una competencia especifica de esa
asignacin genrica, lo cual deja en manos del jerarca de cada Ministerio determinar el nmero de las direcciones y dems
dependencias que lo integrarn, as como la atribucin de las funciones que les corresponda ejercer, a travs del respectivo
ReglamentoOrgnico.
Enefecto,arguyequelasnormasdeorganizacinderivadasdelaLeyOrgnicadelaAdministracinCentral,slodistribuyen
competencias formales a los diversos Despachos de la Administracin Pblica y no competencias materiales pues stas
provienendelosordenamientosreguladoresdelosdiferentesasuntosencomendadosporlanormaorganizativaacadaunode
aquellosDespachos.
Aduce que en el caso particular del Ministerio de Hacienda, hasta el ao 1994, ste participaba de la estructura orgnica
prevista en la mencionada Ley Orgnica sin embargo, fundamentado en los preceptos constitucionales, nuestro legislador
nacional facult al Ejecutivo Nacional, para crear, reestructurar, fusionar o extinguir Servicios Autnomos sin personalidad
jurdica, para asegurar la administracin eficiente de la tributacin interna y aduanera concebidos bajo un criterio integral de
gestin tributaria y a los fines de optimizar el uso de los recursos de la Administracin Tributaria (artculo 255 del Cdigo
OrgnicoTributario).
Enesteorden,sealaqueenatencinaestafacultad,elPresidentedelaRepblica,enusodelasatribucionesconferidasenel
ordinal12delartculo190delaConstitucinylosartculos225,226y227delCdigoOrgnicoTributario,enconcordancia
con lo dispuesto en el numeral 5, del artculo 16 de la Ley Orgnica de Rgimen Presupuestario y en el artculo 1 del
ReglamentodelosServiciosAutnomossinPersonalidadJurdica,enConsejodeMinistrosdictelDecretoN310del10de
agostode1994,medianteelcualsecreaelServicioNacionalIntegradodeAdministracinTributaria(SENIAT).
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Posteriormente,sepublic()elDecretoN362del28deseptiembrede1994,enelcualseencuentralaReformaParcialdel
Reglamento Orgnico del Ministerio de Hacienda () en el que se incorpora dentro de la estructura Administrativa del
DespachoalServicioNacionalIntegradodeAdministracinTributaria(SENIAT).EnlamismaGacetaN35.558seencuentra
elESTATUTOREGLAMENTARIODELSERVICIO().
Noobstante,apesardeestaasignacinexpresadecompetencias,laGacetaOficialN35.680defecha27demarzode1.995,
contiene la Resolucin N 2.802 del 20 de marzo de 1.995 dictada por el Ministro de Hacienda, en la cual se encuentra el
REGLAMENTO INTERNO DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIN TRIBUTARIA
(SENIAT).
As,aducequeconfundamentoenelartculo4delaResolucinN2802,elMinistrodeHaciendafacultalSuperintendente
Nacional Tributario para que dictara las normas necesarias sobre organizacin y asignacin de competencias de las reas
funcionalesdelServicio,estoes,paraquedistribuyerasuscompetencias.
En este sentido alega que, la Administracin para dar origen al proceso de reestructuracin y modernizacin de la
AdministracinTributariaNacional,debasujetarsuactuacinalalegalidad.
Enefecto,aducelacreacindeestanovedosaAdministracinTributarianodebaapartarsedelosprincipiosqueorientanla
organizacinadministrativaenconsecuencia,respetandoelprincipiosobrelajerarquadelasnormasjurdicasestablecidoenel
artculo 13 de la Ley Orgnica de Procedimientos Administrativos, el Superintendente Nacional Tributario, en ejercicio de la
atribucin conferida, dict la Resolucin N 32 de fecha 24 de marzo de 1995, SOBRE LA ORGANIZACIN,
ATRIBUCIONES Y FUNCIONES DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIN TRIBUTARIA
(SENIAT).
ArguyequeelobjetodeestaResolucinN32,eslaorganizacindelaAdministracinTributariaNacional,atravsdelos
diferentesrganosquelaconformanyqueallseestablecen,distribuyendoentrestos,lagestindelacompetenciatributaria,
conlocual,realizaunaasignacindecompetenciasyaatribuidas,queenmodoalgunoviolaloestablecidoenlaLeyOrgnica
deHaciendaPblicaNacionalyenelCdigoOrgnicoTributario.
Por ello, sostiene que dicha Resolucin constituye un acto administrativo general de contenido normativo cuyas normas son
meramente organizativas de las competencias materiales atribuidas por la Constitucin y las Leyes Tributarias al Poder
Nacional.
Arguye que la Resolucin N 32, en su artculo N 32, en su Titulo IV De la Estructura Orgnica del Nivel Operativo,
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CapituloIIDelasGerenciasRegionalesdeTributosInternos,artculo71,establecequeelniveloperativoestintegradopor
lasGerenciasRegionalesdeTributosInternos,losSectores,lasUnidades,lasGerenciasdeAduanasPrincipalesylasAduanas
Subalternas.
Porotraparte,afirmaquelasnormasgenricasatributivasdecompetenciaenmateriafiscalestncontenidasenlosartculos96
ysiguientesdelaLeyOrgnicadelaHaciendaPblicaNacional.Ahorabien,alasGerenciasRegionalesdeTributosInternosse
leconfierenlasatribucionescontenidasenlosartculos96y98delaLeyOrgnicadelaHaciendaPblicaNacional,ascomo
lascontenidasenelartculo94delaResolucinN32.
Adems, aduce que para el caso de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Regin
Capital, rigen las mismas normas que regulan las atribuciones de las Gerencias Regionales de Tributos Internos, pues el
Pargrafo nico del articul 81 de la Resolucin N 32, establece que para los efectos de las leyes especiales y de la propia
ResolucinN32estaGerenciaseasimilaalconceptodeGerenciaRegionaldeTributosInternos.
Por tal razn, concluye que los funcionarios designados adscritos a la Gerencia Regional de Tributos Internos de
Contribuyentes Especiales de la Regin Capital si tenan competencia para actuar, y dicha competencia no colide con las
disposicionesprevistasenlaLeyOrgnicadeHaciendaPblicaNacional,nienningnotrotextolegaloreglamentario.
Encuantoalalegatodefalsosupuestoesgrimidoporlosapoderadosjudicialesdelacontribuyenteaccionante,aducequelos
apoderadosjudicialesdelacontribuyentetanslocuestionanlasobjecionesformuladasporlafaltaderetencindeimpuestopor
lospagosefectuadosalasinstitucionescomoCONAPRI,laFederacinIberoamericanadeBolsasdeValoresyotrassimilares,
perodelarevisindelexpedienteadministrativodelcasoy,particularmente,delcontenidodelActadeReparoydesusanexos
1,2,3,4y5,sepuedeevidenciarquelaserogacionessecorrespondennosloapagosefectuadosadichosorganismos,comolo
pretendenhacerverlosrepresentantesdelarecurrente,sinotambinporconceptosdeadquisicindebienes,suscripcionesen
publicaciones peridicas, servicios de transporte, mantenimiento y reparaciones, entre otros, por lo que debe entenderse que
existeconformidadporpartedelarecurrenteconlosreparoslevantadosporlafaltaderetencindelosimpuestosyenteramiento
tardodelosmismos,enlossupuestosnoatacadosenelrecursocontenciosotributario.
Arguyequeenrelacinalospagosefectuadosalasinstitucionesmencionadas,loscuales,encriteriodelarecurrentenoeran
susceptibles de retenciones, es preciso indicar que las actividades que dieron origen a estos gastos fueron calificados por la
fiscalizacincomoprestacionesdeservicios,ynocomoremuneracionessegnloafirmadoporsta,enelentendidodequeestas
instituciones efectan labores de promocin de las inversiones a travs de la Bolsa de Valores de Caracas, C.A., y que esta
actividadnoesrealizadaenformagratuitasino,quetodasesasentidadesrecibenacambiounacontraprestacineconmicao
monetaria.
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Porello,sostienesipuedensercalificadascomoprestacionesdeserviciosatenordelodispuestoenelnumeral11delartculo
9 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de Retenciones contenido en el Decreto N 507,
aplicablealejercicio1994,cuyaredaccinsemantuvoenlosmismostrminosenlosDecretosN1344y1808,vigentesenlos
ejerciciosfiscalessubsiguientes.
AcotaquelanicaexcepcinalaobligacindepracticarlaretencineslaprevistaenloscitadosReglamentosenelPargrafo
nicodelartculo1,relacionadoconlospagosefectuadosporgastosderepresentacin,viticosyprimasdevivienda,porlo
que,debeinterpretarsequetodoslosotrospagos,efectuadosporlosconceptosprevistosenesasnormasreglamentarias,estn
sujetosaretencinenelmomentodelpagoefectivoodelabonoencuenta,deconformidadconelartculo1delosreferidos
Decretosreglamentariosyelartculo78dellaLeydeImpuestoSobrelaRenta.
ConcluyequelaAdministracinnohaincurridoenfalsosupuestoalafirmarquelacontribuyentedebapracticarlaretencin
por los pagos efectuados tanto a las instituciones CONAPRI, Federacin Iberoamericana de Bolsa de Valores, Cmara de
ComerciodeCaracas,SociedaddeDifusindeInformacinBolsadeValoresdeMadridyotros,enlosejerciciosinvestigados,
ascomoporlospagosefectuadosporotrosconceptos.
AdicionalmentearguyequeelAgentedeRetencinconstituyeunsujetopasivoencalidadderesponsableenlarelacinjurdica
tributariaquealmismotiempoesdeudordelcontribuyente,alguienqueporsufuncinpblica,actividad,oficiooprofesinse
encuentraencontactodirectoconunimportedinerariopropiedaddelcontribuyenteoqueestedeberecibirantelocualestenla
obligacinderetenerlapartequelecorrespondaalFiscoporconceptodetributo.
En este orden, destaca que para la determinacin de los enriquecimientos netos es necesario tener en consideracin el
incrementodelpatrimonioqueresultedespusderestardelosingresosbrutos,loscostosydeduccionespermitidosporlaLey.
Arguye que en respuesta al alegato de la recurrente referido a que el rechazo de las deducciones por falta de retencin
constituye una sancin, cuya aplicacin es improcedente, se hace necesario diferenciar entre el requisito de admisibilidad
constituidoenelhechodereteneryenterar,paratenerderechoaladeducibilidaddelospagoshechosporlacontribuyentey,
otrasituacinmuydistinta,queeslasancinporelincumplimientodelosAgentesdeRetencindelaobligacindereteneren
lafuente.
AlegaquelajurisprudenciahaentendidoquelasdeduccionessonunbeneficioacordadoporlaLeysujetoaciertascondiciones,
raznporlacuallaprdidadestederechoseverificacuandoelcontribuyente,ensucarcterdeAgentedeRetencin,incumple
condichascondicionesprevistasenlanormativaquerigelamateriaderetenciones.
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As,aducequesedesprendequeeldeberuobligacindelosagentesderetencindeefectuarlarespectivaretencincomoun
requisitoparagozardeladeducibilidaddelgasto,esasimilableacualquierotrorequisitobsicoopresupuestoestablecidoenel
artculo27delaLeydeImpuestosobrelaRenta,paragozardetalderecho.
Sealaqueencuantoalacaracterizacindelospagosquepretendideducirlacontribuyente,ysobreelcualestimaqueensu
casoespecficonoprocedalaretencin,esnecesarioprecisarquelaadministracinTributaria,alosfinesdelaaplicacindesus
leyesespeciales,tieneentresusfuncionesdefinirsuspropiascategoraspararegularlasrelacionesentrestaylosparticulares.
Afirmaquetcnicamenteelartculo78citado,constituyeelejefundamentaldelsistemaderetencionesprevistaenlaLeyde
ImpuestosobrelaRentavigentealosperodossealados,enlacualseestablecenlasdistintasactividades,formasycondiciones
enlacualseharnlasretencionesrespectivas.
Enesteorden,aducequeelnumeral11delartculo9delReglamentodeRetencionesconsagralaobligacindepracticarla
retencinsobrelospagosquehaganlaspersonasjurdicas,consorciosocomunidadesaempresascontratistasosubcontratistas
domiciliadas o no el pas, en virtud de la ejecucin de obras o de la prestacin de servicios en el pas, sean estos pagos
efectuadosconbaseavaluaciones,ordenesdepagopermanentes,individualesomediantecualquierotramodalidad.
Arguye que el rechazo de la deduccin de un gasto por falta de retencin, es la consecuencia de no haber cumplido con un
requisitodeadmisibilidaddeladeduccinconsagradoenlaLeydeImpuestosobrelaRenta,alosefectosdelograrunaexacta
determinacindelarentasujetaaimpuesto.
En cuanto al reparo efectuado por perdidas de aos anteriores no procedentes por actualizacin a las unidades tributarias del
ejercicio, alega que la incorporacin de la U.T. se justifica, de acuerdo con la exposicin de motivos del Cdigo Orgnico
Tributario,enlanecesidaddeotorgarpermanenciayestabilidadeneltiempoalascantidadesdeBolvaresqueseestablecenen
lasdistintasleyesTributariasymanteneractualizadoslosvaloresimponiblesfijadosparalosactosyotroshechosgravadospor
talesleyessobretalexposicinestaAdministracincoligequelaunidadtributariaesunamedidadevalorexpresadaendinero
decursolegal,creadaporunaleyymodificableeneltiempo,yentalvirtudafirmaquelaunidadtributarianocrea,suprime,ni
modificaeltributo.
Porlotanto,aducequelaUnidadTributariaesmsbien,unconceptoreferidoalmediodepagodelaobligacintributaria,su
funcin deriva de servir como un valor objetivo referencial para determinar indirectamente la unidad de pago, ya que los
tributosymultassesatisfacenenlamonedadecursolegal(Bolvares)sloqueestascantidadesenBolvaresestarnreflejadas
enlasllamadasunidadestributarias,queluego,sonconvertidasabolvares.
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Enestesentido,arguyequetratndoseeltrasladodeprdidasdeunbeneficiofiscalhadeentendersecomounaexcepcinal
principiodeanualidadyautonomafiscalqueinformanelimpuestosobrelarenta,porloquetodolorelacionadoconldebe
interpretarse en forma restrictiva, por lo cual no debe confundirse el propsito correctivo de la unidad tributaria con la justa
aplicacindeltributoporladistorsininflacionariasobrelosresultadosimpositivos.
En consecuencia, estima que no es procedente la aplicacin de la unidad tributaria vigente en el ejercicio que se traslada la
prdidadeejerciciosanteriores,puesestoimplicaraelajusteporinflacindelasprdidasdeejerciciosanteriores,lascualesse
ajustananualmentealmomentodeladeterminacindelpatrimonionetoajustadoaliniciodecadaejerciciofiscal.
Igualmente en cuanto a las objeciones consistentes en el rechazo efectuado por la Administracin Tributaria del traslado de
PRDIDAS POR CONCEPTO DE AJUSTES POR INFLACIN, esta Representacin Fiscal se permite sealar para la
consideracin del Tribunal las siguientes premisas originadas en la interpretacin y aplicacin de la figura de Prdida de
Explotacinysutraslado,reguladaenlaLeydeImpuestosobrelaRenta.
Asimismo,arguyequelaprdidadeexplotacindeaosanterioresconsagradaenlaindicadaLeydeImpuestosobrelaRenta,
ysutraspasoaotrosejerciciosfiscales,constituyeunaexcepcinalprincipiodeautonomadelejerciciofiscal,corolariodela
regla general de la unidad del ejercicio, que consiste en que la liquidacin del impuesto se practica con base en las rentas
declaradas en ejercicios econmicos anuales considerados completamente independientes unos de otros, en forma tal que los
factores determinantes de rentas o de prdidas de un determinado perodo no deben trasladarse en los subsiguientes, de
conformidad a lo establecido en la primera parte de los artculos 1 y 51 de la indicada ley que hace referencia expresa a los
enriquecimientosanuales.
