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EL VALOR DEL

“COMENTARIO OCDE”
EN LA SOLUCIÓN DE PROBLEMAS
JURÍDICOS TRIBUTARIOS
Andrés Blanco1

1. EL PROBLEMA
En los últimos años los países latinoamericanos han firmado y ratificado varios Tratados para evitar la doble imposición, así como tratados
de intercambio de información, basados en el Modelo elaborado por la
Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE),2
al que denominaremos en lo sucesivo “Modelo OCDE”. A ello debe
agregarse la aprobación por nuestros países de normas internas uruguayos que son copias, con mayores o menores apartamientos, de
ciertos textos de ese Modelo.
Cuando aparecen discusiones sobre la “aplicación” de esos Tratados o
normas nacionales cuyos textos fueron copiados del Modelo OCDE,
habitualmente se esgrimen argumentos con premisas que dicen fundarse en el Modelo OCDE o en el “Comentario” que la OCDE ha elaborado como complemento de aquél (al que denominaré de aquí en
más “Comentario OCDE” o “Comentario”).
Esto es especialmente relevante puesto que el Comentario OCDE contiene soluciones que no pueden derivarse del texto del Modelo en su
acepción normal. Para citar apenas un ejemplo: en su última actualización, el Comentario OCDE restringe severamente los casos en los que
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Profesor Agregado de Derecho Financiero de la Facultad de Derecho de la Universidad de la República Oriental del Uruguay. El presente trabajo fue realizado
en régimen de extensión horaria de docentes, y presentado en la Semana Académica del Instituto de Finanzas Públicas de dicha Facultad en noviembre de 2012.

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También es frecuente llamar a este organismo “OECD”, sigla de su denominación inglesa: Organization for the Economic Cooperation and Development.

Revista 53 - febrero 2013

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Cabe preguntarse pues: ¿es necesario dar prioridad al Comentario OCDE en la decisión de problemas de esta índole? 2. La OCDE es un organismo integrado por muchos estados. y b) las formas en que se manifiestan las mismas. son sus funciones como “agente normativo” de intereses económicos concretos. amparándose en normas nacionales que establecen el deber de guardar secreto de ciertas personas (por ejemplo. Revista 53 . y cuyo objetivo -formalmente hablando.febrero 2013 .3 Adoptar la solución del comentario puede significar una colisión con las leyes nacionales. sino también cualitativamente: son esos estados. SUS TEXTOS Y EL VALOR OTORGADO A LOS MISMOS Para entender este problema hay que realizar algunas aclaraciones preliminares. el señalamiento de directrices de comportamiento tributario para los Estados. predominancia que se manifiesta no sólo cuantitativamente (ya que la mayoría de los miembros de OCDE tienen esa característica).pdf>. Sin embargo. a cuenta de lo que se dirá más abajo. acerca de quién es OCDE y cómo han surgido los textos que están en discusión. Para esta inducción de comportamientos tributarios a los estados nacionales interesa mencionar: a) los destinatarios de esas directrices. Digo que ese es su objetivo “formalmente hablando”. aun cuando la influencia de OCDE se limitara formalmente a los estados que la integran. En cuanto a lo primero... a mi juicio. un país puede negarse a brindar información en el marco de un tratado para intercambiar información. o con criterios seguidos por la dogmática o la jurisprudencia nacionales.El valor del “Comentario OCDE” en la solución de problemas jurídicos. a primera vista parecería que las directrices de OCDE están dirigidas a sus miembros.incluye.oecd. ACLARACIONES PRELIMINARES: LA OCDE.org/ ctp/ exchangeofinformation/120718_Article%2026-ENG_no%20cover%20(2). y no los representantes de la periferia eco3 6 Véase la actualización del comentario de este artículo en <http://www. profesionales). entre otros. ya que más abajo me referiré a los que. no puede perderse de vista que entre éstos son netamente predominantes los que representan a las economías centrales. o de acuerdo a la cláusula de intercambio de información de los tratados para evita la doble imposición.

como también cuando ninguno de los estados signatarios es miembro de esa organización. pero no ponen en tela de juicio la estructura general de tributación que establece el Modelo. y se ejerce de maneras que han tomado luz pública en los últimos años. por ejemplo. incorporando sus directrices a sus leyes internas y suscribiendo tratados que sigan los modelos de OCDE. nadie puede negar sensatamente que los estados respaldados por mayor poder económico.febrero 2013 7 .4 Como la OCDE se ocupa de dar directrices. con admoniciones para los “países fiscalmente díscolos” por diversos motivos (por no intercambiar información. Págs. Y. “Concepto de establecimiento permanente en los Convenios de doble imposición suscritos por Uruguay en comparación con los Modelos de OCDE y de ONU”. En Revista Tributaria Nº 229. el solo hecho de que los estados centrales del mundo sigan tales directrices asegura la influencia mundial de las mismas. como los miembros de OCDE tienen mayor poder que los estados periféricos. Sin perjuicio de lo anterior.). Revista 53 . a través de la confección de informes sobre el “comportamiento económico” de los países. etc. julio-agosto de 2012. sobre todo. están signadas por el poder. estas divergencias refieren a detalles. acabo de mencionar las “listas” y “recomendaciones”. presentes desde hace medio siglo. político y militar imponen sus condiciones a los de menor poder. Eliana. y la indicación de “medidas” que deben adoptar esos países para recobrar el buen nombre ante la misma OCDE. Luis y SARTORI. es obvio que las relaciones entre países. son el Modelo de convenio para evitar la doble impo4 En Uruguay se han marcado las discrepancias de México con algunas soluciones del Modelo. por parte de AISENBERG. para el relacionamiento entre estados. En cuanto a los instrumentos de los que se vale OCDE para operar. hace ya un tiempo que OCDE pretende que sus directrices sean seguidas inclusive por los estados que no son sus miembros. 587 y ss. tanto cuando se trata de tratados entre un país miembro y otro no miembro. En efecto.Andrés Blanco nómica del mundo. Sin embargo. en las relaciones tributarias entre estados (como en todos los campos). se concluye sin dificultad que los miembros de OCDE impondrán sus condiciones a quienes no lo son. inclusive vistas en su faz superficial de “relaciones entre gobiernos” (y no en su faz profunda de “relaciones entre sociedades”). los que marcan el ritmo de la organización. Pero las herramientas clásicas y por excelencia de este organismo. por tener regímenes fiscales especiales. Esta pretensión es abierta.

