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2/3/2016

ASPECTOSDESTACADOSATENERENCUENTAPARALIQUIDARELIMPUESTOSOBRELOSBIENESPERSONALES

TTULO:

ASPECTOSDESTACADOSATENERENCUENTAPARALIQUIDARELIMPUESTOSOBRE
LOSBIENESPERSONALES

AUTOR/ES:

Bassotti,FlavioJ.Clemente,Facundo

PUBLICACIN:

PrcticayActualidadTributaria(PAT)

TOMO/BOLETN:

XXII

PGINA:

MES:

Marzo

AO:

2016

OTROSDATOS:

FLAVIOJ.BASSOTTI
FACUNDOCLEMENTE

ASPECTOSDESTACADOSATENERENCUENTAPARALIQUIDAREL
IMPUESTOSOBRELOSBIENESPERSONALES
1. INMUEBLES RURALES. TRATAMIENTO EN LOS IMPUESTOS SOBRE LOS BIENES
PERSONALESYALAGANANCIAMNIMAPRESUNTA
1.1.Normativaaplicable
Impuestosobrelosbienespersonales(ISBP)
El artculo 19, inciso k), de la ley del ISBP establece que se consideran bienes situados en el pas los patrimonios de
empresasoexplotacionesunipersonalesubicadasenly,porlotanto,alcanzadosporelimpuesto.Porsuparte,elartculo
21,incisof),delISBPeximedelpresenteimpuestoalosinmueblesruralesaquehacereferenciaelartculo2,incisoe),del
impuestoalagananciamnimapresunta.
Impuestoalagananciamnimapresunta(IGMP)
El artculo 2, inciso c), establece que son sujetos pasivos del impuesto las empresas o explotaciones unipersonales
ubicadasenelpas.
Aspectocontradictorio
Si un inmueble rural afectado a una explotacin unipersonal integra el patrimonio de un contribuyente del IGMP, est
exentodelISBP?
Jurisprudencia
* Gonzlez, Camilo s/recurso de apelacin (TFN Sala C 14/4/2009): sostuvo el Tribunal que el inmueble rural que
integraunaexplotacinunipersonalestgravadoenelISBPysostienequenosedaelpresupuestodedobleimposicin,ya
quelosgravmenesrespondenadistintosmbitosdeimposicin.
*Molaro,JosLuiss/recursodeapelacin(TFNSalaA17/5/2012):enestecaso,laposturadelTribunalesopuesta,
yaquesostienequelosinmueblesruralesalcanzadosporelIGMPquepertenecenapersonasfsicas(independientedeque
estnonoafectadosaunaexplotacinunipersonal)noestnalcanzadosporelISBP.
*Gaviglio,Hilarios/recursodeapelacin(TFNSalaC18/3/2013):enestaoportunidad,elTribunalreviertesupostura
sostenidaenGonzlez,CamiloysostienequeuninmuebleruralafectadoaunaexplotacinunipersonalysometidoalIGMP
no est alcanzado por el ISBP, ya que, si no, se producira una doble imposicin, que es justamente lo que el legislador
buscabaevitar (1) alcrearestaexencinenelISBP.
PosturadelaAFIP
En el ao 2006 la Administracin Federal de Ingresos Pblicos (AFIP) dict la nota externa 5/2006, estableciendo en la
misma cul es su punto de vista respecto al tema tratado. Es importante destacar el limitado alcance de una nota externa,
peroqueponedemanifiestolaposturadelaAdministracin.Igualmente,estaesunatemticacontradictoria.
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Nuestraopinin
Consideramos que los inmuebles rurales no deben tributar el ISBP, ya que la ley de dicho impuesto, en su artculo 21,
incisof),remitealartculo2,incisoe),delaleydelIGMP,enelquehacereferenciaaque estnexentoslosinmuebles
rurales cuya titularidad recae en personas fsicas y sucesiones indivisas(2) , sin hacer distingo alguno respecto al
destino de los mismos. Cabe en este caso aplicar el principio que establece donde la ley no distingue, no debemos
distinguirytambinelhechodequeelFisco,atravsdeunanormainfralegal,harealizadounainterpretacinextensivade
laley,ampliandosualcancedeimposicinyponiendoenriesgoelprincipiodelegalidad,deraigambreconstitucional.
1.2.Cuadroresumen[N.Ext.(AFIP)5/2006]

Personasfsicas
ysucesiones
indivisas

Inmuebleafectadoaexplotacin
unipersonal
Inmueblenoafectadoa
explotacinunipersonal
(inexplotados,arrendadoso
cedidosenalquiler)

Comercial
Inmueblerural
Sociedadesde
hecho(3)

Civil

TributaIGMP
TributaISBP
TributaIGMP
ExentoISBP
TributaIGMP
Laparticipacin
enlasociedad
noes
computableenel
ISBP
Lasociedad
tributaacciones
yparticipaciones
societariascomo
responsable
sustituto
Nohay
tratamiento
diferencialenel
actualcontexto
delaleygeneral
desociedades.
demal
tratamientode
lasociedadde
hechocomercial

1.3.Casodeaplicacinprctica
Se trata de una sociedad simple en los trminos del Captulo IV de la ley general de sociedades (LGS). Se analizar la
situacindedichasociedad(IGMP,yaccionesyparticipacionessocietarias)yladelsocio,seorA,enelISBP.
Participacionesdelossocios
*SocioA:50%.
*SocioB:50%.
DetalledebienesydeudasdeCAPRESociedadSimpleenlostrminosdelCaptuloIV,LGS,al31/12/2015

Activo
Efectivo
Cta.Cte.Nro.331258
Mercaderadereventa
AnticiposIG
RodadoV.O.(4)
InmuebleruralV.O.