De esta forma, alega la prdida de explotacin y su posible traslado, tienen la naturaleza de un incentivo previsto por el
legislador para el goce del contribuyente. Como todo incentivo su interpretacin es de carcter restrictivo, no pudindose
extenderacasosnoprevistosexpresamenteporellegisladorpatrio,comopretendelarecurrentedeautosalquererincluirdentro
de este incentivo, el saldo de la cuenta Reajuste por Inflacin, desvirtuando en consecuencia el incentivo del traspaso de las
prdidasdeexplotacinydelmismoajusteporefectosdelainflacin.
Arguye que el Fisco Nacional no puede aceptar el beneficio que la contribuyente pretende disfrutar, el cual se traduce en el
traspasodelaprdidaprovenientedelosefectosdelainflacin,todavezqueestafiguranoseencuentradentrodelossupuestos
previstos por el legislador para ser trasladable como prdidas netas de explotacin en los tres ejercicios fiscales siguientes al
ejercicio en que se hubiere sufrido, previstos en el artculo 56 de la ya referida Ley. Tanto es as, que se cre para ello un
tratamientoespecficomedianteelSistemadeAjusteporInflacin.
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Alegaqueelartculo56delaLeydeImpuestosobrelaRentaestablecelaexcepcinalprincipiodeautonomadelejercicio
fiscal,porloqueconsideraquesedebeenprincipioaclararquelasprdidasnetasnocompensadasqueautorizellegislador
sonlasoriginadasenlaexplotacineconmicaquerealizalacontribuyente.
Aducequeestasprdidasdeexplotacinseconfigurancuandoeltotaldelosingresosdelcontribuyentedelaogravable,sea
menorqueloscostosygastosinvertidosenlaproduccindelarenta,talescomocomprademateriaprima,pagodesalarios,
honorariosprofesionales,arrendamientos,intereses,entreotros.
En otras palabras, afirma es aquella prdida que proviene del exceso de la suma de gastos, sobre las entradas brutas y los
ingresospercibidos,lascualessevinculanestrechamentealaactividaddesarrolladaporlaempresa,quealnosercompensadas
enelejercicioalquecorresponde,puedenserlohastaenlostres(3)aossubsiguientes,porvadeexcepcinalprincipiodela
autonomadelejerciciofiscal.
EncuantoalanaturalezadelafiguradelAjusteporInflacinconsagradaenlaLeydeImpuestosobrelaRenta,sostienequela
figura del ajuste por Inflacin tiene por objeto proteger las cuentas del Balance General referidas a los Activos y Pasivos no
monetarios,salvolosttulosvalores.Todavezquesonestascuentaslasquenotienenunvalorfijoyportanto,sonsusceptibles
delasvariacionesdelniveldeprecios,talescomo:edificios,maquinarias,terrenos,inventarios,quedebenserajustadasdesdela
fechadesuadquisicinhastalafechadelajuste.
Porello,consideranecesariodistinguirenunaprimerafase,estascuentasreales,conlasdeEgresoseIngresosquesoncuentas
NominalesllevadasalEstadodeGananciasyPrdidas.
Adems,arguyequeelreajusteregularporinflacintieneporobjetogravarelenriquecimientoqueobtieneelcontribuyentepor
efecto de la inflacin, es decir, cuando sus partidas no monetarias del activo exceden a las del pasivo y al patrimonio, de tal
formaqueelcontribuyentehaganadoconelproductodelainflacin,aldebermenosytenerms.
Ciertamente,aduceellegisladornopretendeabandonarlainformacinfinancierabasadaeneltradicionalcostohistrico,para
ello al mismo tiempo se hace necesario iniciar el proceso de correccin de las deficiencias que dicho esquema origina en un
ambientedefluctuacionesintensasyfrecuentes()loquellevaabuscarlasposiblessolucionesyalternativasdecorreccinde
lainformacincontable,estableciendoajustesparaelloenlosrubrosnomonetariosdelbalancegeneral,dondeselocalizanlas
deformacionesesenciales,bsicamenteenlosinventarios,activosfijosypatrimoniosylosdelestadoderesultadosqueleson
relativos,comocostodeventasydepreciacin.
ArguyequesiendosteelpropsitodelaLeydeImpuestosobrelaRenta,nopuedenpretenderlosrecurrentesqueelresultado
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obtenido en un determinado ejercicio en cuanto al reajuste regular por inflacin, pueda incidir en ejercicios futuros, mxime
cuandolaLeynoautorizatalposibilidadanteelprincipiodelaautonomadelejercicio.
As,sealaquelaprdidadeexplotacindeaosanterioresresultadelsaldodelascuentasnominalesyelAjusteporInflacin
intervieneenlascuentasdeactivosypasivosnomonetarios,regularizndolas,actualizndolasoajustndolasalvalorhistrico.
EncuantoalaimprocedenciadeltraspasodelaPrdidaporefectosdelainflacinenlaLeydeImpuestosobrelaRentaysu
Reglamento, aduce que el legislador cuando regul la figura del traspaso de prdidas la limit a la llamada prdida de
explotacin,reguladaenelpropioartculo94delaLeydeImpuestosobrelaRenta,quedandoconellofueradeconsideracin
aquelajustepermitidodelascuentasdeactivosypasivosnomonetarios,quefuecreadoparanosertratadacomounaprdidaa
trasladar, sino como un incentivo para el pago justo del indicado impuesto dentro de la normativa que se promulg para su
regulacinespecfica.
Afirmaquetanciertoesloanteriormenteexpuesto,queelartculo111delReglamentodelaLeydeImpuestosobrelaRenta
quedisponequeelsaldodelacuentaReajusteporInflacindeberaumentarodisminuirlosenriquecimientosoprdidasdel
ejerciciofiscal,secrejustamenteconlafinalidaddepoderaumentarodisminuirlabaseimponibleconlocualelimpuestodel
ejercicio representase un tributo acorde con la capacidad de pago del contribuyente, como lo estableca el artculo 223 de la
ConstitucindelaRepblicade1961,todoellosonconfundirelsaldoresultantedelasCuentasdeIngresosyEgresos,elcualen
caso de que los egresos excedan a los ingresos, si se producir la denominada prdida de explotacin y que precede el saldo
resultanteaqueserefiereelyacitadoartculoreglamentario.
Enconclusin,sealaquelaprdidaporefectodelainflacinslovaatenerconsecuenciasimpositivasenelejercicioenel
cual se produce, no afectando los resultados de los ejercicios subsiguientes, toda vez que la contribuyente al trasladar dicha
prdida derivada de la inflacin, duplicara el beneficio de la misma, primero, disminuyendo la renta gravable del ejercicio
ajustadoporinflacinysegundo,laimputacinaejerciciosfuturosdecantidadespreviamenteajustadascomorebajasoriginadas
enprdidasprovenientesdelajuste,conelcualvolveraarebajarselarentadedichosejercicios.
Con relacin a las multas impuestas, considera que no es aceptable el alegato referido a que, al ser improcedentes dichos
reparos,seranconsecuencialmenteimprocedenteslassancionesaplicadas,porelcarcteraccesoriodelasmismas.
Asimismo, en cuanto al alegato de la representacin judicial de la contribuyente accionante, referido a la eximente de
responsabilidadpenalcontempladaenelliteralc)delartculo79delcitadoCdigo,consideraqueexisteactualmenteabundante
doctrina administrativa en donde se ha dejado sentado que no es posible trasladar las prdidas originadas por la sujecin al
sistema de ajuste por inflacin a los resultados provenientes de los ejercicios inmediatos a aqul en que tales prdidas se
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producen,porcuantolasnormasqueprevnestebeneficio,sonnormasdeexcepcinydebenserdeinterpretacinrestrictivay
noextensiva,conlocualseimpideirmsalldelossupuestostaxativamenteenumeradosenlasmismas,yaqueseconstituyen
lmitesaprincipiosconstitucionalmenteestablecidoscomosoneldeigualdadydegeneralidad.
Aunadoaloexpuesto,aducequelarecurrente,aldudarsobrelaaplicacindelasnormastributariasenunasituacinconcreta
y,teniendointerspersonalydirecto,podahaberacudidoalosprocedimientosconsagradosenlosartculos157ysiguientesdel
CdigoOrgnicoTributario,referidosalasConsultaselevadasantelaAdministracinTributaria,locualnohizo.Enraznde
ello, aun cuando pudo materializarse un error de derecho, ste no presenta la inexcusabilidad penal tributaria a la recurrente
impugnante.
V
MOTIVACIONESPARADECIDIR
EsteTribunaldeducedelalecturadelactoadministrativoimpugnadoydelosargumentosexpuestosporlaapoderadajudicialde
la contribuyente, y la representacin del Fisco Nacional, que la presente controversia se centra en dilucidar los siguientes
aspectos:
i)Sielactoadministrativoimpugnadoestviciadodenulidadabsolutaporhabersidodictadoporfuncionarioincompetente.
ii)Sielactoadministrativoadolecedeviciodefalsosupuestoporconsiderarlaadministracintributariaquelacontribuyente
BOLSA DE VALORES DE CARACAS C.A., debi haber efectuado la retencin de impuesto sobre la renta, sobre pagos
realizadosadiversasinstitucionesporconceptodeaportesocuotasdemantenimientoyfinanciamiento.
iii)SilanormaprevistaenelPargrafoSextodelartculo78delaLeydeImpuestosobrelaRenta,tienecarctersancionatorio,
violaelprincipiodecapacidadcontributiva,yenconsecuenciaesimprocedenteelrechazodeladeduccindegastosenvirtud
denohaberseefectuadolaretencincorrespondiente.
iv)Siesprocedentelaactualizacindeprdidasatravsdelmecanismodeunidadestributarias.
v)Siesprocedenteeltrasladodeprdidasproductodelreajusteregularporinflacin.
vi)Siesprocedentelasancindemultaimpuesta.
vii)Siesprocedentelaeximentederesponsabilidadpenaltributaria,porerrordehechoydederechoexcusable.
viii)Siesprocedenteladeterminacindeinteresesmoratorioseinteresescompensatorios.
Unavezdelimitadalalitis,observaesteTribunalqueelprimeraspectoinvocadoporlaapoderadajudicialdelacontribuyente
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accionante, es el vicio de incompetencia del funcionario, por considerar que la Gerencia Regional de Tributos Internos de
ContribuyentesEspecialesdelaReginCapital,fuecreadamedianteunactoadministrativoderangosublegalquenocumple
con los requisitos establecidos por la doctrina y la jurisprudencia en cuanto a su idoneidad para el establecimiento de las
atribucionesycompetenciasdeestaunidaddeAdministracinTributaria.
Aunadoaello,aleganlosapoderadosjudicialesdelacontribuyenteaccionantequenoexisteningunaleyoreglamentodistinto
alreglamentodelaLeydeImpuestoalConsumoSuntuarioyalasVentasalMayor,queautoricealaAdministracinTributaria
acrearestetipodecontribuyentesespecialesy,porqueladecisinencuantoalaorganizacinfuncionaldeacuerdoaloprevisto
en los artculos 6 del Decreto 310 del 10 de agosto de 1994 y 10 del Decreto N 363, debe ser dictada por el Ministro de
Hacienda y no por el Superintendente Nacional del Servicio de Administracin Tributaria, lo cual pone en evidencia la
incompetenciadeesterganodeAdministracinTributaria.
Ahorabienparadilucidaresteprimeraspectodelacontroversiaplanteada,quienjuzga,entraaanalizarlanormativaalrespecto.
ElDecretoN310defecha10deagostode1994,medianteelcualsecreaelServicioNacionalIntegradodeAdministracin
Tributaria(SENIAT),dictadoporelPresidentedelaRepblica,dispone:
Artculo6:ElMinisteriodeHaciendadictarlasnormasparaquelaCoordinacinGeneraldeProgramadeModernizacindel
SistemadelasFinanzasPblicasyReestructuracindelMinisteriodeHaciendaprocedaconjuntamenteconelSuperintendente
delServicioNacionalIntegradodeAdministracinTributariaaorganizartcnica,funcional,administrativayfinancieramenteel
referidoservicio.
Endesarrollodelanormativaexpuesta,elMinistrodeHaciendadictaelReglamentoInternodelSENIATmedianteResolucin
N2802,enelcualseestablece:
:
Articulo 6: Se faculta al Superintendente Nacional Tributario para organizar tcnica, funcional, administrativa y
financieramenteelServicioNacionalIntegradodeAdministracinTributariaSENIAT,dictarlasnormasyadoptarlasmedidas
quecorrespondanentodolorelacionadoconlamateriadeestaResolucin..
En efecto, de conformidad con los citados Decretos N 310 del 10 de agosto de 1994, referido a la creacin del SENIAT,
DecretoN363del28deseptiembrede1994elcualestableceelEstatutoReglamentariodelServicioNacionalIntegradode
AdministracinTributaria(SENIAT),ylaResolucinN2802del20demarzode1995,dictadaporelMinistrodeHacienda,a
travsdelacualseestableceelReglamentoInternodelSENIAT,elSuperintendenteNacionalTributariodictalaResolucinN
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32SobrelaOrganizacin,AtribucionesyFuncionesdelServicioNacionalIntegradodeAdministracinTributaria(SENIAT),
publicadoenGacetaOficialN4.881,extraordinariodefecha29demarzode1995
Enesteorden,enlareferidaResolucinN32,seestablece:
Artculo 72. Para la eficiente administracin, atencin y control especializado de los sujetos pasivos, se crea la Gerencia
RegionaldeTributosInternosdeContribuyentesEspecialesdelaReginCapitalsusedeserlaciudaddeCaracas,ytendrlas
competenciasypotestadescorrespondientesparaadministrarlossujetospasivoscalificadosenestacategora.
Artculo73.ElSuperintendenteNacionalTributarioexpedirunactoadministrativomedianteelcualestablecerlosparmetros
paracalificarenformaobjetivaalossujetospasivoscomoContribuyentesEspecialesyasmismo,loselementosindicativos
paraincorporarodesincorporarlossujetospasivosdentrodedichacalificacin.
Artculo76.LaGerenciaRegionaldeTributosInternosdeContribuyentesEspecialesdelaReginCapitaltendrlassiguientes
reasfuncionales:elDespachodelGerenteRegionaldeTributosInternos,laDivisindeAsistenciaalContribuyente,Divisin
deAdministracin,DivisindeRecaudacin,DivisindeFiscalizacin,DivisindeSumarioAdministrativo,DivisinJurdica
Tributaria,DivisindeTramitacionesyelComitRegionaldeCoordinacinyPlanificacin.
Delanlisisconcatenadodelasdisposicionesantestranscritas,sedesprendequeefectivamentelaResolucinN32,utsupra,
fue dictada por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con las atribuciones organizativas, conferidas en la
citada Resolucin N 2.802, dictada por el Ministro de Hacienda, quien a su vez actu de conformidad con las facultades
atribuidas por el Presidente de la Repblica en el Decreto N 310, de creacin del SENIAT razn por la cual el Gerente
RegionaldeTributosInternosdeContribuyentesEspecialesdelaReginCapital,sieracompetenteparadictarlaResolucin
CulminatoriadeSumarioAdministrativoNGCESAR2000031,defecha29defebrerode2000.
As, la jurisprudencia de la Sala PolticoAdministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, se ha pronunciado respecto a la
validezdelacitadaResolucinN32,enlostrminossiguientes:
Ahorabien,delasactasprocesalessedesprendequelacontribuyenterecurrentesolicitaladesaplicacindelaResolucinN
32quefueemitidaporelSuperintendenteNacionalTributariodelSENIAT,porque,asudecir,stenotenalafacultadpara
nombrarniatribuircompetenciaenmateriaorganizacionalalasdependenciasogerenciasqueintervinieronenlaformacinde
losactosadministrativosobjetodeesterecurso,porlocuallasconsideraincompetentes.