VV. La lectura de esas razones permite sintetizarlas así: según OCDE.. lo cual se intentará un poco más abajo.5 En la dogmática uru5 8 La literatura dogmática extranjera sobre el punto es abundante. sición en materia de rentas y patrimonio. Federico Maria. que se ha convertido en el patrón mundial excluyente en la materia como fruto del poder también excluyente que -como indiqué más arriba. El primero. veamos preliminarmente qué respuesta tiene OCDE para la pregunta que propuse en el capítulo 1. “La interpretación de los convenios internacionales para evitar la doble imposición sobre las rentas”. El propio Comentario expone en el apartado 29 de su Introducción una serie de razones que.ejercen OCDE y sus miembros en las relaciones entre estados. Pero todavía hay más. hacen adecuado aceptarlo. Sin tener todavía como premisa una definición de la labor que se suele llamar “interpretación del derecho”. su Comentario debe tener preferencia en la “interpretación” de los tratados (y otros textos positivos derivados del Modelo) puesto que en todas partes las Administraciones.El valor del “Comentario OCDE” en la solución de problemas jurídicos. por su parte. La dogmática.. es un “texto tipo” de Tratado para evitar la doble imposición en los impuestos a las rentas y al patrimonio. La demostración más palmaria de ello está en que los “modelos” supuestamente “alternativos” al de OCDE. a juicio de sus redactores. han adoptado masivamente soluciones contenidas en el modelo. los tribunales y la dogmática lo utilizan abundantemente. y el Comentario al mismo elaborado por la propia OCDE. más allá de algún apartamiento menor. como el de la Organización de Naciones Unidas (ONU) o el del Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario (ILADT).febrero 2013 . En AA. Ni qué hablar que no hay hoy tratado bilateral en el mundo que no siga la estructura del Modelo OCDE. miembros y no miembros de OCDE. Tratado de derecho tributario internacional (Victor Uckmar coordinador). son copias del Modelo OCDE con variaciones sustancialmente insignificantes. Sólo a vía de ejemplo véase GIULIANI. como -para citar dos ejemplos notorios. suele invocar el Comentario como un texto importante para justificar una cierta solución.el “establecimiento permanente” y el régimen de “precios de transferencia” en los impuestos a las rentas empresariales. puesto que las legislaciones nacionales de los estados. que ya nombré en 1. Tomo Revista 53 . como su nombre lo indica.

“Interpretación de los convenios para evitar la doble imposición”.1. Nieves6 empieza afirmando que se trata de un caso de soft law. Klaus. Págs. por carecer -según el autor.febrero 2013 9 . Luego de efectuar varias distinciones.de “coercibilidad” directa pero que es aceptado por el “prestigio” de las organizaciones que lo emiten. La aceptación del Comentario como una referencia suele ser más fuerte en su versión “estática”.Andrés Blanco guaya. Kluwer Law. termina afirmando que cuando un Estado suscribe un Tratado basado en el texto del Modelo OCDE de algún modo está “aceptando” dotar al Comentario OCDE de un valor relevante en la “interpretación” de dicho Tratado. por ejemplo. ANÁLISIS DEL VALOR DEL COMENTARIO OCDE 3. En Revista Tributaria Nº 217. esto es un “derecho suave”. VOGEL. mientras que la “aplicación dinámica” equivale a mudar la “interpretación” del texto al mismo ritmo que cambia el Comentario. Págs. Temis. las leyes o los reglamentos que lo han copiado. Págs. El Comentario OCDE desde una perspectiva de dogmática jurídica El Comentario OCDE pretende tener un valor especial autoconsiderándose una “interpretación” del Modelo OCDE. julio-agosto de 2010. La pretensión de formular “interpretaciones correctas” es común a la dogmática jurídica en general. Bogotá: 2003. 3. 43 y ss. 616 y ss. On double taxation conventions. por lo que debemos considerar al I.. a la fecha de suscripción de un Tratado inspirado en el Modelo OCDE). 128 y ss. a lo que se agrega que también el Modelo es considerado como una herramienta de “interpretación” de los tratados. mientras que la versión “dinámica” provoca una resistencia algo mayor para su aplicación. 6 NIEVES. Revista 53 . Es usual en la dogmática que trata el problema que se haga una distinción entre una “aplicación estática” y una “aplicación dinámica” del Comentario. según se trate de países miembros o no miembros de OCDE. La primera implica utilizar el Comentario OCDE con el texto que tenía al momento de adoptarse el texto “interpretado” (por ejemplo. Montevideo. y según lo “interpretado” sea un Tratado basado en el Modelo OCDE o no. Londres: 1997. Guillermo.