Pasivo
Proveedores
Cargassocialesapagar

Patrimonioneto

1.435.900,00
75.000,00
111.250,00
324.150,00
84.000,00
294.500,00
547.000,00

166.980,00
94.520,00
72.460,00

1.268.920,00

SocioA
Patrimonioparticular
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Efectivo
CajadeahorroNro.45879
Participacin50%CapreSociedadSimple
CasahabitacinBarrioSardi
RodadoToyotaCorollaDom.OTI487
TotalpatrimonioSr.A

3.200,00
54.100,00
634.460,00
1.150.200,00
350.000,00
2.191.960,00

IGMPCapreSociedadSimple
Efectivo
Cta.Cte.Nro.331258
Mercaderadereventa
AnticiposIG(5)
()AjustecrditoIG
RodadoV.O.
()Amortizacin(20%)(6)
InmuebleruralV.O.
()Ajustevaluacininmueblerural
70%terreno$382.900
30%mejora$164.100
Amortizacin2%anual
Amortizacinacumuladaal31/12/2015
(8trimestresal31/12/2015)
Valorterreno
Valorresidualmejora
Valuacininmueblerural
Reduccinvaluacininmueblerural
25%s/valorfiscallibredemejoras(25%
de$191.200queeselavalofiscal)
Montofijo
Tomoelmayor

Subtotal
BaseimponibleparaIGMP

Col.I

382.900,00
164.100,00
3.282,00
6.564,00

382.900,00
157.536,00
540.436,00

84.000,00

58.900,00

547.000,00

Col.II
75.000,00
111.250,00
324.150,00
84.000,00

294.500,00

547.000,00

540.436,00

47.800,00

200.000,00
200.000,00

Alcuota

200.000,00

889.900,00

1%

1.976.336,00
1.086.436,00

10.864,36

Accionesyparticipacionessocietarias

Activovaluadosegnart.4,IGMP
Pasivovaluadosegnart.22,DRBP
Patrimonioneto
(+)Devolucinreduccininmueblerural
Totalpatrimonionetoparaaccionesy
participaciones

Alcuota0,5%

1.086.436,00
166.980,00
919.456,00
200.000,00

1.119.456,00

5.597,28

BienespersonalesdelsocioSr.A

Efectivo
CajadeahorroNro.45879
Participacin50%sociedadsimple
CasahabitacinbarrioSardi
Fechadeadquisicin2/2000
Terreno
Mejora
Amortizacinacumulada(15aos
al2%porao)
Valorresidualcasahabitacin
Valuacinimpuestoinmobiliario
ao2015
Tomoelmayor

RodadoToyotaCorollaDom.OTI
487(2014)
Adquisicin6/2014
Amortizacinacumulada
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Exento
ley

No
comput.

3.200,00

54.100,00

634.460,00

294.660,00

855.540,00

356.900,00

855.540,00

350.000,00

140.000,00

3.200,00
54.100,00
634.460,00
1.150.200,00

168.000,00
982.200,00

Bs.pers.

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Valorresidual

ValortablaAFIP

Subtotales
Bienesmueblesyenseresdel
hogar5%
BaseimponibledelISBP
Alcuota

210.000,00

285.000,00

0,75%

285.000,00

1.143.740,00

54.100,00

634.460,00

57.187,00

1.200.927,00
9.006,95

2.CRDITOSDEORIGENTRIBUTARIO.COMPUTABILIDAD
El decreto reglamentario de la ley del ISBP, en su artculo 7, establece que los anticipos, retenciones, percepciones y
pagosacuentadegravmenes,inclusoloscorrespondientesalimpuestodeestaley,secomputarnsoloenlamedidaen
queexcedanelmontodelrespectivotributodeterminadoporelejerciciofiscalqueseliquida.
Cabemencionarque existeunacorrespondenciaeneltratamientobrindadoaloscrditosdeorigentributarioen
elISBPyenelIGMP[verart.4,inc.e),segundoprrafo,leyIGMP].
Este tema presenta aristas controvertidas. A continuacin, se busca analizar los diferentes crditos de origen tributario a
efectosdeevaluarsutratamientoenelISBP.
Hay que considerar que para efectuar un correcto anlisis del tema debemos tener en cuenta que solo se considerar
activolariquezanetadisponiblealafechadecierredelejercicio,medidatributoportributo(7) .
Consideraciones
Eltemasedividirendospartes,analizandoenunadeellaslos saldosdeorigentributarioqueserelacionan directamente
conelcontribuyentedelISBP,yenlaotraparte,loscrditosdelmismoorigenqueserelacionan indirectamente con dicho
contribuyenteporlaparticipacindeesteltimoenunaexplotacinunipersonal.