Cabe al respecto observar, que la mencionada Resolucin N 32 fue emitida por el Superintendente Nacional Tributario, de
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conformidadconlasatribucionesqueparaelloleconfirielMinistrodeHacienda(hoyMinistrodeFinanzas)cuandodictel
ReglamentoInternodelServicioNacionalIntegradodeAdministracinTributaria(SENIAT),medianteResolucinN2.802de
fecha20demarzode1995,publicadoenlaGacetaOficialN35.680defecha27demarzode1995,dondesedictanenforma
genrica normas de organizacin, facultndose al Superintendente para que organice tcnica, administrativa, funcional y
financieramenteelmencionadoServicio.DemaneraquelapotestaddelSuperintendenteenestamateriadevienedeunconjunto
denormasqueleatribuyencompetenciaorganizativayfuncional,inicialmenteprovenientesdelosdiversosdecretosquepara
desarrollarlapotestaddeorganizacinadministrativa,hadictadoelPresidentedelaRepblicaenejerciciodelPoderEjecutivoy
de las leyes, reglamentos y resoluciones dictadas por el mencionado Ministerio en ejercicio de esa potestad organizacional
administrativa.
Portodolocual,estaSalaestimaquelamencionadaResolucinN32nocontraradirectamenteunanormaconstitucional,que
ameritesudesaplicacinporinconstitucional,puesfuedictadaserepitepormandatodelMinistrodeHacienda,enatencinal
Reglamento Orgnico de ese Ministerio, y es en razn de esa facultad que el funcionario (Superintendente) acta y emite tal
resolucin,novulnerndosenormaalgunaconstitucionalquehagaprocedentesudesaplicacinporinconstitucionalmedianteel
controldifuso,exigenciastadeobligadaobservanciaparaquealosjueces,engeneral,lesseadadoejercerdichocontrol.Asse
decide.
DeclaradalaimprocedenciadeladesaplicacindelaResolucinN32porinconstitucional,resultaigualmenteimprocedenteel
alegatodeincompetencia,tantodelaGerenciadelaAduanaPrincipaldeLaGuairacomodelaGerenciaJurdicaTributaria,
denunciado por la recurrente. As tambin se declara. (Sentencia N 00756 de la Sala PolticoAdministrativa de fecha 30 de
mayode2002,conponenciadelMagistradoLevisIgnacioZerpa,caso:PreparadosAlimenticiosInternacionales(PAICA),C.A.,
Exp.N0886).
En consecuencia, acogiendo el criterio de la Sala Poltico Administrativa de nuestro Mximo Tribunal de Justicia, sobre la
validezdelaResolucinN32,esteTribunaldeclaraquelaResolucinCulminatoriadeSumarioAdministrativoNGCESA
R2000031, de fecha 29 de febrero de 2000, recurrida, no se encuentra viciada de nulidad, por cuanto eman del Gerente
RegionaldeTributosInternosdeContribuyentesEspecialesdelaReginCapital,elcualeracompetenteparaelloenvirtudde
lasatribucionesexpresamentesealadasenelartculo72delareferidaResolucinN32.Assedeclara.
En cuanto al segundo aspecto a dilucidar, referido al presunto vicio de falso supuesto del acto administrativo, aduce la
representacin judicial de la contribuyente accionante que, la administracin tributaria consider errneamente que la
contribuyente recurrente, debi haber efectuado la retencin de impuesto sobre la renta, sobre pagos realizados a diversas
instituciones por concepto de aportes o cuotas de mantenimiento y financiamiento. As manifiestan que la Administracin
Tributaria,objetacomoGASTOSPORCONCEPTODEACTIVIDADESDIFERENTESDESUELDOSYSALARIOSSIN
RETENCIN,lospagosefectuados()ainstitucionescomoelConsejoNacionaldePromocindeInversiones(CONAPRI),
la Federacin Iberoamericana de Bolsa de Valores (FIAB), la Cmara de Comercio de Caracas, la Sociedad de Difusin de
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Informacin Bolsa de Valores de Madrid y la Association of Nacional Numbering Agencies, scrl (ANNA), entre otras, por
conceptodeaportesobligatoriosatalesinstituciones,ensucondicindemiembro.
Ademssealaronquelospagosobjetodeanlisisnoconstituyenremuneracionesafavordelasasociacionesoinstituciones
receptoras de los mismos, mal podran estar sujetos a una retencin por parte de quien los realiza, sin que ello conlleve una
ilegalidad.
Porsuparte,larepresentantedelFiscoNacional,alegaquelasactividadesquedieronorigenaestosgastosfueroncalificados
porlafiscalizacincomoprestacionesdeservicios,ynocomoremuneracionessegnloafirmadoporsta,enelentendidode
queestasinstitucionesefectanlaboresdepromocindelasinversionesatravsdelaBolsadeValoresdeCaracas,C.A.,y()
estaactividadnoesrealizadaenformagratuitasinoque,todasesasentidadesrecibenacambiounacontraprestacineconmica
omonetaria.Porello,aducesipuedensercalificadascomoprestacionesdeserviciosatenordelodispuestoenelnumeral11
delartculo9delReglamentoParcialdelaLeydeImpuestosobrelaRentaenmateriadeRetenciones.
Porotrolado,alosfinesdedilucidarlacontroversiaplanteada,consideranecesarioquienjuzga,transcribirloquealrespecto,se
sealenelActadeFiscalizacinNMHSENIATGCEDF0133/9902(folio78):
EjercicioFiscal:010195al311295
Gastosporactividadesdistintasasueldos,salariosydemsremuneracionessimilaressinretencin.
La BOLSA DE VALORES DE CARACAS, C.A., efecto pagos o abonos en cuenta por concepto de suscripciones por la
cantidad de Bs. 7.408.400,00 registrados contablemente como gastos en la cuenta N 509160101 denominada Cancelacin
Suscripcin,talcomopuedeapreciarseenelAnexoAqueformaparteintegraldelapresenteActa.Ahorabien,delarevisin
fiscal efectuada a los registros contables, estados de cuenta, notas de debito bancaria y a la cuenta de pasivo N 201150700
denominadaImpuestoSobrelaRentaaTerceros,sepudoconstatarquelacontribuyenteensucondicindeagentederetencin
dejdeefectuarlaretencindelimpuestoaqueestabaobligadaporconceptodesuscripcionesenelmomentodelpagooabono
encuenta().
Ejercicio010196al311296
LaBOLSADEVALORESDECARACAS,C.A.,efectopagosoabonosencuentaporconceptodehonorarios,serviciosde
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suscripcin,serviciosdetransporte,serviciosdemantenimientoporlacantidaddeBs.5.379.080,80registradoscontablemente
comogastosenlacuentaN509160101denominadaSuscripcinN509180002,denominadaReparaciones,N509020401,
denominadaHonorarios,talcomopuedeapreciarseenelAnexoCqueformaparteintegraldelapresenteActa.Ahorabien,
delarevisinfiscalefectuadaalosregistroscontables,estadosdecuenta,notasdedebitobancariayalacuentadepasivoN
201150700denominadaImpuestoSobrelaRentaaTerceros,sepudoconstatarquelacontribuyenteensucondicindeagente
de retencin dej de efectuar la retencin del impuesto a que estaba obligada por concepto de suscripciones, reparaciones y
honorariosenelmomentodelpagooabonoencuenta().
suscripcin por la cantidad de Bs. 22.602.000,00, registrados contablemente como gastos en la cuenta N 509020401
denominadaHonorarios,talcomopuedeapreciarseenelAnexoDqueformaparteintegraldelapresenteActa.Ahorabien,
suscripcin, por la cantidad de Bs. 58.239.392,34 registrados contablemente como gastos en las cuentas N 509160101 N
509200101,N5092070017denominadasSuscripcin,HonorariosyServiciosdeInformacin,respectivamente,pagadasa
empresasnodomiciliadas,talcomopuedeapreciarseenelAnexoEqueformaparteintegraldelapresenteActa.Ahorabien,
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Enesteorden,observaelTribunalquelaAdministracinTributaria,talcomoquedestablecidoenelActaFiscalincommento,
determin que la contribuyente BOLSA DE VALORES DE CARACAS, C.A., durante los ejercicios fiscales comprendidos
desdeel010195al311295,010196al311296,010197al311297,010198al311298,efectopagosporconcepto
desuscripciones,reparacionesyhonorarios.
Ahora bien, a los fines de determinar si la contribuyente accionante, estaba obligada a efectuar la retencin de impuesto de
conformidadconloestablecidoenlaLeydeImpuestosobrelaRentaysuReglamentoParcialenmateriadeRetenciones,es
necesario,analizarlanormativaaplicablealcasodeautos.
Enestesentido,elartculo27delaLeydeImpuestoSobrelaRenta,reformadaparcialmenteel18dediciembrede1995,segn
GacetaOficialN5.023Extraordinario,aplicablerationaetemporis,alcasodeautos,establece:
Artculo27:Paraobtenerelenriquecimientoneto,seharnalarentabrutalasdeduccionesqueseexpresanacontinuacin,las
cuales,salvodisposicinencontrario,deberncorresponderaegresoscausadosnoimputablesalcosto,normalesynecesarios,
hechosenelpasconelobjetodeproducirelenriquecimiento:
()
Enestesentido,elartculo78eiusdem,dispone:
Artculo78:Losdeudoresdelosenriquecimientosnetosoingresosbrutosaquesecontraeelpargrafooctavodelartculo27,
ylosartculos32,35,65y66deestaLey,estnobligadosahacerlaretencindelimpuestoenelmomentodelpagoodelabono
en cuenta y a enterar tales cantidades en una oficina receptora de fondos nacionales dentro de los plazos y formas que
establezcan las disposiciones de esta Ley y su Reglamento. Igual obligacin de retener y enterar el impuesto en la forma
sealada,tendrnlosdeudoresdelosenriquecimientosnetos,ingresosbrutosorentaaqueserefiereelpargrafocuartodeeste
artculo.ContalpropsitoelReglamentofijarnormasqueregulentodolorelativoaestamateria.
AlosefectosdelaretencinparcialototalprevistaenestaLeyyensusdisposicionesreglamentarias,elEjecutivoNacional
podrfijartarifasoporcentajesderetencinenconcordanciaconlasestablecidasenelTituloIII.
PARAGRAFO CUARTO: El Ejecutivo Nacional, mediante Decreto, podr disponer que se retenga en la fuente el impuesto
sobre cualesquiera otros enriquecimientos disponibles, renta bruta o ingresos brutos distintos de aquellos sealados en este
artculo.
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()
PARAGRAFO SEXTO: Los egresos y gastos objeto de retencin, por disposicin de la Ley o su Reglamento, slo sern
admitidoscomodeduccincuandoelpagadordelosmismoshayaretenidoyenteradoelimpuestocorrespondiente,deacuerdo
conlosplazosqueestablezcalaLeyosuReglamentacin.(DestacadodelTribunal)
Porsuparte,elDecretoN507,medianteelcualsedictaelReglamentoParcialdelaLeydeImpuestosobrelaRentaenmateria
deretenciones,publicadoenGacetaOficialdelaRepblicadeVenezuelaN4.836,defecha30dediciembrede1994,vigente
paraelejerciciofiscal1995yaplicablealpresentecaso,enrazndeltiempo,estableca:
Artculo1:Estnobligadosapracticarlaretencindelimpuestoenelmomentodelpagoodelabonoencuentayaenterarloen
una oficina receptora de fondos nacionales dentro de los plazos, condiciones y formas reglamentarias aqu establecidas, los
deudoresopagadoresdelossiguientesenriquecimientosoingresosbrutosalosqueserefierenlosartculos27,32,35,36,37,
39,40,41,51,53,65,66y68delaLeydeImpuestoSobrelaRenta.
Pargrafonico:Seexcluyendeestadisposicinlospagosefectuadosporgastosderepresentacin,losviticosylasprimasde
vivienda,estasltimascuandolaobligacindelpatronodepagarlasendinero,derivededisposicionesdelaLeyOrgnicadel
Trabajo.
Artculo9:Enconcordanciaconloestablecidoenelartculo1deesteReglamento,estnobligadosapracticarlaretencindel
impuestolosdeudoresopagadoresdeenriquecimientosnetosoingresosbrutosdelassiguientesactividades,realizadasenel
pas por personas naturales residentes personas jurdicas domiciliadas y personas naturales no residentes personas jurdicas
domiciliadasypersonasjurdicasnodomiciliadas,yasimiladasastas,deacuerdoconlossiguientesporcentajes:
1.Losprovenientesdelasactividadesprofesionalesrealizadassinrelacindedependencia,descritasacontinuacin:
A.()Igualmenteloshonorariosque,enrazndeactividadesprofesionales,mancomunadasnomercantiles,paguenasusco
beneficiarioslosprofesionalesaqueserefiereesteliteral.()
D. Los pagos que se efecten en las clnicas, hospitales y otros centros de salud, bufetes, escritorios, oficinas, colegios
profesionales y dems instituciones profesionales y dems instituciones profesionales no mercantiles a mdicos, psiclogos,
radilogos, odontlogos, laboratoristas, abogados, ingenieros, arquitectos, economistas, contadores, administradores,
comerciales, farmacuticas, gelogos, agrimensores, veterinarios y dems profesionales, por concepto de honorarios
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profesionales,porconceptodehonorariosprofesionalessinrelacindedependencia,prestadosenelpas.
() 11. Los pagos que hagan las personas jurdicas, consorcios o comunidades a empresas contratistas o subcontratistas
domiciliadas o no en el pas, en virtud de la ejecucin de obras o de la prestacin de servicios en el pas, sean estos pagos
efectuadosconbaseavaluaciones,ordenesdepagopermanentes,individualesomediantecualquierotramodalidad.(Destacado
delTribunal).
Asimismo,estasnormasestabancontenidasenelDecretoN1344,publicadoenGacetaOficialdelaRepblicadeVenezuelaN
5.075,defecha27dejuniode1996,medianteelcualsereformaelReglamentoParcialdelaLeydeImpuestosobrelaRenta
enmateriaderetenciones,yaplicablealpresentecaso,enrazndeltiempo.
Delasnormasutsupratranscritas,sedesprendelaobligacinquetienenlaspersonasjurdicas,consorciosocomunidades,de
efectuar la retencin de impuesto sobre la renta, en el momento que realicen el pago o abono en cuenta, de los servicios y
honorariosquecomoenelpresentecaso,hayancontratado.
Ahorabien,enelpresentecaso,advierteesteTribunal,quelosapoderadosjudicialesdelacontribuyenteaccionante,limitaron
sus argumentos, a los pagos realizados a diversas instituciones por concepto de aportes o cuotas de mantenimiento y
financiamiento,manifestandoquelospagosefectuadosainstitucionescomoelConsejoNacionaldePromocindeInversiones
(CONAPRI), la Federacin Iberoamericana de Bolsa de Valores (FIAB), la Cmara de Comercio de Caracas, la Sociedad de
DifusindeInformacinBolsadeValoresdeMadridylaAssociationofNacionalNumberingAgencies,scrl(ANNA),entre
otras,sonaportesobligatoriosatalesinstituciones,ensucondicindemiembro.
En este sentido, observa este Tribunal, que en efecto, los pagos efectuados por la contribuyente BOLSA DE VALORES DE
CARACAS,C.A.,alasinstitucionessealadas,nofuerondeterminadosporlafiscalizacincomoremuneraciones,yconstituyen
elpagodeunservicio,talcomofuecalificadoporlaAdministracinTributariaycomoenefectoloalegalarepresentantedel
Fisco.
Envirtuddeello,estabaobligadalacontribuyenteaccionante,aefectuarlaretencindeimpuestosobrelarenta,deconformidad
conlodispuestoenelnumeral11delartculo9delReglamentoParcialdelaLeydeImpuestosobrelaRenta,enmateriade
Retenciones.Assedeclara.
Ahora bien, tambin alegaron los apoderados judiciales de la contribuyente accionante que, la contribuyente BOLSA DE
VALORESDECARACAS,C.A.,noestabaobligadaapracticarretencionessobrelospagosefectuadosalciudadanoJESS
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ALFAROcomoremuneracinporlosserviciosrecibidos.Enestesentido,aducenque,laAdministracinTributarianoaplicel
sustraendo para las personas naturales residentes en el pas, tal como est previsto en el Reglamento Parcial de la Ley de
ImpuestosobrelaRentaenMateriadeRetenciones,paracadaperodoenqueseobjetlasupuestafaltaderetencinsobrelos
pagosefectuadosalciudadanoJESSALFARO(1997y1998),porcuantoselimitaaplicarlaalcuotacorrespondientesobre
elmontodelopagado,sinobservarquedelaaplicacindelsustraendo,noresultabaimpuestoaretener.