y analizarlo como tal. Esto es. y desaparecerá en la medida en que no estemos de acuerdo con usar la regla. algo inestable: un significado valdrá en la medida en que los hablantes estemos de acuerdo con usar la regla. México: 1995. Trotta. Págs.. Montevideo: 2007.8 Sin embargo. la Constitución. teoría del derecho y dogmática jurídica: contribución desde el caso de la responsabilidad de los directores y socios en los impuestos a las rentas uruguayos”.febrero 2013 . Andrés.7 Lingüísticamente. “El juego de los juristas. Págs. BLANCO.”. Christian. 8 WEBER. o más grandes como oraciones o grupos de oraciones). precisamente. establecer hacia qué se encamina una acción cualquiera. esto es. FCE. como lo expresa Weber. Comentario OCDE (y también al Modelo OCDE) como un texto dogmático. estamos denotando que el significado es.VV. Págs.. es simplemente fijar una equivalencia entre esa palabra o conjunto de palabras.. FCU. Max. 10 Revista 53 . cuando la dogmática jurídica se autoatribuye un “carácter interpretativo” está proclamando algo distinto: nos propone que ella es un discurso que se limita a “desentrañar” o “esclarecer” (u otros verbos semejantes) el “significado de las palabras de la ley. el reglamento. En AA. 109 y ss. Pero esto es imposible. Madrid: 2006. lo que sostiene OCDE acerca de su Comentario: se trataría de una simple aclaración del significado de las palabras contenidas en el Modelo que la misma organización elabora.VV. En AA. o de un conjunto de palabras (conjuntos pequeños llamados “sintagmas”. “Derecho. Ensayo de caracterización de la dogmática”.El valor del “Comentario OCDE” en la solución de problemas jurídicos. 113 y ss. según una regla admitida de antemano. La idea de que la dogmática es una actividad tendiente a “interpretar” textos ya dados es totalmente inaceptable tanto desde el punto de vista de una teoría del lenguaje como de una teoría social. Responsabilidad de administradores y socios de sociedades comerciales (Alicia Ferrer Montenegro . Economía y sociedad. Observar la ley .Gerardo Caffera: coordinadores). “interpretación” puede tener un significado amplio de “reconstruir el sentido de una acción”.Ensayos sobre metodología de la investigación jurídica (edición de Christian Courtis). con otra palabra o conjunto de palabras. etc. Si decimos que usamos una “regla”. 6 y ss. Establecer un “significado” de una palabra (“lexema” en la teoría lingüística). esencialmente. Esa forma de establecer un “significado” es “natural” sólo cuando se la 7 Las referencias generales para este apartado son: COURTIS.

En efecto. Por obvias razones. que no aceptan para otros textos semejantes. Revista 53 . Desde luego que tiene sentido decir “este significado es preferible a este otro por tal o cual razón”.febrero 2013 11 . y que un cierto significado pueda calificarse como “único admisible” a priori: cualquier palabra o conjunto de palabras significa lo que queramos que signifique.). con lo cual ni siquiera están proponiendo una “regla”. pero cuando esto sucede normalmente es disimulado. es imposible que exista algo llamado “verdadero significado” de una palabra o conjunto de palabras. Por lo tanto. también es imposible que la dogmática establezca un “verdadero significado”. y se trata de sostener que esa regla es independiente del propio autor que la propone. el idioma español. precisamente. en la medida en que nos pongamos de acuerdo en ello. es harto probable que espontáneamente surjan múltiples equivalencias para una misma palabra o conjunto de palabras. ningún significado es preferible a otro puesto que ninguna regla de equivalencia entre palabras o conjuntos de palabras es más que un producto contingente de la actividad social. pero esas razones no hacen al significado mismo: en términos lingüísticos. como si se tratara de un fenómeno natural. son partes de varios lenguajes (el idioma inglés. establecer una regla de equivalencia lingüística. e incluso el Modelo OCDE.Andrés Blanco entiende como el fruto de una conducta inconsciente y colectiva de una comunidad de hablantes. etc. con su multiplicidad de “acepciones”. el Comentario OCDE no puede esgrimir ninguna pretensión de “veracidad” o “autenticidad” mayor que cualquier otro significado posible de ninguna de las expresiones ni de las leyes. los diccionarios son la muestra más clara de ello. desde el punto de vista lingüístico. Pero aún hay más: en algunos casos los dogmáticos proponen un “significado” específico para un texto. el “español jurídico tributario”. Pero incluso en ese caso. lo que hace un autor dogmático es. e incluso independiente de la decisión humana. Frecuentemente. el “inglés jurídico tributario”. Lo anterior implica que. y ni siquiera puede tener una pretensión racional de ser una “interpretación auténtica” del propio Modelo. no existe nada parecido a un “derecho natural de propiedad” sobre las palabras y los significados: las leyes y reglamentos. y todos quienes saben hablarlo y/o escribirlo tienen aptitud de proponer un significado de los mismos. ya que esta supone la reiteración de uso. tratados o reglamentos inspirados en el Modelo OCDE.