PARTE A): CRDITOS TRIBUTARIOS RELACIONADOS DIRECTAMENTE CON EL CONTRIBUYENTE DEL


ISBP
1.Saldodelibredisponibilidad
En este caso, estamos en presencia de un crdito que surge por la existencia de ingresos directos (retenciones,
percepciones y/o pagos a cuenta), en el que los mismos han excedido el saldo del impuesto determinado. Es importante
destacarque,porejemplo,siestuvisemosenpresenciadeunsaldodelibredisponibilidaddelimpuestoalvaloragregado
(IVA) y, a su vez, el contribuyente posee un saldo de impuesto a las ganancias a pagar, por ms que tcnicamente la
compensacin es posible, a efectos de determinar la base imponible del ISBP no ser factible, ya que el anlisis debe
hacerseimpuestoporimpuesto,siendoelsaldodelibredisponibilidadcomputableparaelISBP.
2.Crditoporlaley25413
Aqu nos encontramos ante otra situacin particular, ya que las disposiciones de la ley establecen la posibilidad de
computar como pago a cuenta del impuesto a las ganancias (IG), del IGMP, o la contribucin especial del capital de
cooperativas(CECC),el34%delimpuestogeneradoporloscrditosbancarios.
Considerando que no existe una conexin entre el pago a cuenta que surge de la ley 25413 con sus diferentes destinos
ms que atemperar el efecto del tributo abonado, y adems que la premisa es hacer el anlisis impuesto por impuesto,
consideramosqueloscrditosporimpuestodelaley25413deberanintegrarlabaseimponibledelISBP,enlamedidaen
quegenerensaldoafavorenelIG.
3.Retencionesypercepcionesdeingresosbrutos(IIB)
Enelcasodeencontrarcrditosporretencionesopercepcionesdelimpuestosobrelosingresosbrutos(IIB),lasmismas
debern netearse del impuesto determinado. En caso de existir un excedente, el mismo integrar la base del ISBP. Cabe
destacar que si el contribuyente es sujeto del Convenio Multilateral, el anlisis antes mencionado deber realizarse
jurisdiccinporjurisdiccin.Porello,podremosencontrarnosconquealgunasjurisdiccionesgenerenexcedentesporsobre
elimpuestodeterminadoyenotroscasoselcrditoseveaabsorbidoensutotalidad.
4.AnticiposIGyISBP
Losmismostienenlanaturalezadepagosacuenta,porloquepuedenserdeducidosdelimpuestodeterminado.
En este tipo de impuestos (de naturaleza anual) se plantea la duda respecto a que, al cierre del perodo fiscal, no se ha
ingresado la totalidad de anticipos (vgr., quinto anticipo de ganancias de personas fsicas que se ingresa en el mes de
febrerodelaosiguientealqueseliquida),porloquecabepreguntarsequanticipossonlosquecorrespondeconsiderar:
losquefiguranalcierredelperodoosihayqueincluirlospagadosconposterioridad.
Larespuestaseraconsiderarexclusivamentelospagadosalcierredelperodo,yaquesiconsiderramoslosposteriores,
caeramos en la trampa lgica de duplicar activos, ya que el anticipo que pague con posterioridad al cierre tendr su
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correlatoenelefectivoalcierreoenuncrditoqueluegoserealiz.
En el caso de que los anticipos pagados al cierre del perodo superen el impuesto determinado, dicho excedente quedar
gravadoporelISBPcasocontrario,nointegrarlabasedelISBP.
Indeterminacin
Otro problema que se plantea respecto a los anticipos del ISBP es que, a efectos de poder determinar si los anticipos
existentes al cierre del perodo superan el impuesto determinado, necesitamos conocer la cuanta del ISBP del ao en
cuestin, en el que en dicha base imponible hay que considerar (en caso de corresponder) el excedente de anticipos por
sobreelimpuestodeterminado.
Alosefectosdesolucionarestaindeterminacinesqueproponemoslautilizacindelasiguientefrmula,lacualarrojar
comoresultadoelimpuestodeterminadoyaspodersolucionarlaindeterminacin.
Frmula
*ID:impuestodeterminado.
*BPSA:bienesenelpassinanticiposalcierre.
*A:anticiposdelISBPalcierre.
*IE:inmueblesenelexterior.
*BESI:bienesenelexteriorsininmuebles.
*Alc.:alcuotadelISBP(0,5%al1%,segncorresponda).

1,05x(BPSA+IE+A)+BESI
ID

[(1/Alc.)+1,05]

Ejemplodeutilizacinycomprobacin
*Bienesenelpassinanticipos:$650.000(valuados/leyISBP).
*Bienesenelexteriorsininmuebles:$155.000(valuados/leyISBP).
*Inmueblesenelexterior:$200.000(valuados/leyISBP).
*AnticiposdelISBPalcierre:$10.000.
Aplicacindelafrmula

1,05x(650.000+200.000+10.000)+155.000
ID

7.873,00

[(1/0,0075)+1,05]

Comprobacin

BienesenelpassinanticiposISBP
CrditoporanticiposISBP(8)
Inmueblesenelexterior
Basedeclculobienesmueblesydelhogar
5%
Bienesenelexterior
Totalbaseimponible
Alcuota0,75%

650.000,00
2.127,00
200.000,00
852.127,00
42.606,35
155.000,00
1.049.733,35
7.873,00