En este orden, y aunado a todo lo antes expuesto, cabe destacar que los actos administrativos, gozan de la presuncin de
legitimidad,locualimplicasuveracidadylegalidadconllevandoaqueelrecurrentetengaquedesvirtuarla,esdecircomobien
loafirmaladoctrinadichapresuncinprovocalainversindelacargadelapruebaenelprocedimientodeimpugnacindeun
actoadministrativo,locualalteraelprincipiogeneraldedistribucindeesacargaestablecidoenelCdigodeProcedimiento
Civil(BrewerCarias,citadoporGabrielRuanSantos.ElMitodelaPresuncindeIlegitimidaddelactoadministrativo:Limites
desualcance,LibroHomenajeaJosAndrsOctavio,AsociacinVenezolanadeDerechoTributario,pag.347)
Enesteorden,observaestajuzgadoraque,larepresentacinjudicialdelacontribuyenterecurrente,nopresentningntipode
prueba,alosfinesdedesvirtuarlapresuncindeveracidadylegalidaddelActaFiscalylaResolucinCulminatoriadeSumario.
Enmritodeloexpuesto,sedeclarasinlugarelalegatoformuladoporlosapoderadosjudicialesdelarecurrente,respectoal
vicio de falso supuesto, por considerar que Bolsa de Valores de Caracas, C.A, no estaba obligada a efectuar la retencin de
impuesto sobre la renta por concepto de aportes y cuotas de mantenimiento, as como de las remuneraciones pagadas al
ciudadanoLusAlfaro.Assedecide.
Respectoalterceralegatoinvocadoporlosapoderadosjudicialesdelarecurrente,referidoalaimprocedenciadelrechazodela
deduccin de gastos por incumplimiento de las obligacin de retener y enterar oportunamente el tributo, en virtud de que la
normaprevistaenelPargrafoSextodelartculo78delaLeydeImpuestosobrelaRenta,tienecarctersancionatorioyviolael
principiodecapacidadcontributiva,sedebesealar:
Tal,comoseindicutsupra,elartculo78delaLeydeImpuestosobrelaRenta,establecelaobligacinquetienenlosdeudores
dealgunosenriquecimientosnetosoingresosbrutosaefectuarlaretencindelimpuestoenelmomentodelpagooabonoen
cuenta,ascomodeenterarlascantidadesretenidasenunaOficinaReceptoradeFondosNacionales,enlosplazosyformasque
establecenlaLeyysuReglamento.
Igualmente,estableceelPargrafoCuarto,delreferidoartculo,laposibilidaddequeelEjecutivoNacional,medianteDecreto,
pueda disponer que se retenga en la fuente el impuesto sobre cualesquiera otros enriquecimientos disponibles, renta bruta o
ingresosbrutosdistintosdeaquellossealadosenelartculo78.
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Porsuparte,elPargrafoSextoeiusdem,establecequelosegresosygastosobjetoderetencin,pordisposicindelaLeyosu
Reglamento, slo sern admitidos como deduccin cuando el pagador de los mismos haya retenido y enterado el impuesto
correspondiente,deacuerdoconlosplazosqueestablezcalaLeyoelReglamento.
Enesteorden,elEjecutivoNacional,medianteDecreto,dictaelReglamentoParcialdelaLeydeImpuestosobrelaRentaen
materiaderetenciones,enelcualdispuso,laobligacindepracticarlaretencindelimpuestoenelmomentodelpagoodel
abonoencuentayaenterarloenunaoficinareceptoradefondosnacionales,excluyndoseexpresamentedeestadisposicinlos
pagosefectuadosporgastosderepresentacinylosviticos,ascomolasprimasdeviviendacuandolaobligacindelpatrono
depagarlasendinero,derivededisposicionesdelaLeyOrgnicadelTrabajo.
As, el Decreto N 507 de fecha 28 de diciembre de 1994, publicado en Gaceta Oficial de la Repblica Bolivariana de
Venezuela,medianteelcualsedictaelReglamentoParcialdelaLeydeImpuestosobrelaRentaenmateriadeRetenciones,
estableca:
Artculo20:LosimpuestosretenidosdeacuerdoconlasreglasestablecidasenlaLeyyesteReglamento,debernserenterados
en las oficinas receptoras de fondos nacionales dentro de los tres primeros das hbiles del mes siguiente a aquel en que se
efectoelpagooabonoencuenta,salvolosdelasgananciasfortuitasquedebernserenteradosalsiguientedahbilaaquelen
quesepercibaeltributoylosdelosingresosobtenidosporenajenacindeaccionesquedebernserenteradosdentrodelostres
(3)dashbilessiguientesdehaberseliquidadolaoperacinyretenidoelimpuestocorrespondiente.(DestacadodelTribunal)
Delamismaforma,estasnormasestabancontenidasenlosDecretosNros1344,publicadoenGacetaOficialdelaRepblicade
VenezuelaN5.075,defecha27dejuniode1996,y1808defecha23deabrilde1997,publicadoenGacetaOficialN36.203,
medianteelcualsereformaelReglamentoParcialdelaLeydeImpuestosobrelaRentaenmateriaderetenciones,yaplicables
alpresentecaso,enrazndeltiempo.
As,sobrelafiguradelagentederetencinladoctrinapatriahasealado:
() la retencin del impuesto sobre la renta es la actividad administrativa (delegada) de colaboracin en las tareas de
recaudacindeltributo,quecumplepormandatodelaLeydeImpuestosobrelaRentaydelReglamentoParcialdelaLeyde
Impuesto sobre la Renta en Materia de Retenciones, el sujeto responsable como pagador de una renta gravable con dicho
impuesto,yqueconsisteenamputardelpagooabonoencuentacorrespondiente,encalidaddeadelantodelImpuestosobrela
rentaqueestobligadoasatisfacerelcontribuyentereceptordelpago,unporcentajeindicadoporelReglamentosegnlacausa
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quehadadoorigenalaobtencindelarenta,alosfinesdeenterarlo(depositarlo)enunaoficinareceptoradefondosnacionales,
enlaformayenlosplazosindicadosporlasnormasrespectivas.(FragaPittaluga.L,SnchezG.Salvador,ViloriaM.Mnica.
LaRetencinenelImpuestosobrelaRenta,EditorialFundacinDefensadelContribuyente,Caracas,2002.p.17)
Igualmente,encuantoalasconsecuenciasdelincumplimientodelagentederetencin,losprecitadosautores,destacan:
Una de las consecuencias ms importantes de no retener el impuesto sobre la renta y no enterarlo dentro de los plazos
correspondientes, es la prdida para el agente de retencin, en su condicin de contribuyente del impuesto sobre la renta, del
derecho de deducir costos y gastos a los fines de la determinacin de la renta bruta y el enriquecimiento neto gravable,
respectivamente.(FragaPittaluga.L,SnchezG.Salvador,ViloriaM.Mnica.LaRetencinenelImpuestosobrelaRenta,
EditorialFundacinDefensadelContribuyente,Caracas,2002.p.193)
Enefecto,laSalaPolticoAdministrativadelTribunalSupremodeJusticia,ensentenciareciente,hareiterado:
Entalsentido,estaSalaentiendequesonsujetospasivosencarcterdeagentesderetencin,aquellosdesignadosporlaleyo
por el reglamento (previa autorizacin legal), que en virtud de sus funciones pblicas o por razn de su actividad, oficio o
profesin,intervienenenactosuoperacionesenloscualespuedenefectuarladetraccindeltributocorrespondientesobrelos
pagoshechosaotrosujeto,revistiendo,dentrodelaclasificacindelossujetospasivosdelaobligacintributaria,lacalidadde
responsables,poroposicinalafiguradelcontribuyente,quienserelsujetoaquiensepracticalaretencin.
Ahorabien,paraasegurarelfuncionamientodelaretencincomomecanismodecontrolfiscalydeanticiporecaudatorio(enlos
casosdondelaretencinfuncionacomoanticipoacuenta),ellegisladorhaestablecidounaseriedeconsecuenciasaplicablesa
aquelloscasosenqueelagentederetencindejedecumplirconsudeberderealizarladetraccincorrespondiente,laefecta
parcialmente o con retardo. En efecto, existen sanciones previstas en el Cdigo Orgnico Tributario para las distintas
modalidadesdeincumplimientoenlasquepuedeincurrirelagentederetencin,encontrndoseprevistasotrasconsecuencias
que,sibienenprimerterminonoposeennaturalezasancionatoria,producenindudablementeunefectogravososobrelaesfera
delsujeto,comoloseraelcasodelaresponsabilidadsolidariaentreelagentederetencinyelcontribuyente.
Dentrodeestalneademecanismosparaasegurarlaoperatividaddelafiguradelaretencin,seencuentralanormaobjetodela
presente controversia, prevista en el artculo 27, pargrafo sexto, de la Ley de Impuesto sobre la Renta, aplicable ratione
temporis.
Entalsentido,sedesprendedelcontenidodeladisposicinanteriormentetranscrita,quecuandounegresoogastoestsujetoa
retencin,sudeducibilidadestcondicionada,apartedeloselementosnormalmenteasociadosalconceptodededuccin,aque
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sellenenlossiguientesextremos,queestaSalaconsideraoportunosistematizar:
1.Quelaretencinseaefectuadantegramente.
2.QueelmontoretenidoseaenteradoalTesoroNacional.
3. Que dicho enterramiento sea realizado oportunamente, esto es, () de acuerdo con los plazos que establezca la Ley o su
Reglamentacin.
()Aslascosas,ensentenciadictadaenfecha25deseptiembrede2001,nmero01996(Caso:InversionesBranfarma,S.A),
sostuvolaSalaquelaexigenciaderetencinyenterramientodelimpuestoporpartedelacontribuyentepagadoradeegresos,
constituyeunrequisitolegal,quealigualquelanormalidad,necesidad,territorialidadyfinalidaddelegresocausado,debeser
observadoporlacontribuyenteparateneryejercerelderechoadeducirelgasto,alosefectosdedeterminarlarentanetasujeta
al gravamen establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta. As, es menester sealar una vez ms que el rechazo de la
deduccindeungastoporfaltaderetencinoenterramientotardo,representalaconsecuenciadenohabercumplidoconunode
los mltiples requisitos de admisibilidad que, de manera concurrente, establece la Ley de Impuesto sobre la Renta a fin de
obtenerelbeneficiofiscaldeladeduccin.()(SentenciadelaSalaPolticoAdministrativaN00501,defecha21demarzo
de2007,caso:TallerMecnicoCarrizalvsFiscoNacional,conponenciadelMagistradoHadelMostafaPaolini)
En consecuencia de todo lo expuesto, este Tribunal, declara que tal como ha sido alegado por la representacin del Fisco
Nacional, es procedente el rechazo de gastos, cuando no se ha efectuado la retencin correspondiente o se ha realizado el
enteramientofueradeloslapsosprevistosenlaLeyosureglamento.Assedecide.
Ahorabien,encuantoalalegatosealadoporlarepresentantelegaldelacontribuyenteaccionante,respectoaqueelrechazode
la deduccin por falta de retencin y la imposicin de multa por ese mismo hecho constituyen doble sancin, y violan el
Principio de Capacidad Contributiva, este Tribunal, destaca el criterio reiterado de la Sala Poltico Administrativa de nuestro
MximoTribunal,enlasentenciautsupracitada,enlacualseseala:
EnvirtuddeloanterioryenatencinalosfundamentosdelaapelacinejercidaporlarepresentacindelFiscoNacional,se
hace necesario analizar dicha norma, a fin de determinar si se trata de una disposicin que contraviene el principio de la
capacidadcontributivayconstituyeunasancinounrequisitodeadmisibilidaddeladeduccindelgasto.
Al efecto, esta Sala observa que el criterio asumido hasta el presente, de forma pacfica y reiterada ha sido esbozado en la
sentencia N 216 dictada por la Sala PolticoAdministrativa Especial Tributaria de la entonces Corte Suprema de Justicia en
fecha5deabrilde1994(Caso:Lacocina,C.A),posteriormenteconfirmadaporlosfallosNos.00886defecha25dejuniode
2002(Caso:MecnicaVenezolana,C.A.,MECAVENCA)y00764defecha22demarzode2006,(Caso:TextilanaS.A),segn
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la cual, el rechazo de la deduccin de un gasto por falta de retencin no tiene carcter punitivo, porque no es un castigo o
sancin,sinoqueeslaconsecuenciadenohabercumplidoconunrequisitodeadmisibilidaddeladeduccinconsagradoenla
LeydeImpuestosobrelaRenta,alosefectosdelograrunaexactadeterminacindelarentasujetaaimpuesto.
Nopuedesostenerseque,porlacircunstanciadequelaretencindelgastoseaunfenmenoindependientedelascaractersticas
intrnsecasdelmismo(comoloseranlosconceptosdenecesidadynormalidad,odevinculacinconelprocesodeproduccin
derentas),nodebeserconsideradocomounrequisitodeadmisibilidaddeladeduccin,yaqueellegislador,mientrasrespeteel
bloquedelaconstitucionalidad,tienelibertadparaestablecerlosrequisitosqueconsiderenecesariosparaalcanzarlosfinestanto
fiscalescomoextrafiscalesdelatributacin.
Asimismo,estaalzadaconsideraconvenienteadvertirquelareferidanormaalsometercomorequisitodeadmisibilidaddela
deduccin del gasto, la obligacin de retener, no desconoce la capacidad contributiva del sujeto, ya que ste es un elemento
tomadoencuentaporellegisladorenelmomentodeconfigurarelhechoimponibledelimpuestosobrelarenta.
Enefecto,alnoadmitirseladeduccindelosegresosefectivamentepagados,noimputablesalcosto,normales,necesariosy
realizadosenelpasconelobjetodeproducirlarenta,porelhechodenohaberseefectuadolaretencinohaberseenteradoel
importe dinerario retenido, fuera de los lapsos establecidos en el ordenamiento jurdico, no puede suponer la violacin del
principiodecapacidadcontributiva.
Entalsentido,escriterioreiteradodeestaSalaqueunavezefectuadaporellegisladorlaescogenciadelhechoimponiblecon
todos los elementos necesarios para llegar a la determinacin de la obligacin tributaria, no le corresponde al intrprete
escudriarodeducirmsalldelanormalegalalosfinesdedeterminarsienuncasoconcreto,seanalizonolacapacidad
contributivadelcontribuyente.
Aslascosas,pretenderqueeljuezpuedahacertalanlisis,equivaleaafirmarquelaconsagracinlegaldelhechoimponible
tiene poca trascendencia frente a la facultad del intrprete para determinar el nacimiento de la obligacin tributaria sobre el
supuesto de que, no obstante ocurrir el hecho imponible, no se exige la obligacin por no tener el contribuyente capacidad
econmica.(Vid.Sentenciasnmeros00886del25dejuniode2002y0162del31deagostode2004,entreotras).
Confundamentoenloantesexpuesto,consideraestaSalaquelanormaprevistaenelartculo27pargrafosexto,delaLeyde
ImpuestosobrelaRentade1991,noposeenaturalezasancionatorianiviolaelprincipiodecapacidadcontributivaalrechazarla
deduccindegastosocostosefectivamentepagadospornohaberseefectuadolaretencinnienteradoelimporteretenidodentro
deloslapsosestablecidosenlaLey.().(SentenciadelaSalaPolticoAdministrativaN00501,defecha21demarzode
2007,caso:TallerMecnicoCarrizalvsFiscoNacional,conponenciadelMagistradoHadelMostafaPaolini)
As, del anlisis de la norma prevista en el pargrafo sexto del artculo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994,
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reformadaparcialmenteenelao1995,aplicablesalcasodeautos,enrazndeltiempo,esteTribunalobserva,quenosetratade
unanormadecarctersancionatorio,porcuantoelrechazodeladeduccindeungastopornohaberseefectuadolaretencina
queestabaobligadoelcontribuyenteensucondicindeagentederetencin,pordisposicinexpresadelaLey,noconstituye
comobienlohasealadoelTribunalSupremodejusticia,unasancinocastigo,sinolaconsecuenciadelincumplimientodela
normaqueexpresamentecondicionalaretencindelimpuestocomorequisitodeadmisibilidadparaladeduccindelgasto.As
sedeclara.