Esas valoraciones especiales del Comentario y del propio modelo son versiones un tanto disimuladas del argumento de autoridad. y la proposición de significados de los mismos. Págs. una ley o un reglamento. implica ejercer un poder social.. Y esto vale incluso cuando uno de los actores sociales en pugna es el “autor” del texto que luego dio origen a sucesivas recreaciones. de entre varios posibles. como se desarrollará en el apartado siguiente. de la misma manera que implica ejercicio del poder el generar la creencia de que alguien es depositario del “único significado verdadero” de un texto. En ese sentido sí podríamos decir que quien hace prevalecer el significado que quiere se “apropia” de las palabras. En ese contexto podemos reubicar la pretensión de un valor especial del Comentario: este valor derivaría de que es un texto creado por las mismas personas que crearon el Modelo OCDE. ni 9 12 Véase COPI. Introducción a la lógica. Revista 53 .El valor del “Comentario OCDE” en la solución de problemas jurídicos. como la OCDE y su Modelo. Pero he ahí lo importante: la pugna por significados no es un debate científico. Epistemológicamente. Eudeba.febrero 2013 . 91 y 92. Irving. lo que hemos visto hasta aquí vale no sólo como una razón para no aceptar ninguna “virtud interpretativa” del Comentario. o proyectos de decisiones jurídicas.. Buenos Aires: 1995. los funcionarios de OCDE que redactan el Modelo y/o su Comentario. sino también como una razón para decir que la dogmática jurídica en general. Lo que unos y otros hacen es construir argumentos para justificar decisiones jurídicas. así como los jueces o cualquier otro funcionario que crea derecho. sino el ejercicio de poderes sociales de signo opuesto. el hecho de que el Comentario y el Modelo tengan su origen en OCDE no les concede ningún valor especial para sostener ninguna solución para un problema jurídico que involucre un tratado. que a su vez es copiado por el texto del tratado. El caso es que desde la Antigüedad este argumento está reconocido como una falacia. por ejemplo y en nuestro caso. la ley o el reglamento. no “interpretan” textos.9 Por lo tanto. Desde luego que el uso de los textos. por lo cual nadie es digno de un crédito absoluto en sus opiniones. constituyen acciones sociales. también conocido como argumentum ad verecundiam (por vergüenza): afirmar la bondad de un argumento por la supuesta “autoridad intelectual” de quien lo esgrime. lo cual no es muy difícil de apreciar: nadie tiene la virtud sobrenatural de generar argumentos invariablemente correctos. Hacer prevalecer un significado.

la aceptación de los argumentos esgrimidos por un juez. puesto que en ella se expresan esos mismos criterios éticos de la autonomía humana. y como lo indiqué en su momento. precisamente. de hecho. Buenos Aires: 2009. La Ley. más todavía cuando ese “prestigio” es en verdad.Andrés Blanco siquiera cuando dicho tratado. y no porque sus argumentos sean buenos.se pretende fundar simplemente en la autoridad -por ejemplo. En su lugar. También dentro de estos argumentos se ubican aquellos que se enlazan sin dificultad con objetivos políticos y pautas de conducta social mayormente aceptadas 10 BLANCO. como observamos en 2. por la investidura democrática de los parlamentos. y en el caso de las leyes. como sucede con la dogmática tradicional.10 la dominación social que se pretende ejercer a través del derecho sólo se puede cumplir con cierta comodidad si se esgrimen argumentos y además si esos argumentos tienen algo más que la fuerza de la autoridad. Andrés. 14 y ss. siempre es un fenómeno puramente autoritativo: la “decisión jurídica” se acepta porque quien la dicta ejerce un poder que no se cuestiona.febrero 2013 13 . Revista 53 . Obviamente también es una falacia la invocación al “prestigio” de OCDE. Esa calidad argumentativa debe depender. Desde luego que. esto es que las personas son invariablemente merecedoras de ciertos tratamientos por las normas: relacionarse libremente con otras personas. que todos tengan un mínimo de participación en el ingreso nacional. Págs. ley o reglamento sean copias totales o parciales del Modelo. los argumentos jurídicos más sostenibles son aquellos que pueden conectarse con la idea de “autonomía humana”. Sin embargo. que no quita a sus decisiones el carácter autoritativo pero sí los expone a un control popular que no está presente en otros tipos de decisión. para adoptar una decisión. etc.de OCDE. una autoridad administrativa o un parlamento. que la autoridad se legitime sólo mediante la participación libre de la gente (régimen democrático). Dentro de ese grupo de argumentos se encuentran aquellos que pueden derivarse cómodamente de textos constitucionales y legales según “reglas de equivalencia” lingüística normalmente aceptables: en el caso de la Constitución. la aceptación del poder material de sus estados miembros antes que un reconocimiento intelectual. de circunstancias ajenas a la apelación a otra autoridad: si la autoridad del juez -por ejemplo. la aceptabilidad de la respectiva sentencia se desploma. Argumentación y lógica en el derecho.