PARTE B): CRDITOS TRIBUTARIOS RELACIONADOS INDIRECTAMENTE CON EL CONTRIBUYENTE


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DELISBPCOMOCONSECUENCIADESUPARTICIPACINENUNAEXPLOTACINUNIPERSONAL
EldecretoreglamentariodelISBPestablece,ensuartculo22,queenelcasodeexplotacionesunipersonalesosociedades
quenollevancontabilidad,aefectosdevaluarelactivohabrqueremitirsealasdisposicionesprevistasenelartculo4del
IGMP,porloqueelanlisishabrquehacerloteniendoencuentadichanormativa.
1.SaldotcnicodelIVA
Enloquerespectaadichossaldosquesurgenporexcesodecrditosfiscalesrespectoadbitosfiscalesycuyautilizacin
se limita contra dbitos fiscales futuros, su anlisis no resulta tan sencillo a la hora de calificar a los mismos como
verdaderos crditos que conforman la base imponible del ISBP. Si bien existe destacada doctrina(9) que sostiene que los
saldosafavortcnicosnoconstituyencrditosenlaacepcinjurdicocontable,porloquenodeberanintegrarlabasedel
ISBP,engeneraladichoscrditosselosincluyeenlabaseimponibledelISBP(10) .
OpinindelaAFIP
SaldotcnicodelIVA:noesuncrditocuyopagopuedarequerirsealaAFIPseutilizarcontradbitosfiscalesfuturos,a
menosqueseasusceptibledecompensacin,devolucinotransferencia.Noesactivocomputable[Dicts.(DAT)87/2006y
59/2007].
Nuestraopinin
El saldo tcnico del IVA es una acreencia que puede ser calificada como un crdito en expectativa, ya que para poder
absorberloesnecesarialaexistenciadedbitosfiscalesfuturos.Lacuestinseplanteacuandoexistelaposibilidaddeque
dichaexpectativadesaparezca,porejemploporelhechodepodersolicitarlacompensacin,devolucinotransferenciade
dicho saldo tcnico (en adelante, la devolucin). Aqu cabra preguntarse si la expectativa desaparece con la mera
posibilidad potencial de solicitar (sea que esto se realice o no) la devolucin, o si solamente cuando la misma se efectivice
mediante la concreta solicitud de la devolucin. Consideramos que la expectativa desaparece cuando efectivamente se
concreteelpedidodedevolucinysteseaaprobadoporlaAdministracin.Sipartimosdelabasedequelaexpectativaes
lo que torna al crdito una obligacin supeditada a una condicin resolutoria (que existan dbitos fiscales futuros), es que
pensamosquelaexpectativadesapareceracuandoelcontribuyentepuedacontrolarlosbeneficioseconmicosqueproduce
un bien con valor de cambio(11) , verbigracia, cuando puede canjearlo por efectivo u otro activo, o cuando pueda utilizarlo
paracancelarunaobligacin,yestotendrlugar,verbigracia,cuandolaAdministracinadmitaelrecuperodelIVAopueda
efectuarselacompensacinconotroimpuesto.
Por lo antes expresado es que consideramos que hay que analizar si el contribuyente poseedor del saldo tcnico del IVA
tienelaposibilidaddeutilizarelmismoenundestinoalternativoyaslohace(compensacin,devolucinotransferencia),o
si por el contrario debe aguardar el hecho futuro en el que se generen dbitos fiscales para poder absorber dicho saldo
tcnico.EnelprimerodeloscasoselsaldotcnicoestaragravadoporelISBP(pordesaparicindelaexpectativa)yenel
segundodeloscasosserauncrditoenexpectativaypordichomotivonoseraunverdaderocrdito,generandoestosuno
gravabilidadenelISBP.
2.SaldotcnicodelIVApendientedereintegroporexportacin
Enestecaso,estamosenpresenciadeunaacreenciadelcontribuyente,lacualseconvertirendinerooespecie,seapor
devolucindelFiscooporlacontraprestacinrecibidaporpartedelcesionariodelmismo.Adems,hayquetenerencuenta
que este tipo de saldo que solicita su devolucin o transferencia se separa del crdito fiscal de la declaracin jurada del
IVA,porloquedejadeserunsaldodetipotcnicoconvirtindoseenunefectivocrdito,elcualquedargravadoporel
ISBPcuandolaAdministracinhayaaprobadosudevolucin,pasandoaserdeestaformaunverdaderocrdito,dejandode
serasuncrditoenexpectativa.
3.Crditofiscalpendientedecmputoporimportacindeservicios
Como consecuencia de la metodologa establecida en la resolucin general (AFIP) 549, en la que se dilata en el tiempo la
posibilidad de computar crditos fiscales originados en importaciones de servicios (puede computarse en la declaracin
juradainmediatasiguientealageneracindelcrditofiscal), es que podemos encontrar declaraciones del IVA con saldo a
favor de la Administracin y, adems, crditos fiscales pendientes de imputacin. Sin dejar de lado el hecho de que esta
mecnicaafectalaneutralidaddelimpuesto,estamosenpresenciadeuncrditoquenopuedeserimputadocontraelsaldo
delIVAafavordelaAdministracin.EnopinindelFisco,elmismodeberaincluirseenlabaseimponibledelISBP.
Desde nuestra ptica no encontramos diferencia entre este tipo de crditos fiscales y los que surgen por la compra de
bienesyserviciosenelgirodelaempresa,porloqueconsideramosquelosmismossoncrditosenexpectativaypordicho
motivoaguardanlaexistenciadedbitosfiscalesparapoderserabsorbidosposteriormente.Siendoestoas,dichoscrditos
nodeberanformarpartedelabasedelISBP.
4.Crditoporimpuestoaloscombustibleslquidos
a)DestinocomopagoacuentadelIG
La ley 23966, en su artculo 15, establece la posibilidad de computar como pago a cuenta del IG el 100% del impuesto
contenido en la compra de gasoil para el caso de productores agropecuarios, como tambin los productores y sujetos que
presten servicios en la actividad minera y en la pesca martima. Tambin prev la posibilidad del cmputo del 50% del
impuestocomopagoacuentadegananciasenelcasodequienesprestanserviciosdetransporte.
Aquhayquetenerencuentaque,enelcasodeproductoresagropecuarios,minerosypescamartima,elpagoacuenta
no puede generar saldo a favor, por lo que si dicho pago supera el impuesto determinado, o en caso de que exista
quebranto,elexcedenteolatotalidaddelpagoacuentaseperderynoexistircrditocomputableenelISBP.
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Enelcasodelostransportistas,lasituacinesdiferente,yaqueelsaldodelpagoacuentacomputablecontraelIGyque
nopuedaabsorbersepodrutilizarsecomodichopagosoloenelejerciciosiguienteaquedichopagoacuentatuvoorigen,
no pudiendo trasladarse a ejercicios futuros. Aqu, en caso de existir un excedente por sobre el impuesto determinado,
deberemosincorporarloalabaseimponibledelISBP.
b)DestinocomopagoacuentadelIVA
Lapropialey23966,enelartculosinnmeroincorporadoacontinuacindelartculo15,establecequepodrcomputarse
el 100% del impuesto como pago a cuenta del IVA y que, en el caso de que exista un excedente sin absorber, podr
trasladarseaperodosfiscalesfuturoshastasuagotamiento.Encasodeexistirestosexcedentes,losmismosserncrditos
computablesy,porlotanto,alcanzadosporelISBP.
5.CrditoporpagodelIGMP
LapropialeydelIGMP,ensuartculo13,establecequeenelcasodequeelIGpagadoenunejercicioseainferioralIGMP,
deber ingresarse la diferencia y la misma podr ser utilizada como pago a cuenta del IG en los 10 ejercicios siguientes,
siendoesteelnicodestinoposiblededichocrdito.Aquhabrqueanalizarsielcrditoexistentealcierredelperodoes
absorbidoensutotalidadonoporelIGdeterminado.Encasodenoserabsorbidoyconsiderandoqueesteesuncrditoen
expectativa, ya que requiere la existencia del IG (por consiguiente, la existencia de utilidad gravada), no debe integrar la
basedelISBP.
Transcurrido el plazo de 10 ejercicios y no haber podido consumir el crdito por pago del IGMP por sobre el IG,
desaparecerlagravabilidaddelcrdito,peroporqueelcrditoperdersuidentidaddetal,convirtindoseenungastopara
elcontribuyente.
OpinindelFisco
Dictamen(DAT)58/2007,del26/9/2007

