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INFORME ESPECIAL

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Informe Especial
El nuevo tratamiento fiscal de las cervezas en el ISC: Problemática, crítica y recomendaciones

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Jurisprudencia del Tribunal Constitucional
¿Constituye renta gravada la indemnización judicial justipreciada recibida a causa de una expropiación?

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Apunte Tributario
Declaración Jurada Anual Informativa de Precios de Transferencia - Ejercicio 2012

A12 Comentarios
– Modifican la Resolución de Superintendencia Nº 097-2012/SUNAT, que creó el Sistema de Emisión
Electrónica desarrollado desde los sistemas del contribuyente.
– Aprueban el Reglamento de gastos de capacitación y de investigación científica, tecnológica o
de innovación tecnológica.
Informe SUNAT
Importe de la operación afecta a detracciones en la primera venta de inmuebles gravada con el IGV
Indicadores Financieros - Tributarios

INFORME ESPECIAL
El nuevo tratamiento fiscal de las cervezas en el ISC:
Problemática, crítica y recomendaciones
(Primera Parte)
Jesús A. Ramos Angeles (*)

Voces: Impuesto Selectivo al Consumo - Bienes afectos al ISC Sistemas de valoración del ISC.

1. Imposición a los consumos específicos de bebidas alcohólicas
Los impuestos a los consumos específicos, si bien guardan un objetivo recaudatorio y fiscal en su seno, han tenido como propósito tradicional el gravar productos que son considerados consumos suntuarios o no necesarios, como una manera de atenuar la regresividad que
se le atribuye a la imposición general. Sin embargo, en la actualidad,
estos impuestos se conciben también como instrumentos capaces de
recuperar los costos que se producen por efecto de las externalidades
negativas que produce el consumo de algunos bienes o servicios que
se consideran nocivos o dañinos, no sólo a nivel de la salud individual
de los consumidores sino, sobre todo, a nivel de la salud pública, con
la consecuente repercusión que genera en perjuicio de la sociedad,
tomando la forma de un costo social(1). En ese sentido, los impuestos a
los consumos específicos cumplen una función reguladora(2) de algunas fallas de mercado.
Las externalidades son los efectos que las acciones económicas
que realizan los distintos agentes del mercado (consumidores o productores) producen en los intereses de terceros, ajenos a la operación
económica original. Dicho de otro modo, las externalidades son los
efectos que aparecen cuando el comportamiento de un agente cualquiera afecta al bienestar de otros. Así, una externalidad es un fallo de
mercado que representa un costo generado o un beneficio impuesto
por las acciones de terceros, pudiendo diferenciarse en positivas y negativas. Las positivas son un beneficio impuesto externamente, mientras las negativas son costos impuestos externamente.

Informativo
Caballero Bustamante

Como corrección al problema de las externalidades negativas, se
ha utilizado a los impuestos, entre otras herramientas económicas,
para que impongan una carga tributaria que iguale el costo social generado por el agente productor de la externalidad, de forma tal que
éste internaliza y asume el costo que, en principio, trasladó a terceros.
En ese contexto, los impuestos a los consumos específicos que
gravan las bebidas alcohólicas tienen por objetivo combatir la externalidad negativa generada por el consumo de alcohol, por lo que su
finalidad parafiscal no es sólo recuperar los costos sociales que se generan por las enfermedades relacionadas al alcoholismo, sino también
reducir su consumo. Así, el impuesto no es neutral, pues busca influir
en un comportamiento económico en función a la carga del impuesto.

2. El tratamiento fiscal de las cervezas en el ISC y
su modificación
Ahora bien, el impuesto que grava en el Perú los consumos específicos es el Impuesto Selectivo al Consumo (ISC), el cual es un impuesto
indirecto al consumo de carácter específico (no general) de tipo monofásico (grava una sola transferencia en el ciclo de producción y distribución) producto final “que recae sobre las entregas o ventas efectuadas
por los productores o importadores, razón por la que también se le denomina gravamen monofásico a nivel productor (3)/ importador” (4)(5).
En ese sentido, el ISC grava la venta del productor o la importación de
bienes terminados, así como algunos tipos de servicios (juegos de azar
y apuestas tales como loterías, bingos, rifas, sorteos y eventos hípicos)
prestados en el país.
Con relación a la cuantía de la obligación tributaria del ISC, el Perú
ha recogido tres sistemas distintos para la determinación del impuesto:
(i) al valor o ad valorem según precio ex fábrica, (ii) al valor según pre-