Igualmente,acogindosealcriterioreiteradodelaSalaPolticoAdministrativadenuestroMximoTribunaldeJusticia,quien
juzgaconsideraqueenelpresentecaso,nohuboviolacinalprincipiodecapacidadcontributiva,porcuantociertamenteenla
configuracindelhechoimponible,baseimponibleyalcuotadelImpuestosobrelaRenta,esteprincipioestomadoencuentaa
losfinesdeladeterminacindelaobligacintributaria.Assedecide.
Elcuartoaspectoalegadoporlosrepresentantesjudiciales,delacontribuyenteaccionante,estreferidoalaprocedenciadela
actualizacindeprdidas,atravsdelmecanismodeunidadestributarias,correspondientealosejerciciosfiscales1994,1995y
1996,efectuadaporlacontribuyenteaccionanteenelejerciciofiscalcomprendidodesdeel01011997al31121997.
Enestesentido,enelactafiscalNMHSENIATGCEDF0133/9902(folios92y98)seseala:
Rechazodeprdidasdeaosanterioresporactualizacinalasunidadestributariasdelejercicioactual.
Lacontribuyentereflejensudeclaracindeimpuestosobrelarentaparaelejerciciofiscal010197al311297prdidaspor
Bs.2.600.522.442,00correspondientealasprdidasdelosaos1994,1995y1996ajustadasalaUnidadTributariavigentepara
elao1997,talcomosedemuestraacontinuacin:
Ao
Montodelaprdidadeaosanteriores
ValordelaU.T.delejercicio
NmerodeU.TValordelaU.T.Actual1997
Valoractualizado31/12/97
DiferenciaarechazarBs.
1994197.189.869,001.000,00197.189,875.4001.064.825.298,00867.635.429,00
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1995384.414.450,001.700,00226.126,185.4001.221.081.372,00836.666.922,00
1996157.307.944,002.700,0058.262,185.400314.615.772,00157.307.828,00
738.912.263,002.600.522.442,001.861.610.179,00
()
PorloqueseestablecequelacontribuyenteajustalasprdidasdeejerciciosanterioresporlaUnidadTributariavigenteparael
ejerciciodeladeclaracin,deestaformaseestaranajustandoporinflacinlasprdidasdeejerciciosanteriores,lascualespor
efectosdelsistemadeajusteporinflacinprevistoenlaLeydeImpuestosobrelaRentaseajustananualmentealmomentodela
determinacindelpatrimonionetoajustadoaliniciodecadaejerciciofiscal.
()
Rechazodeprdidasdeaosanterioresporactualizacinalasunidadestributariasdelejercicioactual.
Lacontribuyentereflejensudeclaracindeimpuestosobrelarentaparaelejerciciofiscal010198al311298prdidaspor
Bs.842.638.444,00correspondientealasprdidasdelao1997porBs.614.898,35ajustadaalaUnidadTributariavigentepara
elao1998,talcomosedemuestraacontinuacin:
AoMontodelaprdidadeaosanterioresValordelaU.T.delejercicioNmerodeU.TValordelaU.T.Actual1997Valor
actualizado31/12/97
1997614.898.335,005.400,00113.870,067,400842.638.444,00
614.898.335,00842.638.444,00
Diferencianoadmitida227.740.109,00
()
en cuanto al traslado de prdidas de ejercicios anteriores, estas constituyen un beneficio para el contribuyente que las
aprovecha,yunaexcepcinalosprincipiosdeanualidadyautonomadelejerciciofiscalquebuscanunaequitativaaplicacin
de la carga fiscal, por lo que no debe confundirse el propsito correctivo de la Unidad Tributaria con la justa aplicacin del
tributoanteladistorsininflacionariasobrelosresultadosimpositivos,porconsiguientelaimprocedenciadelaaplicacindela
UnidadTributariadelejercicioactualalsaldodelasprdidastrasladablesdeejerciciosanterioresdeimpuestosobrelarenta.Por
lo que se establece que la contribuyente ajusta las prdidas de ejercicios anteriores por la Unidad Tributaria vigente para el
ejercicio anterior por la Unidad Tributaria vigente para el ejercicio de la declaracin de esta forma se estaran ajustando por
inflacin las prdidas de ejercicios anteriores las cuales por efectos del sistema de ajuste por inflacin previsto en la Ley de
ImpuestosobrelaRentaseajustananualmentealmomentodeladeterminacindelpatrimonionetoajustadoaliniciodecada
ejerciciofiscal.Enconsecuencia,deconformidadconloexpuestoanteriormente,estafiscalizacinnoadmitelaactualizacinde
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lasprdidasdeaosanterioresporlaUnidadTributariadelejercicioactualporBs.227.740.109,00ycuyoclculosepresentaen
elcuadroprecedente.
Alrespecto,losapoderadosjudicialesdelacontribuyenteaccionante,sealanquedenoajustarseocorregirsemonetariamente
lasprdidasdeexplotacintrasladables,ladeterminacindelabaseimponibleenlosaossubsiguientesseestararealizandoa
travsdeingresos,costosygastoscontentivosdelainflacindeunaofiscalyunaprdidaacumuladacomoelementoquees
delabaseimponibledelimpuestoexpresadaenvaloresmonetariosdistintos.
Porsuparte,larepresentantedelFiscoNacional,estimaquenoesprocedentelaaplicacindelaunidadtributariavigenteenel
ejercicio al que se traslada la prdida de ejercicios anteriores, pues esto implicara el ajuste por inflacin de las prdidas de
ejerciciosanteriores,lascualesseajustananualmentealmomentodeladeterminacindelpatrimonionetoajustadoaliniciode
cadaejerciciofiscal.
En este sentido, considera pertinente quien juzga, sealar lo que la Sala PolticaAdministrativa del Tribunal Supremo de
Justicia,hasostenido,alrespecto:
Ahora bien, respecto de las objeciones formuladas por los apoderados de la contribuyente, relativas al rechazo de la
actualizacinmonetariadelasprdidastrasladadasdeejerciciosanteriores,efectuadoporlaAdministracinTributaria,ascomo
elrechazodelarebajadeimpuestoalosactivosempresarialesactualizadaconbasealaunidadtributaria,esteMximoTribunal
observaquelacontroversiasecontraeadecidirlaprocedenciadelaindexacinenambassituaciones,quepretenderealizarla
contribuyentecomogrupoconsolidado.Enrazndeello,estimapertinenteexaminarlalitisenformaconjunta,cuyasresultas
sernvlidasparalosdoscasos.(DestacadodelaSala)
Aesteefecto,cabedestacarrespectoalaactualizacinmonetariaplanteada,elcriteriosealadoporesteMximoTribunal,enel
cualconsider,apartirdeladisposicincontenidaenelartculo229delCdigoOrgnicoTributariode1994,quelaunidad
tributaria fue creada por el legislador como un mecanismo tcnico de conversin de valores tributarios, es decir, como una
medidadevalor,paradelimitarelcuantumdelaobligacintributariaenunmomentodeterminado,respectoalasexpresiones
nominalesfijasqueregulabanlaestructuradeltributo,conlafinalidaddeevitarlasdistorsionesqueseoriginanporefectodela
inflacin.(V.sentenciaN00119de250106).CriterioelcualratificaestaAlzadaenelpresentecaso,yreseaenlostrminos
siguientes:
()
Enestesentido,dichafigurafueprevistaporellegisladorcomounamedidadevalorquedelimitaelinstrumentodepagodela
obligacintributaria(fijalosvaloresenmonedadecursolegalBolvarquedebenconsiderarseparaelpagoocancelacindela
obligacintributariasustancial)enunmomentodeterminado,ycuyafinalidadpersigueevitarlasdistorsionesquesegeneranpor
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efecto de la inflacin respecto de las expresiones nominales fijas que regulan la estructura del tributo, en otros trminos,
constituyeunasuertedecorreccinmonetariaporefectosinflacionarios.
Aunadoaloanterior,debedestacarseloquesobreelparticularhasealadoladoctrinarecadaendichotema,lacualhasido
contestealindicarquelaunidadtributariapuedeestarreferidaaexpresionesnominalesfijasutilizadasenladefinicindelabase
declculodeltributodelcualsetrateenlaestructuradetramosomnimosexentosdeltributocuandoseastedetipovariable,
comosucedeenmateriadeimpuestosobrelarentaydeimpuestoalosactivosempresariales,ocuandolaexaccintributariasea
detipofijocomosucedeenlamayoradelastasascreadasporellegisladortributario.Enefecto,suprimordialfinalidadfue
actualizarlosvalorestributariosestablecidosencantidadesfijascontenidosendistintasleyesyreglamentos,loscualesporel
transcursodeltiempoyporlaprdidadevalordelamonedahabanquedadoobsoletos.
En el caso concreto, pudo observar esta Sala que en el presente caso, la contribuyente pretendi en el primero de los casos
examinados,trasladarenlosejerciciosfiscalesquevandesdeel01091998yel31081999yentreel01091999yel3108
2000, las prdidas trasladadas de los ejercicios 01091996 al 31081997 y 01091997 al 31081998 de igual manera, con
vistadelacomplementariedaddelimpuestoalosactivosempresarialesrespectodelimpuestosobrelarenta,procediarebajar
ensudeclaracindeimpuestoalosactivosempresarialesdelosejerciciosfiscalescomprendidosentreel01092000yel3108
2001yentreel01092001yel31082002,elsaldodeimpuestosobrelarentaquehabapagadoenexcesoenelejerciciofiscal
quevadesdeel01091997hastael31081998,actualizandodichosaldodeconformidadalaunidadtributariaqueresultaba
vigente para los citados perodos fiscales (20002001 y 20012002) sin embargo, a juicio de este Supremo Tribunal con
fundamentoenlosrazonamientosexpuestos,talcorreccinmonetarianoeralegalmenteprocedente,yaquesibienesciertoque
la figura de la unidad tributaria resulta comn a todos los tipos impositivos, la misma se aplica en virtud de su naturaleza y
efectos,comolosostuvieralaaludidajurisprudenciayquehoyseratifica,respectodeexpresionesnominalesfijasonovariables
de la estructura del tributo del cual se trate, sin que sea de suyo presumible que pueda extenderse a otras manifestaciones
variablesonodeterminadas,oloqueeslomismo,amontosnoexpresadosenlaley.
Envirtuddelosargumentosexpuestos,juzgaesteMximoTribunalquelaidentidaddelaunidadtributariareferenteasuvalor
nosemodificaauncuandoalgunodeloselementosqueinfluyenenelmontodelpagodelimpuesto,comosonlasrebajaspor
conceptodeimpuestospagadosenexcesoenejerciciosanteriores,setrasladenaotroejercicioenelcualelvalordelaunidad
tributaria sea diferente. Ello en virtud, como se dijo, del resguardo de la seguridad jurdica de ambas partes de la relacin
jurdicotributaria y de las consecuencias jurdicas que se establecen una vez acaecido el hecho generador de la obligacin
tributariaocurridobajolavigenciadeunadeterminadanormativasiendoenconsecuenciaqueelvalordelaunidadtributaria
quedebaconsiderarseatalesefectoseraelvigenteparaelmomentoenqueseprodujoelhechoimponibledelimpuestosobrela
rentaquecauselpagoenexceso,aplicadoacadacasoenparticular,ynoelvigenteparalafechaenquefueronimputados,
como traslado de prdidas de aos anteriores, as como la rebaja del impuesto a los activos empresariales de los sealados
crditosfiscales.Assedeclara.(SentenciaN00572delaSalaPolticoAdministrativadelTribunalSupremodeJusticia,de
fecha06demayode2008,conponenciadelMagistradoLevisIgnacioZerpa,C.A.RONSANTATERESA,S.A.C.A.)
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Efectivamente,launidadtributariaesunconceptoestablecidoenlaLeyalosfinesdedeterminarelvaloraconsiderarrespecto
delamonedadecursolegalenunejerciciodeterminado,deformatalquetodosloselementosqueseconsiderenalosfinesdela
determinacindelabaseimponibleypagodeltributotenganigualvalorparaelmomentodelnacimientodelhechoimponible,
porlocuallaidentidaddelaunidadtributariareferenteasuvalornosemodifica,niauncuandoalgunodeloselementosque
influyenenelmontodelpagodelimpuesto,comosonlasperdidasdeejerciciosanteriores,setrasladenaotroejercicioenel
cualelvalordelaunidadtributariaseadiferente.Slodeesaforma,talcomoloexpresalasentenciadelMximoTribunalut
supra,segarantizalaseguridadjurdicaaambaspartes.
Asimismo,ladoctrinapatriahasostenido:
Ciertamente los mecanismos de traslado de prdidas netas y rebajas por nuevas inversiones constituyen beneficios para el
contribuyente que los aprovecha y son excepciones a los principios de anualidad, generalidad y autonoma del ejercicio que
buscanunamsequitativaaplicacindelacargafiscalsinembargo,elpropsitobenficodelosmecanismosencomentariosno
debellevarhastaelpuntodetergiversarelverdaderopropsitocorrectivodelaunidadtributaria,sopretextodelaisladoysimple
deseodepretenderlajustaaplicacindeltributoanteladistorsininflacionariasobrelosresultadosimpositivos,almargendela
legalidadtributariaydelosrealesresultadosquelapretendidacorreccinmonetariaimplica.
Enefecto,ennuestrocaso,laimprocedenciadelaaplicacindelaUnidadTributariaalsaldodelasprdidasnetastrasladables
enelimpuestosobrelaRenta,sehaceevidentealtenerpresentequelamagnitudencuestin,noesunmontoexpresadoporla
Ley, esto es, no se trata de una expresin nominal de algn elemento de la base de clculo o de la estructura de tramos del
tributoquepuedaserdeformadaporlainflacinyquerequieraunaadaptacinregularavaloresreales.Porelcontrario,elsaldo
encuestinyeltrasladoquelaleyautoriza,versasobreunaexpresinmonetariavariablequenoestdefinidaaprioripornorma
algunayquerequieralaactualizacinquejustificaelmecanismodecorreccinmonetariaqueserefierelaUnidadTributaria.Se
tratadeunresultadomonetariodelacuantificacindelabaseimponible,absolutamentevariable,consecuenciadelasituacin
del contribuyente.(Humberto RomeroMuci, La Racionalidad del Sistema de Correccin Monetaria Fiscal, Editorial Juridica
Venezolana,Caracas2005)
Aunado a ello, debe considerarse, que la aplicacin de la unidad tributaria vigente para el ejercicio en el cual se pretende
trasladarlasperdidasgeneradasenejerciciosanteriores,ciertamenteimplicaraunnuevoajusteporinflacindedichasprdidas,
adicional al ajuste regular por inflacin que de conformidad con lo dispuesto en la Ley de Impuesto sobre la Renta, deben
realizarloscontribuyentesalcierredecadaejerciciofiscal,conelpropsitodesincerarsusgananciasoprdidas.
Envirtuddeloexpuesto,sedeclaraimprocedentelaactualizacindelasperdidasalaunidadtributariavigentealejercicioque
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sepretendetrasladar.Assedeclara.
Ahora bien, en cuanto a la procedencia del rechazo de prdidas producto del ajuste por inflacin, este Tribunal, en efecto
observa que en la Resolucin Culminatoria del Sumario Administrativo, (folio 114 y 115) impugnada, la Administracin
Tributaria,determinlosiguiente:
LacontribuyenteensusdeclaracionesdeImpuestosobrelaRentacorrespondientesalosejerciciosfiscales010195al3112
95 010196 al 311296 010197 al 311297 y 010198 al 311298, solicit las cantidades de Bs. 202.129.497,70 Bs.
604.247.071,00 Bs. 738.912.263,00 y Bs. 614.898.335,00, por concepto de prdidas de aos anteriores pendientes de
compensacin,comoresultadodelaaplicacindelreajusteregularporinflacin.