Consecuentemente con lo expuesto, procede reiterar el criterio al que oportunamente se arribara,


conforme al cual el crdito derivado de la posible compensacin del impuesto a la ganancia mnima
presunta con el impuesto a las ganancias no forma parte de la base imponible del primero ello as,
por cuanto constituye un derecho en expectativa que posee el sujeto pasivo del tributo, esto es, un
derechocuyoejercicioquedasubordinadoalaexistenciadelimpuestoalasgananciasenlosdiez(10)
aossiguientes

6.AnticiposdelIGMP
EnloquerespectaalosanticiposdelIGMP,remitimosaloscomentariosvertidosenelpuntoA.4),enmritoalabrevedad.
Indeterminacin
En este caso, nos encontramos nuevamente con la problemtica de determinar si los anticipos existentes al cierre del
perodointegranonolabasedelimpuesto,generandoestounaindeterminacin.
Seproponelasiguientefrmulapararesolverlaindeterminacin.
Frmula
*ID:impuestodeterminado.
*ASA:activossinanticiposalcierrevaluadossegnelIGMP.
*A:anticiposalcierre.

(ASA+A)
ID

101

*ASA:$492.000(valuadoss/IGMP).
*A:$8.000.

(492.000+8.000)
ID

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4.950,50
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Comprobacin

Activosgravadosvaluadoss/IGMP
CrditosporanticiposIGMP(12)
Baseimponible
Alcuota1%

492.000,00
3.049,50
495.049,50
4.950,50

CASODEAPLICACINPRCTICA

DETALLEDECRDITOSALAFINALIZACINDELPERODO(PARTEPERTINENTE)
IVAcrditofiscal12/2015

12.000,00
IVAsaldotcnicoafavor

1.000,00
IVAsaldodelibredisponibilidad

4.500,00
Gananciassaldoafavor(2014)

1.200,00
CrditodelimpuestoL.25413

850,00
AnticiposdelISBP(ant.1al4)

10.000,00
RetencionesIVA12/2015

3.000,00
Retencionesingresosbrutos

2.000,00
Mendoza
1.100,00

BuenosAires
900,00

OTROSDATOSDEINTERSACONSIDERAR

IVAdbitofiscal12/2015

17.100,00
Ingresosbrutosapagar

2.200,00
Mendoza
800,00

BuenosAires
1.400,00

IGdeterminadoparaelperodo

15.000,00
Bs.delpasvaluadoss/leyISBPsinanticiposalcierre

650.000,00

SOLUCINSUGERIDA

IMPUESTOALVALORAGREGADO
Dbitofiscal
Crditofiscal
Saldotcnicoafavordelcontribuyente
SaldotcnicoafavorAFIP
Saldolibredisponibilidad
RetencionesIVA12/2015
Subtotal
Saldodelibredisponibilidad

ComputableparaelISBP
Saldolibredisponibilidad(parcial)
RetencionesIVA12/2015

NointegranlabaseimponibledelISBP
Crditofiscal
Saldotcnicoafavor
Saldolibredisponibilidad(parcial)