N° 767, Segunda quincena, SETIEMBRE 2013
REVISTA DE ASESORIA ESPECIALIZADA

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Así. sin afectar el modelo económico social de mercado ni la libre competencia. el ISC sobre las bebidas alcohólicas se dividía en tres gravámenes: (i) Al pisco. Así.20. Informativo Caballero Bustamante . competir en un mercado que tiene más del 90% de la oferta concentrada en un sólo agente económico. Consecuentemente. whisky. Ahora bien. por el PVP sugerido por el productor o el importador.50 por litro. por efecto de gestionar sus costos de forma tal que puedan llegar a consumidores de menores recursos y. indefectiblemente. debiendo pagarse. Finalmente.25 30% – Más de 6° a 20° 2.40 por litro y una tasa de 25% sobre el valor EXF. Este precio en el que es irrelevante aplicar uno u otro sistema es el punto de equilibrio o precio de indiferencia fiscal. pero dado que el monto fijo es una constante invariable. en consecuencia. vodkas y whiskies. en cada caso. en función al contenido alcohólico. por el valor de venta del productor (venta de bienes). debiendo pagarse éste monto. De esta forma. pues mientras su precio sea menor.INFORMATIVO DERECHO TRIBUTARIO cio de venta al público (PVP) y (iii) específico o por monto fijo. estén gravados en el nuevo literal d) del Apéndice IV de la Ley del ISC. En cambio. Bajo dicho escenario. En cambio. si cabe el término.5 – 25% Más de 20° 3. variándose el tratamiento tributario del impuesto aplicable a las cervezas. esto es inversamente proporcional a su precio. según se aplique. se podía afirmar que la carga fiscal del ISC sobre la cerveza era proporcional al valor de venta del bien.25 por litro(7) y una tasa del 30% sobre el PVP. diferenciando la carga fiscal en función al precio de venta de los productos. mayor será la representación del monto fijo (S/. 092-2013-EF. que principalmente incluye los vinos. proporcional a su precio. 3. pues mientras mayor era el precio de venta. por lo que cumplía su rol regulador y corrector de las fallas de mercado. incluyendo la partida arancelaria que contiene a la cerveza.50 por litro y una tasa de 25% sobre el valor ex fábrica. mientras el tercero aplica una suma específica en función a una magnitud física (volumen). por el volumen vendido o importado expresado en las unidades de medida. en la práctica. 1. todas las cervezas que se vendan bajo dicho precio soportarán. el valor en aduana más los derechos de importación (importación) o la diferencia resultante entre el ingreso total percibido en un mes por los juegos y apuestas. mientras menor es el precio del producto. y S/. 1. pues existe un equilibrio entre ambos gravámenes.25) en el PVP.)(8) al cual la carga tributaria por monto fijo es igual o coincidente al gravamen al valor según PVP. conforme a la exposición de motivos de la norma modificatoria. Lamentablemente. en el primer nivel de imposición (de 0° a 6° grados alcohólicos) en el cual está contenida la cerveza. en función a tres escalafones que varían según el grado alcohólico. paralelamente. hasta el 14 de mayo de 2013. Dicho de otro modo. 3. el gravamen por monto fijo es inversamente proporcional al mismo. el precio de indiferencia fiscal es S/. tiene un efecto distorsivo en el mercado. (ii) en el sistema específico. sujetas bajo el sistema al valor según precio de venta al público (PVP) con una tasa de 27. dado que para una cerveza de 650 ml. a pesar que el impuesto tenía un impacto en las externalidades negativas. Así. Ahora bien.847. La misma conclusión era aplicable con relación a las bebidas alcohólicas espiritosas.05 para una botella de 620 ml. 3. el sistema alternativo anotado establece como impuesto a pagar el mayor valor de comparar el gravamen según monto fijo y la tasa sobre el PVP o el valor ex fábrica. Así. el impuesto no diferenciaba entre distintos productos en función del precio. el último nivel de imposición (líquidos mayores a 20° grados alcohólicos) que principalmente incluye los rones. se modificó el apéndice IV de la Ley del ISC.92 para una botella de 1 litro. la determinación de la obligación tributaria en cada escalafón se ha estructurado bajo un gravamen de tipo alternativo (combination system). este monto como impuesto resultante. En el segundo nivel