El uso preferente del Comentario OCDE no puede vincularse con ninguna faz de la autonomía humana. en la cual el Comentario ni siquiera tiene un aparente -sólo aparente. aceptación que puede ser de toda la sociedad (cuando concierne al uso general de los términos). a mi juicio) suponiendo que el Comentario “fue tenido en cuenta por los redactores” del tratado o la norma de que se trate. simplemente por la aceptación de esa regla. por lo que no pueden invocar el fundamento que tienen los textos de las leyes para ser aceptados.barniz de legitimidad como fuente inspiradora de un texto aprobado por un órgano legislativo. ni el Comentario OCDE ni el Modelo está legitimado por ninguna investidura democrática.. Por otro lado. pero no puede ignorarse dado que el derecho es un producto de una sociedad específica.febrero 2013 . el argumento que esgrime el propio Comentario para 14 Revista 53 . Y. si la aplicación “estática” puede justificarse (deficitariamente. ni el Comentario OCDE ni el Modelo pueden considerarse vinculados con tradiciones de uso del lenguaje de nuestras sociedades ni de nuestra tradición jurídica. Pero en todo caso este valor -digamos. o de la comunidad de los juristas (cuando concierne a un uso difundido entre los juristas profesionales). Los argumentos basados simplemente en “reglas de equivalencia” lingüística tienen valor.sólo lingüístico de un argumento tiene un alcance nacional. pues se vincula con el uso de un lenguaje en una sociedad dada. tampoco el Comentario OCDE y el Modelo se enlazan con objetivos o pautas de conducta que en nuestra sociedad se tengan por relevantes.. por lo tanto su utilización o no utilización es una opción éticamente indiferente (aunque no lo sea desde otros puntos de vista. o a lo sumo regional. Por lo demás. por lo que de hecho queda moldeado según los acontecimientos de esa sociedad. En efecto. la “dinámica” parece ser la más insostenible.El valor del “Comentario OCDE” en la solución de problemas jurídicos. en una sociedad dada en un cierto momento. según se desprende de lo dicho más arriba. como se observará en el apartado siguiente de este trabajo). por último. De las dos modalidades de “aplicación” del Comentario que observamos en el apartado 2. sin dudas que ese motivo es del todo ajeno a la aplicación “dinámica”. Esta modalidad de valor argumental no es demasiado racional. Por otro lado.

En tal caso se trataría de la falacia naturalista: creer que de los hechos emanan normas.Andrés Blanco instar a su aplicación es otra falacia.febrero 2013 15 . y que la regla sea una “norma” en sentido propio. sea ética o jurídica. su valor “interpretativo” no dejaría de ser algo arbitrario. Si ello no ocurre. más bien. si se observa el Comentario OCDE desde el punto de vista dogmático. Desde otro punto de vista. bajo la amenaza de sufrir un efecto desagradable. como sabemos desde Kelsen:11 quien no cumpla con la regla debe estar. no puede decirse que un cierto uso de una palabra sea obligatorio. si se lo pretende valorar como fuente de premisas para argumentos jurídicos. El carácter normativo del Comentario OCDE: caso general e integración a un tratado Los discursos normativos pueden establecer reglas para el uso de un texto. Ahora bien. al menos. 38 y ss. esta afirmación será considerada por separado en el apartado siguiente. bastante plausible. Y eso es precisamente lo que sucede con el Comentario OCDE: realmente no existe ninguna sanción por no utilizarlo en la resolución de un problema que involucre un texto derivado del Modelo OCDE. México: 1997. para que una regla de uso de lenguaje se convierta en una “norma” en sentido propio.2. Si se lo mira como un mandato. esto es. no hay absolutamente ninguna razón para otorgarle preeminencia especial en dicho contexto. 11 KELSEN. Porrúa. el argumento sería: “debe aplicarse el Comentario porque de hecho se lo aplica”. 3. Teoría pura del derecho. quedaría todavía más al desnudo la arbitrariedad de su preeminencia. porque se aplica el Comentario”. en especial el discurso jurídico pretende establecer “normas” para su propio uso. que también es una falacia: “se aplica el Comentario. podría ser visto como un razonamiento circular. lo cual es claramente falso. debe estar provista de alguna sanción. Revista 53 . En síntesis. cual es la afirmación solapada de que es conveniente un “lenguaje mundial uniforme” en materia de imposición internacional. Págs. Existe una tercera lectura. de esta recomendación de OCDE a atender a su Comentario. que sobrepasen las pretensiones de las reglas simplemente lingüísticas. Hans. Cabe agregar que aun cuando el no uso del Comentario estuviera realmente asociado a una sanción.