IMPUESTOALASGANANCIAS
IGdeterminadoparaelperodo
PagoacuentacrditoL.25413
Gananciassaldoafavor
SaldoIGapagar

NointegranlabaseimponibledelISBP
PagoacuentacrditoL.25413
Gananciassaldoafavor

http://eol.errepar.com/sitios/ver/html/20160219163628874.html

17.100,00

4.100,00

4.100,00

12.000,00
1.000,00

4.500,00
3.000,00
7.500,00
3.400,00

400,00
3.000,00

12.000,00
1.000,00
4.100,00

15.000,00
850,00
1.200,00
12.950,00

850,00
1.200,00

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ASPECTOSDESTACADOSATENERENCUENTAPARALIQUIDARELIMPUESTOSOBRELOSBIENESPERSONALES

ANTICIPOSBIENESPERSONALES

ImpuestodeterminadoISBP

Anticiposhastacierredelperodo

Losanticipossuperanelimpuestodeterminado

ComputableparaelISBP

AnticiposISBP
(10.000,003.446,90)

3.446,90
10.000,00

6.553,10

Tenerencuentaquenohayqueconsiderarelanticipodelmesdefebrerodelaosiguientealperodoliquidado,yaque,si
no,habraqueajustarcajaobancosyestaramosprovocandounaduplicidadenlabaseimponible.

Solucin:indeterminacindeanticiposbienespersonales
BienesdelpassinanticiposdelISBP
AnticiposdelISBPalcierre

Aplicacindelafrmula=
[1,05x(650.000+10.000)]/201,50=

ISBPdeterminado

650.000,00
10.000,00

693.000,00

3.446,90

INGRESOSBRUTOS(CONVENIOMULTILATERAL)

Imp.
Jurisdiccin
deter.
Mendoza

800,00

BuenosAires

ComputableparaelISBP
RetencionesMendoza(parcial)

NointegranlabaseimponibledelISBP
RetencionesMendoza(parcial)
RetencionesBuenosAires

1.400,00

Retenc.

Saldo

1.100,00
900,00

300,00

800,00
900,00

300,00
500,00

PAPELDETRABAJO.AJUSTEDECRDITOSDEORIGENTRIBUTARIO

Detalle
IVAcrditofiscal12/2015
IVAsaldotcnicoafavor
IVAsaldodelibredisponibilidad
RetencionesIVA12/2015
Gananciassaldoafavor(2014)
CrditodelimpuestoL.25413
AnticiposdelISBP(ant.1al4)
Retencionesingresosbrutos
Mendoza
BuenosAires
Totales

Auxiliar

1.100,00
900,00

Saldo
12.000,00
1.000,00
4.500,00
3.000,00
1.200,00
850,00
10.000,00
2.000,00

34.550,00

Ajustes
12.000,00
1.000,00
4.100,00

1.200,00
850,00
3.446,90
1.700,00

24.296,90

Computable

400,00
3.000,00

6.553,10
300,00

10.253,10

3.INVERSIONES
De acuerdo a la diversidad de inversiones que puede poseer el contribuyente al cierre del ao calendario, analizamos la
valuacinaotorgaracadatipodelasmencionadasyelcarcterquerevistefrentealimpuestoencuestin.

Inversiones

Tratamiento
Nocomputable: portratarsede
sociedadescomprendidasenla

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Valuacin

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Acciones

Ttulospblicosy
demsttulos
valores

Obligaciones
negociablesL.
23576

Cuotaspartede
fondoscomunesde
inversin
Plazofijo
Certificadosde
participaciny
ttulosrepresent.
dedeudade
fideicomisos
financ.

Bienesen
fideicomisosno
financieros

LGS19550,deberntributar
conformealart.25.1(L.23966)
accionesyparticipaciones
societarias,yportanto,quedan
excluidasdelabaseimponibleen
cabezadelapersonahumanao
sucesinindivisa

Nocomputable

Exentos: art.21,inc.g),L.23966

Exentos

Cuandohansidoadquiridascon
anterioridadal24/3/1995:
exentos.Cuandohansido
adquiridasconposterioridadal
24/3/1995: gravados

Art.22,inc.h),L.23966: con
cotizacin:alvalordecotizacin
demercadoal31/12.Sin
cotizacin:alvalordecosto
incrementadoconelimportede
intereses,actualizacionesy
diferenciasdecambiodevengadas
al31/12

Gravados,independientementede
quelaCarteraestntegramente
compuestaporttulos,bonosy
accionesexentosy/ono
alcanzados
Exentos: art.21,inc.h),L.23966

Art.22,inc.i),pto.1,L.23966:
valordemercadoal31/12
Exento

Gravados

Art.22,inc.i),L.23966: con
cotizacin:cotizacinal31/12.
Sincotizacin:alcosto
incrementadoconlosintereseso
utilidadesdevengadosal31/12

Nocomputable: portratarsede
fideicomisoscomprendidosenel
art.25.1,cuartoprrafo,L.
23966,porloquedebentributar
accionesyparticipaciones
societarias,yportanto,quedan
excluidosdelabaseimponibleen
cabezadelapersonahumanao
sucesinindivisa.
Encasodequelosbienesnose
entreguen(noingresenal
fideicomisodereferencia),s
estarn gravadosencabezadel
fiduciante[art.22,inc.k),
segundoprrafo,L.23966]

Art.22,inc.k),L.23966: de
acuerdoalavaluacinquela
propialeyleasignealosbienes
dequesetrate