de imposición (de 6° a 20° grados alcohólicos). las cervezas que se venden por debajo del precio de equilibrio fijado implícitamente por el Decreto Supremo soportan una mayor “presión fiscal”. x Litro Tasa según PVP Tasa según valor EXF De 0 a 6° 1. que las que se venden por encima de dicho precio. de forma tal que. Consecuentemente. En ese sentido. SETIEMBRE 2013 REVISTA DE ASESORIA ESPECIALIZADA Rango Monto fijo S/. el mayor valor que resulte de comparar el resultado obtenido de aplicar una alícuota o un monto fijo.4 – 25% Como resultado de la modificación. existiendo siempre la misma incidencia tributaria del ISC en el precio para todos los agentes del mercado. todas las cervezas vendidas por encima de dicho PVP estarán gravadas con un sistema al valor. A2 N° 767. Las bases imponibles. S/. un sistema al valor (según precio ex fábrica o PVP) o un sistema específico por litro. por lo que la incidencia del ISC será igual independientemente del precio de las mismas. mientras que los productos cuyo PVP esté por debajo de dicho precio estarán gravados siempre con un monto fijo. es irrelevante el sistema a aplicar. 3. mediante el Decreto Supremo No. afectas bajo el sistema al valor según precio ex fábrica (EXF) con una tasa de 20%. existe un precio sugerido al público “de equilibrio” para las cervezas (S/. 2. según el cual el contribuyente debe considerar como impuesto a pagar. no son pocas las cervezas que en nuestro país llegan a precios menores al mencionado. mayor era el impuesto y. esto es. en el escenario anterior a la modificación. la obligación tributaria surge del mayor valor de comparar un monto fijo de S/. están constituidas: (i) en el sistema al valor. En cualquier caso. Segunda quincena. mayor es el costo fiscal que asume el productor o importador. Sin embargo. aguardientes. 4. el sistema específico que la modificatoria ha implementado como “impuesto mínimo”. afectos bajo el sistema específico con un monto fijo de S/. si éste se encuentra por encima del punto de equilibrio. la cerveza era gravada en función a un sistema ad valorem según PVP. una mayor carga fiscal.847 para excluir de la base imponible el IGV aplicable a la operación. sino que la cuantía del impuesto se incrementa conforme aumenta el precio. por tanto.20 para una botella de 650 ml. (ii) A las cervezas. 3. Los dos primeros aplican una tasa sobre el valor de la base imponible. debe aplicarse el mayor resultado de comparar un monto fijo de S/. el monto fijo siempre resultará mayor. vermuts. y (iii) en el sistema al valor según PVP. y (iii) Las demás bebidas alcohólicas (vinos. cuando el resultado de aplicar la tasa sobre el valor (PVP o EXF) es igual a dicho monto fijo. las cervezas vendidas por encima de dicho precio siempre soportarán un gravamen de 30% sobre el PVP. éste será siempre el precio de referencia a tomar en cuenta al realizar la comparación. sidra. debe aplicarse el mayor resultado de comparar un monto fijo de S/. no generaba distorsiones de mercado o efectos adversos en la competencia del mercado cervecero. Dicho de otro modo. mayor será la incidencia del impuesto en el precio.8%. El problema es que. Inequidades y distorsiones económicas producidas por la modificatoria en el mercado cervecero: La incongruencia con los objetivos buscados Como se aprecia. 1. el ISC en la actualidad afectaría a los líquidos alcohólicos. la norma modificatoria dispuso que la mayoría de los “líquidos alcohólicos”(6). como el sistema ad valorem no es constante. si el precio está por debajo del punto de equilibrio. conforme al artículo 56° de la Ley del ISC. ron y otras bebidas a base de alcohol). vigente desde el 15 de mayo del año (y modificado. por lo que la cuantía de la obligación tributaria se calculaba aplicando la tasa del impuesto sobre PVP sugerido por el productor. y el total de premios concedidos en dicho mes (en el caso de juegos de azar y apuestas). A su vez. por el Decreto Supremo N° 167-2013-EF vigente desde el 10 de julio último). a su vez. mientras menor sea el PVP mayor será el porcentaje que representará el monto fijo en éste. mientras el gravamen al valor según PVP es directamente proporcional al PVP. siempre resultará mayor. aplicando el factor de corrección de 0. multiplicado por el factor 0.