()seestaraviolentandoelprincipiodeautonomafiscalyrebajandoindebidamentelarentaendichosejercicios,perdiendosu
condicindeinstrumentodeajustedelabaseimponibledeltributoalimpactoinflacionarioy(SIC)infringiendoaslodispuesto
enelartculo111delReglamentodelaLeydeImpuestoSobrelaRenta,queestablecequeelsaldodelacuentadenominada
reajusteporinflacinseatransferidoalacuentaderevalorizacindelpatrimoniodelejerciciosiguiente.
Enestesentido,consideraestajuzgadorapertinente,destacar,elcriterioreiteradodelaSalaPolticoAdministrativodenuestro
MximoTribunal,encuantoaltrasladodeprdidadeaosanterioresproductodelreajusteporinflacin:
()Atalefecto,correspondedeterminarlaprocedenciadeltrasladodeprdidasdelacontribuyenteoriginadasdelclculodel
reajusteporinflacindelejercicioanterior,porconsiderarlaAdministracinTributariaquelasmismasnosonproductodela
actividadpropiadelacontribuyente.
Delarevisindelasactasquecursanenelexpedientefolios81al96,piezaterceraseevidenciaque,elobjetoprincipaldela
contribuyentedeautoseslageneracinconcombustiblefsil,latransmisinhasta115KV,ladistribucinylacomercializacin
delaenergaelctrica.
()
Alrespecto,estaSalaconsideraoportunotranscribirelcriterioasumidoenSentenciaN01165dictadael25deseptiembrede
2002,caso:FundicinMetalrgicaLemos,C.A.,dondeseestablecilosiguiente:
...Confundamentoeneldispositivonormativoantestrascrito,seobservaqueesnecesarioelcmputodelajusteporinflacina
los fines de determinar el enriquecimiento neto, siendo evidente que este procedimiento es aplicable, tanto si el resultado es
positivo o si es negativo, es decir, cuando se produzcan ganancias o prdidas, ya que en ambas situaciones el resultado se
obtieneluegoderestardelosingresosbrutosloscostos,deduccionesylosajustesporinflacin.
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Tal necesidad de tomar en consideracin el ajuste por inflacin, es consecuencia de una economa inflacionaria donde no es
posibleestablecerrealmenteelpodereconmicodelcontribuyente,silarentaobtenidasegnvaloresmonetarioshistricos,no
esajustadadeacuerdoconlainflacin.Deestamanera,esposibledeterminarsilacapacidadeconmicadelcontribuyenteseha
incrementadoodisminuidoapesardelaaparienciaqueproyectaelvalorhistrico.Conello,sebuscaadecuarelgravamendela
renta a la efectiva capacidad econmica del contribuyente, dando cumplimiento al mandato previsto en el artculo 316 de la
ConstitucindelaRepblicaBolivarianadeVenezuela.
Enrazndeloanterior,resultaqueelenriquecimientonetogravablenoessloelresultadoderestardelosingresos,loscostosy
deducciones permitidos por la Ley segn valores histricos, sino que es necesario la confrontacin de dicho resultado con la
situacin del patrimonio expuesto a los efectos de la inflacin, para lo cual la Ley de Impuesto sobre la Renta ha previsto el
procedimiento denominado Reajuste por Inflacin, el cual conlleva un segundo clculo del enriquecimiento patrimonial del
contribuyente,peroconlaintervencindelacorreccinmonetariadelaspartidasdelbalancepatrimonial.
Enconsecuencia,losincrementosodisminucionespatrimonialesqueseobtenganconelreajusteporinflacinsobrelaspartidas
delbalancedelcontribuyente,estnreferidosalarealidaddelsujeto,resultantedelacomparacindeingresoscontraegresosdel
ejercicio correspondiente. Dichas disminuciones o prdidas producto de la exposicin del patrimonio a la inflacin, producen
consecuencias o efectos que se traducen en las prdidas originadas de las operaciones del contribuyente en un determinado
ejercicio.
Loanterioresas,debidoaquelasprdidastrasladablesdelreajusteporinflacinyaquellasqueseproducenenlaoperacindel
contribuyente,provienendeunamismarealidadydeunmismohechoimponible,referidoaunejerciciofiscaldeterminado.En
efecto,delanlisisdelanormaprevistaenelartculo2delaLeydeImpuestosobrelaRentaantestrascrito,seobservaqueel
enriquecimientonetogravableseproduceporelincrementopatrimonial,bienseaqueprovengadelaoperacineconmicadel
contribuyenteodelaexposicindesupatrimonioalosefectosdelainflacin.Enconsecuencia,laprdidapodrigualmente
provenirdelaoperacindelcontribuyenteodelaincidenciainflacionaria.
Conforme a la sentencia parcialmente transcrita, esta Sala observa que, en el caso de autos, la Administracin Tributaria
considera que la contribuyente no puede trasladar las prdidas provenientes de los efectos de la inflacin, debido a que,
supuestamente,dichafiguranoseencuentraprevistaenlossupuestoscontempladosporellegisladorcomoprdidasnetasde
explotacin,deconformidadconloprevistoenelartculo56delaLeydeImpuestosobrelaRentade1994,aplicableratione
temporis. A tal efecto, como antes se indic, qued constatado de la revisin del expediente que la contribuyente tiene como
objeto principal de sus actividades la generacin con combustible fsil, la transmisin hasta 115 KV, la distribucin y la
comercializacindelaenergaelctrica,esdecir,laexplotacindeunnegocioindustrial.
En razn de las consideraciones antes expuestas, es criterio de esta Sala, que al establecerse que el enriquecimiento es el
incremento patrimonial generado por la operacin econmica del contribuyente o por la exposicin de su patrimonio a la
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inflacin, implica necesariamente, que la prdida se identifica con la disminucin patrimonial originada igualmente en ambas
situaciones,raznporlacual,delestudiodelanormaprevistaenelartculo2delaLeydeImpuestosobrelaRenta,seconcluye
que la prdida o disminucin patrimonial en el presente caso, da lugar a las consecuencias reconocidas por la Ley, entre las
cuales se encuentra el traspaso de las mismas hasta los tres (3) aos subsiguientes al ejercicio en que se hubieren sufrido, de
conformidadconloprevistoenelartculo56eiusdem.ConlocualseratificaelcriteriosostenidoporestaSalaensusdecisiones
Nros.01165,01162y00754defechas25deseptiembrede2002,31deagostode2004y17demayode2007,respectivamente.
Al ser as, considera esta Mxima Instancia procedente los argumentos expuestos por la representacin judicial de la
contribuyente,relativosaltrasladodeprdidasporajusteporinflacin.Assedeclara.(SentenciaN00275delaSalaPoltico
Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 05 de marzo del ao 2008, con ponencia de la Magistrada Evelyn
MarreroOrtiz,caso:COMPAAANNIMAELECTRICIDADDELCENTRO(ELECENTRO).
Enestesentido,laLeydeImpuestosobrelaRenta,publicadaenGacetaOficialN4.727Extraordinariodefecha27demayode
1994 aplicable rationae temporis, y reformada posteriormente en Gaceta Oficial Extraordinaria N 5.023 de fecha 18 de
diciembrede1995,rationaetemporisalcasodeautos,establece:
Artculo56.Seautorizaeltraspasodelasprdidasnetasdeexplotacinnocompensadashastalostres(3)aossubsiguientesal
ejercicioenquesehubiesensufrido.
ElReglamentoestablecerlasnormasdeprocedimientoaplicablesaloscasosdeprdidasdelejercicioydeaosanteriores.
Pargrafo nico: Las rentas o prdidas provenientes de la prestacin de servicios bajo relacin de dependencia o del libre
ejercicio de profesiones no mercantiles, obtenidas por personas no residentes en el pas, se excluirn a los fines de las
compensacionesytrasladodeprdidasdeexplotacinaquesecontraeesteartculo.
Asimismo,lanormaprevistaenelartculo2eiusdem,disponelosiguiente:
Artculo2..Sonenriquecimientosnetoslosincrementosdelpatrimonioqueresultendespusderestardelosingresosbrutos,
loscostosydeduccionespermitidosenestaLey,sinperjuiciodelosajustesporinflacinquelamismaestablece.
Porsuparte,elDecretoconRangoyFuerzadeLeydeReformaParcialdelaLeydeImpuestosobrelaRentadefecha12de
septiembrede1999,publicadaenGacetaOficialN5.390Extraordinario,establece:
Artculo55:Seautorizaeltraspasodelasprdidasnetasdeexplotacinnocompensadashastalostres(3)aosanteriores.()
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Enefecto,delanlisisdelasnormasutsupratranscritas,seobservacomobienlohasealadonuestroMximoTribunal,queel
enriquecimientonetogravableseproduceporelincrementopatrimonial,bienseaqueprovengadelaoperacineconmicadel
contribuyenteodelaexposicindesupatrimonioalosefectosdelainflacin.As,laprdidapuedeoriginarsedelaoperacin
delcontribuyenteodelosefectosinflacionarios.
Enconsecuencia,tomandoencuentaqueelenriquecimientoeselincrementopatrimonialocasionadoporlaactividadeconmica
delcontribuyenteoporlaexposicindesupatrimonioalainflacin,elloineludiblementeinvolucra,identificarlaprdidaconla
disminucin patrimonial originada en ambas situaciones, es decir por la operacin del contribuyente o por el efecto de la
inflacin.
Porello,consideraestajuzgadoraquelaprdidaodisminucinpatrimonial,encuadradentrodelassituacionesprevistasenla
LeydeImpuestosobrelaRentaparaeltrasladodeprdidashastalostres(3)aossubsiguientesalejercicioenquesehubieren
sufrido,deconformidadconloprevistoenelartculo55y56eiusdem.
En este sentido, quien juzga, acogindose al criterio reiterado de la Sala PolticoAdministrativa del Tribunal Supremo de
Justicia,consideraprocedenteeltrasladodeprdidasdeaosanteriores,productodelajusteporinflacin.Assedecide.
En cuanto a las sanciones de multa impuestas, este Tribunal evidencia que, en la Resolucin Culminatoria de Sumario
AdministrativorecurridaidentificadaconelNGCESAR2000031,seimpusieronlassiguientessancionesencondicinde
contribuyente y de agente de retencin de conformidad con los artculos 97 y 101 del Cdigo Orgnico Tributario de 1994,
aplicablerationaetemporis.(folio138):
a)Ensucondicindeagentederetencin:
EJERCICIOIMPUESTOBs.105%MULTABs.
1995148.168,00155.576,40
19952.626.475,27108.861,31
1996107.581,62112.960,70
19973.227.215,003.388.575,75
199812.024.839,5412.262.081,51
b)Ensucondicindecontribuyente:
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EJERCICIOIMPUESTOBs.105%MULTABs.
1997
636.756.802,77
668.594.642,90
As,elartculo97delCdigoOrgnicoTributariode1994,aplicablerationaetemporis,establece:
Artculo97:ElquemedianteaccinuomisinquenoconstituyaningunadelasotrasinfraccionestipificadasenesteCdigo,
cause una disminucin ilegtima de ingresos tributarios, inclusive mediante la obtencin indebida de exoneraciones u otros
beneficiosfiscales,serpenadoconmultadesdeundcimohastadosveceselmontodeltributoomitido.
Por su parte, el artculo 101 eiusdem, establece la sancin por incumplimiento del deber como agente de retencin, por no
enterarlascantidadesretenidasopercibidas:
Artculo101:Losagentesderetencinodepercepcinquenoenterarenenlareceptoradefondoslascantidadesretenidaso
percibidas,dentrodeloslapsosestablecidosporlaleyoenlosreglamentos,sernpenadosconmultaequivalentealcincuenta
por ciento (50%) mensual de los tributos retenidos o percibidos, hasta un mximo de tres (3) veces el monto de dichas
cantidades,sinperjuiciodelaresponsabilidadcivil.
As, en virtud de que para el ejercicio 1995, hubo concurrencia de infracciones, la Administracin Tributaria, procedi a la
aplicacindelasancinmsgrave,aumentadaconlamitaddelasotrassanciones,talcomoloestableceelartculo74,eiusdem,
enlostrminossiguientes:
Cuando concurran dos o ms infracciones tributarias sancionadas con penas pecuniarias, se aplicar la sancin ms grave,
aumentada con la mitad de las otras penas. De igual manera se proceder cuando haya concurrencia de un delito tributario
sancionadoconpenaprivativadelalibertadydedelitocomn.
Cuandoconcurrandosomsinfraccionestributariassancionadasconpenaspecuniariasyunapenaprivativadelalibertad,se
aplicarnconjuntamentelassancionespecuniariasylaprivativadelibertad.
Enestesentido,seestableceenlaResolucin(folio138):
SANCINEJERCICIOMONTOENBs.
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ART.97C.O.T1995155.576,40
ART.101C.O.T1995108.861,31
CONCURRENCIADEINFRACCIONESEJERCICIOMONTOENBs.
ART.97y101C.O.T1995210.0007,05
Ahora bien, los apoderados judiciales de la contribuyente recurrente, alegaron la circunstancia eximente de responsabilidad
penal tributaria, prevista en el literal e, del artculo 79 del Cdigo Orgnico Tributario, lo cual debe ser apreciado por esta
juzgadora:
Artculo79:Soncircunstanciasqueeximenderesponsabilidadpenaltributaria:
a)Elhechodenohabercumplido18aos,ylaincapacidadpenaltributaria.
b)Elcasofortuitoylafuerzamayor
c)Elerrordehechoydederechoexcusable.
d)Laobediencialegtimaydebida.
e)Cualquierotracircunstanciaprevistaenlaleyesyaplicableslasinfraccionestributarias.
Comosedesprendedelanormatranscrita,ellegisladortributarioprevicircunstanciasquepuedeneximirderesponsabilidad
tributaria,siendounadeellaselerrordehechoydederechoexcusable.Estascausasdeexclusinsondenominadascausasde
inculpabilidad,yseconsideranelaspectonegativodelaculpabilidad.
As,todoerroresenrealidad,simultneamentedehechoydederecho,esdecir,elquecreequelanormanoexiste,onorige,o
tiene otro sentido, cree tambin que su hecho es lcito, del mismo modo que quien se equivoca en el reconocimiento de una
circunstanciadejustificacin.
Enesteorden,cabedestacarelcriteriosostenidoporlaSalaPolticoAdministrativadelTribunalSupremodeJusticia,respectoa
lascircunstanciaseximentesderesponsabilidadpenaltributaria,previstasenelartculoutsupradelCdigoOrgnicoTributario:
Referente a la eximente de responsabilidad penal tributaria, correspondiente al error de hecho y de derecho excusable,
manifiestalacontribuyentequelamismasehacepresenteenestesupuesto,envirtuddeque()laculpaenqueincurriGMV
fueunaculpalevsima,yaqueaplicunainterpretacinlgicadelodispuestoenelartculo78delaLeydeISLRde1995yen
los artculos 1 y 20 del Reglamento de 1996 y del Reglamento de 1997. Adems, su posicin ha sido acogida por doctrina
autorizadaascomoporlajurisprudenciadelaSalaConstitucionaldelTribunalSupremodeJusticia.
Ahorabien,estaSalaobservaqueelerrordederechoexcusable,consisteenlaequivocadaaplicacinointerpretacindelaley,
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o en errores de apreciacin en torno a la misma, que trae como consecuencia la posibilidad de cometer faltas con carcter
excusablealmomentodeaplicarlaley.(VersentenciadeestaSala,N01579,dictadaenfecha20deseptiembrede2007.Caso:
CerveceraPolar,C.A.).
Circunscribiendoelanlisisalcasodeautos,esteMximoTribunalapreciaquelarecurrentenoaportelementosdeconviccin
suficientes que permitan a esta Sala determinar con precisin cul fue el error involuntario cometido en la apreciacin de la
norma fiscal. Asimismo, la normativa contemplada en el numeral 9 del artculo 11 de los Decretos Nros. 1.344 y 1.808, se
presentaconsuficienteclaridadalosefectosdesealarlaspersonasyactividadesobligadasalaretencindelimpuestosobrela
renta, es decir, no se establecen de un modo ininteligible o ambiguo que hubiera podido inducir el error de derecho alegado,
motivoporelcual,seconfirmalaimprocedenciadelacircunstanciaeximentealegada.Assedeclara.(SentenciaN999dela
Sala PolticoAdministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 18 de septiembre de 2008, con ponencia de la
MagistradaYolandaJaimes).