4.INMUEBLESYRODADOS
4.1.RODADOS
Normativaaplicable
Conforme el artculo 22, inciso b), los rodados deben medirse al costo de adquisicin o valor de ingreso al patrimonio,
menos la amortizacin acumulada, conforme a los coeficientes reglamentados por el propio Fisco. Sin embargo, dicha
valuacinnopodrserinferioralaqueestableceanualmentelaAFIP.
Noobstante,debemosremitirnosalartculo18deldecretoreglamentarioparatenerenconsideracindosaspectos:
La vida til transcurrida del rodado ser considerada tomando el ao de alta completo, es decir, sin fraccionamiento
alguno.
LacomparacinconelvalorpublicadoanualmenteporelFiscodebesertenidoencuentasolomientraselvehculonose
encuentretotalmenteamortizado.
La amortizacin debe considerarse teniendo en cuenta la fecha de alta del patrimonio del contribuyente,
independientementedelaodefabricacindelvehculo.Esdecir,aldadehoysepuedeadquirirunvehculo2009,pero
ellonoimplicaqueesttotalmenteamortizado,sinoquesedeberamortizarenelpatrimoniodurante5aosdesdeque
selohaincorporado.
Casodeaplicacinprctica1
El contribuyente posee al 31/12/2015 un automotor Peugeot 308 Feline HDI adquirido en diciembre del 2014 en $
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210.000, ms gastos de patentamiento, flete y alistamiento por $ 10.000. Conforme a la tabla publicada por la AFIP, el
mismoposeeunavaluacinal31/12/2015de$330.000.

Valorresidualimpositivo:$132.000($220.000$88.000)

Valordeadquisicin:$220.000
Vidatil:5aos
Amortizacinanual:$44.000
Amortizacinacumulada:$88.000

ValorsegntabladelaAFIP(estimado):$330.000

Valoragravar(mayordeambos):$330.000

Casodeaplicacinprctica2
Elcontribuyenteposeeal31/12/2015unautomotorFiatLnea1.916vadquiridoenabrilde2010en$90.000ypuestoen
calle.ConformealatablapublicadaporlaAFIP,elmismoposeeunavaluacinal31/12/2015de$175.000.

Valorresidualimpositivo:$0($90.000$90.000)

Valordeadquisicin:$90.000
Vidatil:5aos
Amortizacinanual:$18.000
Amortizacinacumulada:$90.000

ValorsegntabladelaAFIP(estimado):$175.000

Valoragravar:$0(totalmenteamortizado:art.18,ltimoprrafo,DRISBP)

4.2.INMUEBLES
Normativaaplicable
Artculo22,incisoa),delaley23966
Inmuebles adquiridos al valor de adquisicin o incorporacin al patrimonio, menos la amortizacin acumulada aplicable
sobreelvaloratribuiblealedificio,construccinomejora.Enelcasodeinmueblesadquiridos,elvalordeloedificadoser
determinadoteniendoencuentalarelacinexistenteentreelvalordelterrenoyeldelasmejorassegnelavalofiscaldela
fechadeadquisicin.Ensudefecto,sedeberjustipreciarteniendoencuentalarelacindel70%paraeledificioydel30%
paraelterrenoparapropiedadesnoafectadasapropiedadhorizontal,ydel80%ydel20%,respectivamente,paraedificioy
terrenoparainmueblesafectadosalrgimendepropiedadhorizontal.
Requisitodecomputabilidad
Debetenerselaposesinoescrituracindelinmuebleal31dediciembredecadaao.
Valormnimo
Avalofiscalvigenteal31/12delaoqueseestliquidandoparaladeterminacindelimpuestoinmobiliario.
Valortope
Elartculo17deldecretoreglamentariodelISBPestablecequecuandopuedademostrarsefehacientementequeelvalorde
plazaesinferioraldeterminadosegnelartculo22,incisoa),delISBP,podrvaluarseaplicandodichovalor,respaldando
estoconlarespectivadocumentacinprobatoria.
Deducciones
En caso de ser el inmueble destinado a casahabitacin del contribuyente, podr detraerse de la valuacin el saldo
adeudadoal31/12poruncrditoobtenidoalosefectosdelacompraoconstruccindedichoinmueble,elcualnonecesita
poseergarantahipotecaria.
Casodeaplicacinprctica
Setratadeundepartamentoadquiridoensetiembrede2003.Valordeescrituracin:$240.000.Conformealosdatosde
escritura, no se detalla la proporcin del avalo correspondiente al terreno y al edificio. Crdito hipotecario obtenido: $
150.000,a20aos,consistemadeamortizacinfrancs,tasadel12%ycuotafijade$1.587,97.Saldosal31/12/2015:$
97.155,53.Avalofiscal2015:$288.000.
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Valoratribuiblealterreno($240.000x20%)
Valoratribuiblealedificio($240.000x80%)
Amortizacinacumulada($192.000x2%x13aos)
Valorresidualdeledificio($192.000$49.920)
Valorimpositivo($48.000+$142.080)
Valorfiscaldereferencia
ValuacinparaelISBP(mayordeambos)
Deduccindelprstamodestinadoalacompradel
inmueble
Valoraintegrarlabaseimponible