y eventualmente los jueces. en un cierto uso de un lenguaje. o de cualquier otro tipo. 323 y ss.12 lo cual muestra -digámoslo al pasar.febrero 2013 . o en ley o reglamento. contiene una remisión al Comentario. Pág.. si el comportamiento efectivo es siempre (o casi siempre) distinto del que marca la -pretendidanorma. admitamos que en el campo internacional la “sanción” está constituida por la represalia. ciertamente no está comprometiendo a ningún miembro de la sociedad. 13 Ibídem. Por ese motivo no es posible afirmar que cuando un “Estado” firma un tratado basado en el Modelo OCDE. aun si el Comentario OCDE es mencionado en un tratado. a pesar de la amenaza de represalias. si no hay sanción cuando dicho Comentario no se aplica. ello sólo tendrá un carácter realmente normativo si las Administraciones. económica.. las soluciones y directrices de OCDE no se aceptaran. sino la violencia. los jueces y la Administración podrían ser compelidos por el propio estado uruguayo a utilizar el Comentario OCDE sólo si recibieran algún tipo de sanción si se apartan del mismo. 224. 16 Revista 53 . En síntesis. Si. la ocasión amerita considerar los casos especiales en los que un convenio para evitar la doble imposición o para el intercambio de información.que lo típico de la “normatividad” no es la racionalidad.El valor del “Comentario OCDE” en la solución de problemas jurídicos.13 Quiere decir que aun cuando en un tratado se establezca que su “aplicación” se realizará siguiendo el Comentario OCDE. su valor normativo termina por disolverse. De la misma manera. es habitual que se incluya en los tratados cláusulas que expresan -por ejemploque los estados signatarios “harán lo posible” para que la interpretación del mismo se haga de acuerdo con el Comentario. Otra vez con Kelsen. se está “aceptando” el Modelo OCDE y su Comentario como “fuente”. Ahora bien. sea militar. Págs. también con Kelsen sabemos que una norma cualquiera deja de ser tal si es totalmente ineficaz: esto es. Si un gobierno acepta un cierto texto y lo convierte en Tratado. Si bien no existe ninguna sanción establecida por OCDE para el no uso del Comentario. o de la propia OCDE. ellas perderían todo valor normativo. 12 Ibídem. realmente se repliegan ante la amenaza de represalias por parte del Estado que es la contraparte. como por ejemplo tomar como referencia al Modelo o al Comentario OCDE. jurista o no jurista.

esa inclusión puede no llegar a tener un verdadero valor normativo si los jueces y la Administración no actúan de acuerdo con el Comentario y no experimentan ninguna sanción por ello. Revista 53 . como referencia para la aplicación de estos textos. Esta postura me parece equivocada al menos por dos razones. ese sí miembro de OCDE. En cuanto a la calificación del Comentario OCDE como soft law. Por último. por un lado. Es esencial para este tipo de sistemas que tanto los “aplicadores” del dis14 NIEVES. Guillermo. ya que no se asocia su incumplimiento con ninguna sanción explícita. cual es la publicidad de los textos de los que se predica su “obligatoriedad”. en tanto pretende determinar la conducta de otros (jueces. es una de las referencias para la “interpretación” de dicha clase de normas. Esto. etc. en el marco de una teoría de los lenguajes ello equivaldría a calificarlo como un discurso prescriptivo. Pero también ratifica la idea de que el uso del Comentario es totalmente autorreferente y lógicamente incurre en un argumento circular claramente falaz: el Comentario es soft law porque se usa. Por lo tanto. pero no propiamente como una norma. La tesis afirmativa es defendida en Uruguay por Nieves14 cuando al menos uno de los estados es miembro de OCDE. y se usa porque es soft law. según la Convención de Viena sobre Derecho de los Tratados. Ello se basa en el entendido de que el país que sin ser miembro de la organización.febrero 2013 17 . está aceptando que dicho Modelo y también su Comentario formen parte de los antecedentes del acuerdo. Administración. firma con un miembro un tratado según el Modelo de OCDE. La segunda razón atañe a un requisito elemental para el funcionamiento de cualquier práctica jurídica democrática. 629. Ob. se trata de actividades exclusivamente nacionales.Andrés Blanco o en una ley o reglamento.). Cit. queda por verse si la aplicación del Comentario OCDE puede considerarse como parte del “contexto” que. La primera es que si por “aplicación del Tratado” entendemos la labor administrativa y jurisdiccional de resolver jurídicamente problemas que pretenden ser abarcados por el Tratado. los “contextos” sólo pueden referir a antecedentes relevantes para ese Estado en el cual se plantea el problema. y no los antecedentes relevantes para el otro Estado. reafirma que el Comentario OCDE no tiene carácter normativo.. Pág.

SARLO. generalmente económicas.. social y político vigente. 109 y 110.. Convengamos que la dogmática es todo menos neutral. como mecanismo de acción social.. Ob. y se debe poner de manifiesto cuáles son las opciones políticas que están implicadas en él. o cuando un dogmático o un abogado proponen una solución. “Marcos teóricos en la investigación dogmática”. Observar la ley. Cit. Págs. están participando en el juego social del derecho. 3. finalmente. en sentido amplio.3. es totalmente contrario a un esquema democrático que se invoquen textos (aun cuando se los intente suavizar como soft law) de conocimiento difícil o restringido. Christian. No hay soluciones “sólo jurídicas”. por el contrario.El valor del “Comentario OCDE” en la solución de problemas jurídicos.. Págs. Es muy fácil concluir que si OCDE está integrada en forma preponde15 18 COURTIS. Esta visión. no es irrelevante para el jurista. puedan conocer. cada página que escriben y cada decisión que adoptan son acciones sociales que tienen causas y consecuencias puramente sociales. En AA. Revista 53 . El Comentario OCDE desde un punto de vista funcional e ideológico La apreciación del valor del Comentario OCDE en la resolución de problemas jurídicos de tributación internacional no quedaría completa si no se lo analizara desde un punto de vista no dogmático: esto es. por su parte. Incluso cuando la dogmática realiza un comentario rutinario y anodino de un texto positivo no es neutral: como mínimo está aceptando operar dentro del sistema económico. aun cuando los juristas pretendan desenvolverse sólo dentro de los límites de su lenguaje especializado: quiéranlo o no los juristas. 200 y 201. como el Comentario OCDE. VV. Ob. Y. de forma medianamente cómoda. curso jurídico (jueces y funcionarios administrativos).febrero 2013 .. sólo puede ser valorativa o política. aunque no sea dogmática. una “pieza dogmática”... Optar por un significado u otro de los varios propuestos es una decisión que. es estrictamente funcional al sistema. Oscar. que es el que genera ese “derecho positivo” que. Cit.15 Si el Comentario OCDE es. no es una excepción a la referida regla. ya que cuando un juez o un funcionario de la Administración adoptan una decisión. como los destinatarios del mismo (la gente en general). los textos que se invocan para prohibirles o permitirles una conducta.