Enelpresentecaso,advierteestajuzgadoraque,losapoderadosjudicialesdelacontribuyenterecurrente,noaportaronningn
tipodeelementosdeconviccintendentesadestruirelnexocausaldeimputabilidaddelaquefueobjetolaempresa.
Igualmente se observa que, la representacin judicial de la contribuyente accionante, nicamente se limit a sealar que los
supuestos errores de derecho excusables derivan de imprecisiones en la interpretacin de: (i) las normas relativas a la
deducibilidad del gasto para los agentes de retencin del Impuesto sobre la Renta, de conformidad con lo establecido en el
artculo 78, pargrafo sexto, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 y (ii) las normas relativas a la aplicacin de
mecanismosdecorreccinmonetariadelosvaloresnominalesenqueestnexpresadaslasprdidasfiscales().
Ahorabien,delalecturadelpargrafosextodelartculo78delaLeydeImpuestosobrelaRentade1994,aplicablerationae
temporis, as como de las normas previstas en el Reglamento Parcial de la referida Ley en materia de Retenciones y dems
normasvinculadasalcasoenanlisis,advierteesteTribunal,quelasmismasnopresentanvacosjurdicosniambigedades,que
pudieranhaberinducidoalacontribuyenteaunainterpretacinequivocadadelanorma.
En efecto, la norma prevista en el artculo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, in commento, es absolutamente clara al
sealarqueLosegresosygastosobjetoderetencin,pordisposicindelaLeyosuReglamento,slosernadmitidoscomo
deduccincuandoelpagadordelosmismoshayaretenidoyenteradoelimpuestocorrespondiente,deacuerdoconlosplazos
queestablezcalaLeyosuReglamentacin,noadmitindoseotrainterpretacin,sobreesteparticular.
En consecuencia, se declara improcedente el alegato esgrimido por los apoderados judiciales de la contribuyente recurrente,
respectoalaeximentederesponsabilidadpenaltributaria,deerrordehechoydederechoexcusable.Assedecide.
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Encuantoalalegatodelosapoderadosjudicialesdelacontribuyenteaccionante,respectoalaimprocedenciadelosintereses
moratoriosdeterminadosenlaResolucinimpugnada,esteTribunalestimapertinentetranscribirelcontenidodelartculo59del
Cdigo Orgnico Tributario de 1994, aplicable rationae temporis, en virtud de constituir la base legal vigente para la
determinacin de ser procedente de los intereses moratorios, en lo que respecta a los perodos fiscalizados comprendidos
desdeel01/01/1995al31/12/1995,01/01/1996al31/12/1996,01/01/1997al31/12/1997,y01/01/1998al31/12/1998..
Artculo59:Lafaltadepagodelaobligacintributaria,sancionesyaccesorios,dentrodeltrminoestablecidoparaello,hace
surgir,sinnecesidadderequerimientopreviodelaAdministracinTributaria,laobligacindepagarinteresesdemoradesdela
fechadesuexigibilidadhastalaextincintotaldeladeuda,equivalentesalatasamximaactivabancariaincrementadaentres
(3)puntosporcentuales,aplicable,respectivamente,porcadaunodelosperodosenquedichastasasestuvieronvigentes.
De las disposiciones legales transcritas se deduce que, al no pagar el sujeto pasivo de la relacin jurdica tributaria
(contribuyenteoresponsable)laprestacindecarcterpatrimonial(sumasdedinero),dentrodellapsolegalmenteestablecido
paraello,generaeldeberdepagaralsujetoactivo(elEstadoencualquieradesusmanifestaciones)interesesdemora.Esde
observarque,estamoraotardanza(moraexlege),delcitadosujetopasivo,seconfigurasinqueseanecesarioelrequerimientoo
interpelacinalcumplimientodelaobligacin,porpartedelsujetoactivo,porcuantolaleyqueregulaeltributoencuestin,
expresamenteestableceunplazoparasuejecucin(morasolvendiexre)..
As,cabedestacarquelosinteresesmoratoriossonunainstitucinpropiadelderechocivil,yconformeadichadisciplinaparala
procedencia de los mismos es necesario que, la obligacin tributaria principal sea vlida, cierta, lquida y exigible.
..
Conrespectoaestascondicionesorequisitosquedebenconcurrirparaquepuedaconsiderarseenmoraaldeudor,ladoctrina
patriasostiene:
Debesercierta,enelsentidodequeeldeudordebeconocerlaexistenciadesuobligacin,porquedelocontrario,malpuede
incurrirenculpasinosabequedebe.Debeserlquida,porqueenelladebeestardeterminadalaextensindelasprestaciones.
Exigibleenelsentidodequelaobligacindebehabersidocontradaenformapuraysimpleynodebeestarsometidaatrmino
ocondicionessuspensivasannocumplidas,porquedeestarsometidaatalesmodalidades,elcumplimientonopodraexigirse
todavaaldeudoryporlotantonopodraincurrirenretardootardanza.(MADUROLUYANDO,E.CursodeObligaciones
DerechoCivilIII,6ta.ed.,UniversidadCatlicaAndrsBello,ManualesdeDerecho,Caracas,1986,p.116)
Aplicandoestainterpretacinpropiadelderechocivilalmbitotributariosededuceque,elsujetopasivodelarelacinjurdica
tributaria(contribuyenteoresponsable)debeporunaparte,estarenconocimientodelcrditotributarioqueseleimputa,para
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afirmarasquelacitadaobligacincumpleconelrequisitodesercierta.Deigualforma,laobligacintributariareclamadapor
el sujeto activo (Administracin Tributaria) debe estar determinada en un acto administrativo, para que se evidencie as la
condicindeliquidezyporltimo,nodebesupagoestarsometidoauntrminooplazosuspensivo,locuallahaceexigible.
En este orden, advierte quien juzga, que en la Resolucin Culminatoria de Sumario recurrida, (folio 71) se determinaron
interesesmoratoriosensucondicindeagentederetencinporlosmontosdeBs.257.886,00,Bs.149.469,00,Bs.3.145.994,00
y5.042.519,00,paralosejerciciosfiscales1995,1996,1997y1998,respectivamente,yensucondicindecontribuyenteporla
cantidaddeBs.519.244.219,00paraelejercifiscal1997.
Respectoalaprocedenciadelosinteresesmoratoriosporelenteramientotardodelosmontosretenidosporloscontribuyentes
ensucondicindeagentederetencin,sehapronunciadonuestromsAltoTribunaldeJusticia,sosteniendo:
En cuanto a la liquidacin de intereses moratorios calculados a cargo de la contribuyente por el enteramiento tardo de los
montosretenidos,porlacantidaddeseiscientosquincemildoscientoscuarentaysietebolvaressincntimos(Bs.615.247,oo),
observa esta Sala, que en el presente caso se encuentran dados los supuestos de procedencia para la exigibilidad de dichos
intereses,esbozadosenlasentenciadictadaporestaSalael14deenerode1996,nmero733,Caso:FOSPUCA,C.A.,estoes:
(i)tratarsedeuncrditocuantificado(ii)queexistaunlapsoprefijadotantopararetenercomoparaenterarlasporcionesde
impuesto y (iii) que el agente de retencin detente en su poder una cantidad de dinero perteneciente al sujeto activo de la
obligacin tributaria (Fisco Nacional), demorando injustificadamente su ingreso al Tesoro Nacional y beneficindose
econmicamenteconunimportedinerarioqueporLeylecorrespondiretener,estandoenconsecuenciaobligadoaindemnizar
porelatrasoenelpagodelmontorespectivo.EndichasentenciaestaSalaestablecilosiguiente:
(...)Elsujetopasivodeesteincumplimiento,elcualnoesotroqueelagentederetencinquedasometidoalpagodeuninters
sancin,establecidocomounaformadeindemnizacinporelatrasoenelpagodeunmontodinerario,sinnecesidaddequeel
acreedor deba probar los perjuicios ocasionados por el retardo, puesto que el acreedor se vio privado de disponer,
oportunamente,deuncapital,queporelhechodelaretencinyalepertenece.
Esteintersmoratoriosecausadesdeelmomentoenquesehaceexigibleelcumplimientodelaobligacindehacer,esdecir
desdeelmomentoenquevencielplazolegalparaenterarelmontodeimpuestoretenido,hastasuefectivoingresoalTesoro,
indistintamentedequeelincumplimientohayasidomeramenteomisivoofraudulento.Estosinteresessedevengansinperjuicio
delaconcurrenciademultasodecualquierotrotipodepenalidad.
Porlasrazonesanteriormenteexpuestasyhabiendovencidoelplazoparaenterarelmontoretenido,procedeelpagodeinters
moratoriosobreaquellascantidadesnoenteradasoportunamente,porlacantidaddeseiscientosquincemildoscientoscuarentay
sietebolvaressincntimos(Bs.615.247,00).Assedeclara.(SentenciaN00886delaSalaPolticoAdministrativadefecha
25dejuniodelao2002,conponenciadelMagistradoHadellMostafaPaolini,caso:Mecavenca)..
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Enelcasoenestudio,advierteestajuzgadora,quesedanlossiguientessupuestosdeprocedenciaparaexigirelpagodeintereses
moratorios,porelincumplimientodelacontribuyenteBOLSADEVALORESDECARACAS,C.A.,ensucondicindeagente
deretencindeenterarlosimpuestosretenidos:
i)Existenciauncrditocuantificado.
ii)Unplazopreviamenteestablecidoenlosartculos20y21respectivamentedelosDecretosReglamentariosNros.507,1344y
1.808utsupratranscrito,paraenterarlascantidadesretenidas,dentrodelostresprimerosdashbilesdelmessiguienteaaquel
enqueseefectoelpagooabonoencuenta,
iii)Elretraso,porpartedelacontribuyenteBOLSADEVALORESDECARACASC.A,enenterarlascantidadesretenidas,tal
comoconstadelasactas(folios110,111y112)delexpedientejudicial..
Envirtuddeloexpuesto,sedeclaraprocedenteladeterminacindeinteresesmoratoriosensucondicindeagentederetencin
por los montos de Bs. 257.886,00, Bs. 149.469,00, Bs. 3.145.994,00 y 5.042.519,00, para los ejercicios fiscales 1995, 1996,
1997y1998,respectivamente.Assedeclara.
Ahora bien, a diferencia de los intereses determinados en su condicin de agente de retencin, este Tribunal considera
improcedentes los intereses moratorios por la cantidad de Bs. 519.244.219,00 determinados en su condicin de contribuyente
para el ejerci fiscal 1997, en virtud de no estn dados los supuestos contemplados para su exigibilidad por cuanto el acto
administrativoimpugnado,noestdefinitivamentefirme.
Sobreesteparticular,laSalaPolticoAdministrativadelTribunalSupremodeJusticia,hadestacado:
Sobreelparticular,laSalaConstitucionaldeesteMximoTribunalensentenciaN1.490defecha13dejuliode2007,caso:
Telcel,C.A.,reafirmelcriterioaseguirparaelclculodelosreferidosintereses,talcomosigue:
() considera la Sala oportuno resumir los criterios que en esta materia han venido siguiendo hasta el presente, la Sala
PolticoAdministrativa,laCorteenPlenoyestaSalaConstitucionaldelTribunalSupremodeJusticia,alosfinesdedilucidar
conexactitudelpuntoobjetodelapresentesolicitudderevisin,cualeslaposiblecontradiccinalegadarespectodelcriterio
aplicadoporlaSalaPolticoAdministrativaalcasodeautos,enloquerefierealaoportunidadenquesecausanlosintereses
moratoriosporincumplimientodelpagodelaobligacintributariaprincipal,loscualesseexponenacontinuacin:
1. Mediante decisin dictada el 10 de agosto de 1993 (caso: MADOSA) por la Sala Poltico Administrativa de la Corte
SupremadeJusticia,stadeterminquelacausacindelosinteresesdemoradependadelaexistenciadeuncrditotributario
lquido,esdecir,cuantificado,fijadosumontodemaneraexpresaeninstrumentodepagoexpedidoalefecto.
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()
4.El26dejuliode2000,laSalaConstitucional,conocasindelaaclaratoriasolicitadaporelrepresentantelegaldelSENIAT
respecto de la decisin dictada por la Corte en Pleno el 14 de diciembre de 1999, esta Sala Constitucional ratific el criterio
expuestoendichofallo,relativoalacausacindelosinteresesmoratoriosdesdelaoportunidadenquelaobligacinsehace
exigible,estoes,unavezqueelrespectivoreparoadquirifirmeza,bienpornohabersidoimpugnadooporhabersedecididoy
quedadodefinitivamentefirmelosrecursosinterpuestos.
()
Deloanteriorsecolige,conindubitableclaridadque,ensusentenciadel26dejuliode2000,estaSalaConstitucionalsiguiel
criterio expuesto por la Sala Poltico Administrativa en el ao 1993 (caso: MADOSA), ratificado por la Sala Plena en su
decisindictadael14dediciembrede1999,respectodelaoportunidadparaquesegenerenlosinteresesmoratorios,loscuales
se producen una vez que la obligacin tributaria se hace exigible, esto es, desde el vencimiento del plazo concedido para su
pago,porhabertranscurridontegramentesinhabersesuspendidolaeficaciadelactoporlainterposicindealgnrecurso,o
bienporquedehaberseimpugnadolegalmente,yafuerondecididoslosrecursosysehadeclaradofirmeelactodeliquidacin
objetodeimpugnacin.
().(ResaltadoysubrayadodeestaSala).
Conbaseenlainterpretacinvinculanteantestranscrita,estaSalareiteraelcriteriosentadoporlaentoncesdenominadaCorte
SupremadeJusticiaenPleno,enfallodefecha14dediciembrede1999,ratificadoporlaSalaConstitucionalensentenciade
fecha26dejuliode2000,N816,respectoalaexigibilidaddeinteresesmoratorios,enlacualseestablecilosiguiente:
(...)unainterpretacinconstitucionaldelintersmoratorioexigesuconsideracincomomecanismoresarcitorioynopunitivo
y,deall,lainterpretacindelaexigibilidadcomovencimientodelplazoconbasealosprincipiosaplicablesalasobligaciones
denaturalezacivil,estoes,laexigenciadelvencimientodelosplazosparasupagooimpugnacinolafirmezadelaobligacin
producida como consecuencia de la decisin de los recursos que se hayan ejercido, a los fines del clculo de los intereses
moratorios,insistelaCorteenquealaluzdelaredaccindelartculo59,noquedadudadequelaexigibilidad,comosehaba
venidointerpretandoporelSupremoTribunal,ensuSalaPolticoAdministrativa,espresupuestodelaindemnizacinpormora
allprevista.
Consecuencialmente,losinteresesmoratoriosdebencalcularseapartirdelafechaenque,habindosedeterminadoyliquidado
elimpuestoapagarysiendoexigiblelaobligacin,elcontribuyenteincurrienmoraynodesdeeldasiguienteaaquelenque
termina el ejercicio respectivo. Estos intereses suponen una obligacin dineraria cuyo objeto es una cantidad lquida
concretamente,unimpuestodefinitivamenteexigibleyliquidadoconexpresindesumonto.
Cuando se prevn los intereses moratorios en el Cdigo Orgnico Tributario se evidencia la necesidad de observar un plazo
(precisamente para determinar el incumplimiento de la contraprestacin) dentro del cual ha de realizarse el pago y un acto
administrativodefinitivamentefirmequeaslodispongaenatencinalasdisposicioneslegalespertinentes,sopenadequeel
contribuyente incurra en mora respecto de su obligacin fiscal. Vuelve, pues, esta Corte, en base a los razonamientos que
preceden,alcriterioquepacficamentehabavenidososteniendohastael7deabrilde1.999,enelsentidodequeseretomala
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exigibilidaddeladeudatributariacomoelementoesencialparaquesecausenlosinteresesmoratoriosaqueserefierelaprimera
partedelartculo59delCdigoOrgnicoTributario.