48.000
192.000
49.920
142.080
190.080
288.000
288.000
97.156
190.844

5.BIENESMUEBLES
Normativaaplicable
Debemoshacerunadistincinentredosincisosdelartculo22quepuedereferirsealmismotipodebienes,peroquepor
sudestinoeltratamientoesdiferente:
Artculo22,incisof),delaley23966:otrosbienesnocomprendidosentrelosobjetospersonalesydelhogar:deben
valuarsealcostodeadquisicinovalordeincorporacinalpatrimonio.
Artculo22,incisoj),delaley23966:bienesdeuso,exceptoinmueblesyautomotoresafectadosaactividadesgravadas
enelIG:porsuvalordeincorporacinalpatrimoniomenoslaamortizacinconformealIG.
Vistoambosincisos,enaquelloscasosenlosqueelcontribuyentedelISBPtambinloseadelIG,aquellosbienesmuebles
amortizablesafectadosacuartacategoradebencomputarseenladeclaracinjuradadelISBPporsuvalorresidual(valorde
origenamortizacionesacumuladas).
En el caso de que se trate de bienes muebles amortizables afectados en el IG a tercera categora, por tratarse de una
explotacinunipersonal,nonosencontramosenestadisyuntiva,entantotalesbienessernparteintegrantedelcapitalde
la explotacin unipersonal, cuyo capital (activo pasivo) integrar la base imponible del ISBP, conforme el artculo 22 del
decretoreglamentariodelISBP,medidoconformealasnormasdelIGMP.

6.NUDAPROPIEDADYUSUFRUCTODEBIENESINMUEBLES
Enloscasosdecesindelanudapropiedadconosinreservadeusufructo,yaseaattulogratuitouoneroso,lacesindel
usufructoaunapersonaylanudapropiedadaotra,circunscribiendoelanlisisalosinmuebles,eltratamientoadispensar
eselqueseresumeenelsiguientecuadro:

Cesindelanuda
propiedady/o
usufructo
Cesindenuda
propiedadgratuita
conreservade
usufructo
Cesindenuda
propiedadonerosa
conreservade
usufructo
Cesingratuitadel
usufructo

Normativa

Quintributa?

Art.22,inc.a),ltimoprrafo,L.
23966.Art.16,DRIBP

Elcedenteconreservade
usufructo

Art.22,inc.a),ltimoprrafo,L.
23966.Art.16,DRIBP

Cedente(usufructuario)y
cesionario(nudopropietario) en
partesiguales

Cesinonerosadel
usufructo

Art.16,DRIBP

Sinnormativa

Elcesionariousufructuario
Criterio1: gravadoenpartes
igualesnudopropietarioy
usufructuario(13)
Criterio2: gravadoencabezadel
nudopropietario,porhaber
percibidoalgoacambiodela
cesindelusufructosinhaber
cedidolanudapropiedad

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Notas:
(1) Cfr. Gonzlez Guerra, Fernando Ordnez, Mariana y Zunino, Nanci: Actividad agropecuaria. Impuestos a las ganancias, a la
gananciamnimapresuntaysobrelosbienespersonales ERREPARPATNEspecialSuplementoGananciasBienesPersonales
2013marzo/2014T.XXI
(2)Noestredactadoenlanormadeesamanera.Surgedelaconjuncindelart.21,inc.f),leyISBPydelart.2,inc.e),leyIGMP
(3) La N. Ext. (AFIP) 5/2006 hace referencia en su pto. 3 al tratamiento a brindar a las sociedades de hecho. Siendo que se
encuentravigenteelactualCdigoCivilyComercialUnificado,esquenoexistediferenciacinentresociedadescivilesycomerciales,
siendo adems que las de hecho han quedado subsumidas dentro del Tt. IV de dicha ley. Cuando hablamos de persona fsica se lo
hace a efectos de respetar la terminologa utilizada en la nota externa, pero siguiendo el actual Cdigo: cuando nos referimos a
personasfsicashayqueleerpersonashumanas
(4) No responde a la definicin de automvil segn la ley nacional de trnsito, por lo que no aplica la limitacin en la amortizacin
previstaenelart.88,LIG
(5) A los fines del ejemplo, se considera que los anticipos del impuesto a las ganancias son absorbidos en su totalidad por el
impuestodeterminado
(6)Coincideconlaamortizacinacumulada,yaqueeselprimeraoenelpatrimonio
(7) Ver Lorenzo, Armando y Cavalli, Csar M.: Los crditos fiscales como base imponible de los impuestos patrimoniales
ERREPARDTEN312marzo/2006T.XXVIIpg.282
(8) Surge por diferencia entre los anticipos pagados al cierre del perodo y el impuesto determinado por aplicacin de la frmula ($
10.000$7.873=$2.127)
(9)VerLitvak,JosD.yGebhardt,Jorge:Elimpuestosobrelosbienespersonales2a.ed.Ed.ERREPARBs.As.pgs.172
y174
(10)VerLitvak,JosD.yGebhardt,Jorge:Elimpuestosobrelosbienespersonales2a.ed.Ed.ERREPARBs.As.
(11)RT(FACPCE)16/2000pto.4.1.1(Activos)
(12)Surgepordiferenciaentreanticiposalcierreyelimpuestodeterminado($8.000$4.950=$3.049,50)
(13)Nosinclinamosapensarquelaalternativaaseguirseraelprimercriterio,yaqueguardasimilitudconlasituacindelacesin
de nuda propiedad con reserva de usufructo a ttulo oneroso, en la que, a diferencia de esta situacin, el cedente mantiene la nuda
propiedadensupoderycedeattuloonerosoelusufructo,porloque,anuestroentender,aplicaralagravabilidadporpartesiguales
entrecedente(nudopropietario)ycesionario(usufructuario)

EditorialErreparTodoslosderechosreservados.

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