somos de la opinión que los objetivos parafiscales planteados por la modificatoria no se han cumplido.3. En: Estudios Públicos. Cfr. son los grados alcohólicos que tiene la gran mayoría de productos en cada rango establecido por la ley. Tampoco se incluye el pisco. 521. 0. En ese sentido. 533.25 0. Lima. además del hecho que algunas bebidas alcohólicas (aguardientes). sino que.20. resultando que el ISC para los líquidos alcohólicos de 0° a 6° sería de S/. sería una política pública parafiscal dispuesta con el fin de castigar con mayor carga fiscal las bebidas con mayor contenido alcohólico.295 por cada grado de alcohol.90 (alcohol etílico y aguardiente desnaturalizados de cualquier graduación) y 2208. 1960. al analizar la moda estadística de las bebidas alcohólicas que se ofertan en el mercado peruano. Al respecto.5° (los vinos tienen unos 13°).0850 Rango Más de 20° Nótese que mientras el contenido total de grado alcohólico por litro aumenta. un vino pagaría S/. los vinos tienen una carga fiscal que representa el 217. Cifras aproximadas en base a la información obtenida la tienda Wong (tipos de bebidas..1% (dependiendo del precio y presentación de las distintas marcas que se ofertan en nuestro mercado) frente al 7.5° 2.00. lo que resulta en cierta forma un incentivo a los productos con mayor grado de alcohol. 1-44. de forma tal que. razón por la cual implementó un impuesto que gravaba los líquidos en tres distintos escalafones. si comparamos las cargas fiscales actuales con las que se aplicaban hasta el 14 de mayo de 2013. por lo que no podría justificarse razonablemente el trato desigual mencionado. En: The Journal of Law & Economics. Centro de Estudios Públicos. aún más alarmante. de hecho.00. 2009. pág. mientras mayor era el rango de contenido alcohólico. Santiago de Chile. Revista de Humanidades y Ciencias Sociales. inversamente proporcional a tal objetivo. 0.10.6% que la carga fiscal de los rones. puede evidenciarse que. VILLANUEVA GUTIERREZ. la justificación legítima y razonable para el trato desigual que venimos comentando. The Problem of Social Cost.58° (y se corresponde con las cervezas.35 pero fue modificado el 9 de julio mediante el Decreto Supremo N° 167-2013-EF. pág. mientras que la moda para los líquidos mayores a 20° es 40° (grado aproximado de los rones). Segunda quincena. sin tomar en cuenta que los piscos se han gravado por separado y sin gravamen alternativo. si estuviese buscando corregir las externalidades negativas ocasionadas por el alcoholismo. estarían todavía gravadas con 20% del valor EXF. en la práctica. Conforme al artículo 54° de la Ley del ISC. Consecuentemente. SEVILLA SEGURA.185 y una cerveza –no se sorprenda– estaría obligada a S/.20.00. grados alcohólicos y precios de venta). conforme a la exposición de motivos de la norma modificatoria. podemos determinar que para los líquidos alcohólicos de 0° a 6° la moda es aproximadamente 4.10. Editorial Tax Editor.00 (alcohol etílico sin desnaturalizar). por lo menos en apariencia. de un análisis económico de los efectos de la norma.com Víd. la modificación está logrando gravar con mayor carga fiscal por grado alcohólico a los productos de 0 a 6° de alcohol.4 0. y menor carga fiscal por grado alcohólico. COASE. 1992. el cual se grava en forma separada.90. además. entre éstas modas obtendríamos el monto fijo por grado alcohólico de la gran mayoría de líquidos sujetos al gravamen. el Tribunal Fiscal en su Resolución N° 1374-3-2000 del 20 de diciembre de 2000 ha señalado que en el ISC “se opta por la imposición monofásica a nivel de productor de bienes particulares.INFORME ESPECIAL De otro lado. Esto es así porque. 0. con una tasa del 20% sobre el precio de venta al público. el criterio organizador del ISC que grava a los líquidos alcohólicos. de forma tal que las externalidades negativas generadas por el alcoholismo se puedan “internalizar” en los sujetos responsables de las mismas. los líquidos mayores a 20° se gravarían con S/. 2004. tendremos que en las bebidas con contenido alcohólico inferior a 6° con un PVP por litro debajo de S/. 