16 Véase la detallada historia de este organismo que realiza EIBE. 150 a 153. observaríamos que el saldo es favorable a los países centrales. FCE. así como del Comentario OCDE. Los intercambios internacionales suponen una multitud de flujos de dinero a cambio de las mercancías que se entregan como contrapartida. Ahora bien. más resumidamente en BLANCO. el indicador más certero de ello es la participación per capita de la población de los países centrales en el ingreso mundial. Págs. Puede que este saldo sea favorable en términos absolutos.VV.17 ¿Cómo se inserta OCDE y sus textos en esa estructura económica mundial? El repaso del Modelo OCDE. pero en todo caso es favorable en términos ponderados.febrero 2013 19 .Andrés Blanco rante por Estados que representan a las economías centrales.16 intereses que son divergentes de los de las economías periféricas. La naturaleza del crecimiento económico. En AA. Montevideo: 2010. y la inversión extranjera directa. consistentemente la mayor recaudación que se asegura es la de las Administraciones fiscales de esos países. 95 a 105. Montevideo. marzo-abril de 2012. Anthony. Cuando una Administración fiscal recauda un tributo aplicado a una operación internacional. “Intercambio de información en materia tributaria”. David. Si observáramos en un plazo mediano los flujos de dinero entre la periferia y el centro económicos mundiales (lo que constituiría una “balanza de pagos mundial”). En Revista Tributaria Nº 227. dejan en claro que están orientados a permitir una mayor recaudación a las Administraciones fiscales. México: 2002. las remesas de dividendos y utilidades. a los que deben sumarse los flujos de dinero que no responden a ningún intercambio de mercancías: los intereses. La manifestación más concreta de esa divergencia de intereses está en la posición que unas y otras economías tienen en los flujos mundiales de dinero. comparada con el mismo indicador de la población de los países periféricos. 17 Más extensamente véase este punto en THIRLWALL. sus decisiones están políticamente orientadas para favorecer los intereses de esos Estados y esas economías. Revista 53 . Reflexiones en torno a un modelo latinoamericano de convenio para evitar la doble imposición (Addy Mazz y Pasquale Pistone coordinadores). “Imposición a las rentas por dividendos. Págs. intereses y similares”. está asegurando que una porción de los flujos que derivan de esa operación se dirija a su país. Andrés. si los flujos internacionales de dinero son mayores en dirección a los países centrales. como las latinoamericanas. 225 y ss. Págs. FCU.

En una palabra: las soluciones del Modelo y el Comentario OCDE aseguran mayores recaudaciones de las Administraciones fiscales de los países centrales y con ello se fortalece el desequilibrio favorable a esos países en su participación en los flujos mundiales de dinero. sino a un comportamiento inconsciente colectivo de quienes viven en este tipo de formación social) a abarcar el mundo: esto fue así desde el siglo XVI. 27 y ss. no podría ser absorbido por los intercambios de mercancías. con la OCDE. Esta inestabilidad parece ser históricamente repelida por la economía capitalista. con la conquista de América. a mi entender. y ese lenguaje está reglado por una organización que obedece a un cierto patrón político. si su Administración fiscal recauda más se consolida esa tendencia. Págs.18 La economía capitalista siempre tuvo una tendencia (y cuando digo “tendencia” no me refiero a ninguna intención oscura de nadie. o por el sector financiero a través del crédito.. aunque quizás más relevante. Si todo el dinero creado por el propio Estado. allegar “recursos” al Estado. “Los efectos de los tributos”. En Revista Tributaria Nº 226. Montevideo.. que es el objetivo más inmediato del Comentario OCDE. Lo que sí es típico de la época actual es que el alcance territorial del capi18 20 Esta propiedad esencial del tributo fue desarrollada con mayor extensión en Blanco. ni por el atesoramiento ni la especulación. La función natural de todos los tributos no es. La creación de un “lenguaje fiscal internacional común”. sino destruir sistemáticamente cantidades de dinero a fin de controlar la magnitud de la masa monetaria. Revista 53 . hasta el siglo XXI. y generaría un aumento incesante de los precios monetarios. por lo cual el tributo es su freno natural: al recaudar. cuando un país es favorecido en el flujo internacional de dinero. Pero el “proyecto OCDE” de establecer una fiscalidad mundial uniforme tiene un propósito económico no tan visible.febrero 2013 . circulara indefinidamente. Esta uniformización de la política fiscal mundial tiene un sentido muy preciso. Andrés.El valor del “Comentario OCDE” en la solución de problemas jurídicos. se saca dinero de la circulación de los particulares y con ello se mantiene bajo relativo control el movimiento de precios. enero-febrero de 2012. la Organización Mundial del Comercio y otros organismos similares. es una de las tantas piezas de ese programa de política fiscal mundial: si todos usamos el mismo lenguaje. por lo tanto. todos seguiremos este patrón político aun sin ser conscientes de ello.