Es con base a estas consideraciones que la Corte estima que el artculo 59 del Cdigo Orgnico Tributario fija intereses
moratorios, de acuerdo con los principios que regulan esta figura como resarcimiento al retardo en el cumplimiento de las
obligacionesciviles(tributariasenestecaso)y,deall,queelmismo no resulte inconstitucional como se denunciado. As se
declara.
Conformealoprecedentementeexpuesto,esteAltoTribunalconsideraqueenelcasobajoestudionoestndadoslossupuestos
contemplados para la exigibilidad de los intereses moratorios en cuestin, en razn de que los actos impugnados no se
encuentranfirmes,porloqueserevocaelpronunciamientocontenidoenlasentenciadeinstanciaconrelacinalaprocedencia
de los citados intereses. As se declara. (Sentencia N 00580 de la Sala PolticoAdministrativa del Tribunal Supremo de
Justicia,defecha06demayode2008,conponenciadelMagistradoEmiroGarcaRosas)
Enmritodeloexpuesto,quiensuscribeestefallodeclaraconfundamentoenloestablecidoenelartculo259denuestroTexto
Fundamental y numeral 31 del artculo 5 de la Ley Orgnica del Tribunal Supremo de Justicia, perfectamente aplicables al
proceso tributario, la nulidad de la cantidad de QUINIENTOS DIECINUEVE MILLONES DOSCIENTOS CUARENTA Y
CUATRO MIL DOSCIENTOS DIECINUEVE SIN CNTIMOS (Bs. 519.244.219,00) correspondiente al ejercicio fiscal
comprendidodesdeel01/01/1997al31/12/1997determinadaporconceptodeinteresesmoratoriosenlaResolucinNGCE
SAR2000031 de fecha 30 de junio de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes
EspecialesdelServicioNacionalIntegradodeAdministracinAduanerayTributaria(SENIAT).Assedecide.
Encuantoaladeterminacinefectuadaporconceptodeactualizacinmonetariaeinteresescompensatorios,(folios31al34)
quien juzga los considera improcedentes, en virtud de la nulidad del pargrafo nico del artculo 59 del Cdigo Orgnico
Tributariode1994,mediantesentenciadefecha14dediciembrede1999,dictadaporlaSalaPlenadelaextintaCorteSuprema
de Justicia (caso: Oswaldo Pez Pumar y otros), el cual prevea el pago de los intereses compensatorios y actualizacin
monetaria,porserdichanormacontrariaalospostuladosdelaCartaMagna.
Asimismo,esimportantedestacarque,laSalaPolticoAdministrativaenfecha02demayode2000,dictSentenciaN00966
(caso:ConstruccionesARX,C.A.),sostuvolosiguiente:
Ahorabien,comosesabe,laextintaCorteSupremadeJusticiaenSalaPlena,mediantesentenciapublicadael14dediciembre
de 1999, declar la nulidad por inconstitucionalidad de la norma que serva de base legal para el cobro de los intereses
compensatorios y actualizacin monetaria de las deudas tributarias, cual era el Pargrafo nico del artculo 59 del Cdigo
OrgnicoTributario.Alrespectocabesealar,quelaCortenodeterminlosefectosdelamencionadadecisineneltiempo,en
lostrminoscontempladosenelartculo119delaLeyOrgnicadelaCorteSupremadeJusticia.
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En tal sentido, se hace pertinente sealar, que si bien es cierto que en fecha 11 de noviembre de 1999 (caso: Policarpo
Rodrguez),sedictunadecisindelaSalaPolticoAdministrativa,mediantelacualseestableciquecuandounasentenciano
fijarelosefectosdelasmismaeneltiempo,debaentendersequeproducasusefectosextunc,esdecir,haciaelpasado,peroes
igualmentecierto,quealaludidofallolefaltsealar,quetalaplicacinhaciaelpasadodebedependerdelaponderacinquese
hagadelosinteresessobreloscualesrepercutadichadecisin.
Considera esta Sala PolticoAdministrativa del Tribunal Supremo de Justicia que la transformacin que se produjo en este
rganojudicialderivadadelaentradaenvigenciadelaConstitucindelaRepblicaBolivarianadeVenezuela,vamsalldela
creacindenuevasSalasydelcambiodenombre.Enefecto,elEstadovenezolanopasdeserunEstadoFormaldeDerecho,
enelqueprivanladogmticaylaexgesispositivistadelanorma,conprescindenciadelarealidadenlaqueseaplicaydelos
factoreshumanosinvolucradosaunEstadodejusticiamaterial,enelquestalajusticiaseconstituyeenunvalorqueirradie
todalaactividaddelasinstitucionespblicas(arts.2o,3o,26,49y257).
Entalvirtud,lanormadelPargrafonicodelartculo59delCdigoOrgnicoTributario,tuvovigenciayeficacia.ElEstado
realizsuplanificacinfiscalypresupuestariaconbaseentalnorma.Secomprometieronrecursosparalasatisfaccindelos
serviciospblicos.Y,loscontribuyentesestabanobligadosacumplirconsudispositivo,dentrodeldeberjurdicodecolaborar
con los gastos pblicos. (Artculos 56 de la Constitucin de 1961 y 133 de la Constitucin de la Repblica Bolivariana de
Venezuela).IgualmenteestabaneneldeberdecumplirconlasnormasquedicteelEstado(Arts.52delaConstitucindel61y
131y132delaCRBV),mediantelosrganosdelPoderPblico,afindegarantizarunEstadodebienestarsocial.
Enmritodeloexpuesto,quiensuscribeestefallodeclaraconfundamentoenloestablecidoenelartculo259denuestroTexto
Fundamental y numeral 31 del artculo 5 de la Ley Orgnica del Tribunal Supremo de Justicia, perfectamente aplicables al
proceso tributario, la nulidad de las cantidades de Bs. 398.446,00, Bs. 166.002,00, Bs. 1.705.293,00 y Bs. 2.126.425,00
determinadasporconceptodeinteresescompensatorios,ensucondicindeagentederetencinparalosejercicios1995,1996,
1997 y 1998 respectivamente, y la cantidad de Bs. 225.836.413,00 tambin determinada por concepto de intereses
compensatorios, pero en su condicin de contribuyente para el ejercicio fiscal 1997. Igualmente se declara la nulidad de las
cantidadesdeBs.744.669,60,Bs.356.997,19,Bs.5.667.818,25yBs.14.802.309,25,determinadascomoimpuestoactualizado,
para los ejercicios fiscales 1995, 1996, 1997 y 1998 respectivamente, y en su lugar se declaran validas las cantidades de Bs.
148.168,Bs.107.581,62,Bs.3.227.215,00yBs.12.024.839,54,comoimpuestodeterminadoparalosejerciciosfiscales1995,
1996,1997y1998,respectivamente.Assedecide
7
.V
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DECISIN
Porlasrazonesprecedentementeexpuestas,esteTribunalSuperiorSptimodeloContenciosoTributario,administrandojusticia
en nombre de la Repblica y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el recurso contencioso
tributariointerpuestoenfecha13deabrilde2000,porlosabogadosLeonardoPalaciosMrquez,JosGregorioTorres,Oscar
Morean Ruiz y Carolina Alejandra Prez Lpez, titular de las cdulas de identidad Nros 5.530.995, 9.298.519, 11.990108 y
12.402.497respectivamenteeinscritosenelInpreabogadobajolosNros.22.646,41.242,68.026y79,463,respectivamente,en
el carcter de apoderados judiciales de la contribuyente BOLSA DE VALORES DE CARACAS C.A, sociedad mercantil
inscritaenelRegistroMercantildelaCircunscripcinJudicialdelDistritoFederalyEstadoMiranda,enfecha21deenerode
1974, bajo el N 74, Tomo 6A, inscrita en el Registro de Informacin Fiscal (RIF) J00004148, interpusieron recurso
contenciosotributariocontraelactoadministrativocontenidoenlaResolucinNGCESAR2000031,defecha29defebrero
de2000,emanadadelaGerenciaRegionaldeTributosInternosdeContribuyentesEspecialesdelaReginCapitaldelServicio
NacionalIntegradodeAdministracinAduanerayTributaria(SENIAT).
Enconsecuencia:
1.SeCONFIRMAPARCIALMENTElaResolucinNGCESAR2000031,defecha29defebrerode2000,emanadadela
Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales del Servicio Nacional Integrado de Administracin
AduanerayTributaria(SENIAT),enlostrminossiguientes:
I.SECONFIRMANLOSSIGUIENTESMONTOS:
A.EnsucondicindeAgentedeRetencin:
1.Paraelejerciciofiscalcomprendidodesdeel01/01/95al31/12/95.
Impuesto por la cantidad de CIENTO CUARENTA Y OCHO MIL CIENTO SESENTA Y OCHO BOLIVARES SIN
CNTIMOS.(148.168,00).
MultaporlacantidaddeDOSCIENTOSDIEZMILSIETEBOLVARESSINCNTIMOS(Bs.210.007,00).
InteresesmoratoriosporlacantidaddeDOSCIENTOSCINCUENTAYSIETEMILOCHOCIENTOSOCHENTAYSEIS
BOLVARESSINCNTIMOS(BS.257.886,00).
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ImpuestoporlacantidaddeCIENTOSIETEMILQUINIENTOSOCHENTAYUNBOLIVARESCONSESENTAYDOS
CNTIMOS(Bs.107.581,62)
Multa por la cantidad de CIENTO DOCE MIL NOVECIENTOS SESENTA Y UN BOLVARES SIN CNTIMOS (Bs.
112.961,00).
InteresesmoratoriosporlacantidaddeCIENTOCUARENTAYNUEVEMILCUATROCIENTOSSESENTAYNUEVE
BOLVARESSINCNTIMOS(Bs.149.469,00)
ImpuestoporlacantidaddeTRESMILLONESDOSCIENTOSVEINTISIETEMILDOSCIENTOSQUINCEBOLVARES
SINCNTIMOS(Bs.3.227.215,00).
MultaporlacantidaddeTRESMILLONESTRESCIENTOSOCHENTAYOCHOMILQUINIENTOSSETENTAYSEIS
BOLVARESSINCNTIMOS(Bs.3.388.576,00).
Intereses moratorios por la cantidad de TRES MILLONES CIENTO CUARENTA Y CINCO MIL NOVECIENTOS
NOVENTAYCUATROBOLVARESSINCNTIMOS(Bs.3.145.994,00)yCINCOMILLONESCUARENTAYDOSMIL
QUINIENTOSDIECINUEVEBOLVARESSINCNTIMOS(Bs.5.042.519,00).
ImpuestoporlacantidaddeDOCEMILLONESVEINTIUNMILTRESCIENTOSTREINTAYNUEVEBOLVARESCON
CINCUENTAYCUATROCNTIMOS.(Bs.12.024.839,54).
MultaporlacantidaddeDOCEMILLONESDOSCIENTOSSESENTAYDOSMILOCHENTAYDOSBOLVARESSIN
CNTIMOS(Bs.12.262.082,00).
InteresesmoratoriosporlacantidaddeCINCOMILLONESCUARENTAYDOSMILQUINIENTOSDIECINUEVESIN
CNTIMOS(Bs.5.042.519,00)
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II.SEANULANLOSSIGUIENTESMONTOS:
A.ENSUCONDICINDEAGENTEDERETENCIN:
Impuesto actualizado por la cantidad de SETECIENTOS CUARENTA Y CUATRO MIL SEISCIENTOS SETENTA
BOLVARESSINCNTIMOS(Bs.744.670,00)TRESCIENTOSCINCUENTAYSEISMILNOVECIENTOSNOVENTAY
SIETE BOLVARES SIN CNTIMOS (Bs. 356.997,00) CINCO MILLONES SEISCIENTOS SESENTA Y SIETE MIL
OCHOCIENTOS DIECIOCHO BOLVARES SIN CNTIMOS (Bs. 5.667.818,00) y CATORCE MILLONES
OCHOCIENTOSDOSMILTRESCIENTOSNUEVEBOLVARESSINCNTIMOS(Bs.14.802.309,25),paralosejercicios
fiscales1995,1996,1997y1996respectivamente.
InteresescompensatoriosporlacantidaddeTRESCIENTOSNOVENTAYOCHOMILCUATROCIENTOSCUARENTAY
SEISBOLVARESSINCNTIMOS(Bs.398.446,00)CIENTOSESENTAYSEISMILDOSBOLVARESSINCNTIMOS
(Bs. 166.002,00) UN MILLN SETECIENTOS CINCO MIL DOSCIENTOS NOVENTA Y TRES BOLVARES SIN
CNTIMOS (Bs. 1.705.293,00) Y DOS MILLONES CIENTO VEINTISEIS MIL CUATROCIENTOS VEINTICINCO
BOLVARESSINCNTIMOS(Bs.2.126.425,00),paralosejerciciosfiscales1995,1996,1997y1998respectivamente.
B.ENSUCONDICINDECONTRIBUYENTE:
1.Paraelejerciciofiscalcomprendidodesdeel01/01/97al31/12/97:
ImpuestoporlacantidaddeBOLVARESNOVECIENTOSSESENTAYSIETEMILLONESOCHOCIENTOSSETENTA
MILTRESCIENTOSCUARENTASINCNTIMOS(Bs.967.870.340,00).
Multa por la cantidad de SEISCIENTOS SESENTA Y OCHO MILLONES QUINIENTOS NOVENTA Y CUATRO MIL
SEISCIENTOSCUARENTAYTRESBOLVARESSINCNTIMOS(Bs.668.594.643,00).
InteresescompensatoriosporlacantidaddeDOSCIENTOSVEINTICINCOMILLONESOCHOCIENTOSTREINTAYSEIS
MILCUATROCIENTOSTRECEBOLIVARESSINCNTIMOS(Bs.225.836.413,00).
Intereses moratorios por la cantidad de BOLVARES QUINIENTOS DIECINUEVE MILLONES DOSCIENTOS
CUARENTAYCUATROMILDOSCIENTOSDIECINUEVESINCNTIMOS(Bs.519.244.219,00)
III.SEORDENAalaAdministracinTributaria,efectuarunanuevadeterminacindelimpuestoydelamulta,ensucondicin
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decontribuyenteparaelejerciciofiscalcomprendidodesdeel01/01/1997al31/12/197,tomandoencuentalaprocedenciadel
trasladodeprdidasdeaosanteriores,talcomoquedestablecidoenlapartemotivadeestadecisin.
Publquese, regstrese y notifquese a la Procuradura General de la Repblica y al Contralor General de la Repblica, de
conformidad con lo previsto en el artculo 12 de la Ley Orgnica de la Hacienda Pblica Nacional y artculo 84 de la Ley
OrgnicadelaProcuraduraGeneraldelaRepblica.Deigualforma,notifquesealFiscalGeneraldelaRepblica,alServicio
NacionalIntegradodeAdministracinTributariayAduanera(SENIAT)yalaaccionanteBOLSADEVALORESC.A.,dela
presentedecisindeconformidadconloestablecidoenelpargrafoprimerodelartculo277delCdigoOrgnicoTributario.
Seadviertealaspartesque,deconformidadconelnicoapartedelartculo278delCdigoOrgnicoTributarioyelcriterio
sostenidopornuestroMximoTribunaldeJusticia(SentenciaN991delaSalaPolticoAdministrativadefecha2dejuliode
2003,conponenciadelMagistradoLevisIgnacioZerpa,caso:TractoCaribe,C.A.,Exp.N2002835),estasentenciaadmite
apelacin,porcuantoelquantumdelacausaexcededequinientas(500)unidadestributarias.
Dada,firmadayselladaenlaSaladeDespachodelTribunalSuperiorSptimodeloContenciosoTributario,enCaracas,alos
veintisiete(27)dasdelmesdeoctubrededosmilocho(2008).
Aos198delaIndependenciay149delaFederacin.
LaJuezaSuplente,
LiliaMaraCasadoBalbs
ElSecretario,
JosLusGmezRodrguez
En el da de despacho de hoy veintisiete (27) de octubre de dos mil ocho (2008), siendo las tres de la tarde (03:00 p.m), se
publiclaanteriorsentencia.
ElSecretario,
JosLusGmezRodrguez
AsuntoAntiguoN1440
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AsuntoNuevoNAF47U2000000116
LMC/JLGR/MGR
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