2207. Sin embargo. El Problema del Costo Social.9% y 191. vodkas y whiskys. siendo evidente que el contenido alcohólico no es. SETIEMBRE 2013 REVISTA DE ASESORIA ESPECIALIZADA A3 . Dicho de otro modo. 1. entre otros. Impuesto al Valor Agregado. Por tanto.00 (alcohol etílico sin desnaturalizar con grado alcohólico volumétrico inferior al 80% vol. castigar la externalidad negativa que provoca el consumo de los líquidos alcohólicos en función al grado alcohólico que contienen y organizar el sistema impositivo actual en función al grado alcohólico. sino que el gravamen es. Walker. Ronald H.2847 por grado de alcohol.97% que se ha incrementado la carga fiscal de las que tienen un precio al público igual o mayor a S/. en general. University of Chicago Press. la afectación de la importación de tales bienes y su posterior venta por el importador. aún cuando su intervención se lleve a cabo a través de servicios prestados por terceros.  (Continuará la próxima quincena) N° 767. las mismas que continúan gravadas en el literal a) del Apéndice IV de la Ley del ISC. el impuesto grava con mayor carga fiscal por grado alcohólico a las bebidas con menor contenido de alcohol. para las bebidas de 6° y hasta 20° sería 13.085 por grado alcohólico(9). el monto fijo por grado alcohólico es menor. PVP). pues las tasas impositivas ad valorem son sustantivamente más altas para los líquidos con menores grados alcohólicos (30% en comparación a 25%).). Con excepción de las partidas 2207.1852 por cada grado alcohólico y. Informativo Caballero Bustamante Como puede apreciarse. mayor era el impuesto mínimo (monto fijo). oct. Así. 0.5 0. a los productos de 6° a 20° y mayores a 20°. por lo que. pág. pág. productor es la persona que actúa en la última fase del proceso destinado a conferir a los bienes la calidad de productos sujetos al impuesto. Política y Técnica Tributarias. la carga fiscal que soportarían las cervezas por cada grado alcohólico representa el 346. que en promedio no sobrepasan los 5°. se verifica que la modificatoria no cumple con el objetivo de castigar las externalidades en función al contenido alcohólico. de cerveza).085 por cada grado de alcohol. existiendo además un trato desigualitario a nivel de las bebidas con menos de 6° alcohólicos en función del precio. por el contrario. en las bebidas de menor contenido alcohólico la base imponible es sustantivamente mayor a la base para los de mayor grado (EXB vs. Instituto de Estudios Fiscales.10 / 2207. no se estaría distribuyendo equitativamente dicho costo social. Dichos promedios. e inversamente a los productos con mayor grado alcohólico. Contacto: jramos@grellaudyluqueabogados. José. mientras que para las bebidas de 6°y hasta 20° pagarían S/. trasladándolas a los que las generan para que las internalicen. 0. Núm. el objetivo es meramente fiscal y recaudatorio. En otro términos. Ronald H. los objetivos que ésta debía alcanzar eran. Ministerio de Economía y Hacienda. Madrid. pues los productos con menor contenido alcohólico soportarían una mayor incidencia tributaria que los que tienen mayor grado alcohólico. a pesar que éstos licores tienen 7 veces más contenido alcohólico que las cervezas. III. NOTAS (*) (1) (2) (3) (4) (5) (6) (7) (8) (9) Asociado de Asesoría y Planeamiento Tributario del Estudio Grellaud y Luque Abogados. Esta es una versión traducida de la original: COASE. si dividiésemos el monto fijo establecido por la ley en cada rango. se ha incrementado la carga fiscal entre 23. finalmente. Vol. 45. se ha alcanzado el efecto inverso al postulado en la exposición de motivos.58° 1. vigente desde el 10 de julio. así como la venta por las empresas vinculadas económicamente al productor y al importador”. mientras un ron o un whisky pagaría S/. 0. Ya aplicado el factor de corrección. que tienen alrededor de 5° y dominan el mercado en dicho rango de contenido alcohólico). Ahora bien. Moda Monto fijo ISC x grado alcohólico De 0 a 6° 4.8% de la que impacta sobre éstas bebidas con una moda de 40° de alcohol. La modificatoria tampoco cumple con el objetivo de organizar el sistema impositivo actual en función al grado alcohólico.20. aún cuando éstos últimos tienen casi 3 veces más contenido alcohólico que los primeros y.1852 40° 3. 98. 3. Además.20 (precio de indiferencia asumiendo una botella de 650 ml.2948 Más de 6° a 20° 13. Originalmente era S/.