Para que pueda existir un desarrollo nacional dentro del capitalismo. en condiciones éticamente aceptables. como es el caso de América Latina. sólo son posible a través de procesos de acumulación de capital en el ámbito nacional. y los proyectos políticos que los acompañan (como el “proyecto OCDE”). cual es el control de la cantidad de dinero circulante. Revista 53 . o está a punto de alcanzar. pero la implicación material de los hechos hace que esa conclusión sea. se está compartiendo e impulsando el “proyecto OCDE” de una política fiscal uniforme en el mundo. la especulación financiera no abarca una bolsa de valores local. De manera que cuando se defiende la preeminencia del Comentario OCDE. objetivamente indudable. que si se quiere regular la masa monetaria para generar condiciones de estabilidad de precios. Se podrá compartir o no ese proyecto. en mi opinión. Existen otros tipos de “crecimiento de la producción” dentro del capitalismo. etc. unido a condiciones de vida inhumanas para los trabajadores y a la destrucción masiva del medio ambiente. sino mundiales. es preciso que los estados mantengan íntegras sus facultades de hacer política fiscal. por ejemplo. Es natural. La experiencia indica que los desarrollos capitalistas del tipo de los que han tenido los países centrales. por tanto.Andrés Blanco talismo ha alcanzado. El punto es que esos rasgos de la economía mundial. Y otra característica importante del capitalismo actual es que los rasgos que hace unas décadas se observaban en las economías nacionales hoy son de alcance mundial: la concentración de la actividad en empresas monopólicas u oligopólicas no se da en empresas nacionales ni regionales. Y desde luego que esto no es posible si se impone un proyecto. su non plus ultra: muy pocos rincones de la Tierra son ajenos a este modo de producción.febrero 2013 21 . no son beneficiosos para economías nacionales de la periferia. debe operar mundialmente ya que la cantidad de dinero a controlar debe medirse mundialmente. ello deba hacerse a escala también mundial. pero en mi opinión son éticamente rechazables. sino que todos quienes especulan lo hacen a la vez en todo el mundo. los crecimientos vertiginosos de los países asiáticos. sino todo lo contrario: es estrictamente funcional a él. Con eso llegamos a una explicación del “proyecto OCDE” de una política fiscal uniforme en el mundo: ella es necesaria porque la función económica esencial del tributo. Esto no es en absoluto contrario al funcionamiento del sistema económico mundial.

19 22 Por ejemplo.. No puede soslayarse. noviembre de 2012. pero que sustrae dicha visión a la crítica. todo ello por influjo de intereses de ciertos grupos sociales. Precisamente se trata de eso: si se deja de creer ciegamente en la inexorabilidad del proceso. Por lo tanto. Revista 53 . pero tampoco es imposible. sean fenómenos definitivos. es algo que está por verse. efectivamente el proceso dejará de ser inexorable. El que este estado de la economía mundial.El valor del “Comentario OCDE” en la solución de problemas jurídicos. 91 y 92. el proyecto OCDE adquiere rasgos ideológicos toda vez que se presenta como la única consecuencia posible. y además irreversible. catalogándose las disidencias con ese proyecto como ingenuidades o locuras. por otro lado. de una evolución de la economía mundial que también se presenta como inevitable e irreversible.19 Con esa definición. entiendo por “ideología” un discurso que pretende transmitir una descripción del mundo. La demostración de que ello no es así es que la misma economía capitalista no necesitó de un “proyecto OCDE” durante mucho tiempo. presentándola como “inevitable” o “ley natural”. que se encamina a que los países no tengan políticas fiscales nacionales. que el “proyecto OCDE”. Como en otras ocasiones. y el proyecto OCDE que lo acompaña. protagonizadas por humanos de uno y otro lado.febrero 2013 . BLANCO. y hasta hace no más de una década los países periféricos estaban casi totalmente al margen de ese proyecto. una de cuyas caras es la difusión y uso del Comentario OCDE. Págs. pero lo que convierte a esa postura en ideológica es el asegurar que no existe otro modo de operar en el mundo que no sea ese.. sino que la política fiscal sea dictada desde un centro mundial. Montevideo. como el de OCDE. la consecución del objetivo político de un desarrollo autónomo no es consistente con el uso del Comentario OCDE en la resolución de problemas de aplicación de normas tributarias internacionales. Cit. Argumentación y…. Andrés. puesto que estamos hablando siempre de acciones sociales.. adopta una apariencia ideológica. Ob. Nadie puede ignorar que no es fácil escapar a este